Aula 3_DRE

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Aula 3: Demonstração do Resultado do Exercício
Universidade de Brasília
Faculdade de Economia, Administração, 
Contabilidade
Departamento de Ciências Contábeis e Atuariais
Disciplina: Contabilidade Geral 3
Professores: Ludmila Melo Souza | José Lúcio 
Tozetti Fernandes
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
CONTEXTUALIZAÇÃO
As empresas devem demonstrar
Todas as mutações do patrimônio líquido que não representem transação 
entre a empresa e seus sócios em suas demonstrações:
­ Demonstração do Resultado do Exercício
­ Demonstração do Resultado Abrangente
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Lembrem-se da aula 2: As transações 
entre sócios e a empresa são 
evidenciadas no Patrimônio Líquido 
(Capital Social e Reservas de Capital)
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
CONTEXTUALIZAÇÃO
As empresas devem demonstrar
As mutações do PL que não representam receitas e despesas realizadas são 
denominadas “outros resultados abrangentes”
­ Incluem alterações que poderão afetar o resultado de períodos futuros
­ Variação cambial de um investimento societário no exterior
­ Há casos em que nem circulam pelo resultado
­ Instrumentos financeiros avaliados a valor justo classificado como destinado à venda (a partir 
de 2018)
­ Reserva de Reavaliação (quando permitida no Brasil)
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Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO (DRE) VERSUS DEMONSTRAÇÃO 
DO RESULTADO ABRANGENTE (DRA)
A definição se uma transação será classificada como resultado abrangente ou resultado do 
exercício não é definida pelo IASB/CPC
Os casos existentes foram definidos pelos normatizadores. Portanto:
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Há determinação específica de que a 
mutação causada no PL é proveniente 
de “outros resultados abrangentes”?
DRA
Não há definição do regulador e trata-
se de receita e/ou despesa? DRE
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO (DRE) VERSUS DEMONSTRAÇÃO 
DO RESULTADO ABRANGENTE (DRA)
A definição se uma transação será classificada como resultado abrangente ou resultado do 
exercício não é definida pelo IASB/CPC
Os casos existentes foram definidos pelos normatizadores. Portanto:
5
Há determinação específica de que a 
mutação causada pela transação é 
“outros resultados abrangentes”?
DRA
Não há definição do regulador e trata-
se de receita e/ou despesa? DRE
A Demonstração do Resultado Abrangente (DRA) 
será revisitada nas próximas aulas!
Fiquem ligados!
#Geral3
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO (DRE)A
De forma resumida, evidencia Receitas e Despesas:
­ Decorrentes das operações realizadas pela empresa
­ Durante o exercício social
­ Demonstrar a composição do Resultado do Período
As despesas são reconhecidas por meio de associação direta com as receitas na DRE
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Confrontação da 
receita com a 
despesa
Regime de 
Competência
Lembrem-se do 
reconhecimento das 
garantias ou revisões 
gratuitas, por exemplo.
RECEITAS
Conceito
Reconhecimento, Mensuração e 
Evidenciação – CPC 47
Exemplos práticos
Caso Natura S.A – 31/12/2017
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Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
RECEITAS
Substituição das normas e interpretações sobre reconhecimento de receitas 
pelo CPC 47 (IFRS 15)
Motivos da substituição:
­Multiplicidade de normas
­Orientação limitada de cada uma delas para assuntos muito relevantes
­ Exemplo: Contrato de vendas com múltiplos elementos
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Aplicação de normas incoerentes ao redor do mundo
Início da vigência: 
01/01/2018
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
RECEITAS
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Normas substituídas pelo IFRS 15 | CPC 47 
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
RECEITAS
O CPC 47 se aplica à contabilização de receitas de todos os contratos com 
clientes, nos quais se vendam produtos ou serviços, inclusive de construção. 
Entretanto, algumas transações de compra e venda em particular estão fora do 
escopo desta norma, a saber: 
­ contratos de arrendamento mercantil; 
­ contratos de seguro; 
­ contratos de instrumentos financeiros;
­ trocas de itens não monetários entre partes de uma mesma linha de negócios 
realizadas com o fito de facilitar vendas a clientes e potenciais clientes.
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Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
RECEITAS – SITUAÇÕES EM QUE O CPC 47 | IFRS 15 SE APLICA
Entidades que vendem produtos e serviços em um pacote só.
­ Indústria automobilística – venda de carros juntamente com manutenção;
­ Indústria de telecomunicação – venda de celular com serviços de rede; 
­ Indústria de software – venda do software com serviços de upgrade, sem segregar 
os dois elementos para reconhecimento de receita.
­ Licenças de propriedade intelectual – diversidade significativa na contabilização 
de licenças. A IFRS 15 fornece detalhes suficientes para contabilização consistente.
­ Indústria de venda de imóveis – deverá rever se a receita será reconhecida ao 
longo do tempo de construção do ativo (prática atualmente adotada no Brasil) ou 
num momento específico do tempo (quando o imóvel está pronto).
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Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
RECEITAS - CONCEITO
“aumentos nos benefícios econômicos durante o período contábil, 
sob a forma da entrada de recursos ou do aumento de ativos ou 
diminuição de passivos, que resultam em aumentos do patrimônio 
líquido, e que não estejam relacionados com a contribuição dos 
detentores dos instrumentos patrimoniais”
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Lembrem-se da aula de PL:
Capital Social | Reservas de Capital
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
RECEITAS - CONCEITO
CPC 47 | IFRS 15
­Uma entidade deve aplicar essa norma a um contrato apenas se
a contraparte do contrato é um cliente:
­a entidade deve reconhecer receitas para refletir a
transferência de bens ou serviços prometidos a clientes
­no valor que reflita a contraprestação à qual espera receber
em troca desses bens ou serviços.
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Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
RECEITAS – RECONHECIMENTO E MENSURAÇÃO
A metodologia geral da IFRS 15 para reconhecimento e
mensuração das transações:
­A receita deve retratar a transferência do controle de
bens ou serviços prometidos aos clientes.
­A receita deve ser mensurada em um montante que
reflita a remuneração a que a entidade espera ter
direito em troca desses bens ou serviços.
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Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
RECEITAS – RECONHECIMENTO E MENSURAÇÃO
Os passos para identificar, reconhecer e mensurar uma receita:
­ Passo 1 – Identificação do contrato.
­ Passo 2 – Identificação da obrigação contratual.
­ Passo 3 – Determinação do preço da transação.
­ Passo 4 – Alocação do preço da transação.
­ Passo 5 – Reconhecimento da receita.
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Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
RECEITAS – EXEMPLO 1
A Empresa A efetuou uma operação de venda de um caminhão para a Empresa B em
05/12/20x1 e recebeu um adiantamento de R$ 30 mil nessa transação. Esse
caminhão estava classificado no ativo circulante (estoques) da Empresa A, e nessa
data a Empresa A entregou fisicamente o caminhão para a Empresa B. Ao mesmo
tempo, foi efetuada a transferência de propriedade do caminhão da Empresa A
para a Empresa B junto às autoridades municipais. O preço do caminhão será
definido com base em tabela de preços de carros usados, que será publicada no
final de janeiro de 20x2 por uma instituição de pesquisa, mediante acordo a ser
negociado entre as partes envolvidas.
Quando e como reconhecer a Receita?
16Fonte: Adaptado de Almeida (2016)
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
RECEITAS – EXEMPLO 1 (ANÁLISE)
Uma entidade deve contabilizar um contrato com um cliente somente
quando todos os critérios de identificação são atendidos
Em dezembro de 20x1, a entidade não pode identificar as condições de
pagamento para os produtos ou serviços a serem transferidos;
Quando a Empresa A reconheceria a receita e os respectivos custos na
demonstração do resultado?
­ Somente quando houvessedefinição das condições de pagamento, o que
provavelmente ocorreria no final de janeiro de 20x2
17Fonte: Adaptado de Almeida (2016)
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
RECEITAS – EXEMPLO 1 (CONTABILIZAÇÃO)
­ Contabilização em 31.12.20X1
­ Pelo reconhecimento do adiantamento de clientes
D: Bancos
C: Adiantamento de Clientes ......... R$ 30.000
­ Contabilização em 31.1.20X2
­ Pelo reconhecimento da receita à vista
­ Valor acordado entre as partes para o caminhão em janeiro de X2: R$130.000
D: Bancos ......... R$ 100.000
D: Adiantamento de Clientes ......... R$ 30.000
C: Receita ......... R$ 130.000
­ Pelo reconhecimento da entrega do produto
­ Custo estimado do caminhão: R$110.000
D: Custo da Mercadoria Vendida
C: Estoques ......... R$ 110.000
18Fonte: Adaptado de Almeida (2016)
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
RECEITAS – EXEMPLO 2
O fornecedor envia três propostas separadas para a construção de uma estrada, de
uma ponte e de um túnel. A ponte e o túnel serão construídos na estrada objeto
também da licitação. O governo estruturou o processo de licitação de tal forma que o
contrato para a construção da estrada será concedido separadamente do contrato
para a construção da ponte e do contrato para a construção do túnel. O fornecedor
ganha as três licitações, e um único contrato para os três projetos é assinado com o
governo, sem alterar os custos e receitas atribuíveis a cada parte do contrato.
A transação deve ser contabilizada como contratos separados ou como um contrato
combinado?
19Fonte: Adaptado de Almeida (2016)
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
RECEITAS – EXEMPLO 2 (ANÁLISE)
Nesse exemplo, propostas separadas foram submetidas para a estrada, para
a ponte e para o túnel.
Mesmo que o fornecedor ganhe o trabalho nos três projetos e os termos
acordados com o governo sejam incluídos em um único contrato legal, cada
projeto (estrada, ponte e túnel) será contabilizado separadamente segundo a
IFRS 15.
­ O fornecedor deverá ter um sistema de controles que possa identificar os custos e
as receitas atribuíveis para cada parte do contrato (estrada, ponte e túnel).
­ Segmentar os contratos não é uma questão de escolha, e sim um procedimento
obrigatório quando são cumpridos os critérios da IFRS 15 | CPC 47.
20Fonte: Adaptado de Almeida (2016)
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
RECEITAS – EXEMPLO 4
A Empresa Alfa celebra um contrato com um cliente para vender os
produtos X, Y, Z e K pelo montante total de R$ 10.000. A Empresa J irá
satisfazer as obrigações de desempenho para cada produto (passagem
do controle do produto para o cliente) em diferentes pontos no tempo. A
Empresa J regularmente vende o produto X separadamente e, portanto,
o preço de venda autônomo é diretamente observável. Os preços de
venda de produtos Y, Z e K não são diretamente observáveis.
Para estimar o preço de venda, a empresa usa:
­ a abordagem de avaliação de mercado ajustada para o produto Y e
­ o custo esperado mais uma margem para os produtos Z e K
21Fonte: Adaptado de Almeida (2016)
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
RECEITAS – EXEMPLO 4 (ANÁLISE)
Produto Preço de Venda Método
X 3.000 Diretamente observável
Y 3.500 Ajustado com a abordagem de 
mercado
Z 2.500 Abordagem do custo + margem
K 1.000 Abordagem do custo + margem
Total R$ 10.000
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O valor de cada obrigação do contrato deve ser reconhecida.
Fonte: Adaptado de Almeida (2016)
DESPESAS E OUTROS RESULTADOS DAS OPERAÇÕES 
CONTINUADAS
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Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
DESPESAS E OUTROS RESULTADOS DA OPERAÇÕES CONTINUADAS - CONCEITOS 
GERAIS
Despesas de operações continuadas:
­ São as despesas incorridas para vender produtos (ou prestar 
serviços) e administrar a empresa;
­ As normas internacionais de contabilidade não mencionam a palavra 
operacional;
Plano de Contas:
­ Despesas de Vendas
­ Despesas Administrativas
­ Resultado Financeiro Líquido
­ Outras receitas e despesas das operações continuadas
­ Contribuição Social
­ Imposto de Renda
­ Participações e Contribuições
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Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
DESPESAS DE VENDAS E ADMINISTRATIVAS
De Vendas
­ Despesa com pessoal
­ Férias
­ 13 salário
­ FGTS
­ Comissão de vendas (produtos)
­ Utilidades e serviços
­ Despesas gerais
­ Tributos e Contribuições
­ Propaganda e Publicidade
­ Perdas Estimadas com Créditos de Liquidação 
Duvidosa (PECLD)
Administrativas
­ Despesa com pessoal
­ Honorários
­ Conselho da Administração
­ Conselho Fiscal
­ Diretoria
­ Utilidades e serviços
­ Tributos e Contribuições
­ Despesas gerais
­ Despesas com Provisões
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As despesas devem ser alocadas de forma 
segregada:
• Identificação direta
• Rateio
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
RESULTADOS FINANCEIROS LÍQUIDOS
1. Receitas e Despesas Financeiras
­ Despesas Financeiras
­ Juros pagos ou incorridos
­ Descontos concedidos
­ Despesas bancárias
­ Variação Monetária das obrigações
­ Receitas Financeiras
­ Descontos obtidos
­ Juros auferidos
­ Receitas de títulos vinculados ao mercado aberto
­ Receitas de outros investimentos temporários
­ Prêmio de resgate de títulos e debêntures
2. Variações Monetárias de 
Obrigações e Créditos
­ Variação de obrigações
­ Cambiais
­ Monetária e passiva (exceto pré-fixada)
­ Variação de créditos
­ Cambiais
­ Monetária e ativa
3. PIS sobre Receitas Financeiras
4. COFINS sobre Receitas 
Financeiras
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Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
OUTRAS RECEITAS E DESPESAS
Representam os ganhos ou as perdas que decorram de transações 
que não constituam as atividades ordinárias de uma entidade, mas 
que não se enquadrem em operações descontinuadas.
Exemplos:
­ Lucros ou prejuízos em participações em outras sociedades
­ Resultado de Equivalência Patrimonial
­ Dividendos e rendimentos de outros investimentos
­Vendas diversas
­ Ganhos e perdas de capital nos investimentos
­ Ganhos e perdas de capital no imobilizado
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Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
PARTICIPAÇÕES
As participações de terceiros no lucro devem ser registradas como despesas da 
entidade
­ Débito: em contas de participações
­ Crédito: passivo circulante
Exemplos:
­ Debêntures
­ Empregados
­ Administradores
­ Partes Beneficiárias
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#FICAADICA
Artigo 187, 189 e 190 da Lei das S.A
189: “Do resultado do exercício serão deduzidos,
antes de qualquer participação, os prejuízos
acumulados e a provisão para IR”
187 e190: As debêntures, as participações
estatutárias de empregados e administradores e as
partes beneficiárias serão determinadas nessa
ordem, com base nos lucros que remanescerem depois
de deduzida a participação anteriormente calculada.
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
PARTICIPAÇÕES – EXEMPLO 10
Suponha que uma Empresa tenha definido, em seu Estatuto, que as Debêntures,
Empregados, Administradores e Partes Beneficiárias têm direito (cada uma) a 10% do
lucro do exercício.
Suponha que a empresa tenha um saldo de prejuízos acumulados de R$100.000 e que a
sua Demonstração de Resultado indique:
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Lucro antes do IR e Contribuição Social R$ 449.000
IR e CSLL (90.000)
Lucro antes das Participações R$359.000
Fonte: Fipecafi (2018)
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
PARTICIPAÇÕES – EXEMPLO 10 (CÁLCULO)
Lucro antes das Participações R$359.000
(-) Prejuízo acumulado (100.000)
(=) Base de cálculo das Participações R$259.000
(-) Debêntures (25.900)
(=) Base de cálculo das Participações R$233.100
(-) Empregados (23.310)
(=) Base de cálculo das Participações R$209.790
(-) Administradores (20.979)
(=) Base de cálculo das Participações R$188.811
(-) Partes Beneficiárias (18.881)
(=) Lucro Líquido R$169.930
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Lembrem-se dos artigos 187, 
189 e 190 da Lei 6.404/76
Fonte: Fipecafi (2018)
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
PARTICIPAÇÕES – EXEMPLO 10 (CONTABILIZAÇÃO)
D: Participação de debêntures
C: Juros e Participações– Debêntures a pagar –
Passivo Circulante
25.900
D: Participação de empregados
C: Gratificações e Participações de Empregados a 
pagar – Passivo Circulante
23.310
D: Participação de administradores
C: Gratificações e Participações de Administradores 
a pagar – Passivo Circulante
20.979
D: Participação de partes beneficiárias
C: Partes Beneficiárias a pagar – Passivo Circulante 18.881
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Fonte: Fipecafi (2018)
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
PARTICIPAÇÕES – EXEMPLO 10 (DRE)
Demonstração do Resultado do Exercício de X1
Lucro antes do IR e CSLL R$449.000
IR e CSLL (90.000)
Lucro antes das Participações R$359.000
Participações
Debêntures (25.900)
Empregados (23.310)
Administradores (20.979)
Partes Beneficiárias (18.881)
Lucro Líquido R$269.930
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Prejuízo Acumulado R$100.000
Lucro Líquido do Exercício R$269.930
Saldo antes da formação de reservas R$169.930
#FicaaDica
Como se vê, os prejuízos
acumulados não foram deduzidos
dos resultados na DRE (só da base
de cálculo das participações).
Eles permanecerão na conta
Prejuízos Acumulados aguardando
a chegada do Lucro Líquido para
sua absorção!
APRESENTAÇÃO DA DRE
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Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO (DRE)
Lei das S.A
Receita Bruta
(-) Deduções de vendas
(-) Abatimentos
(-) Impostos sobre as receitas
(=) Receita Líquida
(-) Custo dos produtos ou serviços
(=) Resultado bruto
(-) Despesas com vendas
(-) Despesas gerais e administrativas
(+|-) Receitas | Despesas financeiras
(+|-) Outras receitas e despesas 
operacionais
(=) Resultado antes dos tributos
(-) Despesa IR / CSLL
(=) Resultado Líquido do Período
Padrões Internacionais
Receita Líquida
(-) Custo dos produtos ou serviços
(=) Resultado bruto
(-) Despesas com vendas
(-) Despesas gerais e administrativas
(+|-) Outras receitas e despesas
(=) Resultado antes das receitas e despesas 
financeiras
(+|-) Receitas | Despesas financeiras
(=) Resultados antes dos tributos 
(-) Despesa IR / CSLL
(=) Resultado líquido das operações 
descontinuadas
(+|-) Resultado das operações 
descontinuadas
(=) Resultados antes das Participações
(-) Participações
(=) Resultado Líquido do Período34
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
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Exemplo: Natura S.A
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
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Exemplo: Natura S.A
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO (DRE)
Critérios básicos:
­ Devem ser divulgadas na Demonstração Consolidada de Resultado do Exercício:
­ Resultados atribuíveis:
­ à participação dos sócios não controladores
­ aos detentores do capital próprio da empresa controladora
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Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
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Exemplo: Natura S.A
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO (DRE)A
Critérios básicos:
­ As despesas devem ser classificadas de forma que o usuário das informações 
contábeis possam analisar sua frequência, potencial de ganho e de perda e a 
previsibilidade (item 101 CPC 26 R(1))
­ As formas de classificação das despesas:
­ Método da função;
­ Método da natureza;
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Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO (DRE)
Método da Função da Despesa
­ Informações mais relevantes
­ Alocações arbitrárias
­ Custo x benefício da informação
42Fonte: Fipecafi (2018)
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO (DRE)
Método da Natureza da Despesa
­ Utiliza como elemento agregador 
das despesas a sua natureza
­ Listagem das despesas incorridas no 
período
43Fonte: Fipecafi (2018)
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO (DRE)
44Fonte: Fipecafi (2018)
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
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Exemplo: Natura S.A
Material elaborado por Ludmila Melo e Lúcio Tozetti 
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Exemplo: Natura S.A