Tributário - Regina Helena

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ESTADO
Dentre as múltiplas incumbências a cargo do Estado está a tributação, que consiste, singelamente, na atividade estatal abrangente da instituição, da arrecadação e da fiscalização de tributos. 
A instituição de tributos é atividade típica do Estado, indelegável e exercida mediante lei, em sentido formal e material (art. 150, I, CR). Já a arrecadação e a fiscalização tributárias constituem competências administrativas e, portanto, passíveis de delegação a pessoas de direito público ou privado (art. 8º, CTN).
A tributação constitui autêntico poder-dever que possibilita ao Estado a obtenção dos recursos necessários ao desempenho de suas atividades.
As relações de direito público, gênero no qual se inserem as relações tributárias, apresentam, como traço marcante, a bipolaridade, a significar que nelas estão presentes dois valores em constante tensão: de um lado, a autoridade do Poder Público; de outro, a liberdade individual. Em síntese, ao direito estatal de tributar corresponde um dever dos particulares de arcar com o ônus de serem tributados, o que lhes viabiliza o exercício de outros direitos.
Tributação e Direitos Fundamentais: se, de um lado, a exigência de tributos pode, inadequadamente, dificultar ou mesmo inviabilizar o exercício dos direitos fundamentais, de outro, parece evidente que vários dos direitos assegurados no ordenamento jurídico dependem, para sua proteção, dos recursos advindos da receita tributária. 
Despesas – as despesas do Estado podem decorrer:
· Do patrimônio público;
· Dos serviços públicos;
· Dos servidores públicos.
Receitas – por outro lado, as receitas do Estado advêm:
· Das rendas sobre imóveis;
· Da tributação:
· Sobre o patrimônio (ter bens é também uma situação que será alcançada pela tributação);
· Sobre o consumo;
· Sobre a própria renda;
· Sobre as taxas de serviços. 
“O sistema tributário nacional entende -se, singelamente, o conjunto de normas constitucionais e infraconstitucionais que disciplinam a atividade tributante. Resulta, essencialmente, da conjugação de três planos normativos distintos: o texto constitucional, a lei complementar, veiculadora de normas gerais em matéria tributária (o Código Tributário Nacional), e a lei ordinária, instrumento de instituição de tributos por excelência” (p.39).
DIREITO PÚBLICO X DIREITO PRIVADO
O Direito Tributário encontra-se no regime jurídico de Direito Público, pois insere-se no conjunto normativo que disciplina as relações jurídicas em que o Estado é parte. 
Quanto aos objetos, o Direito Privado tem por objeto as relações jurídicas entre particulares, enquanto o Direito Público tem por objeto as relações jurídicas nas quais está presente, em um dos polos, o Estado (no sentido amplo - poder público).
Conjunto de normas que disciplinam as relações entre particulares é chamado de Direito Privado - engloba, principalmente, Direito Civil, Direito Comercial e o Princípio da Autonomia da Vontade -, enquanto o outro conjunto de normas que disciplinam as relações em que parte é o poder público é chamado de Direito Público - engloba, principalmente, Direito Constitucional, Direito Tributário, Direito Previdenciário, Direito Penal, Direito Trabalhista e Direito Administrativo, etc. e a Supremacia do Interesse Público sobre o Particular. 
Quanto aos direitos mais novos, alguns não se localizam nem somente no Privado nem somente no Público, como o Direito Ambiental e o Direito do Consumidor.
Apesar de tudo, o Direito Privado está no domínio do Direito Público. Isto é, quando se trata de Direito Público, afasta-se o Direito Privado, tendo este uma aplicação meramente subsidiária.
Direito Tributário - Direito Público. De um lado, há o Estado no papel do fisco (aquele que vai arrecadar/exigir tributos, é o polo ativo, credor), e, de outro lado, o particular (sujeito passivo, contribuidor, devedor).
Além disso, o que distingue também o Direito Público do Direito Privado é a aplicação do Princípio da Legalidade. Esse princípio é geral, mas sua aplicação em cada ramo é diferente. Ao Direito Público, é permitido (deve!) fazer somente aquilo que está na lei, enquanto que ao Direito Privado é permitido fazer o que não é proibido. 
CONCEITO DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Direito Tributário é um conjunto de normas jurídicas que disciplinam os três elementos principais da tributação (atividade típica do Estado): a Instituição, a Arrecadação e a Fiscalização de tributos. A tributação é a atividade mais prática e eficiente de o Estado arrecadar dinheiro para seu próprio sustento, é uma estrutura gigantesca, tanto em âmbito Estadual como em âmbito Nacional. 
A Instituição dos custos é instituir tributos, isto é, criar tributos. A Constituição não cria tributos, apenas autoriza. Quem cria é a Lei no âmbito/competência de cada unidade federativo (três ordens jurídicas: União, Estados-Membros e Municípios). Entre os tributos, o principal dito pela Constituição é o imposto. Assim, a Instituição exerce atividade Legislativa, envolvendo também o Poder Executivo, atividade que se traduz em fazer Leis. A Instituição, ainda, é a primeira “etapa”, uma vez que é impossível arrecadar e fiscalizar se não se criar o tributo. 
A Arrecadação dos custos é o ato de arrecadar, isto é, recolher, que se traduz em cobrança. Cobrança é o ato de o Poder enviar um pagamento (boleto) a ser realizado para o particular. Se o pagamento não for “voluntária” e o particular não pagar, surge a execução fiscal (lei específica). Exemplo: o contribuinte recebeu a cobrança, se não pagar, terá seus bens penhorados pela execução fiscal, podendo ou não entrar na justiça - se o contribuinte ganhar, não terá que pagar tal tributo, mas, se perder, terá seu bem levado à leilão. A Arrecadação é feita por órgão administrativo, ou seja, é uma atividade administrativa (secretaria de órgão público, etc.), e, se preciso, vai para o âmbito judicial.
A Fiscalização é o ponto frágil do Brasil, pois, se não há fiscalização, há desestímulo ao pagamento dos tributos. Normalmente, a fiscalização também é uma atividade administrativa exercida pelos fiscais. Ela assegura que sejam feitas as obrigações. 
A Receita Federal (e a Fazenda Pública, em âmbito nacional) cuida da arrecadação e da fiscalização dos tributos. 
RELACIONAMENTO DO DIREITO TRIBUTÁRIO COM OUTROS RAMOS DO DIREITO
Antes, analisa-se a Autonomia do Direito Tributário. Há, assim, duas autonomias:
· Autonomia Didática - o Direito Tributário é uma disciplina específica que tem por objeto um conjunto de normas que disciplinam a tributação - ou seja, ele possui Autonomia Didática. Antigamente, o Direito Tributário era estudado como ramo do Direito Administrativo.
“Posto decorrer da existência de um grupo de normas que apresentam particular homogeneidade relativamente a seu objeto, propiciando seu estudo separadamente de outros conjuntos normativos, ainda que se sujeitando, também, a princípios de diversos ramos do Direito”. (p.24). 
· Autonomia Científica - capacidade de ter institutos próprios, princípios próprios, etc., incluindo sua evolução, criação e tudo mais que o distinguisse dos demais. Assim, afirma-se que não há Autonomia Científica do Direito Tributário, uma vez que ele depende da Constituição, por exemplo, ou seja, ele depende de outros ramos. “Revela-se mediante a formação de institutos e princípios próprios”. (p.24).
· Direito Constitucional - arts. 145 a 156, CF. O Direito Tributário não pode evoluir sem noção do Direito Constitucional.
· Direito Administrativo - relação próxima, visto que a Arrecadação e a Fiscalização envolvem as atividades administrativas. Ex.: preciso saber o que é poder de polícia, serviço público, obra pública (para compreender o conceito de melhoria), etc.
· Direito Ambiental - tributos ambientais para gerar receitas para a proteção ambiental. 
· Direito do Consumidor - tudo o que se compra, todo o serviço, envolve o consumo, que envolve a renda e o patrimônio. Custo, lucro e objetos.
· Direito Aduaneiro - Alfândega - livre transito de pessoas e coisas entre países, sendo todas as mercadorias importadastributadas. 
· Direito Penal - lei dos crimes tributários; há uma infração penal para certos comportamentos em relação aos tributos. Ex.: sonegação, descaminho (art. 334, CP).
· Direito Civil - o Direito Tributário precisa de conceitos do Direito Privado para exercer suas funções. Ex.: imposto sobre mercadoria, imposto sobre propriedade, imposto sobre serviço, imposto sobre doação.
· Direito Processual - tudo que se judicializa em matéria tributária. Ex.: execução fiscal.
TRIBUTO - CONCEITO
Uma coisa é conceito e outra é definição do conceito. O primeiro é a ideia, enquanto o segundo é a delimitação do conceito.
É, ainda, um conceito constitucional, estando na Constituição sua delimitação (art. 145 a 156, CF), mas a definição do conceito é encontrada apenas no CTN (art. 3º, CTN).
A CF afirma, indiretamente, que tributo é uma relação jurídica em que há, em um polo, o contribuinte, e, no outro, quem irá receber (Estado). Seu objeto é a entrega de um dinheiro. Esses tributos ocorrem quando acontecem as situações que a lei prevê. 
Define-se (definição legal), tributo, portanto, como “Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”.
Portanto, segundo o art. 3º enumera, legalmente:
· Prestação pecuniária: tributo será sempre uma quantia em dinheiro. É a essência do tributo.
· Compulsória: é uma prestação obrigatória, isto é, se a situação prevista em lei ocorreu, o tributo é obrigatório. Em outras palavras, é uma obrigação ex lege, isto é, que nasce pela simples realização do fato descrito na hipótese de incidência prevista em lei.
· Em moeda, cujo valor nela se possa exprimir: pecuniária e em moeda é a mesma coisa; a segunda parte (cujo valor...) confunde ao deixar entender que pode pagar de outra forma, mas isso não é mais válido.
· Que não constitua sanção de ato ilícito: não pode ser, nunca, tratado como uma sanção/punição, ou seja, não tem caráter sancionatório.
· Instituída mediante lei: ex lege, ou seja, é um vínculo deflagrada pela lei; o sistema prevê que as situações tributárias sejam previstas em lei;
· Cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculante: cobrança é a arrecadação; por ser plenamente vinculada/regrada, está descrita em lei. Ou seja, a cobrança de tributo não pode ser discricionária. Assim, o administrador não tem o livre arbítrio de escolher como, quando e quanto cobrar - “não há discricionariedade deferida ao administrador tributário no exercício da atividade estatal de exigir tributos” (p.92).
Ato Discricionário Administrativo é o contrário de Ato Vinculante Administrativo: o vinculado quer dizer que o ato está exaustivamente descrito e limitado (finalidade, objeto, sujeito, forma, motivo, etc.) em lei, não tendo margem de liberdade. O discricionário é aquele que permite oportunidade e conveniência (ex.: ao invés de cobrar o tributo hoje, cobra amanhã), havendo uma margem de liberdade, mas dois elementos do Vinculante podem estar presentes (objeto e motivo). 
Quanto à sua delimitação, os arts. 145 a 156 da CF aduzem que o “tributo corresponde a uma relação jurídica existente entre Estado e contribuinte, uma vez implementada determinada situação fática prevista em lei como autorizadora dessa exigência, cujo objeto consiste numa prestação pecuniária, não revestida de caráter sancionatório, e disciplinada por regime jurídico próprio” (p.92). Tal situação fática pode ou não estar vinculada a uma atuação estatal. Em todos os casos, porém, revestirá conteúdo econômico, sem o qual nenhuma hipótese pode dar suporte à instituição de tributo.
Comparações:
· Tributo e Multa: são iguais em prestação pecuniária compulsória, mas são diferentes quando se diz que jamais poderá ser sanção. Ou seja, a multa não se confunde com o tributo exatamente por possuir uma natureza de sanção, relacionando-se a um ato ilícito.
· Tributo e Desapropriação: são iguais em (transferência) compulsória e ambos atingem e suprimem a propriedade (direito proprietário) e decorrerem de ato lícito, mas o tributo suprime apenas uma parcela (IPTU, 1% do total, por exemplo), enquanto a desapropriação suprime o bem inteiro. 
“Embora a desapropriação atinja de modo direto o direito de propriedade tal como o tributo (art. 5º, XXIV, CR), dele se diferencia, pois traduz a supressão da propriedade que deve corresponder ao pagamento de indenização e, neste, disso não se cogita” (p.93)
· Tributo e Confisco: “não obstante o confisco represente, tal como o tributo, meio de absorção compulsória da propriedade privada pelo Poder Público, esse é o único ponto que os aproxima. Enquanto o tributo não constitui sanção de ato ilícito, o confisco reveste, em nosso ordenamento jurídico, caráter sancionatório; o tributo representa a absorção de parcela da propriedade do sujeito, mas o confisco traduz absorção total ou substancial da propriedade privada” (p.93). Por isso o art. 150, IV, CF, não permite que se tenha o tributo caráter de confisco, uma vez que confisco é a supressão total do bem pelo Estado sem a correspondente indenização (art. 5º, XLVI).
Ainda, destaca-se o art. 4º, CTN, que afirma: “Art. 4º A natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la: I - a denominação e demais características formais adotadas pela lei; II - a destinação legal do produto da sua arrecadação”.
Portanto, para saber se tal prestação é tributo, olhe o fato gerador que permitiu essa prestação (fato gerador abstrato ou hipótese de incidência), sendo irrelevante para qualificar a natureza, a denominação (a denominação que a lei dá para as coisas pode ser armadilha, ou seja, o nome não define a natureza jurídica - querendo dizer A, falando B - ex.: salário-educação, que parece ser salário, mas é um tributo) e características adotadas pela lei, bem como a destinação (ou seja, a destinação do produto não define a natureza jurídica do tributo, até porque parte dos tributos não tem destinação fixa).
NASCIMENTO DO TRIBUTO: hipótese de incidência tributária e fato imponível
O fato gerador da obrigação tributária, é o fato que, uma vez acontecido, vai deflagrar uma relação jurídica tributária, com o fisco (credor) no polo ativo e o contribuinte (devedor) no polo passivo, sendo o objeto a tributo.
A primeira coisa para que se origine um tributo é a LEI, que afirma a hipótese, ou seja, se acontecido tal fato, cria-se tal tributo. Assim, a Constituição autoriza (e classifica) o tributo - arts. 145, 152, 155, 156 -, enquanto a lei institui/cria o tributo.
“A Constituição não cria os tributos, mas, induvidosamente, autoriza a sua instituição dentro de parâmetros objetivos por ela consignados. Em relação aos impostos, traça hipóteses específicas, todas pertinentes a fatos de caráter econômico, tais como auferir renda e proventos de qualquer natureza, ser proprietário de imóvel urbano e prestar serviços de qualquer natureza” (p.39).
Ou seja, a Constituição Federal autoriza e classifica o tributo, além de repartir as competências tributárias. “A competência tributária consiste na aptidão para instituir tributos, descrevendo, por meio de lei, as suas hipóteses de incidência” (p.40). As limitações para realizar o poder de tributar são traduzidas na definição de princípios e imunidades. Isto pois, os princípios constituem os vetores e são normas fundantes de um sistema, ou seja, são as diretrizes positivas; já as imunidades, que são previsão de exonerações fiscais consideradas mais relevantes, representando, portanto, as diretrizes negativas, porquanto negam a competência tributária nas hipóteses delineadas constitucionalmente.
Existindo a lei, que cria e prevê, necessita-se que ocorra o fato gerador, ou seja, o fato é que faz nascer o tributo. E, assim, constrói-se a relação jurídica tributária. 
Constituição -> Lei -> Fato Gerador
Autorizar Instituir Originar
Portanto, o fato geradoré quem deflagra a relação tributária, quem origina a prestação em dinheiro, isto é, quem origina o tributo. O plano da lei é de hipótese, de situação hipotética.
O fato gerador, ainda, pode se dividir em dois aspectos:
1. Fato gerador em abstrato: é a descrição de uma situação fática feita pela lei (descrição legal - hipotética) que, uma vez ocorrida, fará nascer a obrigação tributária. Chamado pela doutrina de hipótese de incidência tributária (HIT).
2. Fato gerador em concreto: o fato efetivamente ocorrido no mundo/plano concreto. Chamado pela doutrina de fato imponível ou fato jurídico tributário, é o fato que impõe a obrigação tributária.
Assim, a obrigação tributária e o tributo nascem quando alguém realiza o comportamento que está descrito na hipótese de incidência tributária, isto é, quando se tem o fato imponível ocorrido. Isto pois, enquanto apenas escrito (e não ocorrido) na hipótese de incidência tributária, se permanece no campo hipotético e somente com sua realização (transformação em fato imponível) é que se transporta ao plano concreto.
O art. 114 do CTN, “fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência”, se refere ao fato gerador em abstrato (situação hipotética). 
O art. 116 trata do fato imponível (concreto): “salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos: I - tratando-se de situação de fato, desde o momento em que o se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios; II - tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável”. 
	* o efeito principal do fato gerador é originar o tributo.
	* Ao fato gerador deve-se aplicar as leis de seu tempo, chama-se tempus regit actum.
O art. 118 afirma que “a definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se: I - da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes, responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos; II - dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos”. Em outras palavras, que o Direito Tributário, apesar de se relacionar com outros ramos do Direito, ele é autônomo para definir os efeitos dos atos jurídicos em seu domínio. Desse modo, a validade e a eficácia dos atos jurídicos, à luz do Direito Civil, por exemplo, não repercute no aperfeiçoamento do fato gerador.
Ainda, quanto à Constituição e o tributo, tem-se que a Constituição da República constitui a principal fonte do Direito Tributário no Brasil. Disciplina o sistema tributário nacional no Capítulo I do Título VI (“Da tributação e do orçamento”), em seus arts. 145 a 162. Os textos constitucionais brasileiros,2 tradicionalmente, cuidam de quatro temas fundamentais na seara fiscal: 1) a previsão das regras -matrizes de incidência; 2) a classificação dos tributos; 3) a repartição de competências tributárias; e 4) as limitações ao poder de tributar.
Aspectos da Hipótese de Incidência Tributária
A hipótese de incidência tributária é a descrição legislativa de uma situação que, se ocorrer, gerará a tributação, isto é, originará a relação tributária. Portanto, a HIT é o objeto da pesquisa. Sabe-se que a instituição de tributo há de ser efetuada mediante lei, indicativa de todos os aspectos da situação fática, cuja ocorrência in concreto é necessária e suficiente para deflagrar efeitos tributários. 
São cinco os critérios/aspectos que determinam a HIT: a ausência de um dos aspectos inviabiliza a existência da obrigação tributário, ou seja, necessário que os cinco critérios estejam presentes para surgir a obrigação tributária.
A HIT se desdobra em 5 aspectos, sendo que os três primeiros aspectos são os antecedentes da hipótese tributária, visto que dizem o fato, onde e quando ela surgirá, ou seja, descrevem o fato, apontando as coordenadas de espaço e tempo de sua ocorrência - núcleo para criar a HIT. Os outros dois aspectos são consequentes, uma vez que prescrevem uma relação jurídica dela decorrente, indicando seus sujeitos e seu objeto.
1. Aspecto Material: é determinado pelo verbo (e seu complemento) que indica e descreve uma conduta, um comportamento ou um estado em que se encontra o sujeito. É o verbo utilizado na criação da lei (fazer, realizar, auferir, prestar, ser). É, assim, o aspecto material do sujeito. Ex.: ser proprietário de imóvel rural; auferir renda; prestar serviços.
2. Aspecto Espacial, Geográfico ou Territorial: é implícito e é o lugar onde se considera nascida a obrigação tributária. 
Ex.: imposto de renda (IR) é auferida em qualquer ponto do lugar nacional, por ser um tributo federal, portanto, em qualquer lugar do Brasil em que uma pessoa aufira renda e proventos, deverá pagá-lo; o ITR, apesar de federal, por ser rural, necessário que seja auferido fora da zona urbana, ou seja, em sua qualificação de lugar tem-se que o rural já indica que o imóvel deve estar fora da zona urbana, se qualifica por exclusão; o IImp a Lei definiu coordenada genérica de fato (coincide com a eficácia da lei), que é insuficiente, necessitando da coordenada específica (repartição alfandegária - unidade federativa), por isso, para que seja regular, é preciso que o objeto seja registrado, caso contrário será irregular - se pego irregular, terá de pagar multa e, se não pagar, terá apreendido seu objeto (diferente de contrabando, que é introduzir no território objeto proibido). 
Ou seja, se a lei não determina o local, presume-se que coincide com a vigência da Lei (eficácia territorial da lei) - por isso implícito (lei municipal, aufere-se no município; lei federal, qualquer local do território nacional, etc.).
Ainda, existem leis em que se determina o local em que se incidirá o imposto, como o imposto de importação, mas além disso pode haver uma coordenada genérica ou específica de espaço. A genérica é como o imposto de renda, em que não há um lugar ou algo do tipo para que a pessoa declare; a específica se considera realizada na repartição alfandegária/aduaneira, no caso da importações e exportações – comércio exterior – presentes nos portos, aeroportos, estradas, ruas etc. em fronteiras, por exemplo.
Portanto, o aspecto espacial encontra diferentes graus de normatividade, podendo conter (1) apenas uma coordenada genérica de espaço (quando coincidir com a eficácia da lei), ou (2) além da coordenada genérica, conter uma coordenada específica, indicativa de uma região ou área onde o fato reputar-se-á ocorrido (como IPTU para zona urbana e ITR para zona rural), ou (3) poderá ser definida pela lei, ou seja, esse aspecto é descrito com minudência pela lei (como no caso do imposto de importação, que a lei estabelece que, além de ser território nacional - coordenada genérica -, a coordenada específica estatui que o imposto nascerá nas repartições alfandegárias do País).
3. Aspecto Temporal: relaciona-se com o momento em que se considera nascida a obrigação tributária - tempus regit actum. Normalmente ele vem indicado na lei, coincidindo as vezes com o ato da relação de direito privado. É importante para saber quando nasce a relação e qual o regime e qual a lei que serão aplicados - costuma coincidir com o aperfeiçoamento do ato.
Ex.: o ITBI faz gerar a obrigação no momento do registro do imóvel - momento da transmissão do bem imóvel; o ICMS nasce na hora da compra e venda; o IR é no momento em que se aufere renda acima do limite da lei, mensalmente. Os impostos IPVA, IPTU, ITR, referem-se à propriedade de imóvel e a um estado, a lei determina, para estes, o surgimento da obrigação no dia primeiro de janeiro (se comprar, por exemplo, depois do dia primeiro de janeiro, pagará a obrigação proporcional). Na transmissão de bens, os tributos também são transmitidos.
4. Aspecto Pessoal: há dois sujeitos na relação jurídica:
· Sujeito ativo: titular da capacidade tributária ativa (essa capacidade é a aptidão, outorgada pela lei, para arrecadar e fiscalizar tributos), popularmentechamado de (1) fisco, representando o Estado, União, Município, Distrito Federal, Autarquia, Empresa Estatal/Pública. 
No entanto, nem sempre será uma pessoa política, pois poderá ter ocorrido a transferência de sua capacidade tributária ativa, surgindo a figura dos (2) parafiscais, ou seja, a parafiscalidade é a delegação por lei da capacidade tributária ativa pela pessoa política (Estado, União, Município, DF) para outra pessoa política (de personalidade jurídica de direito público ou privado, desde que desempenhem atividade de interesse público) para fiscalidade (entidades parafiscais - Autarquia, Empresa Estatal etc.) - os parafiscais podem ser chamados de sujeito ativo auxiliar, pois exercem as atividades de arrecadação e fiscalização para outrem, mediante remuneração por essas tarefas. É o caso da OAB, SESC, SEBRAE, etc.
O sujeito ativo, assim, é quem tem direito de exigir do sujeito passivo o pagamento do tributo (obrigação principal) ou um comportamento comissivo ou omissivo (obrigação acessória), ou seja, é sempre o credor - o direito de exigir é um aspecto objetivo.
Portanto, o sujeito ativo é o credor, que engloba as pessoas políticas, tanto as regulares como as parafiscais (delegação). Está preceituado nos arts. 119 e 120 do CTN.
· Sujeito passivo: é o devedor, sendo eles o contribuinte e o responsável - são espécies. O dever de pagar é um aspecto subjetivo. Está descrito nos arts. 121 e 122 do CTN.
Ou seja, o sujeito passivo tributário é aquele que responde pelo débito inerente à obrigação tributária. É, assim, a pessoa, física ou jurídica, que detém aptidão para figurar no polo passivo da relação jurídica tributária, isto é, é aquele a quem incumbe o cumprimento da prestação de natureza fiscal, seja o pagamento de tributo, seja um comportamento positivo ou negativo, estatuído no interesse da arrecadação tributária.
O (1) contribuinte (art. 121, parágrafo único, I) é o sujeito passivo direto ou imediato, sendo o mais frequente e usual, visto que é quem propriamente realiza a conduta (verbo - aspecto material), ou seja, é quem protagoniza a situação fática da relação descrita na HIT, é quem realiza o verbo, é aquele que tirou proveito econômico do fato jurídico.
O (2) responsável (art. 121, parágrafo único, II) é o sujeito passivo indireto ou mediato, isto é, ele é uma terceira pessoa na relação, ou seja, não é ele quem realiza o verbo descrito na hipótese de incidência tributária, é um terceiro em relação ao fato jurídico tributário, mas o eleito pela lei para responder pelo pagamento do tributo. Em razão de comodidade, integra-se uma terceira pessoa que pode vir a pagar o tributo em nome do agente - ou seja, o responsável é uma terceira pessoa na relação que pode vir a pagar o tributo no lugar do contribuinte, é outrem que redige o fato pelo principal. Possui algumas categorias de responsabilidades (art. 123): solidariedade (arts. 124 e 125), capacidade tributária passiva (art. 126), domicílio tributário (art. 127). 
Ainda, o responsável possui limites constitucionais no trato de matéria de responsabilidade tributária, como a (a) exigência de lei complementar (art. 146, III, b) e a (b) razoabilidade na escolha do terceiro (art. 5º, LIV).
Ex.: o A vendeu a casa para B, mas na época, o A não havia pago o IPTU, então o B terá que pagá-lo, e ele será um terceiro porque a relação tributária da época era entre A e a pessoa política. Ou seja, aquele que era proprietário no primeiro de janeiro de um imóvel urbano, vendendo-o em março, assim, aquele que comprou deve pagar os impostos não quitados pelo proprietário original. Os imóveis são propter rem, ou seja, as dívidas acompanham o imóvel.
Ex.: ao receber o salário, o recebe com retenção da fonte, isto é, já se desconta do salário o INSS, portanto, a empresa é o terceiro na relação e quem recebe o salário é o agente.
5. Aspecto Quantitativo (quantum): é o lado materialista do direito tributário, isto é, é quando se fala quanto que vai se pagar naquela relação, ou seja, é o critério que determina o quanto que será pago/será desembolsado pelo sujeito passivo. Para esse critério, necessário indicar duas grandezas, a alíquota e a base de cálculo, devendo a lei indicar ambas - se não indicar uma, torna-se inviável o tributo, pois ficará indeterminado o quantum devido.
· Base de cálculo ou base imponível é a dimensão (tamanho/medida) do aspecto material da hipótese de incidência tributária, ou seja, é o tamanho do fato de conteúdo econômico, portanto, mede-se a proporção econômica, destina-se a mensurar a expressão econômica do fato. Por depender da dimensão do aspecto material, ela relaciona-se unicamente com o aspecto material da hipótese de incidência tributária. Ainda, tem-se uma referência constitucional, art. 145, §2º, afirmando que há espécies de tributos diferentes devido a diferentes aspectos materiais. Ex.: o IPTU dependerá, por exemplo, do tamanho do imóvel; o IR depende do montante da renda.
Ainda, distingue-se a base de cálculo in abstracto da base de cálculo in concreto: a primeira é uma base de cálculo normativa que vem referida na hipótese de incidência, sendo possível depreendê-la da própria dicção constitucional; a segunda é uma base de cálculo fática ou uma base calculada, traduzida na identificação de seu valor à vista do caso concreto. Por exemplo, a base de cálculo in abstracto do IPTU é o valor venal do imóvel (art. 33), enquanto a base calculada será aquela encontrada à visto do caso concreto, tomando-se determinado imóvel, expressa em valor monetário.
“A base de cálculo, portanto, deverá reportar -se àquele fato de conteúdo econômico inserto na hipótese de incidência tributária, ou seja, deverá guardar pertinência com a capacidade absoluta ou objetiva apreendida pelo legislador. Ausente essa correlação necessária entre a base de cálculo e a hipótese de incidência tributária, a imposição será inconstitucional, por desrespeito, também, ao princípio estudado” (p. 167).
· Alíquota (ou alíquota antecedente): é uma fração da base de cálculo, ou seja, é uma quota da expressão da base de cálculo. É disciplinada pela lei e quase sempre ela é um percentual (%) sobre a base de cálculo. Ex.: o IPTU é de 1% do imóvel. Há duas técnicas mais conhecidas de tributação quanto à alíquota:
· Proporcionalidade: é a técnica segundo a qual não importa a expressão da base de cálculo, a alíquota é sempre uma só, ou seja, a alíquota é sempre a mesma, isto é, “é sempre uniforme e invariável, qualquer que seja o valor da matéria tributada”. Todos pagariam, por exemplo, 15%, sendo injusto com quem ganha pouco. É menos utilizado, mas ainda assim é presente.
· Progressividade: é a técnica de tributação segundo a qual quanto maior a base de cálculo, maior a alíquota, não sendo a condição de alíquota única. Ou seja, implica que a tributação seja mais do que proporcional à riqueza de cada um. Portanto, cada um pagaria uma porcentagem para ser mais justo (para que cada um pague o quanto puder), então, no caso, uma pessoa que ganha 100 mil paga mais que alguém que ganha 5 mil - ou seja, um imposto é progressivo quando a alíquota se eleva à medida que aumenta a base de cálculo. É pautada no princípio da capacidade contributiva – quem ganha mais paga mais, quem ganha menos paga menos (art. 145, §1º, R). É expresso para o IR (art. 153, §2º, I), ITR (art. 153, §4º, I) e IPTU (art. 156, §1º, I, e 182, §4º, II).
Resume-se, portanto:
· Aspecto material: “o que?”
· Aspecto espacial: “onde?”
· Aspecto temporal: “quando?”
· Aspecto pessoal: “quem?” - passivo ou ativo
· Aspecto quantitativo: “quanto?” - base de cálculo e alíquota, proporcionalidade e regressividade.
Classificação jurídica dos tributos
A classificação jurídica dos tributos é o introdutório dos aspectos tributários. As classificações servem para estudar melhor os tributos. A mais importante é a classificação constitucional de espécie tributária.
Sabendo-se que o tributo (art. 3º) corresponde a uma relação jurídica existente entre Estado e contribuinte, uma vez implementada determinadasituação fática prevista em lei como autorizadora dessa exigência, cujo objeto consiste numa prestação pecuniária, não revestida de caráter sancionatório, e disciplinada por regime jurídico próprio (art. 145 a 156), conclui-se que a situação fática pode ou não estar vinculada a uma atuação estatal revestida de conteúdo econômico, sem o qual nenhuma hipótese pode dar suporte à instituição de tributo.
Divide-se as espécies em (art. 145, CF): vinculados ou não a uma atuação estatal. Ou seja, o critério é verificar se há ou não essa atuação estatal, esta pode ser qualquer coisa que o Estado faça, é uma conduta do Estado. O fato imposto não necessariamente envolve uma atuação do Estado. São o tripé (os empréstimos compulsórios e as demais contribuições são variações das três primeiras espécies):
1. Impostos: art. 153, 155, 156, CF, e 16, CTN . A União pode instituir impostos, segundo o art. 153, e mesmo assim não são impostos vinculados a uma atuação estatal, não envolve a União o imposto de auferir renda, por exemplo, isto pois, ao repartirem as competências tributárias, preveem situações fáticas que não contêm nenhuma conduta do Poder Público. Após análise dos referidos artigos, conclui-se os impostos não possuem vinculação com atuação estatal. Portanto, imposto é um tributo não vinculado a uma atuação estatal. São pagos independentemente de alguma contraprestação, bastando que o sujeito passivo realize qualquer das situações previstas em lei para que a pessoa política competente esteja autorizada a exigir o imposto. 
A União detém competência para instituir 7 impostos (153, I a VII), além de suas competências residual e extraordinária; o Estado e o Município, para instituir 3 impostos (155 e 156), e o Distrito Federal outros (147 e 155).
2. Taxas: art. 145, II, CF, e 77, CTN – pode ser taxa em razão de polícia ou pela utilização efetiva de serviços públicos, é a regra matriz (a HIT é lei e a regra matriz é o disposto na constituição). O poder de polícia e o serviço público são conceitos do Direito Administrativo, especialmente da função administrativa, o que faz com que as taxas sejam vinculadas a atuação estatal diretamente referida ao sujeito passivo. 
“A taxa é, assim, tributo cuja exigência é orientada pelo princípio da retributividade, vale dizer, ostenta caráter contraprestacional – paga-se a taxa por ter-se provocado o exercício do poder de polícia, em razão de ter sido prestado serviço público específico e divisível ou, ainda, por ter sido serviço dessa natureza colocado à disposição do sujeito passivo” (p.99).
· O poder de polícia (art. 78, CTN) estabelecida em lei é a atividade mediante a qual se estabelece limitações (controle e fiscalização) às atividades dos particulares, ou seja, controla e limita as atividades do particular – ex.: cartão zona azul. A taxa de polícia é, inequivocamente, uma contraprestação e existe quando há a presença de uma fiscalização.
“A atividade de polícia administrativa pode ser singelamente definida como a aplicação, pela Administração Pública, das limitações constitucionais e legais impostas ao exercício de direitos individuais, em benefício do interesse público. Cuida -se, portanto, de atividade de fiscalização, de controle do comportamento dos particulares, visando a prevenção da ocorrência de danos ao interesse público. A taxa, instituída com esse fundamento, objetiva remunerar o custo dessa atividade estatal” (p.99).
· Taxa de serviços públicos específicos: art. 79, CNT é diferente de gerais, como a iluminação pública, segurança pública, que não ensejam taxas porque não são passíveis de divisões individuais. Entre os públicos específicos, passíveis de serem divididos e mensurados individualmente, encontram-se a luz e a água.
3. Contribuição de melhorias decorrentes de obras públicas: art. 145, III. Para que exista, necessário haver primeiro uma obra pública, ainda, deve ocorrer uma melhoria - ou seja, a obra pública é a construção, reparação, edificação ou ampliação de um bem imóvel pertencente ou incorporado ao domínio público. Ou seja, é uma obra pública que melhore a propriedade privada, isto é, que incremente uma valorização ao imóvel do particular. Por haver uma obra pública, é vinculado a atuação estatal. Pauta-se no princípio da proporcionalidade do benefício especial.
“Sendo assim, os proprietários de imóveis valorizados em decorrência de obra pública, realizada com recursos advindos dos impostos pagos por todos, devem ser chamados a contribuir aos cofres públicos em razão do especial benefício obtido com o sacrifício geral. Arcando os proprietários de imóveis valorizados com o custo da obra, total ou parcialmente, todos os particulares são recolocados em pé de igualdade perante o Poder Público” (p. 104/105).
Portanto, resume-se:
· Vinculados a atuação estatal: taxas e contribuição de melhorias.
· Não vinculados a atuação estatal: imposto.
Espécies de Tributos
Para a maioria das doutrinas, são cinco as espécies: impostos, taxas, contribuições de melhorias, empréstimo compulsório e contribuições sociais. Para outros, são três: impostos, taxas e contribuições de melhorias, sendo que, para essa doutrina, empréstimos compulsórios e contribuições sociais são variações de impostos ou taxas. Outros, ainda, afirmam que são seis: impostos, taxas, contribuições de melhorias, empréstimo compulsório, contribuições sociais e pedágio (mas, na verdade, é uma taxa).
Lembrando apenas que o tributo é conceituado como “tributo corresponde a uma relação jurídica existente entre Estado e contribuinte, uma vez implementada determinada situação fática prevista em lei como autorizadora dessa exigência, cujo objeto consiste numa prestação pecuniária, não revestida de caráter sancionatório, e disciplinada por regime jurídico próprio” (p. 92), além do conceito disposto no art. 3º do CTN.
(1) Impostos - art. 16, CTN: é um tributo não vinculado à atuação estatal, ou seja, em sua HIT, a situação fática não revela nenhum comportamento ou atuação do Estado - é isso que se extrai da conjugação dos arts. 145, I, 153, 155 e 156, CF que, ao repartirem as competências tributárias, preveem situações fáticas que não contêm nenhuma conduta do Poder Público. Para pagar imposto basta, portanto, realizar situações previstas em lei, não sendo necessário a presença de uma prestação/contraprestação, isto é, basta que o indivíduo realize quaisquer situações previstas em lei para que a pessoa política competente esteja autorizada a exigir o imposto correspondente.
Art. 16. Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte. 
As regras matrizes dos impostos estão presentes na Constituição no art. 153 (impostos da União - 7 situações ou 7 regras matrizes), art. 155 (impostos do Estado-membro ou Distrito Federal - 3 situações ou 3 regras matrizes), art. 156 (impostos do Distrito Federal e dos Municípios - 3 situações ou 3 regras matrizes).
Constituem os impostos os tributos mais relevantes, exatamente porque sua exigência prescinde de contraprestação por parte do Estado, daí ter a Constituição da República se dedicado mais à sua disciplina do que a das demais espécies tributárias. Outrossim, são importantes do ponto de vista de arrecadação, porquanto sua receita está, como regra, desafetada de determinada despesa, a teor do art. 167, IV, CR (p. 95).
O imposto, sendo um tributo não vinculado à atuação estatal, é orientado pelo princípio da capacidade contributiva do indivíduo (art. 145, §1º), ou seja, ele dá diretrizes da carga tributária quanto aos impostos, ele dá “diretriz para a modulação da carga tributária em matéria de impostos” (p. 96).
Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos. §1º Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitadosos direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.
Desta forma, os impostos, sempre que possível, terão caráter pessoal (personalização dos impostos) e serão graduados conforme a capacidade econômica do contribuinte. A capacidade contributiva é a aptidão do sujeito para contribuir com as despesas do Estado por meio dos impostos - acima de um mínimo, chamado de mínimo vital. Para ter a aptidão, o sujeito precisa ter aptidão para se manter e pagar o Estado.
A capacidade contributiva relaciona-se com o princípio de progressividade, técnica em que, quanto maior a base de cálculo, maior a alíquota - maior a renda, maior o imposto; maior o imóvel, maior o IPTU. A princípio, a progressividade é típica dos impostos. Portanto, o princípio da progressividade á o princípio diretriz do imposto.
Ex.: X e Y têm renda de 20 mil. No entanto, X é solteiro e não tem dependentes, nem grandes despesas ou investimentos. Já Y, tem dependentes e, devido à sua idade, causa muita despesa ao Estado. Desta forma, X e Y terão que pagar impostos diferentemente, tendo X que pagar mais, e Y menos, pois dá para deduzir do valor as despesas pessoais.
Todos os fatos e regras matrizes da HIT têm conteúdo econômico. 
“No sistema brasileiro, os impostos são numerosos, não somente por ser o Brasil uma Federação, forma de Estado que contempla várias pessoas aptas a tributar, mas também porque cada ente político possui competência para instituir diversos impostos.” (p. 96).
A repartição de competência da matéria de impostos na Constituição ficou, como já dito: União, Estado-membro e Distrito Federal, Município e Distrito Federal. A repartição foi feita segundo a matéria.
· Imposto sobre comércio exterior: impostos de importação e de exportação - União.
· Imposto sobre renda: imposto de renda (IR) - União.
· Imposto sobre patrimônio: Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (ITR) e Imposto sobre Grandes Fortunas (IGF) - União; Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores (IPVA) - Estado e DF; Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU) - Município. 
· Impostos sobre a transmissão de direitos e bens: Imposto sobre a Transmissão Causa Mortis e Doação de Quaisquer Bens e Direitos (ITCMO) - Estado-membros e DF; Imposto sobre Transmissão de Bens Imóveis (IPVI) - Municípios.
· Impostos sobre circulação e produção: Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) e Imposto sobre Operações Financeiras (IOF) - União; Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal de Comunicação (ICMF) - Estado-membro e DF; Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS) - Município e DF. 
Recorde -se que à União foram atribuídas, aIinda, as competências extraordinária e residual em matéria de impostos, não havendo indicação de materialidades quanto a essas, mas, tão somente, exigência ao atendimento dos pressupostos constitucionalmente apontados (art. 154, I e II, CR). Em consequência, a União detém atribuição para instituir sete impostos (art. 153, I a VII, CR), além de suas competências residual e extraordinária (art. 154, I e II, CR). Os Estados -membros, por sua vez, estão autorizados a instituir três impostos (art. 155, CR). Assim também os Municípios (art. 156, CR). Quanto ao Distrito Federal, acumula ele as competências tributárias de Estados -membros e Municípios (arts. 147, in fine, e 155, CR) (p.96).
Ainda, há uma classificação de impostos:
1. Pessoa que tem competência para instituir imposto: federais, estaduais e municipais, e distrito federal.
2. Essência de uma conexão maior ou menor entre os aspectos pessoal e quantitativo - reais ou pessoais: 
a) Impostos reais: considera mais os bens - IPVA, ITR, IPTU -, pois seu aspecto pessoal não tem relação com a estrutura do seu aspecto material.
b) Impostos pessoais: considera uma junção de aspectos - IR -, ou seja, as qualidades jurídicas dos sujeitos passivos refletem-se no aspecto material da hipótese de incidência para estabelecer diferenciação no tratamento destes. O IR é um exemplo de imposto pessoal na medida em que sua estrutura permite a consideração de múltiplos aspectos do sujeito passivo, com vista a avaliar sua efetiva capacidade contributiva.
3. Segundo a absorção do impacto econômico provocado pelos impostos:
a) Impostos diretos: o contribuinte absorve o impacto econômico da exigência fiscal - IR, IPTU
b) Impostos indiretos: contribuinte não absorve o impacto econômico exigente, transferindo para outrem - repercussão ou translação tributária - ICMS, comerciante, e IPI, indústria - contribuinte de direito ou de juris ou contribuinte de fato. Ou seja, nos indiretos ocorre o fenômeno da repercussão tributária ou translação econômica do tributo, “segundo o qual o contribuinte de direito não é aquele que absorve o impacto econômico da imposição tributária, pois o repassa ao contribuinte de fato, o consumidor final” (p. 97).
4. Leva em conta a maneira como a competência tributária é exercida, relaciona-se com a finalidade - relaciona-se com a finalidade a ser alcançada mediante a exação (cobrança com exatidão): 
a) Impostos fiscais: finalidade de gerar receita. IR é fiscal porque gera receita, apesar de ter aspectos também extrafiscais às vezes. 
b) Impostos extrafiscais ou regulatórios: não tem por finalidade principal a geração de receita, mas, por meio deles, objetiva-se o alcance de uma outra finalidade, como finalidade socioeconômico, ambiental, social, política, econômicas, mediante a modulação do comportamento dos contribuintes. Assim, a extrafiscalidade é a utilização de instrumentos tributários para inibir ou incentivar comportamentos, buscando o atingimento de finalidades não arrecadatórias. O IOF é mais regulatório, atuando no mercado financeiro, não com a finalidade de gerar receita.
Ainda, quanto à receita dos impostos, tem-se o art. 167 da CTN. A receita devida dos impostos serve, à princípio, para as despesas gerais (princípio da não aceitação dos impostos - ou seja, não tem uma destinação específica), exceto em algumas destinações específicas citadas, como educação e saúde.
(2) Taxas - art. 145, II e §2º, CF, e arts. 77 a 79, CNT:
Qualquer ente pode instituir taxas, em duas situações: (A) em razão do exercício do poder de polícia (poder administrativo) ou (B) pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos, prestados ao contribuinte ou postos à sua disposição.
“Taxas são tributos vinculados a uma atuação estatal diretamente referida ao sujeito passivo, que pode consistir no exercício do poder de polícia ou na prestação de serviço público específico e divisível, em utilização efetiva ou potencial” (p. 98) - art. 145, II, CF. 
Taxa é, diferentemente de impostos, tributos vinculados à atuação estatal, ou seja, os fatos que podem gerar taxas são oriundos de atuação estatal, mas não qualquer atuação, somente nas duas hipóteses acima. Exatamente por isso que o §2º afirma que as taxas não poderão ter base de cálculo própria (dimensão econômica) de imposto, pois no imposto a base de cálculo sempre será para calcular a expressão econômica dos fatos, enquanto nas taxas a base de cálculo depende da atuação estatal.
Enquanto a receita dos impostos é destinada a despesas de serviços públicos gerais, a receita das taxas é destinada a serviços públicos específicos. Assim, as taxas não se confundem com impostos, “pois os fatos que podem dar suporte à instituição destes jamais poderão constituir hipóteses de incidência daquelas, e vice-versa” (p. 99).
Como visto, há duas taxas: 
1. Taxa de polícia: é um dos poderes outorgados à Administração Pública, é um poder de a Administração Pública poder aplicar aos casos concretos de particulares limitações (constitucionais e legais) em benefício do interesse público. É, assim, uma polícia administrativa - controle dos comportamentos dos particulares em busca do interesse pública. 
“Cuida -se, portanto, de atividade de fiscalização, de controle do comportamento dos particulares,visando a prevenção da ocorrência de danos ao interesse público. A taxa, instituída com esse fundamento, objetiva remunerar o custo dessa atividade estatal” (p.99).
Ainda, alguns afirmam que para a imposição de taxa é necessário que ocorra o efetivo exercício poder de polícia; já o STF afirma que “somente a efetiva fiscalização exercida pela Administração Pública sobre a atividade particular pode autorizar a exigência de taxa de polícia, mas tal efetividade é presumida em favor da Administração Pública” (p. 100). Os primeiros explicam que “fiscalização não efetuada, ou mera presunção de fiscalização, não podem conduzir ao nascimento da obrigação tributária” (p. 100).
O art. 78 do CTN tenta definir o poder de polícia: 
Considera-se poder de polícia atividade da administração pública que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção de fato, em razão de interesse público concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou autorização do Poder Público, à tranquilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos individuais ou coletivos.
Parágrafo único. Considera -se regular o exercício do poder de polícia quando desempenhado pelo órgão competente nos limites da lei aplicável, com observância do processo legal e, tratando -se de atividade que a lei tenha como discricionária, sem abuso ou desvio de poder.
Alguns exemplos de taxa de polícia: zona azul (taxa municipal), taxa para emissão de passaporte (união - polícia federal), taxa para construir/licença para construir (desdobramento do direito à propriedade - municipal). Outros exemplos são o controle de velocidade nas rodovias, segurança pública, medicamentos, etc.
2. Taxa de serviço: 
Serviço público é aquele que se contradiz com o serviço privado ou particular. Serviço é a atividade material de incumbência de poder público, sujeita a regime jurídico administrativo, que visa o atendimento de interesses coletivos. Desta forma, o conceito de serviço público possui três elementos: 
a. Material: se refere ao fato de serviço público ser sempre uma atividade desenvolvida para atender interesse público, não podendo nunca ser desenvolvido para atender interesse pessoal ou de um grupo de pessoas.
b. Subjetivo: se refere aos sujeitos, de incumbência estatal, mas não significa que é um serviço realizado só pelo Estado, que pode delegá-lo a outros. A única coisa é que a responsabilidade do serviço público é sempre de incumbência do Estado, independentemente de ser ou não delegado a particulares.
c. Formal: se refere ao regime jurídico, sendo sempre de regime público ou de regime administrativo. Assim, deixa claro que não se submete ao regime privado.
Define-se “serviço público como sendo a atividade material de incumbência do Poder Público, sujeita a regime de direito administrativo, que visa ao atendimento de necessidade coletiva” (p. 101).
Segundo ao art. 77, “a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição”. Desta forma, não é qualquer serviço público, mas aquele específico e divisível (especificidade e divisibilidade). Serviço público é determinado pela fruição, se esta for específico e divisível, será taxa, se específico e indivisível, impostos. Indivisível, por exemplo, tem-se segurança pública, iluminação pública, etc. Divisível, por exemplo, é aquele que o indivíduo pode fruir individualmente/sozinha, e pode ser cobrada só pelo fato de estar à disposição do indivíduo, mesmo que ele não use, como fornecimento de água tratada, telefonia, energia elétrica. A divisibilidade, portanto, também diz em relação ao quantum a ser pago.
Cumpre tais noções:
· Utilização efetiva ou utilização: é dizer que o administrado fruiu do serviço público. 
· Utilização potencial: é a possibilidade de fruição, vale dizer, o sujeito não fruiu do serviço, mas o tinha à sua disposição, em razão da existência de aparelhamento administrativo adequado. 
· Serviço público específico (uti singuli) é aquele que consiste em atividade estatal fruível individualmente por cada um de seus usuários. Ex.: serviço de fornecimento de água tratada e de energia elétrica.
· Serviço público geral ou genérico (uti universi): no qual os administrados fruem coletivamente da atividade estatal. Ex.: segurança e iluminação públicas. Deve ser custeado pelos impostos.
· Serviço público divisível é aquele que, sendo específico, possibilita a mensuração dessa fruição individual. Se inviável tal mensuração, descabida a exigência de taxa.
Ainda, conclui-se que a utilização potencial de serviço público específico e divisível somente pode dar suporte à exigência de taxa quando se tratar de atividade de utilização compulsória, isto é, que deve ser obrigatoriamente colocada à disposição dos administrados.
Paga-se a taxa porque há uma retribuição, isto é, porque há uma atividade estatal à minha disposição. Isso pauta-se pelo princípio da retributividade/contraprestação, ou seja, é um tributo de contraprestação, coisa que o imposto jamais será, pois não é algo dirigido ao indivíduo.
A taxa é, assim, tributo cuja exigência é orientada pelo princípio da retributividade, vale dizer, ostenta caráter contraprestacional – paga -se a taxa por ter -se provocado o exercício do poder de polícia, em razão de ter sido prestado serviço público específico e divisível ou, ainda, por ter sido serviço dessa natureza colocado à disposição do sujeito passivo (p. 99).
Segundo o art. 77, CTN, “As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, têm como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição” - refere-se, assim, à materialidade das taxas. 
O art. 79 afirma que se consideram serviços públicos aqueles (I) utilizados pelo contribuinte, (a) efetivamente, quando por ele usufruídos a qualquer título, e (b) potencialmente, quando, sendo de utilização compulsória, sejam postos à sua disposição mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento; que são (II) específicos, quando possam ser destacados em unidades autônomas de intervenção, de utilidade, ou de necessidades públicas; e são também (III) divisíveis, quando suscetíveis de utilização, separadamente, por parte de cada um dos seus usuários.
Portanto, não é porque o indivíduo não utiliza o serviço que o indivíduo não irá pagar a taxa. O simples fato de o serviço estar à disposição do indivíduo já faz gerar a taxa. Apesar de o CTN não ser claro quanto à divisibilidade, trata-se do fato de mensurar, individualmente, o consumo do serviço pelo contribuinte.
Em relação ao “potencial” para a taxa de serviço, a CF diz que a mera potencialidade pode exigir a cobrança de taxa. No entanto, isso é muito discutido se é aplicável às taxas pela disposição do poder de polícia (fiscalização). Apesar de a maior parte dos entendimentos levar em conta que a potencialidade está prevista apenas à taxa de serviços específicos, não sendo ela aplicável ao serviço de poder de polícia, o STF afirma que só o fato de haver uma estrutura para a fiscalização (prática do poder de polícia), presume-se que esse poder foi realizado (mesmo que seja ineficiente), sendo válida a cobrança da taxa para todo e quaisquer indivíduos.
Quanto ao pedágio, alguns o consideram como um tipo de tributo (nem taxa nem imposto), enquanto outros o consideram como taxa. Segundo o art. 150, V, CF, é vedado aos entes federativos estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, como pedágio. Quem afirma que o pedágio é uma categoria autônoma/distinta argumenta que é porque se refere à utilização das vias. Já a doutrina majoritária afirma que o pedágio é uma taxa, argumentando que o pedágio é uma prestação por um serviço público específico (pois é individual)e divisível para conservação das rodovias, cabendo seu pagamento ao indivíduo que fizer utilização das vias - maior número de eixos (caminhão x carro) relaciona-se a maior desgaste da via. 
· Específico: a fruição é individual.
· Divisível: a quantidade de pedágios a ser paga depende do destino.
Taxa x tarifa: taxa é um tributo vinculado a uma atuação estatal (exercício do poder de polícia, utilização efetiva ou potencial de serviços públicos específicos e divisível), sendo diretamente dirigida diretamente ao indivíduo. A tarifa é chamada também de preço público e sempre diz respeito à natureza contratual, sendo positivada no art. 150, §3º e art. 175, parágrafo único, III, CF.
Quando há a prestação de serviço público específico e divisível, somente o poder que o coloca exigir taxa como prestação ou pode também exigir tarifa? Se for taxa, é um tributo do regime tributário - características peculiares, pois envolve diretamente a lei; tarifa não é tributo, é um preço que indica que o Estado tem direção sobre aquele preço, ou seja, haverá conjugação de vontade do particular e do Estado, isto é, o Estado tem força na formação do preço. Portanto, a remuneração pela prestação, na prática atualmente, todos esses serviços não são remunerados por taxas.
Em princípio, a remuneração dos serviços públicos se dá mediante taxa, posto que o regime tributário é ex lege, enquanto a tarifa toca a uma relação contratual. Por isso mesmo não é considerada tributo, mas um preço público, que engloba, em sua formação, a conjugação de vontade dos particulares e do Estado (art. 150, § 3º, e art. 175, § único, III, CF).
O STF, na Súmula 545, afirma que “Preços de serviços públicos e taxas não se confundem, porque estas, diferentemente daqueles, são compulsórias e têm sua cobrança condicionada à prévia autorização orçamentária, em relação à lei que as instituiu”. Ou seja, o poder público escolhe o tipo de remuneração que ele quer recolher. Se ele optar pela taxa, agirá no regime tributário, mas atualmente costuma se optar pela tarifa, pois a maioria desses serviços não são exercidos diretamente pelo Estado - ou seja, por ser uma empresa privada exercendo o serviço público, prevalece a tarifa, já que taxa é regime público (tarifa visa, nesse aspecto, o poder de lucro).
O fato de delegar a função não afirma que será outra prestação, mas alguns entendem que, havendo essa delegação, pode-se abrir a alternativa entre taxa e tarifa - optam pela tarifa porque traz maior lucro, o que motiva mais a aceitação por parte das empresas privadas.
Há relação entre o poder público e o concessionário/empresa privada, e relação entre este e o consumidor/beneficiário. A segunda relação abre opção entre taxa e tarifa, enquanto a primeira, que diz respeito à política tarifária (art. 175, CF), sempre será tarifa. Quando o concessionário aumenta ou diminui a tarifa/taxa de um serviço (tarifa de luz, tarifa de energia elétrica, etc.) é preciso, antes, conversar contratualmente com o poder público. Assim, o poder público institui uma tarifa para a empresa pagar (essa relação é contratual - ex lege), e esta tem a liberdade de instituir tarifas ou taxas aos consumidores - as empresas acabam por escolher as tarifas por estas serem menos burocrática, o que as motivam.
Se o serviço for prestado diretamente pelo Estado, o regime será sempre tributário, posto que incidirão as taxas. No entanto, se for prestado por concessionários, será contratual (direito privado), posto que incidirão as tarifas. 
Assim, tem-se:
· Opção pela taxa -> regime tributário: inúmeras vedações, muita burocracia.
· Opção pela tarifa -> relação contratual -> direito privado: maior liberdade.
· Poder Público x Concessionária -> política tarifária -> tarifa -> afasta o regime tributário.
· Concessionária x Consumidor -> tarifa ou taxa -> escolhem normalmente tarifa por ser mais atraente -> afasta o regime tributário.
· Poder Público exercendo diretamente o serviço público -> taxa - ex.: taxa judiciária -> regime tributário.
(3) Contribuição de melhoria - art. 145, III, CF e arts. 81 e 82, CTN.
Na prática, se diz que a contribuição de melhoria não existe, pois, apesar de positivada em dois diplomas, ninguém nunca “viu”, pois ela é um tributo de difícil instituição.
“A contribuição de melhoria é tributo vinculado a uma atuação estatal indiretamente referida ao sujeito passivo, consubstanciada na realização de obra pública de que decorra valorização imobiliária” (p. 104).
A contribuição de melhoria é decorrente de obra pública, ou seja, a obra pública precisa provocar um efeito de majoração/incremento de valor no imóvel de particular. Uma obra pública pode ter três efeitos: (1) não gerar nenhum tipo de majoração; (2) impacta positivamente no imóvel - hipótese em que pode exigir a taxa; (3) impacto negativo, causa depreciação (ex.: elevado/minhocão).
Portanto, a contribuição de melhoria é também um tributo vinculado a uma atuação estatal que é uma obra pública. A atuação estatal é, ainda, diferentemente da taxa, indiretamente direcionada ao indivíduo, pois a obra pública é para a coletividade. 
Há duas teorias que fundamentam a existência da contribuição:
	A) Ideia da igualdade da repartição da carga tributária: pagará a contribuição de melhora somente quem teve o benefício. A obra pública deve beneficiar todos, mas, se além disso beneficiar alguns (efeito colateral), estes pagarão a contribuição para ajudar no pagamento da obra.
	B) Enriquecimento sem causa: o indivíduo não fez nada, apenas uma obra pública que valorou seu imóvel. Para que não ocorra enriquecimento sem causa, pagar-se-á a contribuição. 
O princípio que vai orientar as contribuições é o princípio da proporcionalidade do benefício especial. Há dificuldade de diferenciar serviço e obra pública. Na primeira predomina a mão de obra, enquanto na segunda predomina o material. Ex.: asfaltamento de rua - predomina o material; 
O art. 81 dispõe do limite total e individual. O limite total é a despesa realizada para a construção da obra pública e o limite individual é o acréscimo de valor de cada imóvel beneficiado, é o acréscimo de valor decorrente da obra pública. Quanto o primeiro limite, o Estado só pode cobrar até o valor da obra, não podendo lucrar com a obra, ou seja, o Estado apenas deve se reembolsa - a obra custou 10 milhões, mas o impacto de valoração foi de 20 milhões, então o Estado pode cobrar apenas 10 milhões. Quanto o segundo limite, é o aumento de valor para cada beneficiário, ou seja, se avalia o quanto aquele imóvel foi valorizado - a obra valorou, individualmente, 10 mil reais, então daquele indivíduo o Estado pode cobrar até 10 mil reais; o valor das valorações individuais não pode ultrapassar o valor total da obra realizada (no exemplo, não pode superar os 10 milhões). Portanto, esses dois limites devem ser conjugados, determinando-se a modulação da exigência fiscal em foco.
O art. 82 dispõe dos requisitos mínimos da lei para instituição de contribuição de melhoria. 
Na prática, porém, raramente é instituída contribuição de melhoria, quer pela mencionada complexidade de seu procedimento de instituição, quer por não considerarem as autoridades públicas politicamente conveniente fazê-lo, já que se trata de mais um ônus aos administrados. Cabe registrar, todavia, que, por vezes, especialmente na esfera municipal, exigem -se taxas, com vista a remunerar obras públicas – o que é inviável –, as quais, usualmente, não acarretaram nenhuma valorização imobiliária e, portanto, também não poderiam ensejar igualmente a exigência de contribuição de melhoria. É o caso, por exemplo, das inconstitucionais “taxas” exigidas em razão do asfaltamento de vias públicas (p. 106).
(4) Empréstimo Compulsório - art. 148, CF, e art. 15, CTN.
Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios:
I - para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência;
II - no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional,observado o disposto no art. 150, III, "b".
Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição.
O empréstimo compulsório só pode ser instituído pela União mediante lei complementar (lei de direito privado). Empréstimo é um tipo de contrato (direito comercial) e, portanto, remete à autonomia de vontade inerente ao regime privado.
Tecnicamente, se é empréstimo não é compulsório (compulsório = tributo) e vice-versa, mas acabou ganhando essa denominação. O compulsório, neste caso, se refere ao fato de ser restituído, ou seja, deve ser devolvido pela União nos termos e condições dispostos na lei - e, mesmo assim, ele ainda é um tributo. É o único tributo restituível. 
Afirma-se que o empréstimo compulsório tem caráter de excepcionalidade porque (1) exige lei complementar, que é mais rigorosa; e porque (2) só pode ter por fundamento as situações extraordinárias expressamente indicadas, onde sobreleva o requisito de urgência.
Estão previstas duas modalidades de empréstimo compulsório, com regimes jurídicos distintos no que tange à observância, ou não, do princípio da anterioridade da lei tributária, genérica e especial (art. 150, III, “b” e “c”, CF). Os incisos I e II do art. 148 institui duas espécies de empréstimo compulsório:
1. Despesas extraordinárias: isto pois, o empréstimo compulsório não é para gerar receita, mas para atender despesas excepcionais que são gastos não previstos (guerra externa ou deflagrada ou calamidade pública). Não há referência à obrigatoriedade de observância da anterioridade da lei tributária, uma vez que são hipóteses de emergência, sendo insuficiente esperar para que se realize uma lei.
2. Investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional: não basta ser urgente ou só de interesse público, necessário ter ambos os requisitos. Por ser de interesse público, exclui-se as obras de interesse local ou regional. Ainda, deve-se observar o disposto no art. 150, III, “b”, que trata da anterioridade da lei tributária. A segunda espécie deve respeitar tal princípio, mas isso é bastante criticado, pois um investimento ser urgente também é aquilo que também não pode esperar - eles colocaram essa observação apenas para restringir a aplicação desse dispositivo.
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: III - cobrar tributos: b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou.
Observe -se ser de difícil compatibilização a noção de urgência com a de anterioridade: a primeira noção significa que não se pode esperar para a instituição do tributo; a segunda, no entanto, determina o aguardo do exercício financeiro seguinte para que a exigência fiscal torne -se eficaz. Portanto, forçoso reconhecer que o regramento estabelecido para essa modalidade de empréstimo compulsório torna sua instituição pouco viável (p. 107).
O parágrafo único apenas reforça que a receita gerada pelo empréstimo compulsório deverá ser usada apenas para sua finalidade (destinação específica), ou seja, se o empréstimo foi recolhido para custear a guerra, sua receita gerada deve ser usada única e exclusivamente para custear a guerra e não para, por exemplo, construir escola. 
Art. 15. Somente a União, nos seguintes casos excepcionais, pode instituir empréstimos compulsórios:
I - guerra externa, ou sua iminência;
II - calamidade pública que exija auxílio federal impossível de atender com os recursos orçamentários disponíveis;
III - conjuntura que exija a absorção temporária de poder aquisitivo.
Parágrafo único. A lei fixará obrigatoriamente o prazo do empréstimo e as condições de seu resgate, observando, no que for aplicável, o disposto nesta Lei.
O parágrafo único, além de definir que o empréstimo compulsório tem destinação específica, define que o mesmo é restituível. Desse modo, a devolução do montante pago a esse título deverá ser feita em moeda corrente e integralmente, sob pena de caracterizar-se confisco, constitucionalmente vedado (art. 150, IV, CF).
O art. 15 da CTN foi parcialmente revogado pela CF, pois, diferentemente da CF, ele não impõe necessidade de lei complementar para a instituição de empréstimo compulsório - isso é uma incompatibilidade. A outra revogação se deu porque ampliou significativamente o artigo ao instituir o terceiro inciso, que levou a uma série de empréstimos compulsórios que vieram a ser declarados como inconstitucionais depois. Portanto, os incisos I e II estão previstos na CF (a CF trouxe o investimento de novo), acrescentando o inciso III, mas, como a CF não recepcionou tal hipótese, ele foi revogado. 
Já houveram situações de aplicação do empréstimo compulsório no Brasil, como o caso de abastecimento de combustível, viagem ao exterior e compra de moeda estrangeira. No entanto, na prática, a União nunca devolveu o dinheiro, que deveria ser devolvido após findado o prazo estipulado na lei, com correção monetária - atualmente há vários casos no Judiciário contra a União para a devolução.
Peculiaridades do empréstimo compulsório: (1) devolução pela União (é restituível); (2) para cobrir despesas extraordinárias ou investimento público de caráter urgente e de interesse nacional.
(5) Contribuições - art. 149, CF, e art. 149, A, CF.
As contribuições são tributos qualificados constitucionalmente por suas finalidades. Atualmente, há dezenas de contribuições, pois a Constituição não limitou os fatos - isso coube ao legislador infraconstitucional.
Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.
§ 1º Os Estados, o Distrito Federal e os Municípios instituirão contribuição, cobrada de seus servidores, para o custeio, em benefício destes, do regime previdenciário de que trata o art. 40, cuja alíquota não será inferior à da contribuição dos servidores titulares de cargos efetivos da União. 
§ 2º As contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico de que trata o caput deste artigo: 
I - não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação; 
II - incidirão também sobre a importação de produtos estrangeiros ou serviços;
III - poderão ter alíquotas: 
a) ad valorem, tendo por base o faturamento, a receita bruta ou o valor da operação e, no caso de importação, o valor aduaneiro;
b) específica, tendo por base a unidade de medida adotada. 
§ 3º A pessoa natural destinatária das operações de importação poderá ser equiparada a pessoa jurídica, na forma da lei. 
§ 4º A lei definirá as hipóteses em que as contribuições incidirão uma única vez. 
Art. 149-A Os Municípios e o Distrito Federal poderão instituir contribuição, na forma das respectivas leis, para o custeio do serviço de iluminação pública, observado o disposto no art. 150, I e III. 
Parágrafo único. É facultada a cobrança da contribuição a que se refere o caput, na fatura de consumo de energia elétrica.
Assim, há três espécies de contribuições especiais (1) sociais, (2) de intervenção no domínio econômico, e (3) de interesse de categorias profissionais ou econômicas. Todas elas são como instrumento de sua atuação nas suas respectivas áreas, ou seja, devem respeitar suas finalidades - “sua instituição está autorizada para que funcione como instrumento de atuação da União, estando atrelada ao atendimento de uma das finalidades constitucionalmente apontadas” (p. 109).
Assim, as contribuições são tributos vinculados cuja hipótese de incidência consiste numa atuação estatal indireta e mediatamente (mediante circunstância intermediária) referida ao obrigado. Podem revestir a materialidade de imposto ou taxa, mas com eles não se confundem.
São tributos de competêncialegislativa privativa da União, determinando, ainda, esse dispositivo, a observância das normas gerais de direito tributário e dos princípios da legalidade, da anterioridade e da irretroatividade da lei tributária, o que confirma sua natureza tributária (p. 109).
O §1º do art. 149 abre a possibilidade de as demais pessoas políticas de poderem exigir a contribuição, ex.: funcionário municipal paga ao Município contribuição previdenciária para o Município sustentar o sistema previdenciário municipal. Assim, as contribuições sociais previdenciárias são a única hipótese de abranger outras pessoas políticas para sua instituição (Estados-membros, Distrito Federal e Município). 
Ainda, o dispositivo não descreveu, como regra, os fatos que ensejam a obrigação de pagar contribuições, isto é, não contemplou a regra-matriz de incidência dessas espécies tributárias, apenas atrelou sua instituição à perseguição de certas finalidades.
A (A) social deve ser devido à ordem social, envolvendo a seguridade social, educação, cultura, ciência, tecnologia, comunicação social, meio ambiente, família, criança, indígenas, etc. (arts. 193 a 232, CF). Ou seja, se a União for atuar em um desses contextos, ela pode pedir uma contribuição social.
Vale destacar, na social, dois pontos: 
· Contribuições para o financiamento da seguridade social (saúde pública, previdência social e assistência social) - art. 195, CF. São custeadas pelos empregadores e trabalhadores - PIS, COFINS e CSSL.
· Salário-educação: conta com norma constitucional específica e é pago pelas empresas.
A (B) de intervenção no domínio econômico, chamada de IDEs ou CIDEs, deve ser de ordem econômica, isto é, que envolve soberania nacional, livre concorrência, defesa do consumidor e do meio ambiente, iniciativa privada, propriedade privada, função social da propriedade, redução das desigualdades regionais e sociais, e busca do pleno emprego. Ou seja, destina-se ao custeio da atividade interventiva da União no domínio econômico (arts. 170 a 192, CF). 
São tributos setoriais, isto é, abrangem ramos da atividade econômica específicos, como canavieiro e navegação mercantil. Por isso mesmo possuem caráter extrafiscal, pois constituem instrumentos autorizados à União voltados ao direcionamento do comportamento de particulares. 
Sua instituição somente está autorizada nas estritas hipóteses em que o Estado pode intervir na ordem econômica. Essa intervenção pode ocorrer quando o Estado age como agente protagonizador da atividade econômica ou quando age como agente normativo e regulador da econômica. Apenas na segunda hipótese é que autorizará a instituição da contribuição, pois é a intervenção em sentido estrito. Isto porque, quando o Estado explora diretamente atividade econômica, em regra, em caráter subsidiário à iniciativa privada, segundo os ditames constitucionais não terá necessidade de criar exação para custear tal atuação, uma vez que os recursos dela provenientes remunerarão as despesas decorrentes de seu desempenho. Em outras palavras, a contribuição interventiva somente poderá ser exigida daqueles que explorarem, sob regime de direito privado, a atividade econômica objeto da regulação estatal.
· Estado como agente protagonizador da atividade econômica (art. 173, CF): monopólio, explorando diretamente atividade que envolve segurança nacional ou é de relevante interesse público. Essa exploração se dá por intermédio de empresas estatais.
· Estado como agente normativo e regulador da economia (art. 174, CF): quando age como agente normativo e regulador, com funções de fiscalização, incentivo e planejamento - determinantes para o setor público e indicativo para o setor privado, disciplinando preços, consumo, poupança e investimento.
Exemplo de IDEs: Adicional de Frete para Renovação da Marinha Mercante (AFRMM), Contribuição destinada ao Instituto do Açúcar e do Álcool. 
Assim, para legitimar a instituição de contribuição interventiva, necessário o preenchimento dos requisitos: a) que a intervenção seja feita com apoio em lei; b) que o setor da economia esteja sendo desenvolvido pela iniciativa privada para que se possa configurar um ato de intervenção no domínio econômico, nos termos da Constituição; e c) que as finalidades sejam aquelas a que se referem os princípios mencionados no art. 170 do Texto Fundamental.
A (C) de interesse de categorias profissionais ou econômica, são contribuições chamadas de corporativas, pagas pelos profissionais de determinadas profissão - ex.: dentista paga um valor ao conselho de odontologia, é uma contribuição; médico, engenheiro, jornalista, advogado etc. O conselho é quem recolhe as contribuições. No caso de advogado (OAB), há jurisprudências que divergem, umas consideram como contribuição a anuidade paga, outras não, afirmando que ela não serve somente como instrumento para a União, sendo as anuidades como créditos civis.
O art. 149-A, permite que os Municípios e DF instituem contribuição para custear iluminação pública (serviço geral). Ainda hoje é uma discussão, a maioria entende que esse tributo em face é inconstitucional. 
Em verdade, a origem dessa contribuição revela desrespeito ao próprio Estado de Direito. Num breve retrospecto dos fatos que levaram à sua previsão constitucional, inconformados com a perda de arrecadação derivada do reiterado reconhecimento, pelo STF, da inconstitucionalidade de taxas instituídas para remunerar o serviço de iluminação pública, ante a ausência dos atributos da especificidade e da divisibilidade, como o exige o art. 145, II, CF, prefeitos de todo o País articularam a apresentação de emenda constitucional visando introduzir a previsão de um tributo especificamente destinado a essa finalidade.
Cremos que a hipótese consubstancia ofensa à cláusula pétrea prevista no art. 60, § 4º, III, CR – o princípio da separação dos poderes –, uma vez que, tendo proclamado o STF que o serviço de iluminação pública, por constituir serviço geral, somente pode ser custeado pela receita advinda da arrecadação de impostos, não poderia uma emenda constitucional veicular disposição frontalmente contrária ao julgado, proferido em caráter definitivo pela mais alta Corte do País
Não obstante, o STF veio a entender pela constitucionalidade da COSIP, a qual classificou como tributo de caráter sui generis (p. 115).
O art. 149, §2º, trata tanto da contribuição social como de intervenção. Afirma o dispositivo (inc. I) que a exportação estimula o comércio e, portanto, não será aplicada as contribuições nessa hipótese. Já quanto à importação (inc. II), incidirão as contribuições sociais e de intervenção com o intuito protecionista. O inc. III, por sua vez, traz o regime das alíquotas dessas contribuições, o que parece pouco apropriado em se tratando de texto constitucional.
O §3º autoriza a equiparação da pessoa natural destinatária das operações de importação a pessoa jurídica. O §4º abriga norma salutar, ensejando à lei estatuir a não cumulatividade de tais contribuições.
O art. 177, §4º, CF, é uma exceção da contribuição, afirmando que em tais hipóteses ela deverá preencher determinados requisitos.
§ 4º A lei que instituir contribuição de intervenção no domínio econômico relativa às atividades de importação ou comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados e álcool combustível deverá atender aos seguintes requisitos: 
I - a alíquota da contribuição poderá ser: 
a) diferenciada por produto ou uso; 
b)reduzida e restabelecida por ato do Poder Executivo, não se lhe aplicando o disposto no art. 150,III, b; 
II - os recursos arrecadados serão destinados: 
a) ao pagamento de subsídios a preços ou transporte de álcool combustível, gás natural e seus derivados e derivados de petróleo; 
b) ao financiamento de projetos ambientais relacionados com a indústria do petróleo e do gás; 
c) ao financiamento de programas de infra-estrutura de transportes. 
Ou seja, conforme o art. 177 aduz, importar ou comercializar petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados e álcool combustível, diferentemente