DIREITO

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FISCALIZAÇÃO 
TRIBUTÁRIA: 
PRERROGATIVAS 
E LIMITES
OBJETIVOS DE APRENDIZAGEM
 > Definir fontes do Direito Tributário.
 > Reconhecer as normas jurídicas de Direito Tributário.
 > Diferenciar as diferentes normas jurídicas de Direito Tributário.
Introdução
O Direito é um fato social decorrente da necessidade de ordenar a sociedade 
e permitir um convívio harmônico. Nesse sentido, esse produto cultural surge 
de fontes materiais e formais que lhe dão legitimidade e sentido. Com o Direito 
Tributário não é diferente, pois a relação jurídico-tributária deve ser orientada 
para o bem comum e a proteção do contribuinte.
Neste capítulo, você vai estudar as fontes do Direito Tributário e ver como 
reconhecer os diferentes tipos de normas tributárias usadas no ordenamento 
jurídico brasileiro. Além disso, vai identificar como distinguir o texto da norma, 
formando a norma tributária a partir de seus diferentes critérios.
Fontes do Direito Tributário
A palavra fonte encaminha à compreensão de origem, de lugar onde aflora 
algo. Segundo Rubens Limongi França, “fonte é o lugar de onde provém alguma 
coisa. Fonte de Direito seria, analogamente, o lugar de onde são oriundos os 
preceitos jurídicos” (FRANÇA, 2011, p. 941). A doutrina brasileira é vasta ao tratar 
Fontes do Direito 
Tributário
Eduardo Kucker Zaffari
das diversas fontes do Direito nos diferentes ramos dessa ciência. Entretanto, 
é no estudo de França (2011), doutrinador do início e de meados do século XX, 
que se encontra a melhor explicação sobre o conceito de fontes no Direito. 
Segundo o jurisconsulto, haveria uma impropriedade ao se nominar fonte as 
formas de expressão do Direito, expressão mais apropriada para designar a 
origem em termos de Direito. O argumento sustentado é que a lei, o costume, 
entre outros, usualmente reconhecidos como fontes de Direito, não geram 
o Direito, tampouco criam o Direito, mas são o próprio Direito. Então, não se 
poderia chamar de fonte o que é o próprio Direito. França (2011) afirmava que 
o arbítrio humano e o direito natural seriam fontes do direito. Conforme a 
concepção, teríamos (FRANÇA, 2011):
 � como fontes do Direito, o arbítrio e o direito natural;
 � como formas do Direito, a lei, os costumes, a jurisprudência, entre 
outras formas de exteriorização do Direito.
Eduardo Sabbag, em seu Manual de Direito Tributário, traz a mesma acep-
ção trazida por França (2011), em que a “fonte de direito” retrata o ponto 
originário de onde provêm as normas jurídicas, ou seja, de onde nasce uma 
regra jurídica ainda não existente (SABBAG, 2017). Paulo de Barros Carvalho, 
jusfilósofo do Direito Tributário, afirma que “por fontes do direito havemos 
de compreender os focos ejetores de regras jurídicas, isto é, os órgãos habi-
litados pelo sistema para produzirem normas, numa organização escalonada 
[…]” (CARVALHO, 2019, p. 87). Dessas definições, fica claro que as fontes de 
Direito são instrumentos de geração de regras jurídicas, que devem observar 
um escalonamento que vai variar conforme seu grau de importância para o 
sistema jurídico nacional.
A chamada pirâmide normativa do jusfilósofo Hans Kelsen permite 
a compreensão do escalonamento das regras jurídicas, em que as 
regras jurídicas buscam seu fundamento de validade na regra jurídica imedia-
tamente superior (KELSEN, 1998).
As fontes costumam ser divididas de diferentes formas para fins meto-
dológicos. Uma forma de classificá-las é em fonte real (ou material) e fonte 
formal de Direito Tributário. As fontes reais (ou materiais) são os suportes 
fáticos que fundamentam a incidência tributária. Em outras palavras, são os 
Fontes do Direito Tributário2
fatos da vida escolhidos pelo legislador para que sirvam de suporte para a 
norma jurídica. Essa fonte material poderá ser qualquer fato ou ato, como o 
fato de ser proprietário de um imóvel (fato este que vai servir de suporte para 
a incidência de Imposto Predial e Territorial Urbano) ou até mesmo receber 
um determinado rendimento, como o salário (que vai servir como suporte de 
incidência para o tributo sobre rendimentos). Para explicar, Carvalho (2019, 
p. 94) aponta que:
[...] as fontes do direito positivo são as materiais, vale dizer, os acontecimentos que 
se dão no plano uno e múltiplo da facticidade social, abrangendo os fatos sociais 
em senso estrito e os fatos naturais de que participem, direta ou indiretamente, 
sujeitos de direito.
É na sociologia e na antropologia jurídica que se estudam os fatos da vida 
escolhidos pelo legislador, assim como na filosofia do Direito se estuda a 
valoração desses fatos, em uma simbiose de fato, valor e norma.
As fontes formais, por sua vez, referem-se às normas jurídicas em seu 
sentido mais amplo, denominadas nessa seara de legislação tributária e 
encontrando no artigo 96 do Código Tributário Nacional (CTN) a sua pres-
crição: “A expressão ‘legislação tributária’ compreende as leis, os tratados 
e as convenções internacionais, os decretos e as normas complementares 
que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles 
pertinentes” (BRASIL, 1966, documento on-line). Contudo, é importante com-
preender, como adverte Sabbag (2017), que o artigo 96 do CTN é uma cláusula 
aberta, pois a Constituição Federal de 1988 acrescenta, em seu artigo 59, 
que o processo legislativo compreende as emendas à Constituição, as leis 
complementares, as leis ordinárias, as leis delegadas, as medidas provisórias, 
os decretos legislativos e as resoluções (BRASIL, [2020]). Assim, a legislação 
tributária não se limita aos instrumentos formais previstos no CTN, mas se 
deve extrair do sistema jurídico de forma integrada.
Tendo estudado as fontes do Direito Tributário sob a ótica científica, 
Carvalho (2019, p. 93-94) oferece a seguinte definição:
Em obséquio à clareza das proposições científicas oferecemos agora, em súmula 
estrita, a seguinte conclusão: o estudo das chamadas fontes materiais do direito 
circunscreve-se ao exame do processo de enunciação dos fatos jurídicos, de tal 
modo que neste sentido a teoria dos fatos jurídicos é a teoria das fontes dogmáti-
cas do direito. Paralelamente, as indagações relativas ao tema das fontes formais 
correspondem à teoria das normas jurídicas, mais precisamente daquelas que 
existem no ordenamento para o fim primordial de servir de veículo introdutório 
de outras regras jurídicas.
Fontes do Direito Tributário 3
A partir dessa distinção, é possível concluir que nenhuma norma jurídica 
ingressa no ordenamento jurídico sem que outra regra jurídica a introduza, 
que pode ser denominada “veículo introdutor de normas”. Percebe-se que 
existem regras jurídicas introduzidas e regras jurídicas introdutoras, que têm 
o papel de inserir as primeiras no mundo jurídico. A conjunção de normas 
introdutoras e normas introduzidas compõe o Direito positivo. Vale ressaltar 
a importância de distinguir lei de norma, como adverte Sacha Calmon Navarro 
Coêlho. A lei é entendida como o texto prescrito pelo legislador. Enquanto 
a lei prescreve, a norma deve ser apreendida pelo seu intérprete, pois é a 
expressão objetiva de uma prescrição realizada pelo legislador. O intérprete 
deve extrair das leis, por dedução lógica ou por qualquer outro método 
interpretativo, a norma como uma função de conhecimento da prescrição 
legislativa. Coêlho (2020, p. 63) afirma que:
A norma estaria “dentro” do sistema jurídico e envolta com as formulações escritas 
ou costumeiras do legislador, por isso que seria a expressão objetiva de um ato de 
vontade. Careceria, todavia, de ser apreendida (porque a norma é, antes de tudo, 
sentido; pode até ter diferentes sentidos, diversas possibilidades de aplicação, 
nisto residindo o intenso e apaixonante dinamismo do Direito como fenômeno 
de adaptação social).
Embora se estudem as fontes materiais e formais no Direito Tributário e 
demais ramos do Direito, essa é uma divisão metodológica, pois o sistema de 
Direito positivo é dotado de uma unicidade que lhe determina um processohomogêneo de produção de regras jurídicas. A criação das regras jurídicas é 
o mesmo, porque é concentrada em um conjunto de regras introdutoras que 
orientam o legislador. O conhecimento das fontes do Direito vai permitir ao 
intérprete, à vista do bem jurídico tutelado pela norma, interpretar a situação 
concreta conforme os princípios orientadores para cada ramo do Direito. 
Ou seja, as regras jurídicas serão interpretadas, valorando-se com maior ou 
menor rigor, dependendo vão se aplicar em uma relação de Direito privado 
ou em uma relação laboral.
Norma tributária
O reconhecimento da norma tributária passa pela compreensão de sua 
composição, cuja dissecação realizada por Paulo de Barros Carvalho em 
sua doutrina criou a denominada regra-matriz de incidência tributária, 
Fontes do Direito Tributário4
atualmente aceita majoritariamente pela doutrina nacional. Sacha Calmon 
Navarro Coêlho, reproduzindo e aderindo a essas lições, afirma que a norma 
jurídico-tributária se divide em hipótese endonormativa (critério material, 
critério temporal e critério espacial) e consequência endonormativa (critério 
pessoal e critério quantitativo) (COÊLHO, 2020). O estudo da regra-matriz 
de incidência tributária pressupõe a perfeita diferenciação entre o texto 
de Direito positivo e a norma jurídica enquanto componentes formadores 
do sistema.
Partindo da ideia proposta por Carvalho (2019, p. 49), em que a “a 
norma jurídica é a significação que obtemos a partir da leitura dos tex-
tos de direito positivo […]”, pois se trata de “[…] algo que se produz em 
nossa mente, como resultado da percepção do mundo exterior, captado 
pelos sentidos” (CARVALHO, 2019, p. 49), é possível compreender que a 
norma jurídica (ou regra-matriz de incidência tributária) será formada pela 
conjunção de uma série de textos de direito positivo. Ainda, enquanto o 
texto de direito positivo é formado pelos símbolos linguísticos marcados 
no papel, a norma jurídica é a significação extraída a partir da leitura 
desses símbolos. Essa diferenciação nos leva ao entendimento de que as 
significações extraídas do texto legal poderão variar entre exegetas sob 
o mesmo sistema jurídico, pois a norma é juízo, pensamento provocado 
no espírito (CARVALHO, 2019).
Essa significação vai emergir não apenas, e necessariamente, de um único 
texto de direito positivo, mas sim do exame da totalidade do sistema jurídico. 
Considerando a norma um juízo hipotético-condicional, a norma jurídica 
dificilmente será formada pela leitura de um único texto legal. A norma, 
formada por meio do trabalho interpretativo do estudioso, não vai colidir 
com os preceitos constitucionais que lhe dão fundamento de validade. Isso 
obriga o exegeta a considerar, na formação da norma, os enunciados explí-
citos e implícitos da carta política. As normas tributárias em sentido estrito 
definem a incidência tributária (ou regra-matriz de incidência tributária). Vai 
haver o fenômeno da incidência quando o fato (fato jurídico tributário) estiver 
em absoluta identidade com a prescrição normativa da hipótese (hipótese 
tributária). Ocorrendo no mundo fenomênico o fato prescrito no antecedente 
da regra-matriz de incidência tributária, são automaticamente propalados 
os efeitos jurídicos previstos no consequente dessa mesma norma. Veja a 
seguir, na Figura 1, uma representação dos elementos da regra-matriz de 
incidência tributária.
Fontes do Direito Tributário 5
Figura 1. Representação dos elementos da regra-matriz de incidência tributária.
Na Figura 1, é possível vislumbrar todos os elementos necessários e sufi-
cientes (mínimos, vale ressaltar) para a composição da norma jurídica tribu-
tária. Para a ocorrência do fenômeno da incidência, ou subsunção do fato à 
norma, é necessário o exato e perfeito preenchimento de todos os critérios 
descritos na hipótese da regra-matriz de incidência tributária. Vamos estudar 
a seguir cada um dos elementos da regra-matriz de incidência tributária.
A hipótese da regra-matriz é a proposição descritiva de determinada situ-
ação real, em que o legislador destaca determinado fato de nossa realidade 
social para discipliná-lo, qualificando-o como fato jurídico. Carvalho (2019, 
p. 335), adotando a lição kelsiana, leciona que “os conceitos vinculados na 
hipótese não estão sujeitos aos valores de verdade ou falsidade, como as 
proposições descritivas que os cientistas emitem”, ou seja, as hipóteses das 
normas jurídicas valem ou não valem, assim como as respectivas consequên-
cias (prescritores) têm validade ou invalidade. A hipótese prescreve um fato 
da realidade social escolhido pelo legislador como necessário e suficiente 
para a irradiação dos efeitos prescritos no consequente da regra-matriz de 
incidência. O fato deve se enquadrar perfeitamente nos critérios descritos 
na hipótese para que possa ser considerado fato jurídico tributário. Por essa 
razão, esse fato não está sujeito a valores.
Fontes do Direito Tributário6
O critério espacial da norma prescreve o local onde o fato deve ocorrer para 
que se enquadre na hipótese. As normas poderão trazer indícios implícitos que 
permitem que se descubra em que local surge a relação jurídico-tributária. 
Esse critério pode se apresentar sob três diferentes formas:
1. o critério determina o local em que ocorre o fato típico;
2. o critério aponta determinada área específica na qual o fato deve 
ocorrer;
3. o critério é genérico, e o fato estará adequado à hipótese quando 
ocorrer dentro da vigência territorial da lei instituidora.
A norma tributária sempre apresenta o momento no qual surge o liame 
obrigacional (relação jurídico-tributária) entre sujeito passivo e sujeito ativo. 
Esse momento será o critério temporal da regra-matriz de incidência. O 
critério temporal é definido pelas indicações que oferecem os elementos 
para a localização desse instante, em que surge um direito subjetivo para o 
Estado e um dever jurídico para o sujeito passivo.
A norma, como vimos na Figura 1, tem em sua estrutura a hipótese (des-
critor) e o consequente (prescritor). Preenchidos os critérios conceituais 
descritos na hipótese, a norma vai irradiar os efeitos jurídicos prescritos no 
consequente da norma. Assim, é possível afirmar que o consequente é a parte 
da estrutura que estipula os direitos e obrigações para as pessoas físicas 
ou jurídicas integrantes da relação jurídico-tributária. No critério pessoal 
do consequente da regra-matriz, estão delineados o sujeito ativo e o sujeito 
passivo da relação jurídico tributária, integrantes do vínculo obrigacional.
O sujeito ativo, pessoa jurídica pública ou privada, é o titular do direito 
subjetivo de exigir a prestação pecuniária. Esse sujeito pode ter, cumulati-
vamente, a competência legislativa (de inovar no ordenamento jurídico) e a 
capacidade ativa (figurando no polo ativo da relação jurídica). Entretanto, 
alguns sujeitos ativos não têm a competência legislativa, como nos casos 
em que o sujeito teve a sua capacidade ativa adquirida por transferência do 
titular de competência constitucionalmente outorgada.
O sujeito passivo, por sua vez, é a pessoa física ou jurídica, privada ou 
pública, de quem se exige o cumprimento da obrigação tributária. O critério 
quantitativo do consequente da norma tributária está expresso pelos critérios 
da base de cálculo e da alíquota. Essa conjugação de elementos vai determinar, 
no caso concreto, um valor patrimonial, que será expresso em dinheiro, objeto 
da obrigação tributária. A base de cálculo é a grandeza instituída na norma 
tributária que dimensiona a intensidade do comportamento do núcleo do fato 
Fontes do Direito Tributário 7
jurídico. Entre as finalidades desse critério, está a capacidade de confirmar, 
infirmar ou afirmar o critério material da descrição contida no antecedente 
da norma tributária.
Vale ressaltar essa importante função, pois ela vai permitir, mais adiante, 
a análise da regra-matriz de incidência na locação de bens móveis. A alíquota, 
como componente do consequenteda norma tributária, conjugada à base de 
cálculo, vai dar a importância devida pelo sujeito passivo da relação jurídico-
-tributária. Trata-se do componente aritmético, expresso em determinado 
valor monetário ou fração, que vai permitir a composição do quantum debeatur.
Esses critérios vão definir, por conseguinte, o campo material das compe-
tências tributárias. Assim, a Constituição Federal determina à competência 
tributária legislativa e à materialidade da hipótese a importância do critério 
material da norma tributária infraconstitucional, que deve buscar o seu 
fundamento de validade no ápice da pirâmide jurídica, ou seja, na carta 
política brasileira.
Diferentes normas de Direito Tributário
A compreensão das diferentes normas de Direito Tributário se inicia pelo ápice 
normativo estatal, consistente na Constituição Federal de 1988, que trata do 
principal instrumento norteador de todo o sistema tributário nacional (BRASIL, 
[2020]). É na Carta Magna que estão delineadas as limitações ao poder de 
tributar, que servem para limitar ao Estado sua necessidade de cobrança de 
tributos, assim como prescrevem as competências tributárias, que permitem 
aos entes federativos instituir tributos. A competência tributária constitui um 
rol taxativo constante entre os artigos 145 a 149-A da Constituição Federal de 
1988 (BRASIL, [2020]). Em um sistema rígido como o brasileiro, apenas pode-
rão se instituir tributos expressamente previstos na Constituição Federal. O 
artigo 6º do CTN prescreve que “A atribuição constitucional de competência 
tributária compreende a competência legislativa plena, ressalvadas as li-
mitações contidas na Constituição Federal, nas Constituições dos Estados 
e nas Leis Orgânicas [...]” (BRASIL, 1966, documento on-line), deixando claro 
que a competência tributária é uma atribuição legislativa, pela Constituição, 
às pessoas de Direito Público Interno para instituir tributos.
Observe-se que a competência legislativa plena, prescrita no artigo 6º do 
CTN, significa a possibilidade, e não imposição, de instituição de tributo e sua 
regulamentação (BRASIL, 1966). As normas gerais de Direito Tributário não 
substituirão a competência constitucionalmente outorgada a União, estados, 
municípios ou Distrito Federal. Caso algum ente federal deixe de instituir 
Fontes do Direito Tributário8
algum tributo cuja competência lhe outorga à Constituição, não poderá outro 
ente substituir o omisso e instituir o tributo em seu lugar. A competência se 
dá no limite atribuído pela Carta Magna, seja ela exclusiva ou concorrente.
O segundo mais importante instrumento legislativo é o CTN. O Ministro 
da Fazenda Osvaldo Aranha, em 1953, solicitou ao professor Rubens Gomes 
de Souza, então professor da Universidade de São Paulo, que redigisse um 
anteprojeto de CTN, que foi realizado e converteu-se no projeto nº 4.834, de 
1954 (ROCHA, 2014). Após longo trâmite, e com adaptações realizadas pelo 
próprio Rubens Gomes de Souza e Gilberto Ulhoa Canto para adaptação à 
então vigente Emenda Constitucional nº 18, o anteprojeto converteu-se na 
Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 (BRASIL, 1966; (ROCHA, 2014). O Ato 
Complementar nº 36, de 14 de março de 1967, chamou a Lei nº 5.172/66 de 
Código Tributário Nacional (BRASIL, 1967). O CTN é uma lei nacional, não federal. 
Isso porque se aplica não somente ao ente federal, mas à União Federal, aos 
estados, aos municípios e ao Distrito Federal. A Lei nº 5.172 é considerada 
recepcionada pela Constituição Federal de 1988, em tudo aquilo que não for 
incompatível com a Constituição, e recepcionada como lei materialmente 
complementar (o que significa que a lei versa sobre a matéria que lhe com-
pete) (BRASIL, [2020]).
Outro importante instrumento legislativo é a denominada Lei Complemen-
tar, que tem por função dispor sobre conflitos de competência entre entes 
federados, nos termos do art. 146, I, da Constituição, assim como regular sobre 
as limitações ao poder de tributar, constante no art. 146, II, da Carta Magna 
(BRASIL, [2020]). Ainda, por força do inciso III, as Leis Complementares disporão 
sobre normas gerais de âmbito nacional que versem sobre tributos, como a 
obrigação, o lançamento, o crédito, a prescrição e a decadência tributários. 
Entretanto, a Lei Complementar não é hierarquicamente superior às demais 
normas do sistema. Ela apenas disciplina a matéria específica conforme 
constante no texto constitucional. O Superior Tribunal de Justiça sustentou, 
por muito tempo, a primazia da Lei Complementar sobre as leis ordinárias, 
o que jamais foi considerado pelo Supremo Tribunal Federal. Sempre que 
uma Lei Complementar afrontar a matéria reservada à lei ordinária, será a 
primeira inconstitucional.
A Lei Complementar necessita da aprovação por maioria absoluta 
dos parlamentares da Casa Legislativa (metade mais um dos par-
lamentares que integram a Casa Legislativa). Outro ponto a se observar é que 
apenas será possível a edição da Lei Complementar quando for expressamente 
previsto na Constituição Federal.
Fontes do Direito Tributário 9
Existe a possibilidade de alteração da alíquota pelo Poder Executivo de 
forma unilateral, como no imposto de transmissão causa mortis e doação, ou 
seja, sem submeter à casa legislativa a cada alteração. Entretanto, isso não 
importa em plena liberdade do ente tributante, pois essa discricionariedade 
encontra limites em alíquotas mínimas e máximas prescritas pelo sistema. 
Sempre que previsto na Constituição, serão as resoluções do Senado que 
prescreverão as alíquotas mínimas e máximas do tributo, podendo o ente 
federado alterar as alíquotas dentro da margem previamente estabelecida. É 
uma discricionariedade limitada ao previamente estipulado pelo legislador. 
Os convênios são outra modalidade de norma importante para o Sistema 
Tributário Nacional, nos termos explicados por Paulsen (2017, p. 174):
Há convênios de cooperação entre os entes políticos, como os relacionados à 
permuta de informações e à assistência mútua para fiscalização. Estes assumem 
caráter de normas complementares das leis. Outros, todavia, são convênios de 
subordinação. Dizem respeito a matérias reservadas constitucionalmente para 
deliberação entre os Estados, hipótese em que, inclusive, condicionam a validade 
das leis estaduais, do que é exemplo a autorização de benefícios fiscais em matéria 
de ICMS (art. 155, § 2º, XII, g). Nesse caso, não podem ser considerados propriamente 
normas complementares das leis, porquanto têm, inclusive, ascendência sobre elas.
No caso do Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias 
e Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de 
Comunicação (ICMS), os convênios se farão no Conselho Nacional de Política 
Fazendária (Confaz), formado por um colegiado de Secretários da Fazenda 
dos estados e do Distrito Federal, sob a presidência do Ministro da Fazenda. 
Esse importante órgão, vinculado ao Ministério da Economia, tem por função 
promover a celebração de convênios, para efeito de concessão ou revogação 
de isenções, incentivos e benefícios fiscais do ICMS.
As leis ordinárias, ao contrário do que poderia se pensar em termos hie-
rárquicos em relação às demais normas, são as únicas competentes para a 
instituição de tributo, para sua exoneração ou para a prescrição de pena-
lidades aos contribuintes. Vai haver a invasão de competência material se 
qualquer outro instrumento normativo dispuser sobre esses conteúdos. A lei 
ordinária vai dispor sobre fato gerador, base de cálculo, forma e requisitos 
para a substituição, responsabilidade tributária, isenções, concessões de 
créditos presumidos, multas moratórias e de ofício.
As medidas provisórias, previstas no art. 62 da Constituição Federal, têm 
força de lei ordinária, razão pela qual poderão dispor de toda a matéria relativa 
à lei ordinária, inclusive quanto à majoração de tributos (BRASIL, [2020]). A 
medida provisória tem vigência pelo período de 60 dias, podendo se prorrogar 
Fontesdo Direito Tributário10
uma única vez por igual período, devendo ser aprovada no prazo de 45 dias 
contados da sua publicação, sob pena de trancar a pauta de votações da casa 
em que se encontrar (Câmara ou Senado) até que seja votada.
O Sistema Tributário Nacional também apresenta uma série de atos 
normativos infralegais, como decretos, instruções normativas, portarias 
e ordens de serviço. O ente federado costuma supervalorizar tais normas, 
mas o Sistema Tributário Nacional é muito restrito quanto à necessidade 
de observância do princípio da legalidade. Esses instrumentos normativos 
têm apenas a condição de restringir obrigações impostas aos contribuintes 
que já estejam dispostas em lei e que não sejam em prejuízo aos contri-
buintes. Elas igualmente vão dispor, quando autorizado por lei ordinária 
ou resolução do Senado, sobre as alíquotas previamente estabelecidas em 
resolução ou lei ordinária.
Esses atos poderão, desde que se trate de regulamentação dos espaços 
deixados em lei, dispor sobre a data de vencimento do tributo, indexador 
para a correção monetária e/ou procedimentos de fiscalização.
As fontes de Direito, especialmente as de Direito Tributário, permitem ao 
intérprete construir a norma a partir do texto com todos os seus caracteres, 
impedindo que o Estado desrespeite as limitações ao poder de tributar, com 
a correta observância da relação jurídico-tributária.
Referências
BRASIL. Ato Complementar nº 36, de 13 de março de 1967. Dispõe sobre o Imposto sobre 
Circulação de Mercadorias, altera os Atos Complementares n. 34 de 1967 e 35, de 1967, 
e denomina “Código Tributário Nacional” a Lei nº 5.172, de 1966 e suas alterações. 
Brasília: Presidência da República, 1967. Disponível em: https://www.planalto.gov.br/
ccivil_03/acp/acp-36-67.htm. Acesso em: 11 mar. 2022.
BRASIL. [Constituição (1988)]. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. 
Brasília: Presidência da República, [2020]. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/
ccivil_03/constituicao/constituicao.htm. Acesso em: 11 mar. 2022.
BRASIL. Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966. Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional 
e institui normas gerais de direito tributário aplicáveis à União, Estados e Municípios. 
Brasília: Presidência da República, 1966. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/
ccivil_03/leis/l5172compilado.htm. Acesso em: 11 mar. 2022.
CARVALHO, P. B. Curso de Direito tributário. 30. ed. São Paulo: Saraiva, 2019.
COÊLHO, S. C. N. Curso de direito tributário brasileiro. 17. ed. rev. e atual. Rio de Janeiro: 
Forense, 2020. 
FRANÇA, R. L. Das formas de expressão do direito. In: MENDES, G. F.; STOCO, R. (org.). 
Teoria geral do direito. São Paulo: Revista dos Tribunais, 2011. p. 941-961. (Coleção 
Doutrinas Essenciais: direito civil — parte geral, v. 1). 
PAULSEN, L. Curso de direito tributário completo. 8. ed. São Paulo: Saraiva, 2017. 
Fontes do Direito Tributário 11
ROCHA, S. A. Leis tributárias são gestadas a portas fechadas no país. Revista Consultor 
Jurídico, 5 abr. 2014. Disponível em: https://www.conjur.com.br/2014-abr-05/sergio-
-rocha-leis-tributarias-sao-gestadas-portas-fechadas-pais. Acesso em: 11 mar. 2022.
SABBAG, E. Manual de direito tributário. 9. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.
Leitura recomendada
KELSEN, H. Teoria pura do direito. 6. ed. São Paulo: Martins Fontes, 1998.
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