6 - Classificação e Aspectos Contábeis dos Custos

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Unidade 2
Classificação e aspectos 
contábeis dos custos
Contabilidade 
de Custos
Diretor Executivo 
DAVID LIRA STEPHEN BARROS
Gerente Editorial 
CRISTIANE SILVEIRA CESAR DE OLIVEIRA
Projeto Gráfico 
TIAGO DA ROCHA
Autoras 
LUCIANE ROSA DE OLIVEIRA
A AUTORA
Luciane Rosa de Oliveira 
Olá. Meu nome é Luciane Rosa de Oliveira. Sou formada em 
Administração de Empresas e em Ciências Contábeis, além de possuir 
mestrado em Administração e formação pedagógica, o que propicia a 
licenciatura no curso de Administração, com uma experiência técnico-
profissional na área de planejamento através de projetos e ainda 
conhecimento na área empresarial de mais de 14 anos. Passei por empresas 
como prefeituras, empresas do ramo farmacêutico e agropecuário, sendo 
que além da experiência em empresas descobri uma nova paixão, que 
é a docência. Então, desde 2012 atuo como docente trabalhando com 
ensino técnico e posteriormente com nível superior. Sou apaixonada 
pelo que faço e adoro transmitir minha experiência de vida àqueles que 
estão iniciando em suas profissões. Por isso, fui convidada pela Editora 
Telesapiens a integrar seu elenco de autores independentes. Estou muito 
feliz em poder ajudar você nesta fase de muito estudo e trabalho. Conte 
comigo! 
ICONOGRÁFICOS
Olá. Esses ícones irão aparecer em sua trilha de aprendizagem toda vez 
que:
INTRODUÇÃO:
para o início do 
desenvolvimento de 
uma nova compe-
tência;
DEFINIÇÃO:
houver necessidade 
de se apresentar um 
novo conceito;
NOTA:
quando forem 
necessários obser-
vações ou comple-
mentações para o 
seu conhecimento;
IMPORTANTE:
as observações 
escritas tiveram que 
ser priorizadas para 
você;
EXPLICANDO 
MELHOR: 
algo precisa ser 
melhor explicado ou 
detalhado;
VOCÊ SABIA?
curiosidades e 
indagações lúdicas 
sobre o tema em 
estudo, se forem 
necessárias;
SAIBA MAIS: 
textos, referências 
bibliográficas e links 
para aprofundamen-
to do seu conheci-
mento;
REFLITA:
se houver a neces-
sidade de chamar a 
atenção sobre algo 
a ser refletido ou dis-
cutido sobre;
ACESSE: 
se for preciso aces-
sar um ou mais sites 
para fazer download, 
assistir vídeos, ler 
textos, ouvir podcast;
RESUMINDO:
quando for preciso 
se fazer um resumo 
acumulativo das últi-
mas abordagens;
ATIVIDADES:
quando alguma 
atividade de au-
toaprendizagem for 
aplicada;
TESTANDO:
quando o desen-
volvimento de uma 
competência for 
concluído e questões 
forem explicadas;
SUMÁRIO
Funcionamento da separação entre custos e despesas .............10
Afinal, o que são custos? .......................................................................................................... 10
Despesas dentro das organizações .................................................................................. 14
Diferença entre custos e despesas.................................................................................... 15
Outros desembolsos realizados ........................................................................................... 16
Nomenclaturas e classificação dos custos ......................................... 19
Custos quanto à natureza ......................................................................................................... 19
Custos quanto à função ............................................................................................................ 20
Custos quanto à contabilização nas empresas......................................................... 21
Custos realizados ......................................................................................................... 21
Custos a realizar .......................................................................................................... 21
Custos quanto à apuração........................................................................................................22
Custos quanto à formação .......................................................................................................23
Custos quanto à ocorrência .....................................................................................................25
Custos diretos - indiretos - fixos - variáveis - primários e de 
transformação ....................................................................................................29
Custos diretos e indiretos ........................................................................................................29
Custos fixos e variáveis ............................................................................................................. 30
Custos primários e de transformação .............................................................................. 31
Execução dos procedimentos básicos de contabilização de 
custos .....................................................................................................................33
Custo do produto vendido ......................................................................................................33
Custo com MOD ...............................................................................................................................35
Custo com encargos sociais ...................................................................................................35
7
UNIDADE
02
Contabilidade de Custos
8
INTRODUÇÃO
Você sabia que a área de contabilidade de custos é um ramo da 
contabilidade e uma das áreas com maior demanda nas organizações 
públicas e privadas? Através do entendimento sobre os custos dentro da 
organização, o gestor poderá tomar as decisões que são relevantes para 
o sucesso da organização, sendo aplicada em empresas da indústria ou 
ainda em empresas prestadoras de serviços. 
Saber diferenciar custos de despesas ou ainda entender a separação 
entre as diferentes formas de levantamento dos custos é essencial para o 
gestor entender como os preços de venda são formados e o preço de um 
produto poderá se tornar um diferencial, uma vantagem competitiva para 
a empresa. Então, vamos entender um pouco mais sobre a diferenciação 
entre os custos. 
Agora você vai entender e diferenciar os custos dentro de um 
produto entendendo a importância de distinguir cada um desses custos e 
como eles impactam nos preços dos produtos. Vamos lá! Bons estudos!
Contabilidade de Custos
9
OBJETIVOS
Olá. Seja muito bem-vindo à Unidade 2. Nosso objetivo é auxiliar 
você no desenvolvimento das seguintes competências profissionais até o 
término desta etapa de estudos:
1. Compreender como funciona a separação entre custos e despesas.
2. Entender as nomenclaturas e a classificação dos custos.
3. Identificar o que são custos diretos, indiretos, fixos, variáveis, primários 
e de transformação.
4. Executar os procedimentos básicos de contabilização de custos.
Então? Preparado para uma viagem sem volta rumo ao conhecimento? 
Ao trabalho!
Contabilidade de Custos
10 Contabilidade de Custos
Funcionamento da separação entre 
custos e despesas 
INTRODUÇÃO:
Ao término desta competência você será capaz de entender 
como funciona a contabilidade de custos, compreendendo 
a diferenciação entre as nomenclaturas referentes a custos, 
como os diretos, indiretos, fixos, variáveis e primários e de 
transformação. Isso será fundamental para o exercício de 
sua profissão. Conhecer essa diferenciação e aplicação é 
essencial para o gestor na tomada de decisões dentro da 
organização. E então? Motivado para desenvolver esta 
competência? Vamos lá. Avante!
Afinal, o que são custos? 
A sociedade do século XXI é de consumo. Você deve consumir desde 
o alimento que está na sua mesa até os produtos que tem na sua casa. Deve 
estar na frente de um computador ou smartphone lendo esse material ou 
ainda entra na internet para escolher seu novo telefone. Mas nem sempre 
a sociedade foi assim. Inicialmente, o homem vivia da extração, do 
transporte e da distribuição. Com o passar do tempo novas demandas 
foram criadase a Revolução Industrial foi um marco na mecanização dos 
processos industriais, tendo quatro classes bem definidas que faziam 
todo o processo, sendo elas: classe operária, classe empresária, classe 
governadora e classe emprestadora. Vamos ver detalhadamente cada 
uma dessas classes de acordo com Dutra (2017):
 • Classe operária – são os responsáveis pela transformação do bem, 
visando agregar valor. Para isso, recebem um valor mensal como 
remuneração pelo seu tempo, que é o salário.
 • Classe empresária – são os que organizam o processo produtivos, 
sendo os donos dos meios de produção, a remuneração é feita 
pelo lucro que a empresa gera. São eles que ordenam os fatores 
de produção que são natureza, trabalho e capital. 
11Contabilidade de Custos
 • Classe governadora – são os que regulam o funcionamento, dessa 
forma cobram impostos e taxas para exercerem suas funções, 
como segurança, educação e saúde. 
 • Classe emprestadora – empresta valores financeiros para que a 
classe empresária possa realizar suas atividades e recebem no 
final do período juros dos valores aplicados.
Hoje vivemos uma nova fase da revolução industrial, a qual podemos 
dizer que é uma fase tecnológica, e a vinda da internet abriu grandes 
oportunidades de negócios às empresas, porém essas precisam estar atentas 
para acompanhar tais mudanças. 
Figura 1: Revolução Industrial
 
Fonte: Freepik
Além das mudanças tecnológicas, as empresas precisam entender 
que independentemente do seu tamanho e porte, do seu tamanho ou 
enquadramento, precisam desembolsar valores para o andamento da 
empresa, seja para a aquisição de mercadoria ou para a transformação de 
um bem visando a criação de valor.
Todas as organizações precisam desembolsar valores que podem 
ser para pagamento de custos, de despesas ou de investimentos para a 
empresa. Para você entender melhor, vamos ao exemplo a seguir: 
Mariana é uma jovem que sempre teve o sonho de ter a sua 
própria loja e sua própria marca de roupas femininas. Com apoio dos 
seus familiares e uma pesquisa de mercado, ela resolveu abrir a sua tão 
sonhada loja. Mas, ao se deparar com a abertura da empresa começou 
a analisar que existiam custos que envolviam a confecção das roupas, a 
12 Contabilidade de Custos
aquisição das roupas e os valores que não estavam diretamente ligados 
à produção, como propaganda nas redes sociais, o impulsionamento 
da marca por meio da mídia digital paga e ainda os impostos, que eram 
muitos. Como Mariana deve prosseguir? Todos os valores pagos pela 
empresa são custos ou existem ouros tipos de desembolso?
Figura 2: Loja da Mariana
Fonte: Freepik
Primeiramente, precisamos saber que os desembolsos ou gastos 
da empresa são pagamentos que a empresa efetua. Esses pagamentos 
podem ser custos, despesas, investimentos, perda ou doação ou ainda 
aquisições para imobilizado, que não são depreciáveis. 
As contas referentes a custos, despesas e perdas ou doações 
interferem diretamente no preço de venda do produto e ainda no resultado 
no final do período da empresa, ou seja, aumentam ou diminuem o lucro 
da empresa. Voltando ao caso da empresa de roupas de Mariana, quanto 
maior for os custos dos produtos, maior será o valor de venda, não é 
mesmo? 
E as contas que geram desembolsos (pagamentos) para aquisição 
de investimentos ou de imobilizados não depreciáveis irão atingir 
diretamente as contas do patrimônio, ou seja, o balanço da empresa, 
no caso anterior, os valores que Mariana pagar para a aquisição de um 
notebook para o controle dos gastos, por exemplo, ou ainda a aquisição 
de máquinas para a fabricação das roupas ou de móveis para a empresa. 
13Contabilidade de Custos
Esses são exemplos de compras que são classificados como 
investimentos e que afetarão o patrimônio da empresa, pois a aquisição 
desses bens aumentará seu patrimônio. 
Figura 3: Desembolsos dentro da empresa
Imobilizado não 
depreciável
Investimento
Perda + doação
Despesa
Custo
Preço
=
Gasto
=
Desembolso
Resultado
Resultado
Resultado
Estoque
Contas ativadas Patrimônio
Fonte: Dutra, 2017, p. 16.
Se existem diferentes nomenclaturas para os desembolsos dentro 
de uma empresa, começa-se com a ideia de custos, que são valores 
que todas as empresas possuem, que por definição temos a seguinte 
conceituação, conforme Dutra (2017, p. 16): 
DEFINIÇÃO:
Custo é a parcela do gasto que é aplicada na produção ou em 
qualquer outra função de custo, gasto esse desembolsado 
ou não. Custo é o valor aceito pelo comprador para adquirir 
um bem ou é a soma de todos os valores agregados ao 
bem desde sua aquisição, até que ele atinja o estágio de 
comercialização.
Se os custos são todas as somas de valores de itens que agregam 
valor ao bem até sua comercialização, existem outros desembolsos de 
valores que não estão diretamente ligados ao produto em si, são outros 
gastos que a empresa tem para sua manutenção, que são as despesas.
14 Contabilidade de Custos
Despesas dentro das organizações
A conceituação sobre despesa, conforme Dutra (2017, 
p. 16) é a seguinte: 
é a parcela do gasto que ocorre desligada das atividades 
de elaboração dos bens e serviços. São os gastos incorridos 
durante as operações de comercialização. Ela é representada 
pelo consumo de bens e serviços em decorrência direta e 
indireta da obtenção de receitas. Tecnicamente, a parcela 
ou a totalidade do custo que integra a produção vendida é 
uma despesa, tenha ela ligação ou não com as atividades de 
elaboração de bens e serviços.
Podemos considerar que as despesas dentro da organização 
podem receber quatro classificações (CREPALDI; CREPALDI, 2018): 
 • Administrativa – são gastos referentes às atividades de apoio 
dentro da organização.
 • Comercial – são gastos que visam a geração de receita, podendo 
ser em propaganda, comissões etc.
Figura 5: Propaganda é um exemplo de despesa
Fonte: Pixabay
O Mc Donalds é uma das empresas que investe muito em 
propaganda, seja nos meios de comunicação ou como no exemplo acima, 
sua marca registrada é o M. 
15Contabilidade de Custos
Quer conhecer mais sobre a história do Mc Donalds? No ano de 
2016 estreou o filme “Fome de poder”, que conta a história dos irmãos Mc 
Donalds e como um simples restaurante de comida rápida se transformou 
em uma multinacional renomada, presente em diversos países. 
 • Financeira – são gastos que a empresa possui em decorrência da 
necessidade de pagamento de juros sobre capital emprestado, 
normalmente de bancos.
 • Tributária – são valores pagos referentes aos impostos ou às taxas.
Figura 5: Classificação das despesas dentro da organização
Despesas
Administrativas Comerciais Financeiras Tributárias
Fonte: Elaborada pela autora com base em Crepaldi e Crepaldi, 2018.
Diferença entre custos e despesas
Contabilmente existem diferenças entre custos e despesas, que 
assim podemos definir: 
Tabela 1: Diferença entre custos e despesas
Custos Despesas
É um gasto devido à 
produção de um bem. 
Não está relacionado com o processo pro-
dutivo.
Só afetará na parcela do 
seu gasto no produto 
vendido.
São os demais fatores, como administrativo, 
financeiro, comercial e tributário.
Afetará diretamente no 
preço do produto.
Afetará diretamente no resultado do exer-
cício.
Fonte: Elaborada pela autora com base em Crepaldi e Crepaldi, 2018.
16 Contabilidade de Custos
Outros desembolsos realizados
Mas dentro da organização nem todos os produtos fabricados são 
vendidos. Existem matérias-primas ou ainda produtos que são perdidos 
no meio do processo. Esses itens são denominados como perda, por 
definição temos a seguinte conceituação sobre perda, conforme Dutra 
(2017, p. 16) É um gasto involuntário e anormal que ocorre sem intenção de 
obtenção de receita. Portanto, o gasto normal de matéria-prima excedente 
no processo produtivo, embora não integre o produto final, é um custo, 
pois se trata de esforço empreendido com o objetivode alcançar receitas, 
ao passo que a matéria-prima e outros itens perdidos por acidentes, tais 
como inundações, incêndios etc. se constituem em perda e não em custo. 
Em outros casos, as empresas perdem valores com doações, que 
são gastos realizados de forma voluntária, ou seja, com a intenção dos 
gestores. Sobre doação, é um caso comum a muitas empresas mundiais 
para a filantropia, por exemplo. Temos por definição o seguinte conceito 
sobre doação, conforme Dutra (2017, p. 16). Doação é um gasto voluntário 
efetuado sem intenção de obtenção de receita e sem qualquer ligação 
com as atividades para as quais a empresa foi criada. 
Você sabia que até 2015 a lei eleitoral brasileira permitia a doação 
de recursos de empresas (pessoas jurídicas) a partidos políticos? O que 
você acha sobre isso? 
REFLITA:
Uma prática obrigatória das empresas de capital aberto 
é a apresentação anual de seus balanços nos meios de 
comunicação, assim fica evidente todas as contas do balanço 
da empresa. No Brasil, muitas empresas realizaram doação 
de dinheiro para o financiamento de campanha de políticos 
até 2015. Muitas empresas se utilizavam dessa tática, visando 
apoio governamental. Leia a o artigo “Um estudo sobre as 
doações realizadas pelas companhias de capital aberto aos 
partidos políticos nas eleições brasileiras em 2014” e reflita 
sobre essa prática que pode ser realizada, mas será que 
moralmente ela é aceita? Qual a sua opinião sobre isso?
17Contabilidade de Custos
Outra forma do uso do dinheiro em uma empresa é o investimento, 
que é o investimento em busca de benefícios para a empresa no futuro. 
A definição que temos sobre investimento é conforme Dutra (2017, p. 16): 
É um gasto ativado em função de vida útil e de geração de benefícios 
futuros. Sob o aspecto estritamente contábil, o investimento é um bem de 
caráter permanente, não destinado à venda nem a objetivos sociais. 
Figura 3: Desembolsos dentro da empresa
Fonte: Pixabay
Para o Pronunciamento Técnico CPC 28 (2014), investimento é 
considerado como:
Propriedade (terreno ou edifício – ou parte de edifício – ou 
ambos) mantida (pelo proprietário ou pelo arrendatário como 
ativo de direito de uso) para auferir aluguel ou para valorização 
do capital ou para ambas e, não, para: (Alterado pela Revisão 
CPC 13) (a) uso na produção ou fornecimento de bens ou 
serviços ou para finalidades administrativas; ou (b) venda no 
curso ordinário do negócio. (CPC, 2014)
Além disso, esse pronunciamento discorre que as propriedades são 
exemplos de investimento, podendo ser terrenos que visem a valoração 
ao longo do tempo, terrenos mantidos para o futuro, edifícios arrendados 
pela empresa ou ainda edifício que esteja sendo construído para novas 
instalações da empresa. 
18 Contabilidade de Custos
SAIBA MAIS:
Quer se aprofundar neste tema? Recomendamos o 
acesso à seguinte fonte de consulta e aprofundamento: 
Pronunciamento técnico 28 do Comitê de Pronunciamento 
Contábil (CPC 28) de 2014. Clique aqui.
Agora você já sabe que dentro da organização existem diferentes 
formas de desembolsos além de custos e despesas, entendendo que 
cada tipo possui uma nomenclatura e deve ser contabilizado dentro do 
seu grupo, visando a padronização das contas dentro da organização. 
RESUMINDO:
E então? Gostou do que lhe mostramos? Aprendeu mesmo 
tudinho? Agora, só para termos certeza de que você 
realmente entendeu o tema de estudo deste capítulo, vamos 
resumir tudo o que vimos. Você deve ter aprendido que as 
empresas possuem gastos com custos e despesas, sendo 
que os custos afetam diretamente no preço de um produto 
e as despesas afetam o resultado do exercício. Que as 
despesas podem ser administrativas, tributárias, comerciais 
e financeiras. Também foram abordados outros conceitos de 
gastos dentro da empresa, como a perda, que são valores 
perdidos durante o processo produtivo e investimento, 
que são valores alocados visando retornos futuros para a 
organização. Aprendeu também que as empresas podem 
fazer doações para filantropia, por exemplo, e que no Brasil, 
até 2015, as empresas podiam fazer dações a partidos 
políticos.
http://static.cpc.aatb.com.br/Documentos/320_CPC_28_rev%2014.pdf
19Contabilidade de Custos
Nomenclaturas e classificação dos custos
INTRODUÇÃO:
Mas afinal, como uma empresa consegue definir seus 
custos? Existem definições quanto à natureza dos custos, 
à função, à contabilização à apuração, à formação e quanto 
à ocorrência. Neste capítulo veremos cada uma dessas 
características.
Custos quanto à natureza
Imagine a seguinte situação: Aparício é o responsável pela 
contabilidade da empresa Orelhana que produz cervejas artesanais. No 
momento da contabilização ele utiliza o termo “produtos acabados” para 
cervejas prontas para serem vendidas e o termo “cervejas em acabamento” 
para as que estão sendo produzidas. Seu sócio Gustavo contabiliza as 
cervejas prontas como “produtos prontos” e as que estão em produção 
como “cervejas em produção”. Imagine a confusão de termos para a 
mesma situação. Essa é a importância da classificação das contas quanto 
à natureza, pois visa a facilitação na contabilização das mesmas, utilizando 
termos como descreve Dutra (2017, p. 20): 
 • Mão de obra disponível
 • Mão de obra direta
 • Energia elétrica
 • Combustíveis
 • Seguros
 • Depreciações
 • Supervisão
 • Encargos sociais
 • Embalagens
20 Contabilidade de Custos
 • Taxa de água e esgoto
 • Honorários
 • Manutenção
Na prática, essa padronização visa utilizar, por exemplo: os termos 
“produtos acabados” para “produtos prontos” para a comercialização das 
cervejas prontas do exemplo anterior, “produtos em elaboração” para 
“produtos semiacabados” e uso do termo “matérias-primas” no caso da cerveja 
para aquisição do malte, são exemplos de padronização dos termos dentro da 
empresa. 
Custos quanto à função
Toda empresa tem diversas funções, sendo elas na produção, 
comercialização e marketing, por exemplo. Dessa forma, essa 
nomenclatura define os custos quanto à função exercida dentro da 
organização, de acordo com o organograma da empresa. A empresa 
então com base nas funções desempenhadas monta o seu organograma 
(Figura 4), o que facilitará a base de rateio de custos pelo setor, definindo 
assim os seus custos. 
Figura 4: Exemplo de organograma
Assessoria 
jurídica
Gerência 
financeira
Gerência 
administrativa
Gerência 
comercial
Gerência de 
operações
Contas a 
pagar e a 
receber
Compras Vendas
Assistência 
técnica
Diretoria
Fonte: Elaborada pela autora.
21Contabilidade de Custos
Dutra (2017) ressalta que entender a classificação dos custos quanto 
à função é essencial para entender e identificar a parcela de custo de uma 
determinada função de acordo com o organograma da empresa. 
Custos quanto à contabilização nas 
empresas
A separação dos custos quanto à contabilização será em dois 
grandes grupos de contas: as contas patrimoniais e as contas de resultado, 
sendo então que os custos serão as contas de custos realizados e custos 
a realizar.
Custos realizados
As contas contabilizadas como custos realizados interferem 
no resultado do período da empresa e integram custos como os da 
mercadoria vendida.
Custos a realizar 
As contas contabilizadas como custos a realizar interferem nas 
contas de patrimônio da empresa e integram custos como mão de obra 
e matéria-prima, o que interfere diretamente na produção de estoques.
Figura 5: Custos quanto à contabilização
C
U
S
T
O
S
Realizados
Matérias-primas
Materiais auxiliares
Mão de obra
Depreciações
Outros custos
APENAS OS 
INTEGRANTES 
DOS PRODUTOS 
VENDIDOS
a Realizar
Imobilizado permanente
Imobilizado diferido
Despesas antecipadas apropriáveis
Custos referentes às receitas antecipadas
Estoques
Fonte: Dutra, 2017, p. 20.
22 Contabilidade de Custos
Entenda melhor a separação entre as contas patrimoniais e as 
contas de resultado e sua diferenciação dentro das empresas.Tabela 2: Custos quanto à contabilização
Contas Contas patrimoniais
Contas de resul-
tado 
Contabili-
zação
Custos a realizar Custos realizados
Quando são 
incorridos
Podem ser incorridos no perío-
do, mas continua na empresa 
ex.: aquisição de matéria-prima 
que se transforma em estoques. 
São consumidos 
para efeito con-
tábil no período.
Exemplo Estoques Depreciação
Fonte: Elaborada pela autora.
Custos quanto à apuração
A definição dos custos quanto à apuração separa em custos diretos 
aqueles que são apropriados diretamente na produção do bem e indiretos 
aqueles que não podem ser definidos de forma direta. Custo direto é 
aquele que incorre diretamente na produção, ou seja, é apropriado no 
momento que incorre, em cada tipo de bem e está ligado diretamente a 
cada tipo de bem ou função de custo (DUTRA, 2017).
Assim como existem os custos ligados de forma direta à produção 
do bem, existem os custos indiretos, que são aqueles custos que não 
podem ser incorridos de forma direta, mas que são necessários para a 
produção do bem, com base na atividade ou no órgão. Aqueles custos 
que não conseguimos definir de forma direta são alocados como custos 
indiretos, pois são necessários para a produção do bem, eles são 
apropriados por grupo de atividades ou órgãos ou na empresa de forma 
geral no momento de sua ocorrência. 
Produção de mesas de madeira (Figura 6). Neste caso, teremos 
custos diretamente ligados à produção, como a madeira e os parafusos. 
Já a luz é essencial para o funcionamento da serra ou lixadeira, esses 
outros custos são indiretos. 
23Contabilidade de Custos
Figura 6: Mesa de madeira
Fonte: Pixabay
Mas cuidado, no exemplo anterior, o custo indireto “luz” poderá 
participar de todas ou de várias das funções dentro da organização, sem 
possibilidade de segregação da parcela que está onerando cada uma das 
funções quando ocorrer sua aplicação (DUTRA, 2017).
O cálculo para definição dos custos quanto à apuração será o 
somatório entre os custos diretos e indiretos. 
Para a definição do custo total de uma mercadoria, a fórmula 
utilizada é:
CT = CD + CI
Sendo que CD é custo direto e CI custo indireto.
Custos quanto à formação
Pense um pouco no exemplo a seguir: Maria é uma confeiteira que 
realiza a produção de bolos para aniversários. Quanto maior for o número 
de encomendas que Maria tiver, maiores serão os seus custos, não é 
mesmo?
24 Contabilidade de Custos
Dessa forma, os custos quanto à formação poderão ser os custos 
variáveis, ou seja, quanto maior o número de encomendas, maior será a 
necessidade da aquisição de farinha, de leite. A água é essencial para a 
empresa de Maria, sendo assim um custo fixo. Então, quanto à formação 
podemos definir que:
Custo fixo ocorre independente da produção, como os custos de 
estrutura, por exemplo, aluguel, água e luz. Esses custos devem ser pagos 
independente da produção da empresa. Assim, na Figura 7, temos um 
gráfico que define que independente da produção da empresa, o valor do 
custo fixo será o mesmo.
Figura 7: Custo fixo
CF
Quantidade
Valor
Fonte: Dutra, 2017, p. 31.
Já existem custos que aumentam de acordo com a produção, 
que são os custos variáveis, os quais variam de acordo com o volume 
de atividade, sendo que quanto maior o volume de atividade no período, 
maior será o custo variável (DUTRA, 2017).
Figura 8: Custo variável
CF
Quantidade
Valor
Fonte: Dutra, 2017, p. 31.
25Contabilidade de Custos
Na figura 8 fica evidente que os custos variáveis aumentarão de 
acordo com a produção do bem. No exemplo dos bolos de Maria, quanto 
maior for o número de encomendas, maiores serão seus custos variáveis. 
Existem ainda os custos que podem ser considerados mistos, pois 
incorrem uma parcela fixa e uma parcela variável. 
Custos quanto à ocorrência
Os custos também podem ser classificados de acordo com 
sua ocorrência dentro da organização, ou seja, seu estágio dentro da 
organização, o quais são: básico, de transformação, direto ou primário, 
indireto ou geral, fabril, dos produtos fabricados e dos produtos vendidos. 
De acordo com Dutra (2017, p. 45), podemos conceituar o custo básico 
como sendo: 
Custo que é representado pelo valor da matéria-prima ou 
do material consumido, e a determinação de seu valor pode 
ser obtida por apropriação quando se exerce um controle 
permanente dos estoques se o controle for periódico. 
Dessa forma, o custo básico é o termo utilizado para definir a 
produção em si da matéria-prima e é assim determinado devido à 
transferência para outras fases de elaboração. Vejamos o exemplo a 
seguir, da indústria farmacêutica. 
Figura 9: Fases da indústria farmacêutica
pesquisa produção
empacotamento medicamentos
Fonte: Freepik
26 Contabilidade de Custos
O custo básico seria determinado em função do inventário, ou 
seja, nas fases conforme visto na Figura 9. Sendo assim, o custo básico é 
aquele denominado de acordo com a transferência para outras fases de 
produção e para calcularmos esse custo, podemos usar a fórmula: 
Para a definição do custo básico de uma mercadoria, a fórmula 
utilizada é: Custo básico = EI + C - EF
Sendo que EI é estoque inicial, C compras e EF estoque final.
Além do custo básico, temos o custo de transformação, ou seja, 
os recursos aplicados para a realização da transformação do produto. 
De acordo com Dutra (2017, p. 45), podemos conceituar o custo de 
transformação como sendo o total de recursos aplicados sobre o custo 
básico para transformá-lo em outro bem e é constituído pela mão de obra 
e pelos custos indiretos (DUTRA, 2017, p. 45).
Figura 10: Produção de comprimidos pela indústria farmacêutica
Fonte: Freepik
Os custos de transformação consideram três variáveis: o custo básico 
de produção, mão de obra e custos indiretos no momento da produção. 
Além do custo básico e custo de transformação, os custos diretos ou 
primários são aqueles ligados de forma direta na produção do bem. De 
acordo com Dutra (p. 45, 2017), podemos conceituar o custo de direto ou 
primário como sendo o valor da matéria-prima ou do material e da mão de 
obra e, portanto, é expresso pela soma desses dois custos. Ele é designado 
direto porque se considera como se fosse exclusivo da elaboração de 
determinado tipo de bem ou de serviço (DUTRA, 2017, p. 45).
27Contabilidade de Custos
No exemplo da empresa farmacêutica da Figura 9, seriam os custos 
com a mão de obra de forma direta e a aquisição de matéria-prima, no 
caso dos insumos para produção dos bens. O bem seria os xaropes e 
comprimidos. Existem outros custos nas organizações que não são nem 
básicos, de transformação ou diretos. São os custos gerais que a empresa 
possui, denominados de indiretos. De acordo com Dutra (2017, p. 45), podemos 
conceituar os custos gerais como sendo a soma de todos os custos ocorridos 
na produção e não classificáveis como material e mão de obra. São todos os 
demais custos denominados gerais, cuja maioria é classificada como indiretos. 
O custo fabril é o somatório de todos os custos dentro da organização, 
sendo os custos diretos (os custos básicos); de transformação, que são os 
indiretos e gerais e os custos com mão de obra, conforme a figura 11. 
Figura 11: Custo Fabril
Matéria-prima 
consumida
= Estoque inicial
+ Compras
- Estoque final
  Custo básico  
Custos gerais
  Custo básico  
MAIS
Estoque inicial 
de produtos em 
elaboração (+)
MENOS
Estoque final de 
produtos em 
elaboração (-)
MAIS
Estoque inicial 
de produtos 
 acabados (+)
MENOS
Estoque final 
de produtos 
acabados (-)
Custo direto
Custo de 
 transformação
Mão de obra
Custo fabril
Custo dos produtos fabricados
Custo dos produtos vendidos
Fonte: Dutra, 2017, p. 47.
28 Contabilidade de Custos
O custo fabril somado com o estoque inicial de produtos em 
elaboração, diminuído do estoque final de produtos em elaboração 
determinará o custo do produto fabricado. O custo de produto vendido 
será deacordo com a fórmula:
CPV = EI + CPF - EF
Sendo que CPV é custo de produtos vendidos, EI é estoque inicial 
de produtos acabados, CPF é custo de produto fabricado e EF é estoque 
final. 
RESUMINDO:
Neste capítulo, vimos que os custos são classificados 
quanto à natureza dos custos, função, contabilização, 
apuração, formação e ocorrência.
29Contabilidade de Custos
Custos diretos - indiretos - fixos - variáveis 
- primários e de transformação
INTRODUÇÃO:
Como vimos anteriormente os custos possuem diferentes 
classificações dentro da organização. Agora, vamos nos ater 
a identificar os seis principais grupos que são custos diretos, 
indiretos, fixos, variáveis, primários e de transformação.
Custos diretos e indiretos 
De acordo com Crepaldi e Crepaldi (2018), a classificação entre 
custos diretos e indiretos visa a avaliação dos estoques dentro da empresa, 
separando os estoques em acabamento e os acabados. Essa separação 
considera além da natureza, a relevância e o grau de dificuldade de 
medição. A energia elétrica (força) é, por sua natureza, um custo direto, 
pois está ligada diretamente com a produção dos bens de consumo, mas 
seu cálculo é realizado por meio de rateio, transformando assim em um 
custo indireto.
Figura 11: Luz elétrica
Fonte: Pixabay
Dessa forma, esse rateio traz o cálculo do centro de custo, que é 
a menor fração de atividade ou área de responsabilidade para a qual é 
realizada a acumulação de custos. Os principais critérios de rateio dos CIF 
são de acordo com Crepaldi e Crepaldi (2018):
30 Contabilidade de Custos
 • Quantidade produzida.
 • Consumo de materiais diretos.
 • Mão de obra direta aplicada.
 • Horas-máquina.
 • Receita de vendas.
Custos fixos e variáveis 
Dentro da organização, os custos da empresa podem ser fixos, 
os quais independem da produção, e variáveis, pois quanto maior a 
produção, maiores serão esses custos. De acordo com a Tabela 3, 
podemos exemplificar as identificações desses custos. 
Tabela 3: Custos fixos e variáveis
Custo Fixo Variável 
Com 
relação 
ao valor
O valor continuará fixo, 
mas quanto maior for a 
produção, o valor será 
diluído no número de 
peças.
O valor varia de acordo com 
a produção, quanto maior a 
produção, maior será o custo.
Custo 
total
O custo total não varia 
de acordo com a pro-
dução.
O custo total aumentará de 
acordo com o aumento da 
produção.
Nível de 
atividade
Ocorrem independen-
temente do nível de 
atividade.
Quanto maior o nível de ativi-
dade, maiores serão os custos 
variáveis no seu montante.
Exem-
plos
Pró-labore do diretor de 
produção; honorários de 
vigilância das insta-
lações produtivas etc.
Matéria-prima consumida; 
serviços de terceiros remu-
nerados por peça aplicada em 
unidades produzidas; material 
de embalagem nos produtos 
acabados.
Fonte: Elaborada pela autora com base em Crepaldi e Crepaldi, 2018.
31Contabilidade de Custos
Outra diferenciação bastante relevante que a empresa deve 
considerar são os custos primários e os de transformação, os quais 
veremos a seguir. 
Custos primários e de transformação
Os custos primários e de transformação são aqueles custos que 
estão diretamente ligados com o estoque da empresa, sendo que para o 
CPC 16 (2009, p. 2) estoques são considerados:
Estoques são ativos: (a) mantidos para venda no curso normal 
dos negócios; (b) em processo de produção para venda; ou (c) 
na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos ou 
transformados no processo de produção ou na prestação de 
serviços.
Ainda, o CPC (2009, p. 4), visando a padronização dos conceitos, 
determina que custos de transformação são aqueles que assim podem 
ser definidos: 
Os custos de transformação de estoques incluem os custos 
diretamente relacionados com as unidades produzidas ou 
com as linhas de produção, como pode ser o caso da mão de 
obra direta. Também incluem a alocação sistemática de custos 
indiretos de produção, fixos e variáveis, que sejam incorridos 
para transformar os materiais em produtos acabados. Os custos 
indiretos de produção fixos são aqueles que permanecem 
relativamente constantes independentemente do volume 
de produção, tais como a depreciação e a manutenção de 
edifícios e instalações fabris, máquinas e equipamentos e os 
custos de administração da fábrica. Os custos indiretos de 
produção variáveis são aqueles que variam diretamente, ou 
quase diretamente, com o volume de produção, tais como 
materiais indiretos e certos tipos de mão de obra indireta.
32 Contabilidade de Custos
Os custos primários são aqueles que compreendem a soma da 
matéria-prima e da mão de obra direta e não incluem os demais custos 
diretos. Mas lembre-se de que nem todos os custos diretos são custos 
primários, por exemplo, a embalagem é um custo direto, mas não é um 
custo primário (CREPALDI; CREPALDI, 2018).
RESUMINDO:
Neste capítulo, vimos que os custos podem ser classificados 
em seis principais grupos, que são: custos diretos, indiretos, 
fixos, variáveis, primários e de transformação.
33Contabilidade de Custos
Execução dos procedimentos básicos de 
contabilização de custos
INTRODUÇÃO:
Existem diferentes tipos de empresa, as industriais, as 
comerciais e as prestadoras de serviço. Podemos designar 
todas elas como organização. Você precisa ter isso em 
mente, qual o tipo de organização você se refere na hora 
de contabilizar os custos, pois nas empresas industriais é 
comum a utilização do termo custo do produto vendido, já 
nas empresas de serviço são utilizados termos como custo 
do serviço prestado. Por isso, neste capítulo vamos estudar 
cada um desses termos.
Custo do produto vendido 
O custo do produto vendido considera todos os custos no momento 
da produção de algo, como mão de obra, matéria-prima e custos indiretos. 
O CPV é formado pela soma dos materiais diretos (MD), da mão de 
obra direta (MOD) e dos custos indiretos de fabricação (CIF), ajustado para 
mais ou para menos pela variação dos estoques de produtos acabados e 
produtos em processo (CREPALDI; CREPALDI, 2018).
Observam-se as seguintes etapas para a realização do cálculo do 
custo do produto vendido: 
1. Separação entre custos e despesas.
2. Separação entre custos diretos e indiretos. 
3. Apropriação dos custos diretos aos produtos.
4. Rateio dos custos indiretos aos produtos. 
Fórmula: Para Crepaldi e Crepaldi (2018, p. 86), à soma de MD, MOD 
e CIF dá-se o nome de custo de produção (CP). Então:
CP = MD + MOD + CIF
Agora, pode-se montar a fórmula do CPV: 
34 Contabilidade de Custos
CPV = CP + EIPA – EFPA + EIPP – EFPP
Essa fórmula pode ser simplificada se apurarmos primeiro o custo 
da produção acabada (CPA) no período, ou seja, a soma do estoque inicial 
de produtos em processo (EIPP) com o custo de produção (CP) menos o 
estoque final de produtos em processo (EFPP), onde: CPA = EIPP + CP – 
EFPP. Assim, a fórmula do CPV pode ser reduzida para: 
CPV = EIPA + CPA – EFPA
Figura 12: Fluxo para apuração de custos
Pessoal Material Gerais
Folha de pagamento 
(+) Encargos sociais 
(=) Mão de obra 
disponível 
(=) Estoque inicial 
(+) Aquisições 
(=) Material disponível 
(—) Estoque final 
(=) Material aplicado 
Serviços diversos 
(+) Insumos diversos 
(=) Gerais disponíveis 
(—) Custos não apropriados (indiretos)
(=) Custos apropriados (diretos) (+)
Custos indiretos rateados (=)
Custos do período aplicados 
(+) Estoque inicial em elaboração 
(=) Elaboração no período 
(—) Estoque final em elaboração (=) 
Produção acabada 
(+) Estoque inicial acabado 
(=) Produção disponível 
(—) Estoque final acabado (=) 
Produção vendida
Fonte: Dutra, 2017, p. 239.
35Contabilidade de Custos
Custo com MOD
Dentro das organizações teremos o custo com a mão de obra 
direta ou MOD, desde que seja possível a sua mensuração, sem ocorrer 
a necessidade de rateio e custo com mão de obra indireta, dependendo 
da relação com a produção. É a mão de obra empregada diretamente 
na produçãoe é composta de salários e encargos sociais e até mesmo 
demais custos, como refeições e estadias e compreendem a mão de obra, 
que é o elemento básico do custo industrial (CREPALDI; CREPALDI, 2018).
Figura 13: Trabalhador MOD
Fonte: Freepik
Custo com encargos sociais
No Brasil, um cálculo necessário para todo gestor é com relação 
aos encargos sociais, ou seja, os direitos adquiridos dos funcionários 
pela CLT e que devem ser considerados pelo gestor, sendo que cada 
funcionário poderá apresentar custos diferentes entre as empresas em 
função de diversos fatores, como definido por Crepaldi e Crepaldi (2018):
 • Direitos garantidos por acordos ou convenções coletivas de 
trabalho.
 • Benefícios sociais.
 • Rotatividade de pessoal (turnover).
36 Contabilidade de Custos
ACESSE:
Quer se aprofundar nas mudanças que ocorreram com a 
reforma trabalhista? Entender as vantagens e desvantagens? 
Então, leia o artigo “Nova reforma trabalhista: vantagens e 
desvantagens”. Clique aqui.
Avalie que para efeito do custo do funcionário no Brasil são 
consideradas as obrigações sociais, sendo elas:
Tabela 4: Custos do emprego no Brasil
Obrigações sociais % do salário
Previdência social 20,0
FGTS 8,0
Salário educação 2,5
Acidente de trabalho (média) 2,0
Sesi/Sesc/Sest 1,5
Senai/Senac/Senat 1,0
Sebrae 0,6
Incra 0,2
Subtotal 1 35,8
Repouso semanal 18,91
Férias 9,45
Abono de férias 3,64
Feriados 4,36
Aviso prévio 1,32
Auxílio enfermidade 0,55
http://repositorio.aee.edu.br/bitstream/aee/8202/1/Artigo_Nova%20Reforma%20Trabalhista%20-%20Vantagens%20e%20Desvantagens.pdf
37Contabilidade de Custos
Subtotal 2 38,23
Décimo terceiro 10,91
Despesa com rescisão 3,21
Subtotal 3 14,12
Incidência cumulativa 13,68
Incidência do FGTS sobre 13º salário 0,93
Subtotal 4 14,61
TOTAL 102,76
Fonte: Crepaldi e Crepaldi, 2018, p. 101.
Com base nesses dados, é possível entender como é caro para o 
empregador gerar vagas de emprego no Brasil, pois a cada salário que é 
pago ao trabalhador o gestor precisa pagar mais um apenas de encargos, 
então as empresas são oneradas com uma grande incidência de carga 
tributária, o que dificulta seu crescimento. 
RESUMINDO:
E então? Gostou do que lhe mostramos? Aprendeu mesmo 
tudinho? Agora, só para termos certeza de que você 
realmente entendeu o tema de estudo desta unidade 
letiva, vamos resumir tudo o que vimos. Neste capítulo, 
você teve a oportunidade de compreender que para a 
formação do preço a empresa precisa contabilizar os 
custos com mercadorias ou serviços prestados que são 
cálculos que consideram a maioria dos custos diretos 
de primários de uma empresa. Apresentamos ainda uma 
visão crítica acerca dos altos custos para a contratação 
de funcionários no Brasil, o que inviabiliza muitas vezes a 
criação de empregos.
38 Contabilidade de Custos
REFERÊNCIAS
CPC. Pronunciamento Técnico CPC 28. Propriedade Para 
Investimento. 2014. Disponível em: https://bit.ly/3xp64a5
CREPALDI, S. A.; CREPALDI, G. S. Introdução à contabilidade de 
custos. 6. ed. São Paulo: Atlas, 2018.
DUTRA, R. G. Custos Uma Abordagem Prática. 8. ed. São Paulo: 
Atlas, 2017.