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Departamento de Desenvolvimento Profissional Tribrutos e Contribuições Retidos na Fonte Expositor: Alberto Gonçalves albertogoncalvesagm@gmail.com 2016 Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 2 ISS - IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA (Alterações trazidas pela Lei Complementar nº. 116 de 31.07.2003) Competência do Município: instituir Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza. Competência da União a) Definir a lista de serviços sujeitos ao ISSQN; b) Fixar as alíquotas máximas e mínimas; c) Excluir de sua incidência exportações de serviços para o exterior do País; d) Regular a forma e as condições de como isenções, incentivos e benefícios fiscais são concedidos e revogados. (Constituição Federal de 1988 – art.156, inc.III e § 3º). Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 3 Fato gerador do ISS O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador à prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador. (Lei Complementar nº. 116 de 31/07/2003 – art. 1º) Legislação Federal O serviço considera-se prestado e o imposto devido no local do estabelecimento do prestador ou, na falta do estabelecimento, no local do domicílio do prestador. (art.3º. da L.C. nº. 116/2003) Legislação Municipal A pessoa jurídica que prestar serviço relacionado no Anexo I para tomador estabelecido no Município do Rio de Janeiro, com emissão de documento fiscal autorizado por outro município, deverá fornecer informações, inclusive a seu próprio respeito, à Secretaria Municipal de Fazenda da Prefeitura do Rio de Janeiro, nos termos e condições dispostos neste Decreto. (art. 1º. do Decreto nº. 28248, de 30 de julho de 2007). Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 4 Serviços dispensados da retenção I - a empresa prestadora do serviço proveniente do exterior do País ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior do País; e II - a pessoa jurídica que prestar, para tomador estabelecido no Município do Rio de Janeiro, exclusivamente serviço discriminado no Anexo II, desde que tal prestação seja destinada a: a) empresa de seguros privados, no caso de atendimento ao segurado em razão da ocorrência de sinistro previsto na apólice de seguro; e, b) operadora de planos privados de assistência à saúde, no caso de atendimento a beneficiário do plano conforme determinação expressa no contrato. Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 5 Contribuinte ISS. Contribuinte é o prestador do serviço. (Lei Complementar nº. 116 de 31/07/2003 – art. 5º) Notas: 1 - O ISS é um imposto indireto podendo ser cobrado dos usuários dos serviços. 2 - O prestador do serviço não paga efetivamente o imposto, o que ele recolhe é o efetivamente cobrado dos seus clientes. Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ ____________________________________________________________________________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 6 Base de cálculo A base de cálculo do imposto é o preço do serviço. (Lei Complementar nº. 116 de 31/07/2003 – art. 7º) Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 7 Obrigatoriedade da retenção Lista de serviços anexa à Lei Complementar nº. 116, de 31 de julho de 2003. (Anexo – Legislação) Incidência do ISS Apenas para os serviços prestados constantes na lista anexa a LC nº. 116/03 Nota: A lista de serviços esgota e não exemplifica os serviços sujeitos a retenção. (artigo 1º) Da não incidência do ISS 1. os serviços não relacionados na lista; 2. os serviços prestados em relação ao emprego; 3. dos trabalhadores avulsos; 4. dos administradores e membros de conselho consultivo ou de conselho fiscal de sociedades e fundações; 5. das exportações de serviços para o exterior do País. (artigo 2º) Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 8 RECEITAS DE LOCAÇÃO – NÃO TRIBUTÁVEIS As receitas de locação de bens móveis em geral, veículos e máquinas, por exemplo, deixou de fazer parte da lista de serviços, dessa forma não cabe por parte dos Municípios a cobrança do ISS. RECEITAS DE LOCAÇÃO – TRIBUTÁVEIS Somente os serviços de locação constantes dos itens são tributáveis do ISS. 3.02 – Cessão de direito de uso de marcas e de sinais de propaganda; 3.03 – Exploração de salões de festas, centro de convenções, escritórios virtuais, stands, quadras esportivas, estádios, ginásios, auditórios, casas da espetáculos, parques de diversões e espaços para realização de eventos ou negócios de qualquer natureza; 3.04 – Locação, sublocação, arrendamento, direito de passagem ou permissão de uso, compartilhado ou não, de ferrovia, rodovia, postes, cabos, dutos e condutos de qualquer natureza; 3.05 – Cessão de andaimes, palcos, coberturas e outras estruturas de uso temporário. Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ ________________________________________________________________________________________ ________________________________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 9 Local do recolhimento do ISS O ISS é devido no local da execução do serviço (incisos II a XIX, XXI e XXII do art. 3º da LC). O ISS é devido no local do estabelecimento do tomador ou intermediário do serviço. (serviço proveniente do exterior do País ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior do País). O ISS é devido no local do estabelecimento do tomador da mão-de-obra ou, na falta de estabelecimento, onde ele estiver domiciliado. (em relação aos serviços descritos no subitem 17.05) O ISS é devido em cada município em cujo território haja extensão de: Ferrovia, rodovia, postes, cabos, dutos e condutos de qualquer natureza, objetos de locação, sublocação, arrendamento, direito de passagem ou permissão de uso, compartilhado ou não. (em relação aos serviços 3.04)O ISS é devido no local do estabelecimento do prestador do serviço (em relação aos serviços não mencionados nos itens anteriores). Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 10 Do estabelecimento do prestador Considera-se estabelecimento prestador o local onde o contribuinte desenvolva a atividade de prestar serviços, de modo permanente ou temporário, e que configure unidade econômica ou profissional, sendo irrelevantes para caracterizá-lo as denominações de sede, filial, agência, posto de atendimento, sucursal, escritório de representação ou contato ou quaisquer outras que venham a ser utilizadas. (artigo 4º) Responsável pela retenção do ISS na fonte Os Municípios e o Distrito Federal, mediante lei, poderão atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação, inclusive no que se refere à multa e aos acréscimos legais. (§ 2º do artigo 6º) Nas hipóteses a seguir a LC já tornou obrigatória à retenção do ISS pela fonte pagadora do serviço. Pelo tomador ou intermediário do serviço proveniente do exterior do País ou cuja prestação tenha iniciado no exterior do País. Pela pessoa jurídica, ainda que imune ou isenta, tomadora ou intermediaria dos serviços descritos nos subitens. (art.3º da LC. 116/2003) 3.05, 7.02, 7.04, 7.05, 7.09, 7.10, 7.12, 7.14, 7.15, 7.16, 7.17, 7.19, 11.02, 17.05 e 17.10 Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 11 Exclusões permitidas Não se incluem na base de cálculo do ISS os valores dos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços previstos nos itens 7.02 e 7.05 da lista de serviços. (artigo 7º) Das alíquotas A alíquota máxima para o ISS será de 5% (cinco por cento). (artigo 8º) OBS: As alíquotas serão determinadas através de lei ordinária de cada município, entretanto, deverão observar os limites máximos e mínimos para tal determinação. A norma responsável para estabelecer este limite é a Lei Complementar, a qual apenas tratou da alíquota máxima, limitando-a a 5% e deixando de estabelecer a alíquota mínima, que hoje é de 2%, por força da Emenda Constitucional nº. 37/2002. Os Municípios NÃO PODERÃO conceder isenções, ainda que parciais como é o caso da redução da base de cálculo, incentivos e benefícios fiscais, que venham resultar de forma direta ou indireta na redução da alíquota mínima. Tal fato se constatado, poderá caracterizar criação de legislação inconstitucional podendo a mesma ser objeto de questionamento pelos Municípios e ou contribuintes que se sentirem prejudicados. Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 12 Exceções Os Municípios podem optar por alíquotas menores, iguais ou maiores que 2% (serviços descritos nos itens 7.02, 7.04 e 7.05) Prazo de pagamento do ISS Deverá ser observada a regra de cada município através de lei ordinária própria. Destaque na Nota Fiscal Fica a cargo de cada município através de lei ordinária própria estipulando campo para destaque o valor retido. Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ ____________________________________________________________________________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 13 Caso prático: ISS Determinada empresa prestou serviços de limpeza e conservação no mês de janeiro/X2 com vencimento para 05/02/X2 conforme a seguir: 1. Faturamento bruto R$ 500.000,00 sendo; 1.2 Serviços prestados em seu próprio Município R$ 300.000,00, 1.3 Serviços prestados em outros Municípios R$ 200.000,00 1.4 Alíquota do ISS de 5% (em ambos os Municípios). Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 14 RETENÇÃO DE 11% DE INSS NA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS EVOLUÇÃO JURÍDICA Lei 9.711/1998 – Cessão de mão-de-obra Decreto 3.048/1999 – Regulamentação Lei 9.983/2000 – Novos crimes Medida Provisória 83/2002 – Cooperativas Lei 10.666/2003 (Ratificação da MP-83) Ordem de Serviço 209/1999 Instruções Normativas o INSS/DC 067/2002 o INSS/DC 069/2002 o INSS/DC 100/2003 o SRP nº. 03/2005 o SRP nº. 04/2005 o SRP nº. 20/2007 o RFB nº. 971/2009 o RFB n°. 980/2009 o RFB n°. 1.027/2010 o RFB n°. 1.071/2010 o RFB n° 1.080/2010 Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 15 Lei nº. 9.711/1998. Obrigatoriedade da retenção na contratação de serviços mediante cessão de mão- de-obra ou empreitada. (art.31 da Lei 8.212/91) § 3º - Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou informação, ou sua apresentação deficiente, o Instituto Nacional de Seguro Social – INSS e o Departamento da Receita Federal – DRF podem, sem prejuízo da penalidade cabível, inscrever de ofício a importância que reputarem devida, cabendo a empresa ou ao segurado o ônus da prova em contrário. (art.33 da Lei 8.212/91) Art. 93. O desconto da contribuição social previdenciária e a retenção prevista, por parte do responsável pelo recolhimento, sempre se presumirão feitos, oportuna e regularmente, não lhe sendo lícito alegar qualquer omissão para se eximir da obrigação para se eximir da obrigação, permanecendo responsável pelo recolhimento das importâncias que deixar de descontar ou de ou de reter. Parágrafo único. Aplica-se o disposto no caput às contribuições destinadas às outras entidades ou fundos, quando o tomador de serviços for o responsável pela retenção e o recolhimento daquelas contribuições. Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 16 A empresa contratante de serviços mediante cessão de mão-de-obra, inclusive em regime de trabalho temporário, quando submeter os trabalhadores cedidos a condições especiais de trabalho, conforme disposto no art. 292, deverá efetuar a retenção prevista no art. 112, acrescida, quando for o caso, dos percentuais previstos no art. 145, relativamente ao valor dos serviços prestados pelos segurados empregados cuja atividade permita a concessão de aposentadoria especial após 15 (quinze), 20 (vinte) ou 25 (vinte e cinco) anos de contribuição, respectivamente. ( § 3º, art.72) A contribuição adicional de que trata o § 2º também é devida em relação ao trabalhador aposentado de qualquer regime que retornar à atividade abrangida pelo RGPS e que enseje a aposentadoria especial. (§ 4º, art.72) Tratando-se de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, de financiamento ou de investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras, distribuidoras de títulos ou de valores mobiliários, inclusive bolsa de mercadorias e de valores, empresas de arrendamento mercantil, empresas de seguros privados ou de capitalização, agentes autônomos de seguros privados ou de crédito e entidades de previdência privada abertas ou fechadas, além das contribuições previstas nos incisos I a IV do caput, é devida a contribuição adicional de 2,5% (dois inteiros e cinco décimos por cento) incidente sobre a base de cálculo definida nos incisos I e II do caput do art. 57. (§ 5º do art.72) Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ ____________________________________________________________________________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 17 Da Obrigação Principal da Retenção A empresa contratante de serviços executados mediante cessão de mão de obra, inclusive em regime de trabalho temporário, deverá reter 11% (onze por cento) do valor bruto da nota fiscal ou fatura de prestação de serviços e recolher, em nome da empresa cedente da mão de obra, a importância retida. (art.31 da Lei 8.212/91, art.112 da IN RFB 971/09) Para fins do disposto no caput, a empresa contratada deverá emitir nota fiscal, fatura ou recibo de prestação de serviços específica para os serviços prestados em condições especiais pelos segurados ou discriminar o valor desses na nota fiscal, na fatura ou no recibo de prestação de serviços. ( § 1º, art.112) Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 18 Demais obrigações A - O contratante do serviço ou da obra deve fazer a retenção e recolher o respectivo valor em nome e no CNPJ do emitente da nota fiscal, fatura ou recibo. B - Se a nota fiscal,fatura ou recibo for emitida pelo consórcio, poderá este informar a participação individualizada de cada consorciada que atuou na obra ou serviço e o valor da respectiva retenção, proporcionalmente à sua participação. C - Na hipótese do item “B” anterior, o contratante poderá recolher os valores retidos no CNPJ de cada consorciada, de acordo com as informações prestadas pelo consórcio. D - O valor recolhido na forma do item “C” anterior poderá ser compensado pela empresa consorciada com os valores das contribuições devidas à previdência social, vedada a compensação com as contribuições destinadas a outras entidades e fundos (terceiros), e o saldo remanescente, se houver, poderá ser compensado nas competências subsequentes ou ser objeto de pedido de restituição. E - As informações sobre a mão de obra empregada no serviço ou na obra de construção civil executados em consórcio serão prestadas pelo contratante dos trabalhadores, em GFIP individualizada por tomador, com o CNPJ identificador do tomador do serviço ou a matrícula da obra, conforme o caso. F - Se a retenção e o recolhimento forem feitos no CNPJ do consórcio, somente este poderá realizar a compensação ou apresentar pedido de restituição. Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 19 Da Compensação do Valor Retido O valor retido na forma do art. 112 poderá ser compensado com as contribuições devidas à Previdência Social ou ser objeto de pedido de restituição por qualquer estabelecimento da empresa contratada, na forma da Instrução Normativa RFB nº 900, de 2008. (art.113) Empresa optante pelo Simples Nacional A empresa optante pelo SIMPLES, que prestou serviços mediante cessão de mão- de-obra ou empreitada, durante a vigência da Lei nº 9.317, de 5 de dezembro de 1996, está sujeita à retenção sobre o valor bruto da nota fiscal, da fatura ou do recibo de prestação de serviços emitido. (art.114) O disposto no caput não se aplica no período de 1º de janeiro de 2000 a 31 de agosto de 2002. (Parágrafo único) Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 20 Cessão de mão-de-obra - conceito Cessão de mão-de-obra é a colocação à disposição da empresa contratante, em suas dependências ou nas de terceiros, de trabalhadores que realizem serviços contínuos, relacionados ou não com sua atividade fim, quaisquer que sejam a natureza e a forma de contratação, inclusive por meio de trabalho temporário. (art.115) § 1º Dependências de terceiros são aquelas indicadas pela empresa contratante, que não sejam as suas próprias e que não pertençam à empresa prestadora dos serviços. § 2º Serviços contínuos são aqueles que constituem necessidade permanente da contratante, que se repetem periódica ou sistematicamente, ligados ou não a sua atividade fim, ainda que sua execução seja realizada de forma intermitente ou por diferentes trabalhadores. § 3º Por colocação à disposição da empresa contratante, entende-se a cessão do trabalhador, em caráter não eventual, respeitados os limitesdo contrato. Empreitada - conceito Empreitada é a execução, contratualmente estabelecida, de tarefa, de obra ou de serviço, por preço ajustado, com ou sem fornecimento de material ou uso de equipamentos, que podem ou não ser utilizados, realizada nas dependências da empresa contratante, nas de terceiros ou nas da empresa contratada, tendo como objeto um resultado pretendido. (art.116) Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 21 Dos serviços sujeitos à retenção (arts.117 e 118) É exaustiva a relação dos serviços sujeitos à retenção, constante dos arts. 145 e 146, conforme disposto no § 2º do art. 219 do RPS. (art.119) A pormenorização das tarefas compreendidas em cada um dos serviços, constantes nos incisos dos arts. 117 e 118, é exemplificativa. (Parágrafo único) Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 22 Da Dispensa da Retenção Art. 120. A contratante fica dispensada de efetuar a retenção e a contratada de registrar o destaque da retenção na nota fiscal, na fatura ou no recibo, quando: I – o valor correspondente a 11% dos serviços prestados em cada nota fiscal for igual ou inferior a R$ 29,00 (art.157 da IN INSS/DC nº.100/2003); OBS: Segundo informações verbais da Previdência Social, quando se tratar do mesmo tipo de serviço prestado pela mesma pessoa jurídica, várias vezes dentro do mesmo mês, os rendimentos auferidos dentro do mês deverão ser somados para efeito desse limite, quando então deverá ser recolhido no prazo do vencimento. II – a contratada não possuir empregados, o serviço for prestado pessoalmente pelo titular ou sócio e o seu faturamento do mês anterior for igual ou inferior a duas vezes o limite máximo do salário-de-contribuição, cumulativamente; III – a contratação envolver somente serviços profissionais relativos ao exercício de profissão regulamentada por legislação federal, ou serviços de treinamento e ensino definidos no inciso X do art. 118, desde que prestados pessoalmente pelos sócios, sem o concurso de empregados ou de outros contribuintes individuais. Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 23 § 1º Para comprovação dos requisitos previstos no inciso II do caput, a contratada apresentará à tomadora declaração assinada por seu representante legal, sob as penas da lei, de que não possui empregados e o seu faturamento no mês anterior foi igual ou inferior a 2 (duas) vezes o limite máximo do salário-de-contribuição. § 2º Para comprovação dos requisitos previstos no inciso III do caput, a contratada apresentará à tomadora declaração assinada por seu representante legal, sob as penas da lei, de que o serviço foi prestado por sócio da empresa, no exercício de profissão regulamentada, ou, se for o caso, por profissional da área de treinamento e ensino, e sem o concurso de empregados ou contribuintes individuais, ou consignará o fato na nota fiscal, na fatura ou no recibo de prestação de serviços. § 3º Para fins do disposto no inciso III do caput, são serviços profissionais regulamentados pela legislação federal, dentre outros, os prestados por administradores, advogados, aeronautas, aeroviários, agenciadores de propaganda, agrônomos, arquitetos, arquivistas, assistentes sociais, atuários, auxiliares de laboratório, bibliotecários, biólogos, biomédicos, cirurgiões dentistas, contabilistas, economistas domésticos, economistas, enfermeiros, engenheiros, estatísticos, farmacêuticos, fisioterapeutas, terapeutas ocupacionais, fonoaudiólogos, geógrafos, geólogos, guias de turismo, jornalistas profissionais, leiloeiros rurais, leiloeiros, massagistas, médicos, meteorologistas, nutricionistas, psicólogos, publicitários, químicos, radialistas, secretárias, taquígrafos, técnicos de arquivos, técnicos em biblioteconomia, técnicos em radiologia e tecnólogos. Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ ____________________________________________________________________________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 24 IV - quando houver contratação de contribuinte individual por outro contribuinte individual equiparado à empresa, ou por produtor rural pessoa física ou por missão diplomática e repartição consular de carreira estrangeira, bem como, quando houver contratação de brasileiro civil que trabalhe para a União no exterior, em organismo oficial internacional do qual o Brasil seja membro efetivo; e V - quando houver contratação de serviços executados por intermédio do Microempreendedor Individual (MEI) que for contratado na forma do art. 18-B da Lei Complementar nº 123, de 14 de dezembro de 2006. (item II, parágrafo 1º,art.78 da IN RFB nº 1.027 de 22-04-2010) Exceto, quando o MEI for contratado para prestar serviços de hidráulica, eletricidade, pintura, alvenaria, carpintaria e de manutenção ou reparo de veículos. (art.1º da IN 1.027 de 22-04-2010) Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 25 Da Apuração da Base de Cálculo da Retenção Os valores de materiais ou de equipamentos, próprios ou de terceiros, exceto os equipamentos manuais, fornecidos pela contratada, discriminados no contrato e na nota fiscal, na fatura ou no recibo de prestação de serviços, não integram a base de cálculo da retenção, desde que comprovados. Possibilidade de Redução da Base de Cálculo § 1º O valor do material fornecido ao contratante ou o de locação de equipamento de terceiros, utilizado na execução do serviço, não poderá ser superior ao valor de aquisição ou de locação para fins de apuração da base de cálculo da retenção. § 2º Para os fins do § 1º, a contratada manterá em seu poder, para apresentar à fiscalização da RFB, os documentos fiscais de aquisição do material ou o contrato de locação de equipamentos, conforme o caso, relativos a material ou equipamentos cujos valores foram discriminados na nota fiscal, na fatura ou no recibo de prestação de serviços. § 3º Considera-se discriminação no contrato os valores nele consignados, relativos a material ou equipamentos, ou os previstos em planilha à parte, desde que esta seja parte integrante do contrato mediante cláusula nele expressa. (art.121) Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 26 Art. 122. Os valores de materiais ou de equipamentos, próprios ou de terceiros, exceto os equipamentos manuais, cujo fornecimento esteja previsto em contrato, sem a respectiva discriminação de valores, desde que discriminados na nota fiscal, na fatura ou no recibo de prestação de serviços, não integram a base de cálculo da retenção, devendo o valor desta corresponder no mínimo a: I - 50% (cinquenta por cento) do valor bruto da nota fiscal, da fatura ou do recibo de prestação de serviços; II - 30% (trinta por cento) do valor bruto da nota fiscal, da fatura ou do recibo de prestação de serviços para os serviços de transporte de passageiros, cujas despesas de combustível e de manutenção dos veículos corram por conta da contratada; III - 65% (sessenta e cinco por cento) quando se referir a limpeza hospitalar, e 80% (oitenta por cento) quando se referir aos demais tipos de limpeza, do valor bruto da nota fiscal, da fatura ou do recibo de prestação de serviços. § 1º Se a utilização de equipamento for inerente à execução dos serviços contratados, desde que haja a discriminação de valores na nota fiscal, na fatura ou no recibo de prestação de serviços, adota-se o seguinte procedimento: I – havendo o fornecimento de equipamento e os respectivos valores constarem em contrato, aplica-se o disposto no art. 121; ou Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 27 II – não havendo discriminação de valores em contrato, independentemente da previsão contratual do fornecimento de equipamento, a base de cálculo da retenção corresponderá, no mínimo, para a prestação de serviços em geral, a 50% (cinquenta por cento) do valor bruto da nota fiscal,da fatura ou do recibo de prestação de serviços e, no caso da prestação de serviços na área da construção civil, aos percentuais abaixo relacionados: a) 10% (dez por cento) para pavimentação asfáltica; b) 15% (quinze por cento) para terraplenagem, aterro sanitário e dragagem; c) 45% (quarenta e cinco por cento) para obras de arte (pontes ou viadutos); d) 50% (cinquenta por cento) para drenagem; e e) 35% (trinta e cinco por cento) para os demais serviços realizados com a utilização de equipamentos, exceto os manuais. § 2º Quando na mesma nota fiscal, fatura ou recibo de prestação de serviços constar a execução de mais de um dos serviços referidos nos incisos I e II do § 1º, cujos valores não constem individualmente discriminados na nota fiscal, na fatura, ou no recibo, deverá ser aplicado o percentual correspondente a cada tipo de serviço, conforme disposto em contrato, ou o percentual maior, se o contrato não permitir identificar o valor de cada serviço. § 3º Aplica-se aos procedimentos estabelecidos neste artigo o disposto nos §§ 1º e 2º do art. 121. Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 28 Art. 123. Não existindo previsão contratual de fornecimento de material ou de utilização de equipamento, e o uso desse equipamento não for inerente ao serviço, mesmo havendo discriminação de valores na nota fiscal, na fatura ou no recibo de prestação de serviços, a base de cálculo da retenção será o valor bruto da nota fiscal, da fatura ou do recibo de prestação de serviços, exceto no caso do serviço de transporte de passageiros, para o qual a base de cálculo da retenção corresponderá, no mínimo, à prevista no inciso II do art. 122. Parágrafo único. Na falta de discriminação de valores na nota fiscal, na fatura ou no recibo de prestação de serviços, a base de cálculo da retenção será o seu valor bruto, ainda que exista previsão contratual para o fornecimento de material ou a utilização de equipamento, com ou sem discriminação de valores em contrato. Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 29 Demais Deduções da Base de Cálculo Poderão ser deduzidas da base de cálculo da retenção as parcelas que estiverem discriminadas na nota fiscal, na fatura ou no recibo de prestação de serviços, que correspondam: (art.124) I – ao custo da alimentação in natura fornecida pela contratada, de acordo com os programas de alimentação aprovados pelo MTE, conforme Lei nº 6.321, de 1976; II - ao fornecimento de vale-transporte, de conformidade com a legislação própria. O valor relativo à taxa de administração ou de agenciamento, ainda que figure discriminado na nota fiscal, na fatura ou no recibo de prestação de serviços, não poderá ser objeto de dedução da base de cálculo da retenção, inclusive no caso de serviços prestados por trabalhadores temporários. (Parágrafo 1º) Parágrafo 2º. A fiscalização da SRP poderá exigir da contratada a comprovação das deduções previstas neste artigo. Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 30 Destaque na Nota Fiscal Quando da emissão da nota fiscal, da fatura ou do recibo de prestação de serviços, a contratada deverá destacar o valor da retenção com o título de “RETENÇÃO PARA A PREVIDÊNCIA SOCIAL”, observado o disposto no art. 120. (art.126) § 1º O destaque do valor retido deverá ser identificado logo após a descrição dos serviços prestados, apenas para produzir efeito como parcela dedutível no ato da quitação da nota fiscal, da fatura ou do recibo de prestação de serviços, sem alteração do valor bruto da nota, da fatura ou do recibo de prestação de serviços. § 2º A falta do destaque do valor da retenção, conforme disposto no caput, constitui infração ao § 1º do art. 31 da Lei nº 8.212, de 1991. Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 31 Caso haja subcontratação, poderão ser deduzidos do valor da retenção a ser efetuada pela contratante os valores retidos da subcontratada e comprovadamente recolhidos pela contratada, desde que todos os documentos envolvidos se refiram à mesma competência e ao mesmo serviço. (art.127) § 1º Para efeito do disposto no caput, a contratada deverá destacar na nota fiscal, na fatura ou no recibo de prestação de serviços as retenções da seguinte forma: I - retenção para a Previdência Social: informar o valor correspondente a 11% (onze por cento) do valor bruto dos serviços, observado o disposto no § 1º do art. 112 e no art. 145. II - dedução de valores retidos de subcontratadas: informar o valor total correspondente aos valores retidos e recolhidos relativos aos serviços subcontratados; III - valor retido para a Previdência Social: informar o valor correspondente à diferença entre a retenção, apurada na forma do inciso I, e a dedução efetuada conforme disposto no inciso II, que indicará o valor a ser efetivamente retido pela contratante. Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 32 § 2º A contratada, juntamente com a sua nota fiscal, fatura ou recibo de prestação de serviços, deverá encaminhar à contratante, exceto em relação aos serviços subcontratados em que tenha ocorrido a dispensa da retenção prevista no inciso I do art. 120, cópia: I - das notas fiscais, das faturas ou dos recibos de prestação de serviços das subcontratadas com o destaque da retenção; II - dos comprovantes de arrecadação dos valores retidos das subcontratadas; III - das GFIP, elaboradas pelas subcontratadas, onde conste no campo "CNPJ/CEI do tomador/obra", o CNPJ da contratada ou a matrícula CEI da obra e, no campo "Denominação social do tomador/obra", a denominação social da empresa contratada. Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 33 Do Recolhimento do Valor Retido Art. 129. A importância retida deverá ser recolhida pela empresa contratante até o dia 20 (vinte) do mês seguinte ao da emissão da nota fiscal, da fatura ou do recibo de prestação de serviços, antecipando-se esse prazo para o dia útil imediatamente anterior quando não houver expediente bancário naquele dia, informando, no campo identificador do documento de arrecadação, o CNPJ do estabelecimento da empresa contratada ou a matrícula CEI da obra de construção civil, conforme o caso e, no campo nome ou denominação social, a denominação social desta, seguida da denominação social da empresa contratante. Art. 130. O órgão ou a entidade integrante do Siafi deverá recolher os valores retidos com base na nota fiscal, na fatura ou no recibo de prestação de serviços, respeitando como data limite de pagamento o dia 20 (vinte) do mês subsequente ao da emissão da nota fiscal, da fatura ou do recibo de prestação de serviços, observado o disposto no art. 120. Art. 131. Quando, por um mesmo estabelecimento da contratada, forem emitidas mais de uma nota fiscal, fatura ou recibo de prestação de serviços para um mesmo estabelecimento da contratante, na mesma competência, sobre as quais houve retenção, a contratante deverá efetuar o recolhimento dos valores retidos, em nome da contratada, num único documento de arrecadação. Art. 132. A falta de recolhimento, no prazo legal, das importâncias retidas configura, em tese, crime contra a Previdência Social previsto no art. 168-A do Código Penal, introduzido pela Lei nº 9.983, de 14 de julho de 2000, ensejando a emissão de Representação Fiscal para Fins Penais (RFFP). Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 34 Art. 133. A empresa contratada poderá consolidar, num único documento de arrecadação, por competência e por estabelecimento, as contribuições incidentes sobre a remuneração de todos os segurados envolvidos na prestação de serviços e dos segurados alocados no setor administrativo, bem como, se for o caso, a contribuição social previdenciária incidente sobre o valor pago a cooperativa de trabalho relativa à prestação de serviços de cooperados, compensando os valores retidos com as contribuições devidas à Previdência Social por qualquer de seus estabelecimentos. Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ ____________________________________________________________________________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 35 Obrigações da contratada A empresa contratada deverá elaborar: (art.134) I - folhas de pagamento distintas e o respectivo resumo geral, para cada estabelecimento ou obra de construção civil da empresa contratante, relacionando todos os segurados alocados na prestação de serviços, na forma prevista no inciso III do art. 47; II - GFIP com as informações relativas aos tomadores de serviços, para cada estabelecimento da empresa contratante ou cada obra de construção civil, utilizando o código de recolhimento próprio da atividade, conforme normas previstas no Manual da GFIP; III - demonstrativo mensal por contratante e por contrato, assinado pelo seu representante legal, contendo: a) a denominação social e o CNPJ da contratante ou a matrícula CEI da obra de construção civil, conforme o caso; b) o número e a data de emissão da nota fiscal, fatura ou recibo de prestação de serviços; c) o valor bruto, o valor retido e o valor liquido recebido relativo à nota fiscal, fatura ou recibo de prestação de serviços; d) a totalização dos valores e sua consolidação por obra de construção civil ou por estabelecimento da contratante, conforme o caso. Parágrafo único. Aplica-se o disposto neste artigo à empresa prestadora de serviços por intermédio de consórcio, em relação à sua participação no empreendimento, ainda que o faturamento se dê em nome do consórcio, observados os procedimentos previstos neste Capítulo em relação à retenção e ao seu recolhimento. Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 36 Dispensa da elaboração da Folha por Contratante Art. 135. A empresa contratada fica dispensada de elaborar folha de pagamento e GFIP com informações distintas por estabelecimento ou obra de construção civil em que realizar tarefa ou prestar serviços, quando, comprovadamente, utilizar os mesmos segurados para atender a várias empresas contratantes, alternadamente, no mesmo período, inviabilizando a individualização da remuneração desses segurados por tarefa ou por serviço contratado. Parágrafo único. São considerados serviços prestados alternadamente, aqueles em que a tarefa ou o serviço contratado seja executado por trabalhador ou equipe de trabalho em vários estabelecimentos ou várias obras de uma mesma contratante ou de vários contratantes, por etapas, numa mesma competência, e que envolvam os serviços que não compõem o Custo Unitário Básico (CUB). A contratada, legalmente obrigada a manter escrituração contábil formalizada, está obrigada a registrar, mensalmente, em contas individualizadas, todos os fatos geradores de contribuições sociais, inclusive a retenção sobre o valor da prestação de serviços, conforme disposto no inciso IV do art. 60. (art.136) O lançamento da retenção na escrituração contábil, de que trata o art. 136, deverá discriminar: (art.137) I - o valor bruto dos serviços; II - o valor da retenção; III - o valor líquido a receber. Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ Tributos e Contribuições Retidos na Fonte ________________________________________________________________________________________ Expositor: Alberto Gonçalves 37 Parágrafo único. Na contabilidade em que houver lançamento pela soma total das notas fiscais, faturas ou recibos de prestação de serviços e pela soma total da retenção, por mês, por contratante, a empresa contratada deverá manter em registros auxiliares a discriminação desses valores, por contratante, conforme disposto no inciso III do art. 134 Das Obrigações da Contratante Art. 138 A empresa contratante fica obrigada a manter em arquivo, por empresa contratada, em ordem cronológica, à disposição da RFB, até que ocorra a prescrição relativa aos créditos decorrentes das operações a que se refiram, as correspondentes notas fiscais, faturas ou recibos de prestação de serviços, cópia das GFIP e, se for o caso, dos documentos relacionados no § 2º do art. 127. A contratante, legalmente obrigada a manter escrituração contábil formalizada, está obrigada a registrar, mensalmente, em contas individualizadas, todos os fatos geradores de contribuições sociais, inclusive a retenção sobre o valor dos serviços contratados, conforme disposto no inciso IV do art. 47. (art.139) O lançamento da retenção na escrituração contábil de que trata o art. 139, deverá discriminar: I - o valor bruto dos serviços; II - o valor da retenção; III - o valor líquido a pagar. Parágrafo único. Na contabilidade em que houver lançamento pela soma total das notas fiscais, faturas ou recibos de prestação de serviços e pela soma total da retenção, por mês, por contratada, a empresa contratante deverá manter em registros auxiliares a discriminação desses valores, individualizados por contratada. (art.140) Comentários________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ __________________________________________________________________
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