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M A T E R I A L D E A P O I O I I I 
PROCESSO TRIBUTÁ RIO 
CURSO: Direito SEMESTRE: 
DISCIPLINA: Direito Tributário II – 80 h/a PERÍODO: 10º 
PROFESSOR: Antonio de Pádua Marinho Monte 
http://direitotributarioeadministrativo.blogspot.com/ 
TURNO: Tarde/Noite 
ALUNO(A): 
 
 
I - PROCESSO ADMINISTRATIVO TRIBUTÁRIO 
 
GENERALIDADES 
 
 Conceito: “O processo administrativo tributário contempla o conjunto de normas que disciplinam o 
regime jurídico processual aplicável às lides tributárias deduzidas perante a administração pública 
(pretensões tributárias e punitivas do Estado impugnadas administrativamente pelo contribuinte). 
Integra, ao lado do Processo Judicial Tributário, o Direito Processual Tributário”. (James Marins) 
 É um direito subjetivo do contribuinte – manifestação do direito de petição aos órgãos públicos inde-
pendentemente do pagamento de taxas (art. 35, XXXIV, “a”, CF). Constitui garantia aos direitos funda-
mentais do contribuinte (art. 5º, LIV, LV....., CF/88). Do ponto de vista da Administração Pública – con-
trole de legalidade dos atos do Poder Público. 
 Processo x Procedimento 
 Regência2: O processo administrativo (federal) é regido pelo Decreto n.º 70.235 de 06.03.1972, obser-
vadas todas as alterações sofridas ao longo do tempo. Disciplina toda a estrutura básica do procedi-
mento, desde os atos processuais, os prazos, o procedimento de julgamento e de consulta fiscal, a 
competência, entre outras matérias. Obs.: Recentemente todas as normas do processo administrativo 
tributário federal foram consolidadas, com algumas alterações, inclusive, no Decreto n.º 7.574, de 
29.09.2011, em atendimento ao comando normativo constante no art. 212/CTN. 
 Independência entre entes da federação - Convém ressaltar que o procedimento administrativo (como 
um todo) em nível federal vem regulado pela lei federal n.º 9.784, de 20.01.1999. Cada ente deverá, 
portanto, elaborar sua própria legislação procedimental. As normas federais, portanto, não têm aplica-
ção cogente, sequer, subsidiária, para os demais entes da federação. 
 Divisão: O processo é divido em duas partes: uma procedimental que fica a cargo da fiscalização, onde 
se processam todos os exames e investigações fáticas, das quais pode resultar o lançamento tributário; 
e a outra fase é aquela que se refere ao contraditório, expresso pela manifestação do administrado que 
inconformado busca uma manifestação da Administração. 
 Contagem de prazos: idem processo civil - exclui o dia do início e inclui o dia do fim - e somente se inici-
am ou se vencem em dia que tenha expediente normal naquela repartição pública fazendária (art. 210 
e p. único, CTN). 
 
PRINCÍPIOS APLICÁVEIS AO PAT 
 
- LEGALIDADE; 
- IMPESSOALIDADE; 
 
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 O processo administrativo fiscal federal rege-se pelos seguintes diplomas (além da Lei n.º 9.784/99): Decreto n.º 
70.235/72; MP n.º 449, de 03.12.2008; Portaria (MF) n.º 41, de 17.02.2009; Lei n.º 11.941, de 27.05.2009; Portaria 
(MF) n.º 256, de 22.06.2009 (RICARF) e alterações; e, recentemente, foi editado o DECRETO Nº 7.574, DE 29 DE SE-
TEMBRO DE 2011. 
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- MORALIDADE; 
- PUBLICIDADE; 
- EFICIÊNCIA; 
- DEVIDO PROCESSO LEGAL – CONTRADITÓRIO E AMPLA DEFESA; 
- IGUALDADE (“paridade” entre as partes) 
- PROPORCIONALIDADE E RAZOABILIDADE; 
- DUPLO GRAU DE JURISDIÇÃO ADMINISTRATIVA; 
- MOTIVAÇÃO (pressupostos de fato); 
- FUNDAMENTAÇÃO (pressupostos de direito); 
- TRANSPARÊNCIA (sub-princípio da ‘publicidade’); 
- PROTEÇÃO À LEGÍTIMA CONFIANÇA DO CIDADÃO; 
- BOA-FÉ; 
- VERDADE MATERIAL OU “REAL”; 
- SEGURANÇA JURÍDICA; 
- CELERIDADE (sub-princípio da ‘eficiência’); 
– RAZOÁVEL DURAÇÃO DO PROCESSO; 
- ECONOMIA PROCESSUAL (sub-princípio da ‘eficiência’); 
- GRATUIDADE; 
- INFORMALIDADE; e, dentre outros, 
- AUTOTUTELA (SÚMULAS 346 e 473 - STF; art. 53, Lei n.º 9.784/99) 
 
FASES ADMINISTRATIVAS (usualmente) - 
a) Instauração  ocorre em razão de ato formal da autoridade competente, que poderá consistir em 
ato de cientificação do procedimento fiscal, em apreensão de mercadorias, em requisição de do-
cumentos, livros fiscais e contábeis, etc. 
b) Instrução  o processo deve ser instruído com elementos que servem de base à quantificação do 
crédito tributário ou à comprovação de “que” (ilícito administrativo) o contribuinte é acusado e, 
depois, com a(s) prova(s) indicada(s) na eventual defesa; 
c) Defesa  garantia constitucional de todo acusado em processo judicial ou administrativo. É feita 
através da impugnação da exigência fiscal e determina o início da fase litigiosa do procedimento. 
d) Relatório  quando a autoridade preparadora faz um relatório do ocorrido no processo até a fase 
sob sua jurisdição, encaminhando até a autoridade competente para o julgamento. A própria auto-
ridade fiscal (autuante) pode, uma vez requisitado ou exigido nas normas do PAT, encaminhar o 
que normalmente se denomina “Relatório Fiscal”, como forma de “defender” o procedimento per-
petrado contra o sujeito passivo. 
e) Julgamento  que é atribuído a duas instâncias: na primeira, a decisão é individual; na segunda, a 
decisão é colegiada, normalmente. 
 
 
“Procedimento” Administrativo Tributário de Denúncia Espontânea 
 
Inspiração (base axiológica): “desistência voluntária” e “arrependimento posterior”, enquanto institutos do 
Direito Penal. 
 
Base normativa no CTN: art. 138 – afastamento da responsabilidade por infrações. 
 
Requisitos para eficácia: 
1) deve, necessariamente, ser realizada antes de qualquer procedimento administrativo realizado pela Fa-
zenda Pública (em que o sujeito passivo infrator tenha sido formalmente comunicado – notificado) tenden-
te a apurar o tributo ou a responsabilidade pelo ilícito (Ex.: antes da notificação a eventual pedido de escla-
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recimentos, dirigida pela autoridade fazendária ao sujeito passivo), relativamente àquela infração denun-
ciada; 
2) deverá ser acompanhada do pagamento (ou depósito) integral (parcelamento não vale – STJ, Resp 
284.189/SP, dentre outros) do crédito tributário acrescido de juros moratórios (segundo a jurisprudência 
de nosso STJ não pode ser cobrada qualquer espécie de multa – punitiva ou moratória – conforme REsp 
957.063/SP e AgRg no Edcl no Ag 755.008/SC, dentre outros); e, 
3) não é aplicável para descumprimento de obrigações meramente acessórias ou formais (STJ, RESp 
322.404/PR), nem a tributos lançados por homologação e não recolhidos tempestivamente (Súmula 
360/STJ). 
 
STJ (EAg 573.771, Rel. Min. José Delgado): “A denúncia espontânea não foi prevista para que favoreça o 
atraso do pagamento do tributo. Ela existe como incentivo ao contribuinte para denunciar situações de 
ocorrência dos fatos geradores que foram omitidas, como é o caso de aquisição de mercadorias sem nota 
fiscal, de venda como preço registrado aquém do real, etc.” (precedente EREsp 629.426/PR). 
 
“A norma contida no art. 138 do CTN, que trata da denúncia espontânea da infração, não autoriza o contri-
buinte de ICMS, que declarou o imposto e não recolheu tempestivamente, efetuar, após a data do venci-
mento, o pagamento de tributo, acrescido de juros de mora, mas sem a multa moratória”. [FCC, Procurador 
do Estado de São Paulo – 2009]. 
 
Como se percebe, o nomem juris mais apropriado seria “confissão espontânea ou eficaz”, já que “denúncia” 
dá ideia de terceiros como autores do procedimento, e não o próprio sujeito passivo tributário infrator. 
 “Procedimento” Administrativo Tributário de Consulta5 
A CONSULTA TRIBUTÁRIA (art. 161 e parágrafos – CTN) é o procedimento pelo qual o contribuinte indaga 
ao Fisco sobre sua situação legal diante de determinado fato, de duvidoso entendimento. Ela poderá ser 
formulada nos limites das competências tributárias fixadaspela Constituição Federal. 
É forma de procedimento administrativo tributário preventivo, consistente numa petição fundamentada 
que o contribuinte espontaneamente dirige à autoridade fiscal federal, objetivando dirimir dúvidas quanto 
ao emprego e à interpretação de dispositivos da legislação tributária aplicáveis a determinado fato. 
A consulta, formulada por escrito é o instrumento que o contribuinte possui para dirimir dúvida(s) quanto a 
determinado dispositivo da legislação tributária relacionado com sua atividade. A consulta deve circunscre-
ver-se a fato determinado, descrevendo suficientemente o seu objeto e indicando as informações necessá-
rias à elucidação da matéria. Na petição devem ser indicados os dispositivos da legislação que ensejaram a 
apresentação da consulta e cuja interpretação se requer, bem como, a descrição minuciosa e precisa dos 
fatos. 
Para efetivar consulta sobre situação determinada ainda não ocorrida, o consulente deverá demonstrar 
vinculação com o fato, bem como a efetiva possibilidade de ocorrência do fato gerador relativo a tributos e 
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal. A consulta deverá versar sobre apenas um 
tributo ou contribuição, exceto nos casos de matérias conexas. 
 
Quem pode formular: 
1. Eventual sujeito passivo de obrigação tributária principal ou acessória; 
2. Órgãos (interessados) da administração pública; 
3. Entidade representativa de categoria econômica ou profissional. 
 
A solução da consulta (eficaz ou ineficaz): 
A solução da Consulta eficaz ou ineficaz será efetuada em instância única, não cabendo recurso nem pedi-
do de reconsideração da Solução de Consulta ou do Despacho Decisório que declarar sua ineficácia. 
EFEITOS DA CONSULTA 
 
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 Decreto n.º 7.574, de 29.09.2011, em seus artigos 88 a 102. 
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Consulta formulada por matriz – estende-se aos demais estabelecimentos. 
Consulta formulada por entidade representativa de categoria econômica ou profissional – alcança seus 
associados ou filiados depois de cientificado o consulente da decisão. 
A consulta não suspende os prazos: de recolhimento de tributo, retido na fonte ou declarado (“autolança-
do”) antes ou depois de sua apresentação; de entrega da declaração de rendimentos; de cumprimento de 
outras obrigações acessórias. 
 A consulta eficaz 
Impede a aplicação de penalidade relativamente à matéria consultada, a 
partir da data de sua protocolização até o 30º dia seguinte ao da ciência, 
pelo consulente, da decisão que a soluciona, desde que o pagamento 
ocorra neste prazo, quando for o caso. Impede a instauração de procedi-
mento fiscal contra o sujeito passivo, relativamente à matéria consultada, 
a partir da apresentação da consulta até o trigésimo dia subseqüente à 
data de ciência. 
Situação não ocorrida 
produz efeito somente se o fato concretizado for aquele sobre o qual ver-
sou a consulta previamente formulada. 
Alteração de entendimento 
expresso 
a nova orientação atingirá apenas os fatos geradores que ocorrerem após 
a sua publicação na imprensa oficial ou após a ciência do consulente, ex-
ceto se a nova orientação lhe for mais favorável, caso em que esta atingi-
rá, também, o período abrangido pela solução anteriormente dada. 
 
INEFICÁCIA (art. 84, Decreto 7574/2011) 
Não produz efeitos a consulta formulada: 
I – pessoa não competente para formular consulta, bem como, sobre tributos não administrados pela Se-
cretaria da Receita Federal (por ex.: ISS); 
II - em tese, com referência a fato genérico, ou, ainda, que não identifique o dispositivo da legislação tribu-
tária sobre cuja aplicação haja dúvida; 
III - por quem estiver intimado a cumprir obrigação relativa ao fato objeto da consulta; 
IV - sobre fato objeto de litígio, de que o consulente faça parte, pendente de decisão definitiva nas esferas 
administrativa ou judicial; 
V - por quem estiver sob procedimento fiscal, iniciado antes de sua apresentação, para apurar os fatos que 
se relacionem com a matéria consultada; 
VI - quando o fato houver sido objeto de solução anterior proferida em consulta ou litígio em que tenha 
sido parte o consulente, e cujo entendimento por parte da administração não tenha sido alterado por ato 
superveniente; 
VII - quando o fato estiver disciplinado em ato normativo, publicado na imprensa oficial antes de sua apre-
sentação; 
VIII - quando versar sobre constitucionalidade ou legalidade da legislação tributária; 
IX - quando o fato estiver definido ou declarado em disposição literal de lei; 
X - quando o fato estiver definido como crime ou contravenção penal; 
XI - quando não descrever, completa e exatamente, a hipótese a que se referir, ou não contiver os elemen-
tos necessários à sua solução, salvo se a inexatidão ou omissão for escusável, a critério da autoridade julga-
dora. 
 
Arrolamento Administrativo Tributário (de bens) - arts. 43 e 44, Decreto n.º 7574/2011. 
Consiste em mais um instrumento com vistas a garantir o recebimento dos créditos tributários. 
Verdadeiro desmembramento da medida cautelar fiscal na esfera administrativa, esse instrumento visa 
estabelecer um controle da evolução patrimonial dos contribuintes, cujo débito tributário supere a 30% 
desse patrimônio (do total do patrimônio “conhecido” pelo Fisco Federal) e que consolidado alcance um 
mínimo de R$ 2.000.000,00. Sem adquirir o caráter de constrição efetiva dos bens e direitos sob os quais 
venha a recair, o arrolamento administrativo determina que se proceda à comunicação de qualquer trans-
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ferência, oneração e alienação de bens, ao órgão da receita da jurisdição do contribuinte. Em termos práti-
cos, esse controle das alterações patrimoniais permitirá a instrução de eventual Medida Cautelar Fiscal 
dando eficácia a esse instrumento judicial. 
O assunto recentemente foi disciplinado, inclusive, por intermédio da Instrução Normativa RFB n.º 1565, 
de 11.05.2015 (DOU de 12.05.2015, seção 1, p. 26). 
 
II - PROCESSO JUDICIAL TRIBUTÁRIO 
 
Depois de configurado o lançamento e o crédito tributário, o PJT serve como instrumento ao contribuinte 
para exercer o seu direito de questionamento sobre a legalidade da exigência fiscal. No caso da Fazenda 
Pública, como o crédito tributário não é dotado do atributo auto-executoriedade, haverá a necessidade do 
PJT para que ela tenha o seu direito efetivado. 
Não obstante no lançamento tributário haja uma fase de acertamento entre o fisco e o contribuinte, pode 
este ficar inconformado em ter que pagar o tributo ou a penalidade, podendo recorrer à tutela jurispru-
dencial do “Estado-Juiz” (art. 5º, XXXV, CF/1988). 
Está resguardado pela nossa Carta Magna (art. 5º), nos vários dispositivos que asseguram à inafastabilida-
de de apreciação judicial, ao contraditório e à ampla defesa (devido processo legal), razoável duração do 
processo judicial, dentre outros. 
Regula-se pelo Código de Processo Civil, salvo no que diz respeito à execução fiscal e à medida cautelar 
fiscal, bem como outro(s) instituto(s) que vierem a ser regulado(s) expressamente pelo CTN (mandado de 
indisponibilidade de bens – art. 185-A, CTN). 
No que diz respeito ao processo de conhecimento em matéria tributária, este é sempre de autoria do con-
tribuinte, pois a decisão no processo administrativo é sempre do fisco, não existindo razão para este recor-
rer ao judiciário. 
 
“AÇÕES” DE INICIATIVA DO FISCO 
 
Execução Fiscal 
 
PROCESSO DE EXECUÇÃO FISCAL: É o processo para cobrança de créditos da Fazenda Pública (União, Esta-
dos, Distrito Federal, Territórios e Municípios) e constitui um conjunto de atos sucessivos e coordenados 
destinados à realização do direito, consubstanciado no título executivo. 
A Lei n.º 6.830/80 foi editada com o fim de regular, especificamente, a cobrança judicial da dívida ativa da 
Fazenda Pública. Subsidiariamentedeverão ser aplicadas as regras previstas no Código de Processo Civil. 
O seu art. 1° estabelece que a cobrança judicial se estenda a toda dívida ativa tributária ou não-tributária. A 
dívida ativa, conforme define o seu art. 2°, consiste em crédito da Fazenda Nacional, de qualquer valor, cuja 
cobrança seja atribuída por lei às entidades de que trata o seu art. 1°. Constitui, portanto, ação de iniciativa 
da Fazenda Pública que visa alcançar o adimplemento da dívida ativa referente a créditos tributários ou não 
tributários. 
Conforme já estudado na unidade anterior, a dívida ativa regularmente inscrita goza de presunção relativa 
de certeza e liquidez, a qual, justamente por ser relativa, poderá ser ilidida por prova inequívoca. 
A ação de execução fiscal poderá ser promovida pelos entes políticos e suas autarquias (cobrança de crédi-
tos tributários e não tributários). 
Deverá ser proposta no foro do local de domicílio do réu (devedor). Tratando-se de exigência de tributo da 
União, excepcionalmente, a ação poderá ser promovida na Justiça Comum (Estadual) caso o local não seja 
sede de Vara da Justiça Federal. 
As partes no processo de execução fiscal são exeqüente e executado, e o processo se inicia por meio de 
petição do exeqüente objetivando a satisfação do seu direito, ou seja, o pagamento de dívida em dinheiro. 
Sem o pagamento do débito no prazo legal, faz-se a penhora em bens do executado e a sua intimação des-
ta para a oposição de embargos a execução no prazo de 30 (trinta) dias. 
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O executado será citado para, no prazo de 05 (cinco) dias, pagar ou oferecer bens à penhora. Quando, de-
pois de regularmente citado e ultrapassado esse prazo, o devedor permanecer inerte e não encontrados 
bens penhoráveis, o juiz determinará a indisponibilidade de seus bens e direitos, comunicando a decisão 
preferencialmente por meio eletrônico (penhora on-line) – art. 185-A, Código Tributário Nacional. 
Não localizados bens penhoráveis nem o próprio devedor, o processo será suspenso por um ano. Se, após o 
decurso desse prazo, a situação permanecer idêntica, o processo será arquivado. Se da decisão que orde-
nar o arquivamento tiver decorrido o prazo prescricional, o juiz, de ofício, poderá reconhecer a prescrição 
intercorrente. 
Vejamos as principais especificidades da Lei n.º 6.830 de 22/09/80 (Lei de Execuções Fiscais – LEF): 
 faculta que a certidão de dívida ativa seja preparada e numerada por processo manual, mecânico 
ou eletrônico (art. 2°, § 7°); 
 a petição inicial será instruída com a certidão da dívida ativa, que dela fará parte integrante, como 
se estivesse transcrita (art. 6°, § 1°); 
 a certidão de dívida ativa poderá ser emendada ou substituída até a prolação da decisão em pri-
meira instância da execução ou dos embargos a essa execução. 
 a petição inicial e a certidão da dívida ativa poderão constituir documento único, preparado até 
mesmo por processamento eletrônico (art. 6°, § 2°); 
 a produção de provas pela Fazenda Pública independerá de requerimento na petição inicial (art. 6°, 
§ 3°); 
 o valor da causa será o da dívida constante da certidão, com os encargos legais (art. 6°, § 4°); 
 segundo o princípio da economia processual, evita a repetitiva “conclusão dos autos", para a prola-
ção de despachos ordenatórios de autos cuja sequência é óbvia e vai, desde logo, implicitamente 
admitida no deferimento da inicial (art. 7°); 
 a citação será por via postal (art. 8°, I), salvo se a Fazenda não a requerer por outro meio; 
 o prazo para pagar ou nomear bens à penhora será de cinco dias (art. 8°); 
 a citação será por edital para o réu ausente do país (art. 8°, §I°); 
 a competência para processar e julgar a execução da dívida ativa da Fazenda Pública exclui a de 
qualquer outro juízo, inclusive o de falência, concordata, liquidação, insolvência ou inventário (art. 
5°); 
 a faculdade de se garantir a execução, mediante depósito, fiança bancária ou seguro garantia, ou 
ainda, indicação à penhora de bens oferecidos por terceiros (art. 9°, com a redação dada pela lei n.º 
13.043/2014); 
 a faculdade de se pagar parcela da dívida e garantir a execução pelo saldo sobre o qual recai a con-
trovérsia (art. 9°, § 6°); 
 a intimação da penhora será feita mediante publicação na imprensa oficial do ato da juntada de 
penhora aos autos (art. 12); 
 a avaliação poderá ser efetuada pelo Oficial de Justiça (art. 13); 
 o registro de penhora, independente do novo despacho, de mandado ou de pagamento de custas 
ou de outras despesas, será efetuado mediante contrafé e cópia de termo ou auto de penhora (art. 
14); 
 o prazo para os embargos será de trinta dias (art. 16); 
 haverá dispensa de audiência nos casos do parágrafo único do artigo 17, parágrafo único, combina-
do com o art. 330 do CPC; 
 será realizada intimação de terceiro que ofereceu garantia para remição ou pagamento (art. 18); 
 na execução por carta, os embargos serão oferecidos no juízo deprecado, que os remeterá ao juízo 
deprecante para instrução e julgamento (art. 20); 
 elimina-se a distinção entre praça e leilão; 
 estabelece-se o que já ocorre na praxe forense, com relação à intimação do procurador (art. 25, pa-
rágrafo único); 
 se antes da decisão de primeira instância for a inscrição cancelada, extinguir-se-á a execução fiscal 
(art. 26); 
 facultam-se as publicações dos atos processuais resumidamente ou reunidas num só texto, refe-
rentes a diversos processos (art. 27); 
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 permite-se a reunião de processos contra um mesmo devedor (art. 28); 
 a cobrança da dívida ativa não é sujeita a concurso de credores, habilitação em falência, concorda-
ta, liquidação, inventário ou arrolamento (art. 29) – vide nova lei de falências; 
 nos processos de falência, concordata, liquidação, inventário, arrolamento ou concurso de credo-
res, nenhuma alienação será judicialmente autorizada sem a prova de quitação da dívida ativa ou 
concordância da Fazenda (art. 31) – vide nova lei de falências; 
 os depósitos serão feitos na Caixa Econômica Federal ou no banco oficial do Poder Público (art. 32); 
 será feita comunicação da decisão final contrária à Fazenda (art. 33); 
 dispensar-se-á a Fazenda Pública do pagamento de custas e de emolumentos e a prática de atos de 
seu interesse independerá de preparo ou prévio depósito (art. 39); 
 suspender-se-á a execução enquanto não for localizado o devedor ou encontrados bens penhorá-
veis. Passado 01 ano suspenso o juiz determinará o arquivamento dos autos (art. 40, § 2º); 
 durante o período de suspensão (prazo máximo de 1 ano, sem que seja localizado o devedor ou 
encontrados bens penhoráveis) não ocorrerá a prescrição; e sendo encontrados devedor ou bem, 
será determinado pelo juiz o prosseguimento do feito (art. 40, § 3°). 
 Se da decisão que ordenar o arquivamento tiver decorrido o prazo prescricional, o juiz, depois de 
ouvida a Fazenda Pública, poderá, de ofício, reconhecer a prescrição intercorrente e decretá-la 
de imediato (art. 40, § 4°, incluído pela Lei nº 11.051, de 2004). 
 
 Embargos à execução – art. 16/LEF (iniciativa do contribuinte executado). 
Garantida a execução fiscal, o executado tem o prazo de trinta dias para propor embargos à execução, 
contados (redação dada pela lei n.º 13.043/2014): a) do depósito; b) da juntada da prova da fiança 
bancária ou do seguro garantia; c) da intimação da penhora. 
A discussão nos embargos à execução é ampla, facultando-se ao autor-executado alegar todas as maté-
rias cabíveis a impedir ou reduzir a cobrança. 
Constituem ação autônoma, muito embora deva seguir em apenso à ação principal, qual seja, a execu-
ção fiscal. 
O juiz competente para o julgamento dos embargos é o mesmo que acolheu a via executória. 
De acordo com a LEF, os embargos somente poderão ser opostos após a garantiado Juízo. Uma vez ga-
rantido, o embargante terá 30 dias de prazo para apresentá-los. 
A garantia poderá se dar por meio da carta de finança bancária ou seguro garantia, da penhora ou do 
depósito judicial. Apresentada a carta de fiança ou do seguro garantia, o prazo será de contado da jun-
tada do documento que comprove a fiança/seguro aos autos da execução. Se o juízo vier garantido pe-
la penhora, o prazo terá inicio na data da intimação da penhora. Quando a garantia se der por depósito, 
o prazo será contado do dia em que o depósito foi efetuado, atingindo o valor integral da dívida. 
Opostos os embargos, serão estes recebidos com efeito suspensivo, desde que a requerimento do em-
bargante e atendidos os requisitos do §1º, do art. 739-A, do CPC, de modo que a execução fiscal ficará 
paralisada até que o juiz se manifeste acerca da procedência ou improcedência dos embargos. Quando 
os embargos forem parciais, a execução prosseguirá quanto à parte não embargada. Se o oferecimento 
dos embargos se der por apenas um dos devedores, este não suspenderá a execução contra os que não 
embargaram quando o respectivo fundamento disser respeito exclusivamente ao embargante. 
Dois são os pedidos nos embargos: a extinção da execução fiscal ou a exclusão do embargante do pólo 
passivo. São pedidos colidentes e, portanto, não podem ser confundidos. O pedido de extinção deve 
ser apresentado se o objetivo é demonstrar a nulidade do título executivo. Se o título está adequado, 
mas a pessoa citada não possui responsabilidade pelo pagamento da dívida, então o pedido é para ex-
cluí-lo do pólo passivo, de modo que a execução fiscal terá seguimento quanto aos corretos devedores. 
Embora a LEF não indique qual é o valor da causa nos embargos, utilizando subsidiariamente o CPC po-
de-se dizer que o valor a ser representado deve ser equivalente ao montante exigido pela execução fis-
cal. 
Do julgamento dos embargos serão cabíveis os recursos de apelação, embargos declaratórios ou em-
bargos infringentes (estes últimos apenas das sentenças provenientes de execuções cujo valor da causa 
seja igual ou inferior a 50 OTN). 
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 Exceção de pré-executividade (iniciativa do contribuinte executado): Ainda sem garantir o juízo 
é possível se defender nos autos da execução. Trata-se da via excepcional, denominada objeção de pré-
executividade ou exceção de pré-executividade, a qual encontra arrimo (construção jurisprudencial e 
doutrinária) nos direitos e garantias constitucionalmente assegurados – devido processo legal, direito de 
petição ao órgão jurisdicional... 
Assim, em casos de flagrante nulidade do título executivo ou do processo, tem-se admitido ao devedor 
a propositura de exceção de pré-executividade, espécie de impugnação da execução infundada, sem 
que se necessite assegurar (garantir) o juízo. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é pacífica 
no sentido de que, tratando-se de execução fiscal, é cabível a exceção de pré-executividade quando os 
motivos constituírem nulidade absoluta ou matérias de ordem pública, que se refiram às condições da 
ação ou aos aspectos formais do título executivo. No entanto, tem-se, ultimamente, flexibilizado o ins-
trumento, para se admitir, também, a invocação de prescrição e outras questões a cujo respeito não 
haja necessidade de dilação probatória. 
 
SÚMULA N. 393-STJ. “A exceção de pré-executividade é admissível na execução fiscal relati-
vamente às matérias conhecíveis de ofício que não demandem dilação probatória”. Rel. Min. 
Luiz Fux, em 23/9/2009. 
 
TRIBUTÁRIO – EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE – PRESCRIÇÃO 
– INAPLICABILIDADE DO ART. 2º, §3º DA LEF ÀS DÍVIDAS TRI-
BUTÁRIAS – I. Possibilidade da análise da prescrição em exce-
ção de pré-executividade, por ser causa extintiva do direito. 
Precedentes do STJ. II. Não há como se fazer aplicar às dívidas 
tributárias o art. 2º, §3º, da Lei 6.830/80, que determina a sus-
pensão da prescrição por 180 dias, quando da inscrição da dí-
vida ativa, vez que a matéria referente à prescrição deve ser 
prevista em sede de Lei Complementar, nos termos do art. 
146, III, b, da CF/88. Precedentes. III. Apelação improvida. (TRF 
5ª R. – AC 2002.85.00.000448-1 – 4ª T. – Relª Desª Fed. Marga-
rida Cantarelli – DJU 06.09.2006 – p. 1165) 
 
 
 EMBARGOS À EXECUÇÃO EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE 
BASE LEGAL Art. 16, LEF Não existe. Trata-se de construção doutri-
nária e jurisprudencial alicerçada no art. 
5º, XXXIV, “a” e LIV, CF/1988 
MOMENTO PROCESSUAL ADEQUADO Após a garantia do juízo Após a Citação 
PRAZO 30 dias Não possui 
ENCARTADOS Em apenso Nos autos principais 
MATÉRIA ALEGADA Toda matéria útil à defesa Somente matérias de ordem pública (re-
conhecíveis de ofício pelo juiz): nulidade 
processual, causas extintivas, modificati-
vas ou impeditivas do direito do “credor”. 
PROVAS Comporta dilação probatória Não comporta dilação probatória 
 
 
 
Medida cautelar fiscal (iniciativa do Fisco) 
 
Fundamentação Jurídica: Lei 8.397/92, regulamentada no âmbito federal pela Instrução Normativa n.º 
1565, de 11.05.2015 (DOU de 12.05.2015, seção 1, p. 26). 
 
9 
 
A Lei 8.397/92, nos seus 20 artigos, instituiu a ação cautelar fiscal, a qual pode ser intentada antes ou du-
rante a execução da dívida ativa (art. 1º). 
 
Art. 1° O procedimento cautelar fiscal poderá ser instaurado após a constituição do crédito, inclusive no 
curso da execução judicial da Dívida Ativa da União, dos Estados, do Distrito Federal, dos Municípios e res-
pectivas autarquias. 
Parágrafo único. O requerimento da medida cautelar, na hipótese dos incisos V, alínea ‘b’, e VII, do art. 2º, 
independe da prévia constituição do crédito tributário. 
 
 Situações em que cabe o ajuizamento da cautelar fiscal: 
Art. 2º A medida cautelar fiscal poderá ser requerida contra o sujeito passivo de crédito tributário ou 
não tributário, quando o devedor: 
I - sem domicílio certo, intenta ausentar-se ou alienar bens que possui ou deixa de pagar a obrigação no 
prazo fixado; 
II - tendo domicílio certo, ausenta-se ou tenta se ausentar, visando a elidir o adimplemento da obriga-
ção; 
III - caindo em insolvência, aliena ou tenta alienar bens; 
IV - contrai ou tenta contrair dívidas que comprometam a liquidez do seu patrimônio; 
V - notificado pela Fazenda Pública para que proceda ao recolhimento do crédito fiscal: 
a) deixa de pagá-lo no prazo legal, salvo se suspensa sua exigibilidade; 
b) põe ou tenta por seus bens em nome de terceiros; 
VI - possui débitos, inscritos ou não em Dívida Ativa, que somados ultrapassem trinta por cento do seu 
patrimônio conhecido; 
VII - aliena bens ou direitos sem proceder à devida comunicação ao órgão da Fazenda Pública compe-
tente, quando exigível em virtude de lei; 
VIII - tem sua inscrição no cadastro de contribuintes declarada inapta, pelo órgão fazendário; 
IX - pratica outros atos que dificultem ou impeçam a satisfação do crédito. 
 
 Outros aspectos: 
O art. 3º traz, além da constituição do crédito fiscal (já exigido pelo art. 2º), a exigência de prova 
documental de uma das hipóteses dos incisos do art. 2º. 
O art. 4º dá como efeitos da medida cautelar fiscal a imediata indisponibilidade dos bens da pessoa 
jurídica e, também, dos administradores e controladores à época do cumprimento da obrigação 
tributária, até o limite do crédito fiscal. 
Ainda, no seu parágrafo 3º, disciplina a coordenação entre os órgãos e entidades públicos para que 
a constrição seja registrada, e, assim, tornada pública. 
O art. 5º trata do juízo competente, qual seja, o da execução fiscal, além das regras gerais sobre o 
direcionamento dos processos cautelares. 
O art. 6º define em seus incisos requisitos da petição inicial. Entendemos, todavia, que outros tam-
bém são necessários, constantes do art. 282 do CPC (processo de conhecimento), o qual se aplica 
subsidiariamente ao processo de execuçãoe cautelar, como o valor da causa, a causa de pedir (a 
demonstração dos requisitos dos arts. 2º e 3º), e a condenação em honorários para a Fazenda Pú-
blica, por exemplo. 
O art. 7º prevê a possibilidade de liminar na ação cautelar fiscal, inaudita altera pars, sem oitiva do 
devedor. 
O art. 8º estabelece o prazo de 15 dias para citação do requerido (veja-se que no processo cautelar 
comum esse prazo é de 5 dias). 
O art. 9º trata dos efeitos da revelia (regra geral) e a possibilidade de marcação de audiência pelo 
Magistrado. 
O art. 10 possibilita ao requerido sustar a indisponibilidade de seus bens, caso garanta o crédito 
tributário, sendo a aceitação da Fazenda Pública obrigatória. 
O art. 11 estabelece que, após 60 dias, no máximo, da decisão irrecorrível na esfera administrativa, 
a Fazenda Pública tem de ajuizar a execução fiscal (a regra geral do processo cautelar é o prazo de 
30 dias após a efetivação da medida constritiva). 
10 
 
O art. 12 reforça a característica da provisoriedade das medidas cautelares e mantém os efeitos da 
indisponibilidade nos casos de suspensão da exigência tributária. 
O art. 13 faz cessar o efeito constritivo nas seguintes hipóteses: “I - se a Fazenda Pública não propu-
ser a execução judicial da Dívida Ativa no prazo fixado no art. 11 desta lei; II - se não for executada 
dentro de trinta dias; III - se for julgada extinta a execução judicial da Dívida Ativa da Fazenda Pú-
blica; IV - se o requerido promover a quitação do débito que está sendo executado.” 
O art. 14 trata tão-somente do apensamento da cautelar fiscal à execução fiscal. 
Os arts. 15 e 16 ampliam as exceções nas quais o processo cautelar faz coisa julgada, para, além da 
prescrição e decadência, nos casos de alegação de pagamento, de compensação, de transação, de 
remissão, de conversão de depósito em renda e de qualquer outra modalidade de extinção do cré-
dito (tributário ou não tributário, art. 2º da Lei). Sem dúvida, é uma garantia do cidadão, o qual não 
precisa se defender em juízo de uma execução fiscal sem motivo para existir, mas reestiliza um 
pouco o procedimento cautelar, no qual a coisa julgada não é um efeito ínsito, conseqüentemente, 
um procedimento no qual o “bem da vida” não é alcançado, mas tão-só garantido. 
O art. 17 regula a apelação à sentença que decretar a medida cautelar fiscal, a qual será em 10 dias 
(a regra geral, no processo de conhecimento, é de 15 dias). Também, tal recurso será destituído de 
efeito suspensivo, ou seja, a constrição permanece no caso da irresignação, salvo se apresentadas 
garantias pelo devedor. 
 
 
“AÇÕES” DE INICIATIVA DO CONTRIBUINTE 
 
Além das Ações de ‘Consignação em Pagamento’ (art. 164, CTN) e de ‘Repetição de Indébito’ (arts. 
165 a 169, CTN), temos as seguintes: 
 
Ação declaratória de inexistência de relação jurídica (ou da obrigação de pagar) 
 
 É uma ação de conhecimento de natureza declaratória. Sua utilização em Direito Tributário a torna 
conhecida como uma ação antiexacional (contra o tributo) imprópria (pois sua base legal é proveniente 
da legislação processual – art. 4º, I, CPC - e não da tributária), conforme entendimento de alguns dou-
trinadores. 
 Pode ser dividida em ação declaratória positiva ou negativa: positiva quando o objetivo for confirmar 
um direito ou a autenticidade de um documento; negativa quando o objetivo for afastar uma obrigação 
ou confirmar a falsidade de um documento. 
 Portanto, a ação declaratória objetiva conferir certeza jurídica acerca da existência ou não de obriga-
ção tributária, bem como quanto à autenticidade ou falsidade de documento. 
 A ação declaratória, que visa apenas efeitos declaratórios, consiste basicamente em: a) declarar a ine-
xistência da relação fiscal; b) declarar imunidade ou isenção fiscal do sujeito passivo; c) declarar impor-
te menor a ser pago a título de tributação. 
 Assemelha-se ao processo de consulta fiscal, em que se busca a garantia da certeza administrativa. Por 
meio desta ação, o contribuinte busca um verdadeiro pré-julgado, no tocante à determinada relação 
jurídica duvidosa com o efeito de opor a garantia da coisa julgada contra eventual pretensão do fisco. 
 Seja qual for seu objetivo, é certo que a declaratória será intentada justamente para dirimir incertezas 
jurídicas. Em outras palavras, a ação será proposta especialmente para obter a certeza jurídica, decla-
rando a existência ou inexistência de uma relação jurídico-tributária. 
 Por se tratar de mera ação de natureza declaratória, esta deverá ser proposta, preferencialmente, an-
tes de o crédito tributário ser constituído – portanto, antes de a autoridade administrativa efetuar o 
lançamento (preferencialmente). 
 Assim, a ação declaratória de inexistência da relação jurídica de tributação pode ser proposta sem que 
tenha sido feito o lançamento. A ação anulatória não; pois, tem como pressuposto exatamente o ato ou 
o procedimento administrativo que busca desconstituir. É certo que o Código de Processo Civil admite a 
propositura da ação declaratória, ainda que tenha ocorrido a violação do direito, e isto quer dizer que, 
11 
 
mesmo depois de feito o lançamento do tributo, é possível a propositura da declaratória. Ainda assim, 
mesmo quando proposta depois de feito o lançamento, a declaratória julgada procedente não descons-
titui o crédito tributário, isto é, não desfaz o lançamento. 
 A propositura da ação declaratória, como de qualquer outra ação, só é admissível quando se tenha veri-
ficado o fato gerador do tributo ou quando se tenha concretizado a situação de fato em função da qual 
existe a divergência que se pretende resolver com a declaratória. 
 Pretende-se, então, evitar a autuação fiscal por meio da declaração da existência de um direito ou da 
inexistência de uma obrigação. 
 Por outro lado, em se tratando de violação ou ameaça de violação a direito líquido e certo ocasionado 
por autoridade no exercício de função pública, a melhor ação será o mandado de segurança preventivo 
e não a declaratória. 
 Não há prazo para se optar pela declaratória. O que poderia limita sua propositura seria a prática do 
lançamento, haja vista seu caráter preventivo. 
 O valor da causa deve ser equivalente ao montante do beneficio que o autor pretende ver assegurado. 
 Para os casos de tributos com vencimentos mensais, o valor da causa deve coincidir com o montante da 
prestação anual (12 vezes o valor do tributo – art. 260, CPC) 
 A referida ação pode processar-se pelo rito ordinário ou sumário, conforme o valor que for atribuído à 
causa. 
 Não é obrigatório o depósito prévio, mas sua efetivação suspenderá a exigibilidade do que já tiver sido 
eventualmente lançado (ou do que vier a ser lançado – ‘paralisará’ a atuação do fisco). 
 A decisão proferida na ação declaratória pode ser cumulada com a repetição de indébito, sujeitando-se 
ao duplo grau de jurisdição, sendo cabíveis os recursos previstos no Código de Processo Civil. 
 
 
Ação anulatória de débito fiscal 
 
 É uma ação para anular um lançamento ou uma certidão de dívida ativa. É uma ação de conhecimento 
de natureza desconstitutiva. É certo dizer que a anulatória é mais do que uma declaratória; afinal, ela 
não apenas declara, mas também modifica uma situação jurídica preexistente. 
 Tendo em vista seu alcance mais amplo, a anulatória é ação apropriada para ser intentada após a práti-
ca do lançamento. 
 Não cabe ação anulatória antes da ocorrência do fato sobre o qual incidiria a norma de tributação. 
 Súmula 239 do STF: “Decisão que declara indevida a cobrança de imposto sobre determinado exer-
cício não faz coisa julgada em relação aos posteriores”. (OBS.: diferença entre “ação anulatória” e 
“ação declaratória” – Processo Judicial Tributário) 
 Eventual exigência de depósito preparatório como pressuposto da ação anulatória viola garantiasconstitucionais; portanto, ele não pode ser obstáculo à apresentação dessa ação. 
 O depósito do montante integral é facultativo ao autor da ação, pois com ele é possível suspender a 
exigibilidade do crédito tributário enquanto se discute a cobrança fiscal. Assim, o depósito prévio é 
condição apenas para a suspensão da exigibilidade do tributo, não para o ajuizamento da ação, que 
pode ser proposta sem qualquer depósito. 
 A mera propositura da ação anulatória não inibe a Fazenda Pública de promover a execução fiscal (o 
mero ajuizamento da ação não suspende a exigibilidade do tributo), a qual apenas seria freada se o 
contribuinte ‘suspendesse’ a exigibilidade do crédito tributário. 
 Mesmo quando débito já está inscrito como dívida ativa, ainda existe a possibilidade de ingressar com a 
anulatória, inclusive para cancelar o ato de inscrição. 
 Ainda que o contribuinte efetue o depósito do montante integral, isso não significa confissão de dívida, 
apenas representa uma modalidade de suspensão da exigibilidade do crédito tributário. 
 O depósito efetuado no bojo da anulatória tem intenção diferente daquele realizado em uma ação de 
consignação em pagamento, pois nesse último caso a intenção do contribuinte é pagar o tributo, en-
quanto que na anulatória a intenção é exatamente o contrário. 
 Segue o rito das ações ordinárias. 
12 
 
 Por ser uma ação de rito ordinário, são permitidas todas as formas de provas legais. 
 
 
Mandado de segurança 
 
O mandado de segurança é muito utilizado na esfera tributária. Sua disciplina nesta seara (Direito Tributá-
rio) é praticamente idêntica às demais. 
 
 OBS: O simples ajuizamento do mandado de segurança não suspende a exigibilidade do crédito tributá-
rio, sendo necessário, para tanto, o depósito judicial ou a concessão de liminar. 
 
Em 07.08.2009 foi editada a lei n.º 12.016, que trouxe algumas mudanças no regramento do Mandado de 
Segurança (regulado anteriormente pela revogada lei n.º 1.533, de 1951). Antes de comentarmos acerca 
das principais alterações havidas no regime mandado de segurança - mudanças estas, em sua grande maio-
ria, fruto de reiteradas decisões de nossos tribunais – faremos alguns apontamentos sobre o tema: 
 O mandado de segurança representa remédio constitucional tal qual o habeas corpus, o habeas data, 
o mandado de injunção ou a ação popular. Sua finalidade é proteger direito líquido e certo (não ampa-
rado por HD ou HC). Poderá manifestar-se sobre a forma individual ou coletiva (art. 5º, LXIX e LXX, CF); 
 Não basta a presença de direito líquido e certo; é necessário também que a situação apresente outros 
pressupostos: ilegalidade ou abuso de poder; lesão ocorrida ou que esteja prestes a acontecer; ato 
praticado por autoridade pública; 
 O MS pode, portanto, ser preventivo (evitar lesão prestes a acontecer: justo receito do contribuinte de 
que uma norma recém-editada seja aplicada pelo Fisco, pois já ocorreram os fatos econômicos enseja-
dores de sua aplicação, v.g.) ou repressivo (lesão ocorrida); 
 A linha que separa a impetração do MS preventivo do repressivo é (em regra) o lançamento tributário. 
Antes do lançamento tributário, preventivo; depois, repressivo; 
 O prazo de 120 dias (Súmula 632/STF) contados da ciência do ato coator para impetrar o writ deve ser 
exigido apenas para o MS repressivo; ou seja, não há prazo para o mandado preventivo; 
 Mandado preventivo x lei em tese (ADI ou ADC) 
 Na verdade não é só no MS, mas em nenhuma outra ação, em que é exercida a jurisdição, comportará 
questionamento de lei em tese – cabível sim, nos instrumentos de controle concentrado de constituci-
onalidade (onde não há exercício de jurisdição – “dizer o direito no caso concreto”). No MS preventivo 
se os fatos que ensejariam a aplicação da norma já ocorreram, haverá o justo receio de que sua apli-
cação aconteça. Assim, será cabível o MS preventivo, pois, a qualquer momento a Fazenda Pública po-
derá exigir o cumprimento da norma pela ocorrência dos fatos descritos na mesma. Já que a atividade 
fiscal é vinculada, tendo conhecimento dos fatos tributáveis, caberá a autoridade administrativa apli-
car a respectiva lei, sob pena - inclusive - de responsabilidade funcional. Daí decorre o justo receito de 
que seu direito líquido e certo seja violado. Bastará para seu cabimento que o impetrante comprove a 
ocorrência dos fatos que autorizem a aplicação da lei, restando demonstrado seu justo receio de viola-
ção a direito líquido e certo. Não se questiona a validade da lei em tese, mas sim, sua aplicação – o 
justo receio de que seja cumprida a lei inconstitucional ou o decreto ilegal, por exemplo. Ocorrendo 
o fato em face do qual, fundada na norma que se considera inválida, a autoridade poderá praticar a 
lesão, a impetração está justificada. No caso do MS contra “lei em tese” se os fatos que ensejariam a 
aplicação da norma ainda não se verificaram (ocorreram), não poderá o remédio constitucional retro 
servir para declaração de inconstitucionalidade (lei em tese, ainda não exigível ante ao não aconte-
cimento dos fatos previstos pela norma contida), portanto. 
 A expressão “direito líquido e certo”, na realidade, refere-se às provas e não ao próprio direito. As 
provas é que devem ser líquidas e certas – aliás, devem estar pré-constituídas. Caso haja necessidade 
de dilação probatória, o mandamus não deve ser escolhido pelo contribuinte. Assim, a certeza e a li-
quidez de um direito (subjetivo) reclamado em juízo, para efeitos de mandado de segurança, estão re-
lacionadas ao componente factual ou à inexistência de controvérsia sobre os fatos que lhe dão supor-
te. Pode-se até discutir, exacerbadamente, sobre a interpretação das normas, mas não pode haver di-
vergências sobre a ocorrência dos fatos necessários à incidência dessas normas. Dessa forma, líquido e 
13 
 
certo não é o direito subjetivo, sendo adequado interpretar-se que líquido e certo devam ser os fatos. 
Assim sendo, basta que o impetrante não questione os fatos tal como narrados no ato contra o qual se 
insurge (lançamento, p. ex.), ou, se for o caso de questioná-los, junte à inicial prova pré-constituída, 
inequívoca, que estribe sua versão quanto a esses mesmos fatos. O STF, há tempos, consignou que di-
reito líquido e certo é aquele que “resulta de fato certo, e fato certo é aquele capaz de ser comprovado 
de plano, por documento inequívoco”. 
 O MS é impetrado contra ato de autoridade coatora (detentor do cargo) e não contra o ente político 
(pessoa jurídica). A autoridade coatora, portanto, é alguém que está a trabalho de um ente político 
(poder de mando, de gestão técnica de pessoal). 
 O foro competente para impetrar o mandado de segurança será determinado pela autoridade coatora. 
Assim, se a autoridade coatora está no exercício de função para a União, ainda que se trate de tributo 
de outro ente da federação, a ação deve ser intentada na Justiça Federal. O contrário também pode 
ocorrer: se a autoridade coatora estiver a trabalho de um município ou estado, ainda que se trate de 
tributo federal, a ação será impetrada na Justiça comum. 
 Para emergencialmente ter a medida liminar concedida, basta demonstrar o fumus boni iuris e o peri-
culum in mora. 
 Não é possível quantificar o valor de uma ordem; portanto, é comum indicar no mandado de seguran-
ça o valor da causa apenas para efeitos de custas. 
 
Nova lei do Mandado de Segurança – ADI 4296/DF: 
O Conselho Federal da OAB reuniu-se (em sessão plenária), com a presença do constitucionalista e profes-
sor cearense, Valmir Pontes Filho, para discutir o novo regramento do Mandado de Segurança. Foram dis-
cutidas as inovações normativas constantes na Lei n.º 12.016, sancionada, pelo Presidente da República, no 
dia 7 do mês de ago/2009. 
Após os debates, o Conselho Federal decidiu que entraria judicialmente, perante o STF, visandoauferir 
declaração de inconstitucionalidade de alguns dispositivos constantes no diploma em alusão. E assim o fez 
(ADI n.º 4296). 
O Conselho Federal (OAB) sustenta, primeiramente, que a Constituição Federal “ao discorrer sobre as hipó-
teses de cabimento de Mandado de Segurança não delimitou seu foco de abrangência, só restringindo sua 
utilização às hipóteses em que o ato de autoridade não seja atacado por meio de habeas corpus ou habeas 
data”. 
Entre os pontos contestados pela OAB destacam-se: 
a) o parágrafo 2º do artigo 1º da nova lei que prevê o não cabimento de MS contra atos de gestão comerci-
al praticados pelos administradores de empresas públicas, de sociedade de economia mista e de concessio-
nárias de serviço público. Sustenta a OAB que a lei, ao cercear a possibilidade de apreciação pelo Poder 
Judiciário dos atos de gestão comercial, interferiu na harmonia e independência entre os Poderes (“pacto 
federativo”); 
b) A exigência de caução para concessão de liminares contra o Poder Público - a nova lei do Mandado de 
Segurança, não poderia limitar o exercício dos direitos e garantias fundamentais previstos no artigo 5º da 
Constituição. Consta na peça que: “Só e tão só a norma constitucional é capaz de impor restrições aos direi-
tos e garantias fundamentais” ... “a concessão de liminar é inerente e faz parte da gênese do instituto do 
mandado de segurança”. Assim, a entidade contesta a exigência de pagamento prévio de caução, depósito 
ou fiança, como condição, expressa na nova lei (inciso III do artigo 7º da lei), para a concessão de liminar; 
c) o parágrafo 2º do artigo 7º - tal dispositivo proíbe expressamente a concessão de liminar para a compen-
sação de créditos tributários, a entrega de mercadorias e bens provenientes do exterior, a reclassificação ou 
equiparação de servidores públicos e a concessão de aumento ou extensão de vantagens ou pagamento de 
qualquer natureza. (limitações, algumas, bem verdade, fruto da jurisprudência que já vinha se consolidando 
nos tribunais superiores - embora haja entendimento do Supremo de que a questão da compensação de 
créditos tributários é matéria de natureza infraconstitucional). Pondera a Ordem que o STJ já editou súmula 
(213) que define o mandado de segurança como ação adequada para se buscar o direito à compensação 
tributária (o que se discutiria, judicialmente, seria tão-somente a forma através da qual a compensação se 
operaria, bem como os valores compensáveis cuja apuração dependeria de dilação probatória). 
14 
 
d) Por fim, três outros pontos da lei são questionados pela OAB na ação. São eles: o parágrafo segundo do 
artigo 22, que exigiu a oitiva prévia do representante da pessoa jurídica de direito público como condição 
para a concessão de liminar em mandado de segurança coletivo; o artigo 23 que estabelece o prazo máxi-
mo de 120 dias para a propositura do mandado de segurança contra atos da administração pública (STF 
Súmula 632); e o artigo 25, que exclui a parte vencida do pagamento de honorários advocatícios. 
 
A ADI de n.º 4296 foi subscrita pelo então Presidente a OAB, a nível federal (Cezar Britto), e foi proposta 
contra o Presidente da República, a Câmara dos Deputados e o Senado Federal. 
Assim, o Conselho Federal da OAB pede a concessão de liminar para suspender os dispositivos questiona-
dos da nova lei do Mandado de Segurança e, no mérito, a declaração de inconstitucionalidade desses mes-
mos dispositivos. O relator da ação é o ministro Marco Aurélio. 
 
 
APÊNDICE 
 
Mandado de Segurança em Matéria Tributária 
(Resumo do Livro Homônimo do Prof. Hugo de Brito Machado) 
 
1. Constituem elementos essenciais do Mandado de Segurança, ser: 
a) uma garantia constitucional que, como tal, não pode ser abolida, direta ou indiretamente, pela lei; 
b) um instrumento processual destinado a proteger todo e qualquer direito, desde que líquido e certo e 
não amparado por habeas corpus nem pelo habeas data; 
c) uma garantia constitucional e um instrumento processual, do particular, contra o Poder Público. 
 
2. Não é o domicílio do impetrante e sim o da autoridade que praticou ou pode praticar o ato que determi-
na a competência em mandado de segurança. E mais: no mandado de segurança a competência funcional 
do juiz se mede pela natureza e hierarquia da autoridade contra a qual é requerida a garantia constitucio-
nal, sendo irrelevante a matéria discutida. Por esta razão, se a impetração é dirigida contra ato de autori-
dade federal, a competência será da Justiça Federal, ainda que se trate de discussão em torno de exigência 
de imposto estadual. Da mesma forma, se a impetração é dirigida contra autoridade estadual ou municipal, 
a competência será da justiça estadual, ainda que eventualmente se discuta exigência de tributo federal. 
 
3. O juiz, recebendo os autos do mandado de segurança, deve, no denominado Juízo de admissibilidade, 
proferir decisão, na qual poderá: 
a) deferir medida liminar, ainda que não tenha sido solicitada, para suspender o ato impugnado, e determi-
nar a notificação da autoridade impetrada, para que cumpra a liminar e preste informações no prazo de 
dez dias; ou então, 
b) indeferir a medida liminar, e determinar a notificação da autoridade impetrada; ou ainda, 
c) declinar de sua competência, determinando a remessa ao juízo que considerar competente; ou finalmen-
te; 
d) indeferir liminarmente o pedido. 
 
4. A não prestação de informações não induz revelia. 
 
5. Há quem entenda que o parecer do Ministério Público é obrigatório, não se admitindo o julgamento do 
mandado de segurança sem ele. Hugo de Brito não concorda com o entendimento. 
 
6. Se o juiz ou tribunal entende não ser competente para o julgamento do mandamus deve, declarando-se 
incompetente, remeter os autos ao juízo que entender competente, e não extinguir o processo. Não pode, 
contudo, substituir a autoridade indicada pelo impetrante, de forma que “reconhecida a ilegitimidade pas-
siva ad causam da parte apontada como coatora, há que ser extinto o processo, sem julgamento do méri-
to” (HBM considera essa opinião um exemplo de lamentável impregnação de formalismo processual). Po-
15 
 
rém, se a autoridade impetrada, nas informações, refuta o mérito da impetração, encampando o ato da 
autoridade de inferior hierarquia, cumpre repelir a sua alegação de ilegitimidade passiva. 
 
7. A doutrina e jurisprudência pacificou o entendimento de que o prazo de impetração do mandado de 
segurança (120 dias) é constitucional (assinale-se que o próprio TRF – 5a Região já havia decidido pela 
sua inconstitucionalidade) e sua natureza jurídica é decadencial. O prof. Hugo Machado entende que 
esse prazo tem natureza própria, específica, predominando regras relativas à decadência e à preclusão. 
 
8. O termo inicial do prazo decadencial é o dia da ciência do ato impugnado. Na contagem desse prazo 
aplica-se a regra geral que manda excluir o dia do começo e incluir o do vencimento. Se a ciência do ato 
impugnado ocorre numa sexta-feira, o prazo somente terá início na segunda-feira seguinte e, se nesta 
não houver expediente no juízo da impetração, o prazo começará no primeiro dia útil seguinte. 
 
9. Diz a lei que não se dará mandado de segurança contra ato de que caiba recurso administrativo com 
feito suspensivo, independente de caução. Tal prescrição, entretanto, tem sido interpretada no sentido 
de que só é incabível a segurança se o interessado interpõe o recurso administrativo. É que, uma vez 
interposto o recurso administrativo, que tem efeito suspensivo, o ato fica com a sua executoriedade 
suspensa, deixando, portanto, ainda que temporariamente, de ser lesionador de direito. Em matéria 
tributária, tem-se lei específica determinando que a propositura, pelo contribuinte, de ação para discu-
tir a dívida tributária, importa em renúncia ao poder de recorrer na esfera administrativa e a desistên-cia do recurso acaso interposto. Dessa prescrição legal, que se reporta expressamente ao mandado de 
segurança, conclui-se que este é cabível, mesmo tendo sido utilizado o recurso administrativo, posto 
que a impetração implica desistência do recurso. 
 
10. Em mandado de segurança preventivo, não há que se falar em prazo decadencial. 
 
11. Na opinião de HBM, nos tributos que, na terminologia do CTN, estão sujeitos a lançamento por homo-
logação, o mandado de segurança deve ser impetrado preventivamente. O sujeito passivo adotará o com-
portamento que lhe parecer juridicamente correto e, como sabe que a autoridade administrativa entende 
de modo diverso, impetrará a segurança, preventivamente, contra futura ação fiscal. 
 
12. Considera-se exercido o direito à impetração, não se podendo mais falar em decurso do prazo extintivo 
desse direito, na data da entrega da inicial no protocolo do juízo, ainda que incompetente para o seu pro-
cessamento e julgamento. 
 
12. O titular de direito líquido e certo decorrente de direito, em condições idênticas, de terceiro, poderá 
impetrar mandado de segurança em favor do direito originário, se o seu titular não o fizer (em 30 dias), 
apesar de para isso notificado judicialmente (art. 3o da Lei 12.016/2009). 
 
13. Diversamente do que acontece com a legitimação ativa no âmbito da ação direta de inconstitucionali-
dade, em que se exige seja a entidade de classe de âmbito nacional, para a impetração do mandado de 
segurança tal não é necessário. Para a impetração do mandado de segurança coletivo é indispensável que a 
entidade de classe, ou associação, tenha sido constituída há mais de um ano. 
 
14. Entende-se hoje que a legitimação das organizações sindicais, entidades de classe ou associações, para 
a segurança coletiva, é extraordinária, ocorrendo, em tal caso, substituição processual. C.F., art. 5°, LXX. 
Não se exige, tratando-se de segurança coletivo, a autorização expressa aludida no inciso XXI do art. 5°, que 
contempla hipótese de representação. O objeto do mandado de segurança coletivo será um direito dos 
associados, independentemente de guardar vínculo com os fins próprios da entidade impetrante do writ, 
exigindo-se, entretanto, que o direito esteja compreendido na titularidade dos associados e que exista ele 
em razão das atividades exercidas pelos associados, mas não se exigindo que o direito seja peculiar, pró-
prio, da classe. 
 
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15. Segundo HBM, é inadmissível a utilização do mandado de segurança por pessoas jurídicas de direito 
público, pois isto, além de retirar a pureza do instituto, fazendo-o desviar-se de sua finalidade essencial, 
contribui para o indesejável fortalecimento do Estado, em detrimento do particular. Assim, em se tratando 
de impetração, por pessoa jurídica de direito público, contra ato judicial praticado para proteger direito de 
particular, configura-se, então, absurda e total inversão da finalidade para a qual foi criado o mandado de 
segurança, razão pela qual essa impetração seria absolutamente inadmissível. Tal posicionamento, porém, 
é minoritário. 
 
16. HBM entende que o Ministério Público não tem legitimidade para impetrar mandado de segurança para 
atacar um lançamento tributário ilegal, nem se insurgir contra a aplicação de uma lei tributária inconstitu-
cional. Aliás, ele defende esse mesmo entendimento no que se refere à ação civil pública em matéria tribu-
tária. Lembra-se que o Supremo Tribunal Federal decidiu que o Ministério Público não teria legitimidade 
para propor ação civil pública em defesa de interesses individuais homogêneos tributários. 
 
17. No STJ tem prevalecido o entendimento de que a manifestação do Ministério Público no mandado de 
segurança é indispensável, sendo nula a sentença proferida sem aquela. O professor Hugo Machado, por 
sua vez, entende que não é razoável admitir-se que o processo de mandado de segurança fique a depender 
de manifestação do MP. Assim, para ele, na primeira instância é indispensável tão somente a intimação 
para o MP manifestar-se (apenas a oportunidade da manifestação, frise-se; não a manifestação propria-
mente dita). Por outro lado, na segunda instância, entende o autor que a intimação do Ministério Público é 
dispensável, por ser incompatível com a celeridade do mandamus. 
 
18. O STJ tem entendido não ser possível a emenda da inicial em mandado de segurança. HBM não concor-
da com tamanho formalismo. 
 
19. Lembra-se que a lei do MS admite hipótese na qual o impetrante pode requisitar documento que não 
teve condição de oferecer com a inicial: “no caso em que o documento necessário à prova do alegado se 
ache em repartição ou estabelecimento público, ou em poder de autoridade que recuse fornecê-lo por 
certidão, o juiz ordenará preliminarmente, por ofício, a exibição desse documento em original ou em cópia 
autêntica e marcará para cumprimento da ordem o prazo de dez dias. Se a autoridade que tiver procedido 
dessa maneira for a própria coatora, a ordem far-se-á no próprio instrumento da notificação. O escrivão 
extrairá cópia do documento para juntá-las à segunda via da impetração”. 
 
20. Aplica-se ao mandado de segurança a parêmia dá-me o fato que te darei o direito. Colocados os fun-
damentos de fato, e formulado o pedido, o julgador não se pode furtar do dever de assegurar o direito 
porventura existente. No STJ, a jurisprudência tem admitido a aplicação dos princípios do iura novit curia e 
damihi factun dabo tibi ius às ações rescisória. Não há razão, portanto, para não os aplicar ao mandado de 
segurança. 
 
21. Defende Hugo Machado que, havendo questões preliminares levantadas pela autoridade impetrada em 
suas informações, ao impetrante deve ser assegurado não apenas o direito de manifestar-se, mas também 
o de produzir prova documental. A celeridade existe em favor do impetrante, contra o arbítrio do poder. 
 
22. Nas ações em geral, depois de decorrido o prazo para a contestação, a desistência depende da aquies-
cência da parte contrária. No mandado de segurança, todavia, firmou-se a jurisprudência no sentido de que 
o impetrante pode desistir da impetração independentemente da aquiescência da autoridade impetrada. 
 
23. A Lei 2.770/56 estabeleceu que “nas ações e procedimentos judiciais de qualquer natureza, que visem a 
obter a liberação de mercadorias, bens ou coisas de qualquer espécie procedentes do estrangeiro, não se 
concederá, em caso algum, medida preventiva o liminar que, direta ou indiretamente, importe na entrega 
de mercadoria, bem ou coisa”. Tal restrição foi objeto de temperamentos. Como esclarece Hely Lopes Mei-
relles, tem-se entendido que ela só se refere a produtos de contrabando, e não aos bens importados ou 
trazidos como bagagem sobre os quais as autoridades passem a fazer exigências ilegais ou abusivas para 
seu desembaraço. (vedação à concessão de liminar – art. 7º, §2º, Lei 12.016/2009). 
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24. De acordo com HBM, pode ser concedida medida liminar diversa da requerida, inclusive em termos 
mais abrangentes do que o do pedido. Em qualquer caso, o importante é que a medida liminar deferida 
seja capaz de garantir a eficácia da sentença que a final venha a conceder a segurança. 
 
25. Há quem sustente ser ilegal a exigência de depósito como condição para o deferimento de medida limi-
nar. Se a liminar tem por finalidade apenas a suspensão da exigibilidade do crédito, não se deve cogitar de 
depósito, vez que liminar e depósito tem o mesmo efeito. Existem, porém, situações nas quais a medida 
liminar tem outros objetivos, como a liberação de mercadorias apreendidas, por exemplo. Nestes casos, o 
juiz pode exigir que o impetrante deposite o valor do crédito tributário em questão. O depósito, neste caso, 
funciona como verdadeira contracautela. O STJ já admitiu a exigência do depósito, em casos especiais. O 
depósito para suspender a exigibilidade do crédito tributáriohá de ser em dinheiro. O depósito de contra-
cautela, porém, que não se destina a suspender a exigibilidade do crédito, pode ser substituído por outra 
forma de garantia. (previsão da exigência de caução/finança/depósito para concessão de liminares com a 
finalidade de “assegurar o ressarcimento à pessoa jurídica” – art. 7º, III, Lei 12.106/2009). 
 
26. HBM entende que o ato do juiz que concede ou denega a medida liminar não é ato discricionário. Não 
se trata de faculdade, mas de dever do juiz, decorrente da necessidade de prestar a jurisdição da medida 
mais efetiva possível. 
 
27. Não só as pessoas jurídicas de direito público, mas também as de direito privado, prestadoras de servi-
ço público, têm legitimidade para pedir a suspensão da segurança, quando afetada a própria atividade que 
lhe foi confiada pelo Poder Público e que, embora desempenhada por sua conta e risco, não perde a natu-
reza de origem. Já se admitiu, inclusive, o pedido de suspensão de segurança formulado por pessoa natural. 
 
28. Atualmente, para a concessão da suspensão da execução da liminar ou da segurança, além do funda-
mento político (grave lesão à ordem pública), exige-se a demonstração do fumus boni iuris e do periculum 
in mora. 
 
29. A decisão do mandado de segurança não impedirá que o requerente, por ação própria, pleiteie os seus 
direitos e os respectivos efeitos patrimoniais. O pedido de mandado de segurança poderá ser renovado se a 
decisão denegatória não lhe houver apreciado o mérito. Por isso, sumulou o STF: “Decisão denegatória de 
mandado de segurança, não fazendo coisa julgada contra o impetrante, não impede o uso da ação própria” 
(súmula 304). Essa súmula, contudo, deve ser entendida como concernente apenas à sentença que não 
examina o mérito da impetração. A expressão não fazendo coisa julgada teria o significado de nos casos em 
que não faz coisa julgada. HBM, por outro lado, entende que a sentença que denega a segurança, com ou 
sem exame do mérito, não impede que o impetrante pleiteie, por outra via, o que entende ser de seu direi-
to. 
 
30. Relações jurídicas continuativas protraem-se no tempo e, se acobertadas pela coisa julgada material, 
enquanto durar o estado de fato e de direito, resolvem-se como determinado na sentença. Destarte, deci-
dida a controvérsia, não há razão para que o remédio heróico seja proposto mensalmente, se vigente a 
mesma lei, e se sucede a mesma situação de fato. A coisa julgada deve ser rebus sic stantibus. 
 
31. Qualquer decisão que não seja concessiva de segurança tem caráter denegatório (seja de mérito ou 
sem mérito), rendendo, pois, a interposição do recurso ordinário constitucional, se proferido em única ins-
tância pelos tribunais superiores (caso em que a competência será do STF) ou em única instância pelos Tri-
bunais Regionais Federais ou Tribunais de Justiça dos Estados (caso em que a competência é do STJ). 
 
32. Para ensejar a impetração preventiva, não é necessário esteja consumada a situação de fato sobre a 
qual incide a lei questionada. Basta que tal situação esteja acontecendo, vale dizer, tenha tido iniciada a sua 
efetiva formação. Ou pelo menos estejam concretizados fatos dos quais logicamente decorra o fato impo-
nível. Em síntese, o mandado de segurança é preventivo quando, já existente ou em vias de surgimento a 
situação de fato que ensejaria a prática do ato considerado ilegal, tal ato ainda não tenha sido praticado, 
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existindo apenas o justo receio de que venha a ser praticado pela autoridade impetrada. É preventivo por-
que destinado a evitar a lesão a direito, já existente ou em vias de surgimento, mas pressupõe a existência 
de situação concreta na qual o impetrante afirma residir ou dela recorrer o seu direito cuja proteção, con-
tra a ameaça de lesão, está a reclamar do Judiciário. 
 
33. No TRF 5o alguns julgados foram proferidos no sentido de que “inexistindo qualquer ameaça de prática 
de ato abusivo pela autoridade coatora, descabe a concessão da segurança apenas para se precaver contra 
possível aplicação da lei que a parte entende inconstitucional, pois assim implicaria em atribuir ao manda-
do de segurança a natureza de ação declaratória, que não se coaduna com a sua índole mandamental”. 
Hugo de Brito Machado, de sua parte, critica esse posicionamento. A seu ver, o justo receio de vir a ser 
molestado por ato de autoridade, fundado em lei inconstitucional, ou em ato normativo infralegal despro-
vido de validade jurídica, decorre do próprio princípio da legalidade, ao qual está vinculada a autoridade 
administrativa (Hugo Machado entende que a autoridade administrativa não pode deixar de aplicar a lei se 
a considerar inconstitucional. A questão, porém, é controvertida.). 
 
34. Sumulou o STJ o seguinte: “o mandado de segurança constitui ação adequada para a declaração do 
direito à compensação tributária” (213). Porém, “a compensação de créditos tributários não pode ser defe-
rida por medida liminar” (súmula 212, do STJ). (entendimento positivado pela “nova” Lei do MS, em seu 
art. 7º, §2º). 
 
35. Decidindo a autoridade administrativa em última instância contra o contribuinte, tem este a seu dispor 
a via judicial. “Não tem sido, entretanto, facultado à Fazenda Pública ingressar em Juízo pleiteando a revi-
são das decisões dos Conselhos que são finais quando lhes sejam desfavoráveis”.