AUDITORIA-FISCAL-E-TRIBUTÁRIA-2

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AUDITORIA FISCAL E TRIBUTÁRIA 
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SUMÁRIO 
 
1. Conceito de Sistema Tributário Nacional .......................................................... 4 
2. Direito Tributário ............................................................................................... 5 
1. Conceito de Direito Tributário ........................................................................ 5 
2. Fontes do Direito Tributário ........................................................................... 5 
3. Legislação Tributária ......................................................................................... 6 
1. Vigência da Legislação Tributária .................................................................. 7 
2. Aplicação da Legislação Tributária ................................................................ 8 
4. Definição de Auditoria Fiscal ou Tributária ....................................................... 8 
5. Finalidade da Auditoria Tributária ..................................................................... 9 
6. Planejamento e Execução da Auditoria Fiscal ................................................ 10 
2. Tributos ............................................................................................................... 11 
1. Conceitos de tributos ...................................................................................... 11 
2. Classificação dos Tributos .............................................................................. 12 
1. Taxas (CTN, Art. 77).................................................................................... 12 
2. Contribuição de Melhoria (CTN, Art. 81)...................................................... 13 
3. Contribuições Especiais .............................................................................. 13 
4. Impostos (CTN, Art. 16) ............................................................................... 13 
3. Auditoria Fiscal E Tributária .............................................................................. 20 
1. Objetivos da auditoria fiscal e tributária .......................................................... 22 
2. Usuários da auditoria fiscal e tributária ........................................................... 23 
3. Planejamento da auditoria fiscal e tributária ................................................... 24 
4. Consultoria tributária e societária.................................................................... 28 
5. Gestão e planejamento tributário .................................................................... 28 
6. Diagnóstico fiscal ............................................................................................ 30 
7. Levantamento e revisão de créditos tributários............................................... 30 
8. Regimes especiais de tributação .................................................................... 30 
9. Benefícios fiscais ............................................................................................ 31 
10. Revisão da Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa ........ 31 
1. Jurídica (DIPJ) ................................................................................................ 31 
1. Revisão de procedimentos para apuração do preço de transferência – ......... 31 
2. Transfer pricing ............................................................................................... 31 
1. Alteração do preço de transferência ............................................................... 33 
2. Preço de transferência para commodities ....................................................... 35 
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3. Revisão do preenchimento das obrigações acessórias .................................. 36 
4. Revisões de folha de pagamento de empregados .......................................... 36 
5. Outros serviços de natureza previdenciária e trabalhista ............................... 36 
6. Elaboração de pareceres técnicos – Legal opinion......................................... 37 
7. Análise de processos judiciais e administrativos e sua provisão contábil ....... 37 
8. Assessoramento nas questões relativas a autos de infração e imposição de 
multa 37 
9. Planejamento tributário e planejamento previdenciário .................................. 38 
10. Reestruturação societária ............................................................................... 38 
11. Assessoria fiscal permanente ......................................................................... 38 
12. Due Diligence fiscal, trabalhista e previdenciária ............................................ 38 
13. Alteração nas normas tributárias federais ....................................................... 38 
3. Considerações finais .......................................................................................... 41 
Referências Bibliográficas ....................................................................................... 42 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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1. NOSSA HISTÓRIA 
 
 
A nossa história inicia com a realização do sonho de um grupo de empresários, 
em atender à crescente demanda de alunos para cursos de Graduação e Pós-
Graduação. Com isso foi criado a nossa instituição, como entidade oferecendo serviços 
educacionais em nível superior. 
A instituição tem por objetivo formar diplomados nas diferentes áreas de 
conhecimento, aptos para a inserção em setores profissionais e para a participação no 
desenvolvimento da sociedade brasileira, e colaborar na sua formação contínua. Além 
de promover a divulgação de conhecimentos culturais, científicos e técnicos que 
constituem patrimônio da humanidade e comunicar o saber através do ensino, de 
publicação ou outras normas de comunicação. 
A nossa missão é oferecer qualidade em conhecimento e cultura de forma 
confiável e eficiente para que o aluno tenha oportunidade de construir uma base 
profissional e ética. Dessa forma, conquistando o espaço de uma das instituições 
modelo no país na oferta de cursos, primando sempre pela inovação tecnológica, 
excelência no atendimento e valor do serviço oferecido. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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INTRODUÇÃO 
 
O Sistema Tributário Nacional é formado pelas regras jurídicas que disciplinam 
o exercício do poder imposto pelos diversos órgãos públicos, buscando harmonizar as 
relações da sociedade, com fulcro a atender aos princípios em que se fundamenta, 
respeitando o pacto federativo sob o qual se vive. 
1. Conceito de Sistema Tributário Nacional 
O Sistema Tributário é um conjunto de normas e instituições que têm como 
finalidade instituir e arrecadar os tributos, conforme a competência dos entes das 
unidades da Federação, isto é, da União, Estados (Distrito Federal) e Municípios. 
As matérias sistema tributário e finanças públicas dividem um título completo 
da Constituição Federal, mais precisamente o título VI, que é composto dos artigos de 
números 145 a 169. Entre os Artigos 145 a 162, encontram-se disposições sobre o 
sistema tributário nacional, sendo os restantes (Artigos 163 a 169) reservados às 
finanças. 
A primeira seção desse arcabouço constitucional dedica-se aos seus princípios 
gerais, dispondo, por exemplo, quais as modalidades de tributo, suas características, 
quais os destinos dos tributos denominados e quais leis são adequadas para a criação 
dos mesmos. 
Na segunda seção, esse arcabouço constitucional designa as limitações do 
poder de tributar em seus vários aspectos (material, pessoal, etc.). 
As três seções seguintes, de matéria eminentemente tributária, trazem a 
regulamentação da competência tributária da União, Estados, Distrito Federal e 
Municípios. 
Finalmente, a última seção do capítulo constitucional, que trata das matérias 
tributárias, designa a forma de repartição dos tributos arrecadados entre União, 
Estados,Distrito Federal e Municípios. Desenvolver uma leitura do Título VI, da 
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Constituição Federal, que é composto dos artigos de números 145 a 169, onde se 
encontram as disposições sobre o sistema tributário nacional e das finanças públicas 
do Estado brasileiro. 
 
2. Direito Tributário 
1. Conceito de Direito Tributário 
O Direito Tributário disciplina a relação jurídica entre um sujeito ativo (o fisco) 
e um sujeito passivo (o contribuinte), envolvendo uma prestação (tributo). De modo 
geral, pode-se definir o Direito Tributário como um ramo da ciência do direito que cuida 
das relações entre o fisco e as pessoas sujeitas à imposição tributária de qualquer 
espécie. 
Noutro giro, o Direito Tributário é a ciência das normas obrigatórias que 
disciplinam as relações tributárias dos homens em sociedades. 
2. Fontes do Direito Tributário 
As fontes do Direito Tributário estão classificadas em primárias e secundárias, 
de acordo com o poder que elas têm na ordem jurídica: 
 Fontes Primárias: a lei é a fonte imediata e primária do direito tributário. Nas 
suas várias formas e diversos graus de hierarquia as fontes primárias dividemse 
em: 
(a) Lei Constitucional: é a fonte soberana da legislação, sendo que todas as leis 
devem obedecer aos limites impostos pela Constituição Federal (CF), sob pena de 
perder a validade. A Lei Constitucional fixa a competência (o poder de tributar), as 
limitações e a repartição da receita; 
(b) Lei Complementar: regula a matéria que a Constituição lhe reserva 
especificamente. A CF estabelece que a Lei Complementar deve definir as normas 
gerais do Direito Tributário, as competências da União, Estados, Distrito Federal e 
Municípios e regula as limitações ao poder de tributar. 
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(c) Lei Ordinária: a Lei Ordinária difere-se da Lei Complementar porque pode 
ser editada pela União, pelos Estados e pelos Municípios, no campo de suas 
competências, delimitado pela Constituição (não há uma definição expressa dos 
casos que serão por elas regulados, como é o caso da Lei Complementar). A Lei 
Ordinária, diferentemente da Lei Complementar, que não cria tributos (exceto 
empréstimos compulsórios e de competência residual da União), pode instituir, 
revogar ou extinguir tributos. 
 
SAIBA MAIS! 
A Lei n. 5.172/66, denominada de Código Tributário Nacional (CTN) por força 
do Art. 7º do Ato Complementar n. 36/67, conforme estabelece a CF, é 
reconhecida como lei complementar até que a lei complementar seja 
editada. 
 
 Fontes Secundárias: são as demais fontes possíveis que não compõe as fontes 
primárias, tais como: Instruções Normativas; Pareceres Normativos; 
Jurisprudência; Portarias do Ministério; decisões de órgãos administrativos da 
Receita Federal, Estadual/Distrito Federal ou Municipal. 
3. Legislação Tributária 
A “Legislação Tributária” é entendida como o conjunto de normas que envolvem 
assuntos tributários. O Art. 96 do CTN (Lei nº 5.172/66) traz a expressão 
“Legislação Tributária”, com o seguinte destaque "compreende as leis, os tratados e as 
convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no 
todo ou em parte, sobre tributos e as relações jurídicas a eles pertinentes". 
 
 
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Art. 96 do CTN (Lei nº 5.172/66) 
A expressão "legislação tributária" Compreende as leis, os tratados e as 
convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que 
versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles 
pertinentes. 
 
1. Vigência da Legislação Tributária 
Os Artigos 101 a 104 do CTN versam sobre a vigência da Legislação 
Tributária, definindo que: 
• (Art. 101) a vigência da legislação tributária rege-se pelas disposições legais 
aplicáveis às normas jurídicas em geral; 
• (Art. 102) a vigência da legislação tributária dos Estados, do Distrito Federal e 
dos Municípios vigora, no país, fora de seus respectivos territórios, nos limites 
em que lhe reconheçam extra territoriedade ou convênios de que participem, ou 
de que disponham as leis expedidas pela União; 
• (Art. 103) salvo disposição em contrário, entram em vigor os atos normativos 
expedidos pelas autoridades administrativas na data de sua publicação e 
decisões de órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a 
lei atribua eficácia normativa 30 dias após a data de sua publicação; e os 
convênios que a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios celebram 
entre si, na data prevista no próprio convênio; e 
• (Art. 104) no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorra a sua 
publicação, os dispositivos de lei, referentes a impostos sobre o patrimônio ou 
a renda que instituem ou majoram tais impostos; que definem novas hipóteses 
de incidência; ou que extinguem ou reduzem isenções, salvo se a lei dispuser 
de maneira mais favorável ao contribuinte. 
 
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2. Aplicação da Legislação Tributária 
Com relação à aplicação da legislação tributária, o Art. 105 do CTN define que, 
ressalvadas as garantias constitucionais sobre majoração ou instituição de tributo, a 
legislação tributária aplica-se imediatamente aos fatos geradores futuros e aos 
pendentes, ou seja, àqueles fatos cujas ocorrências tenham sido iniciadas, mas não 
estejam completadas. 
 
4. Definição de Auditoria Fiscal ou Tributária 
Auditoria fiscal ou tributária é o ramo da auditoria voltado para a análise do 
correto cumprimento das obrigações tributárias pelos contribuintes. 
Em linhas gerais, a auditoria tributária tem como objetivo examinar os 
procedimentos fiscais dos contribuintes e propiciar condições legais para o 
planejamento fiscal e tributário. Portanto, o profissional terá que avaliar, como em todo 
trabalho de auditoria, a eficiência e eficácia dos procedimentos e controles internos que 
permeiam as operações do ente auditado. 
A análise dos controles internos permitirá ao auditor avaliar a dimensão dos 
testes a serem feitos no que diz respeito aos pagamentos efetuados, a recuperação de 
impostos, contribuições, taxas e demais ônus de natureza fisco-tributária, inclusive 
multas pela não apresentação de declarações e juros e multas sobre o não 
recolhimento de tributos nos prazos previstos na legislação. 
 
 
 
CTN (Lei nº 5.172/66) 
Art. 105. A legislação tributária aplica - se imediatamente aos fatos geradores 
futuros e aos pendentes, assim entendidos aqueles cuja ocorrência tenha 
tido início mas não esteja completa nos termos do artigo 116. 
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5. Finalidade da Auditoria Tributária 
A principal finalidade da auditoria tributária é o de verificar o correto 
cumprimento das obrigações fiscais por parte do auditado. Naturalmente, as 
obrigações fiscais vão muito além do pagamento dos impostos. Elas abrangem, 
também, o cumprimento das obrigações acessórias, materializadas pela apresentação 
de declarações, tais como DIPJ, Dacon, DCTF, Dirf etc. 
Como se isso não bastasse, hoje as empresas têm mais uma obrigação: 
apresentar o Sped, fiscal e contábil. Portanto, temos aí mais um ramo de atuação da 
auditoria tributária. 
A auditoria tributária também tem uma função extremamente nobre, que é a de 
atuar como agente preventivo e inibidor contra fraudes. Por conseguinte, ao realizar os 
trabalhos, o auditor deve estar atento para a possibilidade de fraudes e/ou atividades 
ilegais nos registros objeto de análise que podem pôr em risco a “saúde tributária” da 
empresa, porquanto a fiscalização costuma ser rigorosa com tais atos. 
Cuidados também devem ser direcionados para eventuais erros que, embora, 
não se caracterizem como fraude, acarretam penalidades severas às empresas 
infratoras. 
Para se ter uma ideia do quanto o fisco é severo, citamos parte do art. 44 da 
Lei nº 9.430/96 (na reação dada pela Lei nº 11.488/2007). Segundo esse dispositivo: 
“Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serãoaplicadas as seguintes 
multas: 
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de 
imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de 
falta de declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei nº 
11.488, de 2007) 
II - de 50% (cinquenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do 
pagamento mensal: (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007). 
a) na forma do art. 8º da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar 
de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na 
declaração de ajuste, no caso de pessoa física; (Incluída pela Lei nº 11.488, 
de 2007). 
b) na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha 
sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição 
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social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de 
pessoa jurídica. (Incluída pela Lei nº 11.488, de 2007). 
 ... 
§ 2º Os percentuais de multa a que se referem o inciso I do caput e o § 1o 
deste artigo serão aumentados de metade, nos casos de não atendimento 
pelo sujeito passivo, no prazo marcado, de intimação para: 
I - prestar esclarecimentos; 
II - apresentar os arquivos ou sistemas de que tratam os arts. 11 a 13 da Lei 
no 8.218, de 29 de agosto de 1991; 
III - apresentar a documentação técnica de que trata o art. 38 desta Lei. 
§ 3º Aplicam-se às multas de que trata este artigo as reduções previstas no 
art. 6º da Lei nº 8.218, de 29 de agosto de 1991, e no art. 60 da Lei nº 8.383, 
de 30 de dezembro de 1991. 
...” 
6. Planejamento e Execução da Auditoria Fiscal 
Em um trabalho de auditoria, é necessário o cumprimento de uma série de 
etapas. Isso significa dizer que todo trabalho desse tipo necessita de um planejamento. 
O planejamento nada mais é do que uma ação ordenada e coordenada por 
etapas a serem cumpridas. Portanto, o planejamento em auditoria consiste na visão 
antecipada dos procedimentos a serem aplicados no desenvolvimento dos trabalhos. 
Sendo assim, há necessidade de se definir claramente os objetivos a serem 
alcançados e o roteiro a ser seguido. 
No tocante à execução, temos que é de fundamental importância o 
conhecimento dos fundamentos de auditoria e, também, conhecimento da matéria 
objeto da auditoria. No caso da auditoria fiscal e tributária é de suma importância a 
familiaridade do profissional com a área tributária e, também, o acesso a material de 
consulta e de pesquisa na área tributária, tais como regulamentos, livros, informativos 
de classe, boletins, revistas especializadas etc. 
Entre os itens que fazem parte do planejamento da auditoria, destacamos o 
escopo da auditoria. 
 Por escopo da auditoria, entende-se a dimensão do trabalho a ser realizado, o 
universo a ser averiguado e a extensão dos exames. 
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2. Tributos 
 
No campo das relações entre Estado e cidadão, tributo é uma obrigação de 
pagar, criada por lei, impondo aos indivíduos o dever de entregar parte de suas rendas 
e patrimônio para a manutenção e desenvolvimento do Estado. 
Há uma relação dinâmica entre a Sociedade e o Estado, em que este 
representa essa sociedade se fazendo presente em todas as áreas de seu interesse, 
sobretudo, saúde, educação, segurança, infraestrutura, econômica, entre outras. 
1. Conceitos de tributos 
De acordo com o Art. 3º do CTN, tributo é “toda prestação pecuniária 
compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção 
de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente 
vinculada” 
CTN (Lei nº 5.172/66) 
Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo 
valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, 
instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente 
vinculada. 
 
"Prestação pecuniária": são as prestações que asseguram ao Estado os meios 
financeiros de que necessita para a consecução de seus objetivos; "compulsória": o 
tributo nasce independentemente da vontade do contribuinte; "em moeda ou cujo valor 
nela se possa exprimir": não existe a figura do pagamento do tributo, que não em moeda 
corrente do país; "que não constitua sanção de ato ilícito": a incidência do tributo é um 
ato lícito (difere-se de “penalidade”). As penalidades pecuniárias ou multas não se 
incluem no conceito de tributo. A multa por infração fiscal é considerada sanção pela 
prática de ato ilícito e, portanto, não é tributo; "instituída por lei": só a lei pode instituir o 
tributo, ou seja, nenhum tributo será exigido sem que a lei o estabeleça, conforme 
assegura o Art. 150, Inciso I, da CF; "cobrado mediante atividade administrativa 
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plenamente vinculada": a cobrança é administrativa e privativa, não pode ser realizada 
por outra pessoa e deve ser vinculada. 
SAIBA MAIS! 
Quanto à sua vinculação com a atividade estatal, os tributos podem ser 
classificados em: "vinculados", quando o Estado oferece uma 
contraprestação de imediato ao contribuinte; e "não vinculados", quando a 
arrecadação do tributo não depende de qualquer contrapartida do Estado 
em favor do contribuinte. 
 
2. Classificação dos Tributos 
Quanto às espécies de tributos, o Sistema Tributário Nacional está estruturado 
de forma a permitir ao Estado a cobrança de cinco espécies de tributos: 
• Impostos; 
• Taxas; 
• Contribuições de melhoria; 
• Contribuições especiais (parafiscais) 
• Empréstimos compulsórios 
Tais espécies de tributos são assim definidas, não na ordem que assim foi posto 
na relação acima: 
1. Taxas (CTN, Art. 77) 
É vinculada à atividade do Estado. É um tributo que tem como fato gerador o 
exercício de poder de polícia ou a utilização efetiva ou potencial de serviço público 
específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição. Ex.: Taxa de 
Coleta de Lixo; Taxa de Emissão de Documentos; Taxa de Conservação e Limpeza 
Pública; Taxa de Fiscalização de Estabelecimentos; etc. 
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2. Contribuição de Melhoria (CTN, Art. 81) 
Tributo instituído para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra 
valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa incorrida e como limite 
individual o acréscimo do valor que a obra resultar para cada imóvel beneficiado. 
Pode-se afirmar que a Contribuição de Melhoria difere-se da Taxa porque está 
relacionada ao “serviço público” enquanto a Contribuição de Melhoria diz respeito à 
“obra pública”. 
3. Contribuições Especiais 
Contribuições Especiais são instituídas pela União, Estados, Distrito Federal e 
Municípios, para fazer face aos investimentos em determinado setor (ex.: social), tais 
como as contribuições: 
• À seguridade social (CF, Art. 195, 201 a 204); 
• Do social do salário-educação (CF, Art. 212, § 5o); 
• Para o Programa de Integração Social –PIS; 
• Para o Programa de Formação do Patrimônio Público – PASEP (CF, Art.239); 
Para o Fundo de Investimento Social – COFINS. 
4. Impostos (CTN, Art. 16) 
É o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de 
qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte. Possui caráter geral, ou 
seja, se destina a cobrir as necessidades públicas gerais. 
2.2.4.1 Segregação dos impostos 
Os impostos podem ser segregados em diretos e indiretos: 
a) Diretos 
• São os impostos cujos contribuintes são os mesmos indivíduos que arcam com 
o ônus da respectiva contribuição; 
• O ônus é exclusivamente do contribuinte (o contribuinte de fato é o de direito). 
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Ex.: Imposto de Renda (IR), Imposto sobre Importação (II), Imposto sobre Exportação 
(IEx), Imposto Territorial Rural (ITR), Imposto Transmissão Inter vivos (ITBI), Imposto 
Predial Territorial Urbano(IPTU), Imposto Propriedade Veículos Automotivos (IPVA), 
etc. 
b) Indiretos 
• São os impostos cujoônus os contribuintes podem transferir, total ou 
parcialmente, para terceiros; 
• São pagos pelo comprador, a empresa é somente a intermediária do imposto; 
• Existe a figura do contribuinte de fato (aquele que efetivamente está pagando o 
imposto - consumidor) e de direito (aquele que a lei determina que é o apurador, 
arrecadador - intermediário); e por fim O ônus não é do contribuinte de direito. 
Ex.: IPI, ICMS e ISS, que são cobrados pelo Fisco (ente tributante) do Produtor e/ ou 
Vendedor (contribuinte de fato) que emite a nota fiscal, e cujo valor do tributo é 
transferido ao Comprador do produto/mercadoria/serviço (contribuinte de direito). 
2.2.4.2 Tributos Federais, Estaduais e Municipais (Poder de Tributar) 
Os impostos se distinguem entre si pelos respectivos “fatos geradores” e são 
atribuídos às entidades em que se divide o Poder Político da Federação do Estado 
Brasileiro (Municipal, Estadual e Federal): 
Quadro 1: Distribuição dos tipos de imposto por entidade 
Poder Tributante Imposto 
União (Art. 153 
a 154) 
Imposto sobre importação de produtos estrangeiros (II); 
Imposto sobre exportação de produtos nacionais ou nacionalizados (IEx); 
Imposto sobre renda e proventos de qualquer natureza (IR); 
Imposto sobre produtos industrializados (IPI); 
Imposto sobre operações de crédito, câmbio e seguro ou relativos a títulos 
de valores mobiliários (IOF, IOC); 
Imposto sobre propriedade territorial rural (ITR); 
Imposto sobre grandes fortunas (IGF); 
Impostos Extraordinários de Guerra (IEG); 
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Estados e 
Distrito Federal 
(Art. 155) 
Transmissão causa mortis (herança) e doação de quaisquer bens e direitos 
(ITCMD); 
Imposto sobre circulação de mercadorias e prestação de serviços de 
transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação (ICMS); 
Imposto sobre propriedade de veículos automotores (IPVA) 
Municípios 
(Art. 156) 
Impostos sobre propriedade predial e territorial urbana (IPTU); 
Imposto sobre transmissão inter vivos: (Imposto sobre a transmissão de 
bens imóveis - ITBI); 
Imposto sobre serviços de qualquer natureza (ISS). 
Fonte: Marcos Nascimento 
2.2.4.3 Conjuntos de Princípios Constitucionais Tributários 
Os princípios constitucionais tributários prevalecem sobre todas as demais 
normas jurídicas, as quais só têm validade se editadas em rigorosa consonância com 
eles. O Art. 150 da Constituição Federal impõe limites ao poder do Estado em matéria 
tributária por meio do estabelecimento de princípios. 
• Legalidade (CF, Art. 150, Inc. I) 
Qualquer alteração nos termos tributários deve ser estabelecida em lei para 
que o pagamento possa ser exigido do contribuinte. É a garantia de que nenhum tributo 
será instituído ou aumentado a não ser através da lei. 
• Isonomia/Igualdade (CF, Art. 150, Inc. II) 
Não deve haver tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em 
situações equivalentes. Ex.: no caso dos impostos progressivos, quem tem mais 
capacidade contributiva deve pagar um imposto maior, pois assim será “igualmente” 
tributado, em termos proporcionais. 
• Irretroatividade (CF, Art. 150, III, “a” – exceção Art. 106, CTN) 
A lei nova, que cria ou aumenta tributos, alcança somente os fatos ocorridos 
posteriormente à sua publicação. Admite-se a retroatividade da lei tributária quando ela 
beneficia de alguma forma, o contribuinte. Não se pode exigir tributos sobre fatos 
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geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que instituiu ou aumentou algum 
tributo. 
• Anterioridade (CF, Art. 150, III, “b” – exceção do Art. 150, § 1º, e Art. 195, 
§ 6º) Qualquer alteração em termos de impostos só pode ser exigida do 
contribuinte a partir do 1º dia do próximo ano, com exceção de: 
• Empréstimos compulsórios (Art.148, I); 
• Imposto sobre importação de produtos estrangeiros (Art.153, I); 
• Imposto sobre exportação para o exterior (Art.153, II); 
• Imposto sobre produtos industrializados (Art.153, IV); 
• Imposto sobre operações de crédito, câmbio e seguro ou relativas a 
títulos ou valores mobiliários (Art.153, V); 
• Imposto extraordinário de eminência de caso de guerra (Art.154, II); e 
• Contribuições sociais: CSSL, PIS, COFINS, FGTS, INSS (Art. 195, 6º) 
2.2.4.4 Capacidade Tributária/Contributiva (CF, Art. 145, § 1º) 
Os tributos devem ser graduados segundo a capacidade tributária do 
contribuinte. Por mera definição, seria a possibilidade econômica do contribuinte pagar 
os tributos. 
2.2.4.5 Uniformidade 
Os tributos instituídos pela União serão uniformes em todo o território nacional 
(CF, Art.151, Inciso I). 
2.2.4.6 Competência 
O exercício da competência tributária é dado à União, ao Estado ou ao 
Município. (CF, Art. 150, § 6º, e Art. 151, Inciso III). 
2.2.4.7 Não Discriminação Tributária 
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É vedada a manipulação de alíquotas, bases de cálculo ou qualquer outra 
fórmula tributária em benefício ou prejuízo da economia da União, dos Estados ou dos 
Municípios (CF, Art.152). 
2.2.4.8 Tipologia Tributária 
As taxas e os impostos não podem ter a mesma base de cálculo. Portanto as 
espécies tributárias são definidas pela distinção de dois fatores: hipótese de incidência 
e base de cálculo (CF, Art.145, § 2º). 
2.2.4.9 Aspectos Especiais dos Tributos 
• Proibição de Confisco (CF, Art. 150, Inciso IV) 
Os tributos não devem ser utilizados para efeito de confisco. Esse princípio 
determina que o tributo deve ser instituído a um nível racional, ou seja, a sua rigorosa 
cobrança não deve acarretar assimilação do valor total do objeto tributado. 
 
• Liberdade de Tráfego (CF, Art. 150, V) 
Não é permitido estabelecer tributos pelo trânsito de pessoas entre 
Estados/municípios (salvo cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas 
pelo poder público). 
• Imunidade (CF, Art. 150, VI) 
Não há tributação sobre: • Patrimônio, renda ou serviços entre União, Estados, 
Distritos Federais e Municípios (ex.: o município não pode cobrar IPTU do Governo do 
Estado); 
• Templos de qualquer culto; 
• Patrimônio, renda ou serviços de partidos políticos, sindicatos e 
instituições de educação e assistência social sem fins lucrativos; 
• Livros, jornais, periódicos e o papel destinado à sua impressão. 
18 
 
 
A Isenção difere-se de Imunidade, uma vez que a Isenção concedida é 
temporária e deve ser estabelecida por lei. A imunidade é permanente e independe de 
lei ordinária, já que é estabelecida constitucionalmente. 
2.2.4.10 Elementos Fundamentais do Tributo 
• Obrigação tributária 
Uma obrigação tributária é a relação de Direito Público na qual o Estado 
(sujeito ativo) pode exigir do contribuinte (sujeito passivo) uma prestação (objeto) nos 
termos e nas condições descritas na lei (fato gerador). 
A obrigação tributária é tipificada em principal e acessória. 
• A principal (CTN, Art. 113, § 1º) tem por objeto o pagamento do tributo ou 
penalidade pecuniária (em dinheiro). É a prestação à qual se obriga o 
sujeito passivo, é de natureza patrimonial. 
• A acessória (CTN, Art. 113, § 2º) é uma obrigação não patrimonial que 
decorre da legislação tributária. É uma obrigação de fazer, não fazer e 
tolerar. Tem como finalidade comprovar a existência e o limite das 
operações tributadas, bem assim a exata observância da legislação 
aplicável. Ex.: Emitir nota fiscal, escriturar um livro, inscrever-se no 
cadastro de contribuintes (de fazer); não receber mercadorias 
desacompanhadas da documentação legalmente exigida (não fazer); e 
admitir o exame de livros e documentos pelo fiscal (tolerar). 
 
 
 
 
 
 
19 
 
 
São três os elementos básicos da obrigação tributária: 
A Lei é o principal elemento da obrigação, pois cria os tributos e 
determina as condições de sua cobrança (Princípio da 
Legalidade); 
O objeto representa as obrigações que o sujeito passivo 
(contribuinte)deve cumprir,segundo as determinações 
legais. Basicamente, as obrigações consistem em principais 
(pagamento do valor em dinheiro referente ao tributo devido 
ou à multa imposta pelo não atendimento à determinação 
legal) e acessórias (cumprimento de formalidades 
complementares); 
Fator Gerador é a situação definida em lei como necessária e suficiente 
para ocorrência da obrigação principal. 
 
• Contribuinte ou responsável 
O CTN prevê duas espécies de sujeito passivo: o contribuinte, aquele que tem 
relação pessoal e direta com a situação que constitua o fato gerador; e o responsável, 
aquele que, sem se revestir da condição de contribuinte, vê-se na obrigação de pagar 
o tributo. Ou seja, as partes da obrigação tributária são, de um lado, o sujeito ativo, que 
é o ente público (União, Estado ou Município), criador do tributo, e, de outro lado, o 
sujeito passivo, que, segundo o CTN, pode ser o contribuinte ou o responsável. 
O contribuinte é aquele que tem relação pessoal e direta com a situação que 
constitua o respectivo fato gerador. Já o responsável, é aquele que, sem revestir a 
condição de contribuinte, ou seja, sem praticar o ato que enseja a ocorrência do fato 
gerador, vê a obrigação de pagar o tributo nascer por força de dispositivo legal. 
Ex.: No município do Salvador, o tomador de serviço (responsável) deve reter 
e recolher o imposto de prestação de serviço de aulas dadas por professores pessoas 
físicas (contribuinte). 
 
 
20 
 
 
• Base de Cálculo 
É o valor sobre o qual se aplica o percentual (ou alíquota) com a finalidade de 
se apurar o montante a ser recolhido. A base de cálculo, conforme a Constituição 
Federal, deve ser definida em lei complementar, estando sua alteração sujeita aos 
princípios da legalidade (mudança somente por outra lei); da anterioridade (a lei deve 
estar vigente antes de iniciada a ocorrência do fato gerador) e da irretroatividade (a 
norma não pode atingir fatos passados). 
• Alíquota 
É o percentual definido em lei que, aplicado sobre a base de cálculo, determina 
o montante do tributo a ser recolhido. 
3. Auditoria Fiscal E Tributária 
 
A atividade de auditoria fiscal e tributária é bastante dinâmica e está em 
permanente mutação, o que requer grande atenção dos órgãos específicos ligados a 
essa área, com o fim de padronizar e definir procedimentos, fortalecendo o sistema de 
auditoria e o fiscal, dando, assim, maior segurança para os investidores nas 
companhias e para a própria sociedade. Tal atividade compreende a análise da 
eficiência e da eficácia dos procedimentos adotados para apuração, controle e 
pagamento de tributos que incidem sobre as atividades comerciais e operacionais da 
empresa e sobre a avaliação do planejamento tributário. Também é conhecida como 
auditoria tributária, e tem como objetivo principal analisar se todas as obrigações 
tributárias estão sendo seguidas corretamente em uma em- presa. Assim, é 
responsável pelo controle e o bom andamento dos procedimentos legais que envolvem 
diversos processos, como pagamento e recuperação de impostos ou quaisquer outras 
coisas relacionadas à parte fiscal de uma organização. 
A auditoria fiscal é aquela voltada para a análise do correto cumprimento das 
obrigações tributárias pelos contribuintes, e a função de auditor fiscal é exercer a 
fiscalização e a análise do cumprimento das obrigações tributárias pelos contribuintes, 
inclusive os relativos ao controle aduaneiro e à apreensão de mercado- rias, 
21 
 
 
documentos e assemelhados; ele é a autoridade administrativa incumbida de verificar 
o correto funcionamento do sistema tributário. 
A auditoria tributária, por sua vez, visa a fiscalização eficiente e eficaz de 
pagamentos e recuperação de impostos, taxas e quaisquer ônus de natureza fisco- 
tributária que incida sobre operações, bens e documentos do contribuinte, só podendo 
ser realizada por servidor público empregado no ente tributante. 
A auditoria tributária objetiva o exame e a avaliação de planejamento tributário 
e a eficiência e eficácia dos procedimentos e controles adotados para a 
operação, pagamento e recuperação de impostos, taxas e quaisquer ônus de 
natureza fisco-tributária que incida nas operações, bens e documentos da 
empresa (JUND FILHO, 2000, p. 32). 
Para que o governo faça uma auditoria fiscal em uma empresa, é necessário 
que está possua indícios de infrações, ou seja, provas materiais de que não cumpriu 
com suas obrigações fiscais. 
No Brasil, quem cuida dessa verificação tributária é a Receita Federal do Brasil 
(RFB), sendo ela denominada Administração Tributária, ou seja, a responsável por 
controlar toda a tributação e zelar pelo bom andamento das operações. Assim, é muito 
importante que uma empresa tenha um departamento fiscal interno, a fim de evitar a 
ocorrência de erros e negligências capazes de prejudicar o bom andamento do negócio. 
Nesse sentido é que se faz essencial a auditoria fiscal, tanto no campo preventivo 
quanto no corretivo. O auditor, pautando-se sempre pelas atualizações legais, deve 
analisar de forma crítica os procedimentos utilizados na empresa, visando à prevenção 
contra possíveis contingências, bem como corrigir eventuais erros cometidos no 
passado, aplicando, conforme a necessidade, um planejamento tributário-fiscal 
mediante o uso de meios práticos e teóricos, com a finalidade de gerar economia 
financeira à empresa, tanto na erradicação de possibilidade de autuações fiscais bem 
como na melhor utilização dos recursos disponíveis, como a utilização de benefícios 
fiscais ou de créditos a que tenha direito. 
É importante ressaltar que um bom programa de escrituração ou transmissão 
de dados não é totalmente eficiente se não houver bons profissionais atuando nas 
operações fiscais, pois muitos sistemas têm regras para a emissão de documentos 
fiscais, porém não estão imunes a erros. 
22 
 
 
Salientamos a importância da auditoria fiscal, pois, ao contrário do que muitos 
imaginam, a fase digital não põe fim às dificuldades ligadas à área fiscal, mas exige que 
as empresas sejam assessoradas por profissionais cada vez mais qualificados e aptos 
para acompanhar as atualizações tecnológicas e legais, uma vez que as mudanças não 
se assentam apenas na aquisição de novos sistemas, mas também na validade legal 
de seus procedimentos fiscais. 
1. Objetivos da auditoria fiscal e tributária 
O objetivo da revisão fiscal ou auditoria fiscal é permitir que o auditor declare 
que, com base em procedimentos que não proporcionam todas as evidências, os 
cálculos e os recolhimentos, além do atendimento das formalidades legais relacionadas 
aos tributos, foram observados e realizados pelo contribuinte. 
O procedimento fiscal adotado pela empresa e objeto de um trabalho de revisão 
fiscal ou auditoria fiscal não deve ser assumido pela administração da em- presa como 
uma maneira de validar e isentar de possíveis questionamentos das autoridades fiscais 
os resultados auferidos na conduta dos negócios, das atividades sociais e os critérios 
de escrituração contábil adotados; isso porque tal serviço pode implicar uma consultoria 
tributária que, nesse caso, refletiria uma expressão de opinião, e não uma afirmativa de 
fato, o que, em outras palavras, pode representar uma conduta contrária aos interesses 
do fisco. 
As empresas de auditoria fiscal também possuem outra modalidade de 
prestação de serviços, que é a consultoria tributária. Diferente da auditoria fiscal, cujo 
objetivo é a análise da eficiência dos controles para reduzir possíveis contingências 
tributárias, a consultoria tributária foca no planejamento tributário, visando reduzir a 
carga tributária das empresas pela observância e aplicação da legislação vigente, 
evitando contingências tributárias. 
A seguir, na Figura 1, tem-se o posicionamento da auditoria tributária nos ramos 
da auditoria financeira: 
 
 
23Figura 1 - Posicionamento conceitual da auditoria tributária 
 
Fonte: BASTOS, Rui M. P. C. Auditoria tributária: uma abordagem conceptual, p. 29, 2006. 
A auditoria fiscal divide-se em preventiva, corretiva e operacional. 
• Preventiva: O objetivo é revisar os últimos cincos anos das obrigações 
principais e acessórias, visando à adequação dos procedimentos fiscais de 
acordo com a legislação vigente, e precaver a empresa de eventuais 
fiscalizações. 
• Corretiva: O objetivo é revisar mensalmente as obrigações principais e 
acessórias com base em apurações realizadas e documentações apresentadas 
pela empresa, ou referentes a determinado período solicitado. 
• Operacional: O objetivo é apurar mensalmente e as obrigações principais, 
confeccionar guias de recolhimento, elaborar e enviar declarações acessórias, 
recuperar e atualizar créditos tributários, fazer o levantamento e a revisão das 
contingências fiscais. 
2. Usuários da auditoria fiscal e tributária 
A auditoria fiscal possui diversos usuários que, em seus objetivos, procuram 
obter o maior grau de segurança possível sobre as informações que lhes são prestadas 
para poderem tomar suas decisões com base em dados que representem a realidade 
da organização analisada. 
Os usuários da auditoria fiscal podem ser: 
24 
 
 
• A administração ou o departamento fiscal das organizações, que 
contratam a auditoria fiscal com a finalidade de ter um “respaldo” maior 
em suas bases de cálculo e apuração e recolhimento de tributos. 
• A própria auditoria contábil, que, para validar os passivos e ativos 
tributários, valem-se dos trabalhos da auditoria fiscal para corroborar 
seus testes na área contábil. 
• O fisco, que utiliza da estrutura de seus próprios auditores fiscais, como 
os auditores da RFB, para ter a segurança da apuração e da 
arrecadação dos tributos e cumprir seu papel de agente arrecadatório e 
fiscalizador. 
3. Planejamento da auditoria fiscal e tributária 
O auditor deve planejar o trabalho de revisão no sentido de estabelecer 
estratégias que lhe permitam atingir os objetivos de forma eficaz; para tanto, ele precisa 
ter prévio conhecimento da entidade, do seu campo de atuação, do negócio explorado, 
da organização, do sistema contábil empregado, das características operacionais, da 
natureza dos ativos, dos passivos, das receitas e das despesas da entidade; enfim, 
deve conhecer previamente todas as variáveis possíveis, associandoas à legislação 
tributária pertinente, a fim de definir a extensão dos trabalhos de auditoria fiscal e o 
correto enquadramento fiscal da atividade da empresa. Isso é extremamente 
importante, pois um enquadramento incorreto pode trazer contingências fiscais. 
Exemplo disso é a empresa enquadrada na apuração de Imposto de Renda Pessoa 
Jurídica (IRPJ) e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) obrigatoriamente, 
pela legislação sobre o regime de Lucro Real (percentual sobre o lucro fiscal apurado 
inicialmente por meio de balanço patrimonial e demonstração de resultado), e que 
esteja apurando estes impostos na forma do Lucro Presumido (percentual sobre as 
receitas auferidas), sem ter nunca contabilizado as demonstrações contábeis. 
O auditor da área fiscal e tributária deve solicitar, antes de iniciar os trabalhos 
de revisão, os seguintes documentos: 
25 
 
 
• Cópia do balanço patrimonial, demonstração do resultado do exercício, 
demonstração das mutações do patrimônio líquido e balancete analítico 
do exercício sob revisão. 
• Memórias de cálculos e comprovantes de recolhimentos do Imposto de 
Renda e Contribuição Social (no caso de tributos diretos) e do IPI, do 
ICMS, do ISS, do PIS e da COFINS (no caso de tributos indiretos) no 
decorrer do exercício sob revisão. 
• Cópia do disquete que contenha os formulários e anexos a serem 
revisados, devidamente preenchidos. 
• Cópia do formulário e anexos apresentados no exercício financeiro 
anterior. 
• Livro de Apuração do Lucro Real, com escrituração atualizada até o 
exercício financeiro anterior, bem como os demais livros fiscais de 
apuração dos tributos, tais como IPI, ICMS e ISS. 
• Rascunho da escrituração que deverá ser feita na parte “A” do LALUR 
relativo ao exercício financeiro sob revisão e na parte “B” dos ajustes 
ainda em aberto. 
• Memórias de cálculos dos valores recolhidos, demonstrativos das 
antecipações recolhidas mediante retenção na fonte, cujos rendimentos 
estejam computados na determinação do Lucro Real. 
• Balancete referenciado ou papéis de trabalho, se houver, relativos ao 
preenchimento de formulário e anexos. 
• Demonstrativo da movimentação contábil, identificando, no Livro Diário, 
os lançamentos dos itens que deverão ser adicionados ou excluídos do 
Lucro Líquido do Exercício na determinação do Lucro Real e da base de 
cálculo da CSLL. 
• Obtenção, junto aos representantes da empresa, de todos os detalhes 
sobre a natureza dos produtos ou serviços vendidos, benefícios fiscais 
específicos e demais informações pertinentes às vendas, confrontando-
as com as apresentadas na Declaração de Imposto de Renda Pessoa 
26 
 
 
Jurídica (DIPJ) e com as contidas na Demonstração de Resultado do 
Exercício. 
• Constatação de que as compras, os estoques e as apropriações aos 
custos dos produtos estão registrados na contabilidade pelos valores 
líquidos de ICMS e IPI (impostos considerados recuperáveis). 
• Revisão do Livro Razão para confirmar a existência de gastos relativos 
aos itens relacionados a seguir, os quais devem ser considerados 
indedutíveis no cálculo do Lucro Real, como: 
 Comissões sem identificação de sua causa ou sem individualizar 
a causa ou o beneficiário. 
 Doações a instituições filantrópicas que não preencham as 
condições da legislação do Imposto de Renda, observado o 
limite de 5% do lucro operacional antes da doação. 
 Despesas com veículos, imóveis ou depreciação incorridos por 
administradores, sócios ou empregados em valores excedentes 
aos de mercado ou com uso do bem em atividade não 
relacionada à empresa. 
 Multas de natureza não tributária (de caráter punitivo ou sanção 
de ato ilícito) e multas fiscais das quais decorra falta ou 
insuficiência de pagamento de tributos. 
 Depreciações não autorizadas em lei, tais como de imóveis 
destinados à venda ou não utilizados pela empresa ou, em regra 
geral, cedidos gratuitamente a sócios, dirigentes ou 
empregados. 
 Provisão de férias, registrada em excesso ao valor 
correspondente ao direito adquirido pelo empregado. 
 Provisão de Créditos de Liquidação Duvidosa (Provisão para 
Devedores Duvidosos – PDD) com base em créditos que não 
correspondam ao determinado pela legislação e demais 
provisões. 
27 
 
 
 
 Royalties e assistência técnica pagos a sócios, dirigentes, 
administradores, seus parentes ou dependentes, sem 
comprovação e ausência de aprovação junto ao Instituto 
Nacional de Propriedade Industrial (INPI). 
 Fretes (sem conhecimento ou recibo do transportador), aluguéis 
excedentes ao valor de mercado pagos a sócios, dirigentes, 
seus parentes ou dependentes, desfalques, apropriação 
indébita ou furto sem o cor- respondente inquérito trabalhista ou 
queixa criminal. 
• Verificação de que a empresa está́ regularmente inscrita no Cadastro 
Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ). 
• Solicitação da emissão das Certidões Negativas de Débitos (CNDs) de 
tributos no âmbito federal, estadual e municipal. 
Para validar a auditoria fiscal e tributária, pois o ambiente interno fiscal do país 
é complexo e demanda serviço não só de contadores, mas de legisladores, auditores, 
advoga- dos, entre outros profissionais ligados à área. 
• A multa por atraso, então equivalente a 0,025% da receita bruta, passou 
a ser de 0,25% do lucro líquido antes do IRPJ/CSLL. 
• Em caso de omissão ou incorreta/inexata apresentação de valores, a 
multa de 5% do valor da informaçãoem questão, nunca inferior a R$ 
500,00, foi reduzida para 3%, não inferior a R$ 100,00. 
Por fim, outra questão é que, com a criação do Livro de Apuração do Lucro 
Real (LALUR) digital, esse documento agora deve ser enviado à Receita Federal do 
Brasil de forma digital por meio do Sistema Público de Escrituração Digital (SPED). E, 
nesse contexto, a Lei n. 12.973/2014 alterou a forma de cálculo e hipóteses de redução 
das penalidades aplicáveis em caso de descumprimento dessa obrigação acessória, a 
saber: 
Além disso, também foram criadas novas hipóteses de limitação da penalidade, 
bem como circunstâncias atenuantes, que reduzem o seu impacto. 
28 
 
 
4. Consultoria tributária e societária 
A gestão eficaz da carga tributária está́ entre as principais preocupações da 
administração de uma empresa capazes de solucionar temas complexos, tais como: 
1. Revisão de Procedimentos Fiscais – tributos federais, estaduais e 
municipais. 
2. Revisão dos procedimentos fiscais adotados para cálculo, pagamento/ 
compensação e transmissão de informações às autoridades 
fiscalizadoras à luz da legislação aplicável a cada espécie tributária. 
O resultado de trabalhos dessa natureza é a identificação das inconformidades 
e apresentação de recomendações para adequação dos procedimentos fiscais com o 
objetivo de evitar questionamento por parte da fiscalização. 
 
5. Gestão e planejamento tributário 
O planejamento tributário visa, por meio do estudo minucioso dos negócios e 
da estrutura organizacional das empresas, a identificar as oportunidades de economia 
de impostos, bem como reconhecer possíveis falhas que levam às contingências 
tributárias. 
A gestão tributária está́ integrada com todas as áreas da empresa e utiliza 
como ferramentas os conceitos jurídicos e contábeis. Trata-se de um trabalho continuo 
que analisa, de maneira global, a tributação da empresa e objetiva: 
• Identificar eventuais erros cometidos e evitar contingências 
administrativas e judiciais. 
• Apurar o IRPJ e a CSLL: opção pelo Lucro Real ou presumido e suas 
implicações para a aplicação de uma boa gestão tributária em conjunto 
com o PIS e a COFINS (cumulativo/não cumulativo). 
• Avaliar os procedimentos contábil-fiscais adotados pela empresa que 
refletem na apuração do IRPJ e da CSLL. 
29 
 
 
• Estudar as receitas auferidas pela empresa e as despesas incorridas, 
com vistas à diminuição da composição da base de cálculo do IRPJ e da 
CSLL. 
• Analisar as variantes cumulativas e não cumulativas do PIS e da 
COFINS, para assegurar o adequado recolhimento. 
• Gerenciar os impostos indiretos – ICMS, IPI e ISS, por meio de controles 
fiscais relacionados com o processo de apuração, identificando créditos, 
passivos ocultos, e analisar o reflexo na composição de produtos, 
mercadorias e serviços. 
• Verificarocumprimentoadequadodaschamadasobrigaçõesacessórias; 
• Assessorar na interpretação e aplicação da extensa e complexa 
legislação tributária. 
• Auxiliar na obtenção de incentivos fiscais e enquadramento em regimes 
especiais. Por exemplo: Fundap, ZFM; Prodep e Sudene. 
• Auxiliar nas importações e exportações diretas ou via Trade Company. 
• Identificar os procedimentos gerenciais que elevam a carga tributária e 
que podem ser alterados. 
• Oferecersuportevisandoàdefiniçãodaclassificaçãofiscaldeprodutos. 
• Implementar e acompanhar as medidas sugeridas (revisão da 
Declaração do IRPJ – DIPJ – e escrita fiscal – ICMS, IPI, ISS) 
• Acompanhar desde a apuração do tributo até a confecção e entrega das 
chamadas obrigações acessórias, tais como: PER/DCOMP, DACON, 
DIPJ, DIRF, DCTF, DES, GIA, dentre outras. 
• Levantar créditos tributários com o objetivo de diagnosticar montantes 
passíveis de recuperação. 
• Recuperar créditos para utilização na quitação de débitos tributários 
vencidos e vincendos, com o intuito de reduzir o desembolso financeiro 
dos últimos cinco anos. 
30 
 
 
• Acompanhar desde a apuração do tributo até a confecção e entrega das 
chamadas obrigações acessórias, tais como: PER/DCOMP, DACON, 
DIPJ, DIRF, DCTF, DES, GIA, dentre outras. 
• Levantar créditos tributários com o objetivo de diagnosticar montantes 
passíveis de recuperação. 
• Recuperar créditos para utilização na quitação de débitos tributários 
vencidos e vincendos, com o intuito de reduzir o desembolso financeiro 
dos últimos cinco anos. 
 
6. Diagnóstico fiscal 
Levantamento dos aspectos fiscais relacionados às operações desenvolvidas 
pela pessoa jurídica, de forma a permitir a identificação e a análise dos riscos a que, 
porventura, a pessoa jurídica esteja exposta. 
 
7. Levantamento e revisão de créditos tributários 
Análise das operações praticadas pela pessoa jurídica, objetivando identificar 
e quantificar eventuais créditos tributários extemporâneos, passíveis de aproveita- 
mento nos termos da legislação aplicável, com indicação das formas de 
aproveitamento dos referidos créditos mediante procedimentos administrativos. 
 
8. Regimes especiais de tributação 
Revisão dos critérios de enquadramento de operações praticadas pela pessoa 
jurídica em regimes especiais de tributação, atentando ainda para o adequado 
atendimento às disposições legais pertinentes ao cumprimento de obrigações principal 
e acessórias. 
31 
 
 
9. Benefícios fiscais 
Análise das possibilidades de aproveitamento de benefícios fiscais e 
certificação do atendimento às determinações legais e regulamentares que assegurem 
a fruição dos benefícios. 
 
10. Revisão da Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa 
1. Jurídica (DIPJ) 
Revisão sumária do preenchimento da Declaração de Informações Econômico-
Fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ) nos termos das normas específicas editadas 
anualmente pela RFB, em especial aquelas contidas no Manual de Imposto de Renda 
da Pessoa Jurídica (MAJUR), que engloba uma análise da consistência das 
informações prestadas à Receita Federal pelas diversas declarações, cuja 
apresentação as pessoas jurídicas estão obrigadas, com o objetivo de mitigar riscos 
decorrentes de divergências entre informações que possam resultar em 
questionamentos ou expedição de Termos de Intimação pelas autoridades 
fiscalizadoras. 
 
11. Revisão de procedimentos para apuração do preço de transferência – 
2. Transfer pricing 
Análise das operações praticadas pela pessoa jurídica situada no Brasil com 
pessoa jurídica vinculada situada no exterior, com o objetivo de identificar, entre as 
diversas sistemáticas de apuração do transfer pricing previstas na legislação de 
regência, aquela que melhor se aplica ao caso concreto. Com base nesse diagnostico 
inicial, procede-se à revisão das memórias de cálculo utilizadas para cálculo do transfer 
pricing, em consonância com a documentação suporte dos lançamentos, a fim de 
mitigar os riscos de eventuais questionamentos pelas autoridades fiscalizadoras. 
Com a Medida Provisória (MP) 563, de 3 de abril de 2012, as operações de 
importação e exportação que envolvem multinacionais e vinculadas no exterior, o 
Imposto de Renda (IR) e a CSLL passam a ser calculados de outra maneira, que tende 
32 
 
 
a ser positiva para os contribuintes. A maioria das empresas de grande porte aplica o 
método de cálculo do preço de transferência chamado Preço de Revenda menos Lucro 
(PRL). Antes, por esse método, as importadoras de bens para revenda tinham de 
aplicar a margem de lucro de 20% sobre o preço do seu produto, enquanto as empresas 
que importavam para inserir o insumo em pro- duto a ser industrializado no Brasil 
aplicavam a margem de 60%. Agora, essa margem passa a ser a mesma nas duas 
situações. 
Em geral, esse percentual passou a ser de 20%, embora, para setores 
específicos, seja de 40% ou 30%, seguindo a lógica de que quanto maior a margem, 
mais imposto a pagar. 
• Margem de lucro de 40%: produtos farmacêuticos,fumo, instrumentos 
óticos e fotográficos, máquinas e aparelhos hospitalares, inclusive 
odontológicos, bens para a extração de petróleo e gás e fabricação de 
derivados de petróleo. 
• Margem de lucro de 30%: bens para a fabricação de produtos químicos, 
vidro ou feitos com vidro, celulose, papel e metalurgia. 
Segundo a RFB, o objetivo da mudança é modernizar as regras de preço de 
transferência e diminuir as disputas judiciais. De fato, os contribuintes não poderão mais 
discutir na justiça o cálculo do preço de transferência, alegando que a interpretação da 
Receita não consta da lei, isso porque a MP absorveu o conteúdo da IN n. 243, de 11 
de novembro de 2002, muito contestada pelas empresas no Judiciário por ser uma 
interpretação que eleva sua carga tributária. 
A MP também cria um método de cálculo do preço de transferência para a 
importação de commodities, o Preço sob Cotação na Importação (PCI), e estabelece 
um método para a exportação desse tipo de produto, o Preço sob Cotação na 
Exportação (PCEX). 
 
33 
 
 
12. Alteração do preço de transferência 
O governo aproveitou a edição da Lei n. 12.715/2012, que estendeu a 
desoneração da folha de pagamentos para empresas de 25 setores econômicos, para 
endurecer as regras de preço de transferência relativas a operações com commodities, 
e também para alterar as normas para importações e exportações de insumos e 
produtos realizadas entre multinacionais brasileiras e coligadas no exterior. As 
mudanças foram editadas com a intenção de reduzir o volume de demandas judiciais. 
O preço de transferência é um tipo de cálculo do IR e da CSLL que estabelece 
margens de lucro dos insumos ou produtos envolvidos nas operações com coliga- das 
no exterior, a fim de evitar que empresas brasileiras façam remessas de lucro para fora 
do país para recolher menos tributos. Pela nova lei, que alterou a norma sobre preços 
de transferência (Lei n. 9.430/1996), todas as commodities, a partir de 2013, ficaram 
sujeitas ao controle de preços em operações de importação e exportação. A norma 
determina que, em caso de transações com commodities sujeitas à cotação em bolsas 
de mercadorias e futuros internacionalmente reconhecidas, devem-se usar os métodos 
de PCI ou PCEX, e quando não houver cotação em bolsa, a comparação se dará́ com 
preços obtidos em institutos de pesquisas idôneos ou agências reguladoras. Na prática, 
o preço praticado nessas transações pode ser ajustado para o cálculo dos tributos. 
Até́ 2012, o preço de transferência para as commodities sem cotação era 
calculado com base no custo e em uma margem de lucro fixa, permitindo que as 
empresas flexibilizassem seus preços para manter um lucro maior em países onde a 
tributação fosse menor. Até então, muitas empresas faziam um planeja- mento tributário 
que consistia em vender para uma trading vinculada no exterior o produto com preço 
bem abaixo do praticado no mercado, e a trading, por sua vez, o revendia com preço 
de mercado, ficando todo o lucro da operação na trading situada no exterior. Foi em 
razão de situações como essa que a Receita Federal passou a exigir os tributos antes 
da distribuição dos dividendos no Brasil. 
As novas regras para o setor de commodities podem evitar discussões futuras 
sobre a tributação de lucros de coligadas e controladas de empresas brasileiras no 
exterior. Para o setor, a discussão, agora, ficará restrita ao passado, só́ valendo a pena 
discutir cobranças que somem R$ 30,5 bilhões em razão da exigência de IR e CSLL 
antes da disponibilização de recursos resultantes de exportações de minérios do Brasil. 
34 
 
 
As mudanças também devem afetar a discussão judicial sobre o cálculo do 
Preço de Revenda Menos Lucro (PRL). Até́ 2012, esse cálculo constava da IN n. 243, 
da Receita Federal, e as empresas alegavam que ele não estava previsto em lei. Agora, 
está́ na lei, e as ações judiciais referentes ao passado continuarão a tramitar, mas casos 
novos deixarão de surgir. 
A nova lei criou as margens de 20%, 30% ou 40% de lucro para o cálculo pelo 
método PRL, e cada setor trabalhará com uma margem. O problema é a definição do 
setor de cada empresa. Um cliente do setor farmoquímico, por exemplo, não sabe se 
aplicará a margem de 40% para fármacos ou a de 30% para químicos. A lei também 
não expressa alguns conceitos essenciais para o cálculo do IR e da CSLL a pagar por 
meio do preço de transferência, tampouco conceitua commodities, o que gera 
insegurança jurídica para as empresas, ou “prêmio”, que é o valor que deverá ser usado 
para o cálculo dos tributos a pagar, tanto na importação como na exportação de 
commodities. Além de não haver conceituação de prêmio, também não há 
determinação de como este deverá ser comprovado ao fisco, o que pode gerar 
autuações se a regulamentação da norma não explicitar esse ponto. 
As disposições legais relativas aos Preços de Transferência também se aplicam 
às operações realizadas entre pessoas jurídicas ou físicas residentes no Brasil e 
pessoas jurídicas ou físicas residentes ou domiciliadas em outro país que não tribute a 
renda ou que a tribute abaixo de percentual legalmente previsto pela lei brasileira ou 
cuja lei não permita acesso a informações relativas à composição societária, titularidade 
de bens ou direitos ou às operações econômicas realizadas. Nesses casos, a aplicação 
das regras de preços de transferência prescinde da existência de vínculo entre as 
partes contratantes. 
Nos termos da legislação tributária, as operações de exportação de bens, 
serviços ou direitos produzidos no território brasileiro para empresa vinculada com sede 
em outro país, que venham a ser configuradas como exportações destinadas à 
conquista de novos mercados, devem receber tratamento normativo diferenciado 
relativo a Preços de Transferência em comparação ao aplicável a operações de 
exportação comuns entre partes vinculadas. 
35 
 
 
13. Preço de transferência para commodities 
As empresas brasileiras que negociam commodities com suas coligadas no 
exterior passaram a ter regras mais claras para a aplicação dos métodos de preço de 
transferência. A Receita Federal do Brasil regulamentou a lei que criou esses novos 
métodos para commodities, obrigatórios desde janeiro de 2013. A IN RFB n. 
1.395/2013, publicada no Diário Oficial da União de 18 de setembro de 2013, altera a 
IN RFB n. 1.312/2012, que sistematiza os valores dos processos de compra e venda 
de bens, serviços ou direitos realizados por pessoa física ou jurídica no Brasil, com 
pessoa física ou jurídica no exterior, relacionadas. 
O fisco impõe regras de preço de transferência nas operações realizadas entre 
empresas brasileiras e suas vinculadas no exterior para evitar o envio de lucro para fora 
do país, o que reduziria o IR e a CSLL a pagar. 
PCI e o PCEX são métodos de preço de transferência instituídos pela Lei n. 
12.715/2012. Depois da edição da norma, uma instrução normativa sobre o assunto, a 
IN RFB n. 1.312/2012, já havia sido publicada, mas permaneciam várias dúvidas. 
A lei estabelece, entre outras coisas, que esses métodos são obrigatórios para 
bens cotados em bolsa. A IN RFB n. 1.312/2012 relacionou os bens e as bolsas que 
devem ser consideradas, mas incluiu uma série de bens sem cotação em bolsa. Agora, 
a IN RFB n. 1.395/2013 deixa claro que o produto tem, ao mesmo tempo, de constar na 
lista e ter o preço cotado em bolsa. 
O objetivo dos métodos é a comparação do preço praticado pela empresa 
brasileira com o preço praticado pela vinculada na “data da transação”. No mercado, 
ficou a dúvida sobre essa data, o que pode mudar a carga tributária do pro- duto. A 
nova IN diz que a data da transação deve ser aquela em que o preço foi negociado 
conforme expresso em contrato, ou do procedimento normal de mercado. O 
esclarecimento respeita a peculiaridade de cada negócio. 
A nova norma também deixa claro quaisvariáveis devem consideradas para se 
chegar ao valor da commoditie e, consequentemente, do IR e CSLL a pagar: prazo para 
pagamento, quantidades negociadas, influências climáticas nas características do bem 
importado, custos de intermediação nas operações de compra e venda praticadas pelas 
36 
 
 
empresas não vinculadas, acondicionamento, frete e seguro. Além disso, o valor do 
frete e do seguro para transporte poderá́ ser ajustado tendo por base o Baltic Dry Index, 
e o fisco considerará mercados diferenciados com preços de referência regionais. 
Como o PCI e o PCEX começaram a ser obrigatórios em janeiro de 2013, só́ 
foram aplicados no fim daquele ano. 
A forma como a IN RFB n. 1.395/2013 conceitua commodities ainda pode ser 
questionada e levar a interpretações incorretas. A nova redação continua a exceder a 
Lei n. 9.430/1996, que limita o conceito de commodities aos bens e direitos passíveis 
de cotação em bolsas de mercadorias e futuros internacional- mente reconhecidas. 
14. Revisão do preenchimento das obrigações acessórias 
Trata-se da análise da tempestividade e correção quanto ao cumprimento de 
obrigações acessórias estabelecidas pela legislação de regência dos diversos tributos, 
especialmente com relação à escrituração regular de livros e documentos fiscais. 
 
15. Revisões de folha de pagamento de empregados 
É a revisão dos parâmetros adotados na elaboração da folha de pagamento de 
empregados da pessoa jurídica com a intenção de reduzir riscos de exposição a 
demandas administrativas e judiciais de natureza trabalhista e previdenciária a partir da 
certificação da adequada observância aos preceitos legais e regulamentares aplicáveis 
à matéria. 
 
16. Outros serviços de natureza previdenciária e trabalhista 
• Revisão das obrigações trabalhistas e encargos previdenciários. 
• Revisão dos procedimentos e das rotinas trabalhistas. 
• Revisão dos controles de benefícios. 
• Revisão dos procedimentos de admissão e desligamento de 
funcionários. 
37 
 
 
• Revisão dos procedimentos de gerenciamento dos serviços 
terceirizados. 
• Levantamento de débitos e créditos fiscais e previdenciários 
 
17. Elaboração de pareceres técnicos – Legal opinion 
É o desenvolvimento, em parceria com escritórios de advocacia, de pareceres 
técnicos – legal opinion –, que versam sobre questões de natureza fiscal, societária, 
previdenciária e trabalhista relacionadas a operações já́ praticadas ou em estudo para 
implementação pela pessoa jurídica, descrevendo de forma circunstanciada a 
fundamentação que reveste de legalidade as operações, bem como os riscos em 
potencial envolvidos, decorrentes de diferentes interpretações sobre o assunto. 
 
18. Análise de processos judiciais e administrativos e sua provisão contábil 
É a análise, com base na legislação e jurisprudência aplicáveis, sempre que 
necessário em parceria com escritórios de advocacia, dos prognósticos de advogados 
que suportam os registros dos saldos de provisões contábeis para contingências 
administrativas e judiciais, de forma a atestar a adequação dos referidos saldos de 
provisões. 
 
19. Assessoramento nas questões relativas a autos de infração e 
imposição de multa 
Trata-se da análise de autos de infração lavrados pelas autoridades 
competentes contra a pessoa jurídica, objetivando identificar eventuais falhas no 
procedi- mento de fiscalização, bem como buscar o desenvolvimento de linhas de 
defesa que possibilitem pleitear a impugnação do auto de infração, no todo ou em 
parte. 
 
38 
 
 
20. Planejamento tributário e planejamento previdenciário 
É o levantamento e análise das operações praticadas pela pessoa jurídica, com 
vistas a identificar planejamentos que possibilitem a redução da carga tributá- ria, a 
partir do aproveitamento de brechas na legislação, que assegurem legalidade ao 
estudo. 
 
21. Reestruturação societária 
Análise, especificamente no que tange à adequada observância dos preceitos 
legais de natureza societária de processos de reestruturação societária, inclusive 
alcançando os efeitos na carga tributária da sociedade relacionados à nova 
estruturação da pessoa jurídica. 
 
22. Assessoria fiscal permanente 
Estabelecimento de rotinas periódicas de prestação de serviços de revisões de 
natureza fiscal, previdenciária e trabalhistas, com o objetivo de atestar, pari passu com 
as alterações legislativas e normativas, o reconhecimento das mudanças na 
escrituração contábil e fiscal da pessoa jurídica. 
 
23. Due Diligence fiscal, trabalhista e previdenciária 
Exame dos procedimentos fiscais adotados nos cinco anos calendários 
anteriores à data-base da Due Dilligence, com o objetivo de identificar e, sempre que 
possível, quantificar contingências fiscais não registradas. 
 
24. Alteração nas normas tributárias federais 
A Lei n. 12.973/2014 (resultado da conversão da MP n. 627/2013) altera várias 
normas tributárias federais, em especial as relativas a IRPJ, CSLL, PIS e COFINS de 
pessoas jurídicas, das quais citamos: 
39 
 
 
• Revogação do Regime Tributário de Transição (RTT), instituído pela Lei 
n. 11.941/2009. 
• Possibilidade de deduzir o custo de aquisição de bens do ativo não 
circulante imobilizado e intangível como despesa operacional quando o 
bem adquirido tiver valor unitário inferior a R$ 1.200,00. 
• Novas normas sobre a tributação da pessoa jurídica domiciliada no 
Brasil, com relação ao acréscimo patrimonial decorrente de 
participação em lucros auferidos no exterior por controladas e coligadas 
e de lucros auferidos por pessoa física residente no Brasil por 
intermédio de pessoa jurídica controlada no exterior. 
• Alteração da base de cálculo dos juros sobre capital próprio(TJLP), 
dedutíveis do IRPJ e da CSLL. 
• Estipulação de novas penalidades pela falta de apresentação do 
eLALUR. 
• Possibilidade de exclusão, para fins de apuração do Lucro Real, dos 
gastos com desenvolvimento de inovação tecnológica (Lei n. 
11.196/2005), quando registrados no ativo não circulante intangível, no 
período de apuração em que forem incorridos. 
• Alteração da forma de compensação de prejuízos não operacionais. 
• Manutenção das receitas de execução por administração, empreitada ou 
subempreitada, de obras de construção civil, incorridas até o ano de 
2019, inclusive, fora do regime não cumulativo do PIS e COFINS. 
• Os lucros ou dividendos calculados com base nos resultados apurados 
entre 1º de janeiro de 2008 e 31 de dezembro de 2013 pelas pessoas 
jurídicas tributadas com base no Lucro Real, presumido ou arbitrado, em 
valores superiores aos apurados com observância dos métodos e 
critérios contábeis vigentes em 31 de dezembro de 2007, não ficarão 
sujeitos à incidência do imposto de renda na fonte nem integrarão a base 
de cálculo do imposto de renda e da CSLL do beneficiário, pessoa física 
ou jurídica, residente ou domiciliado no país ou no exterior. 
40 
 
 
Com a publicação da Lei n. 12.973, em 14 de maio de 2014, foi reaberto até 31 
de julho de 2014 o prazo para pagamento ou parcelamento, em até́ 180 meses, dos 
débitos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, bem como os 
débitos com a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, incluindo o saldo 
remanescente do Programa de Recuperação Fiscal (Refis) e do Parcelamento 
Excepcional (Paex) de que tratam a Lei n. 9.964, de 10 de abril de 2000, e a MP n. 303, 
de 29 de junho de 2006. 
Também poderão ser parcelados em até 180 meses os débitos administrados 
pelas autarquias e fundações públicas, bem como os débitos de qualquer natureza 
(tributários ou não) administrados pela Procuradoria-Geral Federal. 
A anistia oferece condições especiais de pagamento, com redução de multa, 
juros e encargos legais. Todavia, cumpre salientar que, por razões políticas, a 
reabertura do prazo atinge somente as dívidas de pessoas jurídicase físicas vencidas 
até́ 30 de novembro de 2008, existindo a possibilidade de extensão do “Refis da Crise” 
para os débitos relativos aos anos de 2009 a 2013 em MP que tramita no Legislativo. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
41 
 
 
3. Considerações finais 
A governança fiscal e tributária é uma prioridade crescente, ao mesmo tempo 
em que a legislação se torna mais complexa. Ciente da diversidade dos tributos no 
Brasil, para atender às necessidades específicas das empresas, deve-se estabelecer 
políticas fiscais e processos capazes de viabilizar o cumprimento de obrigações fiscais, 
auxiliando-as a estruturar suas operações, sem perder de vista as oportunidades de 
redução dos custos tributários. Essa demanda requer auditoria específica sobre tributos 
diretos e indiretos, obrigação principal e obrigações acessórias com objetivo de 
assegurar a apuração e o correto recolhimento dos valores, em forma de simulação dos 
atos de fiscalização em várias esferas. 
A auditoria fiscal e tributária proporciona maior segurança e solidez ao 
planejamento societário-tributário e às decisões empresariais do dia a dia, consistindo 
em ferramenta-chave para o delineamento de uma gestão estratégica e objetiva, 
fundamentada em dados concretos. É aconselhada também a empresas e investidores 
que pretendam identificar, avaliar e, sobretudo, minimizar previa- mente os riscos e as 
contingências de seus negócios presentes e futuros. 
 
A gestão fiscal e tributária dentro de uma organização tem a finalidade de 
planejar as ações que irão impactar em pagamento de tributos, executar os 
procedimentos fiscais observando sempre a legislação vigente, organizar as ações 
empresariais a fim de que sejam menos onerosas para a empresa e controlar todas as 
variáveis que possam influenciar diretamente na carga tributária da organização. 
 
 
 
 
 
 
42 
 
 
 
 
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