Apresentacao-final-metodo-de-custeio-baseado-em-atividades-ABC

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“ABC : “ABC : 
Um estudo da ferramenta para gestão”Um estudo da ferramenta para gestão”Um estudo da ferramenta para gestão”Um estudo da ferramenta para gestão”
ANA LIVIA
ARIANA MARTINS
EDUARDO MARTIN
ELAINE CAMERA
FERNANDO S. AZEITUNO
Objetivo
• Caracterizar o sistema de custeio ABC e algumas das
peculiaridades de implantação;
• Oferecer uma ferramenta que auxilie a gestão empresarial;
ContabilidadeContabilidade de Custosde Custos
• Ramo da Contabilidade que mede, registra e relata
informaçõessobrecustos.informaçõessobrecustos.
• Custos valores despendidos para a produção de bens e/ou
serviços
EVOLUÇÃO DOS SISTEMAS DE CUSTEIOEVOLUÇÃO DOS SISTEMAS DE CUSTEIO
Segundo IBRACON – Auditoria Registros de uma Profissão –
2007, fases da contabilidade.
• Contabilidade do proprietário
• Contabilidade de Custos
• Contabilidade Gerencial
•• AA primeiraprimeira fasefase dada ContabilidadeContabilidade éé
aa visãovisão contábilcontábil dede umum instrumentoinstrumento
ligadoligado diretamentediretamente aoao donodono dodo
Contabilidade
do Proprietário
Contabilidade
do Proprietário
Fases da ContabilidadeFases da Contabilidade
ligadoligado diretamentediretamente aoao donodono dodo
empreendimentoempreendimento.. EnvolviaEnvolvia oo
registroregistro ordenadoordenado dasdas transaçõestransações
dosdos homenshomens dede negóciosnegócios parapara aa
proteçãoproteção dede suasua riquezariqueza..
Fonte: Ibracon – Auditoria Registros de uma Profissão - 2007 
•• TeveTeve suasua origemorigem nana RevoluçãoRevolução
Fases da ContabilidadeFases da Contabilidade
Contabilidade
Financeira
Contabilidade
Financeira
Fonte: Ibracon – Auditoria Registros de uma Profissão - 2007 
•• TeveTeve suasua origemorigem nana RevoluçãoRevolução
Industrial,Industrial, emem conseqüênciaconseqüência dosdos
grandesgrandes negócios,negócios, queque passarampassaram aa serser
financiadosfinanciados.. OcorreOcorre oo crescimentocrescimento dada
relevânciarelevância dosdos resultadosresultados dosdos
relatóriosrelatórios contábeiscontábeis..
Grande marco para a Contabilidade de Custos; mecanização/Produção em
série; Necessidade de controle dos Custos industriais
•• Associada ao capitalismo industrial, Associada ao capitalismo industrial, 
surgiu da necessidade do surgiu da necessidade do 
gerenciamento contábil interno em gerenciamento contábil interno em 
função das novas complexidades dos função das novas complexidades dos 
Contabilidade
Gerencial
Contabilidade
Gerencial
Fases da ContabilidadeFases da Contabilidade
função das novas complexidades dos função das novas complexidades dos 
processos de produção, com o processos de produção, com o 
objetivo de obter informações para a objetivo de obter informações para a 
tomada de decisões.tomada de decisões.
Fonte: Ibracon – Auditoria Registros de uma Profissão - 2007 
JIT – Just–in-Time
TQC – Total Quality Control
CAD – Computer Aided Design
CAM – Computer Aided
Manufacturing
FMS – Flexible Manufacturing System
LINHA DO TEMPOLINHA DO TEMPO
CIM – Computer Integrated
Manufacturing
DesafioDesafio
• O ambiente econômico contemporâneo exige excelência dos 
sistemas de contabilidade gerencial
– competição global , rápido progresso na tecnologia , – competição global , rápido progresso na tecnologia , 
– as violentas flutuações nas taxas de câmbio e preços das 
matérias-primas
– necessidade de controle de custos
– para medir e melhorar a produtividade
– descoberta de melhores processos de produção.
Johnson e Kaplan (1996)
Métodos baseados no volume-VBC
• Consiste na apropriação de todos os
custos de produçãoaos bens elaborados,
e só os de produção. Todos os gastos
relativos ao esforço de fabricaçãosãorelativos ao esforço de fabricaçãosão
distribuídos para todos os produtos
feitos”(Eliseu Martins).
• Fundamental separação entre custo e
despesa.
• Único metodo aceito para fins fiscais
(IR).
CUSTEIO POR ABSORÇÃOCUSTEIO POR ABSORÇÃO
• Falha como instrumento gerencial: problemas relacionados aos
custosfixos:custosfixos:
• � natureza do custo fixo.
• � usam critério de rateio: arbitrariedade.
• � valor unitário depende do volume de produção.
Fonte: Mauad 2001
Melhor visão a curto prazo.
“Só são alocados aos produtos os custos
variáveis, ficando os fixos separados e
considerados como despesas do
período, indo diretamente para operíodo, indo diretamente para o
resultado, para os estoques só vão,
como conseqüência, custos variáveis”
(Martins).
Segundo Horngren, Foster e
Razão do não-uso do custeio variável
nos balanços:
� conflito com os princípios contábeis
atualmente aceitos:
- Regime de Competência e
Confrontação.
Desvantagens do Custeio VariávelDesvantagens do Custeio Variável
• No caso de Custos Mistos (parcela fixa e variável),
Exemplo a fatura de energia elétrica em que existe um valor
mínimo a ser pago independentemente de se consumir ou não, nem
sempreé possívelsepararobjetivamentea parcelafixa da variável.sempreé possívelsepararobjetivamentea parcelafixa da variável.
Embora existam técnicas estatísticas para efetuar tal separação,
muitas vezes elas é tão arbitrária quanto o rateio dos CIF no Custeio
por Absorção.
• O Custeio Variável não é aceito pela Auditoria Externa das
empresas que tem capital aberto, e nem pela Legislação do Imposto
de Renda, bem como por uma parcela significativa de contadores,
porque fere os princípios da Realização de Receita , da
Confrontação e o de Competência.
Estes princípios estabelecem que os custos agregados aos
produtos só podem ser reconhecidos à medida que estes são
vendidos,já que,somentequandoreconhecidaa receita(por
Desvantagens do Custeio VariávelDesvantagens do Custeio Variável
vendidos,já que,somentequandoreconhecidaa receita(por
ocasião da venda), é que devem ser deduzidos todos os
sacrifícios necessários a sua obtenção (Custos e Despesas).
Como o Custeio Variável admite que todos os Custo Fixos
sejam deduzidos do resultado do período, mesmo que nem
todos produtos sejam vendidos.
Mudanças conceituais
Diferenças das metodologia do ABC da VBCDiferenças das metodologia do ABC da VBC
• VBC – Foca a precisão numérica com a consistência dos princípios
contábeis
bidimensionalidade - traduzindo o enfoque que tais sistemas
empregam às dimensões de valor e quantidade.
• ABC - objetiva a acuracidade causal dos mecanismos que levam ao
aparecimento dos custos
tridimensional introduz uma nova dimensão, ou "atributos", ao
domínio de análise. Estes atributos são acrescentados para
enriquecer e melhorar a acurácia das informações geradas pelo
ABC, podendo representar características do desempenho das
atividades, propósitos básicos de execução, categorias
As Inadequações do Sistema Tradicional de custos
ao Novo Ambiente de Produção
Evolução competitividadeEvolução competitividade
Fonte: Nakagawa (1991)
Evolução competitividadeEvolução competitividade
Fonte: Nakagawa (1991)
Evolução competitividadeEvolução competitividade
• O avanço tecnológico e a crescente complexidade dos sistemas de
produção, em muitas indústrias os custos indiretos vêm aumentando
continuamente, tanto em valores absolutos quanto em termos
relativos,comparativamenteaoscustosdiretos...”[ VI ], Pamplona
Evolução competitividadeEvolução competitividade
relativos,comparativamenteaoscustosdiretos...”[ VI ], Pamplona
(1997)mostra
• O avanço tecnológico na produção, ao mesmo tempo, revoluciona
os processos de produção no nível de chão de fábrica e ao mesmo
tempo provoca sensíveis alterações nos padrões de comportamento
dos custos, Nakagawa (1994).
Nova visão empresarialNova visão empresarial
• Descobriu-se , então que na raiz das tecnologias avançadas
de produção e novas filosofias de gestão empresarial, tais
como JIT, CAD, CAM, CIM, Etc., estavana verdade, acomo JIT, CAD, CAM, CIM, Etc., estavana verdade, a
implementação da Filosofia Empresarial de Excelência ,
Nakagawa (1991).
• A Filosofia Empresarial de Excelência é a combinação de
Tecnologias Avançadas e novas Filosofias de Gestão
Empresarial, Johnsone Kaplan (1996)
Gestão Estratégica de Custos.Gestão Estratégica de Custos.
• Neste ambiente de evolução tecnológica (JIT/TQC),
surgea necessidadede sedesenvolverumaforma desurgea necessidadede sedesenvolverumaforma de
integração conceitual entre os processos de controle
gerencial e de gestão da manufatura, consolidadas
sobre o nome de Gestão Estratégica de Custos.
Busca de um sistema de custos atendam suas funções e Busca de um sistema de custos atendam suas funções e 
ferramentas para a competitividadeferramentas para a competitividade
• :
Consórcio formado pelo CAM-I, em 1986, por universidades de
renome , agências governamentais e empresas.renome , agências governamentais e empresas.
O Sistema de Custos ABC surge como resposta a estas
necessidades.
Projeto de Pesquisa CMS (Cost Managemente System).
Gestão Estratégica de Custos
• Nesta vertente os estudos conduzidos peloConsortium for
advancedmanufacturing- international (CAM-I), começouaadvancedmanufacturing- international (CAM-I), começoua
tomar forma o sistema de custeio gerencial (Cost
Manufacturing System- CMS), materializado pelo método
ABC (BERLINER; BRIMSON, 1992).
Gestão Estratégica de Custos
• Bezerra (2000, p. 49-51), a partir das definições de Berliner e Brimson
(1992) conceituou o CMS da seguinte maneira:
– Vai além de critérios de acumulação de custos.
– Abordaesepreocupacomo planejamento(visãodefuturo).– Abordaesepreocupacomo planejamento(visãodefuturo).
– Gerencia redução de custos; Trata variáveis não financeiras.
– Indicador de desperdícios.
– Auxilia na tomada de decisões estratégicas e operacionais.
• Segundo NAKAGAWA (1991),” O CMS pretende fornecer as
informações de custos necessárias para apoiar adequadamente as decisões
estratégicas e operacionais.
• O CMS foi desenvolvido em 3 fases:
Desenho conceitual ; Arquitetura ;Implementação.
Fases DO CMSFases DO CMS
• O DESENHO CONCEITUAL DO CMS - considera premissa de 
que as empresas incorrem em custos por meio das atividades 
realizadas em suas estruturas operacionais. realizadas em suas estruturas operacionais. 
• O DESENHO CONCEITUAL DO CMS – Descreve a divisão típica 
da empresas em departamentos (funções, unidades, etc.) e a 
necessidade da criação de centros de custo homogêneos 
significativos 
• IMPLEMENTAÇÃO do CMS - Por meio do ABC
Berliner e Brimson (1992)
Objetivos do CMSObjetivos do CMS
• Identificar os custos dos recursos consumidos para desempenhar 
atividades relevantes da empresa (modelos contábeis).
• Determinar a eficiência e eficácia das atividades desempenhadas • Determinar a eficiência e eficácia das atividades desempenhadas 
(mensuração e desempenho).
• Identificar e avaliar as novas atividades que possam contribuir para 
a melhoria do desempenho da empresa no futuro (gestão de 
investimento).
• Cumprir os três objetivos acima em um ambiente caracterizado por 
mudanças tecnológicas (práticas de manufatura).
Berliner e Brimson (1992)
Gestão Estratégica de Custos
O CMS vem por suprir as lacunas deixadas pelos sistemas tradicionais:
• Não permitem a identificação e eliminação das atividades que não • Não permitem a identificação e eliminação das atividades que não 
agregam valor.
• Custos da qualidade não são identificados e mensuráveis.
Princípios fundamentais CMS NAKAGAWA (1991):Princípios fundamentais CMS NAKAGAWA (1991):
• Identificação dos custos das atividades que não adicionam valor, para melhor uso 
dos recursos;
• Os custos relevantes devem ser diretamente apropriáveis, tendo em vista os 
objetivos dos relatórios gerenciais;
• A acumulação e o relato de custos com base no sistema de custeio por atividade • A acumulação e o relato de custos com base no sistema de custeio por atividade 
(ABC) deverão melhorar o processo de apropriação;
• Devem ser desenvolvidas bases independentes de alocações que reflitam
adequadamente as relações causais entre os custos das atividades e os objetivos dos 
relatórios gerenciais;
• Mensurar o nível de acerto com que as atividades da empresa estão sendo 
executadas, em relação às metas e objetivos discutidos e aprovados durante a fase 
do processo do planejamento estratégico;
• As decisões de gestão de investimentos devem dar suporte à redução ou 
eliminação de atividades que não adicionam valor.
Gestão Estratégica de Custos
• Assim Martins (1996) mostra que essa Contabilidade de 
Custos propõe uma postura muito mais proativa do que reativa 
aos gestores.aos gestores.
• Assim, a contabilidade de custos voltada ao atendimento da 
legislação vem dando lugar para a contabilidade gerencial, o 
qual cria valor para a administração. Maher (2001). Neste 
contexto surge o custeio ABC.
Modelo geral do ABC
Fonte: Adaptado de Cogan (2000)
Direcionadores decustos para o método ABC
Método de Custeio ABC
• Segundo RIBEIRO M. S. (1998), “A análise detalhada do
comportamento passado subsidia o processo de planejamento e
controle, no sentido de corrigir falhas e introduzir melhorias,controle, no sentido de corrigir falhas e introduzir melhorias,
desde que baseado nas verdadeiras causas que provocam os
custos”. Assim a uma distribuição rigorosa das responsabilidades
pelo qual cada parte tem sua margem de contribuição, e foca em
otimizar o desempenho de suas tarefas.
Método de Custeio ABC
• Segundo Gonçalves et. al. (2006), é normalmente é inserida uma 
hierarquia entre os vários elementos captados por uma análise do ABC:
1) Encontra a função -agregação de atividades relacionadas a um propósito.
2)Processo - seqüência ou rede de atividades relacionadas e interdependentes 
realizadas para atingir um objetivo específico. 
3)Atividades - relacionadas entre si, que consomem recursos para produzir 
saídas físicas. 
4 ) Tarefas, definidas como componentes comuns de uma atividade. 
5)Operação, a menor unidade de trabalho.
Método de Custeio ABC
Ching (1997), sintetiza os elementos do custeio por atividades, com o seguinte 
exemplo:
Fonte: CHING (1997, p. 47)
Figura 2 - Hierarquia dos elementos de análise do ABC
Método de Custeio ABC
• O custeio baseado em atividades vem por tratar dos custos
indiretos, entretanto os custos diretos seguem mesma metodologia.
Assimum pontolevantadoé levantara qualidade,a freqüênciae aAssimum pontolevantadoé levantara qualidade,a freqüênciae a
quantidade de vezes que as atividades se repetem. Com o intuito
de avaliar se os mesmo estão de acordo com o objetivo da
organização.
Método de Custeio ABC
• Além disso, segundo Ching (1997), algumas premissas
devem ser levadas em conta no processo de
implementação do Sistema de Custeio ABC em qualquer
organização. Primeiramente, a gestão baseada emorganização. Primeiramente, a gestão baseada em
atividades significamudanças na gestão de negóciose
na relação de forças, pois a visão das pessoas da
organização passa ao âmbito das atividades como
geradoras de custo. Logo o apoio da alta administração é
essencial.
Centros de Custos
• Segundo RIBEIRO M. S. (1998), A implantação do sistema de 
contabilidade por atividades requer a prévia estruturação das 
unidades de trabalho da empresa, via centros de custos, de forma a unidades de trabalho da empresa, via centros de custos, de forma a 
subsidiar o processo de avaliação de desempenho, de resultados, 
bem como gerenciar detalhadamente o processo operacional. Tais 
centros devem congregar apenas atividades semelhantes. 
• Desta forma análise das atividades podem ser mais evidenciadas, 
mostrando se as atividades passam por um ou mais centro de 
custo, e como suas integrações.
Custos das Atividades
Índices de desempenho para o custeio por atividades segundo MARTINS (1996)
• devem ser estabelecidas mensurações de desempenho para as atividades relevantes; 
• essas mensurações de desempenho devem ser de natureza financeira e não-• essas mensurações de desempenho devem ser de natureza financeira e não-
financeira 
• (produtividade por hora trabalhada, por quilo consumido, vendas por funcionário, 
dias deatraso dos balancetes contábeis, grau de satisfação dos adquirentes dos 
serviços do departamento jurídico etc.); 
• as mensurações de desempenho devem ser consistentes com os objetivos da 
empresa; 
• as mensurações de desempenho devem melhorar a visibilidade dos direcionadores 
de custos, quando utilizados.
Direcionador de Custos 
Segundo Gonçalves et. al. (2006), o terceiro componente do
ABC sãoos direcionadoresde custos. Estemétodode custeioABC sãoos direcionadoresde custos. Estemétodode custeio
faz uso da análise do fator gerador de custo, ressaltando a
relação causa-efeito-custo, para melhor alocação destes aos
produtos, serviços ou mercadorias. A causa raiz de um custo
será o estímulo para sua ocorrência.
Atribuição de Custos às Atividades
• A atribuição de custos às atividades deve ser feita de
forma direta, por rastreamentoe, por último, seforma direta, por rastreamentoe, por último, se
inevitável, por rateio. (Martins, 1996, p. 102)
Atribuição de Custos às Atividades 
• Direta - objetivamente associados à realização da atividade,
(ex: consumo de matéria-prima ou outros insumos básicos).
• Rastreamento- quandonãofor viável suaassociaçãodireta,• Rastreamento- quandonãofor viável suaassociaçãodireta,
mas possível uma identificação da relação de causa e efeito entre o
custo e a atividade, exemplo :quantidade de horas-homem
trabalhada ou área ocupada.
• Rateio - última instância, quando não for possível estabelecer, com
razoável grau de precisão, o direcionador de custos.
Custos Pertinentes às AtividadesCustos Pertinentes às Atividades
• As atividades ocorrem nas organizações,
independentemente do porte. E seu correto
apontamento melhora a gestão.
• Logo RIBEIRO (1998), mostra que o sistema de
contabilidade por atividades somente se justifica se
um volume razoável dos custos, inclusive as
despesas, incorridos na empresa (diretos e indiretos)
puder ser rastreado.
Custos das Áreas AdministrativasCustos das Áreas Administrativas
• RIBEIRO (1998), Diz que todas as atividades
desenvolvidas dentro da empresa, sem exceção,
devem ser identificadas, analisadas e custeadas,
desde aquelas especificamente relacionadas ao
processo de fabricação, até as atividades de apoio,
onde também se incluem as executadas na área
administrativa.
Amortização de Custos de Itens Amortização de Custos de Itens 
do Ativo Permanente do Ativo Permanente 
• BERLINER e BRIMSON (1992) sugerem que a estes ativos seja 
adicionado o custo de oportunidade do investimento, o qual estaria 
representando o custo do capital empregado na aquisição do representando o custo do capital empregado na aquisição do 
ativo, independentemente de este ser próprio ou de terceiros.
• Assim RIBEIRO M. S. (1998), mostra que a amortização dos 
investimentos em ativos imobilizados leva em conta o custo 
histórico custo de aquisição; contudo, com o passar tempo, também 
sua depreciação.
VANTAGENS ABC sobre os VBCVANTAGENS ABC sobre os VBC
• A utilização deste tipo de sistema de custeio é mais apropriado
para instituições que utilizam muitos recursos indiretos e que
possuem uma grande diversidade de processos, serviços.
• O ABC considera os custos indiretos através dos
direcionadores de custos, o que elimina/,minimiza a
necessidade de arbitrar rateios, como no custeio por absorção.
VANTAGENS ABC sobre os VBCVANTAGENS ABC sobre os VBC
O Sistema de Custo ABC é uma metodologia desenvolvida para
facilitar a análise de custos relacionadas com as atividades que mais
evidenciam o consumo de recursos de uma empresa.
Segundo essa metodologia, quem consome os recursos são as
atividades e não os produtos ou serviços.
As Atividades e os recursos consumidos é o objetivo de análise e
estratégia do ABC.
VANTAGENS ABC sobre os VBCVANTAGENS ABC sobre os VBC
• Enfoca o conceito de atividade ao invés de trabalhar 
somente com volumes de produção e vendas dos 
produtos; 
• Adota um procedimento teoricamente mais
consistente, alocando aos produtos todos os custos da
empresa e não somente os custos indiretos de
produção.
Catelli e Guerreiro (Apud Ramiro, 2000, p. 51)
VANTAGENS ABC sobre os VBCVANTAGENS ABC sobre os VBC
• Contínuo aperfeiçoamento através da eliminação de custos 
de atividades que não adicionam valor;
• Contabilidade baseada em atividade; • Contabilidade baseada em atividade; 
• Metas determinadas pelo mercado; 
• Melhor monitoramento dos custos, tendo em vista os 
objetivos dos relatórios gerenciais
Berliner e Brimson (1992)
Exemplo no próximo slide.
Benefícios do CMS / ABCBenefícios do CMS / ABC
Processo 01Entrada M.P. Transporte 01 Armazenagem
Intermediária
Exemplo de processode produção 
Processo 02
Intermediária
Produto Final Transporte 02
Benefícios do CMS / ABCBenefícios do CMS / ABC
Processo 01Entrada M.P. Transporte 01 Armazenagem
Intermediária
Processo 02
Intermediária
Produto Final Transporte 02
Contínuo aperfeiçoamento através da eliminação /Minimização
de custos de atividades que não adicionam valor.
Benefícios do CMS / ABCBenefícios do CMS / ABC
Processo 01Entrada M.P. Transporte 01 Armazenagem
Intermediária
Processo 02
Intermediária
Produto Final Transporte 02
Contabilidade baseada em atividades. Focalizar nas
atividades que agregam valor (melhorá-las otimizá-las)
Benefícios do CMS / ABCBenefícios do CMS / ABC
Processo 01Entrada M.P. Transporte 01 Armazenagem
Intermediária
Processo 02
Intermediária
Produto Final Transporte 02
Metas determinadas pelo mercado, incluindo o custo-meta. 
São melhores atingidas pela redução de desperdícios 
(atividades que não agregam valor) e otimização de 
atividades que agregam valor
Benefícios do CMS / ABCBenefícios do CMS / ABC
Processo 01Entrada M.P. Transporte 01 Armazenagem
Intermediária
Processo 02
Intermediária
Produto Final Transporte 02
Melhor monitoramento de custos, tendo em vista os 
objetivos dos relatórios gerenciais.
Benefícios do CMS / ABCBenefícios do CMS / ABC
Processo contínuo 
Desperdício
‘’
Processo 
de 
batelada
Ação sobre direcionadores Processo com 
fluxo contínuo
Sistemas ; fatores físicos e humanos
Limitações deste sistema ABCLimitações deste sistema ABC
• Todo relacionamento de custos fixos das atividades com
as unidades objeto de custeio, feito por meio decost
drivers está sujeito a fortes doses de subjetividade;
• A aplicação do ABC faz com que custos fixos se• A aplicação do ABC faz com que custos fixos se
transformem em custos variáveis, pois sempre que se
apura o custo fixo unitário émodificada a verdadeira
natureza comportamental do elemento de custo, gerando
informações distorcidas;
Limitações deste sistema ABCLimitações deste sistema ABC
• O ABC não utiliza conceitos avançados de
mensuração, como valor econômico, custo demensuração, como valor econômico, custo de
oportunidade, equivalência de capitais, custos
correntes de reposição, dentre outros.
Catelli e Guerreiro (Apud Ramiro, 2000, p. 51)
IMPLEMENTAÇÃO DO ABCIMPLEMENTAÇÃO DO ABC
Bornia (1999)
O ESQUEMA BÁSICO DO ABC
Primeiro Estágio: O Custeio das Atividades
Custos Atividades Passo 1. Especificação das Atividades
• BPA (Análise do Processo Empresarial
• Cadeia de Valor
Passo 2. Os Custos a Serem Rastreados
• Análise do Razão Geral
• Agrupamento de Custos
Passo 3. Seleção dos Direcionadores de Primeiro 
Estágio ou “Direcionadores de Recursos”
Passo 4. Cálculo dos Custos das Atividades
Exemplos de Direcionadores de Recursos
Segundo Estágio: O Custeio dos Objetos de Custos
Atividades Produtos 1. Definição dos Objetos de Custos
• Produtos, linhas de produtos
• Clientes, Grupos de Clientes
• Serviços, Linhas de serviços
2. Os Grupos de Custos de Atividades
3. Seleção dos Direcionadores de
Segundo Estágio ou “Direcionadores de
Atividades
4. Cálculo dos custos dos Objetos de Custos
O Segundo Estágio:
Exemplos de Direcionadores de Atividades:
• Número de inspeções,
• Número de recebimentos,
• Número de lotes, tamanho de lotes,• Número de lotes, tamanho delotes,
• Número de movimentos,
• Número de trocas de ferramentas, número de “setups”, tempo de 
“setup”,
• Tempo de processamento,
• Tempo de armazenamento em conjunto com quantidade armazenada,
• Número de pedidos de clientes, número de chamadas telefônicas,
• Número de peças para montar, número de mudanças na engenharia,
• Número de unidades boas ou ruins produzidas,
• Proporções igualmente distribuídas e muitos outros.
Os Direcionadores de custos de segundo estágio
• Também denominados Direcionadores de Atividades
Para Gilligan (1990): “O componente mais importante do ABC é o
direcionador de custos, pois eles que causam os produtos a serem
diferentes, a se moverem diferentemente e a absorver custos indiretos
diferentemente”diferentemente”
Para O’Guin (1991): “A seleção dos direcionadores de segundo estágio
é o ponto crucial de um projeto ABC ... são eles que determinam a
acurácia e a complexidade do sistema”
Para Turney (1992): “A compreensão e a administração dos
direcionadores de custos são decisivos ao aperfeiçoamento...”
Para Nakagawa (1994): “A análise dos direcionadores ... é essencial
para o processo de melhoria contínua ...”
Exemplo: Empresa de Confecções
Exemplo: Pelo sistema Tradicional:
Exemplo: Pelo sistema Tradicional:
Exemplo: Pelo Sistema ABC
Exemplo: Pelo Sistema ABC
Exemplo: Pelo Sistema ABC
Exemplo: Pelo Sistema ABC
Exemplo: Pelo Sistema ABC
Exemplo: Pelo Sistema ABC
Exemplo: Pelo sistema ABC (versão 1):
Exemplo
• Empresa de Confecções
• Comparando o custo obtido pelos dois sistemas:
Exemplo: Pelo Sistema ABC (Versão 2)
Exemplo: Pelo Sistema ABC (Versão 2)
Exemplo: Pelo Sistema ABC
• Custos das atividades
Exemplo: Pelo sistema ABC (versão 2):
Referências Referências 
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• RAMIRO, Wolney.Activity Based Consting – Pesquisa de Campo para
Dissertação de Mestrado. São Paulo: Universidade Presbiteriana
Mackenzie, 2000
• RIBEIRO, M. S. Custeio das atividades de natureza ambiental.Tese
apresentada à faculdade de Economia, Administração e Contabilidade da
Universidade de São Paulo para obtenção do título de doutoraem
contabilidade,1998.
Integração dos modelos de Integração dos modelos de 
custeio baseado em atividades custeio baseado em atividades custeio baseado em atividades custeio baseado em atividades 
com o com o balancedbalanced scorecardscorecard
Custeio baseado em atividadesCusteio baseado em atividades
Custeio baseado em atividadesCusteio baseado em atividades
• Primeiro estágio
a) Especificação das atividades
b) Rastreamentodoscustosb) Rastreamentodoscustos
c) Identificação e seleção dos direcionadores
de recursos
d) Atribuição dos custos às atividades
Custeio baseado em atividadesCusteio baseado em atividades
• Segundo estágio
a) Definir os objetos de custos
b) Formar gruposde custosde atividadesb) Formar gruposde custosde atividades
c) Selecionar os direcionadores de atividades
d) Cálculo dos custos dos objetos de custos
ABM ABM –– GERENCIAMENTO BASEADO EM GERENCIAMENTO BASEADO EM 
ATIVIDADESATIVIDADES
Enquanto o ABC é o processo técnico para
levantamento das atividades, o rastreamento
doscustosparaatividadese a conduçãodessasdoscustosparaatividadese a conduçãodessas
para os objetos de custos; o ABM é o processo
que utiliza as informações geradas pelo ABC
para gerenciar a empresa ou um negócio.
ABM ABM –– GERENCIAMENTO BASEADO EM GERENCIAMENTO BASEADO EM 
ATIVIDADESATIVIDADES
• Segundo Cogan (1999), o uso do ABC para
melhorar o negócio é conhecido como ABM.
Elesforam feitos um parao outro,enquantooElesforam feitos um parao outro,enquantoo
ABC fornece a informação, o ABM usa essa
informação para as várias análises que
objetivam o melhoramento contínuo da
produção.
ABM ABM –– GERENCIAMENTO BASEADO EM GERENCIAMENTO BASEADO EM 
ATIVIDADESATIVIDADES
• O ABC é definido, de acordo com Player (2000), como uma
metodologia que mede o custo e o desempenho das atividades,
recursos e objetos de custos. Ele responde à seguinte pergunta:
“Quantocustamascoisas?”O ABM, por suavez, é definido“Quantocustamascoisas?”O ABM, por suavez, é definido
como uma disciplina que se concentra na gestão de atividades
como o caminho para a melhoria do valor recebido pelo cliente
e dos lucros alcançados com o fornecimento desse valor. Ele
emprega uma visão de processo e se preocupa com os fatores
que fazem com que os custos existam.
• Para Turney (1992), enquanto o ABC fornece as informações,
o ABM as utiliza no processo de melhoria contínua da
empresa.
ABM ABM –– GERENCIAMENTO BASEADO EM GERENCIAMENTO BASEADO EM 
ATIVIDADESATIVIDADES
ABM ABM –– GERENCIAMENTO BASEADO EM GERENCIAMENTO BASEADO EM 
ATIVIDADESATIVIDADES
• O ABM atinge seus objetivos por meio de duas
aplicações complementares: o ABM operacional e o
ABM estratégico apresentado na figura 3.3
• O ABM operacional tem por objetivo aumentar a
eficiência, reduzir os custos e melhorar a utilização
dos ativos, enquanto o ABM estratégico tenta reduzir
a quantidade de processos a fim de aumentar a
lucratividade.
ABM ABM –– GERENCIAMENTO BASEADO EM GERENCIAMENTO BASEADO EM 
ATIVIDADESATIVIDADES
BALANCED SCORECARDBALANCED SCORECARD
• O Balanced Scorecard é um modelo de medição de
desempenho, surgido naFrança nos anos 60, com o nome de
Tableau de Bord. Porém, para Kaplan e Norton (1992), este
modelo francês ficou limitado a medidasfinanceirase, nomodelo francês ficou limitado a medidasfinanceirase, no
início da década de 90, eles propuseram um novo modelo que
passou a ser conhecido como Balanced Scorecard. O BSC
desde que foi desenvolvido e seu conceito foi lançado evoluiu
para tornar-se o novo referencial de mensuração do
desempenho das organizações (Kaplan e Norton, 2001). Ele
traduz a missão e a estratégia das empresas em um conjunto
balanceado e abrangente de medidas de desempenho, que
serve de base para um sistema de mediçãoe de gestão
estratégica.
BALANCED SCORECARDBALANCED SCORECARD
• Os objetivos e medidas doscorecardderivam
da visão e da estratégia da empresa e
focalizam o desempenhoorganizacionalsobfocalizam o desempenhoorganizacionalsob
quatro perspectivas: financeira, do cliente, dos
processos internos e da aprendizagem e
crescimento, conforme apresentado na figura
4.1:
BALANCED SCORECARDBALANCED SCORECARD
BALANCED SCORECARDBALANCED SCORECARD
• Para Prado (2002), a perspectiva financeira representa metas
de longo prazo, gerar retornos acima do capital investido na
unidade de negócio. O BSC permite tornar os objetivos
financeirosexplícitos,alémde permitir ajustesentreunidadesfinanceirosexplícitos,alémde permitir ajustesentreunidades
de diferentes negócios e de diferentes fases de seus ciclos de
vida e de crescimento. É, segundo Kaplan (2001), a estratégia
para crescimento, lucratividade e risco, vista pelo acionista. As
medidas de desempenho dessa perspectiva são tipicamente
relacionadas à rentabilidade tais como: receita operacional,
retorno sobre o capital, valor econômico adicionado, etc.
BALANCED SCORECARDBALANCED SCORECARD
• A perspectiva clientes dá, de acordo com Prado
(2002), ao executivo uma idéia clara de seus
segmentos alvos de clientes e negócios, dispondo um
conjunto de medidas essenciais: participação,conjunto de medidas essenciais: participação,
retenção, captação, satisfação e lucratividade.
Representam metas para as operações, logística,
marketing e desenvolvimentos de produtos e serviços
da empresa. É a estratégia para criar valor e
diferenciação a partir da perspectiva do consumidor
(Kaplan, 2001).
BALANCED SCORECARDBALANCED SCORECARD
• Já a perspectiva processos internos, conforme Prado
(2002), identifica, para os executivos, os processos
críticos em que devem buscar a excelência, a fim de
atenderaosobjetivosdos acionistase de segmentosatenderaosobjetivosdos acionistase de segmentos
específicos de clientes. São, para Kaplan (2001), as
prioridades estratégicas para vários processos
comerciais, criando satisfação do consumidor e do
acionista.
BALANCED SCORECARDBALANCED SCORECARD
• E finalmente, a perspectiva aprendizado e
crescimento desenvolvem objetivos e medidas
para,de acordocom Prado(2002), orientaropara,de acordocom Prado(2002), orientaro
aprendizado e o crescimento organizacional.
São, na visão de Kaplan (2001), as prioridades
para criar um clima que dê suporte à mudança,
inovação e crescimento organizacional.
BALANCED SCORECARDBALANCED SCORECARD
• Para Campos (1998), as
medidas de desempenho
devem englobar os
valores que a empresavalores que a empresa
considera como vitais
para a sua sobrevivência
e crescimento.
BALANCED SCORECARDBALANCED SCORECARD
INTEGRAÇÃO DO ABC COM O BSCINTEGRAÇÃO DO ABC COM O BSC
• Enquanto o ABC lida com a função Custos em uma empresa, ela também
tem que lidar com outra função muito importante, que é a função Receita.
A demanda de volume por um produto ou serviço é resultante de vários
fatores que incluem a qualidade, o tempo e confiabilidade daentrega do
produto, a inovação e funcionalidade do produto, a adaptaçãoasproduto, a inovação e funcionalidade do produto, a adaptaçãoas
necessidades dos clientes. As perspectivas do cliente e dosprocessos de
negócio do Modelo de Balanced Scorecard ajudam a especificar aqueles
atributos do produto e serviço e os relacionamentos que os clientes
valorizam e que levam a incremento das vendas. A perspectivado
aprendizado ressalta a importância que investimentos em pessoas e
sistemas podem contribuir para a melhoria dos processos internos e o
relacionamento com os clientes. Por fim, a perspectiva financeira traduz
todos os esforços acima em aumento do valor da empresa.
INTEGRAÇÃO DO ABC COM O BSCINTEGRAÇÃO DO ABC COM O BSC
INTEGRAÇÃO DO ABC COM O BSCINTEGRAÇÃO DO ABC COM O BSC
• Através da análise de valor, verifica-se se a atividade
esta agregando valor ao cliente ou apenas custo ao
objeto de custo. Para isso, de acordo com Hilton
(2003) bastafazerasseguinteperguntas:(2003) bastafazerasseguinteperguntas:
• a) O cliente externo encoraja a organização em
melhorar essa atividade?
• b) A organização estaria mais próxima de alcançar
seus objetivos pelo o desempenho desta atividade?
INTEGRAÇÃO DO ABC COM O BSCINTEGRAÇÃO DO ABC COM O BSC
• Para Kaplan (2001), combinar excelência nos negócios e uma
administração focada na estratégia permite que as
organizações façam certo as coisas certas e isso nada mais é
que a integraçãodo ABC/ABM com BSC. Essaintegraçãoéque a integraçãodo ABC/ABM com BSC. Essaintegraçãoé
fortalecida quando se olha pelo lado da análise de valor,
técnica esta, empregada em ambos os modelos.
• Quando da elaboração dos modelos deve-se buscar com que os
direcionadores do custeio ABC coincidam com os indicadores
do BSC. Assim, estará sendo criada uma sinergia que atuará
simultaneamente sobre os custos e receita da empresa.
TimeTime--DrivenDriven ActivityActivity--basedbased CostingCosting
(TDABC)(TDABC)
TimeTime--DrivenDriven ActivityActivity--basedbased CostingCosting (TDABC(TDABC ))
• Contudo, apesar de apresentar uma série de vantagens teóricas sobre os
demais métodos de custeio, o ABC tem sido relativamente pouco
implementado e utilizado pelas empresas (COHEN et al., 2005; KAPLAN;
ANDERSON, 2007). Dentre as usuais limitações que dificultam a
implementaçãoe a operacionalizaçãodo ABC nasempresas,destacam-seimplementaçãoe a operacionalizaçãodo ABC nasempresas,destacam-se
os elevados custos de implementação e manutenção, além da complexidade
inerente a essa metodologia (SOUZA et al., 2008).
• No intuito de contornar as várias limitações identificadas do ABC, Kaplan
e Anderson (2004) propuseram o TDABC. Atkinson (2007) destaca que
essa nova abordagem é, de forma geral, drasticamente menos complexa que
o ABC tradicional e que a redução da precisão das informaçõesde custos é
insignificante.
TimeTime--DrivenDriven ActivityActivity--basedbased CostingCosting (TDABC)(TDABC)
• Em 2001, Anderson aperfeiçoou essa metodologia com o
auxílio do professor Robert Kaplan daHarvard Business
School (BRUGGEMAN et al., 2005). Deacordo com Barret
(2005), os proponentesdo TDABC afirmam que essanova(2005), os proponentesdo TDABC afirmam que essanova
metodologia demanda menos tempo de pesquisa e
implementação do que o ABC tradicional. Esse autor também
afirma que o TDABC deve ser entendido como outra “opção”
na gestão de custos das empresas.
• De acordo com Kaplan e Anderson (2007), o TDABC
demanda apenas a estimativa de duas variáveis para sua
aplicação: o custo de fornecimento de recursos a uma
determinada atividade e o tempo requerido para executá-la.
TimeTime--DrivenDriven ActivityActivity--basedbased CostingCosting (TDABC)(TDABC)
• O processo de implementação do TDABC em uma empresa pode ser
descrito em seis passos:
• (1) identificação dos recursos fornecidos às atividades,segregando-os em
grupos;
• (2) estimativa dos custos de cada recurso;
• (3) mensuração da capacidade prática das atividades;
• (4) cálculo da unidade de custo de cada recurso – divide-se,o valor
encontrado para cada grupo de recursos pela capacidade prática da
atividade;
• (5) determinação do tempo requerido por evento de uma atividade, baseada
em diferentes direcionadores de custos;
• (6) multiplicação do custo unitário (obtido no passo 4), pelo tempo
requerido por objeto de custo – passo 5 – (EVERAERT; BRUGGEMAN,
2007).
TimeTime--DrivenDriven ActivityActivity--basedbased CostingCosting (TDABC)(TDABC)
• Sob a perspectiva do TDABC, os direcionadores de custos
podem ser classificados como contínuos, discretos ou
indicadores (BRUGGEMAN et al., 2005)
• Comoexemplodeum direcionadorcontínuo,tem-seo pesode• Comoexemplodeum direcionadorcontínuo,tem-seo pesode
umcontêiner
• Os números de ordens de produção e de verificações de
créditos podem ser citadoscomo direcionadores discretos
• Já o tipo de clientes (nacional ou internacional) pode ser
mencionado como um exemplo de direcionador indicadorTimeTime--DrivenDriven ActivityActivity--basedbased CostingCosting (TDABC)(TDABC)
• Vantagens TDABC ressaltadas por Kaplan e Anderson (2004; 2007):
• (i) facilidade e rapidez na construção de um modelo acurado;
• (ii) integração com os sistemas de gestão integrada (Enterprise Resource
Planning– ERPs)esistemasderelacionamentocomclientes;Planning– ERPs)esistemasderelacionamentocomclientes;
• (iii) direcionadores que refletem as diversas características especiais
identificadas em algumas atividades;
• (iv) facilidade de utilização em uma base mensal, permitindo o feedback
dos gestores rapidamente;
• (v) disponibilidade de informações acuradas sobre a eficiência de processos
e a capacidade utilizada de produção;
.
TimeTime--DrivenDriven ActivityActivity--basedbased CostingCosting (TDABC)(TDABC)
• (vi) boas estimativas sobre o consumo de recursos;
• (vii) facilidade de integração com os diversos sistemas existentes nas
grandes empresas;
• (viii) velocidadeebaixocustodemanutenção;• (viii) velocidadeebaixocustodemanutenção;
• (ix) disponibilidade de informações que permitem a identificação
• da origem dos problemas;
• (x) utilização em indústrias com grande e complexa variedade de produtos,
clientes, canais de distribuição e despesas.
TimeTime--DrivenDriven ActivityActivity--basedbased CostingCosting (TDABC)(TDABC)
• Exemplo de um departamento que desempenha as seguintes
atividades:
• Manipular ordens, Processar reclamações e Verificar crédito.
• O custo total para realizar as atividadesé de $560.000,00 e• O custo total para realizar as atividadesé de $560.000,00 e
existem 9.800 ordens, 280 reclamações e 500 verificações de
crédito.
• Destaca-se que sob tal abordagem, o tempo como direcionador
é apresentado em minutos.
• O tempo total é calculado em 700 minutos e considera-se o
valor de 80% para a capacidade prática.
TimeTime--DrivenDriven ActivityActivity--basedbased CostingCosting (TDABC)(TDABC)
TimeTime--DrivenDriven ActivityActivity--basedbased CostingCosting (TDABC)(TDABC)
SISTEMA DE CUSTEIO ABC SISTEMA DE CUSTEIO ABC 
X X X X 
SISTEMA DE CUSTEIO POR SISTEMA DE CUSTEIO POR 
ABSORÇÃOABSORÇÃO
SISTEMA DE CUSTEIO ABC X SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃOSISTEMA DE CUSTEIO ABC X SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO
• A grande diferença entre a forma de custeamento por absorção e o ABC está na
sua estrutura de alocação de custos aos objetos de custo.
• Enquantoo custeio por absorçãoaloca custosaos produtosnuma estrutura• Enquantoo custeio por absorçãoaloca custosaos produtosnuma estrutura
vertical, como por exemplo, a estrutura departamental, o custeio ABC
apresenta em sua metodologia uma estrutura horizontal, aloca as atividades aos
centros de custos para cada departamento.
• A filosofia do sistema de custeio por absorção é aquela que diz que são os
produtos que consomem os recursos das empresas, enquanto que a filosofia do
sistema de custeio ABC é aquela que define que são as atividades da empresa
que consomem os recursos
PRINCIPAIS DIFERENÇAS ENTRE O SISTEMA DE CUSTEIO AB C E O 
SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO
SISTEMA DE CUSTEIO ABC X SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃOSISTEMA DE CUSTEIO ABC X SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO
Martins (1996) delineia o sistema de custeio ABC, como uma metodologia de
custeio que procura reduzir as distorções provocadas pelosrateios dos custos
indiretos utilizados pelo método de custeio por absorção e outros métodos
tradicionais de custeio, mas sua utilidade não se limita ao custeio de produtos e
serviços, ele é uma poderosa ferramenta utilizada na gestãode custos e tomada
de decisão dos principais executivos das organizações.
SISTEMA DE CUSTEIO ABC X SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃOSISTEMA DE CUSTEIO ABC X SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO
PRINCIPAIS DIFERENÇAS ENTRE O SISTEMA DE CUSTEIO AB C E O 
SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO
SegundoNakagawa(1995) existemdiferençassignificativasentreosdois tiposdeSegundoNakagawa(1995) existemdiferençassignificativasentreosdois tiposde
custeio, na forma de apropriação dos custos indiretos aos produtos. No sistema
de custeio por absorção assume-se como pressuposto, que sãoos produtos que
consomem os recursos para fabricá-los ou comercializá-los. No sistema de
custeio ABC, assume-se como pressuposto que os recursos de uma empresa são
consumidos por atividades e não pelos produtos que ela fabrica. Os produtos
surgem como conseqüência das atividades estritamente necessárias para
fabricá-los ou comercializá-los e atender as necessidadesdos clientes.
SISTEMA DE CUSTEIO ABC X SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃOSISTEMA DE CUSTEIO ABC X SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO
PRINCIPAIS DIFERENÇAS ENTRE O SISTEMA DE CUSTEIO AB C E O 
SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO
Ainda para Nakagawa (1995) outra grande diferença entre o sistema de custeio por
absorção e o sistema de custeio ABC é o rateio e o rastreamento, o rateio é a
forma como os sistemas tradicionais de custeio fazem a apropriação dos custos
indiretos de produção aos produtos, alega-se que os mesmos são as principais
causas de distorções nos custos dos produtos, provocando inúmeros erros nas
decisões.
SISTEMA DE CUSTEIO ABC X SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃOSISTEMA DE CUSTEIO ABC X SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO
PRINCIPAIS DIFERENÇAS ENTRE O SISTEMA DE CUSTEIO AB C E O 
SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃOSISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO
Para Brimson (1996) as diferenças entre os custeios por absorção e ABC, é que no
sistema de custeio por absorção os custos são acumulados e controlados pelo
total e por categoria dentro da unidade organizacional, enquanto que no custeio
ABC os custos são associados com aquilo que a organização faz(unidades de
trabalho).
SISTEMA DE CUSTEIO ABC X SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃOSISTEMA DE CUSTEIO ABC X SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO
PRINCIPAIS DIFERENÇAS ENTRE O SISTEMA DE CUSTEIO AB C E O 
SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO
Perez Jr, Oliveira e Costa (1999) mencionam que o sistema de custeio por
absorção não atende as atuais necessidades de informação decusto. Por isto, foi
desenvolvido o sistema de custeio ABC, que pode ser integrado com as novas
ferramentas gerenciais dos processos produtivos.
Afirmam os autores que uma das principais diferenças entre osistema de custeio
por absorção e o sistema de custeio ABC é a substituição dos critérios de rateio
pelos direcionadores de custos, que consiste na distribuição dos custos
indiretos, de forma diferente.
ETAPAS DE ELABORAÇÃO DO CUSTEIO ABC E ABSORÇÃO
No custeio ABC, a apropriação dos custos indiretos é realizada em dois 
estágios: 
SISTEMA DE CUSTEIO ABC X SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃOSISTEMA DE CUSTEIO ABC X SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO
estágios: 
- custeio das atividades e 
- custeio dos objetos. 
No primeiro estágio, custeio das atividades, os custos são direcionados às 
atividades. No segundo estágio, custeio dos objetos, os custos das 
atividades são atribuídos aos produtos e/ou serviços. 
ETAPAS DE ELABORAÇÃO DO CUSTEIO ABC E ABSORÇÃO
Martins (1998) propõe as seguintes etapas de elaboração:
a) identificação das atividades relevantes: as atividades são necessárias para concretização de um processo e, o
primeiropasso,parao custeioABC, é identificarasatividadesrelevantesdentrodecadadepartamento;
SISTEMA DE CUSTEIO ABC X SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃOSISTEMA DE CUSTEIO ABC X SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO
primeiropasso,parao custeioABC, é identificarasatividadesrelevantesdentrodecadadepartamento;
b) atribuição dos custos às atividades: o custo de uma atividade compreende todos os recursos consumidos para
executá-la e deverá ser feito da forma criteriosa e na seguinte prioridade: 1) alocação direta; 2) rastreamento e; 3)
rateio;
c) identificação e seleção dos direcionadores de custo: o direcionador de custo deverá refletir a causa básica da
atividade e o seu respectivo custo. Para tanto, observando os estágios, primeiro calcula-se os “direcionadores de
recursos” às atividades e, em seguida, os “direcionadores de atividades” aos objetos de custo.
d) atribuiçãodos custos das atividades aos produtos: definidas as atividades relevantes, seus direcionadoresde
recursos e respectivos custos, resta identificar a melhor relação entre atividade e produto e os seus direcionadores
específicos.
SISTEMA DE CUSTEIO ABC X SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃOSISTEMA DE CUSTEIO ABC X SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO
ETAPAS DE ELABORAÇÃO DO CUSTEIO ABC E ABSORÇÃO
ParaHorngren,Datar & Foster (2004), o custeiopor absorçãoutiliza umaParaHorngren,Datar & Foster (2004), o custeiopor absorçãoutiliza uma
única, ou poucas, taxas de rateio dos custos indiretos. A maioria dos custos
indiretos consiste em salários pagos a supervisores, engenheiros, pessoal de
apoio à fabricação, pessoal de manutenção, despesas de aluguel e
administrativas, as quais, em geral, são alocadas aos produtos e/ou serviços
com base na mão-de-obra direta e/ou horas máquinas.
SISTEMA DE CUSTEIO ABC X SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃOSISTEMA DE CUSTEIO ABC X SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO
ETAPAS DE ELABORAÇÃO DO CUSTEIO ABC E ABSORÇÃO
Assim, no custeio por absorção, os autores, delineiam as seguintes etapas para 
apropriação dos custos:apropriação dos custos:
- identificar os objetos de custos;
- identificar os custos diretos do produto;
- selecionar as bases para ratear os custos indiretos (MOD/ horas máquina);
- identificar os custos indiretos associados a cada base de rateio dos custos;
- calcular a taxa por unidade para cada base de rateio;
- calcular os custos indiretos rateados aos produtos; e
- calcular o custo total dos produtos.
Vantagens do custeio ABC Vantagens do custeio por ab sorção
Atende aos Princípios Fundamentais de Contabilidade Atende aos Princípios Fundamentais de Contabilidade
Pode fornecer subsídios para gestão econômica, custo de
oportunidade e custo de reposição
Atende a legislação
Pode ser empregado em diversos tipos de empresas
(industriais, comerciais, de serviços, com ou sem fins
Melhora a informação à gerência para as finalidades de
estabelecimentos dos preços de venda, visando a
TABELA 1 – Vantagens da aplicação dos custeios ABC e por Absorção
(industriais, comerciais, de serviços, com ou sem fins
lucrativos)
estabelecimentos dos preços de venda, visando a
recuperação a longo prazo de todos os custos
Possibilita a eliminação ou redução das atividades que não
agregam valor ao produto
Debita a produção, estoques e custos dos produtos vendidos
para atender às convenções contábeis existentes e aceitas
pela grande maioria dos contadores
Proporciona melhor visualização dos fluxos dos processos
Identifica onde os itens em estudo estão consumindo mais
recursos
Identifica o custo de cada atividade em relação aos custos
totais da entidade
Informações gerenciais mais fidedignas por meio da redução
do rateio
Pode, ou não, ser um sistema paralelo ao sistema de
contabilidade
Menor necessidade de rateios arbitrários
Obriga a implantação, permanência e revisão de controles
internos
TABELA 2 – Desvantagens da aplicação dos custeios ABC e por Absorção
Desvantagens do custeio ABC Desvantagens do custeio por absorção
Dificuldade de envolvimento e comprometimento dos
empregados da empresa
Pouca quantidade de informações para fins gerenciais
Alto nível de controles internos a serem implantados e
avaliados
Há a necessidade de rateio dos custos indiretos, o que torna as
informações de custos frágeis
Maior preocupação em gerar informações estratégicas
do que em usá-las
Distorções nos custeios dos produtos, provocados por rateios
arbitrários de custos indiretos quando do uso dos custeios que
promovem tais rateios
Leva em consideração muitos dados Utilização de reduzido número de bases de rateio
Necessidade de reorganização da empresa antes de
sua implantação
Não mensuração dos custos da não qualidade provocados por
falhas internas e externas
Dificuldade na integração das informações entre
departamentos
Não segregação dos custos das atividades que não agregam valor
Necessidade de formulação de procedimentos padrões Não consideração de medidas de desempenho de natureza não
financeira, conhecidos como indicadores físicos de produtividade
Informações de difícil extração
Necessidade de revisão constante
Gastos elevados para implantação
ESTUDOS DE CASOESTUDOS DE CASOESTUDOS DE CASOESTUDOS DE CASO
Metodologia ABC: Implantação Metodologia ABC: Implantação Metodologia ABC: Implantação Metodologia ABC: Implantação 
em uma Microempresaem uma Microempresa
Metodologia ABC: Implantação em uma MicroempresaMetodologia ABC: Implantação em uma Microempresa
A maior parte dos trabalhos que apresentam implantações de sistemas de Custeio
Baseados em Atividades (ABC) estão voltados para empresas de médio ou grande
porte,comaltosfaturamentosegrandenúmerodeempregados.porte,comaltosfaturamentosegrandenúmerodeempregados.
Lamentavelmente as pequenas e micro empresas parecem não ter acesso a estas
novas metodologias.
Este é o setor da indústria que mais emprega pessoas no país e se apresenta como o
mais desprovido de ferramentas (financeiras, tecnológicas e de gestão) para
enfrentar os desafios que o mercado lhes apresenta.
Portanto, a proposta do trabalho foi demonstrar a viabilidade de
aplicara técnicadeCusteioBaseadoemAtvidades(ABC) emmicro
Metodologia ABC: Implantação em uma MicroempresaMetodologia ABC: Implantação em uma Microempresa
aplicara técnicadeCusteioBaseadoemAtvidades(ABC) emmicro
e pequenas empresas, com uma metodologia de aplicação
simplificada, realizando adaptações que garantem baixo
investimento, curto espaço de tempo para obter resultados e
comprometimento por parte dos responsáveis ou proprietários da
empresa.
• A empresa atua no setor metal-mecânico que fabrica esquadrias em alumínio(portas,
janelas, box e outros) e possui quatro funcionários,
• EstálocalizadanomunicópiodeMaraus-RS,
Caracterização da MicroempresaCaracterização da Microempresa
• EstálocalizadanomunicópiodeMaraus-RS,
• Atende principalmente o mercado da região, onde a construção civil possui índices
elevados de atividade, do qual a empresa depende para estar no mercado,
• A empresa adota uma política de vendas apenas sob encomenda, produzindo um número
de produtos acabados que vai de 800 a 1000Kg de alumínio por mês,
• A empresa trabalha com estoques mínimos de matéria-prima principal (alumínio e
acessórios).
Caracterização da MicroempresaCaracterização da Microempresa
Os produtos da empresa são divididos em quatro famílias principais: portas,
janelas, box e produtos especiais, compondo doze produtos com modelos
diferentes conforme mostra a Tabela I.
Caracterização da MicroempresaCaracterização da Microempresa
A empresa divide seus processos de manufatura em cinco processos perfeitamente visíveis:
1) Processo de concorrência: é o processo no qual estão incluídas as atividades de
recebimentopara pedido de orçamento,desenvolvimentode produtos especiais,recebimentopara pedido de orçamento,desenvolvimentode produtos especiais,
confecção dos orçamentos e aprovação do crédito. Trata-se mais da parte burocrática da
empresa, sendo de extrema importância pois é onde são fechados os negócios com os
clientes.
2) Processo de manipulação da matéria-prima: este é o processo que inclui o maior
número de atividades, dentre as quais tem-se a identificação do fornecedor, compra,
recepção, conferência, estocagem e transporte interno da matéria-primapara a
produção.
3) Processo de produção: processo no qual a matéria-prima é realmente trabalhada. Estão
incluídas as atividades de preparação da ordem de produção, corte, furação,
estampageme colocaçãode acessórios. Tambémé um processode alto custo e de
Caracterização da MicroempresaCaracterização da Microempresa
estampageme colocaçãode acessórios. Tambémé um processode alto custo e de
extrema atenção por parte dos funcionários.
4) Processo de montagem: estão incluídas as atividades de montagem e inspeção final. Este
é o último processo realizado dentro da indústria.
5) Processo de instalação: neste processo estão incluídas as atividadesde transporte e
instalação do produto acabado.
Caracterização da MicroempresaCaracterização da Microempresa
Nos cinco processos ocorre compartilhamento dos recursos da fábrica e da mão-de-obra, isto é,
não existem quatro linhas de produção independentes para portas, janelas, box e produtos
especiais.
A Figura 1 mostra os processos e suas devidas atividades:
Etapas da implantação do custeio ABC na empresaEtapas da implantação do custeio ABC na empresa
ETAPA 1 – Ferramentas de Implantação:
A empresa optou por usar a elaboração de planilhas de cálculos feitas no Excel pois os custos de
aquisição desoftwaresvoltados para a metodologia de custeio ABC são elevados e a empresa no
momentonãodispõederecursosparasuaaquisição.momentonãodispõederecursosparasuaaquisição.
ETAPA 2 – Atividades e Centros de Custos:
Esta etapa direcionou-se à identificação das atividades deprodução e suporte à produção, bem como
as atividades que não têm relação com a área industrial mas que são alocadas aos produtos.
Elaborou-se uma folha de atividades diretamente relacionadas com os diferentes departamentos ou
centros de custo da empresa.
A partir da fragmentação dos cinco processos (concorrência, manipulação da matéria-prima, produção,
montagem e colocação) em atividades, é que se tem uma visão melhor de como os recursos são
empregados.
ETAPA 3 – Determinação dos Direcionadores:
Estaetapadeterminouosdirecionadoresdecustoe doscritériosparacalculá-los,buscou-
Etapas da implantação do custeio ABC na empresaEtapas da implantação do custeio ABC na empresa
Estaetapadeterminouosdirecionadoresdecustoe doscritériosparacalculá-los,buscou-
se geradores comuns a todos os produtos para cada processo analisado para facilitaro
cálculo do custo da atividade por produto.
ETAPA 4 – Distribuição dos Custos:
Nesta etapa foram distribuídos todos os custos para cada departamento da empresa pelo
intermédio dos direcionadores de custo, chegando a um valor total consumido por
departamento.
ETAPA 5 – Determinação do Custo Unitário das Atividades:
A partir do custo total de cada departamento chegou-se ao custo unitário por atividade,
levandoemcontao tempogastopelodepartamentonaexecuçãodecadaatividade.
Etapas da implantação do custeio ABC na empresaEtapas da implantação do custeio ABC na empresa
levandoemcontao tempogastopelodepartamentonaexecuçãodecadaatividade.
ETAPA 6 – Determinação do Custo dos Produtos:
Após terem sido calculados todos os custos unitários das atividades, foram agregados ao
produto os custos de todas as atividades que são consumidas na sua manufatura.
Apesar de terem sido definidas aproximadamente 20 atividades para serem
Estrutura do sistema de custo implementadoEstrutura do sistema de custo implementado
alocadas aos produtos, existem uma série de atividades que não podem ter o
mesmo tratamento, quando os objetos de custo final são os produtos.
A solução neste caso é a realização de rateios internos.
A Tabela II mostra os custos indiretos de produção utilizados nos cálculos do sistema ABC.
Estrutura do sistema de custo implementadoEstrutura do sistema de custo implementado
Passo 1:
Foi elaborada uma planilha de acumulação de
despesasindiretas por centros de custos,
Descrição das planilhas do sistemaDescrição das planilhas do sistema
despesasindiretas por centros de custos,
conforme Tabela III.
Os valores atribuídos a estas despesas foram
distribuídos pela contabilidade da empresa
através do livro caixa e livro diário.
Passo 2: 
Neste passo foram distribuídas
todas as atividades da empresa
Descrição das planilhas do sistemaDescrição das planilhas do sistema
todas as atividades da empresa
entre os cinco processos, conforme
Tabela IV.
Passo 3: 
Neste passo foram usados os valores
totais de cada atividade para se
Descrição das planilhas do sistemaDescrição das planilhas do sistema
chegar ao valor unitário de cada
direcionador de segundo nível,
conforme Tabela V.
Passo 4:
Chega-se ao custo final de cada produto
alocandoos valores de cada atividade
Descrição das planilhas do sistemaDescrição das planilhas do sistema
alocandoos valores de cada atividade
que o produto consome às quantidades de
direcionadores absorvidas pelos mesmos.
As Tabelas VI, VII e VIII demonstram
todos estes valores.
Descrição das planilhas do sistemaDescrição das planilhas do sistema
Pôde-se determinar com melhor precisão o custo dos produtos e identificar a rentabilidade por 
produto. 
Foi considerado o lucro total bruto como sendo 100% e a rentabilidade de cada produto já descontadas 
as parcelas de custos indiretos que cada produto carrega conforme a Figura.
ResultadosResultados
A Figura abaixo ilustra a rentabilidade por produto, comparada com conta os
volumes de produção em Kg.
ResultadosResultados
A Figura abaixo mostra um gráfico comparativo entre a matéria-prima, mão-de-
obra direta, custos indiretos e lucro de cada produto.
ResultadosResultados
Estes resultados devem orientar a gerência da empresa na
identificação dos produtos que devem ter os seus custos revisados e
analisaralgumaspossibilidades,taiscomo:
ResultadosResultados
analisaralgumaspossibilidades,taiscomo:
• Redução dos custos dos produtos de baixa rentabilidade e
• Incentivo à produção e venda dos produtos com boa
rentabilidade.
O propósito básico para a utilização do sistema ABC foi a determinação de
custos mais precisos para seu uso no apoio às decisões.
ConclusãoConclusão
As maiores dificuldades na implantação foram as relacionadas com a
acuracidade dos direcionadores (peça fundamental da metodologia) de
custo.
Com a implantação da metodologia surgiu a consciência por parte da
gerência que as informações (tanto as de entrada quanto as de saída do
sistema) são importantes e a partir desta experiência inicial passou a
dar-se maior importância e utilização a estes dados.
Por meio das análises, a gerência da empresa poderá tomar decisões
estratégicas com maior conhecimento de causa, pois as proporções entre
custo e lucro se tornam mais acuradas com a aplicação da metodologia de
ABC.
ConclusãoConclusão
ABC.
Assim, a empresa poderá elaborar estratégias para aumentaros volumes de
produção e venda dos produtos que geram maior lucro, iniciando esforços
para diminuir os custos, mediante um controle dos direcionadores, dos
produtos que possuem uma margem menor.
“O ABC EM EMPRESAS DE SERVIÇOS: 
CARACTERISTICAS OBSERVADAS NA 
IMPLANTAÇÃO EM UMA EMPRESA IMPLANTAÇÃO EM UMA EMPRESA 
DO SETOR”
Mauad, Luiz G. A. e Pamplona, Edson O. O Custeio ABC em empresas de serviços: características
observadas na implantação em uma empresa do setor. IX Congresso Brasileiro de Custos. Outubro 
de 2002. São Paulo, SP
Resumo
• Este trabalho mostra os principais sistemas de custeio e enfoca o sistema de
custeio ABC na área de serviços.
• Em um caso pratico, identifica e compara, com a área de manufatura, as
principais características observadas no processo de implantação do ABC em
uma empresa de serviço.
• Além disto, pretende auxiliar, através das observações realizadas, as empresas
que estejam implantando ou que pretendam implantar este sistema de custos.
Serviços: Definições
• Embora não haja um consenso definitivo, de acordo com Gonçalves (1994),
considera-se que o setor de serviços inclui todas as atividades econômicas
cujo resultado não é um produto físico, que geralmente é consumido na época
da produção e que apresentavalor adicionado em formas que sãoda produção e que apresentavalor adicionado em formas que são
essencialmente intangíveis para o consumidor.
• Já para Kotler (1996), serviço é qualquer atividade ou benefício que uma
parte possa oferecer à outra que seja essencialmente intangível e que não
resulte em propriedade de alguma coisa. Sua produção pode ounão estar
ligada a um produto físico.
O SISTEMA ABC EM EMPRESAS DE SERVIÇOS
• Em todos os países, os serviços estão no centro da atividade
econômica,ouseja,sãopartesintegrantesdasociedade.econômica,ouseja,sãopartesintegrantesdasociedade.• Nos últimos 90 anos a economia deixou de ser, predominantemente,
baseada na manufatura para ser, predominantemente, baseada em
serviços (FITZSIMMONS, 2000).
O SISTEMA ABC EM EMPRESAS DE SERVIÇOS
• Com isso, segundo Fitzsimmons (2000),os serviços passaram a ser fundamentais
para que a economia se mantenha sadia e funcional,sendo a força vital para a
atual mudança rumo à economia globalizada.
• Fatores que contribuiram para o crescimento do setor: a urbanização das
populações, a introdução de novas tecnologias e a melhoria da qualidade de vida
(Gianesi e Corrêa, 1994).
• Para Porter (1990), a necessidade crescente de serviços é reflexo dos vários fatores
da sociedade moderna, tais como: maior riqueza, melhor qualidade de vida, mais
tempo de lazer, mulheres trabalhando fora, sofisticação doconsumidor e mudanças
tecnológicas.
• Gerir serviços é tarefa diferente de gerir a produção de bens. Mas mais
importante do que reconhecer esta diferença é compreender quais são as
características especiais das operações de serviços em relação ao produto.
Essascaracterísticassãoidentificadascomo:Essascaracterísticassãoidentificadascomo:
– Intangibilidade
– Necessidade de presença do cliente
– Produção e consumo simultâneos
A aplicação do ABC em empresas de serviços
• O custeio baseado em atividades é tão aplicável à organização de serviços quanto
à indústria. (OSTRENGA, 1997).
• Emborao ABC tenhasuasorigensnasfábricas,atualmentemuitasempresasde• Emborao ABC tenhasuasorigensnasfábricas,atualmentemuitasempresasde
serviços também estão obtendo grandes benefícios com o uso dessa abordagem
(KAPLAN, 1998).
• O sistema de custeio ABC aparece como importante recurso para empresas de
serviços pois permite melhor compreensão das relações entre recursos,
atividades/processos, serviços/produto e clientes (Riccio,1999).
A aplicação do ABC em empresas de serviços
• Durante as duas últimas décadas, oambiente competitivopara a maioria das empresas
de serviços tornou-se tão desafiador e exigente quanto o das empresas de produção.
(KAPLAN, 1998).
• Parase tornaremcompetitivase atenderemas necessidadesimpostaspelo mercado,as• Parase tornaremcompetitivase atenderemas necessidadesimpostaspelo mercado,as
empresas de serviços passaram a adotar diversas ferramentas utilizadascom sucesso na
área de manufatura. Como a maioria das empresas de serviços não tinha um sistema de
custeio eficaz, o ABC surgiu como importante ferramenta para as decisões gerenciais e
estratégicas, através da qual as companhias cortam desperdícios, melhoram serviços,
avaliam iniciativas de qualidade, e impulsionam para o melhoramento contínuo. Na
prática,segundo Kaplan (1998), a construção de um modelo ABC em uma empresa
de serviços é praticamente idêntica a de uma empresa de manufatura.
• As empresas de serviços ao implantarem o ABC devem estar cientes de que:
� clientes exigem serviços que, freqüentemente, aumentam as despesas
empresariais sem um aumento correspondente na receita. Portanto, é
fundamental que seentendam os custos e as atividades envolvidas no serviço
para melhor gerenciá-los;para melhor gerenciá-los;
� o uso efetivo de informação dalucratividade por cliente, aumenta a capacidade
da empresa em melhorar seu relacionamento com esse cliente e,
conseqüentemente, consolidar uma relação cada vez mais rentável e duradoura;
� a estrutura de custo varia de acordo com a linha de negócio da organização
se voltada para serviço profissional (consultor, advogado, contador, etc) ou
outros serviços (transporte, bancos, hotéis, restaurantes,etc).
� na maioria dessas empresas oprincipal custo são os salários;
� em empresas cujo trabalhador desempenha suas tarefas em atividades múltiplas,
fica difícil de se controlar o tempo dedicado para uma atividade específica;
� a base para levar as atividades aos serviços é o tempo.Desenvolver um estudo
do tempo é fundamental;
� a divisão das atividades não deve chegar a um nível muito baixo pois o custo
para gerenciá-las pode se tornar muito alto e conseqüentemente inviável.
CARACTERÍSTICAS OBSERVADAS NO PROCESSO DE
IMPLANTAÇÃO DO ABC EM UMA EMPRESA DO SETOR DE SERVIÇOS
A empresa: 
• Antiga estatal que em virtude da sua privatização e de um mercado extremamente
competitivo sentiu a necessidade de implantar um sistema de informações ágilque auxiliasse
seus administradores nas tomadas de decisões.
• Para isto, investiu em um sistema de gestão integrada (SIG) cujo módulo de custos tem como
metodologia o sistema de custeio ABC. Segundo o líder do projeto ABC, a Empresa buscou
no sistema um componente estratégico no desenho geral da solução empresarial, quea
capacitasse para se tornar mais ágil e competitiva.
Conclusões
• Ao acompanhar a implantação do sistema de custeio ABC, em
uma empresa de serviços, diversas características foram
observadas e analisadas. Essas observações e análises são
apresentadasnestetrabalhoe poderãoservir como“ feedback”apresentadasnestetrabalhoe poderãoservir como“ feedback”
num processo de implantação do ABC bem como ser de
grande valia para empresas que estejam implantando ou que
queiram implantar este sistema de custos.
Aplicação do método de 
custeio ABC direcionado custeio ABC direcionado 
pelo tempo (TDABC) como 
apoio à gestão de um 
estaleiro naval
Aplicação do método de custeio ABC Aplicação do método de custeio ABC 
direcionado pelo tempo (TDABC)direcionado pelo tempo (TDABC)
RESUMO
A indústria naval brasileira encontra-se em um momento deA indústria naval brasileira encontra-se em um momento de
recuperação, com apoio governamental.
Até recentemente, um estaleiro nacional com atuação no
segmento comercial vinha utilizando um método de custeio por
absorção simplificado para apropriação dos custos indiretos aos seus
produtos, cujos custos são acumulados por ordem, e percebeu-se a
necessidade de aprimorar a sua apuração de custos.
Aplicação do método de custeio ABC Aplicação do método de custeio ABC 
direcionado pelo tempo (TDABC)direcionado pelo tempo (TDABC)
RESUMO
O métododecusteioABC direcionadopelotempo(Time - drivenO métododecusteioABC direcionadopelotempo(Time - driven
ABC), desenvolvido recentemente a partir do ABC tradicional, foi
nomeado para substituir o custeio por absorção simples utilizado pela
Empresa e, a princípio, mostrou-se satisfatório diante dosbenefícios
advindos das informações adicionais e do esforço para implementá-lo,
conforme revelado neste estudo de caso.
Aplicação do método de custeio ABC Aplicação do método de custeio ABC 
direcionado pelo tempo (TDABC)direcionado pelo tempo (TDABC)
INTRODUÇÃO
As empresasde construçãonaval fabricam,guardame reparamAs empresasde construçãonaval fabricam,guardame reparam
embarcações e seus acessórios, em segmentos como segurançae
defesa, transporte, pesca ou lazer. Seu processo produtivonecessita
acompanhar as exigências estabelecidas pelo cada vez mais dinâmico
ambiente competitivo.
Frente a esse desafio e considerando a complexidade dessas
empresas, torna-se fundamental o uso de sistemas de informação que
consigam reduzir o nível de incerteza dos seus processos decisórios.
Aplicação do método de custeio ABC Aplicação do método de custeio ABC 
direcionado pelo tempo (TDABC)direcionado pelo tempo (TDABC)
INTRODUÇÃO
Os custos indiretos, no passado, apresentavam valores pequenos
em relação aos custos totais, quando os principais fatores de produção
eram a matéria-prima e a mão-de-obra direta, ou seja, os custos diretos.
A partir desse cenário e da constatação que os métodos de
custeios convencionais não estavam preparados para atender suas
necessidades, um estaleiro nacional vislumbrou a possibilidade da
implantação do método de custeio ABC, quando se deparou com uma
variante mais recente, o ABC direcionado pelo tempo ou Time-Driven
ABC (TDABC) (KAPLAN E ANDERSON, 2004).
Aplicação do método de custeio ABC Aplicação do método de custeio ABC 
direcionado pelo tempo (TDABC)direcionado pelo tempo (TDABC)
A indústria navalA indústria naval, em todo o mundo, é considerada de importância
estratégicaparaasnações,costumandoservistacomoum projetodeestratégicaparaasnações,costumandoservistacomoum projetode
cada sociedade.
A indústria naval brasileira caminha para se tornar uma das
mais importantes do mundo, aumentando a competitividade dopaís
e gerando emprego no mercado interno.
Aplicação do método de custeio ABC Aplicação do método de custeio ABC 
direcionado pelo tempo (TDABC)direcionado pelo tempo (TDABC)
A indústria naval 
Entretanto, as empresas navais brasileiras não podem depender
apenasdos incentivosgovernamentais,e necessitamse adaptaraoapenasdos incentivosgovernamentais,e necessitamse adaptarao
ambiente mundial de competição acirrada.
Para alcançar maior produtividade, é imperativo o controledos
custos a partir de informações mais precisas e confiáveis. Isso só
reforça a necessidade de um método de custeio mais preciso e ao
mesmo tempo adequado à complexidade das operações, que pode
ser o ABC ou outro com características similares.
Aplicação do método de custeio ABC Aplicação do método de custeio ABC 
direcionado pelo tempo (TDABC)direcionado pelo tempo (TDABC)
TDABC (time-driven ABC): a nova abordagem do ABC
O TDABC preconiza que os gestores estimem diretamente os
recursosexigidosparacadatransação,produtoou cliente,emvezderecursosexigidosparacadatransação,produtoou cliente,emvezde
alocar os custos de recursos primeiro para atividades e, a seguir,
para produtos ou clientes. Para cada grupo de recursos, a estimativa
de apenas dois parâmetros é obrigatória: o custo, por unidade de
tempo, para suprir a capacidade de recursos, e os tempos unitários
de consumo da capacidade de recursos por produtos, serviçosou
clientes.
Aplicação do método de custeio ABC Aplicação do método de custeio ABC 
direcionado pelo tempo (TDABC)direcionado pelo tempo (TDABC)
TDABC (time-driven ABC): a nova abordagem do ABC
Do ponto de vista de sua implantação e uso em uma empresa, o
TDABC podeserdecompostoem cinco fases,a saber,segundoosTDABC podeserdecompostoem cinco fases,a saber,segundoos
seus autores:
• 1.Estimativa do custo por unidade de tempo da capacidade;
• 2. Estimativa dos tempos unitários das atividades;
• 3. Derivação dos direcionadores de custos;
• 4. Análise e relato dos custos;
• 5. Atualização do modelo.
Aplicação do método de custeio ABC Aplicação do método de custeio ABC 
direcionado pelo tempo (TDABC)direcionado pelo tempo (TDABC)
TDABC (time-driven ABC): a nova abordagem do ABC
O novo modelo de apuração possui as seguintes vantagens:
• Maior níveldesimplificação;• Maior níveldesimplificação;
• Facilidade na implementação e atualização do método;
• Possibilidade de capturar as complexidades das operações;
• Oferta de comparativo entre a capacidade fornecida e a capacidade
utilizada;
• Incorporação explícita da capacidade de recursos, com destaque da
capacidade não-utilizada, propiciando o seu gerenciamento.
Aplicação do método de custeio ABC Aplicação do método de custeio ABC 
direcionado pelo tempo (TDABC)direcionado pelo tempo (TDABC)
Estudo de caso
A empresa escolhida é um estaleiro de médio porte, que se
localiza no Nordeste brasileiro e onde se fabricam iates,localiza no Nordeste brasileiro e onde se fabricam iates,
embarcações militares, navios pesqueiros, rebocadores e
embarcações offshore. O projeto-piloto foi desenvolvido no
primeiro semestre de 2009, em que se encontravam no processo
produtivo cinco embarcações (iates). Esse período foi considerado
representativo do nível normal de atividades da Empresa.
Aplicação do método de custeio ABC Aplicação do método de custeio ABC 
direcionado pelo tempo (TDABC)direcionado pelo tempo (TDABC)
Estudo de caso
A pesquisa limitou-se ao setor de Planejamento e
Controle da Produção (PCP). A escolha do setor PCP deveu-se ao
fato de que as atividades nele desenvolvidas serem consideradas
entre as mais importantes na Empresa, diretamente associadas à
melhora no desempenho financeiro e mercadológico.
Aplicação do método de custeio ABC Aplicação do método de custeio ABC 
direcionado pelo tempo (TDABC)direcionado pelo tempo (TDABC)
Estrutura organizacional da empresa naval
De acordo com a forma organizacional existente, a Empresa é
segmentada em departamentos – Industrial, Comercial esegmentada em departamentos – Industrial, Comercial e
Administração/Financeiro, os quais estão ligados à Superintendência
e esta à Presidência. Cada departamento é dividido em setores, que
desempenham atividades distintas de acordo com a finalidade
específica da área.
Aplicação do método de custeio ABC Aplicação do método de custeio ABC 
direcionado pelo tempo (TDABC)direcionado pelo tempo (TDABC)
Aplicação do método de custeio ABC direcionado pelo tempo Aplicação do método de custeio ABC direcionado pelo tempo 
(TDABC)(TDABC)
Estrutura organizacional da 
empresa naval
O setor PCP está localizado
dentro do Departamentodentro do Departamento
Industrial. A equipe é formada
por um coordenador, três
auxiliares administrativos, um
gestor de estoque, quatro
gestores de recursos, conforme
organograma próprio.
Aplicação do método de custeio ABC Aplicação do método de custeio ABC 
direcionado pelo tempo (TDABC)direcionado pelo tempo (TDABC)
Descrição das atividades do PCP
O setor PCP está dividido em cinco atividades principais,
seguindoo modelodescritoseguindoo modelodescrito
em Russomano (1995).
A primeira delas é a gestão dos estoques, que mantém a
produção abastecida de matérias-primas, peças, componentes,
acessórios e material auxiliar.
Aplicação do método de custeio ABC Aplicação do método de custeio ABC 
direcionado pelo tempo (TDABC)direcionado pelo tempo (TDABC)
Descrição das atividades do PCP
Em seguida, tem-se a emissão das ordens de produção, que
consisteem elaborarum programade produção,baseadoem umconsisteem elaborarum programade produção,baseadoem um
plano de vendas, para se ter os itens necessários nos momentos
certos.
Depois, vem a programação das ordens de fabricação, que
verifica se a preparação da produção foi efetivamente realizada
quanto aos recursos necessários.
Aplicação do método de custeio ABC Aplicação do método de custeio ABC 
direcionado pelo tempo (TDABC)direcionado pelo tempo (TDABC)
Descrição das atividades do PCP
A quarta atividade é a movimentação das ordens de fabricação,
queserefereaoenvioe/oucoordenaçãodasdiversasviasdaordem.queserefereaoenvioe/oucoordenaçãodasdiversasviasdaordem.
Finalmente, há o acompanhamento da produção, que consiste
basicamente na comparação entre o que foi programado com o que
foi produzido e a ação de corrigir os desvios, caso sejam existentes.
Aplicação do método de custeio ABC Aplicação do método de custeio ABC 
direcionado pelo tempo (TDABC)direcionado pelo tempo (TDABC)
Descrição das atividades do PCP
Essas atividades são normalmente uniformes e não se
modificam significativamentecom o tipo de embarcaçãofabricadomodificam significativamentecom o tipo de embarcaçãofabricado
na Empresa. Contudo, conforme reunião com funcionários
familiarizados com a produção das embarcações, essas atividades
sofrem variação de acordo com as fases construtivas da embarcação,
que vão desde a montagem da estrutura até a entrega do barco.
Descrição das atividades do PCPDescrição das atividades do PCP
Aplicação do método de custeio ABC Aplicação do método de custeio ABC 
direcionado pelo tempo (TDABC)direcionado pelo tempo (TDABC)
Descrição das atividades do PCP
A seguir tem-se a visualização global do andamento de todas as
embarcaçõesem suasfasesconstrutivas: Emb1 – saindoda fasedeembarcaçõesem suasfasesconstrutivas: Emb1 – saindoda fasede
ambientação para a pintura; Emb2 – término da elétrica para afase
de ambientação; Emb3 –finalização da mecânica e hidráulicapara a
construção elétrica;
Emb4 – término da fase estrutural para a etapa de mecânica e
hidráulica;
Emb5 – fase da estrutura da embarcação.
Descrição das atividades do PCPDescrição das atividades do PCP
Aplicação do