Planejamento Tributario

Prévia do material em texto

Planejamento Tributário
Autora 
Marcia Montanholli 
Autora revisora 
Andréia Tibiriçá e Sá de Jesus 
Apresentação
A altíssima e complexa carga tributária brasileira faz com que o planejamento tributário, visando
à redução/eliminação de tributos, deixe de ser uma opção e passe a ser uma necessidade
imperiosa e inadiável para as pessoas físicas e jurídicas.
Nesse sentido, há empresas que, em vez de planejamento tributário, preferem a sonegação fiscal
(venda sem nota fiscal etc.), o que, além da possibilidade de denúncia, cria o risco de autuação
fiscal, com cobrança de pesadas multas, juros e atualização monetária do débito fiscal, tornando
muitas vezes inviável a sobrevivência das organizações.
Observem que nem sempre as decisões tomadas por uma empresa irão servir de forma completa
para outra, mesmo que estejam no mesmo segmento. Assim, quando falamos em planejamento
tributário, estamos falando de estudos e análises profundos para cada entidade, de forma
objetiva e caso a caso.
Todas as técnicas utilizadas são aplicadas de acordo com estudos de mercado e análises de
dados das empresas, porém, o estudo de planejamento poderá não representar a solução de
problemas a longo prazo. Por isso, indica-se a análise e os estudos constantes da situação
tributária, além de atenção às normas e mudanças que são muito constantes no Brasil.
Existem diversas formas de planejamento tributário, e o gestor deve estudar todas a fim de
encontrar a que melhor se adapta ao negócio, sem trazer consequências negativas para a
entidade.
As adaptações, os novos estudos e o acompanhamento das mudanças de todos os agentes
governamentais – federais, estaduais e municipais - devem ser pontos de constante atenção.
Na implantação de qualquer ideia para o planejamento deverão ser seguidas rigorosamente as
instruções da legislação vigente, aplicável ao(s) tributo(s) em questão, para obter a segurança
necessária e a eficácia da economia fiscal pretendida.
Neste conteúdo, vamos juntos estudar essas possibilidades e entender a complexidade dos
tributos no Brasil e a responsabilidade dessa gestão para as entidades.
Profa. Andréia Jesus
Videoaula - Conceitos de elisão e evasão fiscal
Escaneie a imagem ao lado com um app QR code para assistir o vídeo ou clique aqui
[https://player.vimeo.com/video/658679817] .
Conceitos1
Planejamento tributário é a forma, permitida em lei, que as entidades têm de analisar seus
processos e adequar suas operações de forma menos onerosa no que se refere aos impactos
tributários.
Como contribuintes, podemos encontrar duas formas distintas de redução e ajuste tributário. A
primeira seria a elisão fiscal, ou seja, o planejamento tributário, e a segunda seria a evasão fiscal,
isto é, a sonegação, forma ilícita de recolher menos tributos.
É constitucional o direito do contribuinte de poder administrar seu negócio ou vida privada com
liberdade, desde que não ultrapasse os limites da lei. Nesse sentido, destacamos alguns dos
principais artigos da Constituição Federal:
O que é planejamento tributário?1.1
De acordo com os princípios constitucionais, é direito do contribuinte analisar e validar a melhor
forma de administração de seus negócios e bens, desde que se mantenha dentro dos limites da
lei. Assim, o ato de planejar tributos é um direito previsto na Constituição, da mesma forma que a
decisão de melhor investimento, controle de fluxo de caixa etc.
Dessa forma, o contribuinte deverá, antes de qualquer ação ou operação comercial, analisar
todos os itens, legislação, operações e permissões para que o projeto seja realizado visando ao
lucro e à menor carga tributária.
Art. 1º. A República Federativa do Brasil, formada pela união indissolúvel dos Estados e Municípios
e do Distrito Federal, constitui-se em Estado Democrático de Direito e tem como fundamentos:
...
IV – os valores sociais do trabalho e da livre iniciativa.
Art. 5º. Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos
brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à
igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes:
...
II – ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa se não em virtude de lei;
...
XIII – é livre o exercício de qualquer trabalho, ofício ou profissão, atendidas as qualificações
profissionais que a lei estabelecer;
XIV – é assegurado a todos o acesso à informação e resguardado o sigilo da fonte, quando necessário
ao exercício profissional;
...
XXXIX – não há crime sem lei anterior que o defina, nem pena sem prévia cominação legal.
Art. 170. A ordem econômica, fundada na valorização do trabalho humano e na livre iniciativa, tem
por fim assegurar a todos existência digna, conforme os ditames da justiça social, observados os
seguintes princípios:
...
II – propriedade privada;
...
IV – livre concorrência.
Parágrafo único. É assegurado a todos o livre exercício de qualquer atividade econômica,
independentemente de autorização de órgãos públicos, salvo nos casos previstos em lei.
O contribuinte, apesar de ter a previsão legal de escolher a melhor alternativa para a sua
economia tributária, deve observar se nenhum tipo de ação poderá causar duplo entendimento,
ocasionando questionamentos por parte dos órgãos fiscalizadores e possíveis sanções por ações
ilícitas.
Elisão fiscal (ou planejamento tributário) é um conjunto de atos adotados pelo contribuinte e
caracteriza-se por ações líticas, ou seja, previstas em lei, analisadas e praticadas com o intuito
de minimizar os impactos tributários de ações que possivelmente serão ponto de partida do fato
gerador do tributo.
Evasão fiscal (ou sonegação fiscal) refere-se a práticas ilícitas, ou seja, contra a lei, analisadas e
praticadas pelo contribuinte de forma intencional com o intuito de evitar, reduzir ou até mesmo
eliminar o recolhimento do tributo. Como exemplos de evasão fiscal, podemos citar: venda sem
emissão do documento fiscal, documentos fiscais emitidos por valor diferente do contrato ou
produto, lançamentos contábeis de despesas inexistentes etc.
Uma das características que evidenciam o planejamento tributário é que as ações são tomadas
antes da ocorrência do fato gerador dos tributos, ou seja, a empresa analisa as situações e
planeja as ações antes de efetivar suas vendas, escolhendo áreas de atuação onde o ICMS, por
exemplo, tem uma alíquota menor, escolhendo fazer esta distribuição (física) a partir de outro
estado, com a contratação de parceiros ou a abertura de filiais que permitam tal operação. Dessa
forma, a empresa estará planejando os impactos tributários antes mesmo que eles ocorram.
Podemos separar a elisão fiscal de duas formas:
1. Decorrente da própria lei.
2. Decorrente de “lacunas e brechas” existentes na lei.
No caso da elisão decorrente da lei, o contribuinte encontrará de forma clara e expressa
mecanismos que permitam a redução tributária ou até mesmo a extinção do tributo. Podemos
citar como exemplos os incentivos fiscais, que são uma forma clara e expressa em lei de elisão
fiscal, uma vez que o texto legal permite que o contribuinte aplique esses dispositivos em suas
Elisão e evasão fiscal1.2
Tipos de elisão e evasão1.2.1
operações, como, por exemplo, a Lei da Inovação Tecnológica (Lei 11.196/2005), créditos
tributários para abatimento de PIS e Cofins ou até mesmo os incentivos às exportações.
No caso da elisão decorrente de “lacunas e brechas”, encontraremos hipóteses em que será
permitida a opção, por parte do contribuinte, de configurar seus negócios de acordo com as
menores taxas tributárias, valendo-se de mecanismos e “saídas” que irão reduzir o impacto
tributário sem desrespeitar a lei.
Podemos citar, por exemplo, a escolha deste ou daquele município para operar, tendo por base a
alíquota do ISS, pois não existe nenhuma lei impedindo ou determinando onde empresários
deverão constituir suas empresas. Dessa forma, esse estudo tributárioé eficaz e plenamente
legal.
Existem alguns entendimentos de que com a simples operacionalização de procedimentos,
mesmo que respaldada na lei, em que o único objetivo é o planejamento tributário, a empresa
estaria praticando a evasão fiscal, ou seja, executando atos ilícitos. Nesse sentido, “abuso de
forma”, de acordo com o Código Civil, é caracterizado como:
Abuso de forma1.2.2
Art. 187. Também comete ato ilícito o titular de um direito que, ao exercê-lo, excede manifestamente
os limites impostos pelo seu fim econômico ou social, pela boa-fé ou pelos bons costumes.
Saiba mais sobre o abuso da forma e os entendimentos jurídicos por meio da leitura do artigo O
propósito negocial no planejamento tributário sob a ótica do CARF, disponível no link:
revistajuridica.presidencia.gov.br
[https://revistajuridica.presidencia.gov.br/index.php/saj/article/view/1173/1120] .
Vídeo Práticas Profissionais - Importância do Planejamento
Tributário, Elisão Fiscal e Evasão Fiscal
Escaneie a imagem ao lado com um app QR code para assistir o vídeo ou clique aqui
[https://player.vimeo.com/video/658700805] .
Videoaula - Direitos e deveres
Escaneie a imagem ao lado com um app QR code para assistir o vídeo ou clique aqui
[https://player.vimeo.com/video/658680865] .
Conforme previsto na Constituição Federal do Brasil, 1988, art. 5, inciso II: “Ninguém será
obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei”. Assim sendo, a
Direito de pagar somente o tributo devido1.3
Constituição não nos obriga a fazer nada que venha a nos prejudicar, logo, nenhum contribuinte
irá pagar tributos se eles não estiverem expressamente previstos.
Dessa forma, se a lei demonstrar duas ou mais formas tributárias, sendo estas lícitas, o
contribuinte terá o direito de escolher, entre elas, qual será a mais vantajosa para o seu negócio e
suas operações. Isso é chamado de livre iniciativa (ou direito de escolha).
Vejamos o que diz o Código Tributário Nacional (CTN), em seu art. 110:
Recolher os tributos é um dever do contribuinte, seja pessoa física ou jurídica, porém, é seu
direito a realização do planejamento tributário e da gestão de seu patrimônio.
A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas
de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas
Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para
definir ou limitar competências tributárias.
O Estado é representado pelo poder de criar as leis e diretrizes tributárias, determinando as
formas e bases para que ocorram o fato gerador e as obrigações subsequentes. O Estado
também é soberano nas ações que visam a atender as necessidades políticas do País, mantendo
consigo o poder de exigir, criar e alterar regras tributárias, obedecendo aos limites de suas ações
conforme determinado na Constituição Federal.
Estado x Contribuinte1.4
Figura 1 – Nascimento do tributo
Fonte: elaborado pela autora (2021).
De acordo com o art. 3o do CTN, tributo é: “Toda prestação pecuniária compulsória em moeda ou
cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e
cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”. Ou seja, o tributo é a forma de
colaboração obrigatória que todo contribuinte tem para a manutenção do Estado, o ente
tributante, que, de acordo com as regras constitucionais, está dividido em: União, estados,
Distrito Federal e municípios.
Quando falamos em direito de tributar, não estamos, em hipótese alguma, falando em direito de
punir ou ultrapassar limites, pois todas as esferas ou poderes do Estado devem seguir regras
claras e expressas em lei.
Muitas vezes, os conflitos entre contribuinte e Estado acontecem, basicamente, quando o
segundo, no intuito de arrecadar cada vez mais tributos, utiliza sua “máquina de leis” para, à
margem da Constituição, implantar de forma rápida e repentina “ajustes fiscais” que visam
somente ao aumento da arrecadação e, consequentemente, da carga para os contribuintes.
Esses casos são muito comuns e causam questionamentos judiciais. Podemos citar como
exemplo o caso dos cadastros de contribuintes de outros municípios (CPOM), por meio do qual
as prefeituras exigem que prestadores de serviços de outros municípios efetuem cadastros para
sofrerem a retenção do ISS, mesmo que o tipo de serviço não preveja isso, pegando os
prestadores de serviços de surpresa na maioria das vezes.
Figura 2 – Poderes do Estado
Fonte: elaborado pela autora (2021).
Saiba mais sobre o caso do CPOM, que entrou em discussão jurídica no ano de 2018. Disponível
no link: portal.stf.jus.br [http://portal.stf.jus.br/processos/detalhe.asp?incidente=5563078] .
Tais “ajustes fiscais” (leis complementares, leis ordinárias, medidas provisórias, decretos,
instruções, resoluções, atos normativos etc.) não trazem apenas aumento tributário, mas
também custos administrativos para adequação de sistemas e treinamento de pessoal.
Tantos custos e a elevadíssima carga tributária, além da constante mudança na legislação
tributária, fazem com que muitos contribuintes acabem tomando atitudes que resultam em
operações ilícitas (evasão fiscal). Com isso, temos o cenário de que os dois lados erram
constantemente, e cada um dá a sua contribuição para um clima de tensão.
Nesse sentido, muitas vezes o contribuinte não está disposto a executar um planejamento
específico, dentro das diretrizes legais, pois é mais barato sonegar do que investir em
profissionais e sistemas de alta gestão.
Recapitulando a Unidade 1
Nesta unidade, entendemos as diferenças entre o planejamento tributário lícito, chamado de
elisão fiscal, e as ações de redução de tributos por atos ilícitos, chamados de evasão fiscal. O
contribuinte deve estar atento às diferenças entre um e outro, pois às vezes a linha que os separa
pode ser muito tênue, trazendo imensos problemas para a empresa no futuro.
Algumas formas de evasão fiscal já são bem conhecidas pelos órgãos fiscalizadores e estão na
mira dos fiscais. Um exemplo é o caso de empresas que são tributadas com base no Lucro
Presumido, mas lançam em suas folhas de pagamento códigos de opção do Simples Nacional
com o claro intuito de sonegar o INSS. Essas artimanhas têm sido ponto de fiscalização por
parte da Receita Federal do Brasil (RFB), que, no primeiro semestre de 2021, intimou milhares de
empresas para regularização.
Cabe ao gestor tributário, juntamente com os demais responsáveis pela empresa, estudar as
formas de planejamento tributário e adequar suas necessidades às regras, e não as regras às
suas necessidades.
Videoaula - Tributos e espécies
Escaneie a imagem ao lado com um app QR code para assistir o vídeo ou clique aqui
[https://player.vimeo.com/video/658681945] .
Tipos de tributos, formas de planejamento2
De acordo com o art. 145 da Constituição Federal do Brasil e o art. 5º do CTN, os tributos são
separados em:
Impostos, taxas e contribuições2.1
Figura 3 – Impostos, taxas e contribuições
Fonte: Thiago Santos/istock.
Impostos
Os impostos são divididos entre diretos e indiretos.
Diretos: são aqueles que recaem diretamente sobre a renda do contribuinte ou lucro direto.
Exemplos: Imposto sobre a Renda e Contribuição Social Líquido.
Indiretos: são aqueles que recaem sobre as vendas e a prestação de serviços, ou seja, são
suportados pelo contribuinte de fato/consumidor, uma vez que seus encargos estão embutidos
nos preços dos produtos ou serviços. Exemplo: o ICMS que é embutido no preço das
mercadorias.
Taxas
São cobradas pela utilização de serviços públicos prestados diretamente pelo órgão competente
quando da necessidade do contribuinte ou pelo simples fato de exercer o poder de polícia por
parte do agente. Exemplos: Taxa de Fiscalização de Estabelecimento (TFE), cobrada pelas
prefeituras independentemente da vontade do contribuinte, Taxa de Registro das Juntas
Existe, ainda,a previsão legal para as chamadas contribuições especiais, como as exigidas por
órgãos reguladores do exercício de atividades profissionais, a exemplo de OAB, Crea, CRC, CRM e
outros, e os empréstimos compulsórios, conforme previsto no art. 148 da Constituição Federal.
Comerciais, que depende do serviço utilizado pelo contribuinte para o registro de empresas, taxa
de emissão de RG, entre outras.
Contribuição de melhoria decorrente de obras públicas
Hoje, no Brasil, entende-se juridicamente que as contribuições de melhoria podem ser cobradas
quando ocorre a valorização de um determinado imóvel ou local/região por conta de uma obra
pública. Exemplo: a valorização de um bairro por conta da obra de nova estação de metrô ou até
mesmo a construção de um shopping.
Contribuições sociais
As contribuições sociais geralmente são instituídas pela União com base no art. 217 do Código
Tributário e nos arts. 148 e 149 da Constituição Federal.  São destinadas a financiar os direitos
comuns à população conforme previsto na Constituição Federal, ou seja, direito à saúde (SUS),
direito a educação, cultura e habitação, previdência social (INSS) etc.
Indicamos ao aluno uma leitura complementar sobre os impostos, taxas e contribuições. É um
assunto vasto, muito interessante e importante para o dia a dia não apenas profissional, mas para
conhecer também os tributos que fazem parte da vida pessoal. Para tanto, indicamos a pesquisa
por meio da Constituição Federal e suas alterações para entender quais tributos são permitidos,
por que e para quê. Saiba mais em: www.senado.leg.br
[http://www.senado.leg.br/atividade/const/constituicao-federal.asp] .
Os tributos podem ter três funções distintas: função fiscal, extrafiscal ou parafiscal:
Quando seu principal objetivo é a arrecadação de recursos para o Estado.
Podemos dizer que o ICMS tem função fiscal, ao passo que o IOF tem função extrafiscal
(regulatória) e as contribuições a entidades como Sesi, Sesc e Senac têm função parafiscal.
De forma simplista, podemos dizer também que os tributos tendem a reduzir o patrimônio ou
renda/recebimento das pessoas. Alguns tributos, que têm incidência direta sobre o patrimônio
ou a renda/recebimento, são chamados de tributos diretos; já os tributos indiretos incidem sobre
o que se produz e vende e sobre a prestação de serviços. Assim, por estarem embutidos no
preço, atingem indiretamente o consumidor final, como vimos anteriormente.
Quadro 1 – Separação dos tributoso
Tributo Direito/Indireto Função Característica
Imposto de
Renda – IR 
Imposto Sobre
Serviços – ISS 
Imp. Circulação
Merc. – ICMS
Direto 
Indireto 
Indireto
Fiscal 
Fiscal 
Fiscal
Predominantemente criados para a arrecadação de
valores para compensação das despesas públicas.
Movem todo o processo de gestão dos governos.
Imp. Produtos
Indust. – IPI 
Imp.
Exportação –
I.E. 
Imp.
Importação –
I.I.
Indireto 
Indireto 
Indireto
Extrafiscal 
Extrafiscal 
Extrafiscal
Visam à interferência econômica, ou seja, têm caráter
meramente arrecadatório, pois destinam-se a aplicar
políticas públicas que têm o objetivo de incentivar ou
desincentivar ações.
Contribuição
Sindical 
Contribuição
Senai/Sesi/Sesc 
CRC, OAB, CRM
etc.
  Parafiscal 
Parafiscal 
Parafiscal
Destinam-se à arrecadação de fundos para custeio de
entidades que atuam em paralelo ao Estado, como os
conselhos de classe, sindicados etc.
Fonte: Elaborado pela autora (2021).
Quando o objetivo principal é a interferência do domínio econômico.
Quando destinado ao custeio de atividades que, em princípio, não integram as funções
próprias do Estado.
Finalidades do planejamento tributário2.2
O planejamento tributário tem por finalidade, de forma geral, a diminuição dos tributos
recolhidos, ou seja, por meio dos dispositivos previstos em lei e em situações de benefícios
fiscais aos quais a empresa possa se enquadrar. Os tributos (impostos, taxas e contribuições)
somam a maior fatia de custos/despesas das empresas e, com o constante crescimento de uma
economia globalizada, não apenas o planejamento tributário vem se tornando cada vez mais
necessário, como em alguns casos torna-se questão de sobrevivência empresarial.
Da somatória dos custos e despesas, sem considerarmos créditos tributários ou compensações
que a empresa possa ter, podemos afirmar que metade ou até mais refere-se aos tributos. Se
fizermos uma conta simples, uma empresa de comércio teria, somente sobre o faturamento:
0,65% de PIS, 1,65% de Cofins e 18% de ICMS, fora outros tributos que possam ser enquadrados,
como ICMS Substituição Tributária, Diferencial de Alíquotas (Difal) etc.
Vamos, agora, analisar três finalidades do planejamento tributário:
Figura 4 – Planejamento tributário
Fonte: a-wrangler/istock.
1) Formas de evitar a ocorrência do fato gerador.
Exemplo: sabemos que o pró-labore tem natureza salarial e, portanto, deve ser tributado tanto
pelo Imposto de Renda, quanto pelo INSS, e ambos seguirão as tabelas de incidências, porém,
sabe-se também que a distribuição de lucros aos sócios é isenta de tributação. Dessa forma,
aumenta-se a parcela de lucros diminuindo a de pró-labore. No entanto, temos que ter muito
cuidado, pois somente se distribui lucros quando a empresa realmente tem lucros.
Planejamento tributário representa maior capitalização do negócio, pois impacta diretamente o
fluxo de caixa das empresas, aumentando possibilidades de outro investimento, geração de
empregos e tantos outros benefícios.
Tabela 1 – Tabela Progressiva do Imposto de Renda
Base de cálculo (R$) Alíquota (%) Parcela a deduzir do IRPF (R$)
Até 1.903,98 - -
De 1.903,99 até 2.826,65 7,5 142,80
De 2.826,66 até 3.751,05 15 354,80
De 3.751,06 até 4.664,68 22,5 636,13
Acima de 4.664,68 27,5 869,36
Fonte: hwww.gov.br [https://www.gov.br/receitafederal/pt-br/assuntos/orientacao-tributaria/tributos/irpf-
imposto-de-renda-pessoa-fisica] .
Tabela 2 – Tabela do INSS
Essas práticas são bem comuns, o que tem levado o fisco a pensar em tributar parte desses
lucros com o intuito de desincentivar esse tipo de estratégia de planejamento.
2) Diminuir o tributo ao reduzir sua base ou alíquota.
Exemplo: quando estamos preenchendo nossas declarações de Imposto de Renda, podemos
optar pelo modelo simplificado ou completo, fazendo o comparativo entre ambas e escolhendo a
que seja mais benéfica para nós, ou seja, a que resultará em maior restituição ou em menor
pagamento.
Outro exemplo seria o estudo anual da tributação da empresa, analisando qual das três formas é
a melhor entre o Lucro Real, o Presumido e o Simples Nacional.
3) Adiar o recolhimento do tributo nas formas de lei, sem incidir em juros e multas
compensatórias.
Exemplo: analisar o faturamento do mês com cinco ou seis dias antes de seu término e transferir
parte desse faturamento final para o primeiro dia do mês subsequente. Isso garante 30 dias
adicionais para o recolhimento de tributos como PIS, Cofins, Simples, ICMS, ISS, IRPJ e CSLL
(Lucro Real por estimativa), se for final de trimestre, até 90 dias do IRPJ; e CSLL (Lucro
Presumido ou Lucro Real trimestral), de 10 a 30 dias, se a empresa pagar IPI.
Salário de contribuição (R$) Alíquota progressiva para fins de recolhimento ao INSSSalário de contribuição (R$) Alíquota progressiva para fins de recolhimento ao INSS
até 1.100,00 7,5%
de 1.100,01 até 2.203,48 9%
de 2.203,49 até 3.305,22 12 %
de 3.305,23 até 6.433,57 14%
Legenda: Tabela de contribuição dos segurados empregado, empregado doméstico e trabalhador avulso, para
pagamento de remuneração a partir de 1º de janeiro de 2021. 
Fonte: normas.receita.fazenda.gov.br [http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/link.action?
visao=anotado&idAto=114841] .
Vídeo Práticas Profissionais - Cálculo para retenção de INSS e IRRF
(2021)
Escaneie a imagem ao lado com um app QR code para assistir o vídeo ou clique aqui
[https://player.vimeo.com/video/658703293] .
A Lei 6.404/1976 (Lei das S/A), por meio do seu art. 153, traz a previsão da obrigatoriedadede se
realizar o planejamento tributário:
Planejamento tributário como obrigação dos administradores2.3
O administrador da companhia deve empregar, no exercício de suas funções, o cuidado e a
diligência que todo homem ativo e probo costuma empregar na administração dos seus próprios
negócios.
Portanto, além de um direito, o planejamento tributário ou fiscal é dever de todo administrador.
Por conta da alta carga de impostos, o Brasil tem vivido tempos de “explosão” do planejamento
tributário, prática que tem sido adotada na maioria das empresas, de todos os portes, setores e
localizações. Já se nota, aqui, que a ausência desse planejamento gera um certo descrédito para
as empresas e seus administradores. No futuro, porém, além desse descrédito, a falta de
planejamento também poderá gerar perdas para os acionistas e para a empresa, uma vez que a
carga e a alta complexidade dos tributos exigem cada vez mais estudo e empenho por parte dos
administradores.
É importante que o administrador ou gestor tributário tenha conhecimento, se não de todos, o
que no Brasil se torna quase impossível, pelo menos da maioria dos tributos. Por isso, vamos
analisar os mais comuns:
Figura 5 – Administração e planejamento tributário
Fonte: FlamingoImages/istock.
PIS/Pasep e Cofins
O PIS/Pasep e a Cofins são contribuições sociais com funções fiscais, ou seja, arrecadação.
Incidem sobre as receitas auferidas por todas as entidades, independentemente da denominação
contábil por estas recebida. A cobrança do PIS/Pasep e da Cofins está prevista na Constituição
Federal, nos arts. 195 e 239, e foi posteriormente regulamentada conforme prevê a própria Carta.
Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS)
Outros tantos tributos devem ser estudados e analisados constantemente, principalmente se a
empresa comprar produtos importados, operacionalizar com outros estados ou tiver a pretensão
de entrar no mercado de exportação.
Quadro 2 – Esferas do governo e tributos
Esferas do Governo
União Estados e Distrito Federal Municípios
A cobrança do ICMS está prevista no art. 155, inciso II, da Constituição Federal de 1988, que o
institui à competência dos estados e do Distrito Federal, dando a estes o poder de legislar e
normatizar o imposto. O ICMS incide sobre as operações relativas a circulação de mercadorias,
prestação de serviços de transportes interestaduais e intermunicipais e serviços de
comunicação, ainda que iniciados no exterior.
Impostos sobre Produtos Industrializados (IPI)
O IPI é um imposto de competência da União e tem duas funções extrafiscais:
Função reguladora, que onera os produtos de acordo com sua utilidade, tendendo a aplicar alíquotas
menores aos itens considerados necessários e maiores aos considerados supérfluos.
Função protecionista, isto é, promove o aumento ou a redução das alíquotas com o objetivo de
desestimular ou incentivar a produção de determinados produtos, visando ao desenvolvimento mais
acelerado de determinadas regiões ou setores da economia.
Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN)
O ISS é um imposto de competência dos municípios e do Distrito Federal e tem função
predominantemente fiscal, ou seja, o objetivo é fornecer recursos financeiros para o município.
Em 2020, segundo dados da Secretaria do Tesouro Nacional, o ISS foi responsável, em média, por
47,94% da receita tributária consolidada de todos os municípios brasileiros. Embora de
competência dos municípios, a incidência do ISS está limitada à lista dos serviços que podem
ser objeto de tributação, definida em lei complementar.
Esferas do Governo
União Estados e Distrito Federal Municípios
Imposto
Territorial Rural
(ITR) 
Exportação (IE) 
Importação (II)
Rendas e
proventos de
qualquer natureza
(IR) 
Industrialização
(IPI) 
Operações de
crédito, câmbio,
títulos, valores
etc. (IOF) 
Grandes fortunas
(IGF) 
Contribuições
sociais 
Contribuições de
intervenção do
domínio
econômico (Cide) 
Empréstimos
compulsórios 
Taxas 
Contribuições de
melhoria
Propriedade de veículos (IPVA) 
Transmissão de bens causa mortis e doações
(ITCMD) 
Operações relativas a circulação de mercadorias,
prestação de serviços de transporte interestadual e
intermunicipal e sobre serviços de comunicação
(ICMS) 
Taxas 
Contribuições de melhoria
Propriedade urbana (IPTU) 
Transmissão de bens
intervivos (ITBI) 
Serviço de qualquer natureza,
exceto os serviços tributados
por estados e Distrito Federal
(ISS) 
Taxas 
Contribuições de melhoria
Fonte: elaborado pela autora (2021).
Aprofunde seus conhecimentos com as seguintes leituras:
Planejamento tributário, teoria e prática. 4ª edição, 2021 – Saraiva.
Manual de Contabilidade Tributária. 2017 – Atlas.
Gestão de Tributos. 2017 - FGV.
Videoaula - Tributos
Escaneie a imagem ao lado com um app QR code para assistir o vídeo ou clique aqui
[https://player.vimeo.com/video/658683253] .
Videoaula - ICMS/IPI
Escaneie a imagem ao lado com um app QR code para assistir o vídeo ou clique aqui
[https://player.vimeo.com/video/658684138] .
Videoaula - PIS/COFINS
Escaneie a imagem ao lado com um app QR code para assistir o vídeo ou clique aqui
[https://player.vimeo.com/video/658685066] .
Videoaula - ISS
Escaneie a imagem ao lado com um app QR code para assistir o vídeo ou clique aqui
[https://player.vimeo.com/video/658685750] .
Recapitulando a Unidade 2
Nesta unidade, analisamos a importância do estudo tributário para a vida e sobrevivência das
empresas, assim como vimos que o planejamento vem sendo cada dia mais primordial para o
crescimento em um mercado globalizado e supercompetitivo.
Nesse sentido, entender os tributos, seus fatos geradores, incidências e outras tantas
informações relevantes, principalmente saber como aplicar esses estudos, pode ser a diferença
decisiva entre ter lucro e prejuízo.
A quantidade de tributos e o peso que eles trazem para as empresas podem representar mais de
50% de seus custos e despesas, comprometendo demasiadamente o caixa das organizações.
Ações que auxiliem na manutenção do caixa/giro são sempre bem-vindas, e uma análise
completa dos custos e dos tributos pode proporcionar essa economia. Estudos de caso e
simulações, quando se tratar de operações interestaduais, por exemplo, podem gerar economias
com relação ao ICMS.
Muitas empresas recolhem de forma equivocada o IPI e o ICMS, simplesmente porque não o
fizeram ou porque não atualizaram as pesquisas de procedimentos de enquadramento na
Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM), o que pode, por vezes, resultar no aumento do IPI ou
enquadrar indevidamente o ICMS como substituição tributária.
Cabe ao administrador manter-se atualizado e atento às possibilidades legais de redução e
ajustes da carga tributária.
Videoaula - A importância da contabilidade
Escaneie a imagem ao lado com um app QR code para assistir o vídeo ou clique aqui
[https://player.vimeo.com/video/658686590] .
Contabilidade e planejamento tributário3
Para que haja a possibilidade de implantar um planejamento tributário adequado, deve-se ter
uma base apropriada de informações. A contabilidade bem feita, dentro das normas e regras e
aliada ao correto entendimento das operações da empresa, é a ferramenta mais poderosa do
administrador quando o assunto é planejamento tributário. Ela pode ser entendida como um
conjunto de escrituração dos custos, despesas e receitas e do acompanhamento da evolução
patrimonial (ativos e passivos).
De acordo com as normas e os princípios contábeis e o Código de Processo Civil, alguns livros e
demonstrativos são obrigatórios e devem ser utilizados pelo administrador nos estudos
tributários. Entre eles, estão os seguintes:
1. Livro Diário.
2. Livro Razão.
3. Inventário e controle de estoques.
4. Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR).
5. Apuração do ICMS.
6. Apuração do IPI.
7. Apuração do ISS.
Informações e demonstrações contábeis3.1
Os chamados Livros de Apuração, Diário etc. foram todos substituídos pelos livros eletrônicos,
deixando de terexigências físicas (exigência de impressão, encadernação, registro e arquivo),
desde que a empresa mantenha a escrituração eletrônica e entregue, por obrigatoriedade ou
opção, os arquivos através dos sistemas de Escrituração SPED, entre eles: ECF, ECD,
Contribuições e ICMS/IPI. Caso a empresa não esteja obrigada e não faça a entrega por opção,
deverá manter o sistema de impressão e registro.
Todas as informações geradas pela contabilidade servirão de base para os estudos preliminares
do planejamento e a análise tributária. Assim, a contabilidade levanta as informações históricas
da entidade, sendo de grande valia para a tomada de decisões, avaliando o que já foi realizado e
se trouxe o resultado esperado ou não. Claro que, se desejamos reduzir tributos, temos que ter
em mãos exatamente os valores gastos com cada um deles. Dessa forma, partimos de um fato,
ou seja, quanto estamos gastando, para compararmos com as estimativas econômicas, isto é,
quanto queremos ou podemos pagar.
Quando a contabilidade não está em dia, ou quando não está sendo realizada de acordo com
normas e pronunciamentos, o processo do planejamento será mais complicado e trabalhoso,
pois dependerá de informações avulsas e de diversos setores. Nesse sentido, por não estarem
compiladas e previamente analisadas, poderão trazer informações equivocadas.
As contas demonstradas deverão estar com saldos condizentes. Contas com saldos distorcidos,
confusão entre os regimes de competência e caixa, atrasos na escrituração, conciliações não
realizadas ou feitas incorretamente etc. são fatores determinantes para a total catástrofe do
planejamento. Dessa maneira, o administrador de sucesso da área tributária deverá buscar as
seguintes informações sempre:
1. Dados sobre todos os tipos de tributos e o estudo contínuo das normas e da legislação (base
de cálculo, alíquotas, prazos de recolhimento, fato gerador etc.).
2. Dados que tragam confiança nas informações do contribuinte, como fatores internos e
externos (lucratividade, volume de negócios e forma de operações, entre outros).
A partir dessas informações, será possível iniciar os estudos e avaliar possibilidades, analisar,
entender e redesenhar o processo tributário, buscando as alternativas lícitas para a redução
fiscal.
Por exemplo, se a empresa estiver enquadrada no sistema do Lucro Presumido, deverá analisar a
cada final de ano-calendário a vantagem ou desvantagem deste regime por meio de
levantamentos com base nos estudos contábeis de eventos passados e de projeções futuras,
calculando como a companhia se comportaria se estivesse no Lucro Real, ou até mesmo, se
possível, no enquadramento do Simples Nacional.
A evidenciação dos processos de planejamento também será demonstrada pela contabilidade,
que, além dos valores dos tributos, irá expor quais processos foram realizados pela sua
implantação, como:
a) A execução do planejamento tributário trouxe redução dos tributos da forma esperada? Se
sim, quanto? Se não, por quê?
b) Houve custos adicionais para a implantação dos novos controles, como consultoria externa?
Se sim, quais foram esses custos?
c) De acordo com os resultados evidenciados, poderá se afirmar que o planejamento fiscal foi
economicamente eficaz ou que necessita de mudanças?
É imprescindível que a contabilidade seja feita da forma correta e que esteja sempre atualizada e
de acordo com as normas, evitando equívocos entre competência e caixa, a partir do
entendimento correto dos custos e despesas e da análise e do envio das obrigações acessórias,
de forma a prevenir que falhas de entendimento causem erros de apuração e, consequentemente,
prejudiquem o bom andamento do planejamento realizado.
De acordo com o princípio da competência, as operações que influenciam em resultado, ou seja,
as receitas, os custos e as despesas, devem ser consideradas no período em que efetivamente
ocorreram, independentemente do resultado financeiro (pagamentos ou recebimentos).
As receitas consideram-se realizadas:
a) quando, nas transações com terceiros, existe a execução do serviço ou a entrega do produto,
transações que poderão ser confirmadas com a emissão da nota fiscal ou a assinatura do
contrato, por exemplo;
b) quando da baixa parcial ou total de um passivo;
c) quando, sem a intervenção de terceiros, novos ativos continuam a serem gerados.
Considerando essas definições, o simples fato de existir um pedido comercial ou um orçamento
não serve para ter reconhecida uma receita, uma vez que a transação não teria sido efetivada,
Figura 6 – Contabilidade
Fonte: a-wrangler/istock.
existindo apenas uma intenção.
Consideram-se como efetivados os custos e as despesas:
a) quando existem a operação de compra ou a aquisição de serviços e estas são efetivamente
prestadas ou recebidas, seguindo os mesmos princípios da receita;
b) quando da baixa total ou parcial de um valor econômico do ativo;
c) pelo surgimento de um passivo sem o correspondente ativo.
Dessa forma, na venda de mercadoria cujo frete seja o Cost, Insurance and Freight (CIF), a
empresa deverá reconhecer a receita da venda da mercadoria e a despesa/custo do frete no
mesmo momento.
“CIF é a sigla para Cost, Insurance and Freight, que em português significa Custo, Seguros e Frete.
Nesse tipo de frete, o fornecedor é responsável por todos os custos com a entrega da mercadoria
e seus riscos, incluindo o seguro marítimo e frete. Essa responsabilidade finda quando a
mercadoria chega ao porto de destino designado pelo comprador.”
Saiba mais sobre os sistemas de frete (CIF e FOB) acessando o link:
www.significados.com.br/fob-e-cif [https://www.significados.com.br/fob-e-cif/] .
Os processos e sistemas contábeis adotados pela empresa, ou até mesmo os gerados pelos
escritórios externos, devem estar alinhados e relacionados aos demais setores da organização,
de modo que cada qual irá gerar sua informação, e a contabilidade terá condições de analisar,
compilar e registrar tais movimentações, informando em tempo hábil os setores responsáveis
caso encontre problemas de entendimento ou até mesmo de processamento das informações e
operações da empresa.
O contador deve ser a peça-chave nessa gestão, pois é dele o conhecimento técnico necessário
para o correto entendimento dos fatos e consequentes registros contábeis. Em muitas situações,
o contador acumula a função de gestor tributário, porém, ela pode e deve ser alcançada por
todos os profissionais que tenham o conhecimento tributário necessário.
Videoaula - Livros e obrigações fiscais
Escaneie a imagem ao lado com um app QR code para assistir o vídeo ou clique aqui
[https://player.vimeo.com/video/658649154] .
Videoaula - As interpretações da lei
Escaneie a imagem ao lado com um app QR code para assistir o vídeo ou clique aqui
[https://player.vimeo.com/video/658651309] .
O Brasil vem passando por algumas reestruturações fiscais e, consequentemente, alterando leis
e decretos para adequar não apenas demandas ao novo tempo, mas também para tentar evitar
que tantos planejamentos tributários façam com que a arrecadação diminua consideravelmente.
Interpretação da Lei Complementar 104/20013.2
Em 2001, foi publicada no Diário Oficial da União (DOU) a Lei Complementar (LC) 104/2001,
alterando alguns dispositivos da legislação tributária.  Entre eles, podemos destacar a inclusão
do parágrafo único ao art. 116 do CTN, nestes termos:
O art. 116 trata da ocorrência do fato gerador, nos seguintes termos:
Já o Novo Código Civil Brasileiro, em seu art. 167, assim define simulação:
Art. 116.
Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos
praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos
elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem
estabelecidos em lei ordinária (AC).
Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus
efeitos:
I – tratando-sede situação de fato, desde o momento em que se verifiquem as circunstâncias
materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios;
II – tratando-se da situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída,
nos termos de direito aplicável.
É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se válido for na substância e
na forma.
§ 1.º Haverá simulação nos negócios jurídicos quando:
I - aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às quais realmente se
conferem, ou transmitem;
II - contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira;
III - os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-datados.
§ 2.º Ressalvam-se os direitos de terceiros de boa-fé em face dos contraentes do negócio jurídico
simulado.
Obviamente, a intenção do Poder Legislativo nesse caso foi restringir o planejamento tributário,
tentando reverter ações que resultassem em redução de tributos ou postergação de incidência.
Porém, analisando mais calmamente o parágrafo acrescido, que determina a “desconsideração
de atos ou negócios” pela autoridade administrativa, percebe-se direção e foco diretamente
ligados àqueles atos que tenham a única finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador ou
a natureza constitutiva da obrigação tributária.
Nesse sentido, de acordo com a interpretação jurídica, na simulação existirão sempre dois
negócios, um real e outro mascarado, dissimulado, velado, destinados a produzirem efeitos entre
as partes visando ao benefício ilegal.
Dessa forma, destaca-se a definição de Ferrara (2002, p. 30):
Diante desse entendimento, concluímos que o planejamento tributário não está caracterizado na
LC 104/2001, uma vez que em seus procedimentos não há como falar em simulação, mas sim
em estudos e na aplicação correta da legislação garantida pela Constituição Federal, sempre
optando pelo caminho mais eficaz. Dessa forma, a LC fica restrita àqueles que praticam a evasão
fiscal (sonegação), não a elisão (planejamento).
Claro que se tem noticiado muitas ações por parte da Receita Federal em busca da simulação de
planejamento tributário, e muitas empresas têm sido intimadas a darem explicações por suas
Figura 7 – Interpretação das leis
Fonte: BCFC/istock.
Quando se realiza aparentemente um negócio jurídico, querendo e levando-se a efeito um outro
diferente. Os contratantes concluem um negócio verdadeiro que ocultam sob uma forma jurídica
diversa, de modo a que sua verdadeira natureza permaneça secreta.
ações. Porém, para aquelas que mantêm seus controles contábeis e fiscais de acordo com a
legislação e as normativas contábeis, fica “fácil” a comprovação da legitimidade do ato.
Devemos sempre lembrar que a contabilidade não é apenas ferramenta de gestão, mas também
de prova, seja ela contra ou a favor.
Como comentado no tópico anterior, não é raro vermos ações da Receita Federal do Brasil (RFB)
no sentido de autuar os contribuintes nos chamados “planejamentos de prateleira”, ou seja,
planejamentos “pré-fabricados”, que, embora muito utilizados, entram na mira de ações
fiscalizatórias.
Pode-se dizer que existe um abuso de autoridade por parte da RFB? Acreditamos que sim, pois
cada caso é um caso e, desse modo, mesmo que se utilizem fórmulas prontas “de internet”, não
quer dizer que exista por parte do contribuinte uma simulação ou qualquer outro ato ilícito. A
autoridade fiscalizadora deve basear-se nos atos e fatos de cada contribuinte, em vez de “sair
atirando” intimações somente porque aquele tipo de segmento costuma aplicar tal tipo de
planejamento.
Atos como incorporações de empresas lucrativas por outras deficitárias são ações de
planejamento que atraem as atenções da RFB, que utiliza como argumento, sem conhecer os
estudos realizados pelas empresas, que falta “propósito negocial” nesse tipo de ação. Ora, a
aquisição de empresas por outras é fato devidamente previsto em lei e cabe aos
administradores, acionistas, sócios etc. - não à RFB - estudarem e analisarem se a fusão será
benéfica para os negócios.
Fato é que não há previsão, em qualquer lei fiscal, de exigência de “propósito negocial” para as
operações entre as empresas. Quando existem duas ou mais formas legais para viabilizar um
negócio jurídico, qualquer opção que o contribuinte fizer será plenamente legal, e o fato de
escolher uma em detrimento de outra não significa em nenhuma instância que o contribuinte
cometeu qualquer tipo de “abuso de forma” ou ato ilícito.          
Sendo assim, o contribuinte que, porventura, venha a ser autuado por executar algum
planejamento tributário lícito deverá fazer prevalecer o seu direito, mesmo que em esferas
judiciais superiores. Casos como o indeferimento de compensações tributárias de direitos de
créditos já transitados em julgado e permitido nas esferas superiores vêm se mostrando comuns
na área administrativa da Receita Federal, indo claramente contra a demanda já comprovada e
julgada correta.
Abusos da Receita Federal do Brasil3.3
Videoaula - O planejamento
Escaneie a imagem ao lado com um app QR code para assistir o vídeo ou clique aqui
[https://player.vimeo.com/video/658688314] .
Uma das maiores dificuldades que encontramos no planejamento fiscal é determinar qual deverá
ser o montante líquido da economia que se espera com tais ações. Nesse sentido, muitos são os
impactos sobre as operações. Vejamos alguns:
Calculando o resultado do planejamento3.4
Figura 8 – Resultado do planejamento
Fonte: metamorworks/istock.
1. IRPJ e CSLL
Exemplificando:
A empresa Serviços Ltda pretende transferir suas operações e sede para outro município, cuja
tributação de ISS é de 2%, contra os 5% atuais. O ganho bruto dessa operação seria basicamente
a diferença de 3% do referido imposto, porém, essa não deve ser a única análise, uma vez que a
economia em ISS irá aumentar o lucro para tributação de IRPJ e CSLL.
Com as informações acima e a tributação de lucro com base no Lucro Real, alíquotas do IRPJ a
25%, considerando que não se exceda o limite de R$ 20 mil por mês, e da CSLL a 9%, o impacto
deverá ser considerado da seguinte forma (Tabela 3):
Tabela 3 – Exemplo de tributação em transferência de operações para outro município
Discriminação % sobre receitas
1. ISS diferença apurada (de 5% para 2%) 3,00%
2. IRPJ (25%) sobre economia (25% de 3%) 0,75%
3. CSLL (9%) sobre economia (9% de 3%) 0,27%
Impacto líquido do planejamento (1 - 2 - 3) 1,98%
Fonte: elaborado pela autora (2021).
O IRPJ tem a alíquota inicial de 15%, porém, há o adicional de 10% sobre o que exceder R$ 60 mil
no trimestre, ou proporção de mês dentro do ano-calendário. Esse adicional vale tanto para as
tributações com base no Lucro Real quanto no Lucro Presumido. Já a alíquota da CSLL é de 9%,
também independentemente da base de tributação Real ou Presumida. Dessa forma, deve-se
considerar um impacto tributário de 34% para esses dois tributos.
2. Novas receitas
Quais são os tributos incidentes sobre as receitas operacionais e não operacionais?
3. Custos e despesas
Quais serão os custos e despesas necessários para o levantamento e a implantação do
planejamento tributário? Haverá a necessidade de contratação de pessoal especializado, outras
consultorias etc.?
A Tabela 3 está levando em consideração apenas o impacto dos tributos diretos sobre a
operação, portanto, não entramos no mérito dos custos necessários para a mudança, como
taxas de órgãos públicos, honorários advocatícios e contábeis, entre outros, necessários no
primeiro período de implantação.
Outro exemplo:
A empresa Comercial e Serviços Ltda tem duas atividades operacionais:
1. Comércio varejista, com um histórico médio de 4,5% de lucro sobre o faturamento (antes de
considerados os tributos IRPJ e CSLL).
2. Prestação de serviços, com um histórico médio de 40,2% sobre o faturamento (antes de
considerados os tributos IRPJ e CSLL).
3. Tributação com base no Lucro Real.
O gestore planejador tributário pretende sugerir à direção da empresa que as atividades de
serviços, mais lucrativas, sejam transferidas a uma nova organização, mediante operação de
cisão de ativos, tendo essa nova empresa enquadramento no Lucro Presumido.
A empresa levantou as informações necessárias e entendeu que para tais procedimentos serão
necessários custos administrativos no valor médio anual de R$ 50 mil para a nova companhia.
Com essas informações em mãos, o gestor tributário solicitou à contabilidade um balanço de
levantamento por atividade, para melhor visualização dos números:
Tabela 4 – Exemplo de balanço de levantamento por atividade
Valores R$/ano Comércio Serviços Total
Receita operacional bruta 30.000.000,00 5.000.000,00 35.000.000,00
PIS e Cofins* 2.775.000,00 462.500,00 3.237.500,00
Crédito PIS Cofins* Lucro Real -1.456.875,00 -111.000,00 -1.567.875,00
ICMS e ISS 5.400.000,00 250.000,00 5.650.000,00
Custos das mercadorias e serviços 15.750.000,00 1.200.000,00 16.950.000,00
Despesas operacionais 4.850.000,00 955.500,00 5.805.500,00
Despesas financeiras 1.332.000,00 233.000,00 1.565.000,00
Resultado operacional antes de IR e CSL 1.349.875,00 2.010.000,00 3.359.875,00
Resultado operacional % receita 4,50% 40,20% 9,60%
Valores R$/ano Comércio Serviços Total
IRPJ Lucro Real 202.481,25 301.500,00 503.981,25
Adicional do IRPJ 110.987,50 177.000,00 287.987,50
CSLL Lucro Real 121.488,75 180.900,00 302.388,75
Resultado líquido 914.917,50 1.350.600,00 2.265.517,50
*Valores já ajustados para a incidência não cumulativa
Fonte: elaborado pela autora (2021).
Posteriormente, projeta-se o demonstrativo de resultados anuais, considerando o
enquadramento da empresa no Lucro Presumido:
Tabela 5 – Exemplo de demonstrativo de resultados anuais
Valores R$/ano Comércio Serviços Total
Receita operacional bruta 30.000.000,00 5.000.000,00 35.000.000,00
PIS e Cofins* 2.775.000,00 182.500,00 2.957.500,00
Crédito PIS Cofins* Lucro Real -1.456.875,00 0,00 -1.456.875,00
ICMS e ISS 5.400.000,00 250.000,00 5.650.000,00
Custos das mercadorias e serviços 15.750.000,00 1.200.000,00 16.950.000,00
Despesas operacionais 4.850.000,00 1.005.500,00 5.855.500,00
Despesas financeiras 1.332.000,00 233.000,00 1.565.000,00
Resultado operacional antes de IR e CSL 1.349.875,00 2.129.000,00 3.478.875,00
Resultado operacional % receita 4,50% 42,58% 9,94%
IRPJ Lucro Real 202.481,25 240.000,00 442.481,25
Adicional do IRPJ 110.987,50 24.000,00 134.987,50
CSLL Lucro Real 121.488,75 144.000,00 265.488,75
Resultado líquido 914.917,50 1.721.000,00 2.265.517,50
*Valores já ajustados para a incidência não cumulativa
Fonte: elaborado pela autora (2021).
Após as análises da situação atual e das projeções de cenário, poderemos efetuar o cálculo das
diferenças, como a seguir:
Tabela 6 – Exemplo de cálculo das diferenças
Tributo/despesas Atual Planejado DiferençaTributo/despesas Atual Planejado Diferença
Receita operacional bruta 35.000.000,00 35.000.000,00 0,00
PIS e Cofins* 3.237.500,00 2.957.500,00 -280.000,00
Crédito PIS Cofins* Lucro Real -1.567.875,00 -1.456.875,00 111.000,00
ICMS e ISS 5.650.000,00 5.650.000,00 0,00
Custos das mercadorias e serviços 16.950.000,00 16.950.000,00 0,00
Despesas operacionais 5.805.500,00 5.855.500,00 50.000,00
Despesas financeiras 1.565.000,00 1.565.000,00 0,00
IRPJ 503.981,25 442.481,25 -61.500,00
Adicional do IRPJ 287.987,50 134.987,50 -153.000,00
CSLL 302.388,75 265.488,75 -36.900
Resultado líquido 2.265.517,50 2.635.917,50 370.400,00
*Valores já ajustados para a incidência não cumulativa
Fonte: elaborado pela autora (2021).
Conclusão: caso a opção da empresa seja a segregação das operações, existe a probabilidade de
economia líquida ao ano de até R$ 370.400,00.
Uma consideração importante sobre esse estudo: os tributos IRPJ e CSLL têm bases de
tributação diferentes, pois o Lucro Real tributa com base no lucro operacional, mas o Lucro
Presumido tributa com base em percentual de redução de faturamento. É importante o(a)
aluno(a) prestar atenção nesses fatos. Já o PIS e a Cofins têm alíquotas e bases de crédito
diferentes nos sistemas cumulativos (Presumido) e não cumulativos (Real).
Estude mais sobre a tributação de PIS e Cofins nos sistemas cumulativos e não cumulativos. A
Lei 10.637/2002 trata detalhadamente dos sistemas não cumulativos, e a Lei 9.718/1998 e os
Decretos 3.048/1999 e 6.573/2008 tratam dos demais sistemas.
Videoaula - Lucro real
Escaneie a imagem ao lado com um app QR code para assistir o vídeo ou clique aqui
[https://player.vimeo.com/video/658689712] .
A legislação brasileira é uma das mais complexas quando se trata de tributação das empresas e
seus lucros. Atualmente, temos quatro tipos de tributação de lucro permitidas: Lucro Real, Lucro
Presumido, Lucro Arbitrado e Simples Nacional. Na tentativa de disciplinar a sistemática de
apuração dos lucros tributáveis ou prejuízos compensáveis, em tese as empresas maiores
tributariam mais (Lucro Real) e as empresas menores tributariam menos (Presumido e Simples),
mas na prática esse cálculo não á assim tão simples.
As sistemáticas de apuração do lucro tributável são bem diferentes em todos os casos, por isso,
neste tópico trataremos do sistema do Lucro Real.
Para a apuração do Lucro Real tributável, a empresa deverá manter rigoroso controle de
despesas, custos, receitas e ganhos, pois, embora todos devam ser contabilizados para fins
societários, alguns casos devem ter os seus efeitos anulados de acordo com a legislação, devido
ao conceito de “não dedutíveis” ou de “não tributáveis”, originando assim ajustes ao lucro
contábil que devem ser devidamente informados e controlados nos campos de exclusões e
adições do Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR) e do Livro de Apuração da Contribuição
Social (LACS), que são partes integrantes da Escrituração Contábil Fiscal (ECF).
Tributação base - Lucro Real3.5
A base para o Lucro Real é o lucro líquido do exercício, apurado contabilmente e ajustado pelas
adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pelo Regulamento do Decreto-lei
1.598/1977, quando devidas. Veja mais no link: www.planalto.gov.br
[http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto-lei/del1598.htm#art67] .
Tabela 7 – Prejuízo fiscal x prejuízo contábil
1. Resultado apurado 12/202X – Demonstrativo contábil (110.000,00)
2. Adições ao Lucro Real – Despesas indedutíveis 20.000,00
3. Exclusões ao Lucro Real – Equivalência patrimonial credora (40.000,00)
4. Prejuízo fiscal no período (1 + 2 – 3) – Conforme LALUR (130.000,00)
Fonte: elaborado pela autora (2021).
A apuração do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) pelo Lucro Real normalmente é
a opção de empresas médias ou grandes, quando elas não estão obrigadas a esse tipo. Acredita-
se que apurar com base no Lucro Real seja mais oneroso para as empresas, pois são exigidos
maiores controles por parte dos diversos setores da empresa.
De acordo com a Lei 9.718/98, art. 14, redação da Lei 12.814/2013, algumas empresas são
obrigadas ao Lucro Real, ao passo que as demais, não citadas nos termos da lei, podem optar
por esse regime.
Estão obrigadas, nos termos da lei:
Pessoas jurídicas obrigadas ao Lucro Real3.5.1
I – Pessoas jurídicas cuja receita bruta total, no ano-calendário anterior, seja superior a R$
78.000.000,00 (setenta e oito milhões de reais) ou a R$ 6.500.000,00 (seis milhões e quinhentos mil
reais) mensais quando inferior a 12 meses – empresa aberta no meio do ano-calendário, por
exemplo;
II – Pessoas jurídicas cujas atividades sejam bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos
de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento,
sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras de títulos, valores mobiliários e câmbio,
distribuidora de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de
crédito, empresas de seguros privados e de capitalização e entidades de previdênciaprivada aberta;
III – Aquelas pessoas jurídicas que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do
exterior;
IV – Empresas que, autorizadas pela legislação tributária, usufruam de benefícios fiscais relativos à
isenção ou redução do imposto;
V – Pessoas jurídicas que, no decorrer do ano-calendário, tenham efetuado pagamento mensal pelo
regime de estimativa, na forma do art. 2 da Lei 9.430/1996;
VI – Empresas que explorem as atividades de prestação cumulativa e contínua de serviços de
assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a
pagar e a receber, compras de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de
prestação de serviços (factoring);
VII – Que explotem atividades de securitização de créditos imobiliários, financeiros e do
agronegócio. Incluído pela Lei 12.249/2010.
A existência de lucro contábil pode não representar lucro fiscal e a existência de prejuízo contábil
pode representar lucro fiscal. A atenção deve ser redobrada quando se trata de tributação com
base no Lucro Real.
Para as pessoas não obrigadas, existem as opções do Lucro Presumido e do Simples Nacional,
além do próprio Lucro Real. As opções são sempre anuais e informadas à Receita Federal. Para o
Simples Nacional, o pedido formal de inclusão deve ser realizado no mês 11 de cada ano. Já as
opções de Lucro Real e Lucro Presumido são feitas por meio da entrega da primeira obrigação
acessória do ano, a DCTF, ou do recolhimento do primeiro DARF.
Alguns detalhes contábeis
Algumas opções, todas legais, permitem uma redução tributária do IRPJ e da CSLL mediante
contabilização de itens para as empresas tributadas pelo Lucro Real.
Destacam-se algumas, como veremos a seguir.
Depreciação e amortização
De acordo com a legislação tributária, a empresa poderá utilizar-se dos valores de amortização e
depreciação de seus ativos, cabendo lembrar que as amortizações ou depreciações aceleradas,
quando realizadas apenas para efeito gerencial, deverão ter as diferenças controladas no LALUR
e no LACS para fins de cálculo correto dos tributos.
As taxas de amortização e depreciação constam dos anexos I e II da IN SRF 162/1998 e do art.
320 do Decreto 9.580/2018 – RIR 2018.
Perdas no recebimento de créditos
Poderão ser contabilizados como perdas os créditos, sem garantia de valor, até R$ 15 mil por
operação, vencidos há mais de seis meses, os acima deste valor, até R$ 100 mil por operação,
vencidos há mais de um ano; e os acima de R$ 100 mil vencidos há mais de um ano, desde que
iniciados e mantidos os processos judiciais, bem como contra devedor declarado falido, entre
outros limites, conforme art. 347 do Decreto 9.580/2018 – RIR.
Programa de Alimentação do Trabalhador (PAT)
É permitido às pessoas jurídicas tributadas com base no Lucro Real a dedução de parte do
Imposto de Renda devido em relação ao incentivo do PAT, conforme determina a legislação
específica Portaria SIT/DSST nº 3, de 01/03/2002. Porém, para que a empresa possa utilizar tal
benefício fiscal, ela deverá cumprir uma série de exigências que muitas vezes inviabilizam os
procedimentos. No entanto, a depender do valor, poderá ser muito vantajoso para o planejamento
tributário.
Exemplo: 
Valor do IRPJ (sem adicional) devido: R$ 120 mil. 
Limite de dedução do PAT: 4% de R$ 120 mil = R$ 4.800,00.
Videoaula - Lucro real X planejamento
Escaneie a imagem ao lado com um app QR code para assistir o vídeo ou clique aqui
[https://player.vimeo.com/video/658692098] .
As empresas que tributam com base no Lucro Real têm a opção de realizar os seus fechamentos
anualmente ou trimestralmente, conseguindo, dessa forma, mais uma opção importante para fins
de planejamento tributário.
Quando a empresa faz a opção pelo sistema anual, deve tomar algumas medidas imprescindíveis
para o acompanhamento do planejamento fiscal do IRPJ e da CSL devidos por estimativa, uma
Planejamento específico e Lucro Real3.6
Figura 9 – Planejamento específico e Lucro Real
Fonte: andrei_r/istock.
vez que, optando por esse sistema, deve mensalmente recolher os tributos com base na
presunção ou com base no levantamento mensal de balancetes de suspensão/redução para o
correto recolhimento do imposto antecipado, cabendo à empresa escolher entre o menor valor
até o encerramento do exercício, quando se apura o resultado real.
Quando a opção for pelo recolhimento trimestral, a empresa deverá encerrar as apurações a cada
trimestre, com recolhimentos definitivos.
Vamos praticar:
Recolhimentos de IRPJ e CSL de janeiro a maio de 2020: IRPJ de R$ 223 mil e CSL de R$ 107 mil.
Apurados com base nas estimativas mensais.
Valores de IRPJ e CSL devidos pelo Lucro Real no balancete acumulado de junho de 2020: IRPJ de R$
202 mil e CSL de R$ 99 mil.
Analisando os valores acima, concluímos que a empresa recolheu até o mês de maio de 2020 R$
29 mil a mais de impostos, conforme levantamento acumulado em junho de 2021. Com isso,
deverá suspender o recolhimento por estimativa, tanto do IRPJ quanto da CSL para o próximo
mês, evitando recolhimentos a mais no encerramento do exercício.
Além das despesas e dos custos normais de operação, a empresa poderá se beneficiar de alguns
incentivos legais, como, por exemplo, as previsões trabalhistas. Sabe-se que, por lei, as
empresas são obrigadas ao pagamento de 1/3 para férias e do 13º salário para todos os
empregados. Dessa forma, a empresa poderá optar pela provisão mensal desses valores,
reduzindo mês a mês o seu resultado, em vez de fazê-lo de uma só vez nos meses dos efetivos
vencimentos. A garantia dessas deduções mensais está determinada na Lei 9.249/1995, art. 13,
inciso I, e no Decreto-lei 1.730/79, art. 4°, que diz o seguinte em seu primeiro parágrafo: “O limite
do saldo da provisão será determinado com base na remuneração mensal do empregado e no
número de dias de férias a que já tiver direito na época do balanço”.
A provisão poderá contemplar ainda todos os demais custos tributários que envolvem os
processos trabalhistas, como as contribuições para o INSS – a parte que cabe ao empregador –
e o FGTS. Mas a empresa deve estar atenta que, caso utilize as provisões de forma mensal no
efetivo pagamento do empregado, somente possíveis diferenças para mais ou para menos
deverão ser consideradas no resultado, para que a empresa não seja autuada por duplicar as
despesas, realizando assim um ato ilícito de sonegação.
Exemplo:
Provisões no Lucro Real3.6.1
Férias calculadas com base na folha de pagamento de 31/06/2020: R$ 90 mil.
Adicional de 1/3: R$ 90 mil x 1/3 = R$ 30 mil.
FGTS (8% sobre o montante de férias + 1/3) = R$ 9.600,00.
INSS (28,8% sobre o montante de férias + 1/3) = R$ 34.560,00.
Total da provisão de férias = R$ 164.160,00.
No mês seguinte, a empresa deverá reprocessar as provisões e realizar os estornos de um mês e
a provisão do próximo, e assim sucessivamente. No caso das férias, fazendo dessa forma, os
valores irão automaticamente se ajustando, uma vez que as contas contábeis de férias “nunca”
estão zeradas, pois os funcionários têm seus períodos de gozo e aquisição de acordo com a
admissão, e nunca todos os funcionários estarão em férias ao mesmo tempo, a não ser que
saiam em férias coletivas, o que é outro assunto.
Quando a provisão se referir ao 13º salário, deverá ser mensal na proporção de 1/12 da folha de
pagamento de cada mês, e a empresa terá de realizar os ajustes no mês de dezembro, uma vez
que essa conta precisará estar zerada no encerramento do exercício.
Participação nos Lucros e Resultados (PLR)
A empresa poderá deduzir como despesa ou custo operacional as participações dos
empregados nos lucros e resultados, desde que estejam provisionados dentro do exercício
de direito, mesmo que o efetivo pagamento ocorra somente no exercício seguinte, uma vez
que se deve sempre entender o regime de competência.
Para as empresas com tributação no Lucro Real, existem diversos benefícios, permitidos em lei,
quepodem ser utilizados nos estudos de planejamento tributário, para que a carga de IRPJ e
CSLL seja minimizada. Importante que o planejador esteja atento ao fato de que os benefícios,
quando usados de forma cumulativa, podem até “zerar” o lucro para fins de tributação, mas
jamais esses procedimentos deverão inverter o resultado, tornando-o negativo. Esse tipo de ação
pode caracterizar evasão, e a Receita Federal poderá “glosar” os lançamentos e aproveitamentos
fiscais cobrando, além de juros e multas remuneratórios, as multas por autuação.
Leia alguns estudos de planejamento disponíveis online:
Lei do Bem, que prevê incentivos fiscais para inovação tecnológica. Lei 11.196/2005, disponível no link:
www.planalto.gov.br [http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2004-2006/2005/lei/l11196.htm] .
Juros Sobre Capital Próprio: juros na remuneração do capital investido e pagamento aos sócios pessoa
física. Lei 9.249/1995, disponível no link: www.planalto.gov.br
[http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l9249.htm] .
Na determinação do Lucro Real, poderão ser excluídos do lucro líquido do período de apuração,
segundo o Decreto-lei 1.598/1977, artigo 6, § 3º:
As adições ao LALUR/LACS devem ser lançadas sempre que a legislação entender que aquela
despesa não deve ser dedutível. Os motivos para a não dedutibilidade são diversos, tais como:
Multas por infrações, como as multas de trânsito.
Pagamento de despesas de veículos que não são da frota da empresa, como IPVA do carro do diretor
financeiro.
Despesas com brindes direcionados, não relacionados à propaganda da empresa.
Gastos com produtos ou serviços que não tenham ligação com o objeto da empresa, como jantares de
diretoria não relacionados ao setor comercial, entre outras despesas consideradas não necessárias.
Com isso, se a empresa apurou um lucro contábil de R$ 100 mil, mas identificou entre os
lançamentos despesas não necessárias no valor de R$ 20 mil, deverá realizar os ajustes de
Adições e exclusões ao Lucro Real3.7
Exclusões3.7.1
I – os valores cuja dedução seja autorizada pelo Regulamento e que não tenham sido computados na
apuração do lucro líquido do período de apuração;
II – os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores incluídos na apuração do lucro
líquido que, de acordo com o Regulamento, não sejam computados no lucro real;
III – o prejuízo fiscal apurado em períodos de apuração anteriores, limitado a 30% (trinta por cento)
do lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões previstas no Regulamento, desde que a pessoa
jurídica mantenha os livros e documentos, exigidos pela legislação fiscal, comprobatórios do
prejuízo fiscal utilizado para compensação (Lei 9.065/1995, art. 15 e parágrafo único).
Das adições ao LALUR/LACS – Parte A3.7.2
adição na parte A do LALUR e do LACS, elevando o lucro tributável de R$ 100 mil para R$ 120 mil,
tanto para fins de IRPJ quanto para fins de CSLL.
Para fins de planejamento tributário, sugere-se uma análise criteriosa dos valores adicionados,
verificando sua procedência, pois pode ocorrer que determinada adição não seja cabível. Um
exemplo de adição comum é a de “despesas indedutíveis”. Quando analisada a documentação,
porém, trata-se de despesas operacionais, sendo, portanto, dedutíveis.
De acordo com a legislação, a empresa poderá a cada ano-calendário realizar a opção pelo tipo
de tributação de lucro que melhor lhe convier, desde que não esteja obrigada ao Lucro Real nos
termos da lei. Dessa forma, a empresa pode e deve realizar planejamentos anuais para entender
se deve ou não permanecer naquele formato no próximo exercício.
Quando a pessoa jurídica tributada pelo Lucro Real apurar lucro no período, ela poderá, por
determinação legal, compensar até 30% do lucro com prejuízos anteriores, desde que esses
prejuízos estejam devidamente lançados na parte B do LALUR e se refira a períodos em que a
empresa se manteve no Lucro Real, ou seja, prejuízos apurados em outros sistemas de apuração
de lucro, como o Presumido e o Simples, não poderão ser compensados.
Tabela 8 – Exemplo das compensações de prejuízo
1. Lucro Real em 31/12/2020, antes da compensação de prejuízos 100.000,00
2. Prejuízos fiscais em períodos anteriores a 2020 (Lucro Real) 80.000,00
3. Limite de compensação dos prejuízos anteriores (100.000,00 x 30%) 30.000,00
Fonte: elaborada pela autora (2021).
É comum que as empresas em início de operação, ou por motivos de reestruturação, mantenham
prejuízos fiscais elevados; assim, estes poderão ser aproveitados futuramente, desde que a
empresa esteja, também no período do prejuízo, com tributação no Lucro Real.
Cabe o esclarecimento de que é permitida a compensação de até 30% do lucro do período, com
prejuízos anteriores, desde que estes não superem o valor do próprio prejuízo, e seu controle
Das compensações de prejuízos3.7.3
deverá ser feito anual ou trimestralmente na parte B do LALUR e do LACS, conforme a Lei
9.065/1995, arts. 15 e 16.
Sugere-se ao planejador que nos momentos de estudos do referido planejamento verifique se
manter altos prejuízos é mesmo interessante para a empresa, pois podem diminuir os índices de
rentabilidade, liquidez e outros indispensáveis para obtenção de crédito, participação em
concorrências públicas etc.
Videoaula - Lucro presumido
Escaneie a imagem ao lado com um app QR code para assistir o vídeo ou clique aqui
[https://player.vimeo.com/video/658696292] .
Lucro Presumido3.8
Lucro Presumido é a tributação simplificada para o IRPJ e a CSLL, podendo ser uma escolha
interessante para as pessoas jurídicas que não conseguem manter um rigoroso controle dos
documentos da empresa, desde que não sejam obrigadas ao Lucro Real. De acordo com o art. 59
da IN RFB 1700, conforme vimos ao discutir o Lucro Real:
A opção pelo Lucro Presumido também pode ser interessante e trazer vantagens nos estudos de
planejamento tributário, mas é de fato mais limitada do que o Lucro Real, neste aspecto.
Para o planejamento no Lucro Presumido, deve-se atentar às bases de presunção de lucro que
são calculadas sempre sobre a receita/faturamento da empresa, lembrando que receitas ditas
não operacionais ou financeiras não entram na composição de base de presunção e deverão ser
calculadas separadamente, na base de 100%. Nesse sentido, é necessário:
1. analisar em qual base de presunção a empresa está enquadrada: a base vai de 1,6% a 32% do
faturamento para IRPJ e de 12% ou 32% para CSLL;
2. a empresa deve ao menos tentar manter a contabilidade o mais próximo possível da realidade,
como se apurasse com base no Lucro Real, para entender se está realmente no melhor cenário
tributário;
Figura 10 – Lucro presumido
Fonte: wrangler/shutterstock.
A pessoa jurídica cuja receita bruta total, no ano-calendário anterior, tenha sido igual ou inferior a
R$ 78.000.000,00 (setenta e oito milhões de reais), ou a R$ 6.500.000,00 (seis milhões e quinhentos
mil reais) multiplicado pelo número de meses de atividade do ano-calendário anterior, quando
inferior a 12 (doze) meses, poderá optar pelo regime de tributação com base no lucro presumido.
3. adotar o regime de caixa para fins de tributação, se essa opção for a mais viável, caso a
empresa não consiga manter a contabilidade, já que o Lucro Presumido permite esse regime.
De acordo com o art. 15 da Lei 9.249/1995, as bases para cálculo do Lucro Presumido são:
IRPJ
1,6% – Revenda de combustíveis.
8,0% – Regra geral (toda empresa que não está explicitamente nas definições acima e abaixo).
16,0% – Serviço de transporte que não seja de carga.
32,0% – Prestação de serviços em geral, intermediação de negócios e administração, locação ou
cessão de bens moveis, imóveis ou direitos.
CSLL
12% – Regra geral (toda empresa que não está na alíquota de 32%).
32% – Prestação de serviços em geral, intermediação de negócios e administração, locação ou cessão
de bens moveis, imóveis ou direitos.
Nas operações com Lucro Presumido em que a empresa tenha mais de um tipo de operação,
comocomércio e serviços, por exemplo, os faturamentos deverão ser segregados e as bases de
presunção aplicadas para cada segmento, de acordo com a legislação federal: Lei 9.430/1996.
Conforme previsto no art. 54 da Lei 9.430/1196:
Valores diferidos no LALUR – Períodos anteriores3.8.1
A pessoa jurídica que, até o ano-calendário anterior, houver sido tributada com base no lucro real
deverá adicionar à base de cálculo do imposto de renda, correspondente ao primeiro período de
apuração no qual houver optado pela tributação com base no lucro presumido ou for tributada com
base no lucro arbitrado, os saldos dos valores cuja tributação havia diferido, independentemente da
necessidade de controle no livro de que trata o inciso I do caput do art. 8º do Decreto-Lei nº 1.598, de
26 de dezembro de 1977 (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014).
Importante que o planejador conheça o passado tributário da empresa, para que equívocos de
ajustes ou desconsiderações importantes sejam evitados.
Se a empresa tiver duas ou mais atividades, talvez seja interessante separar-se em duas
empresas diferentes, incluindo-as no Simples Nacional ou mantendo uma no Lucro Presumido e
outra no Simples.
Exemplo:
Empresa tem conjuntamente as atividades de serviços e comércio; dessa forma, no Lucro
Presumido deve segregar suas receitas para a correta tributação. Nesse caso, a organização
deveria considerar a separação das atividades A (serviços) e B (comercial), analisando qual das
duas traria maior benefício se enquadrada no Simples Nacional. Em nosso exemplo,
segregaremos os serviços, como mostrado na Tabela 9.
Tabela 9 – Tributação das diferenças
Cálculo R$: Presumido Simples
Receita bruta anual (serviços) 480.000,00 480.000,00
Simples Nacional – alíquota média de 13,5%   64.800,00
INSS (valor folha/ano = R$ 120.000) 34.560,00  
PIS e Cofins 17.520,00  
IRPJ (base presumida 32%) 23.040,00  
CSL (base presumida 32%) 13.824,00  
Total tributação 88.944,00 64.800,00
Diferença/ano até R$ 24.144,00
Fonte: www.portaldeauditoria.com.br [http://www.portaldeauditoria.com.br/tematica/planejamento-
tributario_lucropresumido.htm] .
Planejamento no Lucro Presumido3.8.2
Muitas vezes as empresas têm em seu objeto social atividades diferenciadas, ou seja, ao mesmo
tempo em que revendem produtos (comércio), também prestam a assistência técnica desses
produtos (serviços), ou até mesmo desempenham duas atividades de mesmo segmento, mas
com propósitos diferentes, como serviços de cobrança e consultoria. Sendo assim, devem estar
Atividades distintas – Avaliação tributária3.9
atentas à possibilidade de economia tributária, especialmente com o faturamento de prestação
de serviços.
Vejamos como exemplo uma empresa que tem duas atividades, sendo uma de serviços de
advocacia, com menor faturamento e maior lucro, e outra de consultoria em cobrança, com
grande volume de faturamento, mas menor lucro. Vamos supor que o setor de advocacia gere
35% de lucro sobre as receitas e que a consultoria retorne apenas 5%.
Tabela 10 – Estudo 1: atividades de empresa em Lucro Presumido
Valores R$/ano
Advocacia 
L. Presumido
Consultoria 
L. Presumido Total
Receita operacional bruta 250.000,00 500.000,00 750.000,00
PIS e Cofins* 9.125,00 18.250,00 27.375,00
ISS 12.500,00 25.000,00 37.500,00
Custos das mercadorias e serviços 0,00 0,00 0,00
Despesas operacionais 0,00 0,00 0,00
Despesas financeiras 0,00 0,00 0,00
IRPJ Lucro Presumido 12.000,00 24.000,00 36.000,00
Adicional do IRPJ 0,00 0,00 0,00
CSLL Lucro Presumido 7.200,00 14.400,00 21.600,00
Tributos totais 40.825,00 81.650,00 122.475,00
Fonte: elaborado pela autora (2021).
Tabela 11 – Estudo 2: atividades de empresa em Lucro Real
Valores R$/ano
Advocacia 
Lucro Real
Consultoria 
Lucro Real Total
Receita operacional bruta 250.000,00 500.000,00 750.000,00
PIS e Cofins 23.125,00 46.250,00 69.375,00
ISS 12.500,00 25.000,00 37.500,00
Custos das mercadorias e serviços 0,00 0,00 0,00
Despesas operacionais 126.875,00 153.750,00 280.625,00
Despesas financeiras 0,00 250.000,00 250.000,00
Resultado 87.500,00 25.000,00 112.500,00
Valores R$/ano
Advocacia 
Lucro Real
Consultoria 
Lucro Real Total
% de faturamento 35,00% 5,00% 15,00%
IRPJ Lucro Real 13.125,00 3.750,00 16.875,00
Adicional do IRPJ 0,00 0,00 0,00
CSLL Lucro Presumido 7.875,00 2.250,00 10.125,00
Tributos totais 56.625,00 77.250,00 133.875,00
Fonte: elaborado pela autora (2021).
Por fim, temos uma situação em que a atividade de advocacia da empresa está em Lucro
Presumido e a atividade de consultoria, em Lucro Real (Tabela 12).
Tabela 12 – Atividades da empresa em Lucro Presumido e em Lucro Real
Valores R$/ano
Advocacia 
L. Presumido
Consultoria 
Lucro Real Total
Receita operacional bruta 250.000,00 500.000,00 750.000,00
PIS e Cofins 9.125,00 46.250,00 55.375,00
ISS 12.500,00 25.000,00 37.500,00
Custos das mercadorias e serviços 0,00 0,00 0,00
Despesas operacionais 126.875,00 153.750,00 280.625,00
Despesas financeiras 0,00 250.000,00 250.000,00
Resultado 101.500,00 25.000,00 126.500,00
% de faturamento 40,60% 5,00% 16,87%
IRPJ Lucro Real 12.000,00 3.750,00 15.750,00
Adicional do IRPJ 0,00 0,00 0,00
CSLL Lucro Presumido 7.200,00 2.250,00 9.450,00
Tributos totais 40.825,00 77.250,00 118.075,00
Fonte: elaborado pela autora (2021).
Importante esclarecer que para fins de cálculo de IRPJ e CSLL no Lucro Presumido não há
consideração das despesas e dos custos e nem dos demais impostos, uma vez que o cálculo é
sobre a presunção de faturamento e não de lucro contábil.
Outro fato importante no resultado são as diferenças entre as alíquotas de PIS e Cofins nos
sistemas cumulativos (Lucro Presumido) e não cumulativos (Lucro Real). Alguns segmentos de
serviços, como tecnologia da informação, têm benefícios fiscais nesse sentido.
Para determinar se haverá vantagem tributária, será preciso identificar se os serviços ou
produtos operacionalizados pela empresa constam da lista de benefícios fiscais dos sistemas
cumulativos e não cumulativos para a tributação de PIS e Cofins e, a partir daí, simular cálculos
desses dois tributos, nas duas sistemáticas, analisando inclusive as operações passíveis de
compensação. A Lei 10.833/2003 traz todas as informações sobre alíquotas, benefícios fiscais e
direitos de créditos para cada tipo de atividade.
Conforme prevê a Lei 9.249/1995:
Por conta desta lei, os sócios e acionistas preferem muitas vezes receber seus valores por
distribuição de lucros e não por pró-labore, porém, somente podem fazer isso as empresas que
efetivamente tenham lucros a distribuir, no caso de Lucro Real. A isenção para os demais alcança
somente os limites e presunção, de acordo com as premissas de cálculo do Lucro Presumido, e o
Distribuição de lucros3.9.1
Figura 11 – Distribuição de lucros
Fonte: SizeSquares/shutterstock.
Os lucros ou dividendos calculados com base nos resultados apurados a partir do mês de janeiro de
1996, pagos ou creditados pelas pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real, presumido ou
arbitrado, não estão sujeitos à incidência do imposto de renda na fonte, nem integrarão a base de
cálculo do imposto de renda do beneficiário, pessoa física ou jurídica, domiciliado no país ou no
exterior.
que ultrapassar deverá ser tributado, caso a empresa opere em regime de caixa e não mantenha
contabilidade.
Diferentemente da legislação societária, a legislação fiscal não trabalha com o conceito de lucros
acumulados para fins de distribuição de lucros. Assim, se no exercício foi apurado lucro contábil,
este, no âmbito fiscal, é passível de distribuição, independentemente de haver prejuízos
contábeis acumulados de anos anteriores.
Exemplo:
Base de cálculo do IRPJ: R$ 50 mil.
Caso a empresa não tenha escrituração contábil (Lucro Presumido permite o controle pelo
sistema de livro caixa, apesar de o Conselho Federal de Contabilidade exigir contabilidade para
todas as empresas), poderá distribuir lucros da seguinte forma: “Os valores