2- Limitações constitucionais ao poder de tributar

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Limitações constitucionais ao poder de tributar
Prof. Gabriel Quintanilha
Descrição
A limitação ao poder de tributar e o amparo do ordenamento jurídico ao contribuinte em face do controle do
fisco.
Propósito
O conhecimento das limitações ao poder de tributar permite ao operador do Direito compreender o alcance
e as restrições da autoridade estatal no exercício da atividade tributária. Ele ainda possibilita detectar os
mecanismos previstos no ordenamento jurídico que promovem segurança nas relações entre o contribuinte
e o Estado.
Preparação
Antes de iniciar os estudos deste conteúdo, tenha em mãos a Constituição Federal e o Código Tributário
Nacional.
Objetivos
Módulo 1
Princípios constitucionais tributários
Identificar os princípios norteadores da tributação e as limitações deles decorrentes.
Módulo 2
Imunidades
Reconhecer as imunidades advindas das garantias constitucionais.
Módulo 3
Os efeitos da tributação
Analisar os efeitos e a necessidade da tributação.
As limitações ao poder de tributar ocorrem de diversas formas em nosso ordenamento jurídico por
meio de princípios, imunidades e regras de competência que visam estabilizar as relações e atrair
segurança jurídica. O Direito Tributário como um todo se revela um sistema que pretende apontar os
limites do poder estatal no exercício da atividade tributária. 
Mais adiante, identificaremos nos princípios constitucionais a ordem geral sobre a atividade
tributária e veremos como a Constituição Federal cuidou para que o poder estatal não atuasse de
forma a invadir a propriedade privada. Além disso, será possível, por intermédio das imunidades,
observar algumas hipóteses de não incidência de impostos. 
Por fim, vamos esclarecer que, embora limitada, a atividade tributária realizada pelo Estado é
essencial para a manutenção da máquina estatal.
Introdução
1 - Princípios constitucionais tributários
Ao �nal deste módulo, esperamos que você identi�que os princípios norteadores da
tributação e as limitações deles decorrentes.
Distinção entre os tipos de normas
Antes de adentrarmos o estudo dos princípios constitucionais relacionados ao Direito Tributário, é de
extrema necessidade compreendermos os diversos tipos de normas descritos em nosso ordenamento
jurídico. Essa compreensão é possível a partir de sua estrutura. Devemos considerar a existência de normas
regras, normas de colisão e, finalmente, princípios.
Atenção!
Normas regras são aquelas que descrevem e estabelecem um padrão de conduta, regulando determinadas
ações e comportamentos, e ordenando uma ação ou omissão quanto à prática de um ato concreto.
Assim, podemos considerar que a norma constitucional que dispõe que os Estados detêm a competência
para instituir impostos sobre a propriedade de veículos automotores é uma norma regra. 
Os conflitos entre normas regras são resolvidos pela análise da validade e aplicação ao caso concreto
mediante verificação dos critérios cronológicos (segundo os quais a lei posterior vem a revogar aquela
anteriormente ativa) e pelo critério da especialidade (que determina que a norma especial terá incidência
face a uma norma de conteúdo geral).
Considere a hipótese da cobrança de um tributo feita judicialmente. Naturalmente, essa cobrança será
realizada por meio da execução. É bem verdade que o processo de execução já está previsto no Código de
Processo Civil como regra geral, porém, para fins de cobranças de crédito tributário, temos uma lei
específica que fará a regência desse procedimento — a Lei de Execução Fiscal. Assim, a norma
especialmente criada para a execução de créditos tributários irá incidir nesse caso, passando à frente da
norma geral e mais abrangente.
Quanto aos princípios, devemos observar que são normas que objetivam a promoção de valores. Via de
regra, eles possuem um grau de elasticidade e aplicabilidade sobre os casos concretos, logo, determinam
uma ótica pela qual devem ser analisadas as situações e os padrões de conduta.
Temos aqui um exemplo claro de norma princípio: a necessidade de promover a cobrança dos tributos de
acordo com a capacidade contributiva. Também podemos observar a proibição de tratamento desigual para
aqueles que se encontram em igualdade de condições. É nessa linha de pensamento que há o desenho da
regra que se constrói a partir da observância dos princípios.
O conflito entre princípios será solucionado a partir da ponderação de interesses, ou seja, ao se analisar o
caso concreto, o princípio que possuir maior peso será aplicado em detrimento daquele que, dentro da
situação hipotética, não se revela razoável. Conflitos entre princípios ocorrem diariamente e estão presentes
no cotidiano. Podemos observar, por exemplo, o contínuo conflito entre a privacidade e a necessidade de
informação. 
Por fim, as normas de colisão servirão de baliza para a orientação do operador do Direito na aplicabilidade
das regras e princípios, além da adequação de sua funcionalidade em um determinado caso concreto.
Assim, é por meio delas que notamos a validade, a aplicabilidade e a consistência. Proporcionalidade e
razoabilidade são exemplos de normas de colisão. Elas não se aplicam isoladamente, mas, sim, a partir da
adequação da imposição de uma norma, de sua extensão e de seus efeitos. Nos tribunais é comum
observarmos decisões que dispõem “valores de indenização adequados aos critérios da razoabilidade e
proporcionalidade”.
É nítido que o dever de indenizar é a regra, mas deverão incidir sobre ela os
critérios de razoabilidade e proporcionalidade, a fim de que sua aplicação tenha
justa medida sobre a conduta, sendo proporcional ao dano e razoável para
compensar a infringência a uma regra de conduta.
Compreendido o que são princípios, podemos entrar nos estudos daqueles que regem o Direito Tributário.
Introdução aos princípios constitucionais tributários
Como apresentado de forma geral, princípio é uma norma que orienta e direciona o operador do Direito na
aplicação das regras, suscetível à ponderação. Por meio dos princípios não serão reveladas proibições à
tributação, porém será possível, a partir de uma análise na ótica principiológica, reconhecer limitações à
atividade tributária/fiscal do Estado, haja vista que tais princípios existem para a proteção do contribuinte
contra os excessos e abusos do fisco. Algumas vezes, o Direito se mostra como um instrumento de
proteção não somente no âmbito das relações privadas e entre iguais, mas também contra o arbítrio do
poder público, se revelando um instrumento de proteção do contribuinte perante o Estado.
No campo do Direito Tributário, devemos prestar especial atenção aos princípios, visto que, em matéria
tributária, os consideraremos essencialmente como regras, delimitadas pela Constituição Federal e com
certa redução do grau de elasticidade marcante da norma princípio. Adiantando o que vem a seguir, e
tomando como exemplo a Legalidade Tributária alocada no art. 150, inciso I, da Constituição Federal, é a
norma princípio que determina que a criação do tributo ocorre mediante lei, não admitindo flexibilização
desse conceito, sob pena de ser evidenciada uma inconstitucionalidade de forma.
Princípio da legalidade
A legalidade tributária e suas exceções
O professor Gabriel Quintanilha discorre no vídeo a seguir sobre a legalidade tributária e suas exceções.
Utilizado como exemplo da exceção da funcionalidade padrão dos princípios, o princípio da legalidade é
norma que irá gerar os alicerces do Direito Tributário, como uma espécie de garantia constitucional contra a
criação e a modificação de tributo por ato normativo que não seja a lei e possua sua correspondente força.
Relembrando
Lembremos que uma lei é aprovada por meio do processo legislativo, no qual, segundo a ótica
constitucional, há manifestação democrática que trará legitimidade de interesse na elaboração daquela
regra que figurará dentro do ordenamento jurídico, uma vez que ela será elaborada pelo povo, por intermédio
de seus representanteseleitos.
A necessidade de ver a atividade tributária prevista em lei não é algo contemporâneo, pois já se cogitava
que a tributação só viria mediante o reconhecimento promovido pelos anseios populares desde a Magna
Carta de 1215, assinada pelo Rei João da Inglaterra (também conhecido como João Sem-Terra), a qual
estabelecia que a aprovação dos súditos era condição para se exigir um tributo.
Avançando nos estudos, temos definido que, pelo princípio da legalidade, o tributo
somente poderá ser instituído por lei.

Semelhante condição ocorrerá com os elementos que são necessários para sua incidência, revelando a
tipicidade tributária. Esta última não permite a invasão de critérios subjetivos graças à disposição do art. 97
do Código Tributário Nacional. Todo esse contexto visa à atribuição da máxima segurança jurídica nas
relações tributárias, visto que a instituição e extinção, a majoração e redução, o fato gerador, a alíquota e
base de cálculo, as penalidades e também as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção estão todos, em
regra, previstos em lei. 
Evidenciar a tipicidade tributária é assumir que o poder de tributar não parte de discricionariedade do fisco,
mas sim de ato vinculado, uma vez que operado o enquadramento na previsão legal, a incidência do tributo
também será operada. A vontade da sociedade estará representada na lei e, de igual modo, até onde o
contrato social converge para a aceitação da tributação. 
Em que pese toda essa exposição, devemos observar que a regra é:
No entanto, a Emenda Constitucional nº 32/2001 passou a prever a possibilidade de utilização de medida
provisória em matéria tributária.
Saiba mais
Segundo a legislação constitucional, medida provisória é uma espécie normativa de caráter precário, cabível
nos casos de urgência e relevância, além de ter força de lei.
Uma de suas características é a inversão do procedimento legislativo, pois sua aprovação para conversão
em lei ordinária ocorre em momento posterior à sua entrada em vigor e à consequente produção de efeitos
jurídicos.
Vale ressaltar que haverá a participação do povo nesse processo, contudo, isso se
dará em momento posterior à entrada em vigor do ato normativo.
Diante de todo esse cenário acerca da medida provisória, o Supremo Tribunal Federal consolidou
entendimento no sentido de que esse tipo de artifício jurídico, justamente por possuir força de lei, é
instrumento hábil para tratar, como se lei fosse, sobre matéria tributária.
1
Criação
2
Extinção
3
Redução
Legitimidade, ao primeiro exame, da instituição de tributos por medida
provisória com força de lei, e, ainda, do cometimento da fiscalização de
contribuições previdenciárias à Secretária da Receita Federal.
(BRASIL, 2010)
Portanto, conseguimos, com toda a clareza, observar que, por meio de medida provisória, é possível a
criação, a majoração, a redução e a extinção de tributos. A questão que vem a impactar é se há algum limite
para a atuação do poder público em matéria tributária mediante a utilização de medidas provisórias.
A esse questionamento devemos responder tranquilamente que sim, visto que, embora possua força de lei,
a medida provisória jamais poderá invadir as matérias que possuem reserva de lei complementar. Os
assuntos destinados à lei complementar não poderão ser regulados por lei ordinária. É daí que decorre a
incompatibilidade, visto que a medida provisória possui força equivalente à lei ordinária, não podendo
preencher as necessidades formais daquilo que a Constituição cuidou de reservar à lei complementar.
Evidentemente, se utilizado ato normativo diverso daquele previsto como típico e capaz de alterar as
disposições tributárias, certamente estaremos diante de uma inconstitucionalidade. 
Em se tratando da reserva de lei complementar, devemos ter em mente que a reserva ocorre para quatro
situações, para as quais não serão admitidas a utilização de outra espécie de ato normativo. 
São elas:
Normas gerais de Direito Tributário
Previstas no art. 146, inciso III, da Constituição Federal.
Instituição de Empréstimo Compulsório
Acostado no art. 148 da Constituição Federal.
Instituição do imposto sobre grandes fortunas
Elencado no art. 153, inciso VII, da Constituição Federal.
Exercício da competência residual
C f i t li ê i d t 154 i i I d C tit i ã F d l
Exceções ao princípio da legalidade
Trabalhar com o Direito brasileiro é assumir a certeza de que para todo conjunto de regras há exceções, e o
princípio da legalidade não escapará da verdade dessa afirmação. Em geral, devemos ter muito nítida a ideia
de que a criação e a extinção dos tributos deverão ocorrer por lei ou medida provisória. De outra maneira,
quando o assunto for alíquotas e base de cálculo de algum tributo, a exceção se fará presente. 
Vamos conhecer essas exceções a seguir:
A primeira exceção à legalidade estará presente nos impostos extrafiscais da União, já que o § 1º do
art. 153 da Constituição Federal permite a alteração das suas alíquotas por meio de ato do poder
executivo. São impostos extrafiscais da União: Imposto sobre Importação (II), Imposto sobre
Exportação (IE), Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) e o Imposto sobre Operações
Financeiras (IOF). Essa característica extrafiscal permite uma intervenção rápida e ágil para
atendimento dos anseios econômicos do Estado, daí a necessidade dessa flexibilidade para que, a
depender da conveniência, seja possível a alteração das alíquotas a fim de satisfazer uma
necessidade econômica.
Vamos verificar uma segunda exceção na CIDE combustíveis, na qual a redução e o
restabelecimento de alíquotas não se submetem à legalidade. 
Conforme inteligência do art. 154, inciso I, da Constituição Federal.
Primeira exceção 
Segunda exceção 
Devemos chamar a atenção para o fato de que a liberação da utilização da lei em sentido formal não
acarreta a possibilidade de o poder público praticar as alíquotas na forma como bem entender.
Haverá sempre uma limitação legal fixando os limites. No caso da CIDE combustíveis, teremos o art.
5º da Lei nº 10.336/2001 para definir as alíquotas e, no caso do Imposto de Importação, a Lei nº
3.244/57 nos dará um limite máximo e mínimo para que seja operada a majoração e a redução das
alíquotas.
A terceira exceção se encontra no âmbito das alíquotas interestaduais do ICMS. Nesse caso, a
fixação da alíquota ocorre mediante resolução do Senado Federal, como forma de evitar guerra fiscal
entre os estados da federação. A exceção pode ser observada no art. 155, § 2º, inciso IV da
Constituição Federal.
Dentro do ICMS ainda encontraremos uma quarta exceção, tratando da alíquota do ICMS sobre
combustíveis e prevista no art. 155, § 4º, inciso IV da Constituição Federal, no qual as alíquotas são
definidas mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal.
Uma quinta exceção estará relacionada não a alíquotas, mas à base de cálculo de tributos. Essa
exceção tratará de possibilitar que a atualização da base de cálculo dos tributos em conformidade
com os índices oficiais de correção não se revele como majoração de tributo, razão pela qual
prescinde de lei, a teor do que dispõe o art. 97, § 2º do Código Tributário Nacional e da Súmula 160
do Superior Tribunal de Justiça. 
“É inconstitucional a majoração do IPTU sem edição de lei em sentido formal, vedada a atualização,
por ato do Executivo, em percentual superior aos índices oficiais.“(BRASIL, 1966). 
Desse modo, fica claro que, para fins de atualização da base de cálculo, não é necessária lei, desde
que a atualização ocorra por índices oficiais, de modo a não acarretar majoração, somente
atualização.
Terceira exceção 
Quarta exceção 
Quinta exceção 
A sexta exceção está relacionada ao prazo para pagar o tributo. Ao observarmos o art. 96 do Código
Tributário Nacional, podemos verificar que a expressão “legislação tributária” compreende as leis, as
convenções internacionais, os tratados, os decretos e as normas complementares. Por sua vez,o
art. 160 do Código Tributário Nacional regula a situação para a qual a “legislação tributária” não fixa
tempo para o pagamento, ocasião em que ocorrerá o vencimento após 30 dias da notificação de
lançamento. Devemos observar que, ao prevermos “legislação tributária”, estaremos dispensados da
utilização de lei em sentido formal. 
O entendimento firmado pelo Supremo Tribunal Federal é no sentido de que o prazo para efetuar o
recolhimento do tributo também irá se operar na forma da legislação tributária, logo, não será exigida
lei propriamente dita. 
“Não se compreendendo no campo reservado à lei a definição de vencimento das obrigações
tributárias, legítimo o Decreto nº 34.677/1992, que modificou a data de vencimento do ICMS.
Improcedência da alegação no sentido de infringência ao princípio da anterioridade e da vedação de
delegação legislativa.” (BRASIL, 1997).
A sétima exceção, e também a última que iremos abordar neste material, está relacionada às
obrigações tributárias acessórias. A criação das obrigações acessórias prescinde de lei em sentido
formal, visto que o art. 113, § 2º do Código Tributário Nacional faz menção a “legislação tributária”.
Assim, desde logo podemos consignar que, em se tratando de obrigação principal, a lei é
imprescindível, ao passo que a obrigação acessória prescinde de lei propriamente dita e pode ser
regulamentada pela legislação tributária, que compreenderá as leis, os tratados e as convenções
internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre
tributos e relações jurídicas a eles pertinentes. 
Importante dizer que a inobservância da obrigação acessória atrairá a multa, sendo penalidade que
deve estar prevista em lei, como dispõe o art. 97, inciso V do Código Tributário Nacional.
Sexta exceção 
Sétima exceção 
Princípio da isonomia e capacidade contributiva
Tratar de isonomia dentro do cenário brasileiro requer uma maior imersão quanto à forma de proporcionar a
igualdade. 
De modo objetivo, podemos dizer que temos dois tipos de igualdade:
Igualdade formal
Essa estará compreendida em uma visão na qual a aplicação dos direitos e deveres estará descrita de
forma igual para todos, sem nenhuma análise subjetiva quanto às características do indivíduo em questão.
Igualdade material
Já a igualdade material representará, na verdade, um tratamento desigual à medida que, devido às suas
individualidades, os sujeitos se desigualam.
Rui Barbosa já trabalhava com a ideia de uma igualdade material, ou seja, a necessidade de se tratar os
desiguais na medida de suas desigualdades, com o objetivo de se alcançar, ao final, uma igualdade real. 
O Direito Tributário não se afasta dessa ideia de proporcionar uma igualdade material, concedendo
tratamento diferenciado ao contribuinte ao analisar a sua capacidade contributiva e sua riqueza,
aproximando, dessa forma, o Direito da equidade. Encontramos o princípio da isonomia no art. 150, inciso II,
da Constituição Federal, que, de maneira categórica, veda o tratamento diferenciado em razão de cargo ou
função exercida pelo contribuinte. Logo, não é possível beneficiar um indivíduo em razão de uma função ou
um cargo.
No entanto, evidenciado que um indivíduo se encontra em situação desigual perante os demais, é possível a
concessão de benefícios fiscais para que alcance o seu desenvolvimento, atingindo em ultima ratio o desejo
constitucional de igualdade de condições.
Não é por menos que poderemos ver que o princípio da capacidade contributiva terá elo indissociável com o
princípio da isonomia, pois, mediante a união desses dois princípios, haverá perfeita harmonização do
desejo constitucional de trazer uma efetiva igualdade material, ajustando as condições de desenvolvimento.
Em outras palavras, o Estado atua diretamente para que a tributação seja compatível com a capacidade
econômica e com o potencial de contribuição do indivíduo.
Podemos concluir que os benefícios fiscais, em homenagem à capacidade
contributiva e à isonomia, serão destinados aos necessitados.
Exemplo
Um exemplo claro de tratamento diferenciado para fins de alcançar o melhor desenvolvimento e
competitividade é a política do Simples Nacional, que objetiva dar condições negociais e redução do tempo
gasto com as obrigações acessórias.
Progressividade
A progressividade é um princípio que guarda relação direta com a capacidade contributiva. Na verdade, ela é
um instrumento de sua efetivação, implicando alterações diretas na cobrança dos tributos com o objetivo de
alinhar a realidade patrimonial e financeira do contribuinte com a prestação devida ao Estado. Logo, em
decorrência da progressividade, será possível a modificação das alíquotas em função da dimensão da base
de cálculo.
De forma clara, encontraremos a progressividade sendo operada no Imposto de Renda, haja vista que a
cobrança do imposto guarda relação direta com a riqueza do contribuinte. Entendendo que a base de
cálculo do imposto é a renda, quanto maior ela for, maior será a alíquota aplicável.
Atenção!
A progressividade é obrigatória no Imposto de Renda, por determinação do art. 153, § 2º da Constituição
Federal.
O Imposto Territorial Rural também será submetido de forma obrigatória. A progressividade nesse imposto
se opera com a finalidade de adequar a utilização da propriedade à função social, garantindo que a
destinação do bem imóvel seja cumprida. Assim, quanto melhor e mais adequada a função social da
propriedade rural, menor deverá ser a cobrança do imposto.
A contrario sensu, quanto mais afastada da função social, maior será a cobrança do imposto, a fim de
compelir o proprietário a adequar a sua utilização para os fins a que se destina. Fazemos um adendo
especial para a compreensão da função social da propriedade rural, pois, naturalmente, os imóveis rurais
têm uma predisposição à plantação, cultivo e produção. Assim, podemos dizer que uma das formas de dar
função social ao imóvel é utilizá-lo para produção rural.
Com relação ao Imposto Predial e Territorial Urbano, devemos observar que a progressividade é facultativa,
isso em razão da previsão contida no art. 182, § 4º, inciso II e art. 156, § 1º da Constituição Federal. Nesse
sentido, facultativamente, poderá ser prevista a progressividade para o Imposto Predial e Territorial Urbano
de acordo com a lei municipal que o determine, podendo extrair a base do valor, da utilização e adequação à
função social e pela localização do imóvel.
Convém apontar que o Supremo Tribunal Federal possui orientação para que todos os impostos se
submetam à capacidade contributiva sem distinção por classificação (real ou pessoal), uma vez que o
princípio é um dos alicerces do sistema tributário brasileiro.
Saiba mais
É com esse fundamento que o Supremo admite a progressividade, braço da capacidade contributiva, incidir
sobre o Imposto Transmissão Causa Mortis e Doação, mesmo que a Constituição Federal não tenha
previsto de forma expressa a aplicação do princípio a esse tipo de imposto.
Chegamos à conclusão de que todo tributo, sempre que possível, observará a capacidade contributiva do
contribuinte. Vale acrescentar que isso se dará independentemente da origem da renda que aumentará a
capacidade de suportar a tributação, quer esse aumento patrimonial seja lícito ou ilícito. Em decorrência da
regra da pecunia non olet (o dinheiro não tem cheiro), ela será considerada para majoração do tributo. Essa
indiferença quanto à origem da renda é oriunda da previsão legal do art. 118 do Código Tributário Nacional.
Proporcionalidade
A proporcionalidade é um instrumento da capacidade contributiva que visa a uma razoabilidade na
tributação, de forma que a atividade fiscal não implique excesso capaz de gerar o confisco patrimonial do
contribuinte.
Logo, proporcional é a atividade fiscal tributária que não será excessiva para
acarretar a ruína do contribuinte e nem tão ínfima que desconsidere a riqueza e a
capacidade de contribuição.
As sanções e penalidadesestarão em consonância com a proporcionalidade imposta, de modo que a
punição não fuja da razoabilidade e não acarrete o confisco dos bens do contribuinte.
Tomando como exemplo as taxas, que se prestam a remunerar um serviço específico e divisível, podemos
pensar que a proporcionalidade implica diretamente a justa adequação entre o custo efetivo do serviço
prestado/posto à disposição e a cobrança do tributo propriamente dito. Com isso, na proporcionalidade, as
alíquotas são fixas e as bases de cálculo são variáveis.
Seletividade
A seletividade é o princípio que coordenará a proporção de incidência de um tributo sobre um produto
considerado vital para o contribuinte. Não é por menos que é chamada seletividade, pois está relacionada à
essencialidade do produto. 
A atração do tributo e a variação das alíquotas observará o papel que aquele produto cumpre na sociedade,
considerando o quão indispensável ele é para a comunidade. 
Vejamos a seguir como funciona:
Quanto mais essencial o produto, menor deverá ser a tributação sobre ele.
Por outro lado, quanto maior for a dispensabilidade de um produto, maior serão a carga tributária e as
alíquotas que irão incidir sobre ele.
Exemplo
Um bom exemplo dos efeitos da seletividade por essencialidade é a tributação do cigarro, uma vez que ele é
visto como um produto não essencial, supérfluo e que poderá onerar o poder público em razão das
consequências de seu uso. Por todos esses motivos, o cigarro recebe uma tributação mais elevada.
A seletividade em razão da essencialidade é de aplicação obrigatória ao imposto sobre produtos
industrializados, como determina o art. 153, § 3º, inciso I da Constituição Federal. 
Uma polêmica em relação à seletividade recai sobre o caráter subjetivo que envolve a medida da
essencialidade. Ora, em um país de proporções continentais, chegar a um consenso sobre o que é produto
essencial e o que é dispensável nos parece um trabalho árduo. Os costumes, as necessidades e o consumo
de uma região nem sempre serão os mesmos que os de outra, logo, eleger o que são produtos essenciais se
torna determinação legal que, ao fim, não cumprirá de forma plena a sua função.

Uniformidade geográ�ca
A uniformidade é um princípio que decorre diretamente da isonomia, estando previsto no art. 151, inciso I,
da Constituição Federal, e determina que a tributação deve ser uniforme em todo o país. Por decorrer
diretamente do princípio da isonomia, que, como já exposto, objetiva uma condição de igualdade material,
não se espera que a uniformidade geográfica determine uma tributação idêntica em todo o território
nacional, mas, sim, que ela corra de modo a garantir a igualdade de condições e o desenvolvimento em todo
o Estado brasileiro. É nesse sentido que há a possibilidade de tratamento diferenciado, inclusive mediante
concessão de benefícios fiscais, para as regiões menos desenvolvidas e carentes de investimentos.
Resumindo
Em suma, será possibilitada a concessão de benefícios fiscais a uma determinada região com vistas a
possibilitar o seu desenvolvimento e a atração de investimentos para fins de estimular a economia.
A tributação é elemento para o próprio desenvolvimento das atividades do país, sendo assim, o exercício da
atividade fiscal pode ser utilizado como instrumento de redução das desigualdades entre as regiões.
Impossibilidade de tratamento diferenciado em razão do
destino ou procedência
No exercício do poder de tributar, o Estado não pode apresentar tratamento diferente em razão do destino
ou origem do serviço ou do bem. A vedação a esse tipo de discriminação tem amparo constitucional no art.
152 da Constituição Federal, que expõe a impossibilidade de os entes federados tratarem de forma diversa,
no exercício da atividade tributária, bens ou serviços em razão da procedência ou do local para o qual se
destinam.
Logo, a isonomia tributária não suporta o tratamento discriminatório e não ampara o tratamento desigual
por mera questão de origem ou destino. O local em que se situa um estabelecimento/fornecedor de
serviços não pode servir de motivo para imposição de uma tributação mais vultosa.
Princípio da irretroatividade
Como regra, o princípio determina a impossibilidade de a lei tributária retroagir para alcançar fatos
geradores do passado. O efeito dessa ótica principiológica é tornar a atividade tributária previsível e dotada
de segurança jurídica, de modo que as leis novas, que tenham previsão de um fato gerador novo, não
venham a retroagir para alcançar os atos praticados pelo contribuinte no passado. Nesse sentido,
estaríamos privilegiando a anterioridade da lei tributária. 
A hipótese de incidência do tributo necessita que a definição do fato gerador seja anterior à prática do fato
juridicamente relevante que deu ensejo à aplicação do tributo, de forma que aquela conduta que se adequa
ao fato gerador, desde que praticada antes da vigência da lei que instituiu o tributo, é juridicamente
irrelevante para fins de incidência tributária e para o cumprimento da obrigação principal.
A previsão legal se encontra alocada no art. 150, inciso III, da Constituição Federal, garantindo a produção
de efeitos prospectivos, não abrangendo os fatos do passado, protegendo o contribuinte e garantindo a
segurança jurídica.
É importante destacar que a regra da irretroatividade admite exceções que se
afastam um pouco das regras de retroatividade de outros ramos do Direito. As
hipóteses de retroatividade trabalhadas no Direito Tributário funcionarão para o
contribuinte de modo a favorecer também o fisco.
Retroatividade a fatos pretéritos por motivos
interpretativos
Nesta hipótese de retroatividade, não haverá nenhuma possibilidade de aplicação de lei inovadora aos fatos
pretéritos. Serão passíveis de retroatividade os casos nos quais a lei for expressamente interpretativa. O
Código Tributário Nacional, no art. 106, caput, inciso I, traz a seguinte conclusão:
A lei aplica-se a ato ou fato pretérito em qualquer caso, quando seja
expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração
dos dispositivos interpretados.
(BRASIL, 1966).
Podemos, por exemplo, pensar na hipótese de enquadramento de um produto, quando houver divergência
em sua natureza, para fins da aplicação da alíquota do imposto de importação. A jurisprudência a seguir
define melhor a questão:
[...] 5. O ADN 28/94 não ‘instituiu’ ou ‘majorou’ tributo, tendo apenas conferido
interpretação técnica sobre quais mercadorias afinal estariam contidas nas
expressões controversas, fixando sentido interpretativo quando dispôs que
aparelho celular (corpo único enquadrável à alíquota 20%) difere de sistemas
de transceptores (alíquota de 0%) e, assim, fê-lo em observância ao sistema
normativo, pois se interpretar é extrair o sentido e o alcance do preceito, tal
norma interpretativa pode retroagir para alcançar fato pretérito.
(BRASIL, 2010).
A retroatividade também opera efeitos quando a lei atribui penalidade mais branda ou quando se antevê que
uma conduta deixou de ser prevista como infração tributária. Atente para a palavra “penalidade” que
acabamos de mencionar, pois, desse modo, em caso de redução de alíquotas, a retroatividade não será
aplicada, sendo válida, para este último caso, a lei vigente quando foi realizado o lançamento do tributo. 
Também deve ser observado que as hipóteses de retroatividade não podem ferir a coisa julgada no âmbito
do Poder Judiciário.
Retroatividade pró-�sco
O art. 144, § 1º do Código Tributário Nacional traz outras hipóteses de possibilidade de que a lei nova
produza efeitos para situações passadas. A hipótese ventilada no dispositivo supramencionado está
relacionada ao aumento dos poderes de controle do fisco, além do aumento das garantias e privilégios do
crédito tributário. O objetivo é claro: aumentar a possibilidade de satisfação do crédito tributário e alcançar
maior eficácia na apuração de créditos a serem perseguidos. 
Vejamos:
Em caso de ampliação da capacidadede fiscalização, a retroatividade estará limitada ao prazo
decadencial para que o crédito seja constituído, garantindo a estabilidade das relações e a segurança
jurídica, e afastando a perpetuação da persecução fiscal.
Por outro lado, a retroatividade por aumento das garantias e privilégios do crédito tributário pode ser
evidenciada na hipótese de decreto falimentar de uma determinada empresa que possui débitos
tributários.
A lei de falências prevê que o crédito tributário se encontre na quarta posição da ordem de pagamentos.
Entretanto, se uma nova lei vem para alterar essa posição, atribuindo maior privilégio e realocando o crédito
tributário à frente dos demais, essa nova forma prevista em lei irá retroagir.

Princípio da anterioridade de exercício
O exercício da atividade tributária e a capacidade do contribuinte para suportar a tributação requer um
mínimo de estabilidade e previsibilidade. Essas são as condições para que exista segurança jurídica nas
relações tributárias e seja possível ao contribuinte se preparar para a cobrança dos tributos.
Com essa finalidade, a Constituição Federal traz em seu art. 150, inciso III, o princípio da anterioridade
clássica, ou, como também é conhecido, anterioridade de exercício. Por esse princípio temos que a criação
ou majoração de um tributo somente poderá ser exigido no próximo exercício financeiro. Dessa forma,
haverá segurança para o contribuinte e perfeita adequação ao princípio da não surpresa, evitando a
imposição de uma carga tributária acima daquilo que se havia preparado para suportar.
O exercício financeiro é anual e coincide com o calendário civil. Assim, afirmar que a cobrança dos tributos
criados ou majorados somente será exigível no exercício financeiro seguinte leva à compreensão de que, no
próximo ano, a majoração e os novos tributos são perfeitamente exigíveis.
Nota-se que a alteração de prazo para recolher obrigação tributária não se sujeita
ao princípio da anterioridade, por força da Súmula Vinculante 50.
Cabe ressaltar que a substituição de índices para correção monetária, via de regra, não implica a majoração
de tributo. Desse modo, a substituição produzirá efeitos imediatos, visto que sua finalidade é recomposição
de perdas, não sendo submetida a proteção da anterioridade de exercício. No entanto, caso esse indexador
venha de fato a representar majoração do tributo, por extrapolar aquilo que se tem como atualização e
recomposição, teremos a necessidade de aplicação da anterioridade de exercício.
Atenção!
Convém mencionar que o art. 150, § 1º, da Constituição Federal, prevê impostos que não se submetem ao
princípio da anterioridade, estando incluídos, entre eles, o Imposto sobre Importação, o Imposto sobre
Exportação, o Imposto sobre Operações Financeiras e o Imposto sobre Produtos Industrializados.
Princípio da noventena
Como podemos observar, a não surpresa é garantida pela Constituição Federal, de modo a possibilitar ao
cidadão a capacidade de suportar a carga tributária mediante previsibilidade e estabilidade na exigibilidade
das obrigações tributárias. 
Em razão da forma como se apresenta a anterioridade, isto é, a possibilidade de exigir a majoração ou o
tributo criado no exercício financeiro seguinte, o princípio da não surpresa não estaria integralmente
protegido. De igual modo, a segurança jurídica do contribuinte não estaria completamente satisfeita.
Esse é um problema de fácil constatação. Imagine se a hipótese da criação ou da majoração do tributo
ocorresse em dezembro. Aplicando tão somente a anterioridade de exercício, o contribuinte deveria
proceder o recolhimento do tributo imediatamente em janeiro, ou seja, no próximo mês, sem nenhuma
previsibilidade e preparo para que suportasse o encargo tributário.
Nesse contexto, surge a noventena, que tem como objetivo estabelecer uma anterioridade mínima para
exigibilidade no novo tributo ou daquele que sofreu a majoração. Logo, se estabelece, no art. 150, inciso III,
alínea “c”, que, entre a criação ou majoração, deve haver um período mínimo para que passe a ser exigível.
As exceções ao princípio da noventena constam do empréstimo compulsório em caso de guerra ou
calamidade pública, Imposto sobre Importação, Imposto sobre Exportação, Imposto de Renda, Imposto
sobre Operação Financeira e Impostos Extraordinários em caso de Guerra. Tais exceções existem dada a
característica extrafiscal para intervenção rápida na economia a fim de solucionar distorções.
Princípio do não con�sco
A proteção do contribuinte perante a estipulação de tributos exorbitantes decorre do princípio do não
confisco. Ele funcionará como uma vedação à cobrança de tributos, de modo a proteger a dignidade da
pessoa humana, visto que a intervenção do fisco seria tão forte que promoveria uma injusta apropriação da
propriedade, bens e valores do cidadão. 
A atividade do fisco deve sempre guardar o preceito de razoabilidade. Assim, a tributação deve ser
moderada e proporcional à capacidade de suportabilidade do contribuinte em face dos tributos que contra
ele militam. 
Desse modo, temos como confiscatório o tributo desproporcional que não só atinge, mas fere o patrimônio
do contribuinte sem nenhuma preocupação com sua capacidade de suportar os tributos e de contribuição.
Convém mencionar que o não confisco se estenderá também às multas, em homenagem à
proporcionalidade das sanções.
Trata-se de uma limitação constitucional ao poder de tributar que veda a
invasão ao mínimo existencial. No entanto, o conceito de confisco fica a cargo
do Poder Judiciário, como aplicador da lei ao caso concreto, por se tratar de
um conceito jurídico indeterminado.
(QUINTANILHA, 2021, p. 109)
Convém ressaltar que a análise para fins de verificação do confisco deve ser operada mediante a visão da
carga tributária global e não sobre um tributo específico, de modo a evidenciar se há invasão do Estado, de
forma injusta, no patrimônio do contribuinte.
Princípio da vedação à isenção heterônoma
A vedação à isenção heterônoma visa à proteção do federalismo, garantindo a autodeterminação dos entes
federados e protegendo-os de invasão na competência tributária de cada membro da federação. Pelo
princípio, fica vedada a atribuição de isenções ou outros benefícios fiscais no âmbito da atuação de outro
ente federado, de forma a garantir que não ocorra interferência de um membro da federação em outro,
prejudicando a sua arrecadação e independência. 
Embora exista essa vedação, o Supremo Tribunal Federal possui orientação no sentido de que é possível
que a União, por meio da celebração de acordos internacionais e tratados, venha a conceder benefícios
fiscais em tributos que não estejam no âmbito da sua competência.
Vem que eu te explico!
Os vídeos a seguir abordam os assuntos mais relevantes do conteúdo que você acabou de estudar.
Módulo 1 - Vem que eu te explico!
Princípio da irretroatividade
Módulo 1 - Vem que eu te explico!
Princípio da noventena
Módulo 1 - Vem que eu te explico!
Progressividade
Falta pouco para atingir seus objetivos.
Vamos praticar alguns conceitos?

Questão 1
Determinada municipalidade, com objetivo de acelerar o recebimento dos valores de certos tributos em
seus cofres, publicou uma lei que alterava a data de recolhimento do referido tributo. Constava na lei, de
forma expressa, que ela passaria a produzir efeitos imediatamente. 
De acordo com o enunciado, assinale a afirmativa correta à luz da Constituição Federal:
A
Segundo a Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro (LINDB), a lei é válida, mas
apenas poderia entrar em vigor 45 (quarenta e cinco) dias após a sua publicação.
B A lei é inconstitucional, uma vez que não respeitou o princípio da anterioridade.
C
A lei é constitucional, uma vez que, nessa hipótese, não se sujeita ao princípio da
anterioridade.
D A lei é válida, mas só poderia vigorar 90 (noventa) dias após a sua publicação.
E A lei é inconstitucional por ferir o princípio da noventena.
Parabéns! A alternativaC está correta.
A anterioridade e a noventena são princípios constitucionais tributários dispostos,
respectivamente, no art. 150, inciso III, alíneas “b” e “c” da Constituição Federal, e limitam a
exigibilidade e cobrança de tributos que foram instituídos ou majorados. Dessa forma,
considerando que não houve instituição ou majoração, mas tão somente alteração da data de
recolhimento, a lei é plenamente válida e constitucional.
Questão 2
Determinado estado da Federação publicou, em julho de 2015, a Lei nº 123/2015, que majorou o valor das
multas e das alíquotas de ICMS. Em fevereiro de 2016, em procedimento de fiscalização, aquele estado
constatou que determinado contribuinte, em operações realizadas em outubro de 2014, não recolheu o
ICMS devido. Por causa disso, foi efetuado o lançamento tributário contra o contribuinte, exigindo-lhe o
ICMS não pago e a multa decorrente do inadimplemento. 
O lançamento em questão só estará correto se
A as multas e alíquotas forem as previstas na Lei nº 123/2015.
B
as alíquotas forem as previstas na Lei nº 123/2015 e as multas forem aquelas previstas
na lei vigente na ocasião do fato gerador.
C as multas e as alíquotas forem as previstas na lei vigente na ocasião do fato gerador.
D
as multas forem as previstas na Lei nº 123/2015 e as alíquotas forem aquelas previstas
na lei vigente na ocasião do fato gerador.
E houver aplicação da lei vigente no momento do lançamento do tributo.
Parabéns! A alternativa C está correta.
As hipóteses apresentadas não são passíveis de aplicação da retroatividade. A regra do Direito
Tributário é pela aplicação da lei vigente no momento do fato gerador, constituindo uma das
exceções possibilitar a retroatividade quando houver lei posterior que torne a penalidade menos
onerosa para o contribuinte.

2 - Imunidades
Ao �nal deste módulo, você será capaz de reconhecer as imunidades advindas das garantias
constitucionais.
O que são as imunidades tributárias?
Você sabe o que são as imunidades tributárias? Neste vídeo, o professor Gabriel Quintanilha discorre sobre
o que é a imunidade, diferenciando-a da isenção e tratando da imunidade recíproca.
Imunidades
Apresentando-se como forma de limitação constitucional ao poder de tributar, imunidades são hipóteses de
não incidência tributária, qualificadas e constitucionalmente descritas. Nas imunidades, encontramos a

certeza da não incidência do tributo. 
Analisar o art. 150, inciso VI da Constituição Federal nos conduz à ideia de que o constituinte originário
buscou assegurar ao contribuinte a proteção dos direitos fundamentais, preceituando a defesa de direitos
inerentes à dignidade e ao desenvolvimento humano. A exemplo disso, a alínea “d” tutela a atividade
intelectual e informativa, protegendo livros, jornais e periódicos da incidência de impostos e tornando-os
mais acessíveis.
As imunidades são conceituadas como hipóteses de não incidência
constitucionalmente qualificadas. São verdadeiras garantias constitucionais
que refletem o Estado Democrático de Direito e seus objetivos, como promover
o bem de todos.
(QUINTANILHA, 2021, p. 119)
Atenção!
É importante destacar que não deve haver confusão entre o instituto da imunidade com o da isenção.
Podemos iniciar a separação entre os institutos a partir de seu próprio conceito, visto que na imunidade
teremos uma limitação ao poder de tributar que impõe uma incompetência de ordem absoluta, na qual o
ente nem sequer poderá instituir o tributo sobre aquela situação constitucionalmente tutelada.
Por outro lado, a isenção pode ser visualizada como dispensa do tributo que é devido ou mesmo uma
suspensão de eficácia da norma que o impõe. Assim, nesta segunda situação, uma norma especial que
regulará a isenção trará a suspensão da eficácia da aplicação do tributo. A isenção estará prevista na ordem
infraconstitucional, ao passo que a imunidade será hipótese de não incidência qualificada na Constituição
Federal, independente do nome apresentado pelo constituinte. A questão do nome eleito pelo constituinte,
abordado no parágrafo anterior, é relevante, visto que por vezes o constituinte falará em isenção quando
tecnicamente a hipótese é de imunidade/não incidência.
A título de exemplo, o art. 195, § 7º, da Constituição Federal aduz: “São isentas de contribuição para a
seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas
em lei.” Observe que embora seja usada no texto a palavra isenção, a técnica leva a concluir que se trata de
hipótese de não incidência.
A imunidade tributária deve ser encarada de forma ampla e extensiva em razão de seu objetivo prioritário de
assegurar garantias fundamentais do contribuinte. 
As principais imunidades se encontram alocadas no art. 150, inciso VI, da Constituição Federal, e essas são
destinadas, especificamente, aos impostos. Porém, existem outras imunidades previstas ao longo do texto
constitucional.
Exemplo
Citamos, como exemplo, aquela descrita no art. 5º, inciso XXXIV, da Constituição Federal que cuidará da
imunidade ao pagamento de qualquer taxa para o exercício do direito de petição.
Encontraremos no corpo constitucional a imunidade para afastar a incidência de contribuições sociais e de
intervenção no domínio econômico das receitas provenientes de exportação, de acordo com art. 149, § 2º,
inciso I da Constituição Federal. Vale informar que, para exportação, também encontraremos imunidade
para afastar incidência de ICMS e IPI, respectivamente, nos artigos 155, § 2º, inciso X, alínea “a” e 153, § 3º,
inciso III, ambos da Constituição Federal. 
Também deve ser considerado que as imunidades não irão dispensar o cumprimento das obrigações
acessórias e das multas provenientes de seu descumprimento.
Imunidade recíproca
Ao observar o art. 150, inciso VI, alínea “a” da Constituição Federal, encontramos a imunidade recíproca, que
irá cuidar de impedir a incidência de impostos sobre patrimônio, renda e serviços entre os entes da
Federação. Essa imunidade protege o pacto federativo, com a manutenção da isonomia e da autonomia que
deve existir.
Exemplo
Pelo princípio, podemos exemplificar a impossibilidade de o estado cobrar IPVA do município e da União.
Também não seria possível o município cobrar IPTU da União e do estado.
A criação do preceito da imunidade recíproca tem origem nos Estados Unidos, em 1819, com o caso Culloch
v. Maryland, quando foi concebido o entendimento de que os estados não poderiam opor tributos perante os
outros entes estaduais e a União.
No Brasil, a imunidade ampara tão somente a não incidência de impostos
relacionados a patrimônio, renda e serviços.
A finalidade da imunidade traz a sua característica extensão, dessa forma, não trará amparo somente à
pessoa política, mas também às suas fundações e autarquias instituídas pelo poder público. 
“Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos estados, ao
Distrito Federal e aos municípios: 
[...] 
VI – instituir impostos sobre: 
a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros; 
[...] 
§ 2º – A vedação do inciso VI, "a", é extensiva às autarquias e às fundações instituídas e mantidas pelo
Poder Público, no que se refere ao patrimônio, à renda e aos serviços, vinculados a suas finalidades
essenciais ou às delas decorrentes. 
§ 3º – As vedações do inciso VI, “a”, e do parágrafo anterior não se aplicam ao patrimônio, à renda e aos
serviços, relacionados com exploração de atividades econômicas regidas pelas normas aplicáveis a
empreendimentos privados, ou em que haja contraprestação ou pagamento de preços ou tarifas pelo
usuário, nem exonera o promitente comprador da obrigação de pagar imposto relativamente ao bem
imóvel.” (BRASIL, 1988).
É importante observar que as pessoas jurídicas que atuam em competitividade com o particular não serão
seguradas da imunidade recíproca, haja vista que, se assim fosse, teríamos uma discrepância na
competitividade e essaspessoas jurídicas poderiam ofertar condições mais favoráveis, ferindo diretamente
a livre concorrência.
Comentário
Uma ressalva a esse entendimento está para as empresas em situação de monopólio, como a Empresa
Brasileira de Correios e Telégrafos (ECT), que não está em competição com particulares. Desse modo, ela
pode receber amparo da imunidade.
Convém mencionar que a imunidade está prevista somente para os tributos diretos, ou seja, aqueles tributos
os quais o ente federado está na condição de contribuinte de direito. Quanto aos tributos diretos,
decorrentes da condição de contribuinte de fato, não lhes resta amparo pela imunidade.
Observação importante deve ser feita com relação à OAB e às caixas de assistência ao advogado. A OAB,
em razão de sua natureza sui generis, aliada à sua função constitucional de defesa do Estado Democrático
de Direito, estará amparada pela imunidade recíproca. Já as caixas de assistência ao advogado acabam
sendo amparadas em razão de consubstanciar parte integrante da Ordem dos Advogados.
Imunidade dos templos de qualquer culto
Tratar a imunidade dos templos religiosos significa garantir e amparar a própria liberdade de culto, a
liberdade religiosa. A imunidade se destina aos impostos que viriam a afetar o patrimônio, a renda e os
serviços dos templos quando relacionados à sua atividade essencial. 
Como visa assegurar a liberdade religiosa, e essa é tida como espécie de direito individual articulado na
Constituição Federal, a imunidade abraçará todo e qualquer templo, independentemente da religião, da sua
estrutura, se majoritária ou minoritária, bastando que o templo exista como pessoa jurídica devidamente
registrada.
Em que pese o texto trazer a disposição “templo”, a imunidade será aplicada à instituição religiosa para
garantir seu funcionamento e operação. Por essa razão, a atividade sem fins lucrativos, relacionada à sua
atividade (a prática da fé) estará tutelada pela imunidade. Assim, a imunidade alcançará os veículos, os
imóveis, as doações e os serviços prestados.
Quanto aos imóveis, ainda que alugados a terceiros, estes estarão sob o manto da imunidade tributária se
os rendimentos provenientes da locação forem comprovadamente revertidos para a finalidade religiosa. Tal
entendimento se encontra fixado no enunciado da Súmula Vinculante 52:
Ainda quando alugado a terceiros, permanece imune ao IPTU o imóvel
pertencente a qualquer das entidades referidas pelo art. 150, VI, c, da CF, desde
que o valor dos aluguéis seja aplicado nas atividades para as quais tais
entidades foram constituídas.
(BRASIL, 2015)
Chamamos a atenção para o fato de que os imóveis utilizados para moradia dos membros/líderes religiosos
estarão amparados pela imunidade.
Direito Tributário. IPTU. Imunidade. Instituições religiosas. Imóveis. Templo e
residência de membros. Constitucionalidade. Precedentes. 
1. O fato de os imóveis estarem sendo utilizados como escritório e residência
de membros da entidade não afasta a imunidade prevista no art. 150, VI, c, § 4º
da Constituição Federal.
(BRASIL, 2016)
Também são protegidos os cemitérios que representam parte da entidade religiosa, desde que não
possuam o fim de lucrar.
Assim, temos que a imunidade estará disponível a todas as religiões. Resta analisar o entendimento do
Supremo Tribunal Federal com relação à maçonaria. O Supremo Tribunal Federal possui entendimento
quanto à impossibilidade de aplicar a imunidade à maçonaria em decorrência da relação associativa e não
religiosa. Enquanto a religião possui o sentimento de acolhimento e livre ingresso, estando aberta a todos, a
maçonaria possui uma estrutura de associação, cujo acesso é restrito aos convidados. Logo, dadas essas
características, essa benesse constitucional não estaria disponível à maçonaria.
Imunidade de partidos políticos, entidades sindicais,
instituições de educação e entidades de assistência
social sem �ns lucrativos
A imunidade de partidos políticos, entidades sindicais, instituições de educação e entidades de assistência
social sem fins lucrativos tem amparo na Constituição Federal, mais precisamente no art. 150, inciso VI,
alínea “c” e § 4º da Carta, impossibilitando a incidência de impostos sobre essas pessoas com relação a
patrimônio, renda e serviços. 
Com a mesma ideia dos templos religiosos, o amparo da imunidade está ligado à atividade desempenhada
pelas pessoas descritas no art. 150, inciso VI, alínea “c” da Constituição Federal. O motivo de o constituinte
originário eleger essas entidades para gozar da imunidade reside na contribuição que elas dão ao Estado,
produzindo aquilo que é tido como parte do mínimo existencial. 
Vejamos dois outros cenários:
Partidos políticos
De fácil constatação, a eleição dos partidos políticos visa proteger a sua contribuição com a democracia
brasileira, possibilitando o pluralismo político resguardado na Constituição Federal.
Entidades sindicais
Com relação à imunidade das entidades sindicais, é necessário destacar que o alvo é o sindicato dos
trabalhadores. O fundamento se encontra na necessidade de garantir o hipossuficiente.
Comentário
Não é demais lembrar que o amparo da imunidade se dará com relação às atividades essenciais e
constitucionais.
As instituições de educação e de assistência social alcançadas pela imunidade são aquelas que não
possuam como finalidade o lucro. 
É necessário dizer que a sua atividade não precisa ser gratuita. Manter a imunidade decorre da aplicação
dos resultados positivos em investimentos para o funcionamento da instituição. 
Logo, a repartição dos resultados entre os membros é o que irá descaracterizar aquilo que chamamos de
“sem fins lucrativos”.
Para todas as pessoas enquadradas no art. 150, inciso VI, alínea “c” da Constituição Federal é obrigatório o
atendimento aos requisitos descritos em lei complementar para que possam gozar da imunidade. O art. 14
do Código Tributário Nacional aduz que, para a manutenção da imunidade, é necessário impossibilitar a
divisão do patrimônio ou renda a qualquer título entre os dirigentes e a aplicação das receitas deve ser
realizada no Brasil, bem como devem as instituições se manter em dia com as obrigações acessórias.
Imunidade de livros, jornais, periódicos e papel para
impressão
A presente imunidade, prevista no art. 150, inciso VI, alínea “d” da Constituição Federal tem por objetivo a
difusão e estímulo do pensamento e da cultura, mediante a previsão de hipóteses de não incidência de
impostos relacionados a patrimônio, renda e serviços referentes a livros, jornais, periódicos e ao papel
destinado à sua produção.
Dica
Ao recair sobre coisas, podemos classificar a imunidade como objetiva, desse modo, não irá proteger o
editor. A imunidade irá alcançar os impostos relacionados à mercadoria, portanto, serão afastados impostos
como II, IE e ICMS.
O Supremo Tribunal Federal entende que qualquer papel destinado à impressão é alcançado pela
imunidade. Sendo assim, dentro do amparo da imunidade estaria até mesmo o papel fotográfico. 
Pela Súmula 657 do STF, os insumos equiparados ao papel estarão no alcance da imunidade tributária,
incluindo o material para produção da capa. 
No entanto, quanto aos insumos, o posicionamento é restritivo, não abarcando todos aqueles relacionados
à fabricação do livro.
Destaca-se que o livro eletrônico estará alcançado pela imunidade estudada e o fundamento se encontra na
própria razão da imunidade. Se o seu papel fundamental é a propagação da cultura e do pensamento, a
finalidade estará atendida, independentemente se o livro é físico ou eletrônico. Também é necessário
consignar que o leitor de livros digitais/eletrônicos (e-reader) receberá a imunidade igualmente, desde que o
aparelho tenha como finalidade única possibilitar a leitura dos livros digitais. Assim, se o aparelho é
multifunções, estará excluído da imunidade, como dispõe a Súmula Vinculante 57 do STF. 
Outros itens que têm amparo pela imunidade são álbuns de figurinhas e listastelefônicas, em virtude do
caráter de livro ilustrado do primeiro e do viés informativo do segundo.
Imunidade musical
O Direito Tributário recebeu a imunidade musical em 2013, por meio da Emenda Constitucional 75. Da
mesma forma que se opera diante das demais hipóteses, a não incidência se dá com relação a impostos
vinculados a patrimônio, renda e serviços das obras musicais e literomusicais dos artistas do Brasil e
produzidas no país, sendo possibilitada ainda às produções estrangeiras executadas por músicos
brasileiros. 
A imunidade irá alcançar somente a produção das mídias eletrônicas, de modo que não serão alcançadas
as etapas de produção industrial das mídias físicas, ou seja, a produção do disco para leitura por dispositivo
de leitura óptica não estará no campo de operação da imunidade. Por outro lado, a fabricação de long plays
(LPs) está compreendidas na imunidade, uma vez que não representam mídias ópticas a laser. 
Ainda pendente de julgamento no Supremo Tribunal Federal e com repercussão geral reconhecida está a
questão da aplicabilidade da imunidade aos vinis de artistas brasileiros quando importados.
A proteção do mercado fonográfico do Brasil contra a pirataria é o objetivo principal da imunidade. Assim, a
oferta de melhores condições partiria da melhora do ambiente negocial, possibilitando a redução de custos
de produção nacional e difundindo a cultura brasileira.
Vem que eu te explico!
Os vídeos a seguir abordam os assuntos mais relevantes do conteúdo que você acabou de estudar.
Módulo 2 - Vem que eu te explico!
Imunidade dos templos de qualquer culto
Módulo 2 - Vem que eu te explico!
Imunidade de livros, jornais, periódicos e papel para impressão

Falta pouco para atingir seus objetivos.
Vamos praticar alguns conceitos?
Questão 1
O Estado Y lavrou auto de infração em face da pessoa jurídica PJ para cobrança de créditos de Impostos
sobre a Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços (ICMS), decorrentes da produção e venda de
livros eletrônicos. Adicionalmente aos créditos de ICMS, o Estado Y cobrou o pagamento de multa em
decorrência do descumprimento de obrigação acessória legalmente prevista. 
Tendo isso em vista, assinale a afirmativa correta:
A
Há imunidade tributária em relação aos livros eletrônicos; por outro lado, é incorreta a
cobrança da multa pelo descumprimento da obrigação acessória.
B
Há imunidade tributária em relação aos livros eletrônicos; no entanto, tendo em vista a
previsão legal, é correta a cobrança de multa pelo descumprimento da obrigação
acessória.
C
É correta a cobrança do ICMS, uma vez que a imunidade tributária somente abrange o
papel destinado à impressão de livros, jornais e periódicos; da mesma forma, é correta a
cobrança de multa pelo descumprimento da obrigação acessória, em vista da previsão
legal.
D
É correta a cobrança do ICMS, uma vez que a imunidade tributária somente abrange o
papel destinado à impressão de livros, jornais e periódicos; no entanto, é incorreta a
cobrança da multa pelo descumprimento da obrigação acessória.
E
A imunidade tributária alcança não somente as obrigações principais, mas também
desobriga o cumprimento da obrigação principal.
Parabéns! A alternativa B está correta.
O magistrado, ao enfrentar a dialética entre o problema e a falta e/ou desatualização de
legislação adequada do sistema jurídico ao caso concreto, deverá analisar o sistema como um
todo, nomeadamente com base nos princípios e, após passar por um processo de
experimentação, para chegar a uma decisão justa, equivale a dizer: partir de uma construção a
partir do problema até a solução mais adequada ao caso concreto. E é exatamente o caso do livro
eletrônico que será alcançado pela imunidade, afinal, a ratio desta é a propagação da cultura, quer
seja na forma de livro físico, quer seja no formato eletrônico. Ademais, a imunidade não desobriga
do cumprimento das obrigações acessórias, bem como das multas provenientes de seu
descumprimento.
Questão 2
O reitor de uma faculdade privada sem fins lucrativos (cujas receitas, inclusive seus eventuais superávits,
são integralmente reinvestidas no estabelecimento de ensino) deseja saber se está correta a cobrança de
impostos efetuada pelo fisco, que negou a pretendida imunidade tributária sob o argumento de que a
instituição de ensino privada auferia lucros. 
Sobre a atuação do fisco nessa situação, assinale a afirmativa correta:
A
O fisco agiu corretamente, pois a imunidade tributária apenas alcança instituições de
ensino que não sejam superavitárias.
B
O fisco agiu corretamente, pois a imunidade tributária apenas alcança instituições
públicas de ensino.
C
O fisco não agiu corretamente, pois não há impedimento à distribuição de lucro pelo
estabelecimento de ensino imune.
3 - Os efeitos da tributação
Ao �nal deste módulo, você será capaz de analisar os efeitos e a necessidade da tributação.
D
O fisco não agiu corretamente, pois, para que seja concedida tal imunidade, a instituição
não precisa ser deficitária, desde que o superávit seja revertido para suas finalidades.
E O fisco agiu de forma correta, pois não há imunidade para a pessoa indicada.
Parabéns! A alternativa D está correta.
As instituições de educação e de assistência social alcançadas pela imunidade são aquelas que
não possuam como finalidade o lucro. Cumpre dizer que a sua atividade não precisa ser gratuita.
Manter a imunidade decorre da aplicação dos resultados positivos em investimentos para o
funcionamento da instituição. Logo, a repartição dos resultados entre os membros é o que irá
descaracterizar a definição de sem fins lucrativos.

O dever fundamental de pagar tributos
Neste vídeo, o professor Gabriel Quintanilha discorre sobre o dever fundamental de pagar tributos, nos
fornecendo uma compreensão inicial sobre tal dever, facilitando assim o entendimento do módulo.
O dever fundamental de pagar tributos
Se de um lado tratamos das imunidades, de outro devemos ter em mente que pensar o desenvolvimento de
um Estado passa pela necessidade de criar mecanismos que possibilitem arrecadação de receita. Afinal, o
Estado é a própria lavratura de um contrato social que organizará a forma de convivência da sociedade para
que se alcance a ordem social. Nesse sentido, temos diversas teorias de como esse contrato social deve
ser aplicado no Estado formado. Para alguns, mais intervencionistas, e para outros, mais liberais.
Fato é que independentemente da teoria adotada para sua formação, a fim de
garantir a ordem, o Estado precisa ter receita para entregar aos seus integrantes
aquilo que a sociedade espera.
O Brasil adota um formato de Estado Democrático de Direito com viés garantidor. 
Temos por natureza um Estado que visa à implementação de muitas garantias e à concessão de muitos
direitos, porém, para efetivar a prestação que o constituinte estipulou, os cidadãos precisam participar. No
fim, não é o Estado que possui a riqueza. A riqueza de um país é proveniente do povo que, por meio de suas
contribuições, forma um sistema mutualista para que seja entregue aquilo que é tido como mínimo
existencial.

O mínimo existencial deve estar contido dentro daquilo que se tem por reserva do possível, e, por sua vez, a
reserva do possível é aquilo que o Estado está capacitado a entregar dentro do seu orçamento. 
Diante desse cenário, o Direito Tributário tem o objetivo de regular a relação entre o Estado e o contribuinte,
protegendo este último dos avanços e arbítrios estatais para que a obtenção de receita não venha a ferir o
patrimônio do particular, que, pela Constituição, tem a propriedade privada e os seus bens protegidos.
Fundamento
O dever de pagar tributos possui fundamento no objetivo constitucional de se alcançar o bem comum,
afinal, é um dos princípios fundamentais da República Federativa do Brasil a dignidade da pessoa humana e
ainda constitui objetivo desta república a construção de uma sociedade livre, justa e solidária, que almeja a
erradicaçãoda pobreza e a redução das desigualdades sociais e regionais, promovendo o bem de todos e
garantindo, assim, o desenvolvimento nacional (art. 1º e 3º da Constituição Federal). Por meio do
recolhimento dos tributos se busca a entrega desses anseios do Estado brasileiro, produzindo receita. 
A receita pode ser dividida em duas formas:
Receita originária
Aquela que decorre diretamente da exploração estatal dos seus próprios bens.
Receita derivada
Proveniente dos tributos, também compreende as multas e as penalidades.
Ainda sobre as receitas derivadas, estas são oriundas da capacidade do Estado em retirar do contribuinte
parte de seu patrimônio para execução de seus objetivos e formar o sistema mutual para prover a todos o
bem comum. 
Com o cenário de desestatização, cada vez mais o Estado se afasta da atuação na economia, de forma a
consolidar ainda mais a receita derivada como sua principal fonte de custeio. O Estado brasileiro se propõe
a suportar um alto número de obrigações, e isso acaba por gerar a necessidade de avançar com a
tributação, visto que a arrecadação de receita originária passa a ser ínfima ante a baixa atuação do poder
público na economia.
Pagar tributos é dever de todo cidadão, estando submetido à obrigação de pagar o tributo pelo fato de viver
em sociedade e desfrutar dos serviços que o Estado entrega, bem como dos direitos fundamentais que o
Estado lhe assegura na Constituição. O direito possui um preço, a contraprestação do direito corresponde
aos deveres a eles correspondentes e a eles submetidos como forma de financiamento. A própria liberdade
é direito que demanda um financiamento em vista da necessidade de garantir a segurança na liberdade.
A tributação, embora necessária, deve ser justa e eficiente. O poder estatal de tributar e o dever fundamental
do contribuinte pagar os tributos devem seguir em compatibilidade com o direito individual de propriedade
do contribuinte e sua capacidade de suportar os tributos e, por outro lado, a capacidade de tributar do
Estado deve estar limitada pela razoabilidade e proporcionalidade para que não avance tanto sobre o
patrimônio do cidadão de modo a lhe confiscar. 
A receita proveniente dos tributos é um dos combustíveis da máquina pública, que realizará o consumo para
chegar até o lugar almejado pelo constituinte.
Nota-se que, à medida que há a obrigação para o contribuinte, há a obrigação do
Estado em implementar as contraprestações que fundamentam a cobrança do
tributo.
Assim, o Direito Tributário é o ramo que irá atuar para equilibrar e limitar a atuação do Estado/fisco em face
do contribuinte, que será o sujeito passivo da relação tributária.
Vem que eu te explico!
Os vídeos a seguir abordam os assuntos mais relevantes do conteúdo que você acabou de estudar.
Módulo 3 - Vem que eu te explico!
Receita originária
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Módulo 3 - Vem que eu te explico!
Receita derivada
Falta pouco para atingir seus objetivos.
Vamos praticar alguns conceitos?
Questão 1
A relação que todo cidadão tem para com o Estado de pagar tributos é
A um dever.
B uma faculdade.
C uma obrigação subsidiária.
D uma obrigação irrestrita.
E uma obrigação de não fazer.
Parabéns! A alternativa A está correta.
Para que o Estado mantenha suas atividades e possa exercer suas funções e missões
constitucionais, é necessário que ele obtenha mais recursos do que aqueles obtidos com essas
atividades econômicas ou com a exploração do seu patrimônio. Dessa maneira, para alcançar os
próprios objetivos para o qual foi desenhado e executar todas as tarefas administrativas, o Estado
necessita de recursos financeiros, que são obtidos por intermédio da atividade financeira. Uma
das principais fontes de obtenção desses recursos é a tributação. Portanto, por meio do
recolhimento dos tributos se busca a entrega desses anseios do Estado brasileiro, produzindo
receita.
Questão 2
Com relação ao poder estatal de tributar, assinale a alternativa correta:
A Não é preciso respeitar a capacidade do contribuinte de suportar os tributos.
B
A capacidade de tributar do Estado deve ser limitada para que não avance tanto sobre o
patrimônio do cidadão de modo a lhe confiscar.
C O direito individual da propriedade decai com o poder de tributação do Estado.
D
A capacidade de tributar do Estado não está limitada aos princípios de razoabilidade e
proporcionalidade.
O direito individual à propriedade não tem relevância em sede de tributação, porque o
Considerações �nais
Como vimos ao longo do conteúdo, os princípios constitucionais tributários irão nortear a atividade do fisco,
garantindo estabilidade nas relações tributárias e impedindo alterações que impactem a segurança jurídica
e a capacidade contributiva dos contribuintes, prevendo ainda metodologia que permite adequar a
tributação para a proteção do Estado e de seus anseios econômicos. 
Além disso, foi possível esclarecer as hipóteses de imunidade e seu campo de atuação, bem como a
finalidade que cada uma possui. Por fim, é possível reconhecer a tributação como elemento que possibilita
o funcionamento do Estado.
Podcast
Vamos acompanhar agora o professor Gabriel Quintanilha, que fala sobre os princípios mais relevantes que
geram limitações ao poder de tributar, bem como sobre imunidades, seu conceito e as principais espécies.
E princípio da solidariedade impõe que os contribuintes devam arcar com qualquer
imposição tributária do Estado.
Parabéns! A alternativa B está correta.
O princípio constitucional da vedação ao confisco preconiza que é vedada a utilização do tributo
com efeito de confisco, ou seja, ao Estado é imposto um impedimento, para que diante do
argumento de cobrar tributo, não se aposse indevidamente de bens dos contribuintes.
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Referências
AMARO, L. Direito Tributário Brasileiro. 20. ed. São Paulo: Saraiva, 2014.
BRASIL. Código Tributário Nacional. Lei nº 5.172 de 25 de outubro de 1966. Consultado na internet em: 13
out. 2021.
BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil: promulgada em 5 de outubro de 1988. 4. ed. São
Paulo: Saraiva, 1990.
BRASIL. Superior Tribunal de Justiça. Súmula nº 160. 1996. Consultado na internet em: 16 out. 2021.
BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Jurisprudência. 1997. Consultado na internet em: 11 out. 2021.
BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Súmula Vinculante nº 52. 2015. Consultado na internet em: 16 out.
2021.
BRASIL. Tribunal Regional Federal da 2ª Região. Jurisprudência. 2010. Consultado na internet em: 14 out.
2021.
CARVALHO, P. de B. Curso de Direito Tributário. 16. ed. São Paulo: Saraiva, 2004.
QUINTANILHA, G. S. Manual de Direito Tributário – vol. único. Rio de Janeiro: Método, 2021.
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Veja como Vidal Infante aborda a questão da tributação no livro Limites ao poder de tributar no marco
atual da Constituição Brasileira, publicado em 2016 pela Editora CRV.
Para aprofundar seus conhecimentos sobre Direito Tributário, leia o livro homônimo de Ricardo Alexandre,
publicado pela Editora Juspodivm em 2021.
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