AULA 4 Métodos de Custeio

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GESTÃO DE CUSTOS LOGÍSTICOS
AULA 4
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Prof. Ivanildo Viana Moura
CONVERSA INICIAL
Prepare a calculadora, ou a planilha, caso seja de sua preferência, pois vamos fazer muitos
cálculos. Aproveite a leitura e pratique os conhecimentos adquiridos, resolvendo os exercícios.
Lembre-se: a melhor maneira de aprender é praticando.
Bons estudos!
CONTEXTUALIZANDO
Um dos maiores desafios do profissional da área de custos é a apropriação dos custos indiretos
aos produtos ou serviços da empresa. Isso se deve ao fato de que a empresa não incorre somente em
custos diretos, que são fáceis de identificar, sendo por isso fáceis de serem apropriados aos produtos.
O problema está na apropriação dos custos indiretos, pois tais gastos também devem compor os
estoques da empresa.
Nesse contexto, para que a empresa consiga atender o fisco, é necessário que tanto os custos
diretos quanto os indiretos sejam apropriados aos produtos. Para que tal apropriação seja feita, é
necessário estabelecer uma forma arbitrária de apropriação, que faz com que os valores sejam
alocados de forma subjetiva.
Assim sendo, os custos indiretos podem ser apropriados de formas diferentes. As empresas
podem se utilizar de diferentes métodos de custeio para fazer essa apropriação, desde que os
métodos atendam à contabilidade financeira e, consequentemente, ao fisco. Diante disso, vamos
estudar os principais métodos de custeio, de modo a entender as principais diferenças entre eles,
bem como a sua aceitação para fins fiscais e o seu uso para fins gerenciais.
TEMA 1 – MÉTODOS DE CUSTEIO
A principal questão que permeia a gestão de custos é a necessidade de informações que
identifiquem o custo unitário dos diversos produtos e serviços ofertados pela empresa (Padoveze,
2014). Essas informações são imprescindíveis do momento de custear os produtos, pois quanto mais
detalhes tivermos sobre os processos, menor a subjetividade do custeamento.
Custear significa fazer a apropriação dos custos (Martins, 2019). “Antes de alocarmos os custos
aos produtos, é necessário analisar qual é a parcela desses custos que deve ser considerada” (Bornia,
2010, p. 31). Nesse contexto, um fator essencial no processo de custeamento é o método de custeio
que é usado para a apropriação de custos (Crepaldi; Crepaldi, 2018). Por meio deles, os custos são
direcionados aos produtos.
Os métodos de custeio que fazem apropriação dos custos indiretos fixos aos produtos
necessitam da utilização de procedimentos de distribuição dos gastos ao objeto de custeio, por meio
de algum critério a ser definido, que chamamos de “rateio” (Padoveze, 2014). Assim, enquanto os
custos diretos podem ser facilmente associados aos produtos fabricados, os custos indiretos precisam
passar por essa etapa intermediária para, a partir daí, serem incorporados aos produtos (Bruni; Famá,
2019).
Não há regra geral que possa ser adotada por todas as empresas, pois cada caso deve ser
analisado isoladamente. Há vários critérios que podem ser utilizados, cabendo ao responsável pela
contabilidade de custos escolher o critério que melhor se encaixa em cada caso (Ribeiro, 2017). Por
exemplo, se todos os prédios e instalações da empresa estiverem alugados sob um único contrato, e
for necessário separar a parte que cabe à produção (custo) e aos setores administrativos e de vendas
(despesa), o critério de rateio que deve ser primeiramente lembrado é o de área ocupada por cada
um (Martins, 2019).
O exemplo apresenta apenas uma forma de rateio que foi utilizada como base para o aluguel,
uma vez que a metragem de cada área parece ser o mais lógico para essa situação. Entretanto, cada
situação requer uma base que seja considerada apropriada, o que depende do tipo de custo e da
estrutura da empresa. Outras bases que podem ser utilizadas na produção são: unidades produzidas,
horas de máquina, horas de mão de obra direta, custo dos materiais, quantidades de materiais etc.
Tudo depende das características do ambiente produtivo, pois cada cenário de produção é único
(Leone; Leone, 2010).
Desse modo, podemos dizer que “o rateio é um artifício empregado para distribuição dos custos,
ou seja, é o fator pelo qual vamos dividir os CIF” (Crepaldi; Crepaldi, 2018, p. 61), de modo a apropriar
os custos aos produtos. No entanto, os métodos de custeio podem direcionar os tipos de critérios
que serão utilizados, pois cada método tem suas próprias regras de alocação, que podem direcionar
as bases que serão utilizadas.
Desse modo, estudaremos agora os métodos de custeio mais conhecidos, iniciando com o
custeio por absorção, método recomendado pela contabilidade de custos.
TEMA 2 – CUSTEIO POR ABSORÇÃO
O fio condutor da contabilidade de custos é a mensuração do custo unitário dos produtos e
serviços. Aqui, a contabilidade societária e fiscal se posiciona em relação aos gastos que devem ser
apropriados ao objeto de custeio (Padoveze, 2014). Dessa forma, o método de custeio torna-se mais
um assunto essencial na gestão de custos, uma vez que existe a necessidade de atendimento à
norma contábil.
Assim sendo, a legislação brasileira determina que todos os custos incorridos no período sejam
absorvidos pela produção realizada, ou seja, serão apropriados aos produtos, independentemente de
serem fixos, variáveis, diretos ou indiretos (Crepaldi; Crepaldi, 2018). Por outro lado, ficam de fora os
gastos comerciais, administrativos e financeiros, que serão tratados como despesas e não devem
fazer parte do custo (Padoveze, 2014).
Nessa conjuntura, para atender às exigências impostas pela norma contábil, a empresa deve
adotar um método de custeio que permita a alocação dos gastos produtivos aos produtos/serviços,
direcionando os demais gastos à demonstração de resultados, sendo esses últimos tratados como
despesas do período. Nesse contexto, temos a caracterização do método de custeio por absorção,
que atende as exigências da legislação brasileira.
O custeio por absorção é um método que consiste na apropriação de todos os custos de
produção aos bens elaborados, e só os de produção; todos os gastos relativos ao esforço de
produção são distribuídos para todos os produtos ou serviços feitos (Martins, 2019). Por esse
método, os produtos fabricados absorvem todos os custos diretos e indiretos incorridos no processo
de fabricação, sendo os indiretos apropriados por meio de sistemas de rateio (Crepaldi; Crepaldi,
2018).
Para entender o funcionamento do custeio por absorção, vamos antes apresentar o esquema
básico da contabilidade de custos, baseado no custeio por absorção, com um passo a passo para a
apropriação dos custos aos produtos elaborados pela empresa. O esquema traz três passos para a
mensuração dos custos de fabricação (Martins, 2019, p. 43):
Primeiro passo: separação entre custos e despesas;
Segundo passo: apropriação dos custos diretos aos produtos;
Terceiro passo: alocação dos custos indiretos aos produtos.
Veja, a seguir, a adaptação da ilustração do esquema básico da contabilidade de custos
apresentado. No esquema, podemos ver o primeiro passo, a separação entre custos e despesas a
partir dos gastos totais incorridos pela empresa. No segundo passo, os custos diretos são
apropriados diretamente aos produtos, uma vez que são passíveis de medição. Por fim, no terceiro
passo os custos indiretos são alocados aos produtos por meio de uma base de rateio.
O esquema ainda mostra que os custos são ativados na conta estoques, no Balanço Patrimonial,
sendo lançados na Demonstração de Resultados (DR) como Custos dos Produtos Vendidos (CPV)
apenas quando os produtos são vendidos.
As despesas, por sua vez, são lançadas diretamente na DR, no mesmo período em que
incorreram, sem passar pela conta de estoques.
Figura 1 – Contabilidade de custos
Fonte: Elaborado com base em Martins, 2019.
O esquema mostra o funcionamento do custeio por absorção. Seguindo os passos, a empresa
consegue atender a contabilidade financeira. Importante frisar que“a separação entre custo e
despesa é essencial, porque nesse caso as despesas vão diretamente contra o resultado do período,
enquanto os custos dos produtos não vendidos vão para o estoque” (Crepaldi; Crepaldi, 2018, p. 152).
Para entender o esquema e, consequentemente, o custeio por absorção, vamos trabalhar com um
exemplo prático.
Exemplo: a Cia Parthenon Ltda fabrica os produtos notebook, projetor e impressora. É sabido
que os três produtos consomem os mesmos materiais, ainda que em quantidades diferentes. Em
determinado período, a fábrica produziu 1.950 notebooks, 1.200 projetores e 1.500 impressoras.
Nesse período, foram apurados os gastos da tabela.
Tabela 1 – Gastos totais da Cia Parthenon no período
GASTO VALOR
Aluguel (áreas de apoio)  R$            30.000,00
Aluguel (produção)  R$           150.000,00
Comissão dos vendedores  R$            24.629,46
Depreciação da produção  R$           200.000,00
Depreciação de áreas de apoio  R$            40.000,00
Embalagens dos produtos  R$            58.218,00
Energia elétrica (áreas de apoio)  R$              8.400,00
Energia elétrica (produção)  R$            42.000,00
Fretes na venda  R$           147.750,00
Juros pagos  R$            60.000,00
Manutenção da produção  R$            95.000,00
Materiais (MP e outros)  R$           627.631,58
Remuneração (áreas de apoio)  R$            88.646,40
Remuneração da produção  R$           620.524,80
Seguros da produção  R$           200.000,00
TOTAL DE GASTOS DO PERÍODO  R$        2.392.800,24
Sabemos que, dentre os gastos elencados, os custos devem ser apropriados aos produtos,
enquanto as despesas serão lançadas na demonstração de resultados. Dessa forma, vamos utilizar o
custeio por absorção para fazer a apropriação, seguindo os passos dados do esquema básico da
contabilidade de custos. Conforme Martins (2019, p. 43), o primeiro passo é a separação entre
custos e despesas. Assim, separamos os gastos produtivos (custos) de gastos incorridos em áreas de
apoio (despesas), conforme segue.
Tabela 2 – Separação entre custos e despesas
CUSTOS DE PRODUÇÃO VALOR
Remuneração da produção  R$      620.524,80 DESPESAS VALOR
Seguros da produção  R$      200.000,00 Remuneração (áreas de apoio)  R$        88.646,40
Aluguel (produção)  R$      150.000,00 Aluguel (áreas de apoio)  R$        30.000,00
Materiais (MP e outros)  R$      627.631,58 Comissão dos vendedores  R$        24.629,46
Energia elétrica (produção)  R$        42.000,00 Fretes na venda  R$      147.750,00
Embalagens dos produtos  R$        58.218,00 Juros pagos  R$        60.000,00
Depreciação da produção  R$      200.000,00 Energia elétrica (áreas de apoio)  R$          8.400,00
Manutenção da produção  R$        95.000,00 Depreciação de áreas de apoio  R$        40.000,00
TOTAL DE CUSTOS DO PERÍODO  R$    1.993.374,38 TOTAL DE DESPESAS DO PERÍODO  R$      399.425,86
Na Tabela 2, são evidenciados os custos de produção e as despesas do período. Na parte de
custos, podemos ver todos os gastos incorridos nos processos produtivos, sejam eles diretos ou
indiretos, fixos ou variáveis. Esses gastos são necessários para que os produtos da empresa sejam
elaborados, estando todos ligados diretamente com as áreas de produção. Por outro lado, a empresa
também precisa incorrer em gastos nas áreas de apoio, que são necessários para que as demais
atividades sejam executadas. Assim, configuram-se as despesas, que são apresentadas na segunda
parte da tabela. Tendo analisado a tabela de custos e despesas, finalizamos o primeiro passo do
esquema básico da contabilidade de custos.
Seguindo o esquema, temos então o segundo passo, que conforme Martins (2019) é a
apropriação dos custos diretos aos produtos. Para tanto, é necessário fazer medição dos custos
incorridos, para que se possa fazer a sua identificação diretamente com os produtos fabricados. Para
o nosso exemplo, vamos considerar que a empresa faça medição de materiais (matéria-prima e
outros), embalagem, parte de energia elétrica e parte da mão de obra.
Iniciando pelos materiais, consideramos que os três produtos se utilizam dos mesmos materiais
para serem fabricados, e que o custo unitário é o mesmo. Como são materiais diretos, fica fácil fazer a
medição e chegar ao custo total incorrido em relação a cada produto quanto ao consumo. Assim,
considerando que cada unidade de notebook precisa de 20 unidades desse material, para
produzir 1.950 unidades de notebook, precisaremos de 39.000 unidades de materiais (20 x 1.950).
Uma vez que o custo unitário do material é de R$8,72, multiplicando esse valor por 39.000,0 teremos
o custo total de R$339.967,11 para o notebook, conforme mostra a tabela.
Tabela 3 – Custos com materiais diretos
CUSTO COM MATÉRIA PRIMA E OUTROS MATERIAIS
Produto Produção em UN QTD UN QTD Total Custo UN Custo Total
Notebook 1.950 20 39.000  R$   8,72  R$      339.967,11
 Projetor 1.200 15 18.000  R$   8,72  R$      156.907,89
 Impressora 1.500 10 15.000  R$   8,72  R$      130.756,58
 TOTAL 4.650   72.000    R$      627.631,58
Outro custo direto cuja medição é fácil realizar é a embalagem. Para nosso exemplo, vamos
considerar que a embalagem tem o mesmo custo unitário para os três produtos, e que cada produto
precisa de uma unidade de embalagem. Dessa forma, para chegar no custo total com embalagem
por produto, basta multiplicar a quantidade produzida pelo custo unitário da embalagem, conforme
a tabela.
Tabela 4 – Custos com embalagens dos produtos
EMBALAGEM
Produto Produção em UN CUSTO UN CUSTO TOTAL
Notebook 1.950  R$ 12,52  R$        24.414,00
 Projetor 1.200  R$ 12,52  R$        15.024,00
 Impressora 1.500  R$ 12,52  R$        18.780,00
 TOTAL 4.650    R$        58.218,00
Quando a empresa tem medidores de energia elétrica em cada linha de produção, é possível que
esse custo também possa ser atribuído a cada produto de forma direta. Assim sendo, vamos
considerar que a Parthenon tenha medidores em cada linha, e que o valor do KWH (kilowatt hora)
seja de R$0,42. Para apurar o custo direto, basta multiplicar o consumo pelo custo unitário.
Tabela 5 – Custo com energia elétrica direta
CUSTO COM ENERGIA ELÉTRICA
Área de Consumo KWH R$ / KWH  TOTAL
 Produção Total 100.000  R$ 0,420000  R$    42.000,00
 Notebook 22.500  R$ 0,420000  R$      9.450,00
 Projetor 18.750  R$ 0,420000  R$      7.875,00
 Impressora 15.000  R$ 0,420000  R$      6.300,00
 Áreas de Apoio 20.000  R$ 0,420000  R$      8.400,00
 TOTAL 56.250    R$    23.625,00
Por fim, nosso último custo direto é a mão de obra direta (MOD). Uma vez que a empresa faz
apontamento, podemos fazer a separação do número de funcionários exclusivos a cada linha de
produção e multiplicar pela sua remuneração total. Assim, evidencia-se o custo total com a MOD,
conforme tabela.
Tabela 6 – Custo com mão de obra direta (MOD)
CUSTO COM MÃO DE OBRA DIRETA (MOD)
Área de Consumo Funcionários Remuneração Individual  Custo Total
 Notebook 33  R$ 4.432,32  R$      146.266,56
 Projetor 22  R$ 4.432,32  R$        97.511,04
 Impressora 15  R$ 4.432,32  R$        66.484,80
 Total 70    R$      310.262,40
Assim, por meio das medições realizadas, os custos diretos são alocados diretamente aos
produtos. Alguns deles foram totalmente absorvidos já na apropriação direta, como é o caso dos
materiais e embalagens. Outros custos foram alocados diretamente, mas somente em relação à parte
que foi medida e identificada nas linhas de produção, como é o caso da energia elétrica e parte da
mão de obra. Uma vez que esses insumos também são consumidos em áreas comuns aos três
produtos, como é o caso de manutenção, almoxarifado, estocagem de MP etc., os valores referentes a
essas áreas serão tratados como custos indiretos, assim como outros custos comuns, conforme
mostrado na tabela.
Tabela 7 – Identificação de custos diretos e indiretos
CUSTOS DE PRODUÇÃO
Itens
Diretos
Indiretos Custo Total
Notebook Projetor Impressora
Materiais (MP e outros) R$339.967,11 R$156.907,89R$30.756,58 R$              -   R$627.631,58
Remuneração da produção R$ 46.266,56 R$97.511,04 R$66.484,80 R$310.262,40 R$620.524,80
Embalagens dos produtos R$24.414,00 R$15.024,00 R$18.780,00 R$              -   R$58.218,00
Energia elétrica (produção) R$9.450,00 R$7.875,00 R$6.300,00 R$18.375,00 R$42.000,00
Aluguel (produção) R$              -   R$              -   R$              -   R$150.000,00 R$150.000,00
Seguros da produção R$              -   R$              -   R$              -   R$200.000,00 R$200.000,00
Depreciação da produção R$              -   R$              -   R$              -   R$200.000,00 R$200.000,00
Manutenção da produção R$              -   R$              -   R$              -   R$95.000,00 R$95.000,00
Total De Custos Do Período R$520.097,67 R$277.317,93 R$222.321,38 R$973.637,40 R$1.993.374,38
Agora proceder com a alocação dos custos diretos e a evidenciação dos custos indiretos,
seguimos para a realização do terceiro passo, que é a alocação dos custos indiretos aos produtos.
Nesse passo, surge a necessidade de estabelecer um critério de rateio. Qualquer critério utilizado será
subjetivo, pois não será feita uma medição exata dos custos apropriados, apenas uma estimativa. No
entanto, a empresa deve buscar estabelecer um critério que faça a apropriação dos produtos da
forma mais justa possível.
Vamos considerar que, no nosso exemplo, o responsável pela área de custos considere a área
ocupada por cada produto dentro da empresa como o critério mais justo. Assim sendo, vamos dizer
que a fábrica (parte de produção) tenha um espaço total de 3.000 m2, e que o espaço ocupado pela
produção de notebooks seja de 1.300m2 (1.300/3.000= 43%), projetor ocupa 900 m2 (30%) e
impressora 800 m2 (27%). Assim, a apropriação dos custos indiretos será feita de forma proporcional
ao espaço. Para chegar ao custo indireto total por produto, basta multiplicar o percentual de cada
área ocupada pelo custo indireto total, conforme segue.
Tabela 8 – Apropriação dos custos indiretos aos produtos
RATEIO PELO ESPAÇO DA FÁBRICA
PRODUTO % DO ESPAÇO % DO ESPAÇO CIF TOTAL RATEIO/PRODUTO
 Notebook 1.300 43%
 R$      973.637,40
 R$      421.909,54
 Projetor 900 30%  R$      292.091,22
 Impressora 800 27%  R$      259.636,64
 Total 3.000 100%  R$                   -    R$                   -  
Agora que já encontramos o custo indireto total a ser apropriado aos produtos, podemos
calcular o custo unitário de produção. Para fazer isso, basta somar os custos diretos totais com os
custos indiretos totais, e depois dividir pela quantidade produzida.
Tabela 9 – Apuração do custo unitário dos produtos
APURAÇÃO DO CUSTO UNITÁRIO DOS PRODUTOS
Produto Custo Direto Custo Indireto Custo Total Un. Produzidas Custo Unitário
Notebook  R$ 520.097,67  R$      421.909,54  R$      942.007,21 1.950  R$             483,08
 Projetor  R$ 277.317,93  R$      292.091,22  R$      569.409,15 1.200  R$             474,51
 Impressora  R$ 222.321,38  R$      259.636,64  R$      481.958,02 1.500  R$             321,31
 Total  R$ 1.019.736,98  R$      973.637,40  R$    1.993.374,38    
Conforme tabela, o custo unitário de cada notebook é de R$ 483,08; o custo do projetor é de R$
474,51; e o custo da impressora é de R$ 321,31. Isso significa que, conforme o custeio por absorção,
os valores são registrados no estoque da empresa (Balanço Patrimonial > Ativo Circulante > Estoque
de Produtos Acabados). Assim, o estoque de notebook tem um custo total registrado no ativo de R$
942.007,21; o projetor, R$ 569.409,15; a impressora, R$ 481.958,02. Quando a empresa vender as
unidades desses produtos, o valor referente ao custo das unidades vendidas deve ser lançado na
demonstração de resultados do exercício (DRE) como CPV. Além disso, o saldo da conta estoques do
ativo deve ser atualizado.
Por exemplo, digamos que a empresa venda 1.560 notebooks no período. Assim, o CPV será de
R$753.605,76 (1.560 x R$483,08), valor lançado na DRE. Uma vez que o valor do CPV seja transferido
para a demonstração de resultados, a conta estoques no BP será atualizada para R$ R$188.401,44 (R$
942.007,21 - R$753.605,76).
Por apresentar essa metodologia, o custeio por absorção atende a legislação contábil, bem como
a contabilidade financeira. No entanto, os critérios de rateio são muito subjetivos, de modo que
podem não mensurar os custos da forma mais justa para a melhor apropriação. Isso pode
sobrecarregar alguns produtos com carga maior de custos, enquanto outros podem ser subavaliados.
Assim, há uma tentativa dentro do custeio por absorção, com vistas a reduzir a subjetividade na
alocação, identificada como um método chamado de departamentalização, também conhecido como
centro de custos.                                 
TEMA 3 – DEPARTAMENTALIZAÇÃO
Se você trabalha em uma empresa com divisão estrutural, provavelmente já deve ter ouvido o
termo centro de custos. Esse termo é utilizado quando a empresa apresenta estrutura dividida em
departamentos: cada um dos setores é considerado como um centro de custos.
Utilizando um conceito para o termo, podemos dizer que “um centro de custo é uma unidade
em que são acumulados custos e a responsabilidade do gestor é somente pela quantidade de
recursos utilizados” (Figueiredo; Caggiano, 2017, p. 17). O centro de custos baseia-se na divisão da
empresa em setores ou centros com atividades homogêneas, em que é possível caracterizar gastos
fixos pertencentes a cada atividade – ou seja, trata-se da unidade mínima de acumulação de custos
indiretos (Crepaldi; Crepaldi, 2018).
A característica principal desse método é a divisão da organização em centros de custos. Os
custos são alocados aos centros por meio de bases de distribuição e, depois, repassados aos
produtos por algum critério de rateio (Bornia, 2010). De acordo com Martins (2019, p. 56):
Na maioria das vezes um Departamento é um Centro de Custos, ou seja, nele são acumulados os
Custos Indiretos para posterior alocação aos produtos (Departamentos de Produção) ou a outros
Departamentos (Departamentos de Serviços). Em outras situações podem existir diversos Centros
de Custos dentro de um mesmo Departamento.
Em outras palavras: quando, dentro de um departamento, são realizadas atividades homogêneas
que não necessitam de máquinas especiais ou mão de obra especializada, que leve à diferenciação
entre os salários dos funcionários, o departamento e o centro de custos são o mesmo. Por outro lado,
se no departamento forem executadas atividades que exigem máquinas diferentes com capacidades
diferentes – consequentemente, mão de obra especializada para operá-las, levando à diferenciação
entre os salários dos operários –, então cada máquina passa a ser um centro de custos dentro desse
departamento.
Para entender a departamentalização, vamos imaginar, como exemplo, a estrutura da Cia
Parthenon Ltda. Vamos considerar que a empresa tenha sua área de produção dividida entre alguns
departamentos, e que cada departamento é um centro de custos. Assim, podemos dizer que nesses
departamentos as atividades desenvolvidas são homogêneas; a mão de obra não é especializada; e
as máquinas apresentam as mesmas capacidades, não sendo necessário qualquer tratamento
especial, seja quanto ao operador, seja em relação a manutenção ou peças de reposição.
Dessa forma, podemos imaginar a estrutura departamental da figura.
Figura 2 – Divisão da fábrica em departamentos
Crédito: Banco de imagens do office 365/imagens 3D.
Conforme mostra a figura, temos a divisão da fábrica em departamentos de serviços (aqueles
que prestam serviços a outros departamentos e que não trabalham diretamente com o produto em
elaboração) e departamentos de produção (aqueles por onde os materiais passam, sendo
manuseados para a elaboração dos produtos).
Em nosso exemplo, os departamentos de serviços seriam: PPCP, almoxarifado, engenharia da
produção e controle de qualidade. Os departamentos de produção seriam: preparação de
componentes, soldae montagem. Assim, uma vez que os departamentos já estão devidamente
identificados dentro da empresa, os custos incorridos em cada um são mantidos em registros
separados. Além disso “os Custos Comuns a vários departamentos são rateados em função de sua
natureza (pelo menos os mais importantes), como o próprio aluguel, a depreciação dos edifícios, a
energia consumida, o seguro apropriado etc.” (Martins, 2019, p. 69).
Vamos voltar ao exemplo trabalhado no custeio por absorção para entender o funcionamento da
departamentalização. Como a ideia é trabalhar com a apropriação de custos indiretos, consideramos
que os custos diretos seguem da mesma forma, ou seja, as medições foram realizadas e os custos
diretos foram apropriados aos produtos (ver Tabela 7). Agora, temos a seguinte estrutura de custos
indiretos incorridos em cada departamento.
Tabela 10 – Custos dos departamentos da Cia Parthenon
Perceba que os custos apresentados são os mesmos do exemplo anterior. No entanto, aqui
mostramos sua origem, ou seja, os departamentos onde os insumos foram consumidos. Agora que
temos esses valores, precisamos transferir os custos dos departamentos para seus respectivos objetos
de custeio.
Esse processo acontece da seguinte forma: os departamentos de serviços, por prestarem serviços
a outros departamentos, têm seus custos transferidos para os que deles se beneficiam. Já os
Departamentos de Produção têm seus custos apropriados aos produtos, já que estes passam
(inclusive fisicamente) por eles (Martins, 2019). Isso significa que os custos dos departamentos não
serão apropriados de forma direta aos produtos; por meio de rastreamento de origem, serão
alocados como mostra a figura.
Figura 3 – Alocação
Conforme mostra a representação gráfica, os departamentos de serviços devem transferir seus
custos aos departamentos que deles fizeram uso. Isso pode acontecer entre os próprios
departamentos de serviços. Por exemplo, o controle de qualidade é um departamento de serviços
que também faz uso do almoxarifado; por isso, os custos de almoxarifado também serão transferidos
para o controle de qualidade. Depois que todos os custos dos departamentos de serviços forem
transferidos para os de produção, haverá a apropriação aos produtos.
Os passos para apuração de custos na departamentalização são os seguintes:
Primeiro passo: separação entre custos e despesas;
Segundo passo: apropriação dos custos diretos aos produtos;
Terceiro passo: transferência dos custos dos departamentos de serviços para os departamentos
de produção;
Quarto passo: transferência dos custos dos departamentos de produção aos produtos por meio
de uma base de rateio.
Para ficar mais claro, vamos continuar o nosso exemplo. Uma vez que os custos dos
departamentos de serviços são transferidos primeiro, vamos iniciar pelo departamento que tem
menor contato com as áreas produtivas – no caso, o Planejamento, Programação e Controle da
Produção (PPCP). Por se tratar de um departamento que administra a produção, os custos com
aluguel e energia elétrica de áreas comuns são centralizados nele. Além disso, esse departamento
tem outros custos, como depreciação e mão de obra indireta, totalizando R$214.968,92 a serem
transferidos.
Vamos iniciar a transferência dos custos desse departamento com o aluguel da fábrica. A ideia é
encontrar bases de rateio que representem as relações entre os departamentos que estão
transferindo os custos e os departamento que estão recebendo os custos. Digamos que o critério
considerado como mais justo para a transferência de custo com aluguel seja a área ocupada por cada
um dos departamentos na fábrica. Configura os dados na tabela a seguir.
Tabela 11 – Rateio dos custos com aluguel
PPCP - RATEIO DO ALUGUEL  R$  150.000,00
Departamento M2 %  Custo 
Almoxarifado 1.008 36%  R$    54.000,00
Engenharia 224 8%  R$    12.000,00
Solda 504 18%  R$    27.000,00
Montagem 504 18%  R$    27.000,00
Controle de Qualidade 280 10%  R$    15.000,00
Preparação de Componentes 280 10%  R$    15.000,00
Total 2.800 100%  R$  150.000,00
O próximo custo a ser transferido é a energia elétrica indireta, gasto comum a todos os
departamentos. Como o custo com energia elétrica está ligado em grande medida à iluminação, e
apenas a menor parte diz respeito a máquinas e equipamentos de pequeno porte, o critério
considerado para essa transferência é o número de lâmpadas de cada departamento.
Tabela 12 – Rateio dos custos com energia elétrica indireta
PPCP - RATEIO DA ENERGIA ELÉTRICA  R$    18.375,00
Departamento Lâmpadas %  Custo 
Almoxarifado 148 37%  R$      6.798,75
Engenharia 40 10%  R$      1.837,50
Solda 72 18%  R$      3.307,50
Montagem 72 18%  R$      3.307,50
Controle de Qualidade 36 9%  R$      1.653,75
Preparação de Componentes 32 8%  R$      1.470,00
Total 400 100%  R$    18.375,00
Após alocar os custos com a energia elétrica, seguimos com a alocação da MOI, utilizando como
critério de rateio o número de funcionários de cada departamento, conforme mostra a tabela.
Tabela 13 – Rateio dos custos com MOI
MÃO DE OBRA INDIRETA (MOI)  R$    26.593,92
Departamento Pessoas %  Custo 
Almoxarifado 6 15%  R$      3.989,09
Engenharia 3 7,5%  R$      1.994,54
Solda 10 25%  R$      6.648,48
Montagem 10 25%  R$      6.648,48
Controle de Qualidade 5 12,5%  R$      3.324,24
Preparação de Componentes 6 15%  R$      3.989,09
Total 40 100%  R$    26.593,92
O último custo do departamento de PPCP a ser alocado é a depreciação. Para essa transferência,
o critério adotado é o valor dos equipamentos de cada departamento, conforme segue.
Tabela 14 – Rateio dos custos com depreciação
DEPRECIAÇÃO  R$    20.000,00
Departamento Valor de Equipamentos %  Custo 
Almoxarifado  R$    50.000,00 25%  R$      5.000,00
Engenharia  R$    12.000,00 6%  R$      1.200,00
Solda  R$    20.000,00 10%  R$      2.000,00
Montagem  R$    90.000,00 45%  R$      9.000,00
Controle de Qualidade  R$    14.000,00 7%  R$      1.400,00
Preparação de Componentes  R$    14.000,00 7%  R$      1.400,00
Total  R$  200.000,00 100%  R$    20.000,00
Os custos com depreciação foram os últimos a serem transferidos do departamento de PPCP.
Podemos assim transferir os custos do departamento de almoxarifado. É importante lembrar que,
inicialmente, o almoxarifado tinha R$153.093,92 de custos, mas também recebeu em transferência
parte dos custos do PPCP. Assim, antes de iniciar a transferência, precisamos atualizar os custos do
departamento. Em valor atualizado, temos R$222.881,76 a serem transferidos a outros
departamentos:
R$153.093,92 de custo inicial
(+) R$54.000,00 de aluguel recebido em transferência do PPCP
(+) R$6.798,75 de energia elétrica recebido em transferência do PPCP
(+) R$3.989,09 de MOI recebido em transferência do PPCP
(+) R$5.000,00 de depreciação recebido em transferência do PPCP
= R$222.881,76
Sempre que transferimos os custos de um departamento para outro, temos que, primeiramente,
atualizar os saldos. Para o almoxarifado, será utilizada como base de rateio de todos os custos o
número de requisições recebidas de cada departamento que dele se utilizou. Temos, então, a
seguinte distribuição dos custos desse departamento.
Tabela 15 – Rateio dos custos do almoxarifado
Almoxarifado DEPARTAMENTO DE Almoxarifado  R$ 222.881,76
Itens Custos Departamento Requisições %  Custo 
Depreciação da produção  R$ 45.000,00 Engenharia 100 12,5%  R$ 27.860,22
Mão de Obra Indireta  R$ 26.593,92 Solda 180 22,5%  R$    50.148,40
Seguros da produção  R$    72.000,00 Montagem 160 20,0%  R$    44.576,35
Manutenção da produção R$ 9.500,00 Controle de Qualidade 140 17,5%  R$    39.004,31
Rateio PPCP  R$    69.787,84 Preparação Componentes 220 27,5%  R$    61.292,48
Total  R$ 222.881,76 Total 800 100%  R$ 222.881,76
Na primeira parte da Tabela 15, há a atualização dos custos do almoxarifado; na segunda parte, a
transferência dos custos aos departamentos que dele se utilizaram. O critério de rateio estabelecido
consideraas requisições. Perceba que a distribuição dos custos segue no sentido de transferir
primeiro os custos dos departamentos de serviços para os outros departamentos que deles fizeram
uso, até que restem somente os departamentos de produção.
Seguindo com as transferências, vamos agora distribuir os custos do departamento de
engenharia da produção para os demais departamentos. Na falta de um critério específico, optou-se
por fazer a distribuição de forma igualitária aos outros departamentos.
Tabela 16 – Rateio dos custos da engenharia da produção
Atualização dos Custos da Engenharia
Itens Custos
Depreciação da produção  R$    10.800,00 Transferência dos custos da Engenharia  R$ 121.400,82
Mão de Obra Indireta (MOI)  R$    35.458,56 Departamento   %  Custo 
Seguros da produção  R$    16.000,00 Solda 1 25%  R$    30.350,21
Manutenção da produção  R$    14.250,00 Montagem 1 25%  R$    30.350,21
Rateio PPCP  R$    17.032,04 Controle de Qualidade 1 25%  R$    30.350,21
Rateio Almoxarifado  R$    27.860,22 Preparação de Componentes 1 25%  R$    30.350,21
Total  R$ 121.400,82 Total 4 100%  R$ 121.400,82
O próximo departamento a ter seus custos transferidos é o controle de qualidade, último
departamento de serviços. Assim, os custos desse departamento serão transferidos para os três
departamentos de produção, utilizando como critério de rateio o número de testes realizados.
Tabela 17 – Rateio dos custos do controle de qualidade
Atualização dos Custos do Controle de Qualidade
Itens Custos
Depreciação da produção  R$ 12.600,00
Mão de Obra Indireta (MOI)  R$ 44.323,20
Seguros da produção  R$ 20.000,00 Transferência Custos Controle de Qualidade  R$ 177.155,70
Manutenção da produção  R$ 9.500,00 Departamento Testes %  Custo 
Rateio PPCP  R$ 21.377,99 Solda 300 60%  R$106.293,42
Rateio Almoxarifado  R$ 39.004,31 Montagem 150 30%  R$ 53.146,71
Rateio Engenharia  R$ 30.350,21 Preparação Componentes 50 10%  R$ 17.715,57
Total  R$ 177.155,70 Total 500 100%  R$ 177.155,70
Ao concluir a transferência dos custos dos departamentos de serviços para os departamentos de
produção, podemos atualizar os custos desses últimos para posterior transferência.
Tabela 18 – Custos do Dept. de Prep. de Componentes
PREPARAÇÃO DE COMPONENTES
Itens Custos
Depreciação da produção  R$    12.600,00
Mão de Obra Indireta (MOI)  R$    44.323,20
Seguros da produção  R$    20.000,00
Manutenção da produção  R$    14.250,00
Rateio PPCP  R$    21.859,09
Rateio Almoxarifado  R$    61.292,48
Rateio Engenharia  R$    30.350,21
Rateio Controle de Qualidade  R$    17.715,57
Total  R$ 222.390,55
Tabela 19 – Custos do Dept. de Solda
SOLDA
Itens Custos
Depreciação da produção  R$    18.000,00
Mão de Obra Indireta (MOI)  R$    66.484,80
Seguros da produção  R$    36.000,00
Manutenção da produção  R$    19.000,00
Rateio PPCP  R$    38.955,98
Rateio Almoxarifado  R$    50.148,40
Rateio Engenharia  R$    30.350,21
Rateio Controle de Qualidade  R$ 106.293,42
Total  R$ 365.232,80
Tabela 20 – Custos do Dept. de Montagem
MONTAGEM
Itens Custos
Depreciação da produção  R$    81.000,00
Mão de Obra Indireta (MOI)  R$    66.484,80
Seguros da produção  R$    36.000,00
Manutenção da produção  R$    28.500,00
Rateio PPCP  R$    45.955,98
Rateio Almoxarifado  R$    44.576,35
Rateio Engenharia  R$    30.350,21
Rateio Controle de Qualidade  R$    53.146,71
Total  R$ 386.014,05
Vamos agora fazer a apropriação dos custos dos departamentos de produção aos produtos.
Nessa apropriação, buscamos estabelecer os critérios de rateio que melhor refletissem o uso dos
departamentos de produção pelo objeto de custeio. Nessa conjuntura, para o departamento de
preparação de componentes, foi escolhido o número de componentes total consumido por cada
produto; para o departamento de soldas, foi escolhido o número de soldas realizadas; para a
montagem, a base utilizada foi o número de unidades produzidas, conforme demonstrado na
tabela.
Tabela 21 – Critérios de rateio de cada departamento
Critérios de Rateio por Departamento
Produto
Preparação de Componentes Solda Montagem
Nº Comp. Nº de Soldas QTD de Produtos
Notebook 39.000 31.200 1.950
 Projetor 18.000 14.760 1.200
 Impressora 15.000 3.000 1.500
Total 72.000 48.960 4.650
Agora que temos os critérios, podemos calcular o custo unitário de cada um deles. Isso é feito da
seguinte forma: divide-se o custo total do departamento pelo total de elementos estabelecidos como
critérios de rateio de cada um. Por exemplo, a preparação de componentes tem um custo total de
R$222.390,55. O total de componentes que passaram por esse departamento é de 72.000. Assim, o
custo unitário encontrado é de R$ 3,09 (R$222.390,55 / 72.000). Sabendo o custo unitário do critério,
multiplicamos o total de componentes de cada produto e encontramos o custo total do
departamento para aquele produto. Por exemplo, para a fabricação dos 1.950 notebooks, foram
necessários 39.000 componentes. Dessa forma, o custo do departamento de preparação de
componentes a ser rateado para o produto notebook é calculado multiplicando 39.000 x R$ 3,09 =
R$120.461,55 (todos os cálculos foram feitos no Excel, reconhecendo que esse aplicativo considera
todas as casas após a vírgula). Assim, a Tabela 22 apresenta os custos rateados para todos os
produtos.
Tabela 22 – Rateio dos custos dos departamentos para os produtos
 Rateio dos Custos dos Departamentos aos Produtos
Descrição Preparação de Componentes Solda Montagem
Total
Custos/Critério  R$               3,09  R$               7,46  R$             83,01
Notebook  R$    120.461,55  R$    232.746,39  R$    161.876,86  R$    515.084,80
 Projetor  R$      55.597,64  R$    110.106,95  R$      99.616,53  R$    265.321,11
Impressora  R$      46.331,36  R$      22.379,46  R$    124.520,66  R$    193.231,49
Total  R$    222.390,55  R$    365.232,80  R$    386.014,05  R$    973.637,40
Agora que os produtos receberam sua carga de custos indiretos, podemos calcular o custo
unitário, lembrando que os custos diretos já foram abordados:
Tabela 23 – Apuração dos custos unitários por departamentalização
APURAÇÃO DO CUSTO UNITÁRIO DOS PRODUTOS
Produto Custo Direto Custo Indireto Custo Total Produção Custo Unitário
Notebook  R$ 520.097,67  R$ 515.084,80  R$ 1.035.182,47 1.950  R$             530,86
 Projetor  R$ 277.317,93  R$ 265.321,11  R$ 542.639,05 1.200  R$             452,20
 Impressora  R$ 222.321,38  R$ 193.231,49  R$ 415.552,86 1.500  R$             277,04
 Total  R$ 1.019.736,98  R$ 973.637,40  R$ 1.993.374,38 4.650  R$                   -  
Se analisarmos os custos evidenciados pelo método de departamentalização, veremos que são
diferentes dos custos apontados pelo custeio por absorção com um único critério de rateio.
Tabela 24 – Comparação dos custos unitários por método de custeio
Comparação dos Custos Unitários por Método
Produto Absorção Departamentalização
Notebook  R$              483,08  R$             530,86
 Projetor  R$              474,51  R$             452,20
 Impressora  R$              321,31  R$             277,04
Analisando a tabela, podemos ver que o produto notebook recebeu mais custos na
departamentalização, enquanto o projetor e a impressora tiveram seu custo unitário reduzido em
relação ao custeio por absorção com uma única base de rateio; pode haver subavaliação ou
superavaliação dos custos dos produtos. A departamentalização tenta reduzir essas divergências, pois
os produtos recebem as cargas de custos de forma a refletir o uso que fazem dos departamentos por
onde passam, tentando diminuir a subjetividade no rateio.
Nesse contexto, a divisão da empresa em departamentos propicia um melhor controle sobre os
custos indiretos, pois a departamentalização leva a uma distribuição mais justa, uma vez que margem
de erro na atribuição dos custos indiretos aos produtos é bem menor (Ribeiro, 2017). No entanto,
existe outro método de custeio que pode ser mais eficiente que a departamentalização, pois essemétodo vai além do departamento, adentrando nas atividades dos setores. Esse método é conhecido
como custeio baseado em atividades.
TEMA 4 – CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADE
Uma das principais dificuldades encontradas na contabilidade de custos é a apropriação dos
custos indiretos aos produtos, uma vez que os sistemas tradicionais de rateio têm gerado distorções
no custo dos produtos, ao alocarem os custos indiretos utilizando critérios de rateio geralmente
arbitrários, além de um número muito pequeno de bases de apropriação (Bruni; Famá, 2019). Um
método que foi desenvolvido na tentativa de reduzir a subjetividade é o Custeio Baseado em
Atividades, conhecido como ABC (Activity-Based Costing). Esse método de custeio procura reduzir
sensivelmente as distorções provocadas pelo rateio arbitrário dos custos indiretos, sendo também um
instrumento de gestão de custos (Martins, 2019).
A ideia básica do custeio baseado em atividades é tomar os custos das várias atividades da
empresa e entender o seu comportamento, encontrando bases que representem as relações entre os
produtos e essas atividades (Bornia, 2010). Por essa lógica, o ABC tem como objetivo rastrear quais
atividades estão consumindo, de forma mais significativa, os recursos da produção, sendo os custos
direcionados para essas atividades e delas para os bens fabricados (Crepaldi; Crepaldi, 2018).
Para entender o processo, é preciso entender o que é uma atividade. De acordo com Martins
(2019, p. 77):
Uma atividade é uma ação que utiliza recursos humanos, materiais, tecnológicos e financeiros para
se produzirem bens ou serviços. É composta por um conjunto de tarefas necessárias ao seu
desempenho. As atividades são necessárias para a concretização de um processo, que é uma cadeia
de atividades correlatas, inter-relacionadas.
Nessa conjuntura, o ABC pressupõe que as atividades consomem recursos, e ao fazê-lo geram
custos. Por sua vez, para serem elaborados, os produtos devem passar por essas atividades; por isso,
devem absorver esses custos (Bornia, 2017). Veja na figura a lógica de funcionamento desse método
de custeio.
Figura 4 – ABC
Fonte: Bornia, 2010, p. 112.
No custeio ABC, os custos são alocados aos departamentos de produção e posteriormente
distribuídos para as atividades desenvolvidas por meio de direcionadores de custos (Crepaldi;
Crepaldi, 2018). Os direcionadores podem ser descritos como fatores que determinam a ocorrência
de uma atividade. Uma vez que necessitam de recursos para serem realizadas, deduz-se que o
direcionador é a verdadeira causa dos custos:
Como exemplos de atividades consumidas, podem ser mencionados o tempo e o número de
ajustes de máquina, o tempo e o número de vezes que os materiais são manuseados, o tempo de
processamento e o número de pedidos. Todos os itens mencionados são denominados cost drivers
ou direcionadores de custos. (Bruni; Famá, 2019, p. 118)
Nesse contexto, os procedimentos do ABC consistem em seccionar a empresa em atividades,
supondo que vão gerar os custos, calcular o custo de cada atividade, compreender o comportamento
dessas atividades, identificar as causas dos custos relacionados a elas, e alocar os custos aos produtos
de acordo com as intensidades de uso (Bornia, 2010).
As etapas para a aplicação do custeio baseado em atividades consistem em (Bruni; Famá, 2019, p.
118):
identificação das atividades;
alocação do custo departamental ao custo da atividade;
identificação dos direcionadores de custos (cost drivers);
divisão do custo da atividade pelo direcionador de custos.
Após realizados esses procedimentos, o próximo passo é a multiplicação do custo unitário do
direcionador pelo total de direcionadores que cada produto apresenta em cada atividade, o que
revela o custo total de cada produto em cada uma das atividades necessárias para a sua elaboração.
Vamos exemplificar o funcionamento do ABC com a Cia Parthenon, como trabalhado nos temas
anteriores. Em um primeiro momento, os custos diretos são apropriados aos produtos de forma
direta. Consideramos então que os custos diretos seguem o exemplo dado na Tabela 7. Por sua vez,
os custos indiretos são segmentados por departamentos; assim, vamos considerar a mesma estrutura
departamental que utilizamos no exemplo sobre departamentalização.
Dessa forma, os custos indiretos são divididos conforme a Tabela 10. No entanto, como estamos
trabalhando com o ABC, vamos mapear as atividades desenvolvidas dentro de cada um dos
departamentos elencados. Para simplificar os cálculos, vamos considerar que os departamentos de
serviços só realizam uma atividade cada um – por conta disso, já transferiram seus custos para os
departamentos de produção, seguindo os critérios de departamentalização (Tabelas 11 a 17). A tabela
a seguir apresenta os custos nos departamentos de produção a serem apropriados aos produtos.
Tabela 25 – Custos Indiretos dos departamentos de produção
Total de Custos por Departamento de Produção
Departamento Custo
Preparação de Componentes  R$ 222.390,55
Solda  R$ 365.232,80
Montagem  R$ 386.014,05
Total  R$ 973.637,40
Por sua vez, consideramos que cada um dos departamentos de produção executa duas
atividades relevantes. Os direcionadores de custos identificados aparecem na tabela.
Tabela 26 – Identificação das atividades, seus respectivos custos e direcionadores
Departamento Atividades desenvolvidas  Custo  Direcionador de custo
Preparação de
Componentes
1 Separação dos componentes  R$ 88.956,22 Número de componentes separados
2 Montagem de placas  R$ 133.434,33 Número de placas montadas
Solda
1 Solda com estanho e cobre  R$ 109.569,84 Número de componentes soldados
2 Solda com chumbo e estanho  R$ 255.662,96 Número de componentes soldados
Montagem
1 Montagem de produtos acabados  R$ 270.209,83 Unidades produzidas
2 Embalamento de produtos  R$ 115.804,21 Unidades embaladas
Custo Total  R$ 973.637,40  
Uma vez identificadas as atividades, seus custos e direcionadores, é preciso descobrir quantos
direcionadores de cada atividade cada um dos produtos apresenta; a partir daí, calculamos o custo
unitário do direcionador. Por exemplo, a atividade de separação dos componentes tem um custo total
de R$88.956,22. A soma dos direcionadores em cada produto é igual a 72.000 (39.000 + 18.000 +
15.000). Assim, o custo unitário do direcionador é calculado dividindo o custo total da atividade pelo
número total de direcionadores: R$88.956,22 / 72.000 = R$1,24. A seguir, temos os custos unitários
de todos os direcionadores calculados.
Tabela 27 – Cálculo do custo unitário dos direcionadores de custos
Direcionador de custo Notebook  Projetor  Impressora  Total  Custo do direcionador
Número de componentes separados 39.000 18.000 15.000 72.000  R$        1,24
Número de placas montadas 1.950 1.200 0 3.150  R$       42,36
Número de componentes soldados 12.480 8.856 3.000 24.336  R$        4,50
Número de componentes soldados 18.720 5.904 0 24.624  R$       10,38
Unidades produzidas 1.950 1.200 1.500 4.650  R$       58,11
Unidades embaladas 1.950 1.200 1.500 4.650  R$       24,90
Agora que já temos o custo unitário do direcionador, para calcular o custo total de cada
atividade, para cada um dos produtos, basta multiplicar o total de direcionadores que o produto tem
naquela atividade pelo custo unitário do direcionador. Por exemplo, o produto notebook tem um
total de 39.000 direcionadores para a atividade de separação de componentes. Para calcular o custo
total desse produto para essa atividade, basta multiplicar 39.000 x R$1,24 = R$48.184,62. Nas tabelas
a seguir, temos a apropriação dos custos para cada um dos produtos.
Tabela 28 – Apropriação dos custos das atividades ao produto notebook
Apropriação dos Custos Indiretos ao Produto Notebook
Departamento   Atividades desenvolvidas  Custo do Direcionador Direc.  Custo
Prep. de Comp.
1 Separação dos componentes  R$        1,24 39.000  R$    48.184,62
2 Montagem de placas  R$       42,36 1.950  R$    82.602,20
Solda1 Solda com estanho e cobre  R$        4,50 12.480  R$    56.189,66
2 Solda com chumbo e estanho  R$       10,38 18.720  R$   194.363,66
Montagem
1 Montagem de produtos acabados  R$       58,11 1.950  R$   113.313,80
2 Embalamento de produtos  R$       24,90 1.950  R$    48.563,06
        Total  R$   543.217,00
Tabela 29 – Apropriação dos custos das atividades ao produto projetor
Apropriação dos Custos Indiretos ao Produto Projetor
Departamento   Atividades desenvolvidas  Custo do Direcionador Direc.  Custo
Prep. de Comp.
1 Separação dos componentes  R$        1,24 18.000  R$    22.239,05
2 Montagem de placas  R$       42,36 1.200  R$    50.832,13
Solda
1 Solda com estanho e cobre  R$        4,50 8.856  R$    39.873,05
2 Solda com chumbo e estanho  R$       10,38 5.904  R$    61.299,31
Montagem
1 Montagem de produtos acabados  R$       58,11 1.200  R$    69.731,57
2 Embalamento de produtos  R$       24,90 1.200  R$    29.884,96
        Total  R$   273.860,06
Tabela 30 – Apropriação dos custos das atividades ao produto impressora
Apropriação dos Custos Indiretos ao Produto Impressora
Departamento   Atividades desenvolvidas  Custo do Direcionador Direc.  Custo
Preparação de Componentes
1 Separação dos componentes  R$        1,24 15.000  R$    18.532,55
2 Montagem de placas  R$       42,36 0  R$               -  
Solda
1 Solda com estanho e cobre  R$        4,50 3.000  R$    13.507,13
2 Solda com chumbo e estanho  R$       10,38 0  R$               -  
Montagem
1 Montagem de produtos acabados  R$       58,11 1.500  R$    87.164,46
2 Embalamento de produtos  R$       24,90 1.500  R$    37.356,20
        Total  R$   156.560,34
Perceba que o produto impressora não passa pelas atividades de montagem de placas e solda
com chumbo e estanho, o que faz com que o custo nelas seja zero. Esse é um dos benefícios do uso
do ABC para alocação dos custos, pois ao fazer a apropriação, por meio de direcionadores de
atividades, os produtos recebem carga de custos de forma mais justa, pois não recebem custos de
atividades por onde não passaram no processo de elaboração.
Agora que os custos já foram apropriados aos produtos, podemos calcular o custo unitário de
cada um deles, somando os totais dos custos indiretos aos diretos e dividindo pela quantidade total
de produtos, conforme segue.
Tabela 31 – Cálculo do custo unitário dos produtos pelo ABC
APURAÇÃO DO CUSTO UNITÁRIO DOS PRODUTOS
Produto Custo Direto Custo Indireto Custo Total Produção CUSTO UNITÁRIO
Notebook  R$       520.097,67  R$       543.217,00  R$      1.063.314,66 1.950  R$             545,29
 Projetor  R$       277.317,93  R$       273.860,06  R$         551.178,00 1.200  R$             459,31
 Impressora  R$       222.321,38  R$       156.560,34  R$         378.881,72 1.500  R$             252,59
 Total  R$    1.019.736,98  R$       973.637,40  R$      1.993.374,38 4.650  R$                   -  
Vamos agora fazer a comparação dos custos apurados nos três métodos estudados até o
momento, para verificar se houve diferença entre eles. Os resultados apurados são apresentados a
seguir.
Tabela 32 – Comparação entre os diferentes métodos
Comparação dos Custos Unitários por Método
Produto Absorção Departamentalização Custeio ABC
Notebook  R$             483,08  R$             530,86  R$               545,29
 Projetor  R$             474,51  R$             452,20  R$               459,31
 Impressora  R$             321,31  R$             277,04  R$               252,59
Analisando a tabela, é possível observar que o produto notebook teve seu custo aumentado do
primeiro ao último método, o que significa que esse produto estava com custo subavaliado quando
utilizadas absorção e departamentalização. Por outro lado, o projetor teve redução do custo quando
usada a departamentalização em relação à absorção; quando utilizado o ABC, o custo teve um
pequeno aumento.
O produto impressora, por sua vez, teve redução contínua, o que significa que o rastreio de
custos, dos departamentos até as atividades, beneficiou o produto. Conforme observado na tabela
30, o fato de o produto não passar por duas atividades fez com que os custos relacionados a elas não
fossem transferidos. Isso significa que o produto tinha custos superavaliados.
Esse cenário demonstra que a utilização de apenas um critério de rateio aumenta a subjetividade
na alocação dos custos, o que pode impactar no resultado da empresa. O uso de
departamentalização pode reduzir a arbitrariedade; com isso, reduz também a subjetividade na
alocação dos custos. O uso do ABC seria o ideal, mas o custo para a implantação desse método
acaba sendo muito alto para as empresas, uma vez que demanda muitas informações para ser
implementado. Importante frisar que o ABC é aceito pela legislação brasileira somente se não
houver apropriação de despesas aos produtos.
Terminamos aqui a parte que diz respeito ao atendimento à contabilidade financeira. Conforme
vimos, temos opções para atender a legislação e alocar os custos indiretos aos produtos, o que pode
ser feito pelos métodos apresentados até o momento. Assim, chegou a hora de apresentar um
método de custeio que pode ser utilizado para a tomada de decisão interna – ou seja, não é utilizado
para atendimento ao fisco. Esse método é chamado de custeio variável.
TEMA 5 – CUSTEIO VARIÁVEL
Nos dois métodos estudados anteriormente – custeio por absorção (incluindo a técnica de
departamentalização), e custeio ABC –, fizemos a apropriação aos produtos, tanto dos custos diretos
quanto dos indiretos, conforme determina a legislação. Nesse contexto, buscamos atender a
contabilidade financeira para o levantamento dos demonstrativos contábeis, mensurando os custos
dos estoques, conforme determina a norma.
Agora, vamos apresentar um método de custeio que não pode ser utilizado para fins de
elaboração de demonstrativos contábeis, pois sua metodologia é diferente do que determina a
legislação brasileira. Por conta disso, não atende à contabilidade financeira. No entanto, esse método
é muito útil para a contabilidade gerencial. A partir dele, diversas técnicas foram desenvolvidas para
atender a gestão empresarial (tema de estudo de aula futura).
Estamos falando do custeio variável, que é um método de custeio que considera como custo de
produção apenas os gastos variáveis (custos e despesas). Esse método trata os custos fixos como
despesas do período (Crepaldi; Crepaldi, 2018). Assim, com a adoção do custeio variável, “só são
apropriados aos produtos os custos variáveis, ficando os fixos separados e considerados como
despesas do período, indo diretamente para o Resultado; para os estoques só vão, como
consequência, custos variáveis” (Martins, 2019, p. 185).
Mas, afinal, qual é a lógica por trás do custeio variável? Por que motivo esse método de custeio
funciona dessa forma, tratando os custos fixos indiretos como despesas do período, e não como
custos de produção? A explicação é a seguinte:
Por sua própria natureza, os custos fixos existem independentemente da produção ou não desta ou
daquela unidade, e acabam presentes no mesmo montante, mesmo que oscilações (dentro de
certos limites) ocorram no volume de produção; tendem os custos fixos a ser muito mais um
encargo para que a empresa possa ter condições de produção do que sacrifício para a produção
específica desta ou daquela unidade; são necessários muito mais para que a indústria possa operar,
ter instalada sua capacidade de produção, do que para produzir uma unidade a mais de
determinado produto. (Martins, 2019, p. 185)
Em outras palavras, os custos fixos indiretos irão existir independentemente da existência de
produção. Por esse motivo, o custeio variável não considera esses gastos como vinculados à
produção, pois mesmo que a empresa não esteja produzindo, pela razão que seja, ainda assim ela irá
incorrer nesses custos.
Imagine que estamos em uma situação de pandemia (Covid-19, por exemplo). Por decreto do
governo para evitar a proliferaçãodo vírus, a empresa acaba fechando as portas. Nesse caso, ela
deixa de produzir, o que significa que não terá custos com matéria-prima, embalagens e outros
materiais diretos. Por outro lado, ela ainda irá incorrer em gastos com aluguel da fábrica, seguros,
depreciação, manutenção etc. Por conta disso, o custeio variável considera que esses gastos não têm
relação direta com a produção, e por isso devem ser tratados como despesas, e não custos.
Vamos exemplificar o funcionamento do custeio variável utilizando o exemplo trabalhado nos
temas anteriores. Para tanto, vamos apresentar novamente a tabela de gastos, com base na qual
devemos classificar custos e despesas.
Tabela 33 – Gastos totais da Cia Parthenon
GASTO VALOR
Remuneração (áreas de apoio)  R$            88.646,40
Remuneração da produção  R$           620.524,80
Seguros da produção  R$           200.000,00
Aluguel (produção)  R$           150.000,00
Aluguel (áreas de apoio)  R$            30.000,00
Materiais (MP e outros)  R$           627.631,58
Comissão dos vendedores  R$            24.629,46
Fretes na venda  R$           147.750,00
Juros pagos  R$            60.000,00
Energia elétrica (áreas de apoio)  R$              8.400,00
Energia elétrica (produção)  R$            42.000,00
Depreciação da produção  R$           200.000,00
Depreciação de áreas de apoio  R$            40.000,00
Embalagens dos produtos  R$            58.218,00
Manutenção da produção  R$            95.000,00
TOTAL DE GASTOS DO PERÍODO  R$        2.392.800,24
Agora precisamos classificar os gastos em custos e despesas. No entanto, precisamos nos atentar
ao fato de que o custeio variável somente considera, como custos, os gastos variáveis, enquanto os
fixos são classificados como despesas do período. Dessa forma, considerando as classificações que
fizemos anteriormente, os únicos custos variáveis que temos no período são aqueles em relação aos
quais a empresa fez medições – ou seja, somente os gastos cujo consumo foi medido e apropriado
diretamente a cada produto fabricado.
Nesse contexto, para o custeio variável, somente consideramos como custos do período os
gastos da tabela a seguir.
Tabela 34 – Apuração dos custos dos produtos pelo custeio variável
CUSTOS DE PRODUÇÃO
Itens
Diretos
Notebook Projetor Impressora
 Materiais (MP e outros)  R$ 339.967,11  R$ 156.907,89  R$ 130.756,58
 Remuneração da produção (MOD)  R$ 146.266,56  R$ 97.511,04  R$ 66.484,80
 Embalagens dos produtos  R$ 24.414,00  R$ 15.024,00  R$ 18.780,00
 Energia elétrica (produção)  R$ 9.450,00  R$ 7.875,00  R$ 6.300,00
 TOTAL DE CUSTOS DO PERÍODO  R$ 520.097,67  R$ 277.317,93  R$ 222.321,38
Conforme vimos no custeio por absorção, os custos com materiais e embalagem são
inteiramente medidos, pois são identificados diretamente aos produtos; por isso, são apresentados
em sua totalidade na Tabela 34. Por outro lado, os custos com energia elétrica e MOD são
parcialmente medidos, pois parte desses gastos diz respeito a áreas comuns; por conta disso, a
Tabela 34 apresenta somente a parte que é medida pela empresa, sendo que o restante permanece
entre os custos indiretos fixos.
Nesse sentido, para apurar os custos dos produtos fabricados, não há a necessidade de fazer
qualquer base de rateio. Lembre-se: somente os gastos variáveis são apropriados aos produtos,
enquanto os demais são lançados na demonstração de resultados, juntamente com as despesas do
período. Assim, basta somar os gastos variáveis unitários e teremos o custo apurado pelo custeio
variável.
Tabela 35 – Apuração do custo unitário pelo custeio variável
CUSTOS E DESPESAS VARIÁVEIS
GASTOS NOTEBOOK PROJETOR IMPRESSORA
 Materiais (MP e outros)  R$       174,34  R$       130,76  R$         87,17
 Remuneração da produção  R$         75,01  R$         81,26  R$         44,32
 Embalagens dos produtos  R$         12,52  R$         12,52  R$         12,52
 Energia elétrica (produção)  R$          4,85  R$          6,56  R$          4,20
 Custos Variáveis Totais  R$   266,72  R$   231,10  R$   148,21
 Fretes nas vendas (por unidade)  R$         50,00  R$         50,00  R$         50,00
 Comissão dos vendedores  R$         10,83  R$          8,87  R$          5,23
 Despesas Variáveis Totais  R$     60,83  R$     58,87  R$     55,23
 Custos Variáveis Totais  R$   327,55  R$   289,96  R$   203,44
Perceba que os custos unitários apurados pelo custeio variável ficam bem abaixo dos custos
apurados pelo custeio por absorção e custeio ABC. Para facilitar a comparação, vamos apresentar os
valores em uma tabela.
Tabela 36 – Comparação entre os custos unitários nos diferentes métodos
Comparação dos Custos Unitários por Método
Produto Absorção Departamentalização Custeio ABC Custeio Variável
Notebook  R$ 483,08  R$ 530,86  R$ 545,29  R$ 327,55
Projetor  R$ 474,51  R$ 452,20  R$ 459,31  R$ 289,96
Impressora  R$ 321,31  R$ 277,04  R$ 252,59  R$ 203,44
O fato de a diferença do custo unitário no custeio variável ser bem inferior em relação aos outros
métodos se justifica pelo fato de que os custos indiretos não são incorporados pelos estoques nesse
método de custeio. Isso faz com que os produtos deixem de incorporar o valor de R$973.637,40,
correspondente aos custos indiretos – eis a diferença de custos unitários entre o custeio variável e os
demais métodos.                                                 
Por conta disso, “o custeio variável não é aceito pela auditoria externa das empresas que têm
capital aberto, nem pela legislação do Imposto de Renda” (Crepaldi; Crepaldi, 2018, p. 162), o que
significa que não pode ser utilizado pelas empresas para atender a contabilidade financeira. Isso
porque “a inclusão da carga de custos indiretos juntamente com as despesas onera o resultado [...]
quando parte da produção for ativada, a adoção desse sistema implicará em estoques e lucro líquido
subavaliados” (Ribeiro, 2017, p. 47).
Em outras palavras, a legislação não permite a utilização do custeio variável para atendimento ao
fisco, porque esse método faz com que o lucro do período seja menor, uma vez que os custos fixos
são descarregados em sua totalidade na demonstração de resultados do período. Por outro lado, os
custos dos produtos que permanecem em estoque são subavaliados, pois deixam de apresentar sua
parcela de custos fixos.
Para facilitar o entendimento, vamos considerar que a empresa tenha vendido parte da
produção, conforme dados a seguir.
Tabela 37 – Vendas do período
VENDAS DO PERÍODO
Produto QTD Preço de Venda Receita de Venda
Notebook 1.560  R$ 1.083,39  R$    1.690.093,82
 Projetor 120  R$    886,67  R$      106.399,81
Impressora 1.275  R$    522,71  R$      666.452,71
Com base nesses dados, podemos apurar o resultado do período. Para tanto, vamos comparar os
dois métodos: o custeio por absorção, por ser o indicado pelo fisco brasileiro, e o custeio variável.
Segue tabela com os dados (para apuração do Custo dos Produtos Vendidos – CPV, basta multiplicar
a quantidade vendida pelo custo unitário do produto em cada método de custeio).
Tabela 38 – Apuração do resultado do exercício por absorção e custeio variável
Cia Parthenon LTDA Cia Parthenon LTDA
 Resultado do Exercício  Resultado do Exercício
Custeio por Absorção Custeio Variável
Receita Notebook  R$ 1.690.093,82 Receita Notebook  R$ 1.690.093,82
Receita Projetor  R$     106.399,81 Receita Projetor  R$     106.399,81
Receita Impressora  R$     666.452,71 Receita Impressora  R$     666.452,71
(-) CPV Notebook  R$     753.605,76 (-) CPV Notebook  R$     510.979,07
(-) CPV Projetor  R$      56.940,92 (-) CPV Projetor  R$     34.795,79
(-) CPV Impressora  R$     409.664,32 (-) CPV Impressora  R$    259.387,70
Lucro Bruto  R$ 1.242.735,35 Margem de Contribuição  R$ 1.657.783,78
(-) Despesas Gerais  R$     399.425,86 (-) Custos Fixos  R$    973.637,40
Lucro do Período  R$     843.309,48 (-) Despesas Gerais  R$     227.046,40
    Lucro do Período  R$     457.099,98
Conforme resultados apurados, podemosobservar que o lucro apurado pelo custeio por
absorção é maior que o apurado pelo custeio variável. Isso acontece justamente porque, no custeio
variável, os custos fixos são descarregados em sua totalidade na demonstração de resultados, em
conjunto com as despesas do período. Isso se reflete também no balanço patrimonial, pois os
estoques no custeio por absorção mantêm a carga de custos indiretos proporcionais aos produtos
que não foram vendidos, enquanto no custeio por absorção eles ficam subavaliados, porque tais
custos não aparecem.
A seguir, temos a comparação dos saldos em estoques nos dois métodos de custeio.
Tabela 39 – Saldos de estoques no custeio por absorção
Estoques de Produtos
Custeio por Absorção
Produto Produção Vendas Saldo Custo UN Total
Notebook 1.950 1.560 390  R$   483,08  R$ 188.401,44
Projetor 1.200 120 1.080  R$   474,51  R$ 512.468,24
Impressora 1.500 1.275 225  R$   321,31  R$ 72.293,70
Tabela 40 – Saldos de estoques no custeio variável
Estoques de Produtos
Custeio Variável
Produto Produção Vendas Saldo Custo UN Total
Notebook 1.950 1.560 390  R$   327,55  R$ 127.744,77
Projetor 1.200 120 1.080  R$   289,96  R$ 313.162,12
Impressora 1.500 1.275 225  R$   203,44  R$  45.774,30
Conforme evidenciam as tabelas, assim como acontece com o lucro do período, os estoques
também ficam subavaliados no custeio variável. Por conta disso, “a adoção do sistema de custeio
direto fica restrita apenas a fins gerenciais” (Ribeiro, 2017, p. 42).
Em aula futura, trabalharemos técnicas desenvolvidas a partir do custeio variável, aprimorando o
entendimento do uso desse método para fins gerenciais.
TROCANDO IDEIAS
Durante esta aula, conhecemos alguns dos métodos de custeio mais utilizados; o último deles, o
custeio variável, considera os custos indiretos como despesas do período e não faz a apropriação
deles aos produtos. A lógica apresentada é que esses custos existem, independentemente de haver
produção. Dessa forma, entende-se que tais gastos não têm relação direta com a produção, e por
isso são classificados como despesas.
Assim, gostaríamos de saber a sua opinião. Você concorda com essa justificativa do custeio
variável? Entre no fórum e debata o assunto com seus colegas, colocando o seu ponto de vista e
discutindo o tema com os demais.
NA PRÁTICA
Questão 1: A necessidade de informações é uma questão imprescindível no momento de
custear os produtos, pois quanto mais detalhes temos sobre os processos, menor a subjetividade do
custeamento. Sobre os métodos de custeio, analise as assertivas a seguir:
I. Custear significa fazer a apropriação dos custos.
II. O método de custeio é usado para a apropriação de custos aos produtos.
III. O rateio é um critério a ser utilizado pelos métodos de custeio para a apropriação de custos
indiretos fixos aos produtos.
IV. Para estabelecimento dos critérios de rateio, há uma regra geral que pode ser adotada por
todas as empresas.
Assinale a alternativa correta:
a) Estão corretas as assertivas I, II e III apenas
b) Estão corretas as assertivas I e II apenas
c) Estão corretas as assertivas II e III apenas
d) Estão corretas as assertivas III e IV apenas
e) Estão corretas toda as assertivas
Questão 2: O custeio por absorção é um método que consiste na apropriação de todos os
custos de produção aos bens elaborados, distribuindo aos produtos, ou serviços, todos os gastos
relativos ao esforço de produção. Considerando o custeio por absorção, analise a seguinte situação.
Em determinado período, produzindo um único produto, a contabilidade de custos da Cia Parthenon
forneceu as seguintes informações.
Tabela 41 – Tabela da Questão 2
Custos da Cia Parthenon LTDA
Custo unitário da MP  R$           300,00
[1]
Custo unitário da MOD  R$           120,00
Custo unitário da embalagem  R$             30,00
Custos indiretos totais  R$ 1.000.000,00
Quantidade produzida 5.000
Faça a apuração dos custos pelos métodos de custeio absorção e variável, e determine qual o
custo unitário e o custo total do produto em cada método.
Questão 3: Enquanto os custos diretos podem ser facilmente associados aos produtos
fabricados, os custos indiretos precisam passar por uma etapa intermediária, chamada de rateio, para
serem incorporados aos produtos. Analise a seguinte situação: a Cia Parthenon utiliza o custeio por
absorção; em determinado período, apurou os dados de produção da Tabela 42. Veja também outros
dados na Tabela 43.
Tabela 42 – Tabela 1: questão 3
CUSTOS DE PRODUÇÃO
Itens
Diretos
Indiretos Custo Total
Notebook Projetor Impressora
Materiais (MP e outros) R$540.000,00 R$337.500,00 R$180.000,00 R$               -   R$1.057.500,00
Remuneração da produção R$165.000,00 R$110.000,00 R$75.000,00 R$350.000,00 R$700.000,00
Embalagens dos produtos R$ 9.000,00 R$32.500,00 R$26.000,00 R$               -   R$ 97.500,00
Energia elétrica (produção) R$11.250,00 R$9.000,00 R$8.100,00 R$16.650,00 R$45.000,00
Aluguel (produção)       R$ 150.000,00 R$ 150.000,00
Seguros da produção       R$ 200.000,00 R$ 200.000,00
Depreciação da produção       R$ 200.000,00 R$ 200.000,00
Manutenção da produção       R$ 95.000,00 R$ 95.000,00
TOTAL R$755.250,00 R$489.000,00 R$289.100,00 R$1.011.650,00 R$2.545.000,00
Tabela 43 – Tabela 2: questão 3
Produto Produção em UN
Notebook 3.000
 Projetor 2.500
 Impressora 2.000
 TOTAL 7.500
Sabendo que a empresa utiliza o número de unidades produzidas como critério de rateio, faça a
apropriação dos custos indiretos aos produtos. Em seguida, calcule os custos totais e o custo unitário.
Questão 4: A necessidade de informações é um ponto essencial no momento de custear os
produtos, pois quanto mais detalhes temos sobre os processos, menor a subjetividade do
custeamento. Sobre os métodos de custeio, assinale a alternativa falsa:
a) O custeio ABC pressupõe que são as atividades que consomem recursos.
b) O centro de custos baseia-se na divisão da empresa em setores ou centros, com atividades
homogêneas.
c) Departamentos de serviços trabalham diretamente com o produto em elaboração.
d) Pelo custeio por absorção, os produtos fabricados absorvem todos os custos diretos e
indiretos incorridos no processo de fabricação.
e) Pelo custeio variável, somente são apropriados aos produtos os custos variáveis; os fixos ficam
separados e são considerados como despesas do período.
FINALIZANDO
Chegamos ao fim de mais uma aula, ao longo da qual trabalhamos com os métodos de custeio.
Também estudamos o custeio por absorção, a departamentalização e o custeio ABC. Além desses
métodos, analisamos o custeio variável, que é utilizado para a tomada de decisão.
Nas próximas aulas, estudaremos técnicas que tiveram origem no custeio variável, e que são
muito utilizadas no processo de tomada de decisão. Bons estudos!
REFERÊNCIAS
BORNIA, A. C. Análise gerencial de custos: aplicação em empresas modernas. 3. ed. São Paulo:
Grupo GEN, 2010.
BRUNI, A. L.; FAMÁ, R. Gestão de Custos e Formação de Preços. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2019.
CREPALDI, G. S.; CREPALDI, S. A. Contabilidade de Custos. 6. ed. São Paulo: Atlas, 2018.
FIGUEIREDO, S.; CAGGIANO, P. C. Controladoria: teoria e prática. 5. ed. São Paulo: Grupo GEN,
2017.
LEONE, G. S. G.; LEONE, R. J. G. Curso de contabilidade de custos. 4. ed. São Paulo: Grupo GEN,
2010.
MARTINS, E. Contabilidade de Custos. 11. ed. São Paulo: Atlas, 2019.
PADOVEZE, C. L. Contabilidade de custos. São Paulo: Cengage Learning Brasil, 2014.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade de Custos. 5. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.
GABARITO
Questão 1:  Correta: a) Estão corretas as assertivas I, II e III apenas. Item IV: no estabelecimento
dos critérios de rateio, não existe uma regra geral que pode ser adotada por todas as empresas.
Questão 2: Vamos fazer a apuração do custo unitário do produto por meio do custeio por
absorção. Como a indústria fabrica um único produto, fica fácil fazer o cálculo. Primeiro, como
queremos apurar o custo unitário, vamos dividir o custo indiretototal pela quantidade produzida:
Cálculo do custo indireto unitário
Custos indiretos totais  R$  1.000.000,00
Quantidade produzida 5.000
Custo indireto unitário  R$           200,00
Agora, vamos somar os custos, lembrando que o método considera todos os custos incorridos:
Apuração do Custo Unitário do Produto
Custo unitário da MP  R$           300,00
Custo unitário da MOD  R$           120,00
Custo unitário da embalagem  R$             30,00
Custo indireto unitário  R$           200,00
Custo Unitário do Produto  R$           650,00
Vamos fazer a apuração do custo unitário do produto por meio do custeio variável. Para a
apuração do custo unitário do produto, basta somar os custos variáveis (diretos):
Apuração do Custo Unitário do Produto
Custo unitário da MP  R$           300,00
Custo unitário da MOD  R$           120,00
Custo unitário da embalagem  R$             30,00
Custo Unitário do Produto  R$           450,00
O custo pelo custeio por absorção foi de R$650,00, enquanto pelo custeio variável o produto
ficou subavaliado, pois o custo unitário apurado é de R$450,00.
Questão 3:
RATEIO PELA QUANTIDADE PRODUZIDA
Produto QTD Produzida % CIF Total Rateio/Produto
 Notebook 3.000 40%
 R$    1.011.650,00
 R$      404.660,00
 Projetor 2.500 33%  R$      337.216,67
 Impressora 2.000 27%  R$      269.773,33
 Total 7.500 100%  R$                   -    R$    1.011.650,00
 
APURAÇÃO DO CUSTO UNITÁRIO DOS PRODUTOS
Produto Custo Direto Custo Indireto Custo Total Un. Produzidas Custo Unitário
Notebook  R$ 755.250,00  R$ 404.660,00  R$ 1.159.910,00 3.000  R$ 386,64
 Projetor  R$ 489.000,00  R$ 337.216,67  R$ 826.216,67 2.500  R$ 330,49
 Impressora  R$ 289.100,00  R$ 269.773,33  R$ 558.873,33 2.000  R$ 279,44
 Total  R$ 1.533.350,00  R$ 1.011.650,00  R$ 2.545.000,00    
Questão 4: Falsa: c) Departamentos de serviços trabalham diretamente com o produto em
elaboração. O correto é: departamentos de serviços não trabalham diretamente com o produto em
elaboração.
 O gabarito para as questões propostas pode ser encontrado ao final deste material, após as
referências.
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