contabilidade-e-orcamento-publico Prof. Marcelo Cardoso de Azevedo

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APOSTILA 
 
 
INTRODUÇÃO A 
CONTABILIDADE E ORÇAMENTO 
PÚBLICO 
 
 
 
 
Prof. Marcelo Cardoso de Azevedo 
2 
 
Í N D I C E 
INTRODUÇÃO ........................................................................................................................... 3 
PRINCIPAIS LEGISLAÇÕES APLICADAS A CONTABILIDADE PÚBLICA ..................... 3 
SERVIÇO PÚBLICO .................................................................................................................. 4 
ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA .................................................................................................. 6 
CONTABILIDADE PÚBLICA ................................................................................................... 9 
REGIMES CONTÁBEIS .......................................................................................................... 16 
ORÇAMENTO PÚBLICO ........................................................................................................ 17 
RECEITAS PÚBLICAS ............................................................................................................ 43 
DESPESA PÚBLICA ................................................................................................................. 52 
RESTOS A PAGAR ................................................................................................................... 66 
DÍVIDA PÚBLICA .................................................................................................................... 67 
REGIME DE ADIANTAMENTO ............................................................................................. 71 
CRÉDITOS ADICIONAIS ........................................................................................................ 72 
ANÁLISE DE BALANÇOS ....................................................................................................... 74 
ATIVIDADES PRÁTICAS........................................................................................................ 90 
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS ..................................................................................... 106 
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INTRODUÇÃO 
 
Ainda hoje no Brasil, são raras as pesquisas e publicações na área da Contabilidade Pública que 
espelhem a realidade diária do acompanhamento do planejamento orçamentário e sua execução na gestão 
pública. Esta ausência de subsídios científicos e práticos faz com que as Entidades Governamentais ao 
adotarem os procedimentos de planejamento padronizados pela União, só modifiquem os conteúdos 
monetários das tabelas já existentes de um exercício para outro, deixando em segundo plano o 
desenvolvimento do planejamento setorial e por atividades, não demonstrando com total clareza a relação 
custo benefício de cada novo projeto implantado, nem mesmo se as metas planejadas foram alcançadas, ou 
tão pouco, estágio real que se encontram, apesar destas prerrogativas estarem fixadas em Lei. Então, este 
trabalho vêm colaborar no sentido de demonstrar todas as etapas do planejamento orçamentário, dando maior 
ênfase nos problemas encontrados quando da elaboração dos projetos e posterior divulgação à população 
(transparência) de seus objetivos e metas, para que se possa ter subsídios para entendermos se o interesse da 
administração pública é o bem estar da comunidade. 
 
Principais Legislações Aplicadas a Contabilidade Pública 
 
� Constituição Federal de 1988. 
◊ Arts. 29, 29-A, dispõe sobre o limite de despesa do Poder Legislativo. 
◊ Arts. 163 a 169, dispõe sobre finanças públicas, orçamento e despesa com pessoal e seus limites. 
� Lei 4.4320/64 
Estatui Normas Gerais de Direito Financeiro para elaboração e controle dos Orçamentos e Balaços 
da União, dos Estados, dos Municípios e do Distrito Federal. 
� Lei Complementar nº 101/00 – Lei de Responsabilidade Fiscal. 
Estabelece Normas de Finanças Públicas voltadas para Responsabilidade Fiscal e dá outras 
providências. 
� Portaria nº 42/99 
Dispõe sobre a classificação da despesa orçamentária por Funções, Subfuções, Programs, Projetos / 
Atividades e Operações Especiais. 
� Portaria nº 163/01 
Portaria Interministerial dispõe sobre a padronização da classificação da receita e da despesa 
orçamentária. 
 
4 
 
SERVIÇO PÚBLICO 
 
É o conjunto de atividades e bens que são exercidos ou colocados á disposição da coletividade, 
visando abranger e proporcionar o maior grau possível de bem-estar social ou da “prosperidade pública”, ou 
seja, abundância de serviços públicos. 
Entende-se, também, como todos aqueles serviços prestados pelo Estado ou delegados por 
concessão ou permissão sob condições impostas e fixadas por ele, visando a satisfação de necessidades da 
comunidade. 
Podemos considerar como exemplo de condições impostas e fixadas: cobrança de impostos; 
quando tratamos de transporte coletivo, o bom estado de conservação dos veículos; abrangência do sinal de 
celular;... . 
 
• Serviço Privativo do Estado 
São serviços prestados exclusivamente pelo Estado, denominados “serviços públicos” 
propriamente ditos. 
Exemplos: 
� Relações diplomáticas e consulares; 
� Defesa e segurança Nacional; 
� Emissão de moeda; 
� Estabelecimento e execução de planos nacionais de educação e de saúde, bem como planos 
regionais de desenvolvimento; 
� Os que relacionam com o poder de polícia e segurança pública; entre outros... 
 
• Serviços de Utilidade Pública 
São serviços públicos prestados por delegação (concessão ou permissão). 
- Concessão: 
Procedimento pelo qual uma pessoa de direito público, denominada autoridade concedente, 
normalmente o Prefeito no caso de Município, confia mediante delegação contratual a uma pessoa física ou 
jurídica, chamada concessionária, o encargo de explorar um serviço público. Em contra partida, o 
concessionário deve sujeitar-se a certas obrigações impostas pelo Poder Público, que devem estar claramente 
descritas no Edital de Licitação, os quais serão fiscalizados pelo Poder Público. Se houver necessidade, essas 
atribuições podem ser modificadas pelo Estado, sempre que o interesse público o exigir, para melhor 
atendimento e adequação dos serviços, bem como também revogar a concessão, caso a concessionária não 
cumpra eficientemente a delegação concedida. 
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Características principais: 
� Autorização Legislativa 
� Licitação prévia 
� Contrato de Concessão 
Exemplos: 
� Transportes coletivos; 
� Fornecimento de energia elétrica; 
� Comunicações telefônicas; 
� Radiodifusão; 
� Utilização de terrenos nos cemitérios com túmulos de família; entre outros... 
 
- Permissão: 
Procedimento através do qual uma pessoa de direito público, denominada autoridade pertinente, 
faculta mediante delegação a título precário a uma pessoa física ou jurídica, chamada permissionário, a 
execução de obras e serviços de utilidade pública, ou uso excepcional de bem público, podendo ser outorgado 
de forma gratuita ou remunerada, atendendo a condições estabelecida pelo Poder Público. 
Características: 
� Não depende de autorização legislativa; 
� Outorgado por decreto; 
� Ato unilateral a título precário. 
Exemplos: 
� Serviço de transporte coletivo (facultativo); 
� Colocação de banca de venda de jornais em vias públicas; ... 
- Prestação de Serviços Mista 
Serviços prestados pela Administração, por seu dever de Estado e, entretanto, pode ser executada 
também por pessoa física ou jurídica de caráter privado, independente de delegação para tanto. 
Exemplos: 
� Educação; 
6 
 
� Saúde; 
� Previdência. 
ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA 
Administração Pública é todo o aparelhamento do Estado, preordenado à realização de seus 
serviços, visando à satisfação das necessidadescoletivas. 
 
o Organização Político-Administrativa do Brasil 
São pessoas jurídicas de direito público interno (arts. 25,29 e 32 da C.F.): 
� União – Constituição Federal, 1.988; 
� Estados – Constituição Estadual, 1.989; 
� Municípios – Lei Orgânica Municipal; 
� Distrito Federal – Lei Orgânica; e 
 
- Curiosidades: 
� Distrito Federal é administrado por um governador, eleito, portanto, em tese com organizações 
de Estado; em sua estruturação, é vedada a sua divisão em municípios, mas a sua parte 
legislativa é composta por atribuições reservadas aos Estados e Municípios, exercidas em 
câmaras legislativas, por deputados distritais. 
 
o Organização da Administração Pública 
Nas três esferas de governo em que a administração brasileira se processa, ou seja, as pessoas de 
direito público interno, União, Estados, Distrito Federal e Municípios, possuem três Poderes independentes e 
harmônicos entre si, que são: 
� Legislativo (Elaboração de Leis e Fiscalização do Executivo); 
� Executivo (Administra); e 
� Judiciário (função judicial, ou a que se refere à aplicação aos litigantes1). 
o Estruturação 
 
1 Quem discute no processo. 
7 
 
Pelo Decreto-Lei nº 200/67, alterado pelo Decreto-Lei nº 900/69, diz que a Administração Federal 
compreende: 
� Administração Direta, e 
� Administração Indireta. 
o Administração Direta ou Centralizada 
Serviços integrados na estrutura administrativa da Presidência da Republica e dos Ministérios, no 
âmbito Federal. O mesmo vale para os Estados e Municípios. 
A nível Municipal: 
� Prefeitura e 
� Câmara 
o Administração Indireta ou Descentralizada 
São entidades que o desempenho da atividade pública é exercido de forma descentralizada, por 
outras pessoas de direito público ou privado, que, no caso, proporcionarão ao estado a satisfação de seus fins 
administrativos. São dotadas de personalidade jurídica própria. 
 
 
 
� Autarquias; 
� Empresas Públicas; 
� Sociedade de Economia Mista e 
� Fundações. 
 
o Autarquias 
Serviço autônomo e descentralizado, tem personalidade de direito público interno, com patrimônio 
e receita próprios, tem a função de auxiliar indireta do serviço público. Sua criação é feita por lei; patrimônio 
inicial é oriundo do Ente que a criou; possui receita própria; exerce a Contabilidade Pública; seus processos 
de compras, serviços e obras estão sujeitos as normas de licitação; é auditada pelo T. C. E. –Tribunal de 
Contas do Estado. Exemplo: INSS, IPESP (Instituto Previdenciário do Estado de S. P.), CRC,CRA, Banco do 
Brasil, USP, DNER, Hospital da Clinicas, ... 
 
o Entidades Paraestatais 
Serviços com maior grau de especialização 
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Entidades paraestatais são pessoas jurídicas de direito privado, cuja criação é autorizada por lei, 
com patrimônio público ou misto, para a realização de atividades, obras e serviços de interesse coletivo, sob 
normas e controle do Estado. A realização de despesas com compras, serviços ou obras sujeita-se ao sistema 
licitatório especial. 
 
 
Tipos de Entidades Paraestatais: 
� Empresas Públicas 
� Sociedade de Economia Mista 
� Fundações 
 
o Empresas Públicas 
Entidade dotada de personalidade jurídica de direito privado, com patrimônio próprio e capital 
exclusivamente governamental, criação autorizada por lei, para exploração de atividade econômica ou 
industrial. Exemplos: Rede Ferroviária Federal, casa da Moeda do Brasil, Caixa Econômica Federal e 
Estadual, empresa Brasileira de Correios e Telégrafos, Imprensa Oficial do Estado. 
 
o Sociedades de Economia Mista 
Entidade dotada de personalidade jurídica de direito privado, com patrimônio próprio, criação 
autorizada por lei, com participação do poder público e de particulares, é uma S/A, com ações com direito a 
voto, pertencentes em sua maioria à União, Estados ou Municípios. Executa a contabilidade comercial 
baseada na Lei 6.404/76. Exemplos: Petrobrás, Banco do Brasil S/A, Banco Nossa Caixa S/A. 
 
o Fundações 
 Entidade dotada de personalidade jurídica de direito privado, com patrimônio próprio, criação 
autorizada por lei, com objetivo e interesse coletivo, geralmente de educação, ensino, pesquisa, assistência 
social etc., com personificação de bens públicos, sob o amparo e controle do Estado, são auditadas pelo TCE, 
caracterizam-se por ser entidades do tipo cooperação. Podem executar a contabilidade comercial ou pública, 
dependendo da determinação na lei que a criou. Exemplos: Funai - Fundação Nacional do Índio (Assistência 
Social); Fundação Universidade de Brasília (Ensino); Fundação Padre Anchieta (Educação); ... 
 
o Serviços Sociais Autônomos 
São dotadas de personalidade jurídica de direito privado, com patrimônio próprio e administração 
particular, com finalidade específica de assistência e ensino a certas categorias sociais ou determinadas 
categorias profissionais, sem fins lucrativos, são serviços de cooperação ao serviços público. Por receberem 
dinheiro público, sujeitam-se a prestação de contas ao órgão estatal que estejam vinculadas e por ele são 
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supervisionadas. Exemplos: SESI – Serviço Social a Indústria; SESC – Serviço Social do Comércio; SENAI; 
SEBRAE; SENAC. 
 
 
 
 
DIAGRAMA 
 
 PREFEITURA 
 CÂMARA 
 
 
 
 AUTARQUIA 
 
FUNDAÇÃOFUND
AÇÕES 
EMPRESA PÚBLICA 
 EMPR.ECONOMIA MISTA 
 
 
CONTABILIDADE PÚBLICA 
 
Entendem-se nos tempos atuais, a Contabilidade como técnica capaz de produzir, com 
oportunidade e fidelidade, relatórios que sirvam à administração no processo de tomada de decisões e de 
controle de seus atos, demonstrando, por fim, os efeitos produzidos por esses atos de gestão no patrimônio da 
entidade. 
Como a Contabilidade Pública sendo uma das divisões da Contabilidade, agregou-se a seguinte 
definição a anterior: 
CONT. PRIVADA 
CONT. PÚBLICA ADM. DIRETA 
ADM. INDIRETA 
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“É o ramo da Contabilidade que estuda, orienta, controla e demonstra a organização e execução da 
Fazenda Pública; o Patrimônio Público e suas variações”. 
 
Breve Histórico 
• Contabilidade no Mundo: 
o Surgimento - século XII E XIV na Itália; 
o 1a. Escrituração por partidas dobradas – Gênova em 1.340; 
o 1o. Livro de Contabilidade – Frei Franciscano Luca Pacioli – Veneza em 1494. 
• Contabilidade no Brasil: 
o 1.808 – Alvará de D. João obrigando os contadores a adotarem as partidas dobradas; 
o 1.850 – Código Comercial obriga escrituração contábil e elaboração de Balanço Anual; 
o 1.889 – Com a que do Imperador D. Pedro II e a Proclamação da República, faz-se necessário 
maior controle das coisas públicas. Controle exercido pelo Parlamento; 
o 1.922 – Surge o Código de Contabilidade da União; 
o 1.940 – Surgem normas para elaboração da contabilidade dos Estados e Municípios; 
o 1.964 – Lei 4.320/64 – estatui normas gerais de finanças públicas; 
o 2.000 – Lei 101/00 (LRF) – estabelece normas de fianças públicas. 
 
• Campo de Atuação 
A metodologia especial de escrituração que a Contabilidade Pública exerce, é obrigatório a todas as 
entidades de direito público interno, como a União, os Estados, o Distrito Federal, os Municípios e suas 
respectivas entidades autárquicas. 
A Contabilidade Pública não deve ser entendida apenas como destinada ao registro e escrituração 
contábil, mas também à observância da legalidade dos atos da execução orçamentária, através do controle e 
do acompanhamento, que será prévio, concomitante e subseqüente. 
Sendo um dos ramos mais complexos da Contabilidade, tem por objetivo captar, registrar, 
acumular, resumir e interpretaros fenômenos que afetam as situações orçamentárias, financeiras e 
patrimoniais das entidades de direito público interno, ou seja, União, Estados, Distrito Federal e Municípios 
e respectivas Autarquias. 
De acordo com o art. 85, da Lei Federal 4.320/64, a escrituração contábil deverá ser feita através do 
sistema orçamentário, financeiro, patrimonial e de compensação. 
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Já o art. 101 determina que os resultados gerais do exercício serão demonstrados no Balanço 
Orçamentário, no Balanço Financeiro, no Balanço Patrimonial, na Demonstração das Variações 
Patrimoniais, segundo os Anexos nº 12, 13, 14 e 15 e os quadros demonstrativos constantes dos Anexos nº 1, 
6, 7, 8, 9, 10, 11, 16 e 17.” 
Balanço é uma palavra oriunda do latim bis lanx, que quer dizer “dos dois lados”, significando os 
pratos de uma balança, onde se observa uma compensação entre pesos que se coloca de um lado, e o objeto 
que se queira medir do outro, buscando o equilíbrio. 
 
• Sistema Orçamentário 
Evidencia o registro contábil da receita e despesa, durante a execução orçamentária, ao final, faz 
um comparativo entre a previsão e a execução orçamentária. 
O Sistema orçamentário Registra, à vista do orçamento, a previsão orçamentária e, a vistas das leis, 
decretos ou portarias, as alterações das previsões; registra o empenhamento da despesa e a execução 
orçamentária; controla os empenhos-estimativas. No final do exercício compara a previsão com a realização, 
pondo em destaque as diferenças apuradas. 
 
o Balanço Orçamentário 
Diretamente relacionado com a Lei Orçamentária, o balanço orçamentário que de acordo com o art. 
102 da Lei nº 4.320/64, “demonstrará as receitas e despesas previstas em confronto com as realizadas”. 
Este balanço deve ser elaborado obedecendo-se a um modelo agregado a Lei nº 4.320/64, na qual se 
apresenta como Anexo nº 12, conforme exemplo demonstrado abaixo: 
 
BALANÇO ORÇAMENTÁRIO 
ANEXO –Nº 12 (Lei 4.320/64) 
 RECEITA DESPESA 
Títulos Previsão Execução Diferença Título Fixação Execução Diferença 
Receitas Correntes 
 Receita Tributária 
 Receita Patrimonial 
 Transferências Correntes 
 Receitas Diversas 
 
Receitas de Capital 
 
 
Soma 
 
Déficit 
 
Total 
 Créditos 
Orçamentários e 
Suplementares 
 
Créditos Especiais 
 
Créditos 
Extraordinários 
 
Soma 
 
Superávit 
 
Total 
 
 
• Sistema Financeiro (Contabilidade Financeira) 
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Engloba todas as operações que resultem de débitos e créditos de natureza financeira, ou seja, 
recebimentos e pagamentos das receitas e das despesas orçamentárias e extra-orçamentárias; ativos e passivos 
financeiros. 
Exemplo: movimentação das contas da tesouraria, caixa, bancos e todos com que eles se 
relacionam, quer em partidas quer em contrapartidas, e que representam os débitos e créditos financeiros. 
 
o Balanço Financeiro 
“O Balanço Financeiro demonstrará a receita e despesas orçamentárias, bem como os recebimentos e 
os pagamentos de natureza extra-orçamentária, conjugados com os saldos em espécie provenientes do 
exercício anterior, e os que se referem para o exercício seguinte.”2 
Referente aos restos a pagar, temos: 
“Os Restos a Pagar do exercício serão computados na receita extra-orçamentária para compensar sua 
inclusão na despesa orçamentária.”3 
Deve-se observar que no Balanço Financeiro são demonstrados os movimentos financeiros do 
exercício, isto é, a somatória das operações realizadas durante o exercício, e não o saldo das contas. 
BALANÇO FINANCEIRO 
ANEXO Nº 13 (Lei 4.320/64) 
 RECEITA DESPESA 
Títulos Títulos 
Orçamentária 
Receitas Correntes 
 Receita Tributária 
 Receita Patrimonial 
 Transferências Correntes 
 Receitas Diversas 
Receita de Capital 
 
Extra-Orçamentária 
 Restos a pagar (contrapartida da 
Despesa a Pagar) 
 Serviços da Dívida a Pagar 
(contrapartida) 
 
Saldo do Exerc. Anterior 
Disponível: 
 Caixa 
 Bancos 
 Vinculados em C/C Bancárias 
 
TOTAL GERAL 
 Orçamentária 
 Funções de Governo 
 Legislativa 
 Administração 
 Agricultura 
 Educação 
 Habitação 
 
 
Extra-Orçamentária 
 Restos a Pagar (pagamento no 
exercício) 
 Serviços da Dívida a Pagar (pagos) 
 
Saldo para o Exerc. Seguinte 
Disponível: 
 Caixa 
 Bancos 
 Vinculados em C/C Bancárias 
 
TOTAL GERAL 
 
 
• Sistema Patrimonial (Contabilidade Patrimonial) 
 
2 Art. 103 da Lei nº 4.320/64. 
3 Parágrafo único do art. 103 da Lei nº 4.320/64. 
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Registra analiticamente todos os bens de caráter permanente, as alterações da situação líquida 
patrimonial que abrangem os resultados da execução orçamentária, assim como suas variações. 
Registram os ativos e passivos permanentes, os bens móveis (menos dinheiro), imóveis, valores 
(ações, títulos, jóias, etc.), a dívida pública, a dívida ativa, os bens industriais, as variações patrimoniais 
decorrentes ou não da execução orçamentária e o saldo patrimonial. 
 
o Balanço Patrimonial 
O Balanço Patrimonial é o quadro de contabilidade com duas seções, ativo e passivo, em que se 
distinguem os elementos do patrimônio público, igualando-se as duas somas com a conta do patrimônio 
líquido (Ativo Real Líquido) no caso da existência de superávit, ou Passivo Real a Descoberto, quando 
houver déficit patrimonial. 
O art. 105, da Lei nº 4.320/64, o descreve: 
“ O Balanço Patrimonial demonstrará: 
I. o Ativo Financeiro; 
II. o Ativo Permanente; 
III. o Passivo Financeiro; 
IV. o Passivo Permanente; 
V. o Saldo Patrimonial; e 
VI. as Contas de Compensação. 
O Ativo Financeiro compreenderá os créditos e valores realizáveis independentemente de 
autorização orçamentária e dos valores numerários. 
O Ativo Permanente compreenderá os bens, créditos e valores cujo mobilização ou alienação 
dependa da autorização legislativa. 
O Passivo Financeiro compreenderá os compromissos exigíveis cujo pagamento independa de 
autorização orçamentária. 
O Passivo Permanente compreenderá as dívidas fundadas e outras que dependam de autorização 
legislativa para amortização ou resgate. 
Nas Contas de Compensação, serão registrados os bens, valores e obrigações e situações não 
compreendidas nos parágrafos anteriores e que mediata ou imediatamente, possam vir a afetas o patrimônio.” 
A estrutura do Balanço Patrimonial será evidenciada pelo Anexo nº 14 da Lei nº 4.320/64, como 
segue: 
BALANÇO PATRIMONIAL 
ANEXO Nº 14 (Lei 4.320/64) 
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ATIVO PASSIVO 
ATIVO FINANCEIRO 
Disponível: 
 Caixa 
 Bancos 
Vinculados em C/C Bancária 
Realizável 
 
ATIVO PERMANENTE 
 Bens Móveis 
 Bens Imóveis 
 Bens de Natureza Industrial 
 Créditos 
Diversos 
 
Soma Ativo Real 
SALDO PATRIMONIAL 
 
 Passivo Real Descoberto 
Soma 
 
ATIVO COMPENSADO 
 Valores de Terceiros 
 Valores Nominais Emitidos 
 Diversos 
TOTAL GERAL 
 PASSIVO FINANCEIRO 
 Restos a Pagar (inscrito) 
 Serviços da Dívida a Pagar 
 Depósitos 
 Débitos de Tesouraria 
 
PASSIVO PERMANENTE 
 Dívida Fundada Interna por Contratos 
 
Soma do Passivo Real 
SALDO PATRIMONIAL 
 
Ativo Real Líquido 
Soma 
 
PASSIVO COMPENSADO 
 Contrapartida de Valores de Terceiros 
 Contrapartida de Valores Nominais 
Emitidos 
 Diversos 
 
 
 
 
 
TOTAL GERAL 
 
• Sistema de Compensação 
Registra e movimenta as contas representativas de direitos e obrigações, geralmente decorrentes de 
contas de contratos, convênios ou ajustes. Muito embora seja um sistema escriturado com elaboração de 
balancetes mensais, independentes, a Lei 4.320/64 o considerou, simplesmente, como contas de compensação 
e, quando forem elaborados os balanços, no final doexercício, os saldos de suas contas serão incluídos no 
balanço do sistema patrimonial. 
 
Variação Patrimonial é a alteração de valor, de qualquer elemento do patrimônio público, por 
alienação, aquisição, dívida contraída, dívida flutuante, depreciação ou valorização, amortização, 
superveniência, insubsistência, efeitos da execução orçamentária e resultado do exercício financeiro. 
As alterações do patrimônio público são efetuadas por incorporação, desincorporação ou baixa. 
 
o Demonstração das Variações Patrimoniais 
A Demonstração das Variações Patrimoniais é um quadro com duas seções, “Variações Ativas” e 
“Variações Passivas”, distribuídas em três grandes grupos: resultantes da Execução Orçamentária, Mutações 
Patrimoniais e Independente da Execução Orçamentária. 
Têm a função de evidenciar as alterações ocorridas durante o exercício. 
Acompanham o este demonstrativo os Anexos nos 16 e 17. O Anexo nº 16 é destinado à 
Demonstração da Dívida Fundada interna e o Anexo nº 17 à Divida Flutuante. 
A utilização desses dois anexos não oferece dificuldades; apenas o saldo das dívidas para o 
exercício seguinte deverá corresponder aos totais constantes do Balanço Patrimonial, segundo a espécie. 
15 
 
 
16 
 
Demonstração das Variações Patrimonias 
(Anexo 15 – Lei nº 4.320/64) 
VARIAÇÕES ATIVAS VARIAÇÕES PASIVAS 
TÍTULOS R$ R$ R$ TÍTULOS R$ R$ R$ 
RESULTADO DA EXECUÇÃO 
ORÇAMENTÁRIA 
 
RECEITA ORÇAMENTÁRIA 
 
Receita Corrente 
 Receita Tributária 
 Receita Patrimonial 
 Receita Industrial 
 Transferências Correntes 
 Receitas Diversas 
Receitas de Capital 
 
MUTAÇÕES PATRIMONIAIS 
 
 Aquisição de Bens Móveis 
 Construção e Aquisição de Bens Imóveis 
 Construção e Aquisição de Bens de 
 Natureza Industrial 
 Aquisição de Títulos e Valores 
 Empréstimos Concedidos 
 Diversas 
TOTAL 
 
INDEPENDENTE DA EXECUÇÃO 
ORÇAMENTÁRIA 
 
 Inscrição da Dívida Ativa 
 Inscrição de Outros Créditos 
 Incorporações de Bens (doações, 
legados, etc.) 
 Cancelamento de Dívidas Passivas 
 Diversas 
TOTAL DAS VARIAÇÕES ATIVAS 
 
RESULTADO PATRIMONIAL 
 
 Déficit Verificado (se for o caso) 
 
TOTAL GERAL 
 
 RESULTADO DA EXECUÇÃO 
ORÇAMENTÁRIA 
 
DESPESA ORÇAMENTÁRIA 
 
Despesas Correntes 
 Despesas de Custeio 
 Transferências Correntes 
Despesas de Capital 
 Investimentos 
 Inversões Financeiras 
 Transferências de Capital 
 
MUTAÇÕES PATRIMONIAIS 
 
 Cobrança da Dívida Ativa 
 Alienação de Bens Móveis 
 Alienação de Bens Imóveis 
 Alienação de Bens de Natureza Industrial 
 Alienação de Bens de Títulos e Valores 
 Empréstimos Tomados 
 Recebimento de Créditos 
 Diversas 
TOTAL 
 
INDEPENDENTE DA EXECUÇÃO 
ORÇAMENTÁRIA 
 
 Cancelamento da Dívida Ativa 
 Encampação de Dívidas Passivas 
 Diversas 
TOTAL DAS VARIAÇÕES PASSIVAS 
 
RESULTADO PATRIMONIAL 
 
Superávit Verificado (se for o caso) 
 
TOTAL GERAL 
 
 
 
 REGIMES CONTÁBEIS 
• Conceito 
Os Regimes contábeis de Escrituração, também são chamados de “Princípios e Convenções 
Contábeis Geralmente Aceitos” , que podem ser conceituados como premissas básicas acerca dos fenômenos 
econômicos refletidos pela contabilidade e que são a cristalização de análises e observações. 
 
 
17 
 
• Regimes 
Ano Financeiro é o período durante o qual se executa o orçamento, podendo coincidir ou não com 
o ano civil. A coincidência do ano financeiro com o ano civil ocorre no Brasil, França, Austrália, Hungria, 
Espanha, Bélgica e outros. Há, entretanto, países, onde o ano financeiro não é o mesmo que o civil; são os 
casos, por exemplo, da Inglaterra, Dinamarca e Alemanha, onde o ano financeiro tem início no dia 1º de abril 
e termina em 31 de março; na Argentina, abrange o período de 1º de novembro a 31 de outubro; nos Estados 
Unidos, México, Suécia, Venezuela, Portugal e Noruega, o ano financeiro começa em 1º de julho e termina 
em 30 de junho. 
• Regime de Caixa 
É aquele que considera como receitas e despesas do exercício, tudo o que se receber ou se pagar durante o ano 
financeiro, mesmo que se trate de receita e despesa referentes a exercícios anteriores. Neste regime, 
encerrado o exercício, as receitas e as despesas que, apesar de lhe pertencerem, não tiveram sido 
arrecadadas ou pagas, serão transferidas para o exercício do ano seguinte. 
• Regime de Competência 
No regime de competência, os tributos lançados e não arrecadados, bem como as despesas 
empenhadas e não pagas, são apropriados ao exercício como se de fato tais receitas e despesas houvessem 
sido realizadas. Assim no encerramento do exercício, as receita lançada e não recolhida é apropriadas à 
receita do exercício e classificadas como resíduos ativos ou restos a arrecadar. Por sua vez, a despesa 
empenhada e não paga é também apropriada à despesa do exercício e levada à conta financeira como resíduos 
passivos ou restos a pagar. 
• Regime Contábil adotado no Brasil 
O regime adotado no Brasil é o REGIME MISTO, isto é, adota-se ao mesmo tempo o regime de 
caixa e o regime de competência. O regime misto é consagrado pela nossa legislação financeira pelo art. 35 da 
Lei 4.320/64, que dispõe: “Pertencem ao exercício financeiro: I – As receitas nele arrecadadas; II – As 
despesas nele legalmente empenhadas”. 
As despesas empenhadas e não pagas até 31 de dezembro são apropriadas como despesas do 
exercício e classificadas na conta financeira restos a pagar, é o regime de competência. Com relação à 
receita adota-se, no sistema financeiro, o regime de caixa; a receita lançada e não arrecadada não é 
apropriada mas é inscrita no Sistema Patrimonial como dívida ativa; isto significa que embora não arrecadada 
e não considerada e não considerada como tal no Sistema Financeiro, o patrimônio sofre, com tal 
procedimento, uma variação ativa, como se de fato a receita tivesse sido arrecadada. 
Assim a receita lançada e não arrecadada no ano financeiro irá constituir, no futuro, receita do 
exercício em que for arrecadada. Ao ser arrecadada, dar-se-á baixa da dívida ativa no Sistema Patrimonial. 
Como se vê, a arrecadação de receita relativa ao exercício anterior, inscrita na dívida ativa, produz no 
patrimônio uma variação ativa que é, ao mesmo tempo, anulada por equivalente variação passiva decorrente 
da baixa da inscrição de dívida ativa. 
 
ORÇAMENTO PÚBLICO 
 
18 
 
O ORÇAMENTO PÚBLICO surgiu da necessidade do Estado prestar melhores serviços a 
população, canalizando as energias sociais para o desenvolvimento nacional, prevenir os desequilíbrios que 
venham interferir na vida econômica governamental, proteger e aumentar o bem estar geral. Para que isto 
ocorra, o Estado é forçado a apropriar-se de parcelas cada vez mais crescentes dos recursos coletivos e 
redistribui-las segundo planejamentos pré-estabelecidos para alcançar os objetivos comuns a toda a sociedade. 
O orçamento tornou-se, assim, instrumento apropriado para redistribuir os recursos sociais, bem 
como uma ferramenta indispensável que o poder público possui, para analisar e corrigir o desequilíbrio de 
investimentos que possam ser direcionados a setores mais remunerativos, ou seja, que “vislumbrem os olhos”, 
que investimentos em outros setores, que pela própria natureza, ou não produzem dividendos compensadores, 
como certos serviços de utilidade pública, ou só os produzem depois de longo período de evolução. 
Assim, nesta linha de pensamento, o orçamento não desempenha apenas um papel de redistribuidor 
de riquezas e equilibrador de iniciativas, más também o de um meio de planejamento das atividades 
governamentais, por este motivo, normalmente, diz-se que o orçamento representa as autênticas aspirações da 
sociedade, vez que é elaborado pelo Poder Executivo e aprovado pelo Poder Legislativo, refletindodesta 
forma, ampla participação da comunidade, por intermédio de seus legítimos representantes. 
Essa participação popular é aumentada quando o governante adota o orçamento participativo, 
dando a oportunidade, tão esperada pela sociedade de participar desse processo de ordenação dos gastos 
públicos. 
 
• HISTÓRICO 
Do ponto de vista histórico, a importância do orçamento tem sofrido numerosas variações. 
Inicialmente, o orçamento era considerado um dispositivo de controle político do parlamento sobre o rei. Era 
um meio de que se valiam primeiro os nobres e, mais tarde, os representantes do povo para conhecer 
antecipadamente e controlar, até certo ponto, os caprichos da cabeça coroada do momento. 
Poucos autores citam a origem do orçamento público, mas nos poucos encontrados é de comum 
acordo mencionarem a Carta Magna de 1212, apesar de não haver na localização temporal (ano), como 
primeiro documento escrito nesse sentido. 
A história que nos é relatada reavive a preocupação dos barões feudais ingleses em limitar o poder 
“tributador” de João Sem Terra, e exigiram que este poder de cobrar tributos dos súditos da Coroa do Rei 
João, fosse lhes transmitida. Observa-se que a preocupação, já naquela época era em se arrecadar receita, em 
nenhum momento a Carta Magna, segundo Jameson (1963), não faz alusão à autorização da despesa, esta só 
foi aparecer em 1689, junto com a participação popular do parlamento inglês. Estes dois momentos são alguns 
dos vários acontecimentos históricos que deram origem ao orçamento público. Outros momentos históricos 
que ajudaram para o fortalecimento do orçamento público foram, conforme Santos (2001), a Revolução 
Americana, em 1776, a Revolução Francesa, em 1789, a crise econômica de 1929, a Segunda Guerra Mundial 
(1939-1945), período que surge nos Estados Unidos uma nova metodologia de elaboração do orçamento 
público voltado ao planejamento, denominado PPBS - Planning, Programming and Budgeting (Sistema de 
Planejamento, Programação e Orçamento), fazendo uma integração entre planejamento e orçamento. 
O grande marco brasileiro veio através do advento da Constituição Federal de 5 de outubro de 
1.988 em seus artigos 165 a 169, que regulamentou os procedimentos para a elaboração do orçamento, 
criando assim um ciclo orçamentário unificado, que para isto teve como base a Lei 4.320 de 17 de março de 
1.964, que estatui normas gerais do direito público para elaboração e controle dos orçamentos e balanços dos 
diferentes níveis governamentais, que posteriormente agregou-se para um aprimoramento técnico na 
elaboração e fiscalização da execução orçamentária a Portaria n.º 42, de 14 de abril de 1.999; pela Lei 
19 
 
Complementar n.º 101, de 4 de maio de 2.000 (Lei de Responsabilidade Fiscal), e pela Portaria 
Interministerial n.º 163, de 4 de maio de 2001. 
 
• PRINCÍPIOS ORÇAMENTÁRIOS 
Tendo o orçamento público a função de servir como instrumento de controle das atividades 
econômico-financeiras do Governo, tem que estar vinculado a determinadas regras ou princípios 
orçamentários, para uma melhor transparência em sua elaboração e posterior execução. 
Dentre os diferentes escritores especialistas na doutrina financeira, há uma divergência nas fixações 
dos princípios, o que resulta em inúmeras definições, dentre elas destacam-se alguns que já se confirmaram na 
constância com que são defendidos pela maioria dos financistas, que são: anualidade, unidade, universalidade, 
exclusividade, especificação, publicidade e equilíbrio. 
 
� ANUALIDADE 
Conforme nos explica Hely Lopes Meirelles: 
(...) a anualidade exige que a previsão orçamentária se renove em cada ano, para 
que fique mais próxima da realidade financeira. Se os orçamentos pudessem 
prolongar-se por vários anos, haveria, por certo, um grande desajuste na previsão 
da receita e na fixação da despesa, dada a instabilidade dos fatores políticos, 
econômicos e sociais, que se modificam de ano para ano. No Brasil, como na 
maioria dos países, o ano financeiro coincide com o ano civil, conforme dispõe 
expressamente a Lei 4.320/64 (artigo 34), só permitindo o empenho4 da despesa, 
em cada exercício, até 31 de dezembro (artigo 32, II)5, data em que termina a 
vigência do orçamento em execução. 
� UNIDADE 
Segundo este princípio o orçamento deve ser único, isto é, deve existir apenas um orçamento e não 
mais que um para cada exercício financeiro, o qual deva constar todas as receitas previstas e as despesas 
fixadas, de modo a demonstrar, no confronto dos saldos, no final do exercício, se há equilíbrio, superávit ou 
déficit. Visa-se com esse princípio eliminar a existência de orçamentos paralelos. 
� UNIVERSALIDADE 
De acordo com este princípio, todas as receitas e despesas devem ser incluídas no orçamento. Este 
princípio de origem francesa e era indispensável para oferecer ao Parlamento um controle mais efetivo sobre 
as operações financeiras realizadas pelo poder Executivo, possibilita ao Legislativo: 
a) conhecer a priori todas as receitas e despesas do governo e dar prévia 
autorização para a respectiva arrecadação e realização; 
 
4 Empenho, é o ato emanado de autoridade competente que cria para o poder público obrigação de 
pagamento. É o empenho que gera a obrigação de pagar. (ANGÉLICO, 1994) 
5 Onde se lê (art. 32, II), deve-se ler (art. 35, II). 
20 
 
b) impedir ao Executivo a realização de qualquer operação de receita e despesa 
sem prévia autorização parlamentar; 
c) conhecer o exato volume global das despesas projetadas pelo governo, a fim de 
autorizar a cobrança dos tributos estritamente necessários para atendê-las. 
 
� EXCLUSIVIDADE 
De acordo com a Constituição Federal em seu parágrafo 8º, a lei orçamentária não conterá 
dispositivo estranho à previsão da receita e a fixação da despesa, este princípio foi introduzido par evitar que 
o legislador inclua na lei orçamentária matérias estranhas às previsões de receita e despesa, como era comum 
antes do advento da Constituição de 1988. Chegou-se ao cúmulo de alterar, por meio de dispositivo incluído 
na lei orçamentária, o processo de ação de desquite, como nos frisa Angélico (1994). 
A única possibilidade de alteração da lei do orçamento é através da abertura de créditos 
suplementares e contratação de operações de crédito, ainda que por antecipação de receita, que deverá estar 
contida na lei que instituir o orçamento para o período, conforme nos acrescenta o parágrafo citado. 
 
� ESPECIFICAÇÃO 
Este princípio também é conhecido como princípio da discriminação, e tem por escopo vedar 
autorizações globais, como forma de especificação pormenorizada dos atos da Administração Pública, tanto 
na arrecadação de tributos quanto na aplicação dos recursos financeiros, possibilitando uma análise mais 
concreta por parte dos Legisladores e das pessoas comuns da sociedade. De acordo com o artigo 15 da Lei 
4320/64 a discriminação da despesa far-se-á, no mínimo por elemento. A definição mais simples de elemento 
de despesa está descrito no parágrafo 3º, do artigo 3º, da Portaria Interministerial n.º 163, de 4 de maio de 
2001, que nos diz: 
§ 3º O elemento de despesa tem por finalidade identificar os objetos de gastos, 
tais como vencimentos e vantagens fixas, juros diárias, material de consumo, 
serviços de terceiros prestados de qualquer forma, subvenções sociais, obras e 
instalações, equipamentos e material permanente, auxílios, amortizações e outros 
de que a administração pública se serve para a consecução de seus fins. 
 
� PUBLICIDADE 
O conteúdo orçamentário deve ser amplamente divulgado (publicado) através dos veículos oficiais 
de comunicação/divulgação para conhecimento público e para eficácia de sua validade que é o princípio 
exigido por todos os atos oficiais do governo.”. 
No que tange a transparênciada Gestão Fiscal, o artigo 48 da Lei Complementar 101/2000, cria-se 
a necessidade de divulgação de instrumentos de controle da gestão fiscal, em que o ponto principal é a 
transparência dos atos públicos, a qual é dada ampla divulgação, tanto do Executivo como do Legislativo, 
inclusive via Internet. 
Art. 48. São instrumentos de transparência da gestão fiscal, aos quais será dada 
ampla divulgação, inclusive em meios eletrônicos de acesso público: os planos, 
orçamentos e leis de diretrizes orçamentárias; as prestações de contas e o 
21 
 
respectivo parecer prévio; o Relatório Resumido da Execução Orçamentária e o 
Relatório de Gestão Fiscal; e as versões simplificadas desses instrumentos. 
Parágrafo único. A transparência será assegurada também mediante incentivo à 
participação popular e realização de audiências públicas, durante o processo de 
elaboração e de discussão dos planos, lei de diretrizes orçamentárias e 
orçamentos. 
 
� EQUILÍBRIO 
Pelo princípio do equilíbrio financeiro entende-se que para cada exercício financeiro, o montante 
destinado à despesa não deve ultrapassar a receita prevista para o período. Uma razão fundamentada para 
defender esse princípio é a convicção de que ele constitui o único meio de limitar o crescimento dos gastos 
governamentais, incluindo-se as despesas de capital para o exercício subseqüente. 
� PROCESSO DE PLANEJAMENTO ORÇAMENTÁRIO 
Planejamento, atualmente é a palavra de ordem na administração pública, principalmente com a 
vinda salutar da Lei de Responsabilidade Fiscal (LC-101/00) em conjunto com a Lei n.º 10.028 de 19 de 
outubro de 2.000, que alterou inúmeros artigos do Código Penal do Decreto-Lei n.º 201/67, criando 
responsabilidades Penais, Pecuniária e Financeiras aos Agentes Políticos detentores de mandato eletivo, como 
é o caso dos Prefeitos Municipais, Presidentes de Câmaras e determinados servidores envolvidos diretamente 
com a gestão financeira local. 
Foi a partir destas mudanças, criando responsabilidades àqueles que administram a coisa pública, é 
que a palavra de ordem hoje é: PLANEJAMENTO. 
O propósito principal do planejamento é estabelecer, com base em políticas públicas predefinidas, a 
forma pela qual se deve adequar a oferta à demanda por serviços públicos em um horizonte de tempo 
determinado, estabelecendo-se os objetivos e metas a serem cumpridos e, para tal, dimensionando-se os 
recursos físicos, humanos e financeiros. 
 
 O PLANEJAMENTO PÚBLICO: 
 
� Facilita o diálogo entre a sociedade e o governo; 
� Combate à descontinuidade administrativa; 
� Equaciona o crescente desequilíbrio entre demanda e oferta de serviços públicos; 
� Facilita / possibilita o controle da ação e a avaliação dos resultados. 
 
Planejar é função de importância fundamental para a racionalização de qualquer questão. O ato de 
planejar é exercício de adequar os recursos aos objetivos da gestão, medidas pelos princípios que 
orientam uma equipe de governo. 
22 
 
• Os fundamentos indissociáveis do planejamento são: 
� Responsabilidade fiscal e social e; 
� Capacidade técnica. 
 
� Fases do Planejamento Público 
As fases do Planejamento Público, conforme o art. 165 da C. F., divide-se em três etapas: 
a) Plano Plurianual (PPA); 
b) Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO); 
c) Lei Orçamentária Anual (LOA). 
É de extrema importância frisar que para darmos início ao processo de planejamento e das peças 
orçamentárias PPA, LDO e LOA, têm que se ter não só uma projeção orçamentária e financeira para quatro 
anos, mas sim um planejamento macroeconômico, para um período de tempo de no mínimo três décadas, para 
que faça um estudo mais profundo das necessidades econômico-social da população em função do 
crescimento demográfico da cidade ao passar dos anos. Para entendermos este processo do planejamento 
estratégico governamental, teremos como foco principal o Plano Diretor, que é parte integrante do Estatuto 
da Cidade e é à base do estudo sobre planejamento governamental. 
 
 
PLANO DIRETOR 
 
Uma conceituação básica, nos é dada por Hely Lopes Meirelles, que nos diz: “o instrumento 
técnico legal definidor de cada Municipalidade e, por isso mesmo, com supremacia sobre os outros, para 
orientar toda a atividade da Administração e dos ministrados nas realizações públicas que interessem ou 
afetem a coletividade”. 
Nesta definição, Meirelles nos deixa bem claro que o Plano Diretor é a peça orçamentária mais 
importante para dar os rumos que a Municipalidade deva seguir no que se refere o planejamento, colocando-o 
como principal peça orçamentária com supremacia sobre o PPA, a LDO e a LOA. 
O Plano Diretor é obrigatório para cidades, conforme artigo 41 da Lei Federal 10.257/2001: com 
mais de 20 (vinte) mil habitantes; integrantes de áreas de especial interesse turístico; inseridas na área de 
influência de empreendimentos ou atividades com significativo impacto ambiental de âmbito regional ou 
nacional. 
Conforme a pesquisa efetuada frente ao Instituto Brasileiro de Geografia (IBGE) em 1999, dentre 
os 5.506 municípios pesquisados, 4.640 municípios não dispunham de Plano Diretor, como demonstrado no 
quadro abaixo. 
 
23 
 
• ETAPAS DO DESENVOLVIMENTO DO PLANO DIRETOR: 
A primeira etapa tinha como base de desenvolvimento o conhecimento geral e preliminar do 
município, através da identificação dos principais problemas e dos agentes mais importantes do 
desenvolvimento local, culminando com propostas para a solução dos problemas locais mais urgentes. 
Após um diagnóstico das prioridades (problemas) levantado na etapa anterior, esta etapa era 
voltada aos estudos das alternativas de intervenção; a solução para os principais problemas e pontos de 
estrangulamento; os instrumentos legislativos necessários para continuidade do projeto; a demanda de 
recursos; e a análise dos programas setoriais relevantes. 
Esta etapa final tinha por conteúdo a definição dos planos setoriais ou anteprojetos; do o organismo 
local de planejamento; a determinação de projetos; o detalhamento dos instrumentos administrativos; 
culminando no Orçamento Programa. 
Um dos aspectos importantes deste tipo de planejamento é que nas fases de estudo preliminar, de 
diagnóstico e de definição de objetos são desenvolvidas sem maiores intervenções da administração, leia-se 
política. Esta comparece apenas na final, para definir as diretrizes de ação da prefeitura, a instrumentação do 
plano e o plano de ação do prefeito. 
 
 
PLANO PLURIANUAL 
 
A base legal para elaboração do Plano Plurianual está especificado no inciso I, § 1º do artigo 165 
da Constituição Federal, expondo que a lei que criar o plano plurianual deve estabelecer, de forma 
regionalizada, as diretrizes, os objetivos e metas da Administração pública para as despesas de capital 
(basicamente investimentos) e outras delas decorrentes e para as relativas aos programas de duração 
continuada (contratos com mais de um exercício de duração). 
Este processo de planejamento e orçamentação que define as prioridades do Governo e que tem 
características orçamentárias têm seu início no primeiro ano de mandato do poder executivo, que deverá 
elaborar o Plano Plurianual (PPA) para quatro exercícios, a contar do segundo ano de mandato e com vigência 
para até o primeiro ano do mandato seguinte. Deverá ser remetida a apreciação do legislativo até 30 de agosto 
do primeiro ano de mandato, ou outro prazo que estiver estipulado pela Lei Orgânica, no âmbito estadual ou 
municipal. O Legislativo devolverá para sanção, até o encerramento do primeiro período de sessão 
Legislativa. 
 
• Objetivos: 
o Definir com clareza as metas e prioridades da administração, bem como os resultados esperados; 
o Organizar, em programas, as ações que resultem em oferta de bens ou serviços que atendam as 
demandas da sociedade;o Nortear a alocação de recursos nos orçamentos anuais compatível com as metas e recursos do Plano; 
o Integrar as ações desenvolvidas pela União, Estado e Governo local; 
24 
 
o Estimular parcerias com entidades privadas, na busca de fontes e gastos governamentais; 
o Dar transparência à aplicação de recursos e aos resultados obtidos. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
•••• O conteúdo do PPA divide-se em: 
o Programa; 
o Ações do programa (orçamentárias e não-orçamentárias); 
o Ação orçamentária e; 
o Ação não-orçamentária. 
 
- Programa: 
 Programa é o instrumento de organização da atuação governamental, que articula o conjunto de 
ações que concorrem para um objetivo comum preestabelecido, mensurado por indicadores, visando à solução 
de um problema ou ao atendimento de necessidade ou demanda da sociedade. 
 O PPA poderá conter uma previsão do valor global. Ou seja, dos recursos orçamentários e outros 
recursos, a serem consumidos durante o período de sua vigência. 
CIDADE 
Situação atual x futuro desejado 
• Direção da mudança; 
• Parcerias possíveis 
Levantamento das ações setoriais 
• Ações em andamento; 
• Propostas de novas ações; 
• Parcerias possíveis. 
Participação Popular 
 
• Demandas populares. 
Condicionamento do 
Planejamento Municipal 
• Projeções das Receitas; 
• Restrições legais; 
Orientação Estratégica do 
Prefeito: 
 
Definição dos Macro-objetivos 
 
Definição de Recursos por Órgão 
/ Entidade 
 
Orientação Estratégica: 
 
• Dos dirigentes dos 
Órgãos/Entidade. 
DEFINIÇÃO DE 
PROGRAMAS 
Proposta de Programas 
 
Validação e Consolidação pelo 
Grupo 
PPA 
Documentação Final 
25 
 
 Deverá expressar o objetivo do planejamento, expressando a vontade do gestor público em garantir o 
resultado desejado em relação ao público-alvo, descrevendo a sua finalidade, com concisão, sempre 
mensurável por um indicador. Expresso sempre por um verbo no infinitivo 
 Deverá justificar a abrangência do objetivo do planejamento, através de uma justificativa sucinta do 
problema (ou demanda) que o programa tem por objetivo solucionar e sua contribuição esperada para o 
alcance das diretrizes de governo e dos objetivos setoriais. 
 Fazendo parte do corpo do PPA serão evidenciados os indicadores que quantificam a situação que o 
programa tenha por fim modificar de modo a explicitar o impacto das ações sobre o público-alvo. Pode ser 
uma taxa entre variáveis associadas ao fenômeno sobre o qual se pretenda atingir diretamente com os 
resultados esperados pela execução do programa. 
 
- Ações do programa 
Produto: 
 É a descrição do bem ou serviço que resulta a ação. 
 Exemplo: acervo adquirido; evento realizado. 
Meta do período: 
 É a quantidade de bens ou serviços produzidos ou executados no âmbito do programa, para 
consecução do objeto pretendido. 
Unidade de medida: 
 É a unidade de mensuração do produto. 
 Exemplo: quilômetro, pessoa, unidade, etc. 
- Ação orçamentária 
Divide-se em atividade ou projeto. São ações que contribuem para a consecução do objetivo do 
programa e demandam recursos do Orçamento Governamental. 
Exemplo: projeto viva-leite; programa da saúde na família (PSF). 
 
- Ação não-orçamentária 
São ações que contribuem para a consecução do objetivo do programa e não demandam recursos do 
Orçamento Governamental. 
Exemplo: repasse ao INSS das contribuições de seus funcionários. 
 
 
26 
 
Prazo de encaminhamento 
 Os prazos para o encaminhamento do PPA ao legislativo municipal ou, na omissão desta, prevalecem 
os períodos fixados na Carta de 1988 (art. 35, § 2o, I, ACDT) já que a Constituição do Estado de São Paulo 
não o dispõe. 
 Prescritos na Constituição Federal, os prazos para tramitação legislativa do plurianual são os que 
seguem: 
•••• Até 31 de agosto do primeiro ano de mandato executivo: envio do projeto ao Poder Legislativo. 
•••• Até o encerramento da sessão legislativa (meados de dezembro): Legislativo devolve o autógrafo para 
sanção executiva. 
 
LEI DE DIRETRIZES ORÇAMENTÁRIAS 
 
A Lei de Diretrizes Orçamentárias tem a finalidade de nortear a elaboração dos orçamentos anuais, 
compreendidos aqui o orçamento fiscal, o orçamento de investimentos das empresas e o orçamento da 
seguridade social, de forma a adequá-los às diretrizes, objetivos e metas da administração pública, 
estabelecidos no Plano Plurianual 
Tem sua base legal no § 2º, do artigo 165 da CF: 
§ 2º A lei de diretrizes orçamentárias compreenderá as metas e prioridades da 
administração pública federal, incluindo as despesas de capital para o exercício 
financeiro subsequente, orientará a elaboração da lei orçamentária anual, disporá 
sobre as alterações na legislação tributária e estabelecerá a política de aplicação 
das agências financeiras oficiais de fomento. 
Sendo assim, a Lei de Diretrizes Orçamentária – LDO é considerada um instrumento 
imprescindível ao planejamento da Administração, no qual deve constar as metas e prioridades da 
administração, incluindo as despesas de capital e outras despesas delas decorrentes; as orientações para 
elaboração e execução da lei orçamentária anual – LOA; a políticas das agências financeiras oficiais de 
fomento6; as disposições sobre alterações na legislação tributária; autorização específica para aumento de 
despesa de pessoal ou alteração de sua estrutura; e os Anexos de Metas Fiscais e de Ricos Fiscais. 
A Lei de Responsabilidade Fiscal – LRF, na Gestão Fiscal, veio incrementar e padronizar os 
processos orçamentários, estabelecendo normas para elaboração da Lei de Diretrizes Orçamentárias. Dentre 
as novidades destacam-se os Anexos de Metas Fiscais e dos Riscos Fiscais. 
O que vem a ser essas metas fiscais? 
Meta fiscal é o que se espera arrecadar, gastar e fazer “sobrar”. “Sobrar”, no caso, visando a pagar 
juros e o principal da dívida, seja ela flutuante ou permanente. Essa sobra é chamada de superávit primário. 
O que vem a ser riscos fiscais? 
 
6 Este item refere-se principalmente as ações dos Governos Federal e Estadual, por meio de suas 
instituições financeiras. 
27 
 
Refere-se à ocorrência de pagamentos, eventuais, que sobrevêm ao longo da execução 
orçamentária. 
Exemplo: ação judiciária que poderá elevar, muito, a despesa daqui a um ano. 
Destaca-se que as prioridades e metas da administração pública municipal para o exercício 
seguinte são expressas em conformidade com os programas e ações previstos no PPA, garantindo a perfeita 
aderência entre os dois instrumentos – PPA e LDO. 
o O que é Resultado Primário? O que é Resultado Nominal? 
Em vários trechos, a Lei de Responsabilidade Fiscal – LRF refere-se a resultados primário e 
nominal. 
Em síntese, resultado primário é a diferença entre todas as receitas arrecadadas e todas as despesas 
empenhadas, o resultado primário delas retira o conteúdo relativo a dívida, recebido ou pago pela entidade 
pública. 
Um dos intuitos marcantes da Lei Fiscal é fazer com que o superávit primário abata a dívida 
pública. 
Assim temos: 
Receitas orçamentárias arrecadadas 
( - ) Operações de Crédito 
( - ) Receitas Escriturais (anulação de restos a pagar) 
( - ) Receitas abatidas com aplicações financeiras 
( - ) Despesas empenhadas 
( - ) Despesas com juros e principal dom a dívida 
( = ) Resultado Primário 
 
 
o Prazo de encaminhamento e aprovação 
Caso não estejam previstos na lei orgânica municipal, os prazos de apreciação legislativa da LDO 
serão os que apresentam na Constituição do Estado de São Paulo (art. 39 – Das Disposições Transitórias): até 
8 meses antes do encerramento do exercício financeiro e devolvido para sanção até o encerramento doprimeiro período de sessão legislativa (30/04 e 30/06). 
Além das disposições constitucionais, a LDO deverá dispor sobre, de acordo com o inciso I do art. 
4º da LRF: 
• equilíbrio entre receita e despesa; 
28 
 
• critérios de forma de limitação de empenho, a ser efetivada nas hipóteses previstas no art. 9º e 
no inciso II do § 1º do art. 3º; 
• normas relativas ao controle de custos e à avaliação dos resultados dos programas financiados 
com recursos dos orçamentos; 
• demais condições e exigências para transferências de recursos a entidades públicas e privadas. 
 
O Anexo de Metas Fiscais, deverá conter, conforme preceitua o § 2º do art. 4º da LFR: 
• avaliação do cumprimento das metas relativas ao ano anterior; 
• demonstrativos das metas anuais, instruído com memória e metodologia de cálculo que 
justifiquem os resultados pretendidos, comparando-as com as fixadas nos três exercícios 
anteriores, e evidenciando a consistência delas com as premissas e os objetivos da política 
econômica nacional; 
• a evolução do patrimônio líquido, também nos últimos três exercícios, destacando a origem e 
aplicação dos recursos obtidos com a alienação de ativos; 
• a avaliação da situação financeira e atuarial, especialmente dos regimes próprios de 
previdência social; e 
• demonstrativo da estimativa e compensação da renúncia de receita e da margem de expansão 
das despesas obrigatórias de caráter continuado. 
Já o § 3º, do mesmo artigo, diz que o Anexo de Riscos Fiscais é um demonstrativo no qual serão 
avaliados os passivos contingentes7 e outros riscos capazes de afetar as contas públicas, informando as 
providências a serem tomadas, caso concretizem. Com a elaboração desses Anexos, pretende-se evitar 
surpresas, muitas vezes desastrosas, para as finanças públicas. 
o Preparação e Elaboração da Lei de Diretrizes Orçamentárias 
- Preparação 
 Compreende os levantamentos das prioridades estabelecidas pela Administração, dos objetivos 
estratégicos, das diretrizes e de informações de caráter geral, voltados à elaboração da proposta orçamentária 
anual, sempre em perfeita harmonia com o Plano Plurianual. 
- Elaboração 
 Para a elaboração da LDO a Administração deverá avaliar quais os programas que serão priorizados 
e estabelecer as metas fiscais relativas às receitas, despesas e resultados a serem atingidos na execução 
orçamentária e cumprir as demais exigências previstas na Constituição Federal e na LRF, formulando as 
diretrizes para a elaboração da Lei Orçamentária Anual. 
 
7 Passivo Contingente são reservas para pagamento de despesas de exercícios anteriores. Exemplo: 
processos judiciais cujos pagamentos possam necessitar de recursos financeiros do orçamento fiscal. 
29 
 
- Pontos de Destaque da LDO 
As informações apresentadas na LDO devem estar em perfeita sintonia com o PPA, ou seja, 
nenhum programa poderá ser discutido sem que esteja incluído nos programas constantes do PPA. 
Os valores que serão definidos para cada programa, nesta fase orçamentária, corresponde ao custo 
de execução do projeto para o exercício financeiro que se refere a LDO. 
Podemos destacar a necessidade da apresentação na LDO de alguns Anexos constantes no PPA: 
• Estrutura de Órgãos e Unidades Orçamentárias; 
• Descrição dos Programas Governamentais. 
 
O Tribunal de Contas do Estado, visando uma uniformidade nos dados apresentados, determina a 
elaboração dos seguintes Anexos a LDO: 
• Anexo V - Descrição dos Programas Governamentais, Metas e Custos para o Exercício; 
• Anexo VI – Unidades Executoras e Ações Voltadas ao Desenvolvimento do Programa 
Governamental; 
• Anexos STN – Demonstrativos de Metas Fiscais: 
 
o Anexos de Metas Fiscais 
� Demonstrativo I – Metas Anuais; 
� Demonstrativo II – Avaliação do Cumprimento das Metas Fiscais do Exercício 
Anterior; 
� Demonstrativo III – Metas Fiscais Atuais Comparadas com as Fixadas nos Três 
Exercícios Anteriores; 
� Demonstrativo IV – Evolução do Patrimônio Líquido; 
� Demonstrativo V – Origem e Aplicação dos Recursos Obtidos com Alienação de 
Ativos; 
� Demonstrativo VI – Receitas e Despesas Previdenciárias do RPPS; 
� Demonstrativo VII – Estimativa e Compensação da Renúncia de Receita; 
� Demonstrativo VIII – Margem de Expansão das Despesas Obrigatória das 
Despesas de Caráter Continuado 
 
30 
 
o Anexo de Riscos Fiscais 
� Demonstrativo I – Demonstrativos de Riscos Fiscais e Providências; 
 
Apresentação das Prioridades do Governo 
 
 Após a elaboração do plano de governo (PPA), o gestor municipal deve definir quais dos 
programas/projetos que serão considerados prioritários para aquele exercício. Assim deverá 
contemplá-los nos Anexo V e VI da LDO, tendo como base o Anexo II – descrição dos Programas 
Governamentais/Metas/Custos, e o Anexo III – Unidades Executoras e Ações Voltadas ao 
Desenvolvimento do Programa Governamental, definidos no PPA. 
 
O Anexo V – Descrição dos Programas Governamentais / Metas / Custos para o Exercício: 
 Tem a finalidade de demonstrar os programas governamentais a serem executados, quer sejam 
de caráter continuado ou não, a unidade responsável pelo seu encaminhamento, a especificação do seu 
objetivo, a justificativa para a sua implementação, as metas a serem atingidas e a estimativa do seu 
custo total em valores correntes, cuja apuração deverá corresponder à somatória dos custos das ações 
envolvidas demonstrada no Anexo VI. 
 
 
 O Anexo VI – Unidades Executoras e Ações Voltadas ao Desenvolvimento do Programa 
Governamental: 
 Demonstrará em cada unidade executora os programas em que ela atuará, especificando, em 
cada programa, quais ações (projetos/atividades/operações especiais) serão desenvolvidas, visando o 
cumprimento das metas pré-estabelecidas. 
 Assim temos: 
 
** 4 dígitos - iniciando pelo Programa “0001” (PPA) – duração continuada, OU 
** 4 dígitos - para duração limitada no exercício, não contemplados pelo PPA, iniciar com o dígito “9” ( 9.001). 
Início X Alteração Inclusão Exclusão
Município: XING LING
Programa:
** Código do Programa: 2.001
Unidade Responsável pelo Programa:
Código da Unidade Responsável no.: 01.01.00
Objetivo:
* Finalidade do Programa;
* Qual o problema a ser minimizado
ou solucionado.
Justificativa:
* Motivação para implementação
do Programa.
Indicadores
Funcionários e Servidores
PREVISÃO DA EVOLUÇÃO DOS INDICADORES POR EXERCÍCIO
2009
43
Funcionários e Servidores Unidade 43 43
Indice Futuro
PREFEITURA MUNICIPAL DE XING LING
ESTADO DE SÃO PAULO
ANEXO II - PLANEJAMENTO ORÇAMENTÁRIO - PPA
DESCRIÇÃO DOS PROGRAMAS GOVERNAMENTAIS/METAS/CUSTOS 
43
* Motivação e a Lei que a aprovou
JUSTIFICATIVAS DAS MODIFICAÇÕES
43
R$ 11.000.000,00Custo Estimado do Programa
43
Dotar o órgão de recursos humanos necessários para permitir o desenvolvimento de suas 
atividades de caráter continuado.
2006 2007 2008
METAS/INDICADORES NO EXERCÍCIO
Indicadores Unidade de Medida Indice Recente
Manutenção das Atividades do Legislativo
Câmara Municipal
Manutenção dos serviços existentes das despesas com pagamento de pessoal e seus reflexos, com 
ampliação se necessário, dentro das normas legais vigentes e das disponibilidades orçamentárias.
Prof. Marcelo C. de Azevedo - mcdea@ig.com.br 
Contabilidade e Orçamento Público 32
** Portaria 42/99. 
Início X Alteração Inclusão Exclusão
XING LING
01.01.00
Legislativa
.01
.031
.0001
2.001
Custo Total Estimado para o Programa:
Câmara Municipal
Ação Legislativa
Administração de Pessoal
** Código da Função:
43 Unidade
** Função:
** Subfunção:Quantidade Total
ESTADO DE SÃO PAULO
ANEXO III - PLANEJAMENTO ORÇAMENTÁRIO - PPA
UNIDADES EXECUTORAS E AÇÕES VOLTADAS AO DESENVOLVIMENTO 
R$ 3.110.000,00R$ 2.340.000,00
Custo por Fonte/Categoria Econômica 2007 2008 20092006
Despesas Corrrentes R$ 2.600.000,00 R$ 2.950.000,00
Despesas de Capital R$R$R$R$
Município:
Unidade Executora:
Código da Unidade:
Unidade de Medida
** Código da Subfunção:
Programa:
Manutenção das Atividades do Legislativo
43 43
Código do Programa no.:
Projeto:
Código do Projeto no.:
2006 2007
PREVISÃO DA EVOLUÇÃO DOS INDICADORES DO EXERCÍCIO
TIPOS AÇÕES GOVERNAMENTAIS
METAS POR EXERCÍCIO
R$ 11.000.000,00
CUSTO POR EXERCÍCIO
DO PROGRAMA GOVERNAMENTAL
META PPA
2008 2009 META PPA
43 43 43
R$ 11.000.000,00
2006 2007 2008
R$ 2.340.000,00 R$ 2.600.000,00 R$ 2.950.000,00 R$ 3.110.000,00
2009
Prof. Marcelo C. de Azevedo - mcdea@ig.com.br 
Contabilidade e Orçamento Público 33
 
Início X Alteração Inclusão Exclusão
Município: XING LING
Exercício: 2008
Programa:
Código do Programa: 2.001
Unidade Responsável pelo Programa:
Código da Unidade Responsável no.: 01.01.00
Objetivo:
* Finalidade do Programa;
* Qual o problema a ser minimizado
ou solucionado.
Justificativa:
* Motivação para implementação
do Programa.
PREFEITURA MUNICIPAL DE XING LING
ESTADO DE SÃO PAULO
ANEXO V - PLANEJAMENTO ORÇAMENTÁRIO - LDO
DESCRIÇÃO DOS PROGRAMAS GOVERNAMENTAIS/METAS/CUSTOS PARA O EXERCÍCIO
METAS/INDICADORES NO EXERCÍCIO
Indicadores Unidade de Medida Indice Recente Indice Futuro
Funcionários e Servidores Unidade 43 43
R$
Custo Estimado do Programa
43
PREVISÃO DA EVOLUÇÃO DOS INDICADORES DO EXERCÍCIO
2006
* Motivação e Lei que a aprovou
JUSTIFICATIVAS DAS MODIFICAÇÕES
Indicadores
Funcionários e Servidores
Categoria Econômica Valor
Despesas Correntes
Despesas de Capital
R$ 2.600.000,00
Dotar o órgão de recursos humanos necessários para permitir o desenvolvimento de suas 
atividades de caráter continuado.
Manutenção das Atividades do Legislativo
Câmara Municipal
Manutenção dos serviços existentes das despesas com pagamento de pessoal e seus reflexos, com 
ampliação se necessário, dentro das normas legais vigentes e das disponibilidades orçamentárias.
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Contabilidade e Orçamento Público 34
 
 
Início X Alteração Inclusão Exclusão
XING LING
Exercício 2.008
01.01.00
Legislativa
.01
.031
.0001
2.001
* Motivação e a Lei que a aprovou
Custo Financeiro para o Exercício R$ 2.600.000,00
Câmara Municipal
Ação Legislativa
Administração de Pessoal
Código do Programa no.:
Função:
Código da Função:
Subfunção:
Código da Subfunção:
Programa:
PREFEITURA MUNICIPAL DE XING LING
ESTADO DE SÃO PAULO
ANEXO VI - PLANEJAMENTO ORÇAMENTÁRIO - LDO
UNIDADE EXECUTORA E AÇÕES VOLTADAS AO DESENVOLVIMENTO GOVERNAMENTAL
Município:
Unidade Executora:
Código da Unidade:
Projeto:
TIPOS AÇÕES GOVERNAMENTAIS
Manutenção das Ativ idades do Legislativo
JUSTIFICATIVAS DAS MODIFICAÇÕES
Meta Física para o Exercício Unidade de Medida
Código do Projeto no.:
METAS POR EXERCÍCIO
43 Unidade
LEI ORÇAMENTÁRIA ANUAL – LOA 
 
Dentro do processo de planejamento orçamentário, que compreende o Plano Plurianual – PPA e a 
Lei de Diretrizes Orçamentárias, a Lei Orçamentária Anual – LOA é tida como a mais importante ferramenta 
para o administrador público e para a sociedade, pois é através dela que quantificamos, monetariamente, cada 
projeto pré-definido pela Lei de Diretrizes Orçamentárias, visto que nesta última não se determina o custo 
global de cada projeto previsto para o ano subseqüente. 
É neste orçamento que consta a intenção do governo no que se refere à arrecadação dos recursos 
necessários para cumprir com as metas de aplicações, como por exemplo, continuidade ou início de novas 
obras; aquisição de equipamentos; pagamento de pessoal; pagamento de dívidas. Ao mesmo tempo, são 
demonstrados os gastos com as funções governamentais como: educação, saúde, habitação e administração. 
Juntamente com esta lei, deve-se elaborar um relatório de desembolso de caixa, para se ter um 
controle mais eficaz da despesa, sempre comparando-as com as receitas, procurando assim, um perfeito 
equilíbrio orçamentário, que é a prerrogativa desta lei. 
A base legal para a elaboração da LOA está na Constituição Federal, na Lei Federal 4320, de 
17/03/1964, na Lei Complementar n.º 101, de 04/05/2000 (Lei de responsabilidade Fiscal) e nas Portarias do 
Ministério do Planejamento Orçamento e Gestão, e do Ministério da Fazenda – Secretaria do Tesouro 
Nacional. 
Na Lei Orçamentária Anual constará8: 
• Orçamento Fiscal referente aos Poderes da União, seus fundos, órgãos e entidades da 
Administração Direta e Indireta, inclusive fundações Instituídas e mantidas pelo Poder Público; 
• o Orçamento de Investimento das empresas em que o governo, direta ou indiretamente, detenha 
a maioria do capital social com direito a voto; e 
• Orçamento da Seguridade social, abrangendo todas as entidades e órgãos a ela vinculados, da 
administração Direta ou Indireta, bem como os fundos e fundações instituídos e mantidos pelo 
Poder Público. 
 
O projeto de lei orçamentária será acompanhado de demonstrativo do efeito sobre as receitas e as 
despesas, decorrentes de isenções, anistias, remissões e subsídios e benefícios de natureza financeira, 
tributária e creditícia9. 
A Constituição Federal estabelece também que a Lei Orçamentária Anual não conterá dispositivo 
estranho à previsão da receita e a fixação das despesas, não se incluindo na proibição a autorização de créditos 
suplementares e contratações de operações de crédito, ainda que por antecipação de receita, nos termos da 
lei10. Isso significa que a LOA não pode autorizar a concessão de aumento ou vantagem aos servidores 
municipais ou o estabelecimento de aumento de alíquota, como por exemplo, de Imposto sobre Serviços 
(ISS). Essas duas hipóteses devem ser objeto de lei específica que não a Lei Orçamentária. 
 
8 Artigo 165, § 5º da C. F. 
9 Artigo 165, § 6º da C. F. 
10 Artigo 165, § 8º da C. F. 
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Contabilidade e Orçamento Público 36
Além dos quadros e anexos previstos na Constituição Federal e na Lei 4320/64, não se pode 
esquecer das exigências contidas na Lei Complementar n.º 101/00 – Lei de Responsabilidade Fiscal, que 
acrescenta em seu artigo 5º, que o Projeto de Lei Anual: 
 
• deve ser elaborado de forma compatível com o Plano Plurianual e com a Lei de Diretrizes 
Orçamentárias; 
• conter demonstrativo da compatibilidade da programação dos orçamentos com os objetivos e 
metas constantes do Anexo de Metas Fiscais da LDO; 
• será acompanhado de: demonstrativo regionalizado do efeito, sobre as receitas e despesas, 
decorrente de renúncia de receita; documento contendo as medidas de compensação a 
renuncia de receita e documento contendo medidas de compensação ao aumento de despesas 
obrigatórias de caráter continuado; 
• conterá reserva de contingência para atendimento de passivos contingentes e outros riscos e 
eventos fiscais imprevistos; 
• refinanciamento da dívida pública constará separadamente na lei orçamentária e nas de crédito 
adicional; 
• vedação de consignar na LOA crédito com finalidade imprecisa ou com dotação ilimitada; 
• a determinação de que não consignará dotação parainvestimento com duração superior ao 
exercício financeiro que não esteja previsto no PPA ou em lei que autorize a sua inclusão. 
 
Prazo para encaminhamento e aprovação 
 O orçamento de um exercício é elaborado no ano anterior a sua execução, observando-se as diretrizes 
fixadas na LDO, portanto em sintonia, também, com o PPA. A lei orçamentária anual orça as receitas e 
despesas do Município. 
 Prazo para encaminhamento do projeto de lei orçamentária ao Poder Legislativo, se omisso pela lei 
orgânica municipal, valerão os prazos fixados pela Constituição do Estado de São Paulo (art. 39 – Das 
Disposições Transitórias): até 3 meses antes do encerramento do exercício financeiro e devolvido para sanção 
até o encerramento da sessão legislativa – 30/09 e 31/12. 
 
� Interface entre os instrumentos de planejamento 
� Plano Plurianual (PPA) – 4 anos 
o Diretrizes 
o Programas / Objetivos 
o Ações / metas 
 
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Contabilidade e Orçamento Público 37
� Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO) - anual 
o Programas – prioridades / metas 
o Orienta a elaboração da proposta orçamentária 
o Propostas de alterações na legislações tributária 
o Política de aplicação das agencias do fomento 
o Da administração da Dívida Ativa 
o Limites 
 
� Lei Orçamentária Anual (LOA) – anual 
o Programas / ações / metas / valor 
o Ações-fim / produtos 
o Ações-meio 
o Despesas totais inclusive dívida, sentenças, transferências constitucionais 
o Margem orçamentária 
 
� Execução Orçamentária e Financeira – mensal 
o Medidas para manter o equilíbrio entre receita e despesa 
o Quotas financeiras 
o Limites financeiros 
o Contingenciamento 
o Avaliação dos programas 
o Alterações orçamentárias 
 
Dentro das Demonstrações elaboradas nesta fase do processo orçamentário, destaca-se o Anexo - 2 
descrito na Lei 4.320/64, que evidencia o Quadro Demonstrativo da Natureza da Despesa segundo as 
Categorias Econômicas por Unidade Orçamentária, conforme exemplo abaixo: 
 
 
 
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Contabilidade e Orçamento Público 38
Anexo 2 (4.320/64) – Quadro Demonstrativo da Natureza da Despesa segundo as Categorias 
Econômicas por Unidade Orçamentária - Exercício 2010 (Exemplo) 
Órgão: 
Unidade Orçamentária: 
Unidade Executora: 
01.00.00 
01.01.00 
PODER LEGISLATIVO 
CÂMARA MUNICIPAL 
Código Especificação Elemento Modalidade 
de Aplicação 
Categoria 
Econômica 
3.0.00.00.00 
 
3.1.00.00.00 
3.1.90.00.00 
3.1.90.11.00 
3.1.90.13.00 
3.1.90.16.00 
3.3.00.00.00 
3.3.90.00.00 
3.3.90.30.00 
3.3.90.35.00 
3.3.90.39.00 
 
4.0.00.00.00 
 
4.4.00.00.00 
4.4.90.00.00 
4.4.90.51.00 
4.4.90.52.00 
DESPESAS CORRENTES 
 
 Pessoal e Encargos Sociais 
 Aplicações Diretas 
 Venc. e Vantagens Fixas – Pessoal Civil 
 Obrigações Patronais 
 Venc. e Vantagens Variáveis – Pessoal Civil 
 Outras Despesas Correntes 
 Aplicações Diretas 
 Material de Consumo 
 Serviços de Consultoria 
 Outros Serv. de Terceiros – Pessoa Jurídica 
 
DESPESAS DE CAPITAL 
 
 Investimentos 
 Aplicações Diretas 
 Obras e Instalações 
 Equipamentos e Material Permanente 
 
 
Total da Unidade: 
Total do Órgão: 
 
 
 
 
1.400.000,00 
400.000,00 
335.900,00 
 
 
350.000,00 
18.500,00 
400.000,00 
 
 
 
 
 
69.000,00 
100.000,00 
 
 
 
2.135.900,00 
 
 
 
 
768.500,00 
 
 
 
 
 
 
 
169.000,00 
2.904.400,00 
 
2.135.900,00 
 
 
 
 
768.500,00 
 
 
 
 
 
169.000,00 
 
169.000,00 
 
 
 
 
 
3.073.400,00 
3.073.400,00 
 
TIPOS DE ORÇAMENTOS PÚBLICOS 
 
O orçamento em seu desenvolvimento histórico e evolutivo pode ser dividido em dois estágios, o 
primeiro é o chamado “Orçamento Tradicional de Receitas e Despesas”, e o segundo, “Orçamento-
Programa”. 
 
o Orçamento Tradicional 
O Orçamento Tradicional era a fase organizacional em que a administração analisava em primeiro 
lugar os recursos disponíveis, para em seguida definir a distribuição desses recursos na rede de serviços 
públicos existentes. O orçamento, como ainda é feito hoje em dia, era elaborado pelos órgãos de contabilidade 
sem a participação efetiva da cúpula da administração. 
Prof. Marcelo C. de Azevedo - mcdea@ig.com.br 
Contabilidade e Orçamento Público 39
Teoricamente a exposição acima é bastante válida, já na prática, a maneira que os orçamentistas da 
época encontravam para a elaboração do orçamento era, em primeiro lugar, levantar as necessidades básicas 
da população, claro que pelo método da observação da evolução da despesa ao passar dos anos, e em segundo 
lugar filtrar as necessidades políticas do governante, suas promessas de campanha, ou seja, os orçamentistas 
da época, eram verdadeiros malabaristas, tinham que prever uma arrecadação fictícia, sempre acima da 
realidade, para alcançar o mesmo patamar das necessidades políticas e administrativas dos governantes, o que 
não se demonstra ser tão diferente dos tempos atuais. 
 
o Orçamento-Programa 
O Orçamento-Programa tomou força nos tempos atuais, com o advento da Lei Complementar 
101/00 (LRF), pois a filosofia deste tipo de orçamento coincide com as necessidades reais de planejamento do 
governo, priorizando as metas, os objetivos e as intenções do Governo, prerrogativas já existentes na Lei 
4320/64, porém ainda não haviam sanções a quem não as cumprisse. 
É um plano de trabalho do governo, no qual se especificam as proposições concretas que se 
pretende realizar durante o ano financeiro. 
Orçamento-programa é aquele que apresenta os propósitos, objetivos e metas para as quais a 
administração solicita os fundos necessários, identifica os custos dos programas propostos para alcançar tais 
objetivos e os dados quantitativos que medem as realizações e o trabalho realizado dentro do programa. 
É uma sistemática para ordenar a aplicação dos recursos financeiros, visando objetivos definidos, 
dentro de uma programação e um planejamento coordenados. 
Também é considerado como um instrumento que cumpre o propósito de combinar os recursos 
disponíveis no futuro imediato para consecução dos objetivos de longo e médio prazo. 
Segundo João Angélico (1995, p. 23), o Orçamento-Programa: 
Consolida um grupo de programas que o governo se propõe a realizar durante um 
período. Os planos são expressos em unidades mensuráveis e seus custos 
definidos. É um programa de trabalho e constitui, portanto, um instrumento de 
planejamento. 
Enquanto o orçamento tradicional mostrava o que se pretendia gastar ou 
comprar, o orçamento-programa realça o que se pretende realizar. É um 
programa de trabalho definindo objetivos a serem alcançados, seus custos e as 
fontes dos recursos. O orçamento comum restringe os gastos e as compras ao 
montante da receita estimada, enquanto o orçamento-programa não limita as 
metas governamentais aos recursos orçamentários previstos. 
 
Orçamento por Programas é uma modalidade de orçamento em que, do ponto de vista de sua 
apresentação, os recursos financeiros para cada unidade orçamentária vinculam-se direta ou indiretamente aos 
objetivos a serem alcançados. 
O processo de planejamento-orçamento