Regime Contábil, Exercício Social

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SISTEMA DE ENSINO
CONTABILIDADE 
PÚBLICA
Regime Contábil, Exercício Social
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Claudio Zorzo
Sumário
Apresentação ................................................................................................................................... 3
Regime Contábil, Exercício Social ................................................................................................ 4
Regimes de Escrituração Contábil .............................................................................................. 6
Regime Misto ou Orçamentário ................................................................................................... 7
Regime de Competência ou Contábil .......................................................................................... 8
Fases da Receita Orçamentária ................................................................................................. 10
Fases da Despesa Orçamentária ............................................................................................... 10
Receita Orçamentária X Receita Contábil ................................................................................ 10
Despesa Orçamentária X Despesa Contábil ............................................................................. 11
Variações Patrimoniais ................................................................................................................ 22
Variações Patrimoniais Qualitativas ........................................................................................ 23
Variações Patrimoniais Quantitativas ...................................................................................... 25
Exemplos de VPA ........................................................................................................................... 27
VPD – Variação Patrimonial Diminutiva ................................................................................... 29
Resultado Patrimonial ................................................................................................................. 33
Gabarito ...........................................................................................................................................49
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ApresentAção
Prezado(a) aluno(a), tudo bem com você?
Espero que esteja tudo como o mecanismo de partidas dobradas, ou seja, com o balancete 
fechadinho.
Uma frase interessante para pensar: “O poder do conhecimento está em se conhecer pri-
meiro, aprenda a ser forte com suas fraquezas”.
Buscando conhecimento, hoje vamos começar a nossa segunda aula de contabilidade pú-
blica para concursos.
Nesta aula, vou tratar sobre os seguintes itens: 
Exercício social. Regimes de escrituração contábil. Variações Patrimoniais. Qualitativas. Quantita-
tivas: receita e despesa sob o enfoque patrimonial. Realização da variação patrimonial. Resultado 
patrimonial.
Antes de apresentar as variações patrimoniais, vou tratar dos regimes de escrituração apli-
cados na contabilidade pública e falar sobre o exercício financeiro.
Desejo uma ótima aula para você.
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Regime Contábil, Exercício Social
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REGIME CONTÁBIL, EXERCÍCIO SOCIAL
Exercício social, ou exercício financeiro, ou período administrativo, é o espaço de tempo em 
que a gestão pública executa os seus atos e fatos administrativos e patrimoniais, vinculados 
ou não à execução do orçamento.
Tem relação com a gestão administrativa em si, pois é o período de tempo durante o qual 
se exercem todas as atividades administrativas e financeiras relativas à execução do orçamen-
to e ao controle do patrimônio.
O princípio ORÇAMENTÁRIO da Anualidade ou Periodicidade estipulado, de forma literal, 
pelo caput do art. 2º da Lei n. 4.320/1964, delimita o exercício financeiro orçamentário como o 
período de tempo ao qual a previsão das receitas e a fixação das despesas registradas na LOA 
irão se referir.
Assim, podemos inferir que exercício financeiro é o período definido para fins de segrega-
ção e organização dos registros relativos à arrecadação de receitas, à execução de despesas e 
aos atos gerais de administração financeira e patrimonial da administração pública.
A Lei n. 4.320/64 determina também, em seu artigo 34, que o exercício financeiro deverá 
coincidir com o ano civil, ou seja, o exercício financeiro inicia no dia 1º de janeiro e termina em 
31 de dezembro do mesmo ano, o que é chamado de exercício social.
O PULO DO GATO
Exercício Financeiro é o período durante o qual se executa o orçamento. No Brasil, o exercício 
financeiro tem duração de 12 meses e coincide com o ano civil, conforme disposto no art. 34 
da Lei Federal n. 4.320, de 17 de março de 1964.
001. (FJPF/CONAB/AUDITOR/2006) O período durante o qual o orçamento é executado de-
nomina-se exercício:
a) tributário.
b) orçamentário.
c) econômico.
d) financeiro.
e) administrativo.
O período de tempo em que o orçamento é executado é o período financeiro.
Letra d.
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002. (VUNESP/TJ-PA/FISCAL DE ARRECADAÇÃO/2014) No Brasil, o exercício financeiro 
abrange o período de:
a) 01 de janeiro a 31 de dezembro.
b) 01 de janeiro a 30 de dezembro.
c) 02 de janeiro a 31 de dezembro.
d) 02 de janeiro a 30 de dezembro.
e) 01 de janeiro a 15 de dezembro.
Exercício financeiro é o período durante o qual se executa o orçamento. No Brasil, o exercício 
financeiro tem duração de 12 meses e coincide com o ano civil, ou seja, é de 01 de janeiro a 31 
de dezembro, conforme disposto no art. 34 da Lei Federal n. 4.320, de 17 de março de 1964.
Letra a.
003. (FUNIVERSA/MINC/TÉCNICO EM CONTABILIDADE/2014) A definição de exercício fi-
nanceiro na contabilidade pública tem repercussões em uma série de operações típicas de en-
tidades da administração pública. Com relação a esse assunto, assinale a alternativa correta.
a) Determinada instituição financeira pública que atua em mercados com ciclo econômico di-
ferente do ano civil pode adotar um exercício financeiro compatível com esse ciclo.
b) Uma despesa cujo fato gerador tenha ocorrido em determinado exercício financeiro será 
contabilizada nesse exercício ainda que o registro do respectivo empenho ocorra depois do 
encerramento do exercício.
c) Se determinada despesa for cancelada depois de encerrado o respectivo exercício financei-
ro, ela deverá ser revertida à dotação original.
d) Se determinada entidade pública for criada em julho de determinado ano, seu primeiro exer-
cício financeiro poderá ser concluído em junho do ano seguinte.
e) A duração do exercício financeiro deve obrigatoriamente coincidir com a vigência da lei or-
çamentária.
No Brasil, o exercício financeiro tem duração de 12 meses e coincide com o ano civil, ou seja, 
é de 01 de janeiro a 31 de dezembro, conforme disposto no art. 34 da Lei Federal n. 4.320, de 
17 de março de 1964.
O exercício financeiro está diretamente vinculado à execução do orçamento.
Letra e.
004. (IBADE/ARACRUZ/AUDITOR DE CONTROLE INTERNO/2019) No Brasil, qual o exercício 
financeiro adotado?
a) 28 de janeiro a 31 de dezembro.
b) 01 de fevereiro a 31 de dezembro.
atado no balanço patrimonial.
Na DVP é apurado o resultado patrimonial que é transferido para o BP, na conta saldo patrimo-
nial acumulado do “PL”.
Independentemente de qual for o saldo do resultado apurado, o montante patrimonial acumu-
lado no PL será afetado.
Certo.
Julgue o próximo item, acerca da classificação das variações patrimoniais e seus impactos no 
resultado patrimonial do setor público.
036. (CESPE/STJ/FUB/2015) Os depósitos em caução recebidos em garantia nos contratos 
firmados pelo setor público representam variações patrimoniais aumentativas.
Os depósitos em caução representam um fato permutativo (qualitativo) onde ocorrerá o au-
mento do ativo pela entrada do dinheiro e o aumento do passivo pela necessidade de devolu-
ção dos recursos recebidos. Não aparece na DVP.
Errado.
Julgue o item a seguir, a respeito da composição e das variações do patrimônio público e da 
mensuração dos seus elementos.
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037. (CESPE/EBSERH/TÉCNICO CONTÁBIL/2018) A situação patrimonial líquida não se 
confunde com resultado patrimonial, uma vez que a primeira consiste na diferença entre ativos 
e passivos enquanto o segundo decorre do confronto entre as variações patrimoniais aumen-
tativas e diminutivas do período.
A situação patrimonial líquida (PL) é a diferença entre os ativos e os passivos após a inclusão 
de outros recursos e a dedução de outras obrigações, reconhecida no Balanço Patrimonial 
como patrimônio líquido.
O resultado patrimonial do período é a diferença entre as variações patrimoniais aumentativas 
e diminutivas, apurada na Demonstração das Variações Patrimoniais, que evidencia o desem-
penho das entidades do setor público.
Certo.
A respeito dos componentes patrimoniais e dos fatos contábeis, julgue o item a seguir.
038. (CESPE/DPU/CONTADOR/2016) O recebimento de vendas a prazo é considerado um 
fato contábil permutativo, visto que ele não provoca alterações no patrimônio líquido da entida-
de e modifica apenas a composição do ativo circulante com o aumento das disponibilidades.
Fatos contábeis (ou fatos administrativos) são transações que têm por efeito a alteração QUA-
LITATIVA ou QUANTITATIVA na composição do Patrimônio.
Fato contábil permutativo não provoca alteração no Patrimônio Líquido, alterando apenas a 
composição qualitativa dos elementos pertencentes ao Patrimônio. 
Nesta questão, o importante é diferenciar vendas a prazo, que é um fato modificativo aumen-
tativo, de recebimento de vendas a prazo, que é um fato permutativo.
Na venda a prazo, ocorre o aumento do ativo na conta “cliente” em contrapartida de uma receita:
D – clientes
C – Venda de mercadoria
No recebimento da venda a prazo, o lançamento é o seguinte:
D – caixa
C – clientes
Houve uma alteração na conta banco pela entrada do dinheiro, acabando com a conta clientes, 
ambas do ativo circulante. É um fato permutativo.
Certo.
No que concerne à realização das variações patrimoniais qualitativas e quantitativas, julgue o 
seguinte item.
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039. (CESPE/STJ/CONTADOR/2015) Ocorrerá uma variação patrimonial qualitativa caso o 
registro do reconhecimento que gere a variação patrimonial ocorra depois do momento da 
liquidação da despesa orçamentária.
A liquidação de uma despesa orçamentária é a fase em que é atestada a prestação de serviço 
ou a entrega de um bem pelos fornecedores, assim foi liquidada a dívida contratual do forne-
cedor com a instituição. Agora falta a instituição pública efetivar o pagamento.
Contudo, as variações patrimoniais têm relação com o fato gerador da receita e da despesa 
pelo regime de competência. Esse regime determina que seja reconhecida a despesa no seu 
efetivo fato gerador, que sob o aspecto patrimonial é a quando a despesa ocorreu.
O fato patrimonial que ocorre na liquidação da despesa orçamentária é um fato quantitativo 
denominado de Variação Patrimonial Diminutiva. O registro contábil é o seguinte:
• D – VPD;
• C – Fornecedores de serviços (passivo).
Errado.
Julgue o próximo item, acerca da classificação das variações patrimoniais e seus impactos no 
resultado patrimonial do setor público.
040. (CESPE/FUB/CONTADOR/2015) Os depósitos em caução recebidos em garantia nos 
contratos firmados pelo setor público representam variações patrimoniais aumentativas.
Caução é uma garantia em que a instituição recebe um recurso e, concomitantemente, assume 
o compromisso de devolvê-lo em um momento futuro.
O recebimento de caução é uma variação patrimonial qualitativa, em que haverá o aumento do 
ativo e o aumento do passivo, não alterando o valor do “PL”.
Errado.
Analise os fatos abaixo:
I – concessão de suprimento de fundos, ainda pendente de prestação de contas;
II – registro de provisões inerentes a compromissos de cunho atuarial;
III – baixa de equipamento considerado inservível;
IV – depreciação, no período, de bens móveis de uso.
Considerando que os eventos contábeis apresentados tenham sido registrados no âmbito da 
contabilidade do MPU durante o exercício de 2014, julgue o item que se segue.
041. (CESPE/MPU/ANALISTA ATUARIAL/2015) O evento III, extraorçamentário, não deve ser 
registrado como variação patrimonial.
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Não esqueça que as variações patrimoniais não têm relação direta com as despesas e receitas 
orçamentárias (que estão na LOA) ou extraorçamentárias (que não estão na LOA); são fatos 
que devem ser analisados de forma diferente.
A baixa de um equipamento considerado inservível é uma variação patrimonial diminutiva, há 
a diminuição do ativo em contrapartida da VPD. O registro contábil é o seguinte:
• D – VPD – baixa de bens
• C – imobilizado
Vou analisar os demais fatos:
I – concessão de suprimento de fundos, ainda pendente de prestação de contas; suprimentos 
de fundo é o mesmo que despesa antecipada, assim é uma variação qualitativa.
• D – suprimentos de fundos (ativo)
• C – banco (ativo)
II – registro de provisões inerentes a compromissos de cunho atuarial; provisão atuarial é uma 
obrigação, o seu registro é uma variação patrimonial diminutiva.
• D – despesa atuarial ( VPD)
• C – provisão atuarial (passivo)
IV – depreciação, no período, de bens móveis de uso; a depreciação é uma despesa que dimi-
nui o valor do ativo, o seu registro é uma variação patrimonial diminutiva.
• D – despesa com depreciação
• C – depreciação acumulada
Errado.
Considere que as seguintes transações governamentais tenham sido contabilmente registra-
das no âmbito da CGE/PI durante o exercício financeiro de 2013:
I – recebimento de bem imóvel em doação;
II – baixa de máquinas e equipamentos considerados inservíveis;
III – pagamento de folha de pessoal empenhada e liquidada no mês anterior;
IV – compra de veículo zero quilômetro à vista, para uso nas atividades administrativas;
V – registro da depreciação mensal dos móveis e utensílios no ativo imobilizado.
A partir dos registros contábeis apresentados, julgue o próximo item, acerca das variações 
patrimoniais e das transações no setor público.
042. (CESPE/CGE-PI/AUDITOR GOVERNAMENTAL/2015) A transação V deve ser registrada 
como uma variação patrimonial qualitativa, visto que ela representa uma variação independen-
te da execução orçamentária.a sua reprodução, cópia, divulgação ou distribuição, sujeitando-se aos infratores à responsabilização civil e criminal.
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V – registro da depreciação mensal dos móveis e utensílios no ativo imobilizado.
A depreciação é uma despesa que diminui o valor do ativo, o seu registro é uma variação pa-
trimonial diminutiva.
• D – despesa com depreciação
• C – depreciação acumulada
Errado.
043. (CESPE/CGE-PI/AUDITOR GOVERNAMENTAL/2015) As transações I e II decorrem, res-
pectivamente, de operações que aumentam e diminuem o patrimônio líquido da CGE/PI, por 
isso devem ser registradas como variações patrimoniais quantitativas.
I – recebimento de bem imóvel em doação;
É uma variação patrimonial aumentativa. Há o aumento do ativo em contrapartida de uma VPA. 
O registro contábil é o seguinte:
• D – imobilizado
• C – VPA – doação recebida
II – baixa de máquinas e equipamentos considerados inservíveis;
É uma variação patrimonial diminutiva, há a diminuição do ativo em contrapartida da VPD. O 
registro contábil é o seguinte:
• D – VPD – baixa de bens
• C – máquinas e equipamentos
Certo.
Suponha que as seguintes transações governamentais tenham sido registradas em uma enti-
dade governamental durante determinado exercício financeiro já encerrado:
• aprovação da LOA no valor de R$ 100.000,00, sendo 60% na categoria econômica cor-
rente e 40% na categoria econômica de capital;
• lançamento, ao longo do referido exercício, de R$ 50.000,00 de impostos, sendo arreca-
dados 80% desse valor;
• ingresso de depósitos de terceiros passíveis de devolução.
Considerando essas transações, julgue o item subsequente, relativo ao regime e ao tratamento 
contábil aplicável aos impostos.
044. (CESPE/CGE-PI/AUDITOR GOVERNAMENTAL/2015) No momento da arrecadação dos 
impostos, será registrada uma variação patrimonial aumentativa no valor de R$ 40.000,00.
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Questão simples, basta lembrar que as variações patrimoniais não têm relação direta com os 
atos e fatos orçamentários.
Aprovação da LOA é um ato orçamentário.
O lançamento dos impostos é um fato orçamentário que representa uma etapa da receita 
orçamentária. Nesse momento, ocorre o fato gerador da VPA, ou seja, receita sob o aspecto 
patrimonial. O registro é o seguinte:
• D – impostos a receber
• C – VPA – impostos – 50.000
Orçamentariamente houve uma frustração de receita.
Quando a receita for arrecadada, a instituição irá registrar, sob o aspecto patrimonial, uma va-
riação patrimonial qualitativa da seguinte forma:
• D – banco
• C – impostos a receber
Errado.
A tabela I contém informações apresentadas por determinado estado da federação referentes 
ao exercício de 2014, e a tabela II, os saldos de balanço patrimonial de 31/12/2013 do refe-
rido estado.
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Com base nessa situação hipotética, julgue o seguinte item, de acordo com a legislação vigente.
045. (CESPE/MPOG/CONTADOR/2015) O resultado patrimonial do exercício de 2014, apura-
do no balanço patrimonial desse exercício, foi superior a R$ 460,00.
A questão parece complicada, contudo, não é. Basta lembrar que o resultado patrimonial é 
apurado na DVP com base na equação:
VPA (-) VPD = Resultado Patrimonial
Assim, já poderíamos marcar errada, pois a assertiva diz que o resultado patrimonial foi apu-
rado no balanço patrimonial. Lembre-se de que resultado patrimonial é apurado na DVP, no 
balanço patrimonial é demonstrado o saldo patrimonial acumulado.
As variações quantitativas estão na tabela I
VPA = $ 1.060,00
Inscrição da dívida ativa = 350,00
Recebimento de aluguéis = 250,00
Impostos e taxas recebidos = 460,00
VPD = $ 410,00
Despesa de pessoal = 210,00
Realização de VPD antecipada = 200,00
Resultado patrimonial = VPA (-) VPD
Resultado patrimonial = $ 1.060 (-) $ 410,00 = $ 650,00
Errado.
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046. (CESPE/TCE-PB/AUDITOR DE CONTAS/2018) Assinale a opção que apresenta um 
exemplo de evento contábil gerador de uma variação patrimonial quantitativa aumentativa 
que deve ser evidenciada na demonstração das variações patrimoniais das entidades do se-
tor público.
a) obtenção de empréstimo ou financiamento de longo prazo.
b) obtenção de desconto em operação de natureza financeira.
c) gasto com ação de assistência social voltada à redução dos níveis de pobreza.
d) incorporação de imóvel adquirido de terceiros.
e) transferência de recursos a instituições privadas sem fins lucrativos.
Lembre-se que uma VPA é uma receita sob o aspecto patrimonial e seu efeito será o aumento 
do Patrimônio Líquido da entidade.
Somente se caracteriza como VPA a obtenção de um desconto financeiro.
a) Errada. Obtenção de empréstimo ou financiamento de longo prazo – é um fato permutativo
c) Errada. Gasto com ação de assistência social voltada à redução dos níveis de pobreza – é 
uma VPD.
d) Errada. Incorporação de imóvel adquirido de terceiros – é um fato permutativo
e) Errada. Transferência de recursos a instituições privadas sem fins lucrativos – é uma VPD.
Letra b.
047. (FCC/TRT-6ª /ANALISTA ADMINISTRATIVO/2012) A Prefeitura ABC apresentou as se-
guintes informações relativas a Receitas e Despesas:
Em R$ (mil)
• IPTU vencido em 2011 recebido em 2012 $10.000,00
• ISS de 2012 recebido em 2012 $20.000,00
• Despesa empenhada em 2011 e paga em 2012 $15.000,00
• Despesa empenhada em 2012 e paga em 2012 $5.000,00
Com base nessas informações e de acordo com o regime contábil misto, o resultado do exer-
cício de 2012 foi, em R$ (mil):
a) 5.000,00
b) 10.000,00
c) 15.000,00
d) 20.000,00
e) 25.000,00
Segundo a Lei n. 4.320/64 em seu art. 35 – pertencem ao exercício financeiro:
I – as receitas nele arrecadadas;
II – as despesas nele, legalmente, empenhadas.
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Desta forma, no regime misto, devemos registrar as receitas arrecadadas e as despesas 
empenhadas:
Receita:
IPTU vencido em 2011 recebido em 2012 = 10.000,00
(+) ISS de 2012 recebido em 2012 = 20.000,00 – as receitas nele arrecadadas
(-) Despesa empenhada em 2012 e paga em 2012= (5.000,00)
(=) resultado ORÇAMENTÁRIO = 25.000
Letra e.
048. (COMPERVE/SESAP-RN/CONTADOR/2018) Consoante a Lei n. 4.320/64, pertencem ao 
exercício financeiro as receitas nele arrecadadas e as despesas nele legalmente empenhadas. 
Sob o enfoque orçamentário, o reconhecimento da receita e da despesa ocorre, respectiva-
mente, pelos regimes:
a) de caixa e de competência.
b) de caixa e de caixa.
c) de competência e de caixa.
d) de competência e de competência.
A Lei n. 4.320/64 estabelece em seu art. 35 que pertencem ao exercício financeiro:
I – as receitas nele arrecadas;
II – as despesas nele legalmente empenhadas.
Esse regime é denominado de misto, pois considera as receitas pelo regime de caixa (arreca-
das) e as despesas pelo regime de competência(empenhadas).
Letra a.
049. (UFMT/UFMT/TÉCNICO CONTÁBIL/2019) As operações de um Ente que causem modi-
ficações entre elementos do Ativo e do Passivo, simultaneamente, entre ambos, sem, contudo, 
causar alterações no Patrimônio Líquido, denominam-se:
a) Atos Administrativos.
b) Fatos Permutativos.
c) Fatos Mistos.
d) Fatos Compensativos.
Na contabilidade, as variações patrimoniais permutativas ou qualitativas são aquelas decor-
rentes de transações no setor público que alteram a composição dos elementos patrimoniais 
sem afetar o patrimônio líquido; são denominadas de não efetivas.
Letra b.
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050. (AOCP/UFPB/TÉCNICO CONTÁBIL/2019) No que diz respeito aos regimes contábeis da 
área pública, assinale a alternativa correta.
a) No regime de competência, toda receita e toda despesa do exercício pertencem ao próprio 
exercício, embora já empenhadas, ou seja, uma vez terminada a vigência do orçamento, pas-
sam para o exercício seguinte, a fim de serem arrecadadas ou pagas.
b) O regime de caixa determina que as receitas e as despesas são atribuídas aos exercícios de 
acordo com a real incorrência, ou seja, de acordo com a data do fato gerador e não quando são 
recebidas ou pagas em dinheiro.
c) No regime de competência, tanto as receitas por arrecadar, ainda que lançadas, como as 
despesas empenhadas e a liquidadas, porém não pagas, devem ser transferidas para o orça-
mento do exercício financeiro seguinte.
d) O regime de caixa é o período em que se executa o orçamento. Quando o ano financeiro não 
coincide com o ano civil, existe a necessidade de um período adicional.
e) No regime de competência, a receita é reconhecida no período em que é arrecadada e a 
despesa paga nesse mesmo período. O regime de caixa compreende todos os recebimentos e 
pagamentos efetuados no exercício.
A Casp adota dois regimes de escrituração; sob o aspecto patrimonial é o regime de Com-
petência. Sob o aspecto orçamentário é o regime misto, em que as receitas são registradas 
quando da sua arrecadação (caixa) e as despesas quando ocorrer o empenho (competência).
Sob o aspecto patrimonial, o regime de competência estabelece que toda receita (VPA) e des-
pesa (VPD) pertencem ao exercício em que ocorreram, independentemente da arrecadação da 
receita e do empenho da despesa, o que importa é o Fato gerador afetando a situação líquida 
da entidade não havendo uma relação direta com a execução orçamentária.
Letra a.
051. (OACP/EBSERH/TÉCNICO CONTÁBIL/2019) Em se tratando da prática da Contabilida-
de Aplicada ao Setor Público, é correto afirmar que:
a) a Contabilidade Aplicada ao Setor Público deve permitir a integração dos planos a fim de 
comparar as metas com as evidenciadas, apresentando as diferenças relevantes dos cus-
tos e lucros.
b) as variações patrimoniais são transações que promovem alterações nos elementos orça-
mentários da entidade do setor público, mesmo em caráter compensatório, afetando, ou não, 
o seu resultado.
c) a entidade do setor público deve manter procedimentos variados de registros contábeis, por 
meio de processo manual ou mecanizado, em rigorosa desordem cronológica, como suporte 
às informações.
d) as transações no setor público dizem respeito aos atos e aos fatos que promovem altera-
ções qualitativas ou quantitativas, efetivas ou potenciais, no patrimônio das entidades do setor 
público, as quais são objeto de registro contábil.
a sua reprodução, cópia, divulgação ou distribuição, sujeitando-se aos infratores à responsabilização civil e criminal.
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e) uma das características do registro é a comparabilidade, pois determina que a informa-
ção contábil deve reunir requisitos de verdade e de validade assegurando a credibilidade 
dos usuários.
a) Errada. A Casp deve permitir a integração dos planos hierarquicamente interligados, com-
parando suas metas programadas com as realizadas, e evidenciando as diferenças relevantes 
por meio de notas explicativas.
b) Errada. As variações patrimoniais são transações que promovem alterações nos elementos 
PATRIMONIAIS.
c) Errada. A entidade do setor público deve manter procedimentos uniformes de registros con-
tábeis, por meio de processo manual, mecanizado ou eletrônico, em rigorosa ordem cronológi-
ca, como suporte às informações.
e) Errada. A comparabilidade estabelece que os registros e as informações contábeis devem 
possibilitar a análise da situação patrimonial, bem como a identificação de semelhanças e 
diferenças dessa situação patrimonial com a de outras entidades.
Letra d.
052. (AOCP/UFPB/CONTADOR/2019) Uma despesa orçamentária pública é o conjunto de 
gastos realizados pelos entes públicos para o funcionamento e a manutenção dos serviços 
públicos prestados à sociedade. Em relação ao assunto, é correto afirmar que uma despesa 
corrente com a aquisição de materiais para estoque representa um fato contábil denominado:
a) Fato Permutativo.
b) Fato Modificativo.
c) Fato Aumentativo.
d) Fato Misto.
e) Fato Diminutivo Modificativo.
A compra de material para estocar é um fato permutativo; haverá o aumento no saldo da conta 
estoque e a diminuição do dinheiro no disponível.
É uma variação qualitativa ou não efetiva.
Letra a.
053. (UFG/IF GOIANO/TÉCNICO CONTÁBIL/2019) As variações patrimoniais aumentativas 
e diminutivas são transações que promovem alterações nos elementos patrimoniais da entida-
de do setor público e afetam o resultado. Quando se considera realizada a variação patrimonial 
aumentativa (VPA)?
a) No surgimento de um passivo, sem o correspondente ativo.
b) Na diminuição do valor econômico de um ativo.
a sua reprodução, cópia, divulgação ou distribuição, sujeitando-se aos infratores à responsabilização civil e criminal.
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c) No recebimento efetivo de doações e subvenções.
d) Na ausência do correspondente valor do ativo, por transferência de sua propriedade 
para terceiro.
A VPA é uma receita patrimonial.
O recebimento efetivo de doações é uma VPA. Os demais itens são VPDs.
Letra c.
054. (FGV/DPE-RJ/CONTADOR/2019) A transferência da propriedade de um ativo para ter-
ceiros, a redução ou extinção do valor econômico de um ativo e o surgimento de um passivo, 
sem o correspondente ativo, são fatos que geram o reconhecimento contábil de um(a):
a) ajuste de avaliação patrimonial;
b) despesa orçamentária;
c) despesa extraorçamentária;
d) obrigação não exigível;
e) variação patrimonial diminutiva.
Vimos na nossa aula que o reconhecimento das Variações Patrimoniais Diminutivas deve 
ser feito:
• Quando deixar de existir o correspondente valor ativo, por transferência de sua proprie-
dade para terceiro;
• Quando houver diminuição ou extinção do valor econômico de um ativo;
• Pelo surgimento de um passivo, sem o correspondente ativo.
Letra e.
055. (FUNDATEC/AL-RS/CONTADOR/2018) Em relação às variações patrimoniais descritas 
abaixo, ocorridas nos registros contábeis do ente público, assinale as que são diminutivas.
a) Pessoal e encargos.
b) Impostos e taxas.
c) Transferências recebidas.
d) Venda de bens.
e) Contribuições de melhoria.
As VPD são as seguintes:
• Pessoal e Encargos;
• Benefícios Previdenciários;
• Benefícios Assistenciais;
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• Transferências;
• Tributos e Contribuições;
• Uso de Bens, Serviços e Consumo de Capital Fixo;
• Desvalorização e Perda de Ativos;
• Outras Variações Diminutivas.
Letra a.
056. (CFC/CFC/BACHAREL EM CONTABILIDADE/2016) De acordo com o Manual de Con-
tabilidade Aplicada ao Setor Público – MCASP, os estoques são ativos na forma de materiais 
ou suprimentos a serem usados no processo de produção, ou na forma de materiais ou supri-
mentos a serem usados ou distribuídos na prestação de serviços, ou mantidos para a venda ou 
distribuição no curso normal das operações ou ainda usados no curso normal das operações.
Os estoques são mensurados ou avaliados com base no valor de aquisição/produção/constru-
ção ou valor realizável líquido, dos dois o menor.
Os gastos de distribuição e de administração geral relacionados ao estoque são considerados 
como Variações Patrimoniais Diminutivas – VPD do período em que ocorrerem e não como 
custo dos estoques.
De acordo com o exposto, assinale o item que apresenta um exemplo que NÃO é reconhecido 
como Variação Patrimonial Diminutiva – VPD do período em que é realizado.
a) Quantias anormais de materiais desperdiçados, de mão de obra ou de outros custos 
de produção.
b) Custos de armazenamento, a menos que sejam necessários no processo de produção antes 
de uma nova fase de produção.
c) Despesas gerais administrativas que não contribuam para colocar os estoques no seu local 
e na sua condição atual.
d) Custo incorrido com transporte de matéria-prima para utilização no processo de produção.
O enunciado é uma aula sobre as VPDs.
A única conta que não é uma VPD é custo com transporte de matéria-prima, que deverá ser 
tratado com custo da matéria-prima e não como despesa.
Letra d.
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GABARITO
1. d
2. a
3. e
4. e
5. b
6. E
7. E
8. C
9. E
10. C
11. E
12. C
13. E
14. c
15. a
16. e
17. b
18. b
19. d
20. b
21. b
22. d
23. c
24. c
25. c
26. c
27. d
28. e
29. c
30. c
31. E
32. E
33. C
34. C
35. C
36. E
37. C
38. C
39. E
40. E
41. E
42. E
43. C
44. E
45. E
46. b
47. e
48. a
49. b
50. a
51. d
52. a
53. c
54. e
55. a
56. d
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Bacharel em Ciências Contábeis, pós-graduado em Análise Gerencial, Docência para Nível Superior, 
Auditoria e Perícia Contábil. É ex-servidor público do Executivo Federal – Ministério do Exército e ex-
servidor público do Legislativo Federal – Assessor Parlamentar. Atualmente, é professor de Contabilidade 
e Auditoria Pública e Privada.
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	Apresentação
	Regime Contábil, Exercício Social
	Regimes de Escrituração Contábil
	Regime Misto ou Orçamentário
	Regime de Competência ou Contábil
	Fases da Receita Orçamentária
	Fases da Despesa Orçamentária
	Receita Orçamentária X Receita Contábil
	Despesa Orçamentária X Despesa Contábil
	Variações Patrimoniais
	Variações Patrimoniais Qualitativas
	Variações Patrimoniais Quantitativas
	Exemplos de VPA
	VPD – Variação Patrimonial Diminutiva
	Resultado Patrimonial
	Gabarito
	AVALIAR 5: 
	Página 50:sua reprodução, cópia, divulgação ou distribuição, sujeitando-se aos infratores à responsabilização civil e criminal.
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c) 01 de março a 31 de dezembro.
d) 28 de fevereiro a 31 de dezembro.
e) 01 de janeiro a 31 de dezembro.
Exercício financeiro é o período durante o qual se executa o orçamento. No Brasil, o exercício 
financeiro tem duração de 12 meses e coincide com o ano civil, ou seja, é de 01 de janeiro a 31 
de dezembro.
Letra e.
005. (IBADE/SÃO FELIPE DO OESTE-SC/CONTADOR/2020) A Administração pública consi-
dera como exercício financeiro o período:
a) que compreende uma compra de produtos até seu respectivo pagamento.
b) definido para fins de segregação e organização dos registros relativos a arrecadação de 
receitas, à execução de despesas e aos atos gerais da administração financeira e patrimonial 
da administração pública.
c) que compreende uma venda de um serviço até o seu respectivo recebimento.
d) que compreende a abertura de uma licitação até o fechamento do respectivo empenho.
e) de 360 dias que coincide com o ano comercial.
Exercício social, ou exercício financeiro, ou período administrativo, é o espaço de tempo em 
que a gestão pública executa os seus atos e fatos administrativos e patrimoniais, vinculados 
ou não à execução do orçamento. No Brasil, coincide com o ano civil de 365 dias.
Letra b.
regimes de escriturAção contábil
Regime de escrituração é o modo pelo qual se reconhece o desempenho (resultado) apura-
do por uma entidade em determinado exercício financeiro. Já exercício financeiro é o período 
de tempo durante o qual se exercem todas as atividades administrativas e financeiras relativas 
à execução do orçamento e ao controle do patrimônio.
Atualmente, a Casp está sendo regida pelo regime orçamentário (Lei n. 4.320/64) e pelo re-
gime patrimonial da competência (normas contábeis), assim, devemos analisar as transações 
que ocorreram no exercício financeiro pelo aspecto orçamentário e pelo aspecto patrimonial, e 
a partir dessa análise efetuar a escrituração dos atos e fatos.
Dessa forma, a contabilidade pública para atribuir as despesas ou as receitas a um de-
terminado exercício adota modelos que são chamados de regimes de escrituração. Existem 
basicamente dois tipos de regimes:
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• Regime misto (orçamentário);
• Regime de competência (patrimonial).
REGIMES DE ESCRITURAÇÃO
Misto Competência
Fluxo orçamentário Resultado patrimonial
Lei n. 4.320/1964 Legislação contábil
regime misto ou orçAmentário
No setor público, o regime misto é denominado de regime orçamentário e está previsto na 
Lei n. 4.320/64 da seguinte forma:
Art. 35. Pertencem ao exercício financeiro:
I – as receitas nele arrecadadas;
II – as despesas nele legalmente empenhadas.
A matéria pertinente à receita vem disciplinada no art. 3º, conjugado com o art. 57, e no art. 
35 da Lei n. 4.320/1964:
Art. 3º A Lei de Orçamentos compreenderá todas as receitas, inclusive as de operações de crédito 
autorizadas em lei.
Art. 57. Ressalvado o disposto no parágrafo único do artigo 3º desta lei serão classificadas como 
receita orçamentária, sob as rubricas próprias, todas as receitas arrecadadas, inclusive as prove-
nientes de operações de crédito, ainda que não previstas no Orçamento.
Art. 35. Pertencem ao exercício financeiro:
I – as receitas nele arrecadadas. (caixa)
A despesa pública é o conjunto de dispêndios realizados pelos entes públicos para o fun-
cionamento e a manutenção dos serviços públicos prestados à sociedade.
Segundo o art. 35 da Lei n. 4.320/1964:
Pertencem ao exercício financeiro:
II – as despesas nele legalmente empenhadas (competência).
O regime de escrituração orçamentário é denominado de regime misto, pois a receita é 
registrada quando arrecadada, que é o regime de caixa; já a despesa quando for empenhada, 
que é o regime de competência.
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Veja no mnemônico a seguir:
regime de competênciA ou contábil
Segundo o Conselho Federal de Contabilidade, no registro contábil para receita e despesa 
no que diz respeito ao patrimônio, as transações no setor público devem ser reconhecidas 
e registradas integralmente no momento em que ocorrerem, ou seja, conforme o regime de 
competência.
A NBCST – estrutura conceitual que estabelece os conceitos que fundamentam a elabo-
ração e a divulgação dos Relatórios Contábeis de Propósito Geral das Entidades do Setor Pú-
blico (RCPGs), destaca que as demonstrações devem ser elaboradas com base no regime de 
competência.
De acordo com o regime de competência, as receitas e as despesas são consideradas em 
função do seu fato gerador e não na data do recebimento ou pagamento. O que importa é ga-
nhar a receita e incorrer a despesa.
Fato gerador é o momento ou o período da realização de uma transação que impacta na 
situação líquida da empresa de forma efetiva, positiva ou negativamente, não importando 
para a Contabilidade quando ocorreu a entrada ou a saída de dinheiro, mas, sim, quando ocor-
reu o fato.
As receitas de um exercício são aquelas ganhas nesse período, não importando se tenham 
sido recebidas ou não, enquanto as despesas de um exercício são aquelas incorridas no perí-
odo não importando se tenham sido pagas ou não.
A receita e a despesa sob o enfoque patrimonial decorrem de fatos modificativos aumen-
tativos e diminutivos, respectivamente. Seus efeitos no patrimônio devem ser reconhecidos 
quando da alteração na situação líquida patrimonial, independentemente de haver ou não au-
torização orçamentária.
Na esfera pública, o MCASP destaca que a receita sob o enfoque patrimonial será denomi-
nada de Variação Patrimonial Aumentativa (VPA) e a despesa sob o enfoque patrimonial será 
denominada de Variação Patrimonial Diminutiva (VPD).
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O regime de competência registra as movimentações sob o aspecto da variação quantitati-
va do patrimônio e tem suas alterações apresentadas na DVP – Demonstração das Variações 
Patrimoniais.
As VPAs e as VPDs não devem ser confundidas com as receitas e as despesas orçamentá-
rias, que têm relação com o orçamento aprovado. Dessa forma, faz-se necessária a separação 
entre receita e despesa patrimonial (VPA e VPD) e receita e despesa orçamentária (arrecadada 
e empenhada, respectivamente).
O PULO DO GATO
As VPAs e VPDs não têm relação direta com as receitas e despesas orçamentárias e extraor-
çamentária, assim, não existe dependência direta entre elas.
Fazendo uma relação entre as informações patrimoniais e orçamentárias, os registros dos 
atos e fatos contábeis observarão:
• o fato gerador da receita e da despesa (competência) no reconhecimento dos fatos 
modificativos (VPA e VPD) da situação patrimonial líquida, conforme normas contábeis;
• a arrecadação (caixa) como critério de reconhecimento da receita orçamentária, confor-
me orientação da Lei n. 4.320/64;
• a despesa empenhada (competência) como critério de reconhecimento da despesa or-
çamentária, de acordo com a Lei n. 4.320/64.
Assim, o reconhecimento da variaçãopatrimonial pode ocorrer em três momentos:
• Para a variação patrimonial aumentativa (VPA): antes, depois ou no momento da arreca-
dação da receita orçamentária, e
• Para a variação patrimonial diminutiva (VPD): antes, depois ou no momento da liquida-
ção da despesa orçamentária.
Exemplo: no início do ano, o Município faz o lançamento do IPTU que os contribuintes deverão 
pagar no total de 10 milhões.
À medida que os contribuintes forem efetuando o pagamento, o Município registra a receita 
orçamentária, pois o fato gerador dela é a arrecadação.
Quanto ao aspecto patrimonial, o Município reconhece o direito de receber o IPTU em contra-
partida de uma VPA no momento do lançamento, pois o fato gerador é o reconhecimento da 
receita, independentemente do recebimento, que normalmente é no primeiro dia de cada ano 
civil.
O registro contábil considerando o aspecto patrimonial é o seguinte:
• D- Tributos a Receber – 10.000.000
• C- VPA – Receita Tributária – IPTU – 10.000.000
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A receita orçamentária tem os seguintes estágios: previsão, lançamento, arrecadação e reco-
lhimento. As fases da despesa orçamentária são: empenho, liquidação e pagamento.
FAses dA receitA orçAmentáriA
Previsão: conforme artigo 51 da Lei n. 4.320, é a estimativa de quanto se espera arrecadar 
durante determinado exercício financeiro.
Lançamento: de acordo com o artigo 53 da Lei n. 4.320, consiste no procedimento admi-
nistrativo:
O lançamento da receita, o ato da repartição competente, que verifica a procedência do crédito fiscal 
e a pessoa que lhe é devedora e inscreve o débito desta.
Arrecadação: conforme o artigo 56 da Lei n. 4.320, incide no recolhimento pelo contribuinte 
ao agente arrecadador a uma instituição financeira oficial.
Recolhimento: consiste no repasse da instituição financeira oficial ao cofre do tesouro na-
cional, conforme o artigo 56 da Lei n. 4.320, de 1964.
FAses dA despesA orçAmentáriA
Empenho conforme o artigo 58 da Lei n. 4.320:
O empenho da despesa é o ato emanado de autoridade competente que cria para o Estado obriga-
ção de pagamento pendente ou não de implemento de condição.
Liquidação: de acordo com o artigo 63 da Lei n. 4.320:
A liquidação consiste na verificação do direito adquirido pelo credor, tendo por base os títulos e os 
documentos comprobatórios do respectivo crédito.
Pagamento: segundo o artigo 65 da Lei n. 4.320:
O pagamento da despesa será efetuado por tesouraria ou pagadoria instituídos por estabelecimen-
tos bancários credenciados e, em casos excepcionais, por meio de adiantamento.
receitA orçAmentáriA X receitA contábil
Para fins de aplicação da Casp, a receita sob o enfoque patrimonial será denominada de 
variação patrimonial aumentativa (VPA) e não deve ser confundida com a receita orçamentária 
que é abordada nas informações quanto ao orçamento.
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Conforme a Lei n. 4.320/64, a receita ARRECADADA deve ser classificada e contabilizada 
como receita orçamentária, exceto as entradas compensatórias no ativo e no passivo financei-
ro (receita extraorçamentária) e deverá ser divulgada no Balanço Orçamentário. Orçamentaria-
mente o fato gerador é a arrecadação da Receita.
A receita contábil é reconhecida segundo o regime da COMPETÊNCIA, sendo identificada 
no momento do fato gerador do tributo, da prestação de serviços ou da transferência da pro-
priedade de bens a terceiros, quando ocorre uma variação patrimonial aumentativa; deverá ser 
divulgada na Demonstração das Variações Patrimoniais.
Assim, o reconhecimento da variação patrimonial aumentativa independe da execução or-
çamentária e pode ocorrer em três momentos.
A Variação Patrimonial Aumentativa pode ocorrer antes, depois ou no momento da arreca-
dação da receita orçamentária:
• a) Reconhecimento da VPA antes da ocorrência da arrecadação da receita orçamentá-
ria: considere que o fato gerador do Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial 
Urbana (IPTU) ocorre no dia 1º de janeiro de cada ano. Nesse caso, o reconhecimento 
do direito e da VPA deve ser feito no momento do fato gerador e não no momento da 
arrecadação, que ocorrerá futuramente;
• b) Reconhecimento da VPA após a ocorrência da arrecadação da receita orçamentária 
considere o recebimento antecipado de valores provenientes de receitas antecipadas 
ou adiantamentos de receitas. Nesse caso, a receita orçamentária é registrada antes da 
ocorrência do fato gerador, ou seja, a VPA ocorre em momento posterior à arrecadação 
da receita orçamentária. Sob o aspecto contábil há uma troca de um ativo (entrada ante-
cipada dos valores) por uma obrigação de prestar o serviço, constituindo uma variação 
patrimonial qualitativa;
• c) Reconhecimento da VPA junto com a ocorrência da arrecadação da receita orçamen-
tária: quando ocorrer o recebimento de valores provenientes da venda de serviços ou 
recebimento de aluguel concomitantemente com a prestação do serviço ou concessão 
do imóvel; neste caso a receita orçamentária é contabilizada, pela entrada no dinheiro 
junto, com a ocorrência do fato gerador contábil da VPA.
despesA orçAmentáriA X despesA contábil
Para fins de aplicação da Casp, a despesa sob o enfoque patrimonial será denominada de 
Variação Patrimonial Diminutiva (VPD) e não deve ser confundida com a despesa orçamentá-
ria, que é abordada nas informações quanto ao orçamento.
Uma despesa é considerada orçamentária quando foi EMPENHADA, após autorização na 
lei de orçamento (LOA) ou em créditos adicionais para sua execução; será divulgada no Balan-
ço Orçamentário. O fato gerador da despesa orçamentária é o empenho.
A despesa contábil, de conformidade com o regime de competência, é registrada no mo-
mento do fato gerador do consumo de ativos ou da incorporação de passivos, quando 
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CONTABILIDADE PÚBLICA
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ocorre uma Variação Patrimonial Passiva. Será divulgada na Demonstração das Variações 
Patrimoniais.
Assim, o reconhecimento da variação patrimonial diminutiva independe da execução orça-
mentária e pode ocorrer em três momentos.
A Variação Patrimonial diminutiva pode ocorrer antes, depois ou no momento da liquida-
ção da despesa orçamentária:
• a) Reconhecimento da VPD antes da ocorrência da liquidação da despesa orçamentária: 
o 13º salário, a ser pago no final do ano, deve ser reconhecido a cada mês trabalhado, 
ou seja, uma variação patrimonial diminutiva deve ser reconhecida mensalmente, mas o 
empenho, liquidação e pagamento da despesa orçamentária só acontecerá no mês do 
pagamento;
• b) Reconhecimento da VPD após a liquidação da despesa orçamentária: esse fato ocor-
re quando há uma concessão de suprimento de fundos, a despesa orçamentária é em-
penhada, liquidada e paga no ato da concessão do adiantamento de numerários; contu-
do, sob o aspecto contábil será considerada uma VPD antecipada (despesa antecipada) 
e só com a prestação de contas do suprido é que ocorrerá o efetivo registro da variação 
patrimonial diminutiva.
• c) Reconhecimento da VPD junto com a liquidação da despesa orçamentária: quando 
ocorrer liquidação da despesa orçamentária concomitantemente com a prestação do 
serviço pelo fornecedor, por exemplo um serviço de manutenção ou pintura;a despesa 
orçamentária e o fato gerador da variação patrimonial diminutiva são contabilizados 
juntos; a VPD com serviços prestados dará origem a uma obrigação a pagar.
Com referência aos procedimentos estabelecidos pelo Manual de Contabilidade do Setor Pú-
blico, bem como aos papéis da Secretaria do Tesouro Nacional no âmbito do Sistema de Con-
tabilidade Federal, julgue o item subsequente.
006. (CESPE/TCE-RJ/AUDITOR/2021) O registro dos fatos relacionados com a execução or-
çamentária deve obedecer ao mesmo regime contábil aplicado aos fatos que alteram o patri-
mônio das entidades públicas.
Vimos na aula que a execução orçamentária respeitará o regime misto, enquanto os registros 
contábeis serão feitos de acordo com o regime de competência. Assim, são utilizados regimes 
diferentes nos registros orçamentários e patrimoniais.
Errado.
Julgue os itens consecutivos, referentes à análise das demonstrações contábeis do se-
tor público.
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CONTABILIDADE PÚBLICA
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007. (CESPE/TCU/ AUDITOR FEDERAL DE CONTROLE EXTERNO/2011) O regime contábil 
da contabilidade pública no Brasil adota a competência para as receitas e o regime de caixa 
para despesas.
É normal que as bancas relacionem o regime da contabilidade pública com o regime orça-
mentário, assim, a contabilidade pública adota o regime MISTO, que determina que as receitas 
sejam reconhecidas pelo regime de CAIXA (arrecadadas) e as despesas pelo regime de com-
petência (empenhadas).
Errado.
A respeito da convergência das normas brasileiras de contabilidade aplicadas ao setor público 
às normas internacionais, julgue o item a seguir.
008. (CESPE/DPU/CONTADOR/2016) A demonstração das variações patrimoniais é a peça 
contábil indicada para o usuário que deseja conhecer e analisar, se for o caso, o resultado pa-
trimonial do exercício da entidade.
A DVP evidencia as variações quantitativas, por meio das VPAs e VPDs, bem como o resultado 
patrimonial do período que é apurado pelo confronto entre as variações quantitativas aumen-
tativas e diminutivas.
Certo.
Com relação ao exercício financeiro das demonstrações contábeis dos entes públicos, julgue 
o item seguinte.
009. (CESPE/CGM-JP/AUDITOR MUNICIPAL/2018) Uma despesa que tenha sido empenha-
da em 2016, mas cujo pagamento tenha sido efetuado somente em 2017, deverá ser conside-
rada como pertencente ao exercício financeiro de 2017.
Uma despesa empenhada é uma despesa orçamentária que deve ser reconhecida no exercício 
da sua realização, ou seja, no exercício do empenho, independentemente do pagamento.
A Lei n. 4320 em seu artigo 35 destaca que pertencem ao exercício financeiro:
I – as receitas nele arrecadadas;
II – as DESPESAS nele legalmente EMPENHADAS.
Errado.
a sua reprodução, cópia, divulgação ou distribuição, sujeitando-se aos infratores à responsabilização civil e criminal.
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Regime Contábil, Exercício Social
CONTABILIDADE PÚBLICA
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A propósito de despesa e receita públicas, julgue o item subsequente.
010. (CESPE/MPE-PI/ADMINISTRADOR/2018) De acordo com as normas de contabilização 
das receitas e das despesas públicas, as receitas orçamentárias são contabilizadas pelo regi-
me de caixa; e as despesas orçamentárias, pelo regime de competência.
O regime orçamentário ou misto é previsto na Lei n. 4.320/1964 e estabelece que pertencem 
ao exercício financeiro as receitas nele arrecadadas (CAIXA) e as despesas nele legalmente 
empenhadas (COMPETÊNCIA).
Certo.
A respeito de receitas e despesas públicas, julgue o item seguinte.
011. (CESPE/SLU-DF/CONTADOR/2019) Diferentemente da contabilidade societária que 
adota o regime de competência, nos entes públicos, a despesa orçamentária é contabilizada 
no momento que os recursos saem do caixa.
Na Casp, o registro dos atos e fatos orçamentários são feitos seguindo o regime misto, em que 
as receitas são registradas quando arrecadadas e as despesas quando EMPENHADAS.
Errado.
As variações patrimoniais constituem estruturas básicas a partir das quais as demonstrações 
contábeis são elaboradas. Com relação ao processo de reconhecimento, mensuração e evi-
denciação dessas variações patrimoniais, julgue o item a seguir.
012. (CESPE/SLU-DF/CONTADOR/2019) As receitas e as despesas, sob o enfoque patrimo-
nial, são denominadas, respectivamente, variações patrimoniais aumentativas e variações pa-
trimoniais diminutivas.
Para que não sejam confundidas com as receitas e despesas orçamentárias; sob o enfoque 
patrimonial a receita será denominada de variação patrimonial aumentativa (VPA) e a despesa 
será denominada de variação patrimonial diminutiva (VPD).
Certo.
As variações patrimoniais constituem estruturas básicas a partir das quais as demonstrações 
contábeis são elaboradas. Com relação ao processo de reconhecimento, mensuração e evi-
denciação dessas variações patrimoniais, julgue o item a seguir.
a sua reprodução, cópia, divulgação ou distribuição, sujeitando-se aos infratores à responsabilização civil e criminal.
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CONTABILIDADE PÚBLICA
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013. (CESPE/SLU-DF/CONTADOR/2019) A variação patrimonial diminutiva não pode ser re-
conhecida antes da liquidação da despesa orçamentária.
Segundo o MCASP, o reconhecimento da variação patrimonial PODE ocorrer em três momen-
tos: para a Variação Patrimonial Aumentativa, antes, depois ou no momento da arrecadação da 
receita orçamentária e para a Variação Patrimonial Diminutiva, antes, depois ou no momento 
da liquidação da despesa orçamentária.
Errado.
014. (CESPE/TRE-PE/CONTADOR/2017) No relacionamento entre os regimes orçamentário 
e contábil no âmbito da administração pública, as variações patrimoniais:
a) serão evidenciadas somente se resultarem da execução orçamentária.
b) serão evidenciadas somente se forem independentes da execução orçamentária.
c) serão evidenciadas, sejam elas independentes ou resultantes da execução orçamentária.
d) serão evidenciadas apenas se impactarem negativamente o patrimônio líquido da entidade.
e) não serão evidenciadas.
Na contabilidade pública, as variações patrimoniais serão registradas sob o aspecto patrimo-
nial e orçamentário. Assim, serão evidenciadas sejam elas independentes ou resultantes da 
execução orçamentária, seguindo o regime misto ou somente o de competência.
Letra c.
015. (CESPE/SEFAZ-RS/AUDITOR DO ESTADO/2018) De acordo com a legislação vigente, 
as receitas orçamentárias pertencem ao exercício financeiro em que forem arrecadadas. Essa 
determinação está em desacordo com o princípio de contabilidade da:
a) competência.
b) prudência.
c) entidade.
d) continuidade.
e) oportunidade.
O regime orçamentário ou misto é previsto na Lei n. 4.320/1964 e estabelece que pertencem 
ao exercício financeiro as receitas nele arrecadadas (caixa) e as despesas nele legalmente 
empenhadas (competência).
Como as receitas são registradas pelo regime de caixa, este registro está em desacordo ao 
regime de competência.
Letra a.
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016. (AOCP/BETIM-MG/CONTADOR/2020) A estrutura conceitual estabelece os conceitos 
que fundamentam a elaboração e a divulgação dos Relatórios Contábeis de Propósito Geral das 
Entidades do Setor Público (RCPGs), os quais devem ser elaborados com base no regime de:
a) oportunidade.
b) caixa.
c) basemodificada.
d) orçamento.
e) competência.
A estrutura conceitual estabelece os conceitos que fundamentam a elaboração e a divulgação 
dos Relatórios Contábeis de Propósito Geral das Entidades do Setor Público (RCPGs), os quais 
devem ser elaborados com base no regime de competência.
Letra e.
017. (UFRPE/UFRPE/TÉCNICO CONTÁBIL/2018) O art. 35 da Lei n. 4.320/64, quando esta-
belece que pertencem ao exercício financeiro as receitas nele arrecadadas, estabelece que 
regime para as receitas orçamentárias?
a) Competência.
b) Caixa.
c) Patrimonial.
d) Misto.
e) Contábil.
A Lei n. 4.320/64 estabelece em seu art. 35 que pertencem ao exercício financeiro:
I – as receitas nele arrecadas;
II – as despesas nele legalmente empenhadas.
Este regime é denominado de misto, pois considera as receitas pelo regime de caixa (arreca-
das) e as despesas pelo regime de competência (empenhadas).
Letra b.
018. (UFCG/UFCG/TÉCNICO CONTÁBIL/2016) Em relação aos Regimes Contábeis Aplica-
dos à Contabilidade Pública, é INCORRETO afirmar que:
a) Regime contábil define-se como um sistema de escrituração contábil.
b) O regime de caixa refere-se àquele em que, como norma geral, a receita é reconhecida no 
período em que é empenhada e a despesa paga nesse mesmo período.
c) Regime de caixa é o que compreende, exclusivamente, todos os recebimentos e pagamen-
tos efetuados no exercício, mesmo aqueles relativos a períodos contábeis anteriores.
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d) Define-se o regime de competência como aquele em que as receitas e as despesas são atri-
buídas aos exercícios de acordo com a real incorrência, isto é, de acordo com a data do fato 
gerador, e não quando são recebidos ou pagos em dinheiro.
e) Pertencem ao exercício financeiro as despesas nele legalmente empenhadas.
Está incorreta a letra b, pois no regime de caixa o que importa é a entrada ou saída de dinheiro.
Lembrando que no controle do orçamento é utilizado o regime misto (receita arrecadada e 
despesa empenhada) e no aspecto patrimonial o regime de competência.
Letra b.
019. (FCC/TRT-6ª REGIÃO/ANALISTA CONTÁBIL/2012) Em um governo municipal e confor-
me o regime orçamentário, a receita oriunda dos Impostos sobre Serviços deve ser reconheci-
da quando de:
a) sua previsão.
b) sua atualização da previsão.
c) seu lançamento.
d) sua arrecadação.
e) seu recolhimento.
O regime orçamentário escabece que os atos e fatos deverão ser registrados pelo regime mis-
to, em que as receitas serão reconhecidas quando da sua arrecadação e as despesas quando 
do seu empenho.
Letra d.
020. (CFC/CFC/BACHAREL EM CONTABILIDADE/2014) Uma prefeitura de um determinado 
município brasileiro apresentou as seguintes informações contábeis referentes ao exercício 
financeiro de X1:
Com base nessas informações e na Lei n. 4.320/1964, o resultado da execução orçamentária, 
no exercício financeiro de X1, foi:
a) R$500.000,00.
b) R$1.000.000,00.
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c) R$1.200.000,00.
d) R$1.500.000,00.
Na execução orçamentária, basta aplicar o regime misto, registrando as receitas arrecadadas 
e as despesas empenhadas.
Receita Arrecadada = 5.500.000,00
(-) Despesas Empenhadas = (4.500.000,00)
(=) resultado orçamentário: 1.000.000,00
Letra b.
021. (AOCP/ITEP-RN/PERITO CONTÁBIL/2018) No setor público, a contabilidade mantém o 
registro das receitas e despesas orçamentárias realizadas, e essas receitas e despesas orça-
mentárias são executadas, no exercício financeiro:
a) pelo regime misto, sendo as receitas incorridas conforme seu fato gerador e as despesas 
legalmente empenhadas.
b) pelo regime misto, sendo as receitas arrecadadas e as despesas legalmente empenhadas.
c) pelo regime misto, sendo as receitas arrecadadas e as despesas legalmente fixadas no 
orçamento.
d) pelo regime misto, sendo as receitas recebidas e as despesas legalmente liquidadas.
e) pelo regime de caixa, sendo as receitas recebidas e as despesas legalmente pagas.
O regime misto ou orçamentário é previsto na Lei n. 4.320/1964 e estabelece que pertencem 
ao exercício financeiro as receitas nele arrecadadas (caixa) e as despesas nele legalmente 
empenhadas (competência).
Letra b.
022. (UFES/UFES/TÉCNICO CONTÁBIL/2017) A contabilidade aplicada ao setor público 
mantém um processo de registro das receitas e despesas orçamentárias realizadas, de modo 
que atenda a todas as demandas de informações sobre a execução orçamentária. No setor 
público, a receita e a despesa orçamentária são executadas, no exercício financeiro:
a) pelo regime de caixa, sendo as receitas recebidas e as despesas legalmente pagas.
b) pelo regime misto, sendo as receitas recebidas e as despesas legalmente liquidadas.
c) pelo regime misto, sendo as receitas incorridas conforme seu fato gerador e as despesas 
legalmente empenhadas.
d) pelo regime misto, sendo as receitas arrecadadas e as despesas legalmente empenhadas.
e) pelo regime misto, sendo as receitas arrecadadas e as despesas legalmente fixadas no 
orçamento.
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O assunto está previsto no art. 35 da Lei n. 4320/64:
Art. 35. Pertencem ao exercício financeiro:
I – as receitas nele arrecadadas;
II – as despesas nele legalmente empenhadas
A arrecadação da receita respeita o regime de caixa, já o empenho da despesa respeita o regi-
me de competência, assim, o regime orçamentário é MISTO.
Letra d.
023. (UEM/UEM/CONTADOR/2017) O reconhecimento do regime contábil da receita e da 
despesa orçamentária, sob o enfoque orçamentário, ocorre, respectivamente, por qual(is) regi-
me(s) contábil(eis)?
a) Ambos pelo regime de caixa.
b) Regime de competência e regime de caixa.
c) Regime de caixa e regime de competência.
d) Ambos pelo regime de competência.
e) Apenas a receita pelo regime de competência.
Orçamentariamente a receita será registrada quando arrecadada, o que representa o regime de 
caixa e as despesas quando empenhadas, segundo o regime de competência.
Como o enunciado pediu a resposta considerando respectivamente, a receita é caixa e a des-
pesa é competência.
Letra c.
024. (IBADE/ARACRUZ/AUDITOR DE CONTROLE INTERNO/2019) A Lei n. 4.320/64 estatui 
normas de finanças e contabilidade pública, e permite que as empresas públicas se utilizem 
principalmente do regime contábil:
a) de caixa.
b) de competência.
c) misto.
d) de contrapartidas.
e) de partidas simples.
A Lei n. 4.320/64 destaca a necessidade de os registros serem efetuado de acordo com o 
regime misto, em que as receitas serão registradas quando arrecadas (caixa), e as despesas 
quando empenhadas (competência).
Letra c.
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025. (AOCP/UFPB/CONTADOR/2019) Segundo os arts. 34 e 35 da Lei n. 4.320/1964, o exer-
cício financeiro, na contabilidade pública, coincidirá com o ano civil, ou seja, de 1º de janeiro 
a 31 de dezembro de cada ano. Nesse sentido, é correto afirmar que pertencem ao exercício 
financeiro as:
a) receitas previstas.
b) despesas fixadas.
c) receitas nele arrecadadas.
d) receitasfixadas.
e) despesas previstas.
Segundo a literalidade da lei, pertencem ao exercício financeiro:
I – as receitas nele arrecadadas;
II – as despesas nele legalmente empenhadas.
Letra c.
026. (CRESCER/PEDRO DO ROSÁRIO-MA/CONTADOR/2019) As receitas, quando aborda-
das sob o ponto de vista patrimonial, são tratadas como regime:
a) patrimonial.
b) de caixa.
c) de competência.
d) orçamentário.
A Casp abordada pelo aspecto patrimonial segue as mesmas normas da contabilidade socie-
tária, assim, deve respeitar o regime de competência.
Letra c.
027. (FCC/AL-MS/CONTADOR/2016) A despesa de aluguel do imóvel onde está instalado 
o almoxarifado central de determinada entidade pública, do mês de dezembro de 2015, foi 
empenhada e liquidada no referido mês e o pagamento ocorreu em 20 de janeiro de 2016. A 
entidade, ao reconhecer a despesa no exercício de 2015, sob a perspectiva do setor público, 
atende ao princípio de contabilidade da:
a) transparência.
b) anualidade.
c) programação orçamentária.
d) competência.
e) fidedignidade da informação contábil.
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Ao reconhecer a despesa no mês em que foi empenhada e liquidada, que é o mês em que o 
imóvel foi utilizado em vez do mês em que foi pago, a entidade está aplicando o regime de 
competência.
O regime de competência é aquele que reconhece as transações e os eventos na ocorrência 
dos respectivos fatos geradores, independentemente do seu pagamento ou recebimento.
Letra d.
028. (FURB/TIMBO-PREV/CONTADOR/2021) A Lei n. 4.320/1964 dispõe em seu art. 35 so-
bre o reconhecimento das receitas e despesas prevendo que pertencem ao exercício financeiro 
as receitas nele arrecadadas e as despesas nele legalmente empenhadas. Esse dispositivo faz 
referência ao regime:
a) Patrimonial.
b) De custo.
c) Financeiro.
d) De controle.
e) Orçamentário.
A Lei n. 4.320-654 trata do regime de escrituração orçamentário ou misto.
Letra e.
029. (IBADE/SÃO MIGUEL DO OESTE/CONTADOR/2020) Os regimes de contabilidade prati-
cados no Brasil são Caixa, Misto e Competência. A Administração Pública tem como conceito 
do regime de competência o seguinte:
a) só se reconhece um fato contábil quando se liquida um empenho.
b) o fato contábil se caracteriza pelo pagamento da obrigação.
c) o fato contábil se caracteriza pelo recebimento de uma receita corrente.
d) as transações no setor público devem ser reconhecidas e registradas integralmente quan-
do ocorrem.
e) as transações no setor público devem ser reconhecidas e registradas integralmente quando 
forem empenhadas.
O regime de competência ou contábil determina que as transações devem ser registradas no 
momento em que ocorreram, independentemente do recebimento ou pagamento da despesa; 
nele, o que importa é o fato gerado da VPA ou VPD.
Letra c.
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030. (INSTITUTO AOCP/CARIACICA-ES/CONTADOR/2020) Na Contabilidade Aplicada ao 
Setor Público, consideram-se as receitas e despesas sob dois regimes, os quais são:
a) orçamentário e financeiro.
b) financeiro e gerencial.
c) orçamentário e patrimonial.
d) orçamentário e fiscal.
Na Casp temos dois regimes de escrituração, o orçamentário (misto) e o contábil (competência).
Letra c.
VAriAções pAtrimoniAis
As variações patrimoniais são transações que promovem alterações nos elementos patri-
moniais da entidade do setor público, mesmo em caráter compensatório, afetando ou não o 
seu resultado.
Transações no setor público são os atos e os fatos que promovem alterações qualitativas 
ou quantitativas, efetivas ou potenciais, no patrimônio das entidades do setor público, as quais 
são objeto de registro contábil em estrita observância às Normas Brasileiras de Contabilidade 
Aplicadas ao Setor Público.
De acordo com suas características e os seus reflexos no patrimônio público, as transa-
ções no setor público podem ser classificadas nas seguintes naturezas:
• econômico-financeira – corresponde às transações originadas de fatos que afetam o 
patrimônio público, em decorrência, ou não, da execução de orçamento, podendo provo-
car alterações qualitativas ou quantitativas, efetivas ou potenciais;
• administrativa – corresponde às transações que não afetam o patrimônio público, origi-
nadas de atos administrativos, com o objetivo de dar cumprimento às metas programa-
das e manter em funcionamento as atividades da entidade do setor público.
Conforme apresentado, podemos dizer que as variações patrimoniais são todas as altera-
ções no ativo ou passivo, que alteram ou não o valor do patrimônio líquido.
Na contabilidade as variações patrimoniais podem ser classificadas em:
• Qualitativas: são aquelas decorrentes de transações no setor público que alteram a com-
posição dos elementos patrimoniais sem afetar o patrimônio líquido; são denominadas 
de não efetivas;
• Quantitativas: são aquelas decorrentes de transações no setor público que aumentam 
ou diminuem o patrimônio líquido; são as transações efetivas.
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VAriAções pAtrimoniAis QuAlitAtiVAs
Variações patrimoniais qualitativas são aquelas decorrentes de transações no setor pú-
blico que alteram a composição dos elementos patrimoniais sem afetar o patrimônio líquido 
(situação patrimonial líquida).
A caraterística principal das variações qualitativas é existência de uma permuta entre con-
tas patrimoniais, de forma que o saldo final do patrimônio líquido não seja alterado.
As alterações podem ser dentro do próprio ativo; aumentando o ativo e o passivo; diminuí-
do o ativo e o passivo ou até mesmo dentro do próprio patrimônio líquido.
1. O impacto de um fato permutativo pode ser somente em contas do ativo, por exemplo:
I – Compra à vista de estoque (aumenta o estoque e diminui o dinheiro no banco)
D – Estoque
C – Banco
II – Recebimento de duplicatas (aumenta o dinheiro no caixa e diminui o saldo das dupli-
catas a receber)
D – Caixa
C – Duplicatas a receber
III – Concessão de empréstimos (aumenta o saldo de empréstimos a receber e diminui o 
dinheiro no banco)
D – Empréstimos a receber
C – Banco
IV – Pagamento de despesa antecipada (aumenta o saldo da despesa antecipada e diminui 
o saldo no banco)
D – Seguro pago antecipadamente
C – Banco
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V – Saque bancário (aumenta o saldo em caixa e diminui o dinheiro no banco)
D – Caixa
C – Banco
2. O impacto de um fato permutativo pode ser em contas do ativo e do passivo, por exemplo:
I – Compra de máquina a prazo (aumenta o ativo e aumenta o passivo)
D – Máquinas
C – Contas a pagar
II – Pagamento de duplicata (diminui o ativo e diminui o passivo)
D – Duplicata a pagar
C – Banco
III – Recebimento de caução ou garantia em dinheiro (aumenta o ativo e aumenta o passivo)
D – Caixa
C – Caução a reembolsar
IV – Obtenção de empréstimos/Antecipação de receita orçamentária ARO (aumenta o ati-
vo e aumenta o passivo)
D – Banco
C – Empréstimos a pagar / antecipação de receita orçamentária
3. O impacto de um fatopermutativo pode ser em contas do próprio patrimônio líquido, 
sem alterá-lo, por exemplo:
I – Aumento do capital social com reservas
D – Reserva
C – Capital social
II – Formação de reserva de lucro
D – Resultado acumulado
C – Reserva de lucro
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III – Reversão de reserva de lucro
D – Reserva de lucro
C – Resultado acumulado
IV – Absorção do prejuízo acumulado com reserva
D – Reserva de capital
C – Prejuízo acumulado
Impacto das variações patrimoniais qualitativas no patrimônio: são aquelas decorrentes 
de transações no setor público que alteram a composição dos elementos patrimoniais sem 
afetar o patrimônio líquido.
VAriAções pAtrimoniAis QuAntitAtiVAs
As variações patrimoniais quantitativas (aumentativas e diminutivas) são transações que 
promovem alterações nos elementos patrimoniais (ativo/passivo) da entidade do setor público 
e que afetam o resultado.
Lembrem que os elementos patrimoniais são o ativo e o passivo e da equação patrimonial 
surge a situação líquida patrimonial. Assim, toda vez que o patrimônio líquido tiver alteração 
no seu valor, obrigatoriamente, deverá ter alterado o valor do ativo ou passivo.
Essas variações patrimoniais podem ser definidas como:
• Variações Patrimoniais Aumentativas (VPA): corresponde a aumentos na situação patri-
monial líquida da entidade não oriundos de contribuições dos proprietários;
• Variações Patrimoniais Diminutivas (VPD): corresponde a diminuições na situação patri-
monial líquida da entidade não oriundas de distribuições aos proprietários.
A variação patrimonial aumentativa (VPA) deve ser registrada no momento da ocorrência 
do seu fato gerador, independentemente de recebimento, e, analogamente, a variação patrimonial 
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diminutiva (VPD) deve ser registrada no momento da ocorrência do seu fato gerador, indepen-
dentemente do pagamento e da execução orçamentária.
VPA – Variação Patrimonial Aumentativa
No plano de contas da Casp está apresentado que Variação Patrimonial Aumentativa com-
preende o aumento no benefício econômico durante o período contábil sob a forma de entrada 
de recurso ou aumento de ativo ou diminuição de passivo, que resulte em aumento do patrimô-
nio líquido e que não sejam provenientes de aporte dos proprietários.
Identificação, Classificação e Conceito das Contas Representativas das 
VPAs
Impostos, Taxas e Contribuições de Melhoria
Compreende toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se pos-
sa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante ativi-
dade administrativa plenamente vinculada.
Contribuições
Compreende as contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de ilumina-
ção pública.
Exploração e Venda de Bens, Serviços e Direitos
Compreende as variações patrimoniais auferidas com a venda de bens, serviços e direitos, 
que resultem em aumento do patrimônio líquido, independentemente de ingresso, incluindo-se 
a venda bruta e deduzindo-se as devoluções, abatimentos e descontos comerciais concedidos.
Variações Patrimoniais Aumentativas Financeiras
Representa o somatório das variações patrimoniais aumentativas com operações financei-
ras. Compreende: descontos obtidos, juros auferidos, prêmio de resgate de títulos e debêntu-
res, entre outros.
Transferências e Delegações Recebidas
Compreende o somatório das variações patrimoniais aumentativas com transferências 
intergovernamentais, transferências intragovernamentais, transferências de instituições 
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Regime Contábil, Exercício Social
CONTABILIDADE PÚBLICA
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multigovernamentais, transferências de instituições privadas com ou sem fins lucrativos, 
transferências de convênios e transferências do exterior.
Valorização e Ganhos com Ativos e Desincorporação de Passivos
Compreende a variação patrimonial aumentativa com reavaliação e ganhos de ativos.
Outras Variações Patrimoniais Aumentativas
Compreende o somatório das demais variações patrimoniais aumentativas não incluídas 
nos grupos anteriores, tais como: resultado positivo da equivalência patrimonial, dividendos etc.
eXemplos de VpA
Tributos e Contribuições:
• Impostos;
• Taxas;
• Contribuições de Melhoria;
• Contribuições Sociais;
• Contribuições Econômicas.
Venda de Mercadorias, Produtos e Serviços:
• Venda de Mercadorias;
• Venda de Produtos;
• Venda de Serviços.
Financeiras:
• Juros e Encargos de Empréstimos e Financiamentos;
• Juros e Encargos de Mora;
• Variações Monetárias e Cambiais;
• Remuneração de Depósitos Bancários e Aplicações Financeiras;
• Descontos Financeiros Obtidos;
• Outras Variações Aumentativas – Financeiras.
Transferências:
• Transferências Intra e Inter Governamentais;
• Transferências das Instituições Privadas;
• Transferências das Instituições Multigovernamentais;
• Transferências de Consórcios Públicos;
• Transferências do Exterior;
• Transferências das Pessoas Físicas.
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Regime Contábil, Exercício Social
CONTABILIDADE PÚBLICA
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Exploração de Bens e Serviços:
• Exploração de Bens;
• Exploração de Serviços.
Valorização e Ganhos com Ativos:
• Reavaliação de Ativos;
• Ganhos com Alienação.
Outras Variações Aumentativas:
• Resultado Positivo de Participações em Coligadas e Controladas;
• Diversas Variações Patrimoniais Aumentativas.
Considera-se realizada (fato gerador) a variação patrimonial aumentativa (VPA):
• a) nas transações com contribuintes e terceiros, quando estes efetuarem o pagamento 
ou assumirem compromisso firme de efetivá-lo, quer pela ocorrência de um fato gerador 
de natureza tributária, investidura na propriedade de bens anteriormente pertencentes 
à entidade, ou fruição de serviços por esta prestados. Esse procedimento está relacio-
nado com o lançamento da receita orçamentária com tributos, por exemplo, o IPTU, no 
início de cada ano os municípios relacionam os devedores e reconhecem o direito a 
receber o imposto. Como na esfera pública, o poder compulsório de tributar não neces-
sita do compromisso firme de o terceiro pagar. A VPA é reconhecida no lançamento do 
tributo, independentemente da anuência ou não do contribuinte. Na contabilidade geral, 
é o mesmo que uma venda à vista ou a prazo;
• b) quando da extinção, parcial ou total, de um passivo, qualquer que seja o motivo, sem o 
desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior. Esse procedimento 
tem relação com o perdão de dívidas, a prescrição de dívidas e até mesmo o pagamento 
de uma dívida com desconto. A Diminuição do passivo, sem concomitante diminuição 
do ativo é uma Variação Patrimonial Ativa.
• c) pela geração natural de novos ativos independentemente da intervenção de terceiros. 
Esse procedimento tem relação com o direito de explorar um novo nicho que irá gerar 
recursos para a instituição. Por exemplo: a instituição é autorizada a explorar economi-
camente um parque. O direito sobre a exploração é um ativo intangível, e a contrapartida 
do seu registro é uma VPA. Outro exemplo é a descoberta de umanova jazida de miné-
rio, de petróleo etc.;
• d) no recebimento efetivo de doações e subvenções. Quando a instituição recebe uma 
doação, vai haver um aumento no ativo pela entrada do bem, a contrapartida deste au-
mento é uma VPA.
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Regime Contábil, Exercício Social
CONTABILIDADE PÚBLICA
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Vpd – VAriAção pAtrimoniAl diminutiVA
No plano de contas da Casp está apresentado que Variação Patrimonial Diminutiva com-
preende o decréscimo no benefício econômico durante o período contábil sob a forma de sa-
ída de recurso ou redução de ativo ou incremento em passivo, que resulte em decréscimo do 
patrimônio líquido e que não seja proveniente de distribuição aos proprietários da entidade.
Identificação, Classificação e Conceito das Contas Representativas das 
VPDs
Pessoal e Encargos
Compreende a remuneração do pessoal ativo civil ou militar, correspondente ao somatório 
das variações patrimoniais diminutivas com subsídios, vencimentos, soldos e vantagens pecu-
niárias fixas ou variáveis estabelecidas em lei decorrentes do pagamento pelo efetivo exercício 
do cargo, emprego ou função de confiança no setor público, bem como as variações patrimo-
niais diminutivas com contratos de terceirização de mão de obra que se refiram à substituição 
de servidores e empregados públicos.
Compreende ainda, obrigações trabalhistas de responsabilidade do empregador, inciden-
tes sobre a folha de pagamento dos órgãos e demais entidades do setor público, contribuições 
a entidades fechadas de previdência e benefícios eventuais a pessoal civil e militar, destaca-
dos os custos de pessoal e encargos inerentes às mercadorias e produtos vendidos e serviços 
prestados.
Benefícios Previdenciários e Assistenciais
Compreendem as variações patrimoniais diminutivas relativas às aposentadorias, pensões, 
reformas, reserva remunerada e outros benefícios previdenciários de caráter contributivo, do 
Regime Próprio da Previdência Social (RPPS) e do Regime Geral da Previdência Social (RGPS).
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Compreendem, também, as ações de assistência social, que são políticas de seguridade 
social não contributiva, visando ao enfrentamento da pobreza, à garantia dos mínimos sociais, 
ao provimento de condições para atender às contingências sociais e à universalização dos 
direitos sociais.
Uso de Bens, Serviços e Consumo de Capital Fixo
Representa o somatório das variações patrimoniais diminutivas com manutenção e opera-
ção da máquina pública, exceto despesas com pessoal e encargos que serão registradas em 
grupo específico (Despesas de Pessoal e Encargos).
Compreende: diárias, material de consumo, depreciação, amortização etc.
Variações Patrimoniais Diminutivas Financeiras
Compreende as variações patrimoniais diminutivas com operações financeiras, tais 
como: juros incorridos, descontos concedidos, comissões, despesas bancárias e correções 
monetárias.
Transferências e Delegações Concedidas
Compreende o somatório das variações patrimoniais diminutivas com transferências inter-
governamentais, transferências intragovernamentais, transferências a instituições multigover-
namentais, transferências a instituições privadas com ou sem fins lucrativos, transferências a 
convênios e transferências ao exterior.
Desvalorização e Perda de Ativos e Incorporação de Passivos
Compreende a variação patrimonial diminutiva com desvalorização e perdas de ativos, 
com redução a valor recuperável, perdas com alienação e perdas involuntárias.
Tributárias
Compreendem as variações patrimoniais diminutivas relativas aos impostos, taxas, con-
tribuições de melhoria, contribuições sociais, contribuições econômicas e contribuições 
especiais.
Custo das Mercadorias e Produtos Vendidos, e dos Serviços Prestados
Compreende as variações patrimoniais diminutivas relativas aos custos das mercadorias 
vendidas, dos produtos vendidos e dos serviços prestados.
O custo dos produtos vendidos ou dos serviços prestados devem ser computados no exer-
cício correspondente às respectivas receitas de vendas.
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A apuração do custo dos produtos vendidos está diretamente relacionada aos estoques, 
pois representa a baixa efetuada nas contas dos estoques por vendas realizadas no período.
Outras Variações Patrimoniais Diminutivas
Compreende o somatório das variações patrimoniais diminutivas não incluídas nos grupos 
anteriores.
Compreende: premiações, incentivos, equalizações de preços e taxas, participações e con-
tribuições, resultado negativo com participações, dentre outros.
Exemplos de VPD
Pessoal e Encargos:
• Remuneração a Pessoal;
• Encargos Patronais;
• Benefícios a Pessoal.
Benefícios Previdenciários:
• Aposentadorias e Reformas;
• Pensões;
• Outros Benefícios Previdenciários.
Benefícios Assistenciais:
• Benefícios de Prestação Continuada;
• Benefícios Eventuais;
• Políticas Públicas de Transferência de Renda.
Financeiras:
• Juros e Encargos de Empréstimos e Financiamentos Obtidos;
• Juros e Encargos de Mora;
• Variações Monetárias e Cambiais;
• Descontos Financeiros Concedidos.
Transferências:
• Transferências Intra e Intergovernamentais;
• Transferências a Instituições Privadas;
• Transferências a Consórcios Públicos;
• Transferências ao Exterior.
Tributos e Contribuições:
• Tributos;
• Contribuições.
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Uso de Bens, Serviços e Consumo de Capital Fixo:
• Uso de Material de Consumo;
• Serviços;
• Depreciação, Amortização e Exaustão.
Desvalorização e Perda de Ativos:
• Redução a Valor Recuperável;
• Perdas com alienação;
• Perdas involuntárias.
Outras Variações Diminutivas:
• Premiações;
• Incentivos;
• Equalizações de Preços e Taxas;
• Participações e Contribuições;
• Resultado Negativo com Participações em Coligadas e Controladas.
Considera-se realizada a variação patrimonial diminutiva (VPD):
• Quando deixar de existir o correspondente valor ativo, por transferência de sua proprie-
dade para terceiro. Esse fato tem relação com a transferência de um bem para terceiros 
devido a uma alienação. Normalmente é o registro do Custo do bem vendido;
• Diminuição ou extinção do valor econômico de um ativo. Esse procedimento tem rela-
ção com a depreciação, a doação de um bem, a baixa de um bem inservível ou até mes-
mo com um sinistro;
• Pelo surgimento de um passivo, sem o correspondente ativo. É a apropriação de uma 
despesa que ocorreu e não foi paga. Por exemplo, o reconhecimento da folha salarial a 
pagar.
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Note que conceitualmente as variações patrimoniais quantitativas são aquelas decorrentes de 
transações no setor público que aumentam ou diminuem o patrimônio líquido, contudo, exis-
tem transações contábeis que afetam o patrimôniolíquido, mas não são VPA ou VPD.
Assim, é importante distinguir os conceitos de VPA e VPD dos conceitos de distribuição 
aos proprietários e contribuição dos proprietários, inclusive as entradas que estabelecem ini-
cialmente suas participações na entidade.
Além do aporte de recursos e do pagamento de dividendos que podem ocorrer, é relativa-
mente comum que ativos e passivos sejam transferidos entre entidades do setor público.
Sempre que tais transferências satisfizerem as definições de contribuição dos proprietá-
rios ou de distribuição aos proprietários, elas devem ser contabilizadas como tal.
Contribuição dos proprietários corresponde à entrada de recursos para a entidade a título 
de contribuição de partes externas, que estabelece ou aumenta a participação delas no patri-
mônio líquido da entidade. Exemplos: o aporte inicial de recursos na criação da entidade ou o 
aporte de recursos subsequente, inclusive quando da reestruturação.
Distribuição aos proprietários corresponde a saída de recursos da entidade a título de dis-
tribuição a partes externas, que representa retorno sobre a participação ou a redução dessa 
participação no patrimônio líquido da entidade. Exemplos: o retorno sobre investimento ou, no 
caso da extinção ou reestruturação da entidade, o retorno de qualquer recurso residual.
O PULO DO GATO
Todas VPAs e VPDs alteram o valor do patrimônio líquido, contudo, nem toda alteração do pa-
trimônio líquido é uma VPA/VPD.
resultAdo pAtrimoniAl
O resultado patrimonial corresponde à diferença entre o valor total das VPA e o valor total 
das VPD, apurado na Demonstração das Variações Patrimoniais do período.
VPA
(-) VPD
(=) Resultado patrimonial
A Demonstração das Variações Patrimoniais (DVP) evidenciará as alterações verificadas 
no patrimônio, resultantes ou independentes da execução orçamentária, e indicará o resultado 
patrimonial do exercício.
A DVP tem função semelhante à Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) do setor 
privado. Contudo, é importante ressaltar que a DRE apura o resultado em termos de lucro ou 
prejuízo líquido como um dos principais indicadores de desempenho da entidade.
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CONTABILIDADE PÚBLICA
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Já no setor público, o resultado patrimonial não é um indicador de desempenho, mas um 
medidor do quanto o serviço público ofertado promoveu alterações quantitativas dos elemen-
tos patrimoniais.
Caso o total das VPA seja superior ao total das VPD, diz-se que o resultado patrimonial foi 
superavitário ou que houve um superávit patrimonial. Caso contrário, diz-se que o resultado 
patrimonial foi deficitário ou que houve um déficit patrimonial.
O valor apurado será transferido para Balanço Patrimonial e passará a compor o saldo pa-
trimonial do exercício.
O PULO DO GATO
As VPA e VPD serão registradas pelo regime de competência patrimonial; elas não têm relação 
direta com o regime de escrituração orçamentário.
3 – VARIAÇÕES PATRIMONIAIS 
DIMINUTIVAS
4 – VARIAÇÕES PATRIMONIAIS 
AUMENTATIVAS
3.1 Pessoal e Encargos
3.2 Benefícios Previdenciários e Assistenciais
3.3 Uso de Bens, Serviços e Consumo de Ca-
pital Fixo 
3.4 VPDs Financeiras
3.5 Transferências e Delegações Concedidas
3.6 Desvalorização e Perda de Ativos
3.7 Tributárias
3.9 Outras Variações Patrimoniais Diminutivas
4.1 Impostos, Taxas e Contribuições 
de Melhoria
4.2 Contribuições
4.3 Exploração e Venda de Bens, Serviços 
e Direitos
4.4 VPAs Financeiras
4.5 Transferências e Delegações Recebidas
4.6 Valorização e Ganhos com Ativos
4.9 Outras Variações Patrimoniais 
Aumentativas
Com relação às variações patrimoniais e à mensuração de ativos e passivos, julgue os 
itens a seguir.
031. (CESPE/ANTAQ/CONTADOR/2014) Caso um órgão público diminua do seu passivo ele-
mento decorrente do pagamento de empréstimo tomado, haverá variação patrimonial ativa 
independente da execução orçamentária.
O pagamento de uma dívida é uma variação patrimonial qualitativa; diminui o passivo, diminui 
o ativo, por consequência não altera a situação líquida. O registro contábil é o seguinte:
• D – empréstimos a pagar (passivo);
• C – banco (ativo).
Errado.
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No que se refere às variações patrimoniais e às demonstrações contábeis, julgue o item 
que se segue.
032. (QUADRIX/SE-DF/PROFESSOR DE CONTABILIDADE/2017) A baixa de uma dívida, por 
prescrição, corresponde a uma variação patrimonial diminutiva.
A baixa de uma dívida sem o devido pagamento, pela prescrição da dívida, é uma variação 
patrimonial aumentativa. Haverá a diminuição do passivo em contrapartida da VPA. O registro 
contábil é o seguinte:
• D – dívidas;
• C – VPA – prescrição de dívidas.
Errado.
Acerca das transações e registros contábeis do setor público, julgue os itens a seguir.
033. (CESPE/TCE-RO/CONTADOR/2014) Se for registrado o direito ao recebimento do im-
posto sobre a propriedade predial e territorial urbana (IPTU) no momento da ocorrência do seu 
fato gerador, a operação corresponderá a uma variação patrimonial quantitativa.
O registro de um tributo no momento da ocorrência do fato gerador é considerado uma receita 
somente pelo aspecto patrimonial, assim, é uma variação patrimonial aumentativa.
O registro é o seguinte:
• D – impostos a receber;
• C – VPA – impostos.
Não esqueça que pelo aspecto orçamentário a receita será reconhecida quando o imposto for 
arrecadado.
Certo.
034. (CESPE/TCE-RO/AGENTE ADMINISTRATIVO/2013) Em obediência às normas vigen-
tes, a assunção de obrigação deve ser registrada pelo regime de competência, apurando-se, 
em caráter complementar, pelo regime de caixa, o resultado do fluxo financeiro.
A questão trata do registro das despesas e, por consequência, das obrigações delas decorrentes.
Vimos que no controle orçamentário as receitas deverão ser registradas pelo regime de caixa 
e para as despesas deverá ser utilizado o regime de competência. Contudo, será controlado 
também o fluxo financeiro.
A questão é literal do art. 50 da LRF:
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Art. 50. Além de obedecer às demais normas de contabilidade pública, a escrituração das contas 
públicas observará as seguintes:
I – a disponibilidade de caixa constará de registro próprio, de modo que os recursos vinculados a 
órgão, fundo ou despesa obrigatória fiquem identificados e escriturados de forma individualizada;
II – a despesa e a assunção de compromisso serão registradas segundo o regime de competência, 
apurando-se, em caráter complementar, o resultado dos fluxos financeiros pelo regime de caixa;
III – as demonstrações contábeis compreenderão, isolada e conjuntamente, as transações e opera-
ções de cada órgão, fundo ou entidade da administração direta, autárquica e fundacional, inclusive 
empresa estatal dependente;
Certo.
De acordo com a Lei n. 4.320/1964, a demonstração das variações patrimoniais (DVP) deve 
evidenciar as alterações verificadas no patrimônio, resultantes ou não da execução orçamen-
tária, e indicar o resultado patrimonial do exercício. No que se refere a essa demonstração, 
julgue os itens subsequentes.
035. (CESPE/TJ-ES/CONTADOR/2011) Independentemente de representar superávit ou défi-
cit, o saldo patrimonial apurado na DVP afeta o item referente ao saldo patrimonial represen-