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Controle dos estoques e sistemas de custeio
Prof.ª Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Descrição
Análise e mensuração de estoques, sistemas de custeio por absorção,
custeio variável e custeio baseado em atividades (ABC).
Propósito
Compreender conceitos relacionados à mensuração dos estoques, bem
como conhecer os principais sistemas de custeio utilizados na
Contabilidade Gerencial e sua aplicação no dia a dia das empresas.
Objetivos
Módulo 1
Mensuração de estoques
Aplicar conceitos relacionados à mensuração de estoques na
resolução de problemas.
Módulo 2
Sistema de custeio
Calcular os custos de uma produção utilizando os sistemas de
custeio por absorção e de custeio variável.
Módulo 3
Custeio ABC
Calcular os custos de uma produção utilizando o sistema de custeio
baseado em atividades (ABC).
Introdução
Veremos como os estoques podem ser mensurados e
controlados. Conheceremos também os principais sistemas de
custeio utilizados pela Contabilidade Gerencial: custeio por
absorção, custeio variável ou direto e custeio baseado em
atividades ‒ Activity Based Cost (ABC).
Tais conhecimentos são fundamentais para a tomada de decisão
de uma empresa em relação aos seus estoques, tanto de matéria-
prima quanto do produto ou da mercadoria comercializada.
1 - Mensuração de estoques
Ao �nal deste módulo, você será capaz de aplicar conceitos relacionados à mensuração de
estoques na resolução de problemas.

Estoques
Conceito
Estoques são ativos que podem estar nas seguintes fases de produção:
A manutenção de estoques pelas empresas é de extrema importância,
pois, por meio deles, é possível:
manter a independência da produção;
atender às variações de demandas pelo produto;
programar a produção com certa flexibilidade;
 Forma de materiais ou suprimentos
São os estoques de materiais ou matéria-prima
adquiridos pela empresa que ainda não sofreram
qualquer transformação decorrente de seu
processo produtivo. Foram simplesmente
adquiridos e estocados.
 Processo de produção para venda
São aqueles que já se encontram em alguma fase
do processo produtivo da empresa, mas que ainda
não estão prontos ou acabados. Também
denominados produtos em elaboração, em
processo ou semiacabados.
 Manutenção para venda no curso normal
dos negócios
São aqueles que já passaram por todas as fases do
processo produtivo da empresa e se encontram
prontos para a venda. O custo dos produtos
acabados compreende todos os gastos realizados
para sua elaboração, desde que saíram do estoque
de matéria-prima até sua conclusão. Também
denominados produtos acabados.
evitar falta de insumos, caso o principal fornecedor tenha algum
problema operacional.
No entanto, manter um estoque muito grande não é sempre
recomendado. Além dos custos para a manutenção desse estoque, há
risco de deterioração e, dependendo do tipo de matéria-prima, de
desvalorização tecnológica, por exemplo.
Mensuração
De acordo com a Contabilidade Financeira, que segue a norma NBC TG
16 – Estoques, os estoques devem ser mensurados pelo valor de
custo ou pelo valor realizável líquido, dos dois o menor.
No entanto, para fins de Contabilidade Gerencial, a empresa pode optar
por mensurar seu estoque da forma que achar mais relevante na
condução de seus negócios e para seu processo de tomada de decisão.
Não é obrigatória a utilização dessa norma, apesar de
muitas empresas optarem por utilizar o mesmo normativo
para a Contabilidade Gerencial.
O valor de custo dos estoques deve incluir todos os custos de aquisição
e de transformação, bem como outros custos incorridos para trazer os
estoques à sua condição e localização atuais.
Já o valor realizável líquido é o preço de venda estimado no mercado,
líquido dos custos para sua conclusão e dos gastos estimados para a
realização de sua venda. Em outras palavras, trata-se do quanto a
empresa efetivamente espera realizar quando da venda daquele
estoque.
Lembre-se de que, como existem três tipos de estoque (matéria-prima,
produtos em processo e produtos acabados), devem ser considerados
os custos necessários para finalizar os estoques, como se todos
estivessem prontos para a venda.
O custo de aquisição de um estoque engloba:
preço de compra;
impostos de importação e outros tributos não recuperáveis;
custos de transportes, seguro e manuseio;
outros custos diretamente atribuíveis à aquisição de produtos
acabados, materiais e serviços.
Importante mencionar que os descontos comerciais e abatimentos são
reduções do custo de aquisição.
Os custos de transformação de estoques incluem:

Custos diretamente relacionados com as unidades produzidas ou com
as linhas de produção (mão de obra direta).

Alocação sistemática de custos indiretos de produção (fixos e variáveis)
que sejam incorridos para transformar os materiais em produtos
acabados.
A alocação de custos indiretos fixos às unidades produzidas deve ser
baseada na capacidade normal de produção. Caso tenha períodos de
férias coletivas ou elevada sazonalidade, a empresa deve ratear seus
custos fixos ao longo do ano, considerando a produção média.
Como consequência, o valor do custo indireto fixo alocado a cada
unidade produzida não pode ser aumentado por causa de um baixo
volume de produção ou ociosidade.
Os custos fixos não alocados aos produtos devem ser reconhecidos
diretamente como despesa no período em que são incorridos.
Os custos indiretos de produção variáveis devem ser alocados a cada
unidade produzida com base no uso real dos insumos variáveis de
produção, ou seja, na capacidade real utilizada.
Já os seguintes itens devem ser reconhecidos como despesa do
período em que são incorridos:
Produção média
Aquela que se espera atingir ao longo de vários períodos em circunstâncias
normais, levando em consideração a parcela da capacidade total não
utilizada por causa de manutenção preventiva, de férias coletivas e de
outros eventos semelhantes considerados normais para a entidade.
Item 1
Valor anormal de desperdício de materiais, mão de obra ou outros
insumos de produção.
Item 2
Gastos com armazenamento, a menos que sejam necessários ao
processo produtivo entre uma e outra fase de produção (neste
caso, devem ser reconhecidos como custo do processo
produtivo), como câmaras frigoríficas para armazenamento de
estoques perecíveis.
Item 3
Despesas administrativas que não contribuem para trazer o
estoque a seu local e sua condição atuais.
Item 4
Despesas de comercialização, incluindo a venda e a entrega dos
bens e serviços aos clientes.
Encargos financeiros decorrentes de empréstimos ou financiamentos
contratados pela empresa para aquisição de matéria-prima devem ser
contabilizados como despesa e não como custo da produção.
A contabilização ocorre dessa maneira, uma vez que eles não fazem
parte do processo produtivo, ou seja, não são necessários para a
produção. Empréstimos e financiamentos ocorrem por falta de capital
próprio da empresa ou por uma preferência de capital de terceiros a
consumir seus próprios recursos.
No entanto, a Contabilidade Financeira determina, na norma NBC TG 20
– Custos de Empréstimos, que a entidade deve capitalizar os custos de
empréstimos que são diretamente atribuíveis à aquisição, construção ou
produção de ativo qualificável como parte do custo do ativo quando for
provável que eles resultarão em benefícios econômicos futuros para a
entidade e que tais custos possam ser mensurados com confiabilidade.
Da mesma forma, a utilização ou não desse critério para fins de
Contabilidade Gerencial é uma escolha da administração. É ela que deve
considerar esse custo como parte integrante de seu estoque para a
tomada de decisão ou não, sendo uma norma obrigatória para a
Contabilidade Financeira.
Ativo quali�cável
Aquele que, necessariamente, demanda um período substancial para ficar
pronto para uso ou venda pretendidos. Exemplos: avião, navio etc.
Critérios de mensuração
De acordo com a norma NBC TG 16, o custo dos estoques que nãosejam de produção por ordem ou encomenda – os quais veremos mais
adiante – deve ser atribuído pelo uso dos seguintes critérios: Primeiro a
Entrar, Primeiro a Sair (PEPS) – First-in, First-out (FIFO) – e custo médio
ponderado (também chamado de preço médio ponderado).
Tal regra é aplicável à Contabilidade Financeira, que deve,
obrigatoriamente, para fins de reporte de demonstrações financeiras,
aplicar um desses critérios de mensuração de estoques.
Além disso, a entidade deve usar o mesmo critério de custeio para todos
os estoques que tenham natureza e uso semelhantes. Para os estoques
que tenham outra natureza ou uso, podem justificar-se diferentes
critérios de valoração. Da mesma forma, essa regra é aplicável para fins
de reporte de demonstrações financeiras (Contabilidade Financeira).
Já para a Contabilidade Gerencial, o custo dos estoques pode ser
mensurado utilizando um dos três critérios a seguir.
Primeiro a Entrar, Primeiro a Sair (PEPS) – First-in, First-out (FIFO)
O custo é mensurado pelos preços mais antigos, permanecendo os
adquiridos mais recentemente em estoque.
Assim, se considerarmos uma economia com preços crescentes,
levaremos para a produção a matéria-prima com os preços mais antigos
(mais baixos) e manteremos no estoque de matéria-prima as aquisições
com preços mais recentes (mais altos).
Dessa forma, o custo da produção fica menor comparado ao custo do
estoque da matéria-prima. O resultado apurado vai ser maior (visto que
o custo é menor), e o valor do ativo fica maior se compararmos com o
critério Último a Entrar, Primeiro a Sair (UEPS) – Last-in, First-out (LIFO)
–, que veremos mais adiante.
Exemplo
Uma empresa apresentou, no fim de determinado período, um saldo final
de matéria-prima de 400 litros, adquiridos a R$1,20 o litro. No período
exatamente subsequente, ocorreram as seguintes movimentações:
No dia 6, foram adquiridos 300 litros a R$1,40 o litro.
No dia 10, foram adquiridos 150 litros a R$1,50 o litro.
No dia 15, foram adquiridos 240 litros a R$1,80 o litro.
No dia 20, foram requisitados para a produção 350 litros.
No dia 25, foram requisitados para a produção 250 litros.
Qual é valor do estoque final, considerando que a empresa adota o
PEPS? Veja na tabela a seguir:
PEPS Quantidade Valor unitário
Estoque inicial 400 $1,20
Dia 6 - aquisição 300 $1,40
Dia 10 - aquisição 150 $1,50
Dia 15 - aquisição 240 $1,80
Dia 20 - requisição (350) $1,20
Saldo 740
PEPS Quantidade Valor unitário
50 $1,20
300 $1,40
150 $1,50
240 $1,80
Dia 25 - requisição
(250)
(50) $1,20
(200) $1,40
Estoque final
490
100 $1,40
150 $1,50
240 $1,80
Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Algumas observações:
O valor total de $(420,00) do dia 20 - requisição se refere ao custo da
matéria-prima levada à produção;
O valor total de $(340,00) do dia 25 - requisição se refere ao custo da
matéria-prima levada à produção;
O valor total de $(797,00) do estoque final se refere ao custo da matéria-
prima levada à produção.
Último a Entrar, Primeiro a Sair (UEPS) – Last-in, First-out (LIFO)
O custo é mensurado pelos preços mais recentes, permanecendo os
primeiramente adquiridos em estoque.
De forma contrária ao PEPS, se considerarmos uma economia com
preços crescentes, levaremos para a produção a matéria-prima com os
preços mais recentes (mais altos) e manteremos no estoque de matéria-
prima as aquisições com preços mais antigos (mais baixos).
Dessa forma, o custo da produção fica maior comparado ao custo do
estoque da matéria-prima. O resultado apurado vai ser menor (visto que
o custo é maior), e o valor do ativo fica menor se compararmos com o
PEPS.
Exemplo
Uma empresa tinha o estoque inicial de 125 unidades com o valor total
de $1.585,00. Ocorreram as seguintes movimentações:
Estoque adquirido no dia 7 = 40 unidades a R$ 10,00 a unidade.
Estoque adquirido no dia 9 = 50 unidades a R$ 12,00 a unidade.
Estoque adquirido no dia 13 = 15 unidades a R$ 15,00 a unidade.
Estoque adquirido no dia 17 = 20 unidades a R$ 18,00 a unidade.
No dia 20, foram vendidas 30 unidades. Qual o custo da mercadoria
vendida, considerando que a empresa adota o UEPS? Veja na tabela a
seguir:
UEPS Quantidade Valor unitário
Estoque inicial 125
Dia 7 - compra 40 $10,00
Dia 9 - compra 50 $12,00
Dia 13 - compra 15 $15,00
Dia 17 - compra 20 $18,00
Dia 20 - venda (30)
Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Observação:
O valor total de $(510,00) do dia 20 - venda se refere ao custo do
estoque vendido.
Preço ou custo médio ponderado
Há dois tipos de preço ou custo médio ponderado que são opostos
entre si. São eles:
Móvel
Que considera o preço
ou custo médio do
material em estoque
com controle constante.
Fixo
Que considera o preço
ou custo médio do
material em estoque
com controle ao final do
exercício.

A legislação brasileira apenas aceita o último método (preço ou custo
médio ponderado fixo), caso seja mensurado com base em compras de
um período menor do que a rotação do estoque. Caso contrário, não é
aceito.
No caso do preço ou custo médio ponderado, se considerarmos uma
economia com preços crescentes, levaremos para a produção a
matéria-prima com os preços médios e manteremos no estoque de
matéria-prima as aquisições com preços iguais (médios).
Assim, o custo da produção fica equiparado ao custo do estoque da
matéria-prima. Notem que ele não fica igual, mas fica mais equilibrado
do que no UEPS e no PEPS.
Exemplo
Uma indústria apresentou a seguinte movimentação de matéria-prima
no mês de janeiro:
Saldo inicial de matéria-prima = 5.000 unidades (R$25.000,00);
Dia 7 = compra de 20.000 unidades por R$100.000,00;
Dia 7 = pago frete para transporte da matéria-prima até a fábrica
por R$6.000,00;
Dia 7 = pago seguro sobre o transporte da matéria-prima por
R$4.000,00;
Dia 10 = compra de 25.000 unidades por R$137.500,00;
Dia 15 = utilizadas na produção 20.000 unidades;
Dia 20 = compra de 20.000 unidades por R$60.000,00;
Dia 27 = utilizadas na produção 25.000 unidades.
A indústria utiliza o método do preço ou custo médio ponderado móvel
para avaliar seu estoque. Qual o custo da matéria-prima utilizada na
produção no mês de janeiro?
Segundo o método do preço ou custo médio ponderado móvel, a cada
movimentação do estoque devemos calcular o custo que permanece
nele da seguinte forma:
CMPM Quantidade Valor unitário
Estoque inicial 5.000 $5,00
Dia 7 - aquisição 20.000 $5,50
Dia 10 - aquisição 25.000 $5,50
CMPM Quantidade Valor unitário
Dia 10 - saldo 50.000 $5,45
Dia 15 - requisição (20.000) $5,45
Dia 17 - saldo 30.000 $5,45
Dia 20 - aquisição 20.000 $3,00
Dia 20 - saldo 50.000 $4,47
Dia 27 - requisição (25.000) $4,47
Estoque final 25.000 $4,47
Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Algumas observações:
O valor total de $(109.000) do dia 15 - requisição se refere ao custo da
matéria-prima levada à produção;
O valor total de $(111.750) do dia 27 - requisição se refere ao custo da
matéria-prima levada à produção.
Aplicação dos critérios de
mensuração dos estoques
Exemplo
Suponha que uma empresa movimentou seu estoque de matéria-prima
da seguinte forma no último mês:
Estoque inicial = 100 unidades no valor de R$15,00 a unidade;
Dia 5 = aquisição de 500 unidades no valor de R$18,00 a unidade;
Dia 6 = requisição de 300 unidades para produção;
Dia 10 = aquisição de 400 unidades no valor de R$19,00 a unidade;
Dia 20 = requisição de 500 unidades para produção.
Com base nesses dados, qual seria o custo final do estoque e qual o
custo da matéria-prima utilizada na produção? Veja a seguir:
Quantidade Valor unitário
Estoque inicial 100 $15,00
Dia 5 - aquisição 500 $18,00
Dia 6 - requisição (300)
Dia 10 - aquisição 400 $19,00
Dia 20 - requisição (500)
Estoque final 200
Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Teremos outros resultados se utilizarmos os seguintes critérios:
Controle do estoque com PEPS.
PEPS
Se a administração utilizar o critério PEPS para a mensuração
de seus estoques, as primeirasunidades que entraram no
estoque serão as primeiras a sair quando houver requisição de
matéria-prima para a produção. Logo, o controle do estoque
ficaria como está na tabela correspondente.
Algumas observações:
O valor total de $(1.500,00) do dia 06 - requisição se refere ao
custo da matéria-prima levada à produção;
O valor total de $(3.600,00) do dia 06 - requisição se refere ao
custo da matéria-prima levada à produção;
O valor total de $(5.400,00) do dia 20 - requisição se refere ao
custo da matéria-prima levada à produção;
O valor total de $(3.800,00) do dia 20 - requisição se refere ao
custo da matéria-prima levada à produção.
Controle do estoque com UEPS.
UEPS
Se a administração utilizar o critério UEPS para a mensuração
de seus estoques, as últimas unidades que entraram no
estoque serão as primeiras a sair quando houver requisição de
matéria-prima para a produção. Portanto, o controle do estoque
ficaria como está na tabela correspondente.
Algumas observações:
O valor total de $(5.400,00) do dia 06 - requisição se refere ao
custo da matéria-prima levada à produção;
O valor total de $(7.600,00) do dia 20 - requisição se refere ao
custo da matéria-prima levada à produção;
O valor total de $(1.800,00) do dia 20 - requisição se refere ao
custo da matéria-prima levada à produção.
Controle do estoque com preço ou custo médio ponderado móvel.
Preço ou custo médio ponderado móvel
Se a administração utilizar o critério do preço ou custo médio
ponderado móvel para a mensuração de seus estoques, a cada
movimentação do estoque ela deverá contabilizar seu estoque
médio para saber quanto permanece em estoque e quanto está
sendo levado como custo para a produção. Por conseguinte, o
controle do estoque ficaria como está na tabela
correspondente.
Algumas observações:
O valor total de $(5.250,00) do dia 06 - requisição se refere ao
custo da matéria-prima levada à produção;
O valor total de $(9.178,57) do dia 20 - requisição se refere ao
custo da matéria-prima levada à produção.
Controle do estoque com preço ou custo médio ponderado fixo.
Preço ou custo médio ponderado �xo
Por fim, se a administração utilizar o critério do preço ou custo
médio ponderado fixo para a mensuração de seus estoques,
não precisará contabilizar seu estoque a cada movimentação
ocorrida nele. No final do período, ela verificará todas as
entradas de material (compras e estoque inicial) e contabilizará
o valor do estoque médio.
Assim, o cálculo do CMPF fica da seguinte forma: é somado o
valor $1.500,00 com $9.000,00 e $7.600 e divide-se o resultado
obtido pela soma por 1000, o que dá 18,10.
Algumas observações:
O valor total de $(5.430,00) do dia 06 - requisição se refere ao
custo da matéria-prima levada à produção;
O valor total de $(9.050,00) do dia 20 - requisição se refere ao
custo da matéria-prima levada à produção.
Repare que, em cada um dos quatro métodos escolhidos, os valores
finais dos estoques de matéria-prima e, consequentemente, do custo da
matéria-prima levada à produção (que comporá o custo dos produtos
elaborados) são distintos:
Critério
Valor final do
estoque
Valor custo leva
à produção
PEPS $3.800,00 $14.300,00
UEPS $3.300,00 $14.800,00
CMPM $3.500,00 $14.428,57
CMPF $3.620,00 $14.480,00
Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Apesar de ser uma escolha da administração, é necessária uma
constância nessa seleção do método para permitir que haja a
possibilidade de comparação e de elaboração de orçamentos.
Com base nessas regras, o custo do material utilizado na
produção respeita a seguinte lógica:
UEPS  ›  Preço ou custo médio  ›  PEPS
De forma contrária, o valor final do estoque de material segue a
seguinte lógica inversa:
PEPS  ›  Preço ou custo médio  ›  UEPS
Com base nesse exemplo e nos valores diversos alcançados, fica clara a
necessidade de buscar o melhor critério que permita a alocação mais
adequada dos custos do estoque e da matéria-prima consumida na
produção para a tomada de decisão.
Aplicação dos critérios de
mensuração de estoques
Veja os critérios PEPS, UEPS e Custo Médio Ponderado por meio da
resolução de um exercício.
Tributos
Os impostos são considerados custos quando a empresa não possui
nenhum tipo de isenção ou suspensão deles (impostos não
recuperáveis).
Os impostos não são considerados custos quando a empresa é
contribuinte deles (impostos recuperáveis).
Agora, vamos ver um exemplo de mensuração do estoque considerando
os impostos.

Exemplo
Uma empresa revendedora de mercadorias, que possuía um saldo inicial
da conta de estoques de mercadorias de R$25.000,00, apurou os
seguintes dados no final do período:
Aquisições de mercadorias = R$80.000 incluindo 15% de ICMS;
Vendas = R$125 mil incluindo 15% de ICMS;
Saldo final da conta estoque de mercadorias = R$30.000.
Com base nessas informações, qual o lucro bruto da empresa?
Primeiro, encontraremos o valor que deve ser contabilizado como custo
de aquisição da mercadoria. Como o ICMS é um imposto por dentro da
Nota, está incluído no valor de R$80.000. Logo, temos:
Valor NF
R$ 80.000
ICMS
R$ (12.000)
Valor mercadoria
R$ 68.000
Saldo inicial
R$ 25.000
Compras
R$ 68.000
Vendas
R$ 63.000
Saldo final
R$ (30.000)
Vendas
R$ 125.000
(-) ICMS s/ vendas
R$ (18.750)
Compras 
Estoque de mercadoria 
DRE 
Receita líquida
R$ 106.250
(-) CMV
R$ (63.000)
Lucro bruto
R$ 43.250
Assim, o lucro bruto da empresa do exemplo apresentado é de
R$43.250,00.
Estoques na produção por ordem ou
encomenda e produção contínua
Existem determinadas indústrias que produzem por ordem ou
encomenda, ou seja, a produção, muitas vezes personalizada, atende a
encomendas específicas. Exemplos:

Indústria naval

Fabricantes de aviões

Indústrias de equipamentos de precisão e sob
medida

Construção civil
s
Serviços de consultoria e auditoria
O custo dos estoques desses itens, que não são normalmente
intercambiáveis, e de bens ou serviços produzidos e segregados para
projetos específicos deve ser atribuído pelo uso da identificação
específica de seus custos individuais (produção por ordem ou
encomenda).
Nesses casos, os custos dos estoques devem ser
acumulados na conta especí�ca de cada ordem ou
encomenda, que somente se encerrará quando sua
produção for concluída.
Depois disso, seus valores serão transferidos para estoque de Produtos
Acabados ou Custo dos Produtos Vendidos (CPV), conforme o caso.
A produção por ordem ou por encomenda se diferencia da produção
contínua ou em série, uma vez que, nesta última, há produção contínua
de produtos iguais (padronizados). Exemplos:

Indústria de produtos farmacêuticos

Indústrias de produtos alimentícios

Indústria automobilística

Indústria siderúrgica
No caso da produção contínua, os custos são acumulados nas contas
específicas de cada linha de produção, encerradas periodicamente.
Dependendo do estágio de produção, seus valores serão transferidos
para Estoque de Produtos em Processo, Estoque de Produtos Acabados
ou Custo dos Produtos Vendidos (CPV), conforme o caso.
Veja as principais diferenças entre os tipos de produção apresentados:
Produção
Contínua Por ordem
Mercado
Muitos
compradores
Poucos
compradores
Volume
Para atender a uma
demanda global
Para atender a u
demanda
específica
Necessidade do
produto
Geral do mercado Geral do mercad
Vendas Procura e oferta Procura e oferta
Produto acabado
Unidades iguais ou
muito semelhantes
Ordens
diferenciadas
Produção
Desenvolvimento
do produto
Especificação do
fabricante
Especificação d
fabricante
Volume de
produção
Planejado pelo
fabricante
Planejado pelo
fabricante
Local de produção Fornecedor Fornecedor
Prazo para
produção
Geralmente mensal Variável
Padrões de
serviços
Fácil Difícil
Estoque de
matéria-prima
Permanente Temporário
Estoque de
produtos acabados
Importante
(necessário)
Importante
(necessário)
Período de
apuração dos
custos finais
Início / término do
período contábil
Início/ término 
lote
Adaptada de Martins (2010).
A produção contínua ou em série segue o fluxograma apresentado a
seguir, sem diferenciação entre os produtos na linha de produção:
Não há distinção entre os produtos, exceto quanto à sua fase de
produção:
Alguns ainda se encontram na forma de matéria-prima;
Outros já estão em elaboração;
Alguns estão finalizados, esperando ser vendidos;
Outros já foram alienados.
Nem sempre um produto consegue passar por todos esses processos
ao longo de um mês. Muitas vezes, parte da produção ainda está em
elaboração no final do período de análise. Outras tantas, a produção
terminada iniciou-se em meses anteriores.
Equivalente de produção
Para os produtos que ainda estão em fase de elaboração, atribui-se o
conceito de equivalente de produção: uma forma utilizada para calcular
o preço ou custo médio unitário quando há produtos em elaboração
(inacabados) ao término de cada período.
Nesse caso, consideramos as unidades totalmente iniciadas e acabadas
para a apuração do custo. Assim, por exemplo, 80 unidades com um
grau de acabamento de 75% equivalem a 60 unidades 100% acabadas.
Para o conceito ficar mais claro, vejamos alguns exemplos.
Exemplos
Uma indústria fabrica termômetros e toda a produção passa por dois
departamentos. Em determinado mês, a indústria apurou os seguintes
dados:
Informação Departamento 1 Departamento 2
Unidades iniciadas 100.000 94.000
Unidades acabadas 94.000 64.000
Custos:
Matéria-prima $15.450 $9.000
MOD $42.000 $16.000
CIFs $25.000 $9.100
Estágio de
produção
50% 40%
Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Com base nessas informações, a administração da indústria de
termômetros quer calcular o custo unitário da produção acabada nesse
mês. Como existem unidades não acabadas, ela precisará utilizar o
conceito de equivalente de produção.
Como fazer essa apuração? Primeiro, devemos calcular o custo dos
produtos que foram acabados nos seguintes departamentos:
Departamento 1
Nesse departamento, foi iniciada a produção de 100.000
unidades, mas foram concluídas somente 94.000 unidades. Em
outros termos, 6.000 unidades foram iniciadas, mas não foram
concluídas até o final do mês. Isso significa que essas 6.000
unidades, iniciadas e não acabadas no mês corrente, tiveram
custos desse mês atribuídos a elas, mas ainda incorrerão em
custos no mês seguinte. Os custos totais somam R$82.450,00.
De acordo com os dados apresentados, essas 6.000 unidades
estão no estágio de produção de 50%, ou seja, estão
concluídas pela metade. Então, 6.000 unidades no estágio de
produção de 50% equivalem a 3.000 unidades a 100%, ou seja,
prontas.
Considerando que foram iniciadas e terminadas 94.000
unidades no departamento 1, e as demais 6.000 unidades no
estágio de produção de 50% equivalem a 3.000 unidades
prontas, o total de quantidades iniciadas e terminadas equivale
a 97.000 unidades (94.000 + 3.000). Dividindo o total dos
custos pela quantidade, chegamos a um custo unitário de
R$0,85 (R$82.450,00 / 97.000).
Seguindo o raciocínio, 94.000 unidades finalizadas no
departamento 1 foram enviadas ao departamento 2 para dar
continuidade ao processo produtivo. Essas 94.000 unidades
trouxeram custos do departamento 1 no valor de R$79.900,00
(94.000 × R$0,85).
Departamento 2
Nesse departamento, foram incorridos mais custos
(R$34.100,00) e iniciada a produção de 94.000 unidades,
porém concluídas somente 64.000 unidades. Em outros
termos, 30.000 unidades foram iniciadas, mas não foram
concluídas até o final do mês.
De acordo com os dados apresentados, essas 30.000 unidades
estão no estágio de produção de 40%, ou seja, é como se as
30.000 unidades a 40% fossem 12.000 unidades a 100%.
Assim, 30.000 unidades no estágio de produção de 40%
equivalem a 12.000 unidades prontas.
Considerando que foram iniciadas e terminadas 64.000
unidades no departamento 2, e as demais 30.000 unidades no
estágio de produção de 40% equivalem a 12.000 unidades
prontas, o total de quantidades iniciadas e terminadas equivale
a 76.000 unidades (64.000 + 12.000).
Somando os custos do departamento 2 (R$34.100,00) aos
custos dos produtos que vieram do departamento 1
(R$79.900,00), chegamos ao custo total dos produtos
acabados no departamento 2 de R$114.000,00. Dividindo o
total dos custos pela quantidade, chegamos a um custo
unitário da produção acabada no mês de R$1,50 (R$114.000,00
/ 76.000).
Uma indústria apurou as seguintes informações:
Abril/2020
Estoque inicial = 0;
Custos da produção do período = R$7.500,00;
Unidades iniciadas e acabadas no período = 4.500;
Maio/2020
Custos da produção do período = R$11.000,00;
Unidades iniciadas no período = 5.200;
Unidades acabadas no período = 4.000;
Estágio de processamento das unidades não acabadas = 1/3.
Qual o custo unitário das unidades acabadas produzidas no mês de
maio? Veja:
Mês 1 Mês 2
Custos da
produção
$7.500 $11.000
Unidades iniciadas 4.500 5.200
Unidades acabadas 4.500 4.000
Estágio de
produção
100% 33%
Equivalente de
produção
4.400
Custo unitário das
unidades acabadas
$2,50
Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Observações:
O equivalente de produção do mês 02 é calculado por 4000 unidades
acabadas + 1/3 das unidades iniciadas e não acabadas.
Falta pouco para atingir seus objetivos.
Vamos praticar alguns conceitos?
Questão 1
Uma empresa apurou as seguintes movimentações no mês
corrente:
· Saldo inicial da conta estoque de mercadorias = R$30.000,00;
· Aquisições de mercadorias = R$100.000,00, inclusos 15% de ICMS;
· Vendas = R$130.000,00, inclusos 15% de ICMS;
· Devolução de vendas = R$15.000,00;
· Saldo final da conta estoque de mercadorias = R$50.000,00.
Com base nessas informações, qual é o lucro bruto apurado pela
companhia?
A R$31.000,00
Parabéns! A alternativa B está correta.
Compras
Valor NF: R$ 100.000
ICMS (15%): R$ (15.000)
Valor mercadoria: R$ 85.000
Estoque de mercadoria
Saldo inicial: R$ 30.000
Compras: R$ 85.000
Saldo final: R$ (50.000)
Vendas: R$ 65.000
DRE
Vendas: R$ 130.000
(-) ICMS s/ vendas: R$ (19.500)
(-)Devolução: R$ (15.000)
Receita líquida: R$ 95.500
(-) CMV: R$ (65.000)
Lucro bruto: R$ 30.500
Questão 2
Uma empresa apresentou as seguintes informações:
· Unidades em elaboração no mês de maio = 10.000 (50% estágio
de produção);
· Custo de produção do mês de junho = R$87.000,00;
· Unidades novas iniciadas no mês de junho = 35.000;
· Unidades acabadas no mês de junho = 30.000;
· Unidades em elaboração no mês de junho = 15.000 (40% estágio
de produção).
Qual é o equivalente total de produção?
B R$30.500,00
C R$30.000,00
D R$29.500,00
E R$95.500,00
A 31.000 unidades
Parabéns! A alternativa A está correta.
Custos da produção
Mês 01:
Mês 02: $87.000
Unidades iniciadas
Mês 01:
Mês 02: 35.000
Unidades acabadas
Mês 01:
Mês 02: 30.000
Unidades iniciadas e não acabadas
Mês 01: 10.000
Mês 02: 15.000
Estágio de produção
Mês 01: 50%
Mês 02: 40%
Equivalente de produção
Mês 01: 5.000
Mês 02: 31.000, que é o resultado de 30.000 unidades acabadas +
40% das unidades iniciadas e não acabadas - equivalente de
produção do mês 01.
B 30.000 unidades
C 29.600 unidades
D 41.000 unidades
E 35.000 unidades
2 - Sistema de custeio
Ao �nal deste módulo, você será capaz de calcular os custos de uma produção utilizando os
sistemas de custeio por absorção e de custeio variável.
Sistemas de custeio
Custeio é a apropriação de custos. Existem diversos sistemas de
custeio que podem ser utilizados pelas empresas para apropriar seus
custos aos produtos. Os principais são:
Custeio por absorção
Custeio variável
Custeio baseado em atividades (ABC)
A seguir, estudaremos sobre cada um deles.
Sistema de custeio por absorção
Neste tipo de sistema, ocorre a apropriação de todos os custos (custos
fixos + custos variáveis) à produção.
As despesas são diretamente reconhecidas no resultado. Esse é o
sistema de custeio previsto na Contabilidade Financeira (NBC TG 16 –
Estoques) e aceito pelasempresas de auditoria externa e pela Receita
Federal.
No entanto, para fins de Contabilidade Gerencial, a empresa pode optar
por qualquer um dos tipos de custeio. Para utilizar o custeio por
absorção, devemos seguir estes procedimentos:
1. Segregação entre custos e despesas.
2. Apropriação dos custos à produção do período.
3. Apuração do custo da produção acabada e dos produtos vendidos.
4. Apuração do resultado do período.
De acordo com esse sistema, a receita deve ser reconhecida apenas na
transferência do bem ou serviço. As despesas e receitas devem ser
reconhecidas nos períodos a que competirem.
Para entendermos melhor o sistema de custeio por absorção, vejamos
alguns exemplos.
Exemplos
Uma indústria produziu 2.000 unidades de maçanetas de alumínio em
agosto. Seus custos fixos desse mês foram de R$10.000,00, seus
custos variáveis foram de R$5,00 por unidade e as despesas incorridas
no mesmo período foram de R$5.000,00. Foram vendidas 1.500
unidades pelo preço de R$30,00 cada.
Com base nesses dados, a contabilidade foi apurar o resultado de
agosto, que deu a seguinte fórmula:
Receita com vendas: R$45.000,00
(-) CPV: (R$15.000,00), que é calculado por 1500 unidades x R$10,00
Lucro bruto: R$30.000,00
(-) Despesas operacionais: (R$5.000,00)
Lucro líquido: R$25.000,00
Custo da produção acabada em estoque é igual a R$5.000,00 (R$10,00 ×
500 unidades).
Agora uma indústria apurou os seguintes dados:
Quantidade produzida = 50.000;
Custos fixos = R$1.200.000,00;
Preço de venda unitário = R$500,00;
Custo variável = R$50,00/unidade;
Despesa variável = R$40,00/unidade;
Despesas fixas = R$500.000,00;
Quantidade vendida = 40.000.
Com base nas informações apresentadas, qual é o valor do estoque final
da empresa, utilizando o critério do custeio por absorção? Veja a seguir:
Custos �xos
 Custo da produção  =  custos fixos (R$10.000, 00) +  custos variáveis (R$5, 00 × 2.000 unidade
 Custo da produção unitária  =
R$20.000, 00
2.000
= R$10, 00/ unidade 
$1.200.000
Custos variáveis
$2.500.000
Custos do período
$3.700.000
Custos unitários
$74,00
Custo do estoque �nal
$740.000
Observações:
Os custos unitários são calculados por = $3.700.00 / 50.000 und;
O custo do estoque final é calculado por = (50.000 und - 40.000 und) x
54.
Sistema de custeio variável ou direto
O sistema de custeio variável ou direto considera como custos da
produção apenas os custos variáveis.
Os custos fixos e as despesas são diretamente reconhecidos no
resultado do período em que incorreram, independentemente da venda
da produção.
Esse sistema parte do princípio de que os custos fixos e as despesas,
por não terem relação direta com a produção (eles existem
independente de produção) e por serem apropriados aos produtos por
meio de rateios (implicando sempre um grau de arbitrariedade), são
menos gerenciáveis pela empresa do que os custos variáveis.
Assim, temos:
Custos variáveis
Custo da produção.
Custos �xos + despesas
Resultado do período
(despesa).
Esse custeio é muito usado pela Contabilidade Gerencial para fins de
tomada de decisão, pois emprega o conceito de margem de

contribuição. No entanto, ele não é permitido pela Contabilidade
Financeira, pois fere a realização da receita, a confrontação e a
competência, já que todos os custos fixos são reconhecidos como
despesas, independentemente de seus produtos correspondentes terem
sido vendidos.
Saiba mais
Tais conceitos estão presentes na NBC TG – Estrutura Conceitual para a
Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro – norma
utilizada pela Contabilidade Financeira.
Para entendermos melhor o sistema de custeio variável ou direto,
vejamos alguns exemplos.
Exemplos
Vamos retomar o exemplo anterior, da indústria que produziu 2.000
unidades de maçanetas de alumínio.
Utilizando o sistema de custeio variável, como ficaria o resultado da
empresa? Veja a fórmula a seguir:
Assim, temos o seguinte:
Receita com vendas
R$45.000,00
(-) CPV
R$7.500,00
Lucro bruto
R$37.500,00
(-) Despesas operacionais
R$15.000,00
Lucro líquido
R$22.500,00
Observações:
O CPV é calculado por 1500 unidades x R$5,00;
As despesas operacionais são calculadas por custos fixos + despesas.
 Custo da produção  =  custos variáveis (R$5, 00 × 2.000 unidades ) = R$10.000
O custo da produção acabada em estoque é igual a R$2.500,00 (R$5,00
× 500 unidades).
Se compararmos o mesmo exemplo utilizado para os diferentes tipos de
custeio apresentados (custeio por absorção e custeio variável),
chegaremos a resultados distintos:
Custeio por
absorção
Custeio variável
Receita com
vendas
$45.000 $45.000
(-) Custo da
produção vendida
$(15.000) $(7.500)
Lucro bruto $30.000 $37.500
(-) Despesas $(5.000) $(15.000)
Lucro líquido $25.000 $22.500
Custo do estoque
de produtos
acabados
$5.000 $2.500
Renata Sol Leite Ferreira da Costa
É possível observar que, no custeio por absorção, o lucro líquido é maior
do que no custeio variável. Isso acontece porque, nesse sistema de
custeio, todos os custos são apropriados à produção e apenas levados
ao resultado na efetiva venda deles, proporcionalmente.
Já no custeio variável, os custos fixos são integralmente considerados
despesas, afetando o resultado, sem ser proporcional às vendas.
Note que a diferença entre os lucros líquidos apurados é exatamente a
mesma (com sinal contrário) dos custos do estoque de produtos
acabados entre os dois sistemas de custeio.
Agora, uma empresa, que utiliza o custeio direto, apresentou os
seguintes resultados no mês de outubro de 2019:
Custos fixos = R$220.000,00;
Custo variável unitário = R$20,00;
Despesas fixas = R$110.000,00;
Despesa variável unitária = R$10,00;
Quantidade produzida = 35.000;
Quantidade vendida = 20.000;
Preço de venda = R$70,00 por unidade.
Com base nessas informações, qual é o resultado operacional da
empresa?
Vendas
1.400.000
(-) CPV
(600.000)
(-) Custos e despesas �xas
$(330.000)
Resultado operacional
470.000
Observações:
1.400.000 é calculado por = 70 x 20.000;
(600.000) é calculado por = 30 x 20.000;
(330.000) é calculado por = 220.00 + 110.000.
Sistemas de custeio por absorção e
custeio variável
Veja os sistemas de custeio por absorção e custeio variável e a
aplicação dos dois conceitos em um exemplo numérico, comparando os
resultados obtidos em cada um dos sistemas.

Falta pouco para atingir seus objetivos.
Vamos praticar alguns conceitos?
Questão 1
Uma empresa industrial, que utiliza o custeio por absorção, incorreu
nos seguintes gastos para produzir 2.500 unidades de seu produto:
· Custos fixos = R$50.000,00;
· Custos variáveis = R$20,00 por unidade;
· Despesas fixas = R$12.000,00;
· Despesas variáveis = R$5,00 por unidade;
· Comissões sobre venda = 8% do preço de venda.
O preço de venda praticado é de R$100,00 por unidade, e foram
vendidas 700 unidades. Qual é o custo unitário da produção?
Parabéns! A alternativa D está correta.
Vamos aos cálculos:
Quantidade produzida: 2.500
Custos fixos: $50.000
Custo variável unitário: $20
Custo variável total: $50.000, que é calculado por = 1.000 und x $13
Custos totais: $100.000, que é calculado por = $21.000 + $13.000
Custo unitário da produção: $40, que é calculado por $100.000
/2.500 und.
Questão 2
Uma indústria, que utiliza o sistema de custeio variável, vende seu
produto por R$24,00 a unidade e apurou os seguintes custos no
mês:
· Custo variável unitário = R$12,00;
· Custos fixos = R$250.000,00.
Considerando que a indústria produziu 30.000 unidades e vendeu
20.000, qual é o resultado obtido?
A R$37,00
B R$38,00
C R$39,00
D R$40,00
E R$42,00
Parabéns! A alternativa D está correta.
Vamos aos cálculos:
Vendas: $480.000, que é calculado por = $24 x 20.000 und
(-) CPV: (240.000), que é calculado por = $12 x 20.000 und
(-) Custos e despesas fixas: $(250.000)
Resultado operacional: (10.000)
3 - Custeio ABC
Ao �nal deste módulo, você será capaz de calcular os custos de uma produção utilizando o
sistemade custeio baseado em atividades (ABC).
Sistema de custeio baseado em
atividades (ABC)
A Lucro de R$5.000,00
B Lucro de R$10.000,00
C Prejuízo de R$5.000,00
D Prejuízo de R$10.000,00
E Prejuízo de R$15.000,00
Conceito
O sistema de custeio baseado em atividades (ABC) é uma metodologia
de alocação dos custos indiretos aos produtos, que tem por base os
conceitos de processos, atividades e direcionadores de custos.
Esse sistema busca reduzir as discrepâncias que ocorrem na alocação
dos custos indiretos, de forma arbitrária, por meio de rateios pelas
empresas. Ele também é uma importante ferramenta para o
gerenciamento dos custos da organização, não apenas dos custos
indiretos.
Apesar de também ser possível empregá-lo para a alocação de custos
diretos, sua utilização não apresenta muitas diferenças em relação aos
demais sistemas de custeio apresentados.
O custeio ABC foi desenvolvido para diminuir os
problemas de alocação dos custos indiretos aos
produtos, buscando refletir mais precisamente as
proporções efetivas dos custos indiretos consumidos
pela atividade produtiva.
A administração deve identificar os fatores causais (direcionadores de
custos) e utilizá-los como forma de alocar os custos indiretos.
Resumindo
O custeio ABC tem por objetivo avaliar com precisão as atividades
desenvolvidas em uma empresa por meio de direcionadores que
distribuem os custos indiretos aos produtos. Seu fundamento é que os
custos não são utilizados pelos produtos propriamente ditos, mas pelas
atividades desempenhadas por empresas, que culminam,
consequentemente, em sua produção.
Etapas do custeio ABC
Agora, vamos analisar as etapas do sistema de custeio ABC:
Atividades são ações necessárias para a conclusão de um
processo que utilizam materiais, máquinas, equipamentos,
recursos e pessoas para gerar um ativo, seja na forma de bem,
seja na forma de serviço.
Etapa 1 
Deve ser feito por meio das seguintes ações, nesta ordem:
1. Alocação direta: A prioridade é sempre buscar a alocação
direta dos custos. Não devemos confundir alocação direta de
custos com os custos diretos – estes sempre diretamente
atribuíveis aos produtos. A alocação direta trata de custos
indiretos, mas que podem ser objetiva e diretamente atribuíveis
às atividades dentro do departamento.
2. Rastreamento: Trata de atribuir os custos com base na causa
e no efeito entre a atividade e o custo incorrido para possibilitar
essa atividade. Para isso, são utilizados os direcionadores de
custos, como a quantidade de quilowatt-hora (kWh) consumida
pela atividade, a quantidade de empregados alocados em
determinada atividade, a área ocupada etc. O rastreamento
apenas deve ser aplicado caso a alocação direta não seja
possível.
3. Rateio: Alocação de custos com base em uma premissa
subjetiva da empresa, que não indica obrigatoriamente uma
relação de causa e efeito entre a atividade e o custo. Caso
apenas utilize rateios dos custos indiretos, a empresa não está
adotando o custeio ABC propriamente dito, mas algo mais
semelhante à departamentalização de seus custos indiretos. O
rateio apenas deve ser aplicado caso a alocação direta ou o
rastreamento não sejam possíveis.
Estes direcionadores atribuirão os custos às atividades. É nesta
etapa que o custeio ABC mais se diferencia dos custeios
tradicionais (variável e por absorção).
O direcionador de custos determina de que forma os produtos
estão relacionados às atividades, buscando responder às
seguintes perguntas:
Etapa 2 
Etapa 3 
· Como certa atividade consome determinado recurso?
· Como os produtos consomem determinada atividade?
Os direcionadores de custos podem variar entre as empresas
(mesmo entre aquelas que possuem processos produtivos
semelhantes).
Além disso, a quantidade de direcionadores está relacionada ao
nível de acerto que a administração pretende alcançar (quanto
maior esse nível, maior a quantidade de direcionadores) e ao
custo × benefício do processamento de tais informações (o
custo tem de ser menor do que o benefício da informação).
Após a administração determinar os custos e as atividades
desenvolvidas em cada um dos departamentos, bem como
mapear os direcionadores de custos, o último passo é levar
esses custos dos departamentos aos produtos. Isso ocorre por
meio dos direcionadores de custos identificados na fase
imediatamente anterior a esta.
Os custos dos departamentos são levados a todos os produtos
elaborados em cada departamento por meio do direcionador de
custo de cada uma das atividades. Para isso, é necessário que a
administração levante informações quantitativas e qualitativas
sobre os direcionadores das atividades. Tais direcionadores
representam, de forma mais precisa, a relação entre a atividade e
o produto.
Cada etapa descrita pode também ser visualizada no esquema a seguir:
Esquema das quatro etapas.
Aplicação do custeio ABC
Etapa 4 
Exemplos
Vamos ver como é possível aplicar o sistema de custeio ABC nas
empresas com base nas etapas já apresentadas.
Imagine que uma indústria de móveis fabrique três produtos (cadeiras,
mesas e sofás) com o seguinte volume de produção mensal:
Mesas
20.000
Cadeiras
30.000
Sofás
10.000
A indústria possui seis departamentos e resolveu adotar o custeio ABC.
Etapa 1: identi�car as atividades desempenhadas em cada um dos
departamentos da entidade
O primeiro passo é fazer um levantamento das atividades relevantes
dentro de cada um dos departamentos. Após esse exercício, a
administração listou as seguintes atividades para cada um dos
departamentos:
Departamento Atividades
Administração
Programar a produção / Supervisionar
a produção
Manutenção
Realizar manutenção periódica das
máquinas / Realizar reparos
emergenciais
Almoxarifado
Receber matéria-prima adquirida /
Movimentar matéria-prima para
produção
Montagem
Montagem dos componentes
acessórios / Montagem dos móveis
Pintura
Lavagem da produção / Pintura da
produção
Departamento Atividades
Controle de
qualidade
Verificar a produção final / Realizar
testes por amostragem nos produtos
Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Etapa 2: atribuir os custos às atividades elencadas em cada departamento
A administração buscou atribuir os custos a cada uma das atividades
dos departamentos. Primeiro, a empresa deve verificar quais os custos
indiretos que possui para, depois, atribuir os direcionadores de custos.
Seguindo o exemplo, a administração levantou os custos indiretos que
possui e os atribuiu da seguinte forma:
Custos indiretos Valor
Direcionadores d
custos
Materiais indiretos $100.000
Alocação direta
dos materiais
requisitados por
cada uma das
atividades do
departamento
(controle do
estoque -
requisição de
materiais).
Energia $120.000
Rastreamento d
energia com bas
nas horas-máqu
consumidas por
cada atividade d
departamento.
MOI $400.000 Alocação direta 
pessoal que
trabalha em cad
uma das ativida
do departament
(folha de
pagamento de
cada
departamento). 
caso de pessoas
que desempenh
todas as
atividades, será
necessário um
rateio (com base
Custos indiretos Valor
Direcionadores d
custos
na MOD utilizad
em cada ativida
Depreciação $80.000
Equipamentos
utilizados por ca
uma das ativida
do departament
Caso haja
equipamentos e
comum, deve-se
fazer um rateio
(horas-máquina
consumidas por
cada atividade).
Aluguel $200.000
Área utilizada po
cada uma das
atividades do
departamento.
Total $900.000
Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Etapa 3: identi�car e selecionar os direcionadores de custos
Após o levantamento anterior, a administração buscou alocar os custos
às atividades de cada um dos departamentos com base nos
direcionadores elencados. O resultado foi este:
Departamento Atividades Custos
Administração
Programar a
produção
$62.000
Supervisionar a
produção
$48.000
$110.000
Manutenção
Realizar
manutenção
periódica das
máquinas
$60.000
Realizar reparos
emergenciais
$30.000
Departamento Atividades Custos$90.000
Almoxarifado
Receber matéria-
prima adquirida
$7.000
Movimentar
matéria-prima para
produção
$12.000
$19.000
Montagem
Montagem dos
componentes
acessórios
$250.000
Montagem dos
móveis
$150.000
$400.000
Pintura
Lavagem da
produção
$93.000
Pintura da
produção
$150.000
$243.000
Controle de
qualidade
Verificar a
produção final
$18.000
Realizar testes por
amostragem nos
produtos
$20.000
$38.000
TOTAL $900.000
Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Etapa 4: atribuir os custos às atividades e, posteriormente, aos produtos
Com base nos custos das atividades de cada um dos departamentos, a
administração atribuiu os custos aos produtos, buscando a melhor
maneira de demonstrar a relação entre cada atividade, por meio dos
seguintes direcionadores elencados:
Departamento Atividades Direcionadores
Administração
Programar a
produção
Quantidade de
produtos
Supervisionar a
produção
Quantidade de
lotes de produto
Manutenção
Realizar
manutenção
periódica das
máquinas
Tempo de
manutenção
periódica
Realizar reparos
emergenciais
Tempo de reparo
emergenciais
Almoxarifado
Receber matéria-
prima adquirida
Quantidade de
pedidos recebid
Movimentar
matéria-prima para
produção
Quantidade de
requisições
recebidas
Montagem
Montagem dos
componentes
acessórios
Tempo de
montagem dos
acessórios
Montagem dos
móveis
Tempo de
montagem dos
móveis
Pintura
Lavagem da
produção
Tempo de lavag
Pintura da
produção
Tempo de pintur
Controle de
Qualidade
Verificar a
produção final
Quantidade de
produtos acabad
Realizar testes por
amostragem nos
produtos
Quantidade de
testes realizado
Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Para chegar aos custos unitários dos produtos (mesas, cadeiras e
sofás), a administração teve de proceder aos seguintes cálculos, nesta
ordem:
Para exemplificar o cálculo, demonstraremos o detalhamento da
atividade “receber matéria-prima” adquirida para os produtos mesas:
Custo do direcionador e quantidade de pedidos recebidos
 por pedido;
Custo da atividade ao produto mesa
.
A tabela a seguir apresenta os resultados dos demais cálculos:
Atividades Mesas Cadeiras
Programar a
produção
$8,27 $5,17
Supervisionar a
produção
$6,40 $4,00
Realizar
manutenção
periódica das
máquinas
$10,50 $3,00
Realizar reparos
emergenciais
$4,29 $1,61
Receber matéria-
prima adquirida
$0,79 $0,63
Movimentar
matéria-prima para
produção
$1,29 $0,86
Montagem dos
componentes
acessórios
$41,67 $22,92
Montagem dos
móveis
$27,00 $9,00
 Custo de cada direcionador  =
 custo da atividade 
 Quantidade de direcionadores 
 Custo da atividade ao produto  =
 Custo do direcionador x quantidade de direcionadores do p
 Quantidade produzida do produto 
= R$7.000,00
R$2.000,00 = R$3, 50
= R$3,50×450 pedidos 
2.000 unidades  = R$0, 79
Atividades Mesas Cadeiras
Lavagem da
produção
$9,30 $11,63
Pintura da
produção
$15,00 $15,94
Verificar a
produção final
$2,40 $1,50
Realizar testes por
amostragem nos
produtos
$2,67 $1,67
$129,56 $77,91
2.000 unidades 4.000 unidades
TOTAL CIFs $259.117,86 $311.627,14
Renata Sol Leite Ferreira da Costa
A situação apresentada é apenas um exemplo. Os direcionadores
escolhidos e os resultados alcançados podem ser os mais diversos
possíveis, dependendo do detalhamento do processo produtivo.
Detalhamos, portanto, a diferença entre cada um dos principais custeios
utilizados pela Contabilidade Gerencial. O esquema a seguir resume
cada método e suas distinções:
Custeio por absorção
Custeio variável
Custeio ABC

Custeio baseado em atividades (ABC)
Veja o sistema de custeio baseado em atividades e sua aplicação em
um exemplo numérico, comentando suas vantagens e desvantagens.
Falta pouco para atingir seus objetivos.
Vamos praticar alguns conceitos?
Questão 1
Uma indústria de confecção de roupas produz dois artigos: camisas
e saias. Para isso, possui três departamentos: corte, costura e
administração. Cada um desses departamentos tem gastos totais
no mês de R$ 10.000, R$ 8.000 e R$ 5.000, respectivamente.
· Além disso, a indústria apurou as seguintes informações:
· No departamento de corte, são consumidas 60% das horas de
trabalho para o corte das camisas e 40% para o corte das saias.
· No departamento de costura, são consumidas 30% das horas de
trabalho para a confecção das camisas e 70% para a confecção das
saias.
· O departamento de administração presta serviços a ambos os
departamentos (corte e costura). No mês corrente, ele deu conta de
300 atendimentos do departamento de corte e 200 atendimentos
do departamento de costura.
Considerando que a indústria utiliza o sistema de custeio ABC para
o rateio dos custos indiretos, quais são os custos totais alocados
aos produtos camisas e saias no mês corrente?
A R$9.000,00 e R$14.000,00
B R$10.800,00 e R$12.200,00
C R$11.400,00 e R$11.200,00
D R$12.200,00 e R$10.800,00
Parabéns! A alternativa B está correta.
Vamos aos cálculos:
Departamento Corte Costura
Gastos $10.000 $8.000
Horas de trabalho -
Camisas
60% 30%
Horas de trabalho -
Saias
40% 70%
Serviços da
Administração
Atendimentos 300 200
% atendimentos 60% 40%
Custos alocados da
administração
$3.000 $2.000
Custo total dpto $13.000 $10.000
Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Observações:
O corte do produto A é calculado por $13.000 x 60%;
A costura do produto A é calculado por $10.000 x 30%;
O total do produto A é calculado por $7.800 x 3.000;
O corte do produto B é calculado por $13.000 x 40%;
A costura do produto B é calculado por $10.000 x 70%;
O total do produto B é calculado por $5.200 x 7.000.
Questão 2
Uma indústria fabrica cortinas e almofadas. No mês corrente,
produziu 20.000 cortinas e 10.000 almofadas com os seguintes
custos unitários:
E R$7.800,00 e R$5.200,00
Matéria-prima
cortina: 20,00
almofada: 14,00
MOD
cortina: 14,00
almofada: 3,00
Além disso, para completar a produção, a indústria incorreu nos
seguintes gastos relativos ao desempenho de algumas atividades:
Controlar estoques de matéria-prima: $15.000
Fretes com entregas: $10.000
Elaborar produtos: $50.000
Controlar a qualidade da produção final: $25.000
A administração identificou determinados níveis das atividades que
utiliza como direcionadores de custos, apresentados na tabela a
seguir:
Direcionadores de
custos
Cortina Almofad
Quantidade de
matéria-prima
adquirida
60% 40%
Quantidade de
entregas
80% 20%
Horas-máquina
para elaborar
produtos
55% 45%
Horas gastas para
controlar produção
30% 70%
Renata Sol Leite Ferreira da Costa
A indústria usa o sistema de custeio ABC. Quais são os custos
unitários da cortina e da almofada, respectivamente?
A R$18,40 e R$22,60
B R$25,70 e R$28,40
C R$36,60 e R$21,80
Parabéns! A alternativa C está correta.
Vamos aos cálculos:
Cortina
Valor % | Total
Estoque de MP R$15.000,00 60% | R$
Frete R$10.000,00 80% | R$
Produção R$50.000,00 55% | R$
Controlar R$25.000,00 30% | R$
Subtotal R$52.00
Unitário R$2,60
Matéria Prima R$20,00
Custo Unitário R$36,80
Renata Sol Leite Ferreira da Costa
Observações:
Para a Cortina:
$9.000 é calculado por 60% x $15.000;
$8.000 é calculado por 80% x $10.000;
$27.500 é calculado por 55% x $50.000;
$7.500 é calculado por 30% x $25.000;
$680.000 é calculado por R$20.000 x $34,00;
$36,60 é calculado por $732.000/20.000.
Para a Almofada:
$6.000 é calculado por 40% x $15.000;
$2000 é calculado por 20% x $10.000;
$22.500 é calculado por 45% x $50.000;
$17.500 é calculado por 70% x $25.000;
$170.000 é calculado por 10.000 x $17,00;
$21,80 é calculado por $218.000/10.000.
D R$28,60 e R$20,40
E R$26,60 e R$22,80
Considerações �nais
Ao longo do conteúdo, vimos de que forma os estoques podem ser
controlados e mensurados, seja por produção contínua, seja por ordem
ou encomenda.
Também exploramos os principais sistemas de custeio utilizados pela
Contabilidade Gerencial: custeio por absorção, custeio variável ou direto
e custeio baseado ematividades (ABC).
Podcast
Para encerrar, ouça um resumo sobre os principais assuntos abordados
neste conteúdo.
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Confira as indicações que separamos espcialmente para você!
Para aprofundar mais seu conhecimento em Contabilidade Gerencial e
Contabilidade de Custos, sugerimos, respectivamente, a realização de
exercícios propostos e a leitura de alguns capítulos das seguintes obras
que já constam na lista de referências do tema:
LIMA, A. Contabilidade de Custos para concursos – teoria e questões
comentadas da FCC, FGV, CESPE e ESAF. São Paulo: Método, 2011.
MARTINS, E. Contabilidade de Custos. São Paulo: Atlas, 2010. cap. 8; 10;
12; 13; 17.
Referências
IUDÍCIBUS, S; MELLO, G. Análise de custos – uma abordagem
quantitativa. São Paulo: Atlas, 2013.
LIMA, A. Contabilidade de Custos para concursos – teoria e questões
comentadas da FCC, FGV, CESPE e ESAF. São Paulo: Método, 2011.
MARTINS, E. Contabilidade de Custos. São Paulo: Atlas, 2010.
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