Contabilidade Gerencial Parte 1.

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CONTABILIDADE GERENCIAL BÁSICA 
 
 
 
Introdução à contabilidade gerencial 
2.1 Considerações iniciais sobre controladoria e contabilidade gerencial 
2.1.1O que é controladoria e contabilidade gerencial? 
É uma das áreas da organização com as funções específicas de gestão, decisão, 
mensuração e informação. 
2.1.2Missão da controladoria/contabilidade gerencial 
Coordenar a otimização do desempenho econômico visando ao crescimento da 
riqueza da empresa. 
2.1.3Responsabilidade e autoridade da controladoria/contabilidade gerencial 
Responsabilidade 
•disponibilidade de sistemas de informações econômicas como suporte de gestão da 
empresa; 
•atendimento às normas e legislações vigentes (societária e/ou tributária). 
Autoridade 
•determinar os conceitos de mensuração econômica da empresa. 
2.1.4Funções 
a)Gerenciar o processo de gestão 
•ajudar na adequação do processo à realidade da empresa; 
•monitorar e orientar o processo de planejamento orçamentário da empresa; 
•consolidar o orçamento da empresa. 
b)Apoiar a avaliação de desempenho 
•elaborar a análise de desempenho econômico das áreas; 
•elaborar a análise de desempenho da empresa. 
c)Apoiar a avaliação de resultado 
•elaborar a análise de resultado econômico dos produtos e serviços; 
•orientar o processo de estabelecimento de padrões. 
d)Gerir os sistemas de informações econômicas e financeiras 
•definir base de dados que permita a organização das informações necessárias à gestão; 
•elaborar modelos de decisão para os gestores das diversas áreas da empresa; 
•padronizar e/ou harmonizar as informações econômicas. 
e)Atender aos agentes do mercado (acionistas, governo, bancos etc.) 
•garantir atendimento às normas e princípios societários; 
•garantir atendimento às normas e princípios fiscais. 
2.1.5Instrumentos da controladoria/contabilidade gerencial 
a)Processo de gestão 
•otimização do resultado econômico; 
•estruturação – mostrando como deve ser montado o processo de gestão; 
•formalização – informação aos gestores de áreas; 
•apoiado pelos sistemas de informações – simulações. 
b)Sistema de informação econômica 
•introduzir a decisão correta; 
•apurar o resultado econômico de produtos, atividades, áreas, empresa etc.; 
•permitir a avaliação do resultado dos produtos e serviços; 
•permitir a avaliação de desempenho das áreas. 
2.1.6Tarefa da controladoria/contabilidade gerencial 
É tarefa da controladoria desenvolver procedimentos de conciliação para efeito de 
utilização pelos usuários, tais como: Plano de Contas, Normas e Procedimentos, 
Critérios de Rateios etc. 
2.2 Diferenciação entre controladoria e tesouraria 
Muitas vezes as pessoas confundem o papel de controller com o de tesoureiro. As 
especificações podem ser entendidas de acordo com as funções, explicitadas por 
Horngren[1] a seguir. 
Como se pode visualizar no Quadro 2.1, o tesoureiro está preocupado com os 
assuntos financeiros da empresa, e o controller, com as atividades operacionais. A 
contabilidade gerencial é a ferramenta utilizada para as principais funções da 
controladoria, tais como planejamento, elaboração de relatórios e avaliação. Para as 
micro e pequenas organizações, os próprios gestores fazem os papéis de tesoureiro e 
de controller. 
Quadro 2.1 –Distinções entre controller e tesoureiro 
CONTROLADORIA TESOURARIA 
1. Planejamento para controle 1. Levantamento de capital 
2. Relatórios e interpretação 2. Relações com os investidores 
3. Avaliação e consultoria 3. Financiamento a curto prazo 
4. Gestão tributária 4. Relações com bancos e dia 
5. Declarações para o governo 5. Créditos e cobranças 
6. Salvaguarda dos ativos 6. Investimentos 
7. Avaliação econômica 7. Gestão de risco (seguros) 
Fonte: HORNGREN, 2004, p. 16. 
2.3 Contabilidade financeira e contabilidade gerencial 
Os contadores procuram dividir as informações contábeis em dois subgrupos: 
financeiro e gerencial. 
A contabilidade financeira objetiva relatar os resultados das operações da empresa 
de acordo com os princípios fundamentais da contabilidade. As informações contábeis 
são compiladas nos demonstrativos financeiros direcionados aos usuários: internos – 
pessoas, gestores etc. – ou externos à empresa – acionistas, credores, instituições 
governamentais, sindicatos etc. A contabilidade financeira baseia-se em resultados 
passados, contribuindo, assim, com a contabilidade gerencial, que trabalha com o 
planejamento de operações futuras utilizando-se de números reais e estimados na busca 
da otimização dos resultados. 
Figura 2.1 –Contabilidade financeira e contabilidade gerencial 
 
Fonte: WARREN, Carl S. et. al. 
Como mencionado na Figura 2.1, a contabilidade gerencial considera dados 
históricos e estimados objetivando o planejamento de operações futuras. Conforme se 
pode verificar, a contabilidade gerencial não requer que os números sejam preparados 
de acordo com os princípios contábeis, possibilitando ao contador ou usuário montá-los 
de acordo com os objetivos e necessidades da administração. Esse trabalho pode ser 
realizado por divisão, produtos, projeto, território e/ou consolidado com o total da 
empresa. 
2.4 O contador gerencial 
A avaliação do papel organizacional dos contadores gerenciais, em grande parte das 
empresas, está disposta em departamentos ou unidades similares, que são responsáveis 
por atividades ou funções específicas. Na maioria das organizações, considera-se que o 
contador gerencial é semelhante ao controller. 
Warren afirma que: 
A equipe do controller é formada de vários contadores gerenciais. Cada contador é 
responsável por uma função contábil especializada, como sistemas e métodos, 
contabilidade financeira, orçamentos e análise orçamentária, relatórios e análises 
especiais, impostos e contabilidade de custos.[2] 
Ratificando essa afirmação, o contador gerencial/controller, ao elaborar projeções 
para o planejamento, necessita das informações contábeis de todos os departamentos da 
empresa, o que o torna uma pessoa qualificada a ocupar posições de destaque, conforme 
demonstrado no organograma da Figura 2.2. 
Warren corrobora ainda com uma pesquisa realizada nos Estados Unidos: 
Uma pesquisa indicou que mais de 21% das posições de diretor-executivo das mil 
maiores empresas dos Estados Unidos são de profissionais que começaram na área 
contábil ou financeira. Essa área representa maior número de diretores-executivos do 
que qualquer outra área funcional. Isso não surpreende, já que contabilidade e finanças 
propiciam a um indivíduo contatos com todas as fases operacionais de uma empresa.[3] 
Figura 2.2 –Organograma 
 
2.5 Considerações finais 
Nos últimos anos, o papel do controller e do contador gerencial está refletido no 
envolvimento em inovações de gestão de custos e análise dos demonstrativos contábeis, 
visando dar suporte às decisões gerenciais. 
Cabe a eles a função de combinar ferramentas tecnológicas e criativas a fim de 
agregar e otimizar valores às suas organizações ao reduzir custos e ao servir como 
parceiros empresariais. 
Nas micro e pequenas empresas, o gestor deve tomar para si essa responsabilidade. 
Nesse aspecto, pode-se dizer que o prestador de serviços contábeis, o “contador”, 
também tem de tomar partido como coadjuvante nas decisões gerenciais. 
No próximo capítulo, será apresentada a formatação dos conceitos e sistemas de 
apropriações de custos, com o objetivo de apreender o processo de formação de preço 
de venda, a ser desenvolvido no Capítulo 6. 
Capítulo 3 
Introdução aos sistemas de custos 
3.1 Noções e conceitos de custos 
Historicamente, a contabilidade de custos surgiu da necessidade, por parte daadministração das empresas, de conhecer mais detalhes a respeito de algumas 
informações internas específicas, uma vez que a contabilidade financeira preocupava-se 
mais com o patrimônio global da entidade. A criação de um sistema estruturado dessas 
informações internas específicas, propiciando que fossem mais detalhadas, deu origem à 
contabilidade de custos, principal campo da contabilidade gerencial. 
Iudícibus observa que a utilização da palavra “custo”, em contabilidade, tem uma 
conotação muito ampla e imprime sua definição dentro dos seguintes limites: 
Conquanto os estudiosos sempre encontrem explicações para suas “crenças científicas”, 
mesmo que não necessariamente corretas, deveríamos esclarecer que o sentido original 
da palavra custo, aplicada à contabilidade, refere-se claramente à fase em que os fatores 
de produção são retirados do estoque e colocados no processo produtivo. Possivelmente, 
não seríamos obrigados a utilizar o termo custo a não ser para: o custo de fabricação 
deste produto foi de… Pois, ao adquirir-se o fator primário de produção, poderíamos 
dizer: gastei x reais para adquirir este ativo ou, então, o valor do estoque é de… Ao 
comparar receitas com despesas, podemos perfeitamente dizer (devemos, aliás, sob 
nosso ponto de vista): despesas administrativas, despesas financeiras ou mesmo 
despesas dos produtos vendidos. […] Sob o ponto de vista rigorosamente teórico, 
portanto, não é correto dizer-se custos administrativos, a não ser que tenham sido 
incorporados ao produto e desde que este não tenha sido vendido.[1] 
As definições dos termos custos e despesas e dos objetivos da contabilidade 
financeira e da contabilidade de custos são reforçadas da seguinte forma: “a 
contabilidade financeira preocupa-se com o regime de competência de receitas e 
despesas; a de custos, sem ferir o regime de competência, preocupa-se com o custeio da 
produção”, conforme Kanitz apudIudícibus. 
Faz também o autor a distinção entre custo de produto e custo de período: 
Custo de produto é o valor atribuído aos insumos contidos na produção terminada, 
porém mantida em estoque. Custo de período é quando, pela venda, a receita é 
“realizada”. É a produção transferida ou colocada à disposição do cliente pela venda. 
No fundo, custo de período é despesa do período.[2] 
As expressões “gasto” e “custo”, muito utilizadas em contabilidade, também 
merecem a atenção de Martins, que assim os define: 
a) Gasto – Sacrifício financeiro com que a entidade arca para a obtenção de um produto 
ou serviço qualquer, sacrifício esse representado por entrega ou promessa de entrega de 
ativos (normalmente dinheiro); […] c) Custo – Gasto relativo a bem ou serviço utilizado 
na produção de outros bens ou serviços. O custo é também um gasto, só que 
reconhecido como tal, isto é, como custo, no momento da utilização dos fatores de 
produção (bens ou serviços), para a fabricação de um produto ou execução de um 
serviço.[3] 
Martins[4] comenta que, encarada há apenas algumas décadas como uma eficiente 
ferramenta de controle para fornecimento de dados à administração, a contabilidade de 
custos passou a ser um instrumento importante para o desenvolvimento da contabilidade 
gerencial. Começou a ser aproveitada pelos seus usuários além do campo industrial, não 
só no que diz respeito ao controle, mas assumindo fundamental relevância para a 
tomada de decisão gerencial nos seguintes aspectos: 
•no que se refere ao controle, fornecendo dados para custos-padrão, orçamentos e 
previsões e, em seguida, possibilitando análises comparativas com os custos efetivados; 
•no aspecto da decisão, proporcionando uma visão do desenvolvimento da atividade a 
que a contabilidade se propõe, possibilitando o estabelecimento de medidas para a 
determinação da política de preços e quantidades de vendas, de quantidades e valores de 
compras, de aumento ou redução de fabricação de produtos etc. 
Continuando, o autor fundamenta os novos objetivos da contabilidade de custos nos 
seguintes termos: 
Com o significativo aumento de competitividade que vem ocorrendo na maioria dos 
mercados, sejam industriais, comerciais ou de serviços, os custos tornam-se altamente 
relevantes quando da tomada de decisões em uma empresa. Isto ocorre pois, devido à 
alta competição existente, as empresas já não podem mais definir seus preços de acordo 
com os custos incorridos, e sim com base nos preços praticados no mercado em que 
atuam.[5] 
Com um sistema integrado dos setores de compras, controle de estoques, contas a 
pagar e a receber, financeiro e pessoal, uma única contabilidade poderá efetuar os 
registros dos eventos, processá-los e fornecer informações que poderão auxiliar os 
gestores em seus planejamentos e controles orçamentários. De maneira simplificada, a 
contabilidade gerencial poderá, com algumas adequações, estar revestida de uma 
contabilidade financeira e de custos. 
3.2 Sistema de contabilidade de custos 
Tendo em vista a globalização do mercado e o aumento da competitividade, a cada 
dia as empresas necessitam das melhores condições administrativas possíveis para 
tornarem-se competitivas e se manterem no mercado. 
Figura 3.1 –Processo de produção para bens de serviços 
 
Fonte: VANDERBECK, Edward J.; NAGY, Charles F. Contabilidade de custos. 11. ed. 
São Paulo: Pioneira/Thomson Learning, 2001, p. 14. 
Os gestores das empresas precisam de ferramentas que lhes garantam maior 
agilidade e eficiência no processo de tomada de decisões para manter seus produtos no 
mercado, trabalhando de forma flexível, de modo a saber quando devem ser mais 
agressivos a fim de conquistar maior fatia do mercado ou, ao contrário, quando devem 
retrair-se para garantir resultados. 
Uma das ferramentas que lhes proporciona essa flexibilidade é um bom sistema de 
custos, pois é por meio dele que os gestores poderão decidir sobre as ações em relação 
aos seus produtos no mercado. 
No entanto, a escolha de um método de apropriação de custos torna-se uma decisão 
difícil e fundamental para o sucesso da gestão da empresa, pois cada método apresenta 
vantagens e desvantagens em relação ao outro. Se por um prisma o custeio variável é o 
mais indicado para decisões gerenciais, não se pode esquecer que o custeio por absorção 
é o exigido pelo fisco. Dessa forma, procura-se demonstrar as premissas básicas de cada 
conceito, suas vantagens e desvantagens, com a finalidade de evidenciar a utilidade de 
cada um dos métodos de custeio, variável e por absorção. 
O sucesso de uma pequena ou média empresa está na importância dada às 
informações contábeis e aos controles de custos. A contabilidade de custos visa dar 
suporte ao controle das operações e, ao mesmo tempo, planejar o futuro. 
A acumulação dos custos de produto, como demonstrado na Figura 3.1, é o objetivo 
básico de um sistema de contabilidade de custos. Para estabelecer preços dos produtos 
ou serviços, controlar as operações e preparar os relatórios e demonstrações financeiras, 
os gestores necessitam de informações sobre seus custos. 
A contabilidade de custos é considerada uma ferramenta valiosa para o gestor por 
mensurar e avaliar custos. Quando utilizada no ambiente interno, visa demonstrar os 
custos sobre produtos, clientes, serviços, projetos, atividades, processos e outros dados 
de interesse dos gestores. 
A contabilidade gerencial preocupa-se com os controles e tomadas de decisões com 
base nas informações originadas da contabilidade financeira e de custos. 
Para as operações de fabricação, existem dois sistemas de contabilidade de 
custos: por ordem e por processo. 
3.2.1Sistema de acumulação de custos por ordem 
Um sistema de acumulação de custos por ordem de produção ou encomendaé 
aquele em que cada componente de custo – materiais, mão de obra, custos indiretos – é 
acumulado na ordem de produção correspondente ao produto ou lote. 
Para Horngren: 
[…] neste sistema, os custos são acumulados a uma determinada unidade ou lote de um 
produto ou serviço. Considera-se uma ordem uma empreitada que consome recursos 
para trazer um determinado produto ou serviço ao mercado. O produto ou serviço é 
frequentemente feito sob medida ou por encomenda […].[6] 
Na abertura da ordem de produção, iniciam-se a coleta, o processamento e o 
registro das informações de custo na ordem até o seu fim. 
As ordens de produção podem ser emitidas de acordo com as seguintes finalidades: 
a)produção de artigos ou serviços sob especificações do cliente; 
b)produção de artigos padronizados para certos clientes; 
c)produtos ou partes para estoque; 
d)acessórios ou máquinas e instalações para a própria fábrica ou sob encomenda de 
cliente; 
e)reparo ou condicionamento de máquinas e instalações da fábrica ou de clientes; 
f)revisão e reparo de produtos defeituosos. 
Seguem exemplos de empresas nas quais o sistema de acumulação de custos por 
encomenda ou por ordem pode ser aplicado: 
Indústrias fabricantes de: 
•aviões, navios, locomotivas; 
•máquinas, ferramentas, motores; 
•aço estrutural; 
•livros e revistas; 
•indicadores e catálogos; 
•equipamentos especiais; 
•construção civil; 
•móveis. 
Empresas prestadoras de serviços: 
•consultorias e auditorias externas; 
•projetos de arquitetura e engenharia; 
•transportes especializados de produtos químicos, explosivos, derivados de petróleo; 
•escritórios de planejamento, de contabilidade; 
•escritórios de advocacia etc. 
3.2.2Sistema de acumulação de custos por processo 
Entende-se por sistema de acumulação de custos por processo a apropriação dos 
custos por departamento ou por centro de custos. 
Martins define departamento como: 
[…] a unidade mínima administrativa para a Contabilidade de Custos, representada por 
pessoas e máquinas (na maioria dos casos), em que se desenvolvem 
atividades homogêneas. É a unidade mínima administrativa porque sempre há um 
responsável para cada Departamento ou, pelo menos, deveria haver.[7] 
Pode-se corroborar essa afirmação mencionando que em uma indústria, não 
importando seu tamanho, sempre há a presença de dois grupos de departamentos: 
os produtivos e os de serviços, ou departamentos de suporte ou auxiliares. 
A fim de exemplificar, os produtivos são aqueles que recebem e aplicam os 
insumos primários – matéria-prima, mão de obra etc. São eles: corte de chapa, 
cromeação, pintura, montagem etc. Os de serviços têm seus custos transferidos a todos 
os departamentos que deles se utilizam. Ex.: manutenção, recepção de materiais, 
controle de qualidade etc. 
3.3 Classificação dos custos 
Segundo Leone,[8] os custos apresentam alguns tipos de classificação. No entanto, 
serão abordados aqueles que estão mais diretamente relacionados com o tema proposto. 
3.3.1Custos diretos e indiretos 
Leone[9] define que os custos (ou despesas) relacionados aos componentes 
operacionais e aos objetos são classificados como custos diretos ou indiretos. 
Os custos diretos são os custos ou despesas que podem ser facilmente identificados 
com o objeto de custeio; já os custos indiretos são aqueles que não são facilmente 
identificados com o objeto de custeio. 
Segundo Horngren et al,[10] os custos diretos são “os custos que estão 
relacionados a um determinado objeto de custo e que podem ser identificados com este 
de maneira economicamente viável (custo efetivo)”, e os custos indiretos são “os custos 
que estão relacionados a um determinado objeto de custo, mas não podem ser 
identificados com este de maneira economicamente viável (custo efetivo)”. 
3.3.2Custos variáveis e fixos 
Leone[11] argumenta que os custos (ou despesas) relacionados a uma base de 
volume que determina o montante dos custos e despesas são classificados como custos 
variáveis ou fixos. 
O autor define custos variáveis como os que variam de acordo com os volumes das 
atividades que tenham sido escolhidas como referência, ou seja, estes custos, por 
exemplo, variam de acordo com a quantidade de unidades produzidas. Graficamente 
isso é representado da seguinte forma: 
Figura 3.2 –Representação gráfica dos custos variáveis 
 
Leone[12] define custos (ou despesas) fixos como os que não se alteram com a 
variabilidade da atividade escolhida, isto é, o valor total dos custos permanece 
praticamente igual mesmo que a base de volume selecionada como referencial varie. 
Graficamente isso é representado da seguinte forma: 
Figura 3.3 –Representação gráfica dos custos fixos 
 
3.4 Sistemas de custos 
Segundo Martins, um “sistema não é somente um conjunto de normas, fluxos, 
papéis e rotinas, mas um conjunto de homens; muitas vezes, entretanto, esquecemo-nos 
disso. Sistemas de custos não são exceções e dependem primordialmente de pessoas, 
não de números, papéis e rotinas”.[13] 
Um gestor não pode se iludir pensando que um sistema de custos é a salvação. Ele 
deve levar em consideração que um sistema só funcionará efetivamente se houver 
engajamento de pessoas e se o sistema for adequado às necessidades da empresa. 
Existem vários tipos de sistemas, mas nem todos são adequados a todas as empresas – 
seja micro, pequena, média ou grande. Isso vai depender da realidade organizacional, de 
fatores humanos, de produção e de decisões empresariais. 
Um dos requisitos primordiais para o funcionamento de um sistema de custos é a 
qualificação do pessoal envolvido, pois a alimentação do sistema acontece em todos os 
setores da empresa, onde os dados acontecem, e estes devem ser eficientemente tratados 
para que sirvam de base para o levantamento do custo de produção. Portanto, a 
implantação de um sistema de custos requer aplicações humanas, materiais e de 
aplicabilidade adequadas, pois do contrário os resultados não serão efetivos. 
3.4.1Custeio por absorção 
Segundo Martins, “Custeio por absorção […] consiste na apropriação de todos os 
custos de produção aos bens elaborados, e só os de produção; todos os gastos relativos 
ao esforço de fabricação são distribuídos para todos os produtos feitos”.[14] 
Leone define: “O custeio por absorção é aquele que faz debitar ao custo dos 
produtos todos os custos da área de fabricação, sejam esses custos definidos como 
custos diretos ou indiretos, fixos ou variáveis, de estrutura ou operacionais”.[15] 
Martins cita os itens que deverão integrar os custos de produção dos bens ou 
serviços vendidos conforme Decreto-Lei no 1.598/77: 
a)o custo de aquisição de matérias-primas e quaisquer outros bens ou serviços aplicados 
ou consumidos na produção […]; 
b)o custo do pessoal aplicado na produção, inclusive de supervisão direta, manutenção e 
guarda das instalações de produção; 
c)os custos de alocação, manutenção e reparo e os encargos de depreciação dos bens 
aplicados na produção; 
d)os encargos de amortização diretamente relacionados com a produção; […] 
e)os encargos de exaustão dos recursos naturais utilizados na produção.[16] 
Vanderbeck e Nagy comentam sobre custeio por absorção: 
Sob o custeio por absorção, os custos de produtos incluem todos os custos variáveis e 
fixos de manufatura. Esses custos são confrontados com as receitas de vendas no 
período em que os produtos são vendidos. […] O custeio por absorção precisa ser usado 
para fins de imposto de renda, assim como para fins de demonstrações financeiras 
externas.[17] 
Para Martins, em geral não há grande utilidade para fins gerenciais no uso de um 
valor aos quais estejam embutidos custos fixos apropriados. Para exemplificar,ele cita 
três grandes problemas: 
•Primeiro: por sua própria natureza, os custos fixos existem independentemente da 
fabricação ou não desta ou daquela unidade, e acabam presentes no mesmo montante, 
mesmo que oscilações (dentro de certos limites) ocorram no volume de produção; 
tendem os custos fixos a ser muito mais um encargo para que a empresa possa 
ter condições de produção do que sacrifício para a fabricação específica desta ou 
daquela unidade; é necessário muito mais para que a indústria possa operar, ter instalada 
sua capacidade de produção, do que para fabricar uma unidade a mais de determinado 
produto. 
•Segundo: por não dizerem respeito a esse ou àquele produto ou a essa ou àquela 
unidade, são quase sempre distribuídos à base de critérios de rateio, que contêm, em 
maior ou menor grau, arbitrariedade; quase sempre grandes graus de arbitrariedade. A 
maior parte das apropriações é feita em função de fatores de influência que, na verdade, 
não vinculam efetivamente cada custo a cada produto, porque essa vinculação é muito 
mais forçada do que costumamos acreditar. Se, a fim de avaliar um produto para efeito 
de estoque, isso pode ser uma forma de minimizar injustiça, para efeito de decisão 
simplesmente mais confunde do que auxilia; o fato de se apropriar de uma forma pode 
alocar mais custo em um produto do que em outro, e, se alterarmos o critério de rateio, 
talvez façamos o inverso. Por se alterar um procedimento de distribuição de custos 
fixos, pode-se fazer de um produto rentável um não rentável (aparentemente), ou 
transformar um superavitário em deficitário, e vice-versa. E não há lógica em se alterar 
o grau de rentabilidade de um produto em função de modificações nas formas de rateio; 
essa é uma maneira de se autoenganar. 
•Terceiro: o valor do custo fixo por unidade depende ainda do volume de produção: 
aumentando-se o volume, tem-se um menor custo fixo por unidade, e vice-versa. Se se 
for decidir com base em custo, é necessário associar-se sempre ao custo global o 
volume que se tomou como base. Se a empresa estiver reduzindo um item por ser pouco 
lucrativo, pior ainda ficará sua posição, devido à diminuição do volume; ou, se um 
produto estiver com baixo lucro, o aumento de preço com base em seu alto custo poderá 
provocar uma diminuição de sua procura, e, consequentemente, reduzir seu volume, e 
assim aumentar ainda mais o custo de produção, num círculo vicioso. Pior do que tudo 
isso, o custo de um produto pode variar em função da alteração de volume de outro 
produto, e não da sua própria; ao aumentar a quantidade dos outros bens elaborados, o 
montante a ser carregado para um determinado produto será diminuído, já que os custos 
fixos globais serão agora carregados mais para aquele item, cuja quantidade cresceu. O 
custo de um produto pode, então, variar em função não de seu volume, mas da 
quantidade de outros bens fabricados.[18] 
Esses três grandes problemas citados por Martins refletem basicamente as críticas 
ao método de custeio por absorção, embora defensores desse método argumentem que 
os custos fixos façam parte do custo dos estoques, alegando que eles são necessários 
para fabricar o produto. 
 
 
 
 
Quadro 3.1 –Exemplo de aplicação do custeio por absorção 
DADOS PARA RESOLUÇÃO REF. VALOR 
Preço de venda por unidade A R$ 15 
Custo variável por unidade 
Materiais diretos B R$ 4 
Mão de obra direta C R$ 3 
CIF variáveis D R$ 2 
Custo variável por unidade E R$ 9 
Custo fixo por unidade 
CIF fixo por ano F R$ 120.000 
Produção normal anual – unidades G 40.000 
Custo fixo por unidade (R$ 120.000/40.000) H R$ 3 
 
 
Os defensores do custeio variável argumentam que os custos fixos são os custos de 
instalação da fábrica necessários para que ela funcione, não devendo integrar os 
estoques. 
No Quadro 3.1, exemplifica-se o modelo de custeio por absorção, enfatizando a 
apropriação dos custos fixos ao custo de produção e, por consequência, sua influência 
no estoque e no custo dos produtos vendidos no ato do reconhecimento da receita. 
Para entender melhor o Quadro 3.1, procurou-se definir para cada dado ou linha 
uma letra na coluna de “referência”, conforme exemplo a seguir: 
Linha: Materiais diretos M = B x I = R$ 4 x 5.000 unid. = R$ 20.000 
Custo de produção T = R x L = R$ 12 x 5.000 unid. = R$ 60.000 
Estoque prod. acabado U = I (coluna c) x R = R$ 12 x 3.000 unid. = R$ 36.000 
Nota-se, nesse exemplo, a demonstração da composição de custos com a inclusão 
dos custos indiretos de fabricação – CIF fixos – referência linha P, totalizando-se, em 
janeiro, R$ 15 mil; em fevereiro, R$ 3 mil; em março, R$ 18 mil, resultados obtidos 
pela multiplicação da referência H pela I. Exemplo: P = H x I = R$ 3 x 5.000 unidades. 
O custo total, referência Q, foi obtido por meio da somatória dos materiais diretos, mão 
de obra direta, CIF variáveis e CIF fixos. 
Destaca-se, nesse sistema de apropriação de custos, o resultado operacional 
apresentado na Demonstração de Resultados, linha 5, janeiro, R$ 3.000; fevereiro, R$ 
3.600 e março, R$ 6.000. Torna-se necessário enfatizar que os CIF fixos exercem certa 
influência nos valores dos estoques por meio da composição de custos e nos custos de 
produtos vendidos – linha 2 da Demonstração de Resultados. Tal influência se dá ao 
alocar-se os CIF fixos aos produtos por um critério de rateio arbitrário, de taxa única, 
dividindo o total dos CIF fixos pela quantidade de unidades estimada de produção 
anual, conforme referência H. Para melhorar os cálculos de apropriação dos CIF fixos, 
neste capítulo serão destacados três critérios: 
a)Taxa única; 
b)Taxa múltipla ou departamentalização; e 
c)Por atividade (ABC – Activity Based Costing). 
3.4.2Custeio direto ou variável 
Martins afirma que: 
[…] esse método significa apropriação de todos os Custos Variáveis, quer diretos quer 
indiretos, tão somente dos variáveis. […] portanto, no Custeio Direto ou Custeio 
Variável, só são alocados aos produtos os custos variáveis, ficando os fixos separados e 
considerados como despesas do período, indo diretamente para o resultado; para os 
estoques só vão, como consequência, custos variáveis.[19] 
Segundo Vanderbeck e Nagy,[20] muitos gerentes de empresas acreditam que o 
custeio direto fornece dados mais compreensíveis com relação aos custos, volumes, 
receitas e lucros para os membros da administração. O custeio direto apresenta dados de 
custos de forma que realcem o relacionamento entre vendas e custos variáveis da 
produção, que se movimentam na mesma direção que as vendas, ajudando também no 
planejamento administrativo, pois apresenta um quadro mais claro de como as 
mudanças no volume de produção afetam os custos e a renda. 
A mensuração do resultado, na teoria contábil tradicional, está associada à 
confrontação da receita com os custos associados. Dessa forma, no custeio por 
absorção, os custos dos produtos incluem todos os custos variáveis e fixos de 
manufatura, fazendo com que sejam confrontados com a receita de vendas no período 
em que os produtos são vendidos. Por meio desse raciocínio, o custeio direto confronta 
apenas os custos variáveisde manufatura com a receita dos produtos vendidos no 
período, admitindo os custos fixos como despesas no período em que efetivamente 
ocorrem, independentemente do custo da venda dos produtos. 
Assim, o custeio variável fere princípios contábeis, principalmente o Princípio de 
Regime de Competência e o Princípio da Confrontação, tornando-os impróprios para as 
demonstrações de resultados e de balanços para o fisco. 
Vanderbeck e Nagy afirmam que: 
[…] o custeio direto também é criticado porque nenhum CIF fixo é incluído emprodutos em processo ou estoque de produtos acabados, e que tanto os custos fixos 
quanto os variáveis são incorridos na manufatura de produtos. Desta forma, os números 
dos estoques não refletem o custo total da produção e não apresentam uma valorização 
real dos custos. Ajustes podem ser feitos nos números dos estoques para refletir o 
custeio por absorção nos relatórios financeiros publicados enquanto se usufrui dos 
benefícios do custeio direto internamente para propósitos de análise de resultados.[21] 
No Quadro 3.2 demonstra-se o sistema de custeio variável. Nota-se que, na 
composição de custos, a linha com a referência P está em branco, ou seja, o custeio 
variável não considera os CIF fixos, deixando-os para ser computados na Demonstração 
de Resultados, na linha de custos fixos, após a margem de contribuição. Na 
Demonstração de Resultados, a linha 4, correspondente aos custos fixos, é representada 
pela referência F = R$ 120.000, divididos por 12 meses, apropriando-se o custo mensal 
de R$ 10 mil para o período de janeiro, fevereiro e março. Portanto, nota-se que no 
sistema de custeio variável os custos fixos são reconhecidos na Demonstração de 
Resultados dentro do próprio período, ou seja, no próprio mês, sem que influenciem os 
estoques e o custo de produtos vendidos. Assim, o resultado operacional, linha 6 na 
Demonstração de Resultados, apresenta-se com R$ 1.000 de prejuízo em janeiro, R$ 
200 de lucro em fevereiro e R$ 5 mil de lucro em março. 
Como se trata de um sistema de custeio estritamente gerencial, o custeio variável é 
muito utilizado em tomadas de decisões para definir preços, já que é de fácil 
compreensão. Para isso, verifica-se, na Demonstração de Resultados do Quadro 3.2, que 
acima da linha 3, margem de contribuição, somente são considerados os custos 
variáveis identificados aos produtos ou serviços vendidos e apurando-se o Resultado 
Operacional, mediante a dedução dos custos fixos, de fábrica, administrativos e de 
vendas. 
Para efeito gerencial, isso facilita as tomadas de decisões de formação de preço de 
venda, considerando no cálculo de mark-up os percentuais dos impostos, custos 
variáveis e da margem de contribuição desejada para cobertura do percentual dos custos 
fixos e do resultado operacional desejado. Esse assunto será abordado no Capítulo 6, 
que trata de formação de preço de venda. 
Quadro 3.2 –Exemplo de aplicação do custeio variável 
DADOS PARA RESOLUÇÃO REF. VALOR 
Preço de venda por unidade A R$ 15 
Custo variável por unidade 
Materiais diretos B R$ 4 
Mão de obra direta C R$ 3 
CIF variáveis D R$ 2 
Custo variável por unidade E R$ 9 
Custo fixo por unidade 
CIF fixo por ano F R$ 120.000 
Produção normal anual – unidades G 40.000 
Custo fixo por unidade (R$ 120.000/40.000) H R$ 3 
 
 
3.4.3Comparação dos custos: absorção e custeio variável 
Depois de apresentar isoladamente os custos apurados pelos sistemas de custeio por 
absorção e custeio variável, abordaremos uma comparação entre os dois métodos. 
Para efeito de comparação, o custeio por absorção usa a média dos CIF fixos de R$ 
10 mil (R$ 120.000/12) por mês para a quantia distribuída para a produção a cada mês. 
Em janeiro, 5 mil unidades são fabricadas e os custos de manufatura sob o custeio 
por absorção incluem R$ 15 mil (R$ 3 x 5.000) em CIF fixos, ou seja, R$ 5 mil a mais 
como custo fixo (superaplicados), conforme Quadro 3.3. Os custos de manufatura de 
fevereiro, cobrindo mil unidades produzidas, incluem os custos CIF fixos de R$ 3 mil, 
demonstrando um valor de custo fixo de R$ 7 mil (subaplicados); os custos de 
manufatura de março, cobrindo 6 mil unidades produzidas, incluem os R$ 8 mil de CIF 
fixo (superaplicados). 
Quadro 3.3 –Comparativo do custeio por absorção x custeio variável 
 
Custos fixos aplicados sob o custeio por absorção 
 
Como se observa no Quadro 3.3, como resultado da não uniformidade de produção, 
R$ 7 mil de despesas fixas em fevereiro não estão incluídas nos custos de manufaturas; 
mas, em março, os CIF fixos são superaplicados em R$ 8 mil. Essas variações de CIF 
sub e superaplicados estão refletidas nas demonstrações de resultado para fevereiro e 
março, como uma adição e uma dedução de custo de produtos vendidos, 
respectivamente. Essas variações se refletem com igual rigor na valoração dos estoques. 
Sob o custeio direto, nenhuma despesa de CIF fixos é debitada à produção no 
período. Esses custos fixos aparecem como uma despesa na demonstração de resultados 
de cada mês, junto com as despesas de vendas e administrativas. 
As vendas de 2 mil unidades em janeiro, R$ 30 mil no custeio por absorção, 
acusaram o resultado operacional de R$ 3.000, sendo considerados R$ 5 mil de custo 
fixo (superaplicado) como CPV. O custeio direto ou variável apresenta um prejuízo de 
R$ 1.000, pois os custos fixos de R$ 10 mil foram totalmente deduzidos no período. No 
mês de fevereiro, o resultado operacional apresenta-se no custeio por absorção de R$ 
3.600, com o custo fixo (subaplicado) de R$ 7 mil, enquanto o custeio variável 
apresenta R$ 200, com o custo fixo sendo totalmente deduzido em R$ 10 mil. O mês de 
março apresenta uma venda de 3 mil unidades, R$ 45 mil com resultado operacional de 
R$ 6 mil no custeio absorção e R$ 5 mil no variável. O custeio por absorção apresentou-
se com custo fixo (superaplicado) de R$ 8 mil. O custeio variável apresenta o total de 
R$ 10 mil, deduzidos no período. 
Quadro 3.4 –Comparativo das demonstrações de resultados 
 
Com o custeio por absorção, os estoques tiveram maior custo do que com o custeio 
direto, pois os custos fixos são incluídos no custo dos produtos por meio de rateios. Esse 
elemento de custos fixos não será relatado como débito contra receitas até que os 
produtos sejam vendidos. Sob o custeio direto, os custos fixos não são incluídos no 
estoque; são debitados contra a receita no período em que incorrem. 
Salienta-se que ajustes podem ser feitos nos números dos estoques para refletir o 
custeio por absorção nos relatórios financeiros publicados enquanto ainda retêm os 
benefícios do custeio direto internamente para propósitos de análise de resultado. 
A vantagem do método de custeio por absorção é estar fundamentado na legislação 
fiscal (exigida pelo fisco) e nos princípios contábeis, principalmente o Princípio de 
Regime de Competência e o Princípio da Confrontação, motivo que se traduz na 
principal desvantagem do método de custeio variável. 
No cenário atual, as empresas utilizam, por fim, um misto dos dois métodos de 
custeio. Em outras palavras, para fins gerenciais, o método de custeio variável; para 
atender às exigências fiscais e não ferir os princípios e normas de contabilidade, utiliza-
se o método de custeio por absorção. 
Dessa forma, conclui-se que, se critérios arbitrários de rateio dos CIF não forem 
utilizados no método de custeio variável, haverá uma contribuição positiva para a 
análise da relação custo-volume-lucro, constituindo-se, assim, um instrumento eficiente 
e eficaz para planejar, controlar e avaliar o desempenho das atividades da empresa. 
Essa situação é própria para relatórios internos de gerenciamento, podendo-se 
mencionar que esta é a grande vantagem da utilização do método de custeio variável. 
Como objeto de nosso estudo neste livro, será utilizado plenamente o sistema de custeio 
direto ou variável. 
3.4.4Sistema de custeio por atividade (ABC) 
Por meio do estudo de caso a seguir, exemplifica-se o sistema de custeio por 
atividade (ABC), formatando a comparação com o sistema de custeio por absorção por 
meio dos critérios de apropriação dos CIF por taxa única e múltipla 
(departamentalização). Os métodos apresentados,portanto, são: 
a)método da taxa única de custo indireto de fabricação; 
b)método da taxa múltipla de custo indireto de fabricação; 
c)método do custeio baseado em atividade (ABC). 
Estudo de caso: 
A empresa Power fabrica dois produtos: esteiras elétricas para ginástica e bicicletas 
ergométricas. Ambos são fabricados no mesmo local da empresa. Os custos indiretos de 
fabricação foram orçados para o período em R$ 1,2 milhão (energia elétrica, materiais, 
suprimentos, mão de obra indireta e depreciação). 
a)Método da taxa única de CIF 
 
Os custos indiretos são alocados aos dois produtos com base nas horas de MOD 
(mão de obra direta) orçadas. A empresa Power planeja fabricar 2 mil unidades de cada 
produto. 
•A esteira e a bicicleta requerem seis horas de MOD por unidade. 
•O total de hMOD é 24 mil, como mostrado a seguir: 
 
Quadro 3.5 –Alocação dos custos indiretos de fabricação a cada produto 
Produto Taxa única de CIF x Horas MOD p/ unid. = CIF p/ unid. 
Esteira elétrica R$ 50 p/hora x 6 hMOD = R$ 300 
Bicicleta ergométrica R$ 50 p/hora x 6 hMOD = R$ 300 
Obs.: A maior vantagem do método da taxa única de CIF é que é simples e barato 
colocá-lo em prática. Dessa forma, supomos que os CIF são consumidos por todos os 
produtos na mesma proporção. 
b)Método da taxa múltipla de CIF 
Existindo diferenças significativas nos processos de fabricação entre os 
departamentos de produção, os CIF provavelmente incorrem em desigualdade em cada 
departamento. Por exemplo, o departamento de fabricação, que usa equipamentos, pode 
requerer maior depreciação, energia e manutenção do que o de montagem, que usa 
pessoas. 
Para ilustrar o método da taxa múltipla de CIF, a empresa Power possui dois 
departamentos de produção: fabricação e montagem. Suponha que os CIF associados ao 
departamento de montagem sejam de R$ 500 mil e que o restante, R$ 700 mil, são do 
departamento de fabricação. 
Quadro 3.6 –Taxa de CIF para os dois departamentos 
 
Lembre-se de que cada produto requer seis horas de MOD. Vamos supor algumas 
informações adicionais sobre essas horas. A esteira exige quatro horas de MOD no 
departamento de fabricação e duas horas de MOD no departamento de montagem. A 
bicicleta ergométrica exige duas horas de MOD no departamento de fabricação e quatro 
no departamento de montagem. 
Quadro 3.7 –Custo indireto de fabricação alocado aos produtos 
 
c)Método do custeio baseado em atividade (ABC) 
Uma forma de evitar distorções de alocação do CIF é usar o método do custeio 
baseado em atividade (ABC – Activity Based Costing). Essa abordagem determina o 
custo indireto com mais precisão do que o método da taxa múltipla do CIF da produção. 
O método do custeio baseado em atividade usa os custos das atividades para 
determinar os custos do produto. Sob esse método, os CIF são inicialmente 
contabilizados em grupos de custos de atividade. 
Esses grupos estão relacionados a determinada atividade, tal como o uso de 
máquinas, inspeções, movimentações, setup de produção e atividades de engenharia. 
Para ilustrar o método de custeio baseado em atividade, suponha que a empresa 
Power possua cinco atividades. Duas de produção são fabricação e montagem; as outras 
três estão descritas a seguir: 
•setup: atividade que consiste em mudar as características de uma máquina, preparando-
a para a fabricação de um produto diferente (troca de molde/estampo, preparação de 
cabine de pintura e preparação de máquina); 
•inspeção de controle de qualidade: atividade que consiste em inspecionar o produto; 
•alterações de engenharia: atividade que consiste em processar mudanças nas 
características de projeto dos produtos. 
Grupo de custos de atividade Montante 
Fabricação R$ 500.000 
Montagem R$ 80.000 
Setup R$ 270.000 
Inspeção de controle de qualidade R$ 150.000 
Alterações de engenharia R$ 200.000 
Total de CIF orçados R$ 1.200.000 
Suponha as seguintes informações: 
Esteira elétrica: estima-se uma produção de 2 mil unidades. As esteiras são 
produtos novos e os engenheiros ainda estão ajustando alterações no projeto. Assim, há 
15 pedidos de alteração de engenharia estimados para o período. Além disso, durante a 
produção, espera-se executar 80 setups. Para fins de controle de qualidade, 90 esteiras 
serão inspecionadas (5% do lote). 
Bicicleta ergométrica: estima-se uma produção de 2 mil unidades. As bicicletas são 
produtos consolidados e estáveis, que vêm sendo produzidos há muitos anos. Portanto, 
deverão sofrer apenas cinco alterações de engenharia. Em virtude do grande sucesso de 
vendas, espera-se que haja poucos problemas de qualidade. Assim, apenas dez bicicletas 
ergométricas serão inspecionadas pelo controle de qualidade. Além disso, são esperados 
dez setups. 
Quadro 3.8 –Quantidades estimadas de uso de base de atividade 
 
Quadro 3.9 –Taxas de atividade 
 
Quadro 3.10 –Cálculo do custo do produto baseado em atividade – produto: esteira 
elétrica para ginástica 
 
Quadro 3.11 –Cálculo do custo do produto baseado em atividade – produto: bicicleta 
ergométrica 
 
Quadro 3.12 –Comparativo dos métodos de custeio à apropriação dos CIF – produto: 
esteira elétrica para ginástica 
 
Quadro 3.13 –Comparativo dos métodos de custeio à apropriação dos CIF – produto: 
bicicleta ergométrica 
 
A fim de demonstrar a eficácia do método de custeio por atividade (ABC) em 
relação ao método por absorção – taxa única e taxa múltipla –, destacamos nos Quadros 
3.12 e 3.13 os seguintes quesitos: 
a)esteira elétrica: conforme foi demonstrado, é o produto que mais consome atividades, 
portanto deve ser penalizado na apropriação dos CIF. Com as apropriações, fica 
evidente que esse produto, se vendido a R$ 2.167 (método de apropriação dos CIF por 
meio da taxa única), penalizará a empresa, quando deveria ser colocado no mercado ao 
preço de R$ 2.388, com apropriação dos CIF por meio do consumo das atividades ABC; 
b)bicicleta ergométrica: verifica-se que é o produto que menos consome atividades. 
Diante disso, não deve ser penalizado na apropriação dos CIF. Com as apropriações dos 
custos indiretos, evidencia-se que o produto é negociado acima do seu preço justo, R$ 
1.667 – apropriação dos CIF por meio da taxa única –, quando deveria estar a R$ 1.430 
com apropriação dos CIF por meio das atividades consumidas (ABC), perdendo, com 
isso, mercado para a concorrência; 
c)como ponto estratégico, a empresa poderia explorar seu potencial com um forte 
programa de marketing direcionado ao produto bicicleta ergométrica. O custeio por 
atividade (ABC) é forte nas tomadas de decisões estratégicas, mostrando ao gestor os 
produtos e serviços que consomem mais atividades e proporcionando dados para 
tomada de decisões na busca da eficácia com a otimização dos recursos e consequente 
alcance das metas objetivadas; 
d)como enriquecimento do exemplo com aderência aos sistemas de custeio, atribui-se 
um mark-up (assunto que será devidamente elucidado no Capítulo 5) de 0,60, apenas 
para explicitar a estratégia a ser adotada na fixação do preço de venda, evidenciando a 
vantagem de aplicar o sistema de custeio por atividade. 
3.5 Comentários finais 
Buscou-se, neste capítulo, proporcionar ao leitor conceitos e noções sobre a 
contabilidade de custo, exemplos numéricos de sistemas de custeio de acumulação de 
custos, por encomenda e por processos, métodos de apropriação dos custos indiretos de 
fabricação – absorção (taxa única e múltipla) e custeio por atividade (ABC – Activity 
Based Costing). 
O objetivo aqui foi preparar o leitor para o Capítulo 4, que aborda a elaboração dos 
relatórios contábeis e suas análises, e para o Capítulo 6, que se concentra na 
contabilidadegerencial propriamente dita, com cálculos e gráficos de ponto de 
equilíbrio, mark-up, preços de venda e planejamento orçamentário. 
3.6 Exercício para fixação 
Aplica-se à empresa Solúvel, por meio de um estudo de caso, o sistema de custeio 
por atividade (ABC), com a comparação ao sistema de custeio por absorção, por meio 
dos critérios de apropriação dos custos indiretos por taxa única e múltipla 
(departamentalização). 
Resolva os cálculos preenchendo as lacunas pontilhadas do exercício, com base nos 
três métodos de apropriação dos CIF, tomando a decisão correta para formar o preço de 
venda dos referidos produtos, conforme segue: 
a)método da taxa única de custo indireto de fabricação; 
b)método da taxa múltipla de custo indireto de fabricação; 
c)método do custeio baseado em atividade (ABC). 
Estudo de caso: 
A empresa Solúvel fabrica dois produtos: a) serra elétrica e b) minibuggy. Ambos 
são fabricados no mesmo local da empresa. Os custos indiretos de fabricação foram 
orçados para o período em R$ 1 milhão (energia elétrica, materiais, suprimentos, mão 
de obra indireta e depreciação). 
a)Método da taxa única de CIF 
 
Os custos indiretos são alocados aos dois produtos com base nas horas de MOD 
(mão de obra direta) orçadas. A empresa Solúvel planeja fabricar 3 mil unidades de 
cada produto. 
•A serra elétrica e o minibuggy requerem dez 10 horas de MOD p/unidade. 
•O total de hMOD é de 60 mil, como mostrado a seguir: 
 
Quadro 3.14 –Alocação dos custos indiretos de fabricação a cada produto 
Produto Taxa única de CIF x Horas MOD p/ unid. = CIF p/ unid. 
Esteira elétrica R$ 17 p/ hora x 10 hMOD = R$ 170 
Bicicleta ergométrica R$ 17 p/ hora x 10 hMOD = R$ 170 
b)Método da taxa múltipla de CIF 
Para ilustrar o método da taxa múltipla de CIF, a empresa Solúvel apresenta dois 
departamentos de produção: fabricação e montagem. 
Suponha também que os CIF associados ao departamento de montagem sejam de 
R$ 300 mil, sendo que o restante, R$ 700 mil, está associado ao departamento de 
fabricação. 
Quadro 3.15 –Taxa de CIF para os dois departamentos 
 
Lembre-se de que cada produto requer dez horas de MOD. Vamos supor algumas 
informações adicionais sobre essas horas. A serra elétrica exige sete horas de MOD no 
departamento de fabricação e três horas de MOD no departamento de montagem. O 
minibuggy exige três horas de MOD no departamento de fabricação e sete no 
departamento de montagem. 
Quadro 3.16 –Custo indireto de fabricação alocado aos produtos 
 
c)Método do custeio baseado em atividade (ABC) 
Suponha que a empresa Solúvel tenha cinco atividades. As duas de produção – 
fabricação e montagem – e mais três adicionais, como estão descritas a seguir: 
•setup: atividade que consiste em mudar as características de uma máquina, preparando-
a para a fabricação de um produto diferente (troca de molde/estampo, preparação de 
cabine de pintura e preparação de máquina); 
•inspeção de controle de qualidade: atividade que consiste em inspecionar o produto; 
•alterações de engenharia: atividade que consiste em processar mudanças nas 
características de projeto dos produtos. 
Grupo de custos de atividade Montante 
Fabricação R$ 300.000 
Montagem R$ 80.000 
Setup R$ 220.000 
Inspeção de controle de qualidade R$ 160.000 
Alterações de engenharia R$ 240.000 
Total de CIF orçados R$ 1.000.000 
Suponha as seguintes informações: 
•serra elétrica: estima-se uma produção de 3 mil unidades. As serras são produtos 
novos e os engenheiros ainda estão ajustando alterações no projeto. Assim, há 20 
pedidos de alteração de engenharia estimados para o período. Além disso, durante a 
produção, espera-se executar 70 setups. Para fins de controle de qualidade, 120 serras 
serão inspecionadas (4% do lote); 
•minibuggy: estima-se uma produção de 3 mil unidades. Os minibuggies são produtos 
consolidados e estáveis, que vêm sendo produzidos há muitos anos. Portanto, deverão 
sofrer apenas seis alterações de engenharia. Em virtude do grande sucesso de vendas, 
espera-se que haja poucos problemas de qualidade; assim, apenas 12 minibuggies serão 
inspecionados pelo controle de qualidade. Além disso, são esperados dez setups. 
Quadro 3.17 –Quantidades estimadas de uso de base de atividade 
 
Quadro 3.18 –Taxas de atividade 
 
Quadro 3.19 –Cálculo do custo do produto baseado em atividade – produto: serra 
elétrica 
 
Quadro 3.20 –Cálculo do custo do produto baseado em atividade – produto: minibuggy 
 
Quadro 3.21 –Comparativo dos métodos de custeio à apropriação dos CIF – produto: 
serra elétrica 
 
Quadro 3.22 –Comparativo dos métodos de custeio à apropriação dos CIF – produto: 
minibuggy 
 
Nota-se que o produto serra elétrica consumiu mais atividades. O preço de venda 
que deve ser adotado é R$ ................., com base no método de apropriação dos CIF 
......................., enquanto o produto minibuggy deve ser comercializado pelo preço de 
R$ ......................., por consumir menos atividades. 
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	Introdução à contabilidade gerencial
	2.1.1O que é controladoria e contabilidade gerencial?
	2.1.2Missão da controladoria/contabilidade gerencial
	2.1.3Responsabilidade e autoridade da controladoria/contabilidade gerencial
	2.1.4Funções
	2.1.5Instrumentos da controladoria/contabilidade gerencial
	2.1.6Tarefa da controladoria/contabilidade gerencial
	Capítulo 3
	Introdução aos sistemas de custos
	3.2.1Sistema de acumulação de custos por ordem
	3.2.2Sistema de acumulação de custos por processo
	3.3.1Custos diretos e indiretos
	3.3.2Custos variáveis e fixos
	3.4.1Custeio por absorção
	3.4.2Custeio direto ou variável
	3.4.3Comparação dos custos: absorção e custeio variável
	3.4.4Sistema de custeio por atividade (ABC)