SEMINÁRIO CASA V - 18 10

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Módulo Incidência e Crédito Tributário
SEMINÁRIO V – ISS
Aluno: Mateus Padovan Siviero.
Leitura básica
· BARRETO, Aires Fernandino. ISS na Constituição e na Lei. Atualizado conforme a Lei Complementar 157/2016 por Paulo Ayres Barreto. São Paulo: Noeses, Capítulos 3, 7 e 13.
· CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributário, linguagem e método. São Paulo: Noeses, Capítulo 3, item 3.3.7 (Imposto sobre prestação de serviço de qualquer natureza) da segunda parte.
· CARVALHO, Paulo de Barros. Derivação e positivação no direito tributário. Vol. II. 2 Ed. São Paulo: Noeses, 2017, Tema XXII (Imposto sobre serviços de qualquer natureza: delimitação dos serviços tributáveis pelos municípios).
Vídeo básico
•	LINS, Robson Maia; PAULINO, Maria Angela Lopes; ANDERLE, Ricardo. Canal IBET. Perspectivas e reflexos da decisão do STF sobre a tributação de software. Disponível em: https://www.youtube.com/live/oobzihkwvVo?si=FCxNgXofuieQAG6z – acesso em 01/04/2024.
Leitura complementar
•	ALVES, Francielli Honorato. Divergências do STJ sobre a definição do local de incidência do Imposto sobre Serviços. In: CARVALHO, Paulo de Barros (coord); SOUZA, Priscila de (org.) Construtivismo lógico-semântico e os diálogos entre teoria e prática. São Paulo: Noeses, 2019, p. 443-471.
•	ALVES, Francielli Honorato. Os arts. 3º e 4º da Lei Complementar nº 116/2003 e a segurança jurídica na definição do local de incidência do ISS. In: SOUZA, Pedro Guilherme G. de, Dantas, Rodrigo N. Dubourcq. (Org.). Obrigação Tributária e Segurança Jurídica. São Paulo: Quartier Latin, 2016. p. 227-247.
•	BARRETO, Aires Fernandino. ISS, IOF e instituições financeiras. São Paulo: Noeses. Parte II, item 15.8.
•	BARRETO, Simone Costa. Diferentes critérios de definição de estabelecimento prestador nas decisões do STJ. In: XIII Congresso Nacional de Estudos Tributários do IBET. São Paulo: Noeses.
•	BARRETO, Simone Costa. ISS – a LC 116/03 e a incidência na importação. São Paulo: Quartier Latin.
•	CHIESA, Clélio. O imposto sobre serviços de qualquer natureza e aspectos relevantes da Lei Complementar n. 116/2003. In: ROCHA, Valdir de Oliveira (Coord.). O ISS e a LC n. 116. São Paulo: Dialética, 2003.
•	GAMA, Tácio Lacerda; BRAZ, Jacqueline Mayer da Costa Ude. A incidência de ISS e o conceito de serviço na mineração (proof-of-work) de criptomoedas e a problemática relacionada ao caráter sinalagmático do imposto municipal. In: Criptoativos, Tokenização, Blockchain e Metaverso: aspectos filosóficos, tecnológicos, jurídicos e econômicos. GOMES, Daniel de Paiva; GOMES, Eduardo de Paiva; CONRADO, Paulo Cesar, coord. São Paulo: Thomson Reuters, 2022, p. 1379-1392.
•	GOMES, Eduardo de Paiva. Tributação da Impressão 3D: blueprint, software e impressora 3D. São Paulo: Revista dos Tribunais. 
•	GOMES, Daniel de Paiva; GOMES, Eduardo de Paiva. Tributação indireta de NFTS: o conflito de competência entre ISS e ICMS. In: Criptoativos, Tokenização, Blockchain e Metaverso: aspectos filosóficos, tecnológicos, jurídicos e econômicos. GOMES, Daniel de Paiva; GOMES, Eduardo de Paiva; CONRADO, Paulo Cesar, coord. São Paulo: Thomson Reuters, 2022, p. 1447-1463.
•	GOMES, Eduardo de Paiva; GOMES, Daniel de Paiva. Tributação e intangibilidade de Bens e Serviços: metaverso e o critério espacial da regra-matriz de incidência tributária do ICMS e do ISS. In: XX Congresso Nacional de Estudos Tributários: direito tributário fundamentos jurídicos da incidência. CARVALHO, Paulo de Barros, coord.; SOUZA, Priscila de, org., 1ª edição, 2023, p. 409-438.
•	GRUPENMACHER, Betina Treiger. A regra-matriz de incidência do imposto sobre serviços. In: CARVALHO, Paulo de Barros (Coord.). Direito Tributário entre a forma e o conteúdo. São Paulo: Noeses.
•	MACEDO, Alberto. O critério espacial do ISS nas prestações de serviço intermunicipais. São Paulo: MP editora.
•	PAULA JUNIOR, Aldo de. O conceito de serviço para fins de ISS. Da locação de bens móveis ao leasing financeiro: o STF mudou de entendimento? In: Direito tributário e os conceitos de direito privado. São Paulo: Noeses, 2010.
•	SCHOUERI, Luís Eduardo. ISS sobre a importação de serviços do exterior. Revista Dialética de Direito Tributário, São Paulo, n. 100, p. 39-51.
•	Udre, Dayana de Carvalho. Tributação de “NFT” em ambiente metaverso: algumas breves reflexões à luz do sistema brasileiro de tributação indireta. GOMES, Daniel de Paiva; GOMES, Eduardo de Paiva; CONRADO, Paulo Cesar, coord. São Paulo: Thomson Reuters, 2022, p. 1421-1446.
Questões
1. Há um conceito constitucional de “prestação de serviço tributável por meio do Imposto sobre Serviços”? Para fins de definição da materialidade tributável por meio do ISS, é possível afirmar que o Constituinte originário adotou os conceitos de “contrato de prestação de serviço” e de “obrigação de fazer” do Direito Civil (em oposição ao conceito de “obrigação de dar”)? Ou seria necessário afirmar que essa dicotomia está superada e o que deve ser adotado para a definição dessa materialidade é o chamado “conceito econômico de serviço”? Considere, na sua resposta, o teor da Súmula Vinculante nº 31[footnoteRef:1] do STF e do acórdão proferido no recurso extraordinário 651.703/PR. (Vide anexo I) [1: É inconstitucional a incidência do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS) sobre operações de locação de bens móveis, dissociada da prestação de serviços.] 
RESPOSTA: A determinação do sistema constitucional brasileiro tras elementos importantes para dispor acerca da fisionomia jurídica dos impostos. Contudo, não se é elencado todas as matérias tributárias necessárias na Constituição Federal, sendo, por algumas vezes os conceitos relacionados aos impostos turvos, deixando a correr sobre interpretação daquele que o lê.
Neste sentido, a Constituição Federal não trouxe expressamente o conceito sobre a prestação de serviços tributáveis relacionados ao ISS, deixando, portanto, de empregar um conceito constitucional, barrando o intérprete em sua definição, limitando o entendimento sobre a prestação de serviços tributáveis, pela falta de descrição para o embasamento do conceito.
Deste modo, o doutrinador BARRETO AIRES FERNANDINO, aduz que em nossa constituição é limitado a expressão serviço, deixando ao intérprete a busca pela definição, obviamente, sempre limitando a interpretação, sendo necessário respeitar os contextos constitucionais, devido a exigência dos princípios fundamentais, bem como as insinuações da sistemática a ser aplicada.
Assim, é correto afirmar que o ISS incide sobre a prestação de serviços (obrigação de fazer).
Por fim, após a edição feita Suprema Corte (STF), cujo objeto fora a Súmula Vinculante mencionada, definiu o entendimento de que a nomenclatura (prestação de serviços tributáveis por ISS) advém de uma obrigação de fazer.
2. Com relação à lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116/03, pergunta-se:
	a) Qual é o seu papel na definição da materialidade tributável por meio do ISS? Essa lista é taxativa ou exemplificativa? Ela admite interpretação extensiva? (Vide anexo II)
RESPOSTA: No entendimento da Suprema Corte, em conformidade com a Lei Complementar 116/03, possui o caráter taxativo, contudo, o STF admitiu que nos casos de serviço congêneres pode haver a interpretação extensiva do texto normativo. 
Deste modo, tem-se que a lista de serviços colacionada não possui a função taxativa, posto que há a permissão do intérprete quanto aos serviços entendidos como congêneres.
	b) Lei Municipal pode prever a cobrança de ISS sobre prestação de serviço que não conste nessa lista?
RESPOSTA: Segundo a interpretação do STF, acerca da possibilidade de extensão da interpretação acerca dos serviços congêneres, tem-se que há a possibilidade de uma Lei Municipal estipular a incidência de ISS sobre serviços não constatados na lista da Lei Complementar 116/03, lembrando que os serviços não elencados devem ser congêneres ao constatado na lista.
c) As Leis Complementares 157/2016, 175/2020 e 183/2021 ampliaram a competência tributária dos Municípios ao incluir novas atividades na lista?É constitucional a inclusão de novas atividades? Os Municípios são obrigados a alterar suas leis municipais para poder tributar essas novas atividades ou é possível iniciar essa tributação com fundamento direto na nova lista da LC nº 116/2003? Justifique suas respostas.
RESPOSTA: Sim. As leis complementares supra mencionadas ampliaram a tributação muncipal sobre o ISSQN, mundando a forma de cobrança, identificando prestadores de seriços e adicionando novas atividades tributáveis, sem que haja a necessidade de modificação das leis locais, permitindo ajustes a serem feitos mediante a necessidade de cada município.
Ademais, no texto normativo dda LC 116, especificamente no artigo 3º, tras como regra geral a disposição de que o ISS devido, é no local do estabelecimento do prestador, cujo qual venha a prestar algum serviço. Contudo, as Leis Complementares 157/16; 175/20; 183/21, adicionaram a LC anterior novos incisos, abrangendo exceções a rega regal anteriormente estabelecida.
Assim, as LC’s, mesmo com modificações, ampliação de exceções e adicionamento de novas atividades, cabe exclusivamente ao Município sua aplicação, posto que o ISS é competente ao ente municipal, cabendo ao municipio efetuar as alterações advindas das novas LC’s.
3.	Analise os fatos jurídicos seguintes, comentando se podem ser considerados serviços tributáveis por meio do ISS. Em caso afirmativo indique o fundamento normativo para a sua cobrança e, em caso negativo, justifique sua resposta: 
	(i) serviços notariais;
RESPOSTA: O entendimento da Suprema Corte é de que os cartórios são passíveis de incidência sobre o ISS, tendo em vista esta modalidade estar prevista na lista da LC 116. Em que pese a Constituição Federal ao dispor esta modalidade como serviço público, o que se presta pelos cartorários não está isento à tributação, pois nítido seu caráter pecuniário. O tema foi discutido por meio da ADI 3089 do STF, que restou julgada improcedente para reconhecer a constitucionalidade da cobrança do ISS sobre o serviço em questão.
	(ii) disponibilização de quarto ou apartamento próprio para aluguel por temporada em site especializado em turismo; 
RESPOSTA: Na presente questão, não é cabível a incidência de ISS, pois não há previsão legal nas Leis Complementares, até porque o que se tributa não é o serviço e sim a prestação dele, inexistente no aluguel de bens imóveis.
(iii) franquia ou franchising; 
RESPOSTA: Segundo o entendimento do STF, o serviço em questão é passível de incidência do ISS, haja vista que este se encontra listado na LC, e há uma prestação de serviço, pois tem obrigação de dar e fazer.
	(iv) locação de bem móvel com operador; 
RESPOSTA: Incide no valor total somente quando não houver identificação clara das duas atividades, separação do valor que remunera cada atividade para tributar apenas a prestação de serviço, não se aplicando a súmula vinculante nº 31 do STF.
	(v) participação em programa de fidelidade que oferece descontos na aquisição de ingressos para shows; 
RESPOSTA: Em atenção a súmula nº 457 do STJ, os descontos desse tipo de serviço não poderão compor a base de cálculo do ICMS, mas não há previsão legal acerca da possibilidade ou não incidência do tributo.
	(vi) carga e descarga realizada diretamente pelo transportador em caso de transporte interestadual e intermunicipal; 
RESPOSTA: Depende-se da atividade fim e atividade meios, se houver distinção de valores no contrato sobre a carga e descarga e sobre o transporte, será cobrado o ISS somente sobre a carga e descarga, contudo, caso não tenha esta descriminação não incidirá o tributo.
	(vii) disponibilização, sem cessão definitiva, de conteúdo de áudio, vídeo, imagem e texto por meio da internet (tais como Netflix e Spotify);
RESPOSTA: Com o advento da LC 157/2016, os serviços até então não tributados pelo ISS, passaram a ser, como no caso de serviços de streaming, como Netfix e Spotify. Diante das referidas alterações trazidas pela LC, incide ISS sobre essas plataformas.
	(viii) cessão de andaimes, palcos, coberturas e estruturas de uso temporário;
RESPOSTA: Não se trata de locação, mas de cessão, bem como se encontra na Lista, item 3.05, portanto, incide ISS.
(ix) impressão em três dimensões (3D) não doméstica[footnoteRef:2]. [2: “Imprimir 3D” compreende a utilização de equipamento por meio do qual com a inserção de dados “embutidos” em arquivo digital com especificações, de modelo, cor, tamanho, produto etc., matérias-primas, como plástico, cerâmica ou metal, é produzido (impresso) um bem tridimensional físico, sem a atuação humana ao menos no produto corpóreo materializado pela impressão. Verifica-se a presença humana no momento de elaboração do arquivo digital e do software.] 
RESPOSTA: 
4.	Uma empresa que preste um serviço que resulte na entrega de um produto está sujeita ao pagamento de ISS, de ICMS ou de ambos os impostos? Caso seja possível a incidência de ambos, como deve ser apurada a base de cálculo de cada um? Responda considerando os seguintes exemplos (Vide anexos III, IV e V):
	(i) remédio produzido por uma farmácia de manipulação;
RESPOSTA: Sim, a empresa que produz medicamentos (farmácia de manipulação) está sujeita a incidência de ISS e ICMS, a depender do tipo de operação. Assim, o STF decidiu que a manipulação de medicamentos é uma prestação de serviços, sujeita ao ISS. No entanto, as operações que envolvem a venda de medicamentos de prateleira continuam sendo tributadas pelo ICMS, podendo, portanto, incidir ambos os tributos. 
Neste sentido, a base de cálculo do ISS é o preço do serviço de construção civil contratado, sendo a manipulação de medicamentos. Dela, só é possível deduzir o valor do material empregado se ele foi produzido pelo prestador fora do local da obra e se foi por ele comercializado com a incidência do ICMS.
	(ii) conserto de um veículo com a troca de uma peça do freio;
RESPOSTA: No caso em questão, o ICMS, traz como base de cálculo, o conserto e restauração de veículo, elencando as partes e peças empregadas e materiais consumidos em prestação de serviço para usuário final. Assim, considerando que o serviço de conserto e de restauração de veículos, quando prestado ao usuário final, está no campo de incidência do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISSQN, exceto peças e partes empregadas, que ficam sujeitas ao ICMS (item 14.01 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar 116/2003).
Portanto, às partes e peças a serem fornecidas com a respectiva prestação de serviço de conserto e restauração de veículos, a base de cálculo do ICMS deverá ser um valor não inferior ao preço corrente da mercadoria fornecida ou empregada (artigo 2º, inciso III, letra “b” c/c artigo 37, inciso III, letra “b”, ambos do RICMS/2000), todavia, nas situações em que as autopeças empregadas na prestação de serviço de conserto e restauração tenham sido adquiridas pelas oficinas com o ICMS retido pela sistemática de substituição tributária, nos termos do artigo 313-O do RICMS/2000, o estabelecimento prestador de serviço não deverá destacar o ICMS na Nota Fiscal, incidindo ISS E ICMS.
	(iii) prato feito por um chef renomado em um restaurante de luxo;
RESPOSTA: No caso em concreto, é necessário o respaldo do artigo 2º da Lei Complementar 87/1996, que trata do imposto dos Estados e do Distrito Federal sobre operações relativas à circulação de mercadorias, prestações de serviços e ICMS. Portanto não se incide ambos os impostos.
	(iv) calendário personalizado confeccionado por uma gráfica.
RESPOSTA: No caso em questão, a LC 116/03, prevaleceu o entendimento de que o ISS é aplicável nas saídas somente de impressos personalizados de uso do encomendante.
5. 	Considerando os enunciados dos artigos 3º e 4º da Lei Complementar nº 116/03, pergunta-se:
	a) Qual é o critério espacial da regra-matriz de incidência tributária do ISS? (Vide anexos VI e VII)
RESPOSTA: Conforme elenca o artigo 156, III, da Constituição Federal, o critério material da hipótese de incidência, contida na regra-matriz do ISS, é a prestação de serviçonão compreendido na competência tributária dos estados (artigo 155, II, CF), e definido em lei complementar. Assim, no que tange ao artigo 3º e 4º da LC 116, define que o município é competente para tributar o ISS, dando a definição do local da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, sendo, portanto, o município do fato gerador o ente competente.
	b) Qual critério deve ser utilizado para dirimir conflito de competência entre Municípios quando o prestador de um serviço está estabelecido em um Município, o tomador desse serviço está domiciliado em outro Município e o serviço é executado em um terceiro Município?
RESPOSTA: Com o advento da Lei Complementar 175, ficou estabelecido que as regras para o recolhimento do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS), deverá ser feita pelo município onde está o cliente (destino), e não mais na cidade-sede do prestador do serviço (origem).
	c) O que caracteriza estabelecimento para fins de incidência do ISS? Se uma empresa prestadora de serviços que está estabelecida no Município Santarém, Pará, desloca cinco funcionários para um espaço alugado no Município de Uruçuí, Piauí, para atender mais rapidamente alguns clientes pelo período de um mês, esse Município Uruçuí pode considerar que há estabelecimento prestador no seu território e cobrar ISS daquela empresa? E se, a partir do mês seguinte, eses mesmos funcionários forem deslocados para uma sala dentro do estabelecimento de um cliente específico, localizado no Município de Porto Velho, estado de Rondônia, e lá permanecerem por um ano executando as atividades da empresa, o Município de Porto Velho poderia considerar que ali há estabelecimento prestador para fins de cobrança do ISS? Justifique e fundamente sua resposta. (Vide anexo VIII)
RESPOSTA: O estabelecimento prestador de serviços, para fins determinar o local de incidência do ISSQN, é o local onde o serviço seja inteiramente desenvolvido e que exista efetivamente neste local a organização (complexo de bens) necessária para o exercício da atividade de prestar serviço.
Assim, a legislação tributária é regida pela Lei Complementar n° 116/2003; onde o art. 3° diz que o imposto é devido no local do estabelecimento prestador; ao passo que o art. 4° da mencionada Lei define o que é estabelecimento prestador; trazendo do advindo do referido artigo o entendimento de que o ISSQN sobre os serviços devido onde está sendo prestado o serviço, haja vista conter toda prestação do serviço e execução deste na sede dos tomadores do serviço.
Portanto, quando se há o deslocamento para a prestação do serviço será cobrado durante o período da prestação do serviço por aquela empresa o ISS no município em que ocorrer o fato gerador, qual seja a prestação do serviço.
Sugestão para pesquisa suplementar
•	MELO, José Eduardo Soares de. ISS – aspectos teóricos e práticos. São Paulo: Dialética. Capítulos I e II.
•	Artigo: “ISS e PIS-Cofins-Importação – Critérios espacial e pessoal na prestação internacional de serviços”, de Alberto Macedo. Revista Dialética de Direito Tributário, São Paulo, n. 187, p. 9-28, 2010.
•	Artigo: “O ISS e a territorialidade”, de Simone Costa Barreto, in VII Congresso Nacional de Estudos Tributários do IBET. São Paulo: Noeses.
•	Artigo:. A competência municipal para a criação do cadastro de prestadores de outros municípios como norma antievasiva. De Francielli Honorato Alves in Revista Dialética de Direito Tributário, v. 225
•	Artigo: “Imposto sobre Serviços (ISS) e cooperativas de trabalho”, de Lisandra Christian de Abreu, Revista Interesse Público – IP n. 69. 
•	Artigo: “ISS na Constituição – pressupostos positivos – arquétipo do ISS”, de Geraldo Ataliba e Aires F. Barreto, Revista de Direito Tributário n. 37.
•	Artigo: “Da incidência (ou não) do ISS e do ICMS sobre o software no regime tributário brasileiro”, de Jacqueline Mayer da Costa, publicado na Revista do CAAP n. 1/2009. 
•	ANDERLE, Ricardo. Conflitos de competência tributária entre o ISS, ICMS e IPI. São Paulo: Noeses. Capítulo 3, itens 3.2 e 3.4.
•	MOUSSALLEM, Tárek Moysés. Revogação em matéria tributária. São Paulo: Noeses. Capítulo 5, item 5.3.
•	MORAES, Bernardo Ribeiro. Doutrina e prática do imposto sobre serviços. São Paulo: Ed. RT.
•	OLIVEIRA, Júlio Maria. Internet e competência tributária. São Paulo: Dialética.
•	PIVA, Sílvia Helena Gomes. Dissertação de mestrado Aspecto espacial do imposto sobre serviço de qualquer natureza. Capítulos 6 e 7.
•	DÁCOMO, Natália de Nardi. Hipótese de incidência do ISS. São Paulo: Noeses. Capítulos II e III.
•	Artigo: “A natureza jurídica do ISS – Aplicação prática – Incidência nos casos de promoções de bailes por agremiações esportivas”, de Paulo de Barros Carvalho, Revista de Direito Tributário n. 23/24.
•	Artigo: “ISS – diversões públicas”, de Paulo de Barros Carvalho, Revista de Direito Tributário n. 17/18.
•	Artigo: “ISS – Locação e leasing”, de Geraldo Ataliba e Aires F. Barreto, Revista de Direito Tributário n. 51.
•	Artigo: “ICMS e ISS – estremação da incidência”, de Aires F. Barreto, Revista Dialética de Direito Tributário n. 71.
•	Artigo: “ISS (Impostos sobre serviços) na Constituição”, de José Souto Maior Borges, Revista de Direito Tributário n. 3.
•	Artigo: “ISS – Construção Civil – Subempreitadas – Base de Cálculo”, de Clélio Chiesa, Grandes questões atuais de direito tributário.
•	Artigo: “Natureza não cumulativa do ISS”, de Elisabeth Nazar Carrazza, Revista de Direito Tributário n. 19/20.
•	Artigo: “Inconstitucionalidades da Lei Complementar n.º 175/2020 na operacionalização da cobrança do ISS no local do domicílio do tomador de serviços”, de Francielli Honorato Alves. In: CARVALHO, Paulo de Barros (cood.); SOUZA, Priscila de (org.). Texto e contexto no direito tributário. São Paulo: Noeses, IBET, 2020, p. 403-428.
Anexo I
RE 651.703 
RECURSO EXTRAORDINÁRIO. CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. ISSQN. ART. 156, III, CRFB/88. CONCEITO CONSTITUCIONAL DE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA. ARTIGOS 109 E 110 DO CTN. AS OPERADORAS DE PLANOS PRIVADOS DE ASSISTÊNCIA À SAÚDE (PLANO DE SAÚDE E SEGURO-SAÚDE) REALIZAM PRESTAÇÃO DE SERVIÇO SUJEITA AO IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA-ISSQN, PREVISTO NO ART. 156, III, DA CRFB/88. 
1. O ISSQN incide nas atividades realizadas pelas Operadoras de Planos Privados de Assistência à Saúde (Plano de Saúde e Seguro-Saúde). 
2. A coexistência de conceitos jurídicos e extrajurídicos passíveis de recondução a um mesmo termo ou expressão, onde se requer a definição de qual conceito prevalece, se o jurídico ou o extrajurídico, impõe não deva ser excluída, a priori, a possibilidade de o Direito Tributário ter conceitos implícitos próprios ou mesmo fazer remissão, de forma tácita, a conceitos diversos daqueles constantes na legislação infraconstitucional, mormente quando se trata de interpretação do texto constitucional. 
3. O Direito Constitucional Tributário adota conceitos próprios, razão pela qual não há um primado do Direito Privado. 
4. O art. 110, do CTN, não veicula norma de interpretação constitucional, posto inadmissível interpretação autêntica da Constituição encartada com exclusividade pelo legislador infraconstitucional. 
5. O conceito de prestação de “serviços de qualquer natureza” e seu alcance no texto constitucional não é condicionado de forma imutável pela legislação ordinária, tanto mais que, de outra forma, seria necessário concluir pela possibilidade de estabilização com força constitucional da legislação infraconstitucional, de modo a gerar confusão entre os planos normativos. 
6. O texto constitucional ao empregar o signo “serviço”, que, a priori, conota um conceito específico na legislação infraconstitucional, não inibe a exegese constitucional que conjura o conceito de Direito Privado. 
7. A exegese da Constituição configura a limitação hermenêutica dos arts. 109 e 110 do Código Tributário Nacional, por isso que, ainda que a contraposição entre obrigações de dar e de fazer, para fins de dirimir o conflito de competência entre o ISS e o ICMS, seja utilizadano âmbito do Direito Tributário, à luz do que dispõem os artigos 109 e 110, do CTN, novos critérios de interpretação têm progressivamente ampliado o seu espaço, permitindo uma releitura do papel conferido aos supracitados dispositivos. 
8. A doutrina do tema, ao analisar os artigos 109 e 110, aponta que o CTN, que tem status de lei complementar, não pode estabelecer normas sobre a interpretação da Constituição, sob pena de restar vulnerado o princípio da sua supremacia constitucional. 
9. A Constituição posto carente de conceitos verdadeiramente constitucionais, admite a fórmula diversa da interpretação da Constituição conforme a lei, o que significa que os conceitos constitucionais não são necessariamente aqueles assimilados na lei ordinária. 
10. A Constituição Tributária deve ser interpretada de acordo com o pluralismo metodológico, abrindo-se para a interpretação segundo variados métodos, que vão desde o literal até o sistemático e teleológico, sendo certo que os conceitos constitucionais tributários não são fechados e unívocos, devendo-se recorrer também aos aportes de ciências afins para a sua interpretação, como a Ciência das Finanças, Economia e Contabilidade. 
11. A interpretação isolada do art. 110, do CTN, conduz à prevalência do método literal, dando aos conceitos de Direito Privado a primazia hermenêutica na ordem jurídica, o que resta inconcebível. Consequentemente, deve-se promover a interpretação conjugada dos artigos 109 e 110, do CTN, avultando o método sistemático quando estiverem em jogo institutos e conceitos utilizados pela Constituição, e, de outro, o método teleológico quando não haja a constitucionalização dos conceitos. 
12. A unidade do ordenamento jurídico é conferida pela própria Constituição, por interpretação sistemática e axiológica, entre outros valores e princípios relevantes do ordenamento jurídico. 
13. Os tributos sobre o consumo, ou tributos sobre o valor agregado, de que são exemplos o ISSQN e o ICMS, assimilam considerações econômicas, porquanto baseados em conceitos elaborados pelo próprio Direito Tributário ou em conceitos tecnológicos, caracterizados por grande fluidez e mutação quanto à sua natureza jurídica. 
14. O critério econômico não se confunde com a vetusta teoria da interpretação econômica do fato gerador, consagrada no Código Tributário Alemão de 1919, rechaçada pela doutrina e jurisprudência, mas antes em reconhecimento da interação entre o Direito e a Economia, em substituição ao formalismo jurídico, a permitir a incidência do Princípio da Capacidade Contributiva. 
15. A classificação das obrigações em “obrigação de dar”, de “fazer” e “não fazer”, tem cunho eminentemente civilista, como se observa das disposições no Título “Das Modalidades das Obrigações”, no Código Civil de 2002 (que seguiu a classificação do Código Civil de 1916), em: (i) obrigação de dar (coisa certa ou incerta) (arts. 233 a 246, CC); (ii) obrigação de fazer (arts. 247 a 249, CC); e (iii) obrigação de não fazer (arts. 250 e 251, CC), não é a mais apropriada para o enquadramento dos produtos e serviços resultantes da atividade econômica, pelo que deve ser apreciada cum grano salis. 
16. A Suprema Corte, ao permitir a incidência do ISSQN nas operações de leasing financeiro e leaseback (RREE 547.245 e 592.205), admitiu uma interpretação mais ampla do texto constitucional quanto ao conceito de “serviços” desvinculado do conceito de “obrigação de fazer” (RE 116.121), verbis: “EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. DIREITO TRIBUTÁRIO. ISS. ARRENDAMENTO MERCANTIL. OPERAÇÃO DE LEASING FINANCEIRO. ARTIGO 156, III, DA CONSTITUIÇÃO DO BRASIL. O arrendamento mercantil compreende três modalidades, [i] o leasing operacional, [ii] o leasing financeiro e [iii] o chamado leaseback. No primeiro caso há locação, nos outros dois, serviço. A lei complementar não define o que é serviço, apenas o declara, para os fins do inciso III do artigo 156 da Constituição. Não o inventa, simplesmente descobre o que é serviço para os efeitos do inciso III do artigo 156 da Constituição. No arrendamento mercantil (leasing financeiro), contrato autônomo que não é misto, o núcleo é o financiamento, não uma prestação de dar. E financiamento é serviço, sobre o qual o ISS pode incidir, resultando irrelevante a existência de uma compra nas hipóteses do leasing financeiro e do leaseback. Recurso extraordinário a que se nega provimento.” (grifo nosso)(RE 592905, Relator Min. EROS GRAU, Tribunal Pleno, julgado em 02/12/2009). 
17. A lei complementar a que se refere o art. 156, III, da CRFB/88, ao definir os serviços de qualquer natureza a serem tributados pelo ISS a) arrola serviços por natureza; b) inclui serviços que, não exprimindo a natureza de outro tipo de atividade, passam à categoria de serviços, para fim de incidência do tributo, por força de lei, visto que, se assim não considerados, restariam incólumes a qualquer tributo; e c) em caso de operações mistas, afirma a prevalência do serviço, para fim de tributação pelo ISS. 
18. O artigo 156, III, da CRFB/88, ao referir-se a serviços de qualquer natureza não os adstringiu às típicas obrigações de fazer, já que raciocínio adverso conduziria à afirmação de que haveria serviço apenas nas prestações de fazer, nos termos do que define o Direito Privado, o que contrasta com a maior amplitude semântica do termo adotado pela constituição, a qual inevitavelmente leva à ampliação da competência tributária na incidência do ISSQN. 
19. A regra do art. 146, III, “a”, combinado com o art. 146, I, CRFB/88, remete à lei complementar a função de definir o conceito “de serviços de qualquer natureza”, o que é efetuado pela LC nº 116/2003. 
20. A classificação (obrigação de dar e obrigação de fazer) escapa à ratio que o legislador constitucional pretendeu alcançar, ao elencar os serviços no texto constitucional tributáveis pelos impostos (v.g., serviços de comunicação – tributáveis pelo ICMS, art. 155, II, CRFB/88; serviços financeiros e securitários – tributáveis pelo IOF, art. 153, V, CRFB/88; e, residualmente, os demais serviços de qualquer natureza – tributáveis pelo ISSQN, art. 156. III, CRFB/88), qual seja, a de captar todas as atividades empresariais cujos produtos fossem serviços sujeitos a remuneração no mercado. 
21. Sob este ângulo, o conceito de prestação de serviços não tem por premissa a configuração dada pelo Direito Civil, mas relacionado ao oferecimento de uma utilidade para outrem, a partir de um conjunto de atividades materiais ou imateriais, prestadas com habitualidade e intuito de lucro, podendo estar conjugada ou não com a entrega de bens ao tomador. 
22. A LC nº 116/2003 imbricada ao thema decidendum traz consigo lista anexa que estabelece os serviços tributáveis pelo ISSQN, dentre eles, o objeto da presente ação, que se encontra nos itens 4.22 e 4.23, verbis: “Art. 1º O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador. (…) 4.22 – Planos de medicina de grupo ou individual e convênios para prestação de assistência médica, hospitalar, odontológica e congêneres. 4.23 – Outros planos de saúde que se cumpram através de serviços de terceiros contratados, credenciados, cooperados ou apenas pagos pelo operador do plano mediante indicação do beneficiário.” 
23. A exegese histórica revela que a legislação pretérita (Decreto-Lei nº 406/68) que estabelecia as normas gerais aplicáveis aos impostos sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre serviços de qualquer natureza já trazia regulamentação sobre o tema, com o escopo de alcançar estas atividades. 
24. A LC nº 116/2003 teve por objetivo ampliar o campo de incidência do ISSQN, principalmente no sentido de adaptar a sua anexa lista de serviços à realidade atual, relacionando numerosas atividades que não constavam dos atos legais antecedentes. 
25. A base de cálculo do ISSQN incidente tão somente sobre a comissão,vale dizer: a receita auferida sobre a diferença entre o valor recebido pelo contratante e o que é repassado para os terceiros prestadores dos serviços, conforme assentado em sede jurisprudencial.
27. Ex positis, em sede de Repercussão Geral a tese jurídica assentada é: “As operadoras de planos de saúde e de seguro-saúde realizam prestação de serviço sujeita ao Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN, previsto no art. 156, III, da CRFB/88”.
28. Recurso extraordinário DESPROVIDO.
(STF, RE 651703, Relator(a): LUIZ FUX, Tribunal Pleno, julgado em 29/09/2016, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-086, DIVULG 25-04-2017, PUBLIC 26-04-2017)
Anexo II
RE 784.439
RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM REPERCUSSÃO GERAL. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA - ISS. ART. 156, III, DA CARTA POLÍTICA. OPÇÃO CONSTITUCIONAL PELA LIMITAÇÃO DA CAPACIDADE TRIBUTÁRIA DOS MUNICÍPIOS POR MEIO DA ATRIBUIÇÃO À LEI COMPLEMENTAR DA FUNÇÃO DE DEFINIR OS SERVIÇOS TRIBUTÁVEIS PELO ISS. LISTAS DE SERVIÇOS ANEXAS AO DECRETO-LEI 406/1968 E LEI COMPLEMENTAR 116/2003. CARÁTER TAXATIVO COMPATÍVEL COM A CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA. 
1. Recursos extraordinários interpostos contra acórdãos do Tribunal de Justiça de Alagoas e do Superior Tribunal de Justiça relativos à exigência do ISS sobre determinadas atividades realizadas por instituição financeira. Processo selecionado, em caráter substitutivo, para dirimir a controvérsia constitucional definida no Tema 296 da repercussão geral. 
2. O recurso extraordinário interposto contra o acórdão proferido pelo Superior Tribunal de Justiça é inadmissível, porquanto as alegadas violações da Constituição Federal não se referem ao decidido neste acórdão, mas sim no julgamento efetuado pelo Tribunal de Justiça de Alagoas. 
3. O argumento de suposta afronta ao art. 5º, LV, da Constituição Federal, ou seja, a pretensão de reconhecimento da violação dos direitos fundamentais processuais ao contraditório e à ampla defesa por não ter sido realizada prova pericial requerida não tem pertinência jurídica no caso. O acórdão do Tribunal de Justiça do Estado do Alagoas decidiu que os documentos juntados foram suficientes para a valoração adequado dos fatos arguidos, bastante, portanto, para a formação do convencimento judicial. Entendimento contrário ao certificado no acórdão do Tribunal de Justiça local demandaria reexame da prova dos autos. Aplicação da Súmula 279/STF que afirma o não cabimento de recurso extraordinário quando necessária nova valoração das provas.
4. O acórdão recorrido excluiu parte da autuação fiscal por dizer respeito à atividades já tributadas pelo IOF. Fê-lo com exame apenas de dispositivos do Decreto 6.306/2007, não tendo havido exame do tratamento constitucional deste imposto da União. Ausente o prequestionamento do art. 153, III, da Constituição Federal, o recurso não pode ser conhecido quanto ao ponto. 
5. Ao determinar que compete à lei complementar definir os serviços tributáveis pelo ISS, a Constituição fez escolha pragmática para evitar que, a todo momento, houvesse dúvida se determinada operação econômica seria tributada como prestação de serviços ou de circulação de mercadorias, especialmente tendo em conta o caráter economicamente misto de muitas operações. 
6. Os precedentes judiciais formados por este Supremo Tribunal definiram interpretação jurídica no sentido do caráter taxativo das listas de serviços. Nesse sentido: RE 361.829, Rel. Ministro Carlos Velloso, Segunda Turma, DJ de 24.2.2006; RE 464.844 AgR, Rel. Ministro Eros Grau, Segunda Turma, DJe de 09.5.2008; RE 450.342 AgR, Rel. Ministro Celso de Mello, Segunda Turma, DJ 03.8.2007. 
7. As listas de serviços preveem ser irrelevante a nomenclatura dada ao serviço e trazem expressões para permitir a interpretação extensiva de alguns de seus itens, notadamente se socorrendo da fórmula “e congêneres”. Não existe obstáculo constitucional contra esta sistemática legislativa. Excessos interpretativos que venham a ocorrer serão dirimíveis pelo Poder Judiciário. 
8. Embora a lei complementar não tenha plena liberdade de qualificar como serviços tudo aquilo que queira, a jurisprudência do Supremo Tribunal Federal não exige que ela inclua apenas aquelas atividades que o Direito Privado qualificaria como tais. Precedentes nesse sentido julgados em regime de repercussão geral, a saber: RE 592.905, Rel. Ministro Eros Grau, e RE 651.703, Rel. Ministro Luiz Fux, em que examinadas as incidências do ISS, respectivamente, sobre as operações de arrendamento mercantil e sobre aquelas das empresas de planos privados de assistência à saúde. 
9. O enquadramento feito pelo Tribunal local de determinadas atividades em itens da lista anexa ao DL 406/1968 não pode ser revisto pelo Supremo Tribunal Federal. Eventual violação da Constituição Federal apresenta-se como ofensa reflexa e a análise do recurso extraordinário demanda a revaloração das provas produzidas no processo.
10. Recurso extraordinário interposto contra o acórdão proferido pelo Superior Tribunal de Justiça não conhecido. Recurso extraordinário contra o acórdão do Tribunal de Justiça de Alagoas parcialmente conhecido e, no mérito, não provido. 
11. Tese de repercussão geral: “É taxativa a lista de serviços sujeitos ao ISS a que se refere o art. 156, III, da Constituição Federal, admitindo-se, contudo, a incidência do tributo sobre as atividades inerentes aos serviços elencados em lei em razão da interpretação extensiva”.
(STF, RE 784439, Relator(a): ROSA WEBER, Tribunal Pleno, julgado em 29/06/2020, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-228, DIVULG 14-09-2020, PUBLIC 15-09-2020)
Anexo III
REsp 1.092.206/SP
CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. DELIMITAÇÃO DA COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA ENTRE ESTADOS E MUNICÍPIOS. ICMS E ISSQN. CRITÉRIOS. SERVIÇOS DE COMPOSIÇÃO GRÁFICA. SÚMULA 156 DO STJ.
1. Segundo decorre do sistema normativo específico (art. 155, II, § 2º, IX, b e 156, III da CF, art. 2º, IV, da LC 87/96 e art. 1º, § 2º, da LC 116/03), a delimitação dos campos de competência tributária entre Estados e Municípios, relativamente à incidência de ICMS e de ISSQN, está submetida aos seguintes critérios: (a) sobre operações de circulação de mercadoria e sobre serviços de transporte interestadual e internacional e de comunicações incide ICMS; (b) sobre operações de prestação de serviços compreendidos na lista de que trata a LC 116/03 (que sucedeu ao DL 406/68), incide ISSQN; e (c) sobre operações mistas, assim entendidas as que agregam mercadorias e serviços, incide o ISSQN sempre que o serviço agregado estiver compreendido na lista de que trata a LC 116/03 e incide ICMS sempre que o serviço agregado não estiver previsto na referida lista.
2. As operações de composição gráfica, como no caso de impressos personalizados e sob encomenda, são de natureza mista, sendo que os serviços a elas agregados estão incluídos na Lista Anexa ao Decreto-Lei 406/68 (item 77) e à LC 116/03 (item 13.05).
Consequentemente, tais operações estão sujeitas à incidência de ISSQN (e não de ICMS), Confirma-se o entendimento da Súmula 156/STJ:
"A prestação de serviço de composição gráfica, personalizada e sob encomenda, ainda que envolva fornecimento de mercadorias, está sujeita, apenas, ao ISS."
Precedentes de ambas as Turmas da 1ª Seção.
3. Recurso especial provido. Recurso sujeito ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 08/08.
(STJ, REsp n. 1.092.206/SP, relator Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira Seção, julgado em 11/3/2009, DJe de 23/3/2009.)
Anexo IV
ADI 3.142
Ação direta de inconstitucionalidade. Direito Tributário. ISS. Relações mistas ou complexas. Orientação da Corte sobre o tema. Subitem 3.04 da lista anexa à LC nº 116/03. Locação, sublocação, arrendamento, direito de passagem ou permissão de uso, compartilhado ou não, de ferrovia, rodovia, postes, cabos, dutos e condutos de qualquer natureza. Interpretação conforme. Necessidade de as situações descritas integrarem operação mista ou complexa. Local da ocorrência do fato gerador. Ausência de violação dosprincípios da razoabilidade ou da proporcionalidade. 1. Nas relações mistas ou complexas em que não seja possível claramente segmentar as obrigações de dar e de fazer – “seja no que diz com o seu objeto, seja no que concerne ao valor específico da contrapartida financeira” (Rcl nº 14.290/DF-AgR, Tribunal Pleno, Rel. Min. Rosa Weber) –, estando a atividade definida em lei complementar como serviço de qualquer natureza, nos termos do art. 156, III, da Constituição Federal, será cabível, a priori, a cobrança do imposto municipal. Aplicação do entendimento ao subitem 3.04 da lista anexa à LC nº 116/03. 2. O art. 3º, § 1º, da LC nº 116/03 não viola os princípios da proporcionalidade e da razoabilidade. Ele estabelece que se considera ocorrido o fato gerador e devido o imposto em cada município em cujo território haja extensão de ferrovia, rodovia, postes, cabos, dutos e condutos de qualquer natureza, objetos de locação, sublocação, arrendamento, direito de passagem ou permissão de uso, compartilhado ou não. Existência de unidade econômica, para fins de tributação, em cada uma dessas urbes, ainda que o sujeito passivo não tenha nelas instalado unidade de gerenciamento de atividades, filial ou mesmo infraestrutura operacional para calcular ou pagar o imposto. 3. Ação direta de inconstitucionalidade julgada parcialmente procedente, conferindo-se interpretação conforme à Constituição Federal ao subitem 3.04 da lista anexa à LC nº 116/03, a fim de se admitir a cobrança do ISS nos casos em que as situações nele descritas integrem relação mista ou complexa em que não seja possível claramente segmentá-las de uma obrigação de fazer, seja no que diz com o seu objeto, seja no que concerne ao valor específico da contrapartida financeira.
(ADI 3142, Relator(a): DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 05/08/2020, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-243 DIVULG 05-10-2020 PUBLIC 06-10-2020 REPUBLICAÇÃO: DJe-246 DIVULG 08-10-2020 PUBLIC 09-10-2020)
Anexo V
RE 603.136
Recurso extraordinário com repercussão geral. Tema 300. 2. Tributário. Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza. 3. Incidência sobre contrato de franquia. Possibilidade. Natureza híbrida do contrato de franquia. Reafirmação de jurisprudência. 4. Recurso extraordinário improvido. (RE 603136, Relator(a): GILMAR MENDES, Tribunal Pleno, julgado em 29/05/2020, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-149 DIVULG 15-06-2020 PUBLIC 16-06-2020)
Anexo VI
REsp 1.117.121/SP
TRIBUTÁRIO - ISS - PRESTAÇÃO DE SERVIÇO - CONSTRUÇÃO CIVIL - PROJETO, ASSESSORAMENTO NA LICITAÇÃO E GERENCIAMENTO DA OBRA CONTRATADA - COMPETÊNCIA DO MUNICÍPIO ONDE SE REALIZOU O SERVIÇO DE CONSTRUÇÃO - CONTRATO ÚNICO SEM DIVISÃO DOS SERVIÇOS PRESTADOS.
1. A competência para cobrança do ISS, sob a égide do DL 406/68 era o do local da prestação do serviço (art. 12), o que foi alterado pela LC 116/2003, quando passou a competência para o local da sede do prestador do serviço (art. 3º).
2. Em se tratando de construção civil, diferentemente, antes ou depois da lei complementar, o imposto é devido no local da construção (art.12, letra "b" do DL 406/68 e art.3º, da LC 116/2003).
3. Mesmo estabeleça o contrato diversas etapas da obra de construção, muitas das quais realizadas fora da obra e em município diverso, onde esteja a sede da prestadora, considera-se a obra como uma universalidade, sem divisão das etapas de execução para efeito de recolhimento do ISS.
4. Discussão de honorários advocatícios prejudicada em razão da inversão dos ônus da sucumbência.
5. Recurso Especial conhecido e provido.
6. Recurso especial decidido sob o rito do art. 543-C do CPC. Adoção das providências previstas no § 7º do art. 543-C do CPC e nos arts.
5º, II e 6º da Resolução STJ nº 8/2008.
(STJ, REsp n. 1.117.121/SP, relatora Ministra Eliana Calmon, Primeira Seção, julgado em 14/10/2009, DJe de 29/10/2009.)
Anexo VII
REsp 1.060.210/SC
RECURSO ESPECIAL. TRIBUTÁRIO. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. INCIDÊNCIA DE ISS SOBRE ARRENDAMENTO MERCANTIL FINANCEIRO. QUESTÃO PACIFICADA PELO STF POR OCASIÃO DO JULGAMENTO DO RE 592.905/SC, REL. MIN. EROS GRAU, DJE 05.03.2010. SUJEITO ATIVO DA RELAÇÃO TRIBUTÁRIA NA VIGÊNCIA DO DL 406/68: MUNICÍPIO DA SEDE DO ESTABELECIMENTO PRESTADOR. APÓS A LEI 116/03: LUGAR DA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO. LEASING. CONTRATO COMPLEXO. A CONCESSÃO DO FINANCIAMENTO É O NÚCLEO DO SERVIÇO NA OPERAÇÃO DE LEASING FINANCEIRO, À LUZ DO ENTENDIMENTO DO STF. O SERVIÇO OCORRE NO LOCAL ONDE SE TOMA A DECISÃO ACERCA DA APROVAÇÃO DO FINANCIAMENTO, ONDE SE CONCENTRA O PODER DECISÓRIO, ONDE SE SITUA A DIREÇÃO GERAL DA INSTITUIÇÃO. O FATO GERADOR NÃO SE CONFUNDE COM A VENDA DO BEM OBJETO DO LEASING FINANCEIRO, JÁ QUE O NÚCLEO DO SERVIÇO PRESTADO É O FINANCIAMENTO. IRRELEVANTE O LOCAL DA CELEBRAÇÃO DO CONTRATO, DA ENTREGA DO BEM OU DE OUTRAS ATIVIDADES PREPARATÓRIAS E AUXILIARES À PERFECTIBILIZAÇÃO DA RELAÇÃO JURÍDICA, A QUAL SÓ OCORRE EFETIVAMENTE COM A APROVAÇÃO DA PROPOSTA PELA INSTITUIÇÃO FINANCEIRA. BASE DE CÁLCULO. PREJUDICADA A ANÁLISE DA ALEGADA VIOLAÇÃO DO ART. 148 DO CTN E 9 DO DL 406/68. RECURSO ESPECIAL DE POTENZA LEASING S/A ARRENDAMENTO MERCANTIL PARCIALMENTE PROVIDO PARA JULGAR PROCEDENTES OS EMBARGOS À EXECUÇÃO E RECONHECER A ILEGITIMIDADE ATIVA DO MUNICÍPIO DE TUBARÃO/SC PARA EXIGIR O IMPOSTO. INVERSÃO DOS ÔNUS DE SUCUMBÊNCIA. ACÓRDÃO SUBMETIDO AO PROCEDIMENTO DO ART. 543-C DO CPC E DA RESOLUÇÃO 8/STJ.
1. O colendo STF já afirmou (RE 592. 905/SC) que ocorre o fato gerador da cobrança do ISS em contrato de arrendamento mercantil. O eminente Ministro EROS GRAU, relator daquele recurso, deixou claro que o fato gerador não se confunde com a venda do bem objeto do leasing financeiro, já que o núcleo do serviço prestado é o financiamento.
2. No contrato de arrendamento mercantil financeiro (Lei 6.099/74 e Resolução 2.309/96 do BACEN), uma empresa especialmente dedicada a essa atividade adquire um bem, segundo especificações do usuário/consumidor, que passa a ter a sua utilização imediata, com o pagamento de contraprestações previamente acertadas, e opção de, ao final, adquiri-lo por um valor residual também contratualmente estipulado. Essa modalidade de negócio dinamiza a fruição de bens e não implica em imobilização contábil do capital por parte do arrendatário: os bens assim adquiridos entram na contabilidade como custo operacional (art. 11 e 13 da Lei 6.099/74). Trata-se de contrato complexo, de modo que o enfrentamento da matéria obriga a identificação do local onde se perfectibiliza o financiamento, núcleo da prestação do serviços nas operações de leasing financeiro, à luz do entendimento que restou sedimentado no Supremo Tribunal Federal.
3. O art. 12 do DL 406/68, com eficácia reconhecida de lei complementar, posteriormente revogado pela LC 116/2003, estipulou que, à exceção dos casos de construção civil e de exploração de rodovias, o local da prestação do serviço é o do estabelecimento prestador.
4. A opção legislativa representa um potente duto de esvaziamento das finanças dos Municípios periféricos do sistema bancário, ou seja, através dessa modalidade contratual se instala um mecanismo altamente perverso de sua descapitalização em favor dos grandes centros financeiros do País.
5. A interpretação do mandamento legal leva a conclusão de ter sido privilegiada a segurança jurídica do sujeito passivo da obrigação tributária, para evitar dúvidas e cobranças de impostos em duplicata, sendo certo que eventuais fraudes (como a manutenção de sedes fictícias) devem ser combatidas por meio da fiscalização e não do afastamento da norma legal, o que traduziria verdadeira quebra do princípio da legalidade tributária.
6. Após a vigência da LC 116/2003 é que se pode afirmar que, existindo unidade econômica ou profissional do estabelecimento prestador no Município onde o serviço é perfectibilizado, ou seja, onde ocorrido o fato gerador tributário, ali deverá ser recolhido o tributo.
7. O contrato de leasing financeiro é um contrato complexo no qual predomina o aspecto financeiro, tal qual assentado pelo STF quando dojulgamento do RE 592.905/SC, Assim, há se concluir que, tanto na vigência do DL 406/68 quanto na vigência da LC 116//203, o núcleo da operação de arrendamento mercantil, o serviço em si, que completa a relação jurídica, é a decisão sobre a concessão, a efetiva aprovação do financiamento.
8. As grandes empresas de crédito do País estão sediadas ordinariamente em grandes centros financeiros de notável dinamismo, onde centralizam os poderes decisórios e estipulam as cláusulas contratuais e operacionais para todas suas agências e dependências.
Fazem a análise do crédito e elaboram o contrato, além de providenciarem a aprovação do financiamento e a consequente liberação do valor financeiro para a aquisição do objeto arrendado, núcleo da operação. Pode-se afirmar que é no local onde se toma essa decisão que se realiza, se completa, que se perfectibiliza o negócio. Após a vigência da LC 116.2003, assim, é neste local que ocorre a efetiva prestação do serviço para fins de delimitação do sujeito ativo apto a exigir ISS sobre operações de arrendamento mercantil.
9. O tomador do serviço ao dirigir-se à concessionária de veículos não vai comprar o carro, mas apenas indicar à arrendadora o bem a ser adquirido e posteriormente a ele disponibilizado. Assim, a entrega de documentos, a formalização da proposta e mesmo a entrega do bem são procedimentos acessórios, preliminares, auxiliares ou consectários do serviço cujo núcleo - fato gerador do tributo - é a decisão sobre a concessão, aprovação e liberação do financiamento.
10. Ficam prejudicadas as alegações de afronta ao art. 148 do CTN e ao art. 9o. do Decreto-Lei 406/68, que fundamente a sua tese relativa à ilegalidade da base de cálculo do tributo.
11. No caso dos autos, o fato gerador originário da ação executiva refere-se a período em que vigente a DL 406/68. A própria sentença afirmou que a ora recorrente possui sede na cidade de Osasco/SP e não se discutiu a existência de qualquer fraude relacionada a esse estabelecimento; assim, o Município de Tubarão não é competente para a cobrança do ISS incidente sobre as operações realizadas pela empresa Potenza Leasing S.A. Arrendamento Mercantil, devendo ser dado provimento aos Embargos do Devedor, com a inversão dos ônus sucumbenciais.
12. Recurso Especial parcialmente provido para definir que: (a) incide ISSQN sobre operações de arrendamento mercantil financeiro; (b) o sujeito ativo da relação tributária, na vigência do DL 406/68, é o Município da sede do estabelecimento prestador (art. 12); (c) a partir da LC 116/03, é aquele onde o serviço é efetivamente prestado, onde a relação é perfectibilizada, assim entendido o local onde se comprove haver unidade econômica ou profissional da instituição financeira com poderes decisórios suficientes à concessão e aprovação do financiamento - núcleo da operação de leasing financeiro e fato gerador do tributo; (d) prejudicada a análise da alegada violação ao art. 148 do CTN; (e) no caso concreto, julgar procedentes os Embargos do Devedor, com a inversão dos ônus sucumbenciais, ante o reconhecimento da ilegitimidade ativa do Município de Tubarão/SC para a cobrança do ISS. Acórdão submetido ao procedimento do art. 543-C do CPC e da Resolução 8/STJ.
(STJ, REsp n. 1.060.210/SC, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Seção, julgado em 28/11/2012, DJe de 5/3/2013.)
Anexo VIII
AgRg no AREsp n. 299.489/MS
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. ISS. SERVIÇOS DE INFORMÁTICA PRESTADOS NA VIGÊNCIA DA LC 116/2003, POR EMPRESA QUE NÃO POSSUI UNIDADE AUTÔNOMA (FILIAL, AGÊNCIA, SUCURSAL) FORA DO MUNICÍPIO EM QUE ESTABELECIDA A SUA SEDE. SUJEITO ATIVO.
1. O STJ definiu o sujeito ativo do ISS incidente sobre serviço prestado na vigência da LC 116/2003 nos seguintes termos: a) "como regra geral, o imposto é devido no local do estabelecimento prestador, compreendendo-se como tal o local onde a empresa que é o contribuinte desenvolve a atividade de prestar serviços, de modo permanente ou temporário, sendo irrelevantes para caracterizá-lo as denominações de sede, filial, agência, posto de atendimento, sucursal, escritório de representação, contato ou quaisquer outras que venham a ser utilizadas; b) na falta de estabelecimento do prestador, no local do domicílio do prestador. Assim, o imposto somente será devido no domicílio do prestador se no local onde o serviço for prestado não houver estabelecimento do prestador (sede, filial, agência, posto de atendimento, sucursal, escritório de representação); c) nas hipóteses previstas nos incisos I a XXII, acima transcritos, mesmo que não haja local do estabelecimento prestador, ou local do domicílio do prestador, o imposto será devido nos locais indicados nas regras de exceção".
2. Orientação adotada no julgamento do RESP 1.117.121/SP, no regime do art. 543-C do CPC.
3. No caso dos autos, a empresa não possui unidade autônoma (filial, agência, sucursal, etc.) fora do Município de Campo Grande, onde instalada sua sede, razão pela qual a própria agravante esclarece que os serviços foram prestados mediante deslocamento de recursos humanos e materiais do seu estabelecimento para as outras praças.
Essa informação é corroborada pelas notas fiscais de prestação de serviços, onde consta que o prestador é o estabelecimento sediado no Município de Campo Grande (se houvesse unidade autônoma, a nota fiscal de prestação de serviços indicaria a respectiva inscrição no CNPJ e o endereço da filial ou sucursal).
4. Dessa forma, inexistindo estabelecimento/unidade autônoma nas diversas municipalidades em que os serviços de informática são prestados (mediante deslocamento de recursos humanos e materiais), o ISS é devido ao Município de Campo Grande.
5. Agravo Regimental não provido.
(STJ, AgRg no AREsp n. 299.489/MS, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 8/4/2014, DJe de 18/6/2014.)
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