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Estratégia C O N C U R S O S ^ Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 AULA 02: 5. SISTEMA DE CONTAS, PLANO DE CONTAS. ESCRITURAÇÃO: CONCEITO E MÉTODOS; PARTIDAS r r DOBRADAS; LANÇAMENTO CONTÁBIL - ROTINA, FÓRMULAS; PROCESSOS DE ESCRITURAÇÃO. ESCRITURAÇÃO DE OPERAÇÕES FINANCEIRAS. 6. PROVISÕES: FÉRIAS, 13° SALÁRIO, DEVEDORES DUVIDOSOS, CONTINGÊNCIAS PASSIVAS. 7. BALANCETE DE VERIFICAÇÃO: CONCEITO, FORMA, APRESENTAÇÃO, FINALIDADE, ELABORAÇÃO._______ SUMÁRIO OLÁ, AMIGOS. ....................................................................................................................................................... 2 DIFERENÇA ENTRE CAPITAL E PATRIMÔNIO. ......................................................................................................2 SISTEMA DE CONTAS, PLANO DE CONTAS. ESCRITURAÇÃO: CONCEITO . ..................................................... 4 MÉTODOS DE ESCRITURAÇÃO; PARTIDAS DOBRADAS; LANÇAMENTO CONTÁBIL - ROTINA, FÓRMULAS; PROCESSOS DE ESCRITURAÇÃO. .........................................................................................................................5 CONTAS LANÇADAS A DÉBITO E A CRÉDITO. ....................................................................................................5 ELEMENTOS ESSENCIAIS DE UM LANÇAMENTO...............................................................................................10 FÓRMULAS DO LANÇAMENTO.............................................................................................................................11 1a FÓRMULA. .......................................................................................................................................................11 2a FÓRMULA. .......................................................................................................................................................11 3a FÓRMULA. .......................................................................................................................................................12 4a FÓRMULA. .......................................................................................................................................................12 TIPOS DE FATOS CONTÁBEIS. ...........................................................................................................................12 FATO PERMUTATIVO OU QUALITATIVO............................................................................................................. 13 1) PERMUTA ENTRE ELEMENTOS DO ATIVO . ....................................................................................................13 2) PERMUTA ENTRE ELEMENTOS DO PASSIVO . ............................................................................................... 13 3) PERMUTA ENTRE ELEMENTOS DO ATIVO E PASSIVO. ................................................................................14 4) PERMUTA ENTRE ELEMENTOS DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO. ....................................................................... 14 FATO MODIFICATIVO OU QUANTITATIVO. ........................................................................................................14 1) MODIFICATIVO AUMENTATIVO. .....................................................................................................................15 2) MODIFICATIVO DIMINUTIVO......................................................................................................................... 15 FATO M ISTO .........................................................................................................................................................15 1) FATO MISTO AUMENTATIVO...........................................................................................................................16 2) FATO MISTO DIMINUTIVO.............................................................................................................................16 RETIFICAÇÃO DE LANÇAMENTO CONTÁBIL. ..................................................................................................... 16 LIVROS CONTÁBEIS E FISCAIS . ............................ 17 LIVRO DIÁRIO. ..................................................................................................................................................... 17 LIVRO RAZÃO . ..................................................................................................................................................... 19 LIVRO C A IX A . ...................................................................................................................................................... 19 LIVRO REGISTRO DE INVENTÁRIO E ENTRADA E SAÍDA DE MERCADORIAS. ............................................... 19 LIVROS OBRIGATÓRIOS PARA AS SOCIEDADES ANÔNIMAS . ........................................................................ 20 BALANCETE DE VERIFICAÇÃO. ...........................................................................................................................20 PROVISÕES: FÉRIAS, 13° SALÁRIO, DEVEDORES DUVIDOSOS, CONTINGÊNCIAS PASSIVAS.....................22 REGULAMENTO DO IMPOSTO DE REND A . .........................................................................................................28 PROVISÃO PARA PAGAMENTO DE FÉRIAS:. ...................................................................................................... 29 PROVISÃO PARA PAGAMENTO DE 13° SALÁRIO. ..............................................................................................32 PROVISÃO PARA DEVEDORES DUVIDOSOS (PD D )...........................................................................................32 CONTINGÊNCIAS PASSIVAS. .............................................................................................................................. 34 QUESTÕES COMENTADAS. ..................................................................................................................................37 LISTA DAS QUESTÕES COMENTADAS NESTA AULA ..........................................................................................97 GABARITO DAS QUESTÕES COMENTADAS NESTA A U LA . ............................................................................ 121 Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 1 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 OLÁ, AMIGOS. Olá, meus amigos. Como estão? E com imenso prazer que disponibilizamos mais uma aula de Contabilidade Geral para os Futuros Auditores Fiscais da Receita Federal do Brasil. Nós já estamos nos preparando para receber de vocês os diversos convites para comemoração da aprovação. De norte a sul do Brasil, iremos em todas as confraternizações. A passagem e hospedagem em hotel cinco estrelas será por conta dos novos servidores é claro. Atenção: há uma quantidade muito grande de questões ESAF para vocês resolverem. Por isto a grande extensão da aula. Quem não quiser, não precisa resolver todas. Façam as mais recentes e ganhem tempo. Ou, então, façam, confiram os comentários do que errou e sigam em frente. Lembrando que quaisquer dúvidas podem ser enviadas aos emails: gabrielrabelo@estrategiaconcursos.com.br lucianorosa@estrategiaconcursos.com.br Um abraço e bons estudos a todos. Gabríel Rabelo e L u c ía n o r o s a DIFERENÇA ENTRE CAPITAL E PATRIMÔNIO Este conceito ficou pendente na aula passada. Vejamos, portanto, agora. O conceito de capital pode ser visto sob diversos ângulos. O capital próprio representa o patraimônio líquido da entidade, ou seja, os recursos que estão aplicados na entidade que pertencem aos seus sócios. O capitalde terceiros é todo aquele valor que se encontra aplicado na empresa, mas que pertence a terceiros. É o passivo exigível (passivo circulante e não circulante). Dentro do capital próprio, temos o capital social, que é a conta do PL composta pelas ações subscritas na constituição da sociedade ou com o aumento de capital. E dividida em capital social e capital social a realizar. A lei das S .A 's dispõe que: Art. 182. A conta do capital social discriminará o montante subscrito e, por dedução, a parcela ainda não realizada.______________________________________ Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 2 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 A Lei das S .A 's prescreve que a integralização mínima é de 10% do capital social. As ações podem ser subscritas em dinheiro ou quaisquer bens suscetíveis de avaliação em dinheiro. Exemplo. Se a empresa X fosse constituída com um capital social de R$ 100.000. 00, totalmente integralizado, o lançamento seria: D - Caixa 100.000,00 (Ativo) C - Capital Social 100.000,00 (p L) Todavia, caso apenas metade deste valor fosse integralizado, o lançamento, no momento da constituição da sociedade seria: D - Caixa (Ativo) 50.000,00 D - Capital Social a Realizar (- PL) 50.000,00 C - Capital Social (PL) 100.000,00 Neste caso, constituímos a conta capital social a realizar, que representa nada mais do que uma promessa dos sócios em entregar posteriormente os valores pelo qual se comprometem. Com a integralização posterior do restante do capital, o lançamento correto será o seguinte: D - Caixa 50.000,00 (Ativo) C - Capital Social a Realizar 50.000,00 (PL) O capital autorizado, por fim, representa aquele valor que está previsto no estatuto social pelo qual pode haver aumento do capital social sem que haja necessidade de alterar este instrumento. Assim, se o estatuto permitisse que, no exemplo citado acima, a empresa aumentasse seu capital até o limite de 200.000,00, poderíamos constituir mais 100.000. 00 sem a necessidade de fazer alterações no estatuto e, consequentemente, proceder a todos os trâmites burocráticos frente a Junta Comercial. Patrimônio, contudo, em contabilidade, poder ser entendido como patrimônio líquido, que é o valor dos capitais próprios empregados às atividades empresariais ou patrimônio bruto, hipótese em que representa o valor total do ativo da entidade. Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 3 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 SISTEMA DE CONTAS, PLANO DE CONTAS. ESCRITURAÇÃO: CONCEITO Dissemos que a ciência contábil se utiliza, para sua perfeita existência, de técnicas. Quatro são as técnicas que apresentamos: escrituração, elaboração das demonstrações contábeis, auditoria e análise de balanços. Visto o conceito de escrituração, passemos a entender o processo amiúde. O processo de escrituração hoje está regulamentado pelo CFC 1.330/2011. A escrituração contábil deve ser realizada com observância aos princípios de contabilidade (item 3, CFC 1.330). O nível de detalhamento da escrituração contábil deve estar alinhado às necessidades de informação de seus usuários. Nesse sentido, o Conselho Federal de Contabilidade (CFC) não estabelece o nível de detalhe ou mesmo sugere um plano de contas a ser observado. O detalhamento dos registros contábeis é diretamente proporcional à complexidade das operações da entidade e dos requisitos de informação a ela aplicáveis e, exceto nos casos em que uma autoridade reguladora assim o requeira, não devem necessariamente observar um padrão pré-definido. Com efeito, é de esperar uma complexidade maior nas demonstrações contábeis de uma entidade tal como a Unilever (que produz mercadorias tais como Axe, Dove, Ades, Comfort, Seda, entre outros) do que nas demonstrações de uma pequena locadora de DVDs. A fim de padronizar a execução da escrituração, a Resolução prescreve certas formalidades. E essas finalidades são muito cobradas em concursos. Vejamos: 5. A escrituração contábil deve ser executada: a) em idioma e em moeda corrente nacionais; b) em forma contábil; c) em ordem cronológica de dia, mês e ano; d) com ausência de espaços em branco, entrelinhas, borrões, rasuras ou emendas; e e) com base em documentos de origem externa ou interna ou, na sua falta, em elementos que comprovem ou evidenciem fatos contábeis.____________________ Lembrando novamente, dissemos que a escrituração contábil é feita através de contas. Na contabilidade, conta é o nome dado aos componentes patrimoniais (bens, direitos e obrigações) e de resultado (despesas e receitas). O dinheiro em espécie existente, por exemplo, é chamado de conta caixa. As contas podem ser patrimoniais (ativo [bens e direitos], passivo [obrigações] e patrimônio líquido [capital próprio]). Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 4 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 O conjunto de todas as contas existentes dentro de uma entidade, para uniformizar os registros contábeis, é denominado plano de contas. O plano de contas varia também de uma empresa para outra. Assim, uma indústria de calçados não terá o mesmo plano de contas de um supermercado. Esse entendimento está em consonância com o item 4 da Resolução do CFC 1330/2011. DEFINIÇÃO Plano de contas: conjunto de todas as contas existentes dentro de uma entidade para uniformizar os registros contábeis._____________________________ Temos ainda o chamado sistema de contas. O sistema de contas é algo que mais tem a ver com a finalidade das contas em si. Ao agruparmos as contas, por exemplo, em contas patrimoniais e contas de resultado. O sistema de contas racionalmente organizado vai ajudar a compreender melhor o patrimônio. MÉTODOS DE ESCRITURAÇÃO; PARTIDAS DOBRADAS; LANÇAMENTO CONTÁBIL - ROTINA, FÓRMULAS; PROCESSOS DE ESCRITURAÇÃO. Método é o caminho de que nos utilizamos para chegar a uma meta. Na contabilidade, o método utilizado para se escriturar é o método das partidas dobradas. Esse método consiste em considerar que para todo e qualquer item que ingressa no patrimônio, há um lugar de onde ele é proveniente. Ou seja, não há geração espontânea de patrimônio, mas sim uma origem para todo elemento que se aplica no patrimônio, passando a integrá-lo. Ao registro de um fato contábil chamamos lançamento. Este é efetuado em livros contábeis próprios como o diário, razão, caixa, duplicatas a receber etc. Ao conjunto de registros ou lançamentos é que chamamos escrituração. Antes de aprendermos a efetuar lançamentos em espécie, devemos entender quando e quais contas são lançadas a débito ou a crédito. CONTAS LANÇADAS A DÉBITO E A CRÉDITO Não confundir a palavra débito da linguagem comum com a utilizada na terminologia contábil. Assim, esqueça o entendimento da vala comum de que débito equivale a uma dívida. As contas patrimoniais podem ser representadas através de um "T", o lado esquerdo é sempre o lado do débito, na terminologia contábil. Assim... Conta Caixa Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 5 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Lado do débito Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 Lado do crédito Gravem isso. Os registros contábeis são feitos nestes "T" e o lado do débito é o lado esquerdo.E o outro lado? O outro lado só pode ser o do crédito. Não podemos também confundir a palavra crédito usada na linguagem comum com o sentido com quem é usada na contabilidade. Gravem (regra geral): As contas do ativo e as de despesa têm natureza devedora As contas do passivo, PL e as de receita têm natureza credora. E o que quer dizer saldo devedor e saldo credor? Simples. Saldo devedor significa dizer que o total dos débitos em uma conta supera o total dos créditos. Assim, se tenho registrado na conta caixa R$ 1.000,00 em débitos e R$ 600,00 em créditos, isto me dá um saldo devedor total de R$ 400,00. Agora, tivéssemos R$ 4.000,00 de créditos na conta fornecedores e R$ 1.000,00 de débitos, o saldo seria credor de R$ 3.000,00. O saldo poderia também ser nulo, quando os totais dos créditos e dos débitos se equivalem. Assim, se a conta caixa aumentar em R$ 500, por causa de um recebimento de Duplicaras a Receber, teremos a seguinte alteração no nosso "T", chamado também de razonete. Como as contas do ativo têm natureza devedora, elas aumentam quando lançamos ali, no lado do débito. Somente isso quer dizer "a conta do ativo tem natureza devedora". Significa dizer, repito, que ela aumenta a débito (e diminui, conseqüentemente, a crédito). Por outro lado, a contas de natureza Credora (Passivo, Patrimônio Líquido e Receitas) aumentam com lançamentos a crédito e diminuem com lançamentos a débito. Conta Caixa 500,00 Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 6 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 Atenção: Considere que é apenas uma convenção. Vamos explicar esta situação por meio de um exemplo. Observem este balanço patrimonial: ATIVO PASSIVO Caixa Fornecedores 300 200 Mercadorias PL 200 Capita Social 300 TOTAL 500 TOTAL 500 Ele equivale ao seguinte: ATIVO PASSIVO Caixa 300 Fornecedores 200 Mercadorias 200 Capital Social 300 TOTAL 500 TOTAL 500 Suponhamos que essa entidade tenha sido constituída por dois sócios, que firmaram contrato social criando a pessoa jurídica KLS. Eles dispuseram de R$ 300 (R$ 150 cada) para dar início às atividades. Esse montante inicial pode ser em dinheiro ou em quaisquer bens suscetíveis de avaliação em dinheiro (Lei 6.404/76, art. 7°) e é denominado de capital social (nome importantíssimo!). Vamos analisar a situação: o Caixa aumentou (passou de zero para R$ 300). A conta Caixa é uma conta do Ativo e tem natureza devedora. Se o saldo da conta Caixa aumentou, vamos debitar a conta, para representar esse aumento. O PL também aumentou. Mas o PL tem natureza credora. Portanto, vamos creditar a conta Capital Social, no PL, em contrapartida ao débito efetuado na conta caixa. Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 7 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 O lançamento desta operação será feito da forma seguinte: Débito - Caixa (ativo) 300,00 Crédito - Capital Social (patrimônio líquido) 300,00 Fácil não é? Está feito. É este o registro contábil (lançamento). Agora, já em funcionamento, esta empresa compra mercadorias a prazo, no valor de R$ 200,00. Como é o lançamento contábil?! Débito - Mercadorias (ativo) 200,00 Crédito - Fornecedores (passivo) 200,00 Veja-se. As mercadorias estão sendo compradas, passando, com a entrega (tradição) a serem propriedade da empresa. Debitamos a conta Estoque para registrar o aumento pela entrada da mercadoria. E creditamos a conta Fornecedores (que é uma conta de Passivo e tem natureza credora) para registrar a dívida da empresa com os fornecedores. Com o decurso das aulas, estes lançamentos ficarão automáticos, de modo que vocês saberão: As contas do ativo e as de despesa têm natureza devedora As contas do passivo, do PL e as de receita têm natureza credora. Se uma conta do ativo aumenta a débito, consequentemente, ela diminui a crédito. De igual modo, se uma conta do patrimônio líquido aumenta por lançamento a crédito, diminui por lançamento a débito. Mais um exemplo para fixação. Como contabilizar a compra de um veículo à vista, no valor de R$ 30.000,00? Veja que o veículo é um bem. Em que grupo devemos classificar os bens? No ativo! Se for à vista está saindo dinheiro do caixa (outra conta do ativo). Na compra do veículo, está recebendo o carro (o que aumenta o Ativo) e diminuindo o Caixa, pela saída do dinheiro, portanto teremos: Débito - Veículos (ativo) 30.000,00 Crédito - Caixa (ativo) 30.000,00 Está feito o lançamento. E se essa compra fosse 50% à vista e 50% a prazo? Bem, neste caso, teríamos o mesmo débito em veículos, de R$ 30.000,00 e o mesmo crédito de caixa, mas Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 8 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 no montante de R$ 15.000,00. O restante seria computado como obrigação. E onde lançamos as obrigações? No passivo exigível. Ficaria assim: Débito - Veículos (ativo) 30.000,00 Crédito - Caixa (ativo) 15.000,00 Crédito - Financiamentos a pagar (passivo) 15.000,00 Vejam que segundo o método das partidas dobradas o valor dos créditos deve ser sempre igual ao dos débitos. E se esse veículo fosse vendido metade à vista, metade a prazo, antes do registro de qualquer depreciação, sem lucro ou prejuízo. Como lançaríamos? Débito - Caixa 15.000,00 Débito - Duplicatas a receber 15.000,00 Crédito - Veículo 30.000,00 RESUMINDO! GRAVE: Contas do ativo ^ Aumentam a débito e diminuem a crédito. Consta do passivo e PL ^ Aumentam a crédito e diminuem a débito. O que você deve conceber agora é que sempre que houver qualquer aumento ou diminuição de uma ou mais contas a débito, terá de existir uma compensação com o aumento ou diminuição de uma ou contas a crédito. Isso é o chamado método das partidas dobradas. Com base no método das partidas dobradas, algumas conclusões podem ser tomadas: 1) A soma dos débitos é sempre igual à soma dos créditos. 2) Um ou mais débitos numa ou mais contas deve corresponder a um ou mais créditos de valor equivalente em uma ou mais contas. 3) O total do ativo será sempre iSJual á soma do passivo exigível com o patrimônio líquido. Imaginemos agora as seguintes situações e façamos os lançamentos contábeis: 1) Constituição da sociedade KLS mediante R$ 100.000,00 totalmente integralizados em espécie. 2) Compra de um veículo por R$ 10.000,00 à vista. 3) Compra de mercadorias por R$ 50.000,00 a prazo. 4) Pagamento de metade da dívida com o fornecedor. 5) Entrada de outro sócio com capital social de R$ 30.000,00, integralizado com um terreno. Vamos lá! Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 9 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 1) Constituição da sociedade KLS mediante R$ 100.000,00 totalmente integralizados em espécie. Débito - Caixa 100.000,00 Crédito - Capital Social 100.000,00 2) Compra de um veículo por R$ 10.000,00 à vista. Débito - Veículos 10.000,00 Crédito - Caixa 10.000,00 3) Compra de mercadorias por R$ 50.000,00 a prazo. Débito - Mercadorias 50.000,00 Crédito - Fornecedores 50.000,00 4) Pagamento de metade da dívida com o fornecedor. Débito - Fornecedores 25.000,00 Crédito - Caixa 25.000,00 5) Entrada de outro sócio com capital social de R$ 30.000,00,integralizado com um terreno. Débito - Terrenos 30.000,00 Crédito - Capital Social 30.000,00 ELEMENTOS ESSENCIAIS DE UM LANÇAMENTO é essencial que conste em um lançamento: Elementos essenciais do lançamento 1) Local (pode ser suprimido, considerando-se feito no local do estabelecimento) e data; 2) Conta debitada; 3) Conta creditada; 4) Histórico; 5) Valor.__________________________________________________________________ Por exemplo. O lançamento de uma compra à vista de mercadorias no valor de R$ 100 pode ser descrito da seguinte forma: Vitória/ES, 21 de dezembro de 2010. Débito - Mercadorias Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 10 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 Crédito - Caixa Conforme nota fiscal de compra n. 1.000, emitida pela empresa X LTDA R$ 100. Todavia, para ganhar praticidade, não precisamos fazer isso para "matar" questões. Basta fazer D - Mercadorias C - Caixa 100. Ou Mercadorias a Caixa 100. A preposição "a" indica conta creditada. Admite-se o uso de códigos e/ou abreviaturas, nos históricos dos lançamentos, desde que permanentes e uniformes, devendo constar o significado dos códigos e/ou abreviaturas no Livro Diário ou em registro especial revestido das formalidades extrínsecas daquele. FÓRMULAS DO LANÇAMENTO Os lançamentos podem ser de: 1a FÓRMULA Envolve uma conta a débito e uma conta a crédito. Exemplo: compra de mercadoria à vista D - Mercadorias C - Caixa 100. 2a FÓRMULA Envolve uma conta a débito e duas ou mais a crédito. Exemplo: compra de mercadoria, metade à vista, metade a prazo. D - Mercadorias 100 C - Caixa 50 C - Fornecedores 50. Ou assim, Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 11 de 121 Estratégia C O N C U R S O S ^ Mercadorias a Diversos a Caixa a Fornecedores 100 50 50 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 3a FÓRMULA Envolve duas ou mais contas a débito e uma conta a crédito. Exemplo: Realização da prestação de serviço, recebida metade à vista e metade para 30 dias. D - Caixa 100 D - Clientes 100 C - Receita de prestação de serviços 200 4a FÓRMULA Envolve duas ou mais contas a débito e duas ou mais contas a crédito. Exemplo: compra de canetas, no valor de R$ 100, sendo metade à vista e metade a prazo, a ser utilizada metade como estoque de material de consumo e metade como mercadoria para revenda. D - Material de consumo 50 D - Mercadoria para revenda 50 C - Caixa 50 C - Fornecedores 50 Macete Lançamento Débito Crédito 1a fórmula 1 1 2a fórmula 1 1 2 3a fórmula 2 1 4a fórmula 2 2 é só ver a seqüência de números e teremos: 11, 12, 21, 22. Em ordem crescente. Observando: onde está escrito 2, deve ser entendido como 2 ou mais. TIPOS DE FATOS CONTÁBEIS Dissemos que fatos contábeis são aqueles que têm por escopo promover alteração no patrimônio (conjunto de bens, direitos e obrigações) de uma entidade. Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 12 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 Já os atos contábeis são atos relevantes que não alteram o patrimônio da entidade, tal como a contratação de empregados, o simples fato de se conceder fiança a um terceiro ou avalizar um cheque. Os fatos contábeis são divididos hoje em três grupos: 1) Modificativos; 2) Permutativos; 3) Mistos. FATO PERMUTATIVO OU QUALITATIVO Como o próprio nome já diz, os fatos permutativos alteram o patrimônio somente em aspectos qualitativos. Seria como, por exemplo, trocar o meu Fusca, avaliado em R$ 3.000,00, pela sua Brasília, avaliada pelo mesmo valor. Os fatos permutativos configuram apenas trocas, permutas, entre bens do ativo e passivo exigível, sem que haja alteração no valor total do patrimônio líquido e contas de resultado. As trocas podem ser entre elementos do ativo, passivo, de ambos, ou entre elementos da situação líquida. 1) PERMUTA ENTRE ELEMENTOS DO ATIVO Suponha a compra de mercadoria à vista no valor de R$ 500,00. O lançamento, como já visto, é o que se segue: D - Mercadorias 500,00 C - Caixa 500,00 Vejam que ambas as contas são do ativo. Tivemos um aumento na conta mercadorias e uma diminuição na conta caixa. 2) PERMUTA ENTRE ELEMENTOS DO PASSIVO Suponha, por exemplo, que a empresa A tenha uma dívida com B, no montante de R$ 1.000,00. Porém, B pediu a A que promovesse a quitação perante C. Se na contabilidade de A tivéssemos: Dívida com B " 1.000 Com a transferência da dívida ficaria: Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 13 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 Dívida com B (i) 1.000 1.000 Dívida ^com C 1000 (i) 3) PERMUTA ENTRE ELEMENTOS DO ATIVO E PASSIVO Por exemplo, compra de mercadoria a prazo. Débito - Mercadoria 1.000,00 (+ Ativo) Crédito - Fornecedores 1.000,00 (+ Passivo) Quando promovermos o pagamento desta mercadoria, teremos outro fato permutativo. Débito - Fornecedores 1.000 (- Passivo) Crédito - Caixa 1.000 (- Ativo) 4) PERMUTA ENTRE ELEMENTOS DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO A primeira coisa aqui importante é que vocês percebam que não se trata este tipo de fato permutativo de aumento do grupo PL, mas somente de permuta entre contas deste grupo. Por exemplo, se a sociedade A tem uma reserva estatutária no valor de R$ 100.000,00 e resolve se utilizar deste valor para aumentar seu capital social. Isto será registrado pelo lançamento: D - Reservas estatutárias 100.000,00 C - Capital social 100.000,00 Reservas estatutárias (i) 100.000 100.000 Capita Social (i) 100.000 FATO MODIFICATIVO OU QUANTITATIVO Os fatos modificativos são aqueles que têm o condão de alterar, para mais ou para menos, o patrimônio líquido. A doutrina também os denomina como fatos quantitativos. Enquanto os fatos permutativos envolvem apenas contas patrimoniais, os fatos modificativos envolvem também conta de resultados (receitas e despesas). Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 14 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 Assim, frise-se, o fato modificativo provoca aumento ou redução do ativo ou passivo e, concomitantemente, modificação na situação líquida. Os fatos modificativos podem ser: 1) MODIFICATIVO AUMENTATIVO é aquele que provoca aumento da situação líquida mediante aumento do ativo ou diminuição do passivo. Amigos, quando falamos de situação líquida e apresentamos contas de resultado (apuradas na DRE), lembrem-se de que o resultado do exercício (lucro ou prejuízo) integra o capital próprio. Exemplo 1: Recebimento de receita de juros no valor de R$ 700,00, em 31.05.2011, referente ao mês de maio de 2011. Débito - Bancos conta movimento 700,00 (+ Ativo) Crédito - Receita de juros 700,00 (+ Receita) Exemplo 2: O Governo do Estado do Rio de Janeiro publicou lei que concede remissão do ICMS. A empresa ALFA tem débito no valor de R$ 5.000,00 que foram abrangidos. Débito - ICMS a pagar 5.000 (- Passivo) Crédito - Receita operacional/tributária 5.000 (+ Receita) 2) MODIFICATIVO DIMINUTIVO O fato modificativo diminutivoé aquele que tem o condão de reduzir a situação líquida da empresa. Essa redução se dá, geralmente, pelo aumento do passivo ou pela redução do ativo. Exemplo 1: Apropriação de despesa de salários no valor de R$ 10.000,00, relativo ao mês de janeiro de 2011, em janeiro de 2011. Débito - Despesa de salário 10.000,00 (+ Despesa) Crédito - Salários a pagar 10.000,00 (+ Passivo) Exemplo 2: Despesa com energia elétrica, no valor de R$ 500,00, paga dentro do próprio mês. Débito - Despesa com energia 500 (+ Despesa) Crédito - Caixa 500 (- Ativo) FATO MISTO Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 15 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 Fato misto é o que envolve, ao mesmo tempo, um fato permutativo e um fato modificativo. Acarreta, portanto, alterações no ativo e PL, no passivo e no PL ou no ativo, passivo e PL. 1) FATO MISTO AUMENTATIVO é quando o fato misto tem o condão de aumentar a situação líquida patrimonial. Pagamento de um duplicata no valor de R$ 1.000,00, com desconto de R$ 200,00. D - Duplicatas a pagar 1.000,00 (- Passivo) C - Bancos 800,00 (- Ativo) C - Descontos financeiros 200,00 (+ Resultado = Receita) 2) FATO MISTO DIMINUTIVO É quando o fato misto tem o condão de diminuir a situação líquida patrimonial. O exemplo clássico aqui é o pagamento de uma duplicata, de R$ 1.000,00 com a incidência de juros de 10%, por exemplo. Lançamento: Débito - Duplicatas a pagar 1.000 Débito - Despesa de juros 100 Crédito - Bancos conta movimento 1.100 RETIFICAÇÃO DE LANÇAMENTO CONTÁBIL Retificação de lançamento é o processo técnico de correção de registro realizado com erro na escrituração contábil da entidade e pode ser feito por meio de: a) estorno; b) transferência; e c) complementação. Em qualquer das formas citadas acima, o histórico do lançamento deve precisar o motivo da retificação, a data e a localização do lançamento de origem. O e s to rn o consiste em lançamento inverso àquele feito erroneamente, anulando-o totalmente. Lançamento de tra n s fe rê n c ia é aquele que promove a regularização de conta indevidamente debitada ou creditada, por meio da transposição do registro para a conta adequada. Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 16 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 Lançamento de complementação é aquele que vem posteriormente complementar, aumentando ou reduzindo o valor anteriormente registrado. Os lançamentos realizados fora da época devida devem consignar, nos seus históricos, as datas efetivas das ocorrências e a razão do registro extemporâneo. LIVROS CONTÁBEIS E FISCAIS O registro dos fatos contábeis, em seu conjunto, denomina-se escrituração. A escrituração é encontrada nos livros contábeis e fiscais. Estudemos os principais. LIVRO DIÁRIO Este livro está regulado pelo Código Civil, que prescreve: Art. 1.179. O empresário e a sociedade empresária são obrigados a seguir um sistema de contabilidade, mecanizado ou não, com base na escrituração uniforme de seus livros, em correspondência com a documentação respectiva, e a levantar anualmente o balanço patrimonial e o de resultado econômico. Art. 1.180. Além dos demais livros exigidos por lei, é indispensável o diário, que pode ser substituído por fichas no caso de escrituração mecanizada ou eletrônica. Parágrafo único. A adoção de fichas não dispensa o uso de livro apropriado para o lançamento do balanço patrimonial e do de resultado econômico.____________ O livro diário é um livro que contém o registro de todo e cada lançamento em ordem cronológica, fato que nos permite compreender a seqüência de acontecimentos ocorridos na empresa. Ele é obrigatório para a quase que totalidade dos empresários (ressalvai se o pequeno empresário previsto na LC 123/2006). Algumas bancas indagam frequentemente se "a escrituração do livro diário pode ser substituída pela escrituração obrigatória do livro razão". Tais questionamentos devem ser tidos como incorretos, pois cada livro cumpre a sua função de modo distinto. O livro diário é obrigatório pela legislação empresarial, comercial, já o livro razão é facultativo sob esta ótica. O registro de uma operação no livro Diário é denominado de "PARTIDA DE DIÁRIO", ou simplesmente "LANÇAMENTO" (isso mesmo, o lançamento que estamos tratando nesta aula). Alguns requisitos existem para essas partidas de diário, a saber: Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 17 de 121 Resolução 1.330, CFC: Estratégia Contabilidade Gerai e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federai 1 ................. Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 Item 6. A escrituração em forma contábil de que trata o item 5 deve conter, no mínimo: a) data do registro contábil, ou seja, a data em que o fato contábil ocorreu; b) conta devedora; c) conta credora; d) histórico que represente a essência econômica da transação ou o código de histórico padronizado, neste caso baseado em tabela auxiliar inclusa em livro próprio; e) valor do registro contábil; f) informação que permita identificar, de forma unívoca, todos os registros que integram um mesmo lançamento contábil. No Diário serão lançadas, com individuação, clareza e caracterização do documento respectivo, dia a dia, por escrita direta ou reprodução, todas as operações relativas ao exercício da empresa. Admite-se a escrituração resumida do Diário, com totais que não excedam o período de trinta dias, relativamente a contas, cujas operações sejam numerosas ou realizadas fora da sede do estabelecimento, desde que utilizados livros auxiliares regularmente autenticados, para registro individualizado, e conservados os documentos que permitam a sua perfeita verificação. Serão lançados no Diário o balanço patrimonial e o de resultado econômico, devendo ambos ser assinados por técnico em Ciências Contábeis legalmente habilitado e pelo empresário ou sociedade empresária. O livro diário possui algumas formalidades, extrínsecas e intrínsecas, vamos vê-las: Formalidades do livro diário Extrínsecas (Finalidade: dificultar adulteração): - Deve ser encadernado; - As folhas devem ser numeradas; - Deve ser autenticado pela Junta Comercial do Estado (empresas mercantis) ou pelo Registro Civil de Pessoas Jurídicas (empresas civis); e - Deve haver termo de abertura e termo de encerramento. Intrínsecas (Finalidade: resguardar a fidedignidade dos fatos ocorridos em relação aos fatos registrados): - Seguir uma ordem cronológica; - Não deve haver rasuras, borrões, sinais, linhas em branco, entrelinhas, folhas em branco, etc; e - A escrituração deve ser feita em língua e moeda nacionais.__________________ Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 18 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 Resumindo, o diário é: 4- Obrigatório (exigido pelo Código Civil); 4- Principal (registra todos os fatos contábeis); 4- Comum (para todas as empresas); 4- Cronológico (fatos contábeis registrados em ordem cronológica). LIVRO RAZÃO O livro razão é facultativo, principal (isto é, registram todos os fatos) e sistemático (leva em conta principalmente a organização das informações). Segundo a legislação do IR, os contribuintes sujeitos à apuração do lucro real devem escriturar o livro razão. Vejamos um exemplo de lançamentono livro razão: R a z ã o A n a l ít ic o XPTO Com érc io LTda Data: CNPJ: 0 1 .3 42 .57 5 /0 0 0 1 -8 7 Período: Conta: Bancos C ta. M ovim ento - B radesco S /A D a ta H is tó r ic o d a O p e r a ç ã o D é b ito C r é d ito S a ld o 01 .01 .2008 Sa ldo In ic ia l 1 .000 ,00 D 02 .01 .2008 Depósito 500 ,00 1 .500 ,00 D 02 .01 .2008 Cheque n° 050070 200 ,00 1 .300 ,00 D To ta is 500 ,00 200 ,00 1 .300 ,00 D Esses dois são os dois principais livros que caem em concursos. Vejamos, porém, outros que podem ser objeto de cobrança: LIVRO CAIXA Registra as entradas e saídas de numerário. Os registros devem ser efetuados em ordem cronológica e, pyp r isso, pode ser utilizado como auxiliar do Livro Diário, devendo atender a todas as formalidades exigidas. O livro caixa é obrigatório para contribuintes que estejam no regime simplificado previsto na Lei Complementar 123/2006. LIVRO REGISTRO DE INVENTÁRIO E ENTRADA E SAÍDA DE MERCADORIAS Registra os bens de consumo, as mercadorias, as matérias-primas e outros materiais que se achem estocados nas datas em que forem levantados os balanços. Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 19 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 Temos ainda os livros registros de entrada e saída de mercadorias, que servem para auxiliar os empresários a apurarem o quanto entra e sai de mercadoria no estoque da empresa durante o exercício. LIVROS OBRIGATÓRIOS PARA AS SOCIEDADES ANÔNIMAS Segundo a Lei 6.404, artigo 100, a companhia deve ter, além dos livros obrigatórios para qualquer comerciante, os seguintes, revestidos das mesmas formalidades legais: I - o livro de Registro de Ações Nominativas. II - o livro de "Transferência de Ações Nominativas". III - o livro de "Registro de Partes Beneficiárias Nominativas" e o de "Transferência de Partes Beneficiárias Nominativas". IV - o livro de Atas das Assembléias Gerais. V - o livro de Presença dos Acionistas. VI - os livros de Atas das Reuniões do Conselho de Administração, se houver, e de Atas das Reuniões de Diretoria. VII - o livro de Atas e Pareceres do Conselho Fiscal. BALANCETE DE VERIFICAÇÃO O balancete de verificação é um demonstrativo de caráter auxiliar em que são relacionadas todas as contas, sejam ela patrimoniais ou de resultado. Através do balancete de verificação separamos as contas de saldo devedor das de saldo credor, em duas colunas. Serve tão-somente para o correto apontamento da utilização do método das partidas dobradas. Caso haja a existência de débito sem crédito correspondente, o balancete acusará. E vice-versa. Nem todos os erros de escrituração são constatáveis no balanço patrimonial. Exemplifiquemos. BALANCETE DE VERIFICAÇÃO DA EMPRESA ALFA Sald o Conta Devedor Credor Banco 10 Clientes 20 Capital a realizar 50 Capital 100 Salários a pagar 10 Caixa 15 Mercadorias 40 Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 20 de 121 Estratégia C O N C U R S O S ^ Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 Empréstimos obtidos 40 Prejuízos acumulados 20 Fornecedores 5 Total 155 155 Suponhamos que a conta mercadorias corresponda a uma única compra. Todavia, erroneamente, o contabilista escriturou o valor a crédito. Neste caso, será que constataríamos o erro através do balancete? Sald o Conta Devedor Credor Banco 10 Clientes 20 Capital a realizar 50 Capital 100 Salários a pagar 10 Caixa 15 Mercadorias 40 Empréstimos obtidos 40 Prejuízos acumulados 20 Fornecedores 5 Total 115 195 Vejam que neste caso o total dos saldos credores não foi igual ao total dos saldos devedores. O erro foi constatável através do balancete de verificação. Suponhamos agora que ao invés de registrar a entrada na conta mercadorias, o correspondente valor de R$ 40,00 foi registrado na conta bancos a débito. Neste caso, constataríamos o erro através do balancete? Sald o Conta Devedor Credor Banco 50 Clientes 20 Capital a realizar 50 Capital 100 Salários a pagar 10 Caixa 15 Empréstimos obtidos 40 Prejuízos acumulados 20 Fornecedores 5 Total 155 155 Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 21 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 Vejam que esta situação não é perceptível no balancete, posto que o balancete não tem o escopo de verificar os lançamentos em espécie, mas somente o saldo da totalidade das contas. Amigos, todas as informações para a confecção do balancete de verificação são extraídas do LIVRO RAZÃO, posto que nele temos os saldo de que necessitamos para elaborá-lo. PROVISÕES: FÉRIAS, 13° SALÁRIO, DEVEDORES DUVIDOSOS, CONTINGÊNCIAS PASSIVAS. Até 2008, a contabilidade das empresas era fortemente influenciada pela regulamentação do Imposto de Renda. As demonstrações contábeis eram elaboradas, em sua maioria, seguindo os preceitos da legislação fiscal, e não o que seria mais correto contabilmente. Com as alterações introduzidas na contabilidade, para harmonização com as Normas Internacionais, houve uma grande alteração nesse conceito. A contabilidade passou (ou deveria passar) a ser elaborada de acordo com os critérios tecnicamente mais corretos, e não os critérios fiscais. As diferenças devem ser ajustadas extra-contabilmente, no LALUR - Livro de Apuração do Lucro Real. Por exemplo, até 2008, todos os veículos eram depreciados em 5 anos, que é o tempo admitido pelo regulamento da Imposto de Renda. A partir de 2008, se uma empresa adquirir dois veículos idênticos, e a melhor estimativa técnica for de vida útil de 4 anos para um e de 6 anos para o outro (o primeiro será usado em condições mais severas que o segundo), deve depreciá-los de acordo com esses prazos. A diferença para o permitido pelo Imposto de Renda é ajustada no LALUR. A ESAF (que organiza o concurso para os auditores do Imposto de Renda) costumava apresentar questões contábeis fortemente influenciadas pelo Regulamento do IR. Todavia, em 2009 e 2012 estes assuntos não foram cobrados. Vamos apresentar as determinações do Regulamento do IR, para o tópico acima, com questões da ESAF; e vamos explicar as alterações, com questões de outras bancas. Muito bem, vamos começar. O Pronunciamento Técnico CPC 25 - Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes oferece as seguintes definições: Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 22 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 Definições 10. Os seguintes termos são usados neste Pronunciamento, com os significados especificados: Provisão é um passivo de prazo ou de valor incertos. Passivo é uma obrigação presente da entidade, derivada de eventos já ocorridos, cuja liquidação se espera que resulte em saída de recursos da entidade capazes de gerar benefícios econômicos. Passivo contingente é: (a) uma obrigação possível que resulta de eventos passados e cuja existência será confirmada apenas pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos não totalmente sob controle da entidade; ou (b) uma obrigação presente que resulta de eventos passados, mas que não é reconhecida porque: (i) não é provável que uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos seja exigida para liquidar a obrigação; ou (ii) o valor da obrigação não pode ser mensurado com suficienteconfiabilidade. Comentários: Já estudamos a definição de Passivo nas aulas passadas. Considerando as definições acima, principalmente que Provisão é um Passivo de prazo ou valor incerto, e que Passivo é uma obrigação presente da entidade, vemos que a expressão "Provisão para Devedores Duvidosos" está incorreta. Vamos supor que a empresa pospua um valor a receber de, digamos, R$100.000,00. Com base em experiências passadas, sabe que é mais provável que vá receber R$ 97.000,00 (apresenta um índice de inadimplência de 3%). Esta situação iria gerar o seguinte lançamento: D - Despesa com devedores duvidosos (resultado) 3.000,00 C - Provisão para Devedores Duvidosos (Ret. Ativo) 3.000,00 Mas esse valor não será pago a ninguém. Não é um Passivo, é apenas uma redução do valor esperado dos recebimentos. Assim, o mais correto seria chamar essa conta de "Perdas Estimadas com Devedores Duvidosos" ou "Ajuste para perdas com devedores duvidosos", ou outra denominação semelhante. Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 23 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 Mas, como já está consagrada a expressão "Provisão para Devedores Duvidosos", vamos utilizá-la, embora a natureza desta conta não seja de Provisão, e sim de Ajuste. Conforme o CPC 25: 7. Este Pronunciamento Técnico define provisão como passivo de prazo ou valor incertos. Em alguns países o termo "provisão" é também usado no contexto de itens tais como depreciação, redução ao valor recuperável de ativos e créditos de liquidação duvidosa: estes são ajustes dos valores contábeis de ativos e não são tratados neste Pronunciamento Técnico. Provisão e outros passivos A diferença entre as provisões e os outros passivos referem-se à incerteza sobre o prazo ou o valor do desembolso necessário para sua liquidação. Assim, as contas a pagar são passivos a pagar por conta de bens ou serviços fornecidos ou recebidos e que tenham sido faturados ou formalmente acordados com o fornecedor. Não há incerteza sobre o prazo ou o valor do pagamento. Portanto, temos Contas a Pagar ou Fornecedores, mas não Provisão para Pagamento de Estoques ou Provisão para Fornecedores. Da mesma forma, há alguns passivos derivados da apropriação pelo regime de competência (também chamados accruals), que também se constituem em Passivo, e não em Provisão. Como exemplo, podemos citar a apropriação das despesas de férias por competência. A cada mês trabalhado, o funcionário adquire direito a 1/12 avos de férias. Portanto, deve ser reconhecido um Passivo, referente a eventos passados (o mês já trabalhado) e de cuja liquidação se espera a saída de recursos da entidade capazes de gerar benefícios econômicos. Assim, essa apropriação por competência deveria ser chamada de "Férias a Pagar", e não de "Provisão para Férias". Embora algumas vezes seja necessário estimar o valor ou prazo desses passivos, a incerteza é geralmente muito menor do que nas provisões. No caso de Provisão, há incerteza quanto ao prazo de pagamento ou ao valor. Mas, como já é amplamente usado na contabilidade, vamos aceitar as expressões "Provisão para Férias" e "Provisão para 13°", embora, tecnicamente, sejam incorretas. Texto do Pronunciamento 25: Relação entre provisão e passivo contingente Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 24 de 121 Estratégia C O N C U R S O S ^ Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 12. Em sentido geral, todas as provisões são contingentes porque são incertas quanto ao seu prazo ou valor. Porém, neste Pronunciamento Técnico o termo "contingente" é usado para passivos e ativos que não sejam reconhecidos porque a sua existência somente será confirmada pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos não totalmente sob o controle da entidade. Adicionalmente, o termo passivo contingente é usado para passivos que não satisfaçam os critérios de reconhecimento. 13. Este Pronunciamento Técnico distingue entre: (a) provisões - que são reconhecidas como passivo (presumindo-se que possa ser feita uma estimativa confiável) porque são obrigações presentes e é provável que uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos seja necessária para liquidar a obrigação; e (b) passivos contingentes - que não são reconhecidos como passivo porque são: (i) obrigações possíveis, visto que ainda há de ser confirmado se a entidade tem ou não uma obrigação presente que possa conduzir a uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos, ou (ii) obrigações presentes que não satisfazem os critérios de reconhecimento deste Pronunciamento Técnico (porque não é provável que seja necessária uma saída de recursos que incorporem benefícios econômicos para liquidar a obrigação, ou não pode ser feita uma estimativa suficientemente confiável do valor da obrigação).________________________________________________________ Comentários: Há, portanto, uma diferença fundamental entre Provisão e Passivo Contingente: As provisões são contabilizadas, e os Passivos Contingentes não são. Os Passivos Contingentes não são contabilizados, pois: 1) Ainda há de ser confirmado se a entidade tem ou não uma obrigação presente; 2) ou existe a obrigação presente, mas não é provável que seja necessária uma saída de recursos para liquidá-la; 3) ou não pode ser feita uma estimativa suficientemente confiável do valor da obrigação. Veremos, a seguir, as condições para que uma provisão seja reconhecida (contabilizada). Conforme o pronunciamento 25: Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 25 de 121 Comentários: Vamos examinar estas condições através de alguns exemplos: Exemplo 1 - Garantia Um fabricante dá garantias no momento da venda para os compradores do seu produto. De acordo com os termos do contrato de venda, o fabricante compromete a consertar, por reparo ou substituição, defeitos de produtos que se tornarem aparentes dentro de três anos desde a data da venda. De acordo com a experiência passada, é provável (ou seja, mais provável que sim do que não) que haverá algumas reclamações dentro das garantias. Obrigação presente como resultado de evento passado que gera obrigação - O evento que gera a obrigação é a venda do produto com a garantia, o que dá origem a uma obrigação legal. Saída de recursos envolvendo benefícios futuros na liquidação - Provável para as garantias como um todo. Ou seja, ainda que a possibilidade de um determinado produto quebrar seja pequena, a possibilidade de que alguns quebrarão durante o período da garantia é alta, considerando-se o conjunto de todos os produtos vendidos. Conclusão - A provisão é reconhecida pela melhor estimativa dos custos para consertos de produtos com garantia vendidos antes da data do balanço (ver itens 14 e 24). Exemplo 2A - Terreno contaminado - é praticamente certo que a legislação será aprovada Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 26 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 Uma entidade do setor de petróleo causa contaminação, mas efetua a limpeza apenas quando é requerida a fazê-la nos termos da legislação de um país em particular no qual ela opera. O país no qual ela opera não possui legislação requerendo a limpeza, e a entidade vem contaminando o terreno nesse país há diversos anos. Em 31 de dezembro de 20X0 é praticamente certoque um projeto de lei requerendo a limpeza do terreno já contaminado será aprovado rapidamente após o final do ano. Obrigação presente como resultado de evento passado que gera obrigação - O evento que gera a obrigação é a contaminação do terreno, pois é praticamente certo que a legislação requeira a limpeza. Saída de recursos envolvendo benefícios futuros na liquidação - Provável. Conclusão - Uma provisão é reconhecida pela melhor estimativa dos custos de limpeza. Nesse exemplo, é importante ressaltar que, antes da aprovação da legislação requerendo a limpeza, havia um passivo contingente, o qual não era reconhecido contabilmente (não era contabilizado). A mudança da legislação, exigindo a limpeza, transforma o passivo contingente em provisão, a qual deve ser reconhecida pela melhor estimativa. Vejamos, a seguir, um outro aspecto que pode ser cobrado em concursos. Vamos supor que uma empresa esteja sendo processada por ex-funcionário. O evento passado já ocorreu: a propositura da ação judicial. Também é possível estimar a saída de recursos. A questão que se coloca é se esta ação deve ser contabilizada ou não. Temos três possíveis situações: 1) Se a saída futura de recursos for provável, deve ser contabilizado e divulgado em nota explicativa. 2) Se a saída for possível (mas não provável), não deve ser contabilizado, mas deve ser divulgado em nota explicativa. 3) Se a possibilidade de saída de recursos for remota, não deve ser nem contabilizado e nem divulgado. A grande dificuldade reside na avaliação da possibilidade de saída de recursos. Uma vez estabelecido que a saída é provável, possível ou remota, fica simples estabelecer o correto tratamento contábil. Para gravar: Se a saída de recursos for: Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 27 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 Provável: contabiliza e divulga Possível: Não contabiliza, mas divulga. Remota: Não contabiliza e nem divulga. REGULAMENTO DO IMPOSTO DE RENDA Vamos ver como a legislação do Imposto de Renda trata deste assunto. No site da receita federal, há uma página de "perguntas e respostas", na qual consta o seguinte: Em que consistem as provisões? Provisões são expectativas de obrigações ou de perdas de ativos resultantes da aplicação do princípio contábil da Prudência. São efetuadas com o objetivo de apropriar no resultado de um período de apuração, segundo o regime de competência, custos ou despesas que provável ou certamente ocorrerão no futuro. O que fazer se a provisão não chegar a ser utilizada no período de apuração seguinte? Quando a provisão constituída não chegar a ser utilizada ou for utilizada só parcialmente, o seu saldo, por ocasião da apuração dos resultados do período de apuração seguinte, deverá ser revertido a crédito de resultado desse período de apuração e, se for o caso, constituída nova provisão para vigorar durante o período de apuração subseqüente. Em que condições as provisões serão admitidas pela legislação do Imposto de Renda? Na determinação do lucro real, somente poderão ser deduzidas as provisões expressamente autorizadas pela legislação tributária (RIR/1999, art. 335). Quais são as provisões admitidas pela legislação do Imposto de Renda? A legislação do imposto de renda somente admite a constituição, como custo ou despesa operacional, das seguintes provisões (Lei no 9.249, de 1995, art. 13, I, e RIR/1999, art. 335): 1. provisões constituídas para o pagamento de férias de empregados (RIR/1999, art. 337); 2. provisões para o pagamento de décimo-terceiro salário (RIR/1999, art. 338); 3. provisões técnicas das companhias de seguro e de capitalização, bem como das entidades de previdência privada, cuja constituição é exigida em lei especial a elas aplicável (RIR/1999, art. 336); Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 28 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 A pessoa jurídica ainda poderá constituir contabilmente as provisões que não se encontrem expressamente previstas como dedutíveis para fins da legislação do imposto de renda? Além daquelas expressamente previstas na legislação do imposto de renda (Lei no 9.249, de 1995, art. 13, I, e Lei no 9.430, de 1996, art. 14), a pessoa jurídica poderá continuar a constituir contabilmente as provisões que entenda serem necessárias à sua atividade ou aos seus interesses sociais. Todavia, na hipótese de a provisão constituída na contabilidade ser considerada indedutível para fins da legislação do imposto de renda, a pessoa jurídica deverá efetuar no Lalur parte A, a adição do respectivo valor ao lucro líquido do período, para a apuração do lucro real. No período em que a provisão for revertida contabilmente, ela poderá ser excluída do lucro líquido para fins de determinação do lucro real. Embora conste "perda de ativo" como provisão (veja a primeira resposta do IR, pg. 32 acima), já vimos que, tecnicamente, a perda de ativo tem a natureza de ajuste. Por exemplo, o Manual de Contabilidade Societária, da equipe de professores da USP - FIPECAFI- usa a denominação "Perdas Estimadas em Créditos de Liquidação Duvidosa", ao invés de "Provisão para Devedores Duvidosos". Mas se a banca usar a consagrada expressão "Provisão para Devedores Duvidosos", devemos aceitar. Há apenas duas provisões que são dedutíveis: a de férias e de 13° salário. (Embora tecnicamente sejam "Passivos", e não "Provisões", vamos usar a segunda denominação.) PROVISÃO PARA PAGAMENTO DE FÉRIAS: Entre os direitos dos funcionários, encontra-se o direito às férias, após trabalhar um ano. Mas, contabilmente, deve ser reconhecido 1/12 por mês, para observar o Princípio da Competência. A legislação estabelece que o funcionário tem direito às férias, após um ano de trabalho; se for demitido antes de um ano, a empresa deve pagar férias proporcionais. Ou seja, o funcionário demitido após 9 meses de trabalho tem direito a 9/12 do salário, referente às férias proporcionais. A provisão de férias é dedutível para efeito de Imposto de Renda, e deve ser calculada individualmente para cada funcionário. A contagem de dias de férias a que o funcionário tem direito na data do enceramento das demonstrações financeiras será efetuada da seguinte forma: Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 29 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 1) Nos casos de períodos completos, após 12 meses de trabalho, o funcionário terá direito a férias na seguinte proporção: Até 5 faltas ^ 30 dias corridos De 6 a 14 faltas ^ 24 dias corridos De 15 a 23 faltas ^ 18 dias corridos De 24 a 32 faltas ^ 12 dias corridos Acima de 32 faltas ^ perde o direito às férias. 2) Período incompleto: deverá ser constituída provisão para pagamento das férias proporcionais, com base em 1/12 avos do salário mais encargos por mês ou fração superior a 14 dias. Além do salário, devem ser também provisionados os encargos e o adicional de férias (um terço). Os principais encargos são o INSS e o FGTS. INSS: Há dois tipos de recolhimentos que as empresas realizam, para o INSS: 1) INSS retido do funcionário: as empresas descontam dos funcionários a contribuição previdenciária sobre o salário recebido, e posteriormente repassa o valor para o INSS. Não é despesa da empresa. Essa parcela do recolhimento ao INSS é devido pelo empregado. A empresa apenas desconta e repassa.O percentual de desconto varia de 8% a 11%, conforme a faixa salarial do funcionário. Este valor não é incluído na provisão para férias, pois não é encargo da empresa. Vamos ver como ficaria a contabilização do pagamento de salário no valor de R$ 1.000,00, com retenção do INSS de 9%: D - Despesa de salário 1.000 C - INSS retido a recolher (Passivo) 90 C - Salários a pagar (Passivo) 910 Pelo pagamento do salário: D - Salário a pagar 910 C - Caixa 910 Pelo recolhimento do INSS: D - INSS retido a recolher 90 C - Caixa 90 Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 30 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 Como se observa, o INSS não é despesa para a empresa; e também não afeta o valor das despesas de salários ( a empresa apenas desconta e repassa, nada mais). 2) INSS patronal: Constitui um encargo da empresa, que deve recolher 20% do valor da folha salarial ao INSS. FGTS (Fundo de Garantia por Tempo de Serviço) : Também é encargo da empresa. Corresponde a 8% do valor do salário. O FGTS fica depositado numa conta, em nome do funcionário, e pode ser retirado quando o funcionário é demitido, ou em certos casos: compra de imóvel, doença, etc. Há ainda outra contribuições, como o Seguro de Acidentes de Trabalho, Sebrae, Sesc, Senai, etc. Algumas são variáveis, como o SAT (seguro de acidente do trabalho), cuja alíquota depende do grau de risco da atividade. Mas normalmente as questões informam o percentual de encargos sociais que deve ser considerado. Abono de férias: Ao sair de férias, o funcionário tem direito ao Abono de férias, no valor de 1/3 do salário. O abono deve ser somado ao salário, para calculo dos encargos sociais. Exemplo: Vamos considerar um funcionário com salário de R$ 1.000 reais e com direito a 10/12 avos de férias, no encerramento do balanço. A provisão de férias, com abono e encargos, ficaria assim (Obs: vamos calcular apenas o INSS patronal, de 20%, e o FGTS, de 8%, como encargos). Salário 1.000,00 Base para provisão (10/12 avos) 833,00 Abono de férias (1/3) 277,67 Subtotal 1.110,67 INSS (20%) 222,13 FGTS (8%) 88,85 Total Provisão férias 1.421,65 Esse cálculo deve ser feito para todos os funcionários, um a um. A contabilização, para os funcionários da produção, entra como custo de mão-de- obra; para os outros funcionários, como despesa: Funcionários da produção: D - Custo de Mão de obra - provisão de férias C - Provisão de Férias (passivo circulante) Outros funcionários (escritório) D - Despesa admin. - provisão de férias (resultado) 1.421,65 1.421.65 1.421.65 Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 31 de 121 Estratégia Contabilidade Gerai e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federai 1 ................. Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 C - Provisão de Férias (passivo circulante) 1.421,65 Observação: A empresa pode contabilizar separadamente cada parcela da provisão de férias (férias, abono, INSS a Recolher, FGTS a recolher) ou pode contabilizar um valor total e manter um controle à parte, extra-contábil. PROVISÃO PARA PAGAMENTO DE 13° SALÁRIO é semelhante à provisão para férias. Deve ser apropriado 1/12 avos do salário por mês, mais encargos. A fração igual ou superior a 15 dias de trabalho será considerada como mês integral. A provisão para 13° é contabilizada como custo, para os funcionários da produção; e como despesa, para os outros funcionários. Os encargos (INSS e FGTS) também devem ser provisionados. PROVISÃO PARA DEVEDORES DUVIDOSOS (PDD) Registra as perdas esperadas com as contas a receber. Embora não seja mais dedutível para imposto de renda, deve continuar sendo calculada e contabilizada, para que as contas a receber não constem no balanço por valores superiores aos futuros benefícios econômicos. Embora continue sendo chamada de Provisão, o nome tecnicamente mais correto seria "Perdas Estimadas com devedores duvidosos", ou, se formos mais rigorosos, "Perdas Estimadas com Créditos de Liquidação Duvidosa". A PDD não é mais dedutível para efeito de Imposto de Renda. Atualmente, só as perdas efetivas são dedutíveis, conforme o disposto pela Lei 9.430/1996: Perdas no Recebimento de Créditos Dedução Art. 9° As perdas no recebimento de créditos decorrentes das atividades da pessoa jurídica poderão ser deduzidas como despesas, para determinação do lucro real, observado o disposto neste artigo. § 1° Poderão ser registrados como perda os créditos: I - em relação aos quais tenha havido a declaração de insolvência do devedor, em sentença emanada do Poder Judiciário; II - sem garantia, de valor: Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 32 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 a) até R$ 5.000,00 (cinco mil reais), por operação, vencidos há mais de seis meses, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento; b) acima de R$ 5.000,00 (cinco mil reais) até R$ 30.000,00 (trinta mil reais), por operação, vencidos há mais de um ano, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento, porém, mantida a cobrança administrativa; c) superior a R$ 30.000,00 (trinta mil reais), vencidos há mais de um ano, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento; III - com garantia, vencidos há mais de dois anos, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias; IV - contra devedor declarado falido ou pessoa jurídica declarada concordatária, relativamente à parcela que exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar (...).________________________________________________________________ Contabilmente, a empresa deve continuar reconhecendo as perdas prováveis pela melhor estimativa técnica, ainda que não seja dedutível para o IR. Tais valores são ajustados no LALUR. Exemplo: a empresa KLS possui duplicatas a receber no total de R$ 100.000,00, AM 31.12.X1. O nível de inadimplência é de 4%. A conta provisão para Devedores Duvidosos apresenta saldo de R$ 1.500,00 reais. O total da PDD deve ser de R$ 100.000 x 4% = R$ 4.000. Como a conta já possui um saldo de R$ 1.500,00, podemos usar dois métodos de contabilização: 1) Reverter o saldo e constituir nova provisão: Pela reversão do saldo: D - PDD (retificadora do Ativo) 1.500 C - Reversão de provisão (receita - resultado) 1.500 Pela constituição da nova provisão: D - Despesa com devedores duvidosos 4.000 C - PDD (retificadora do Ativo) 4.000 2) Complementar a provisão: Neste caso, aproveitamos o saldo da conta PDD e só contabilizamos o complemento (A ESAF costuma usar esse método). Pela complementação: Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 33 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 D - Despesa com devedores duvidosos 2.500 C - PDD (retificadora do Ativo) 2.500 No balanço patrimonial, a conta PDD aparece no Ativo, embora tenha saldo credor (é retificadora do Ativo): Ativo Caixa Bancos Duplicatas a Receber 100.000 Provisão para Devedores Duvidosos (4.000) As baixas por inadimplência serão suportadas pela Provisão. Por exemplo, a baixa de uma duplicata no valor de R$ 500,00 seria contabilizada assim: Baixa de duplicata: D - PDD 500 C - Duplicatas a Receber 500Se as perdas com inadimplência superarem o valor da provisão, o excesso deverá ser contabilizado em resultado, como "perdas com clientes inadimplentes". Exemplo: Após a constituição da PDD no valor de R$ 4.000,00, a empresa KLS teve um total de perdas de R$ 5.000,00, durante o ano. Contabilização: D - PDD (ret. do ativo) D - Perdas com clientes (resultado) C - Duplicatas a receber (ativo) CONTINGÊNCIAS PASSIVAS Não são dedutíveis para o IR, mas devem ser reconhecidas contabilmente. O ponto mais importante, nesse tópico, refere-se à diferenciação entre Provisão para Contingência e Reserva para Contingência. A Provisão para Contingência deve ser contabilizada quando for provável que ocorra a saída de recursos. Além disso, deve ser possível fazer uma estimativa confiável do valor da obrigação. A Provisão para Contingência refere-se, sempre, a fatos já ocorridos, e diminui o Resultado do Exercício. 4.000. 00 1.000. 00 5.000,00 Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 34 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 Exemplo: Provisão para ações trabalhistas, no valor de R$ 1.000,00, cuja saída de recursos é considerada provável: D - Despesa com ações trabalhistas (resultado) 1.000 C - Provisão para Contingências - ações trabalhistas (passivo) 1.000 Já a Reserva de Contingência refere-se a fatos que ainda não ocorreram, mas que podem resultar numa diminuição do lucro em período futuro. A sua constituição não afeta o lucro do exercício, pois é constituída a partir dos Lucros Acumulados. Para maiores explicações, vamos reproduzir, abaixo, a Nota Explicativa da Instrução CVM 59/86: "Reservas para Contingências - São constituídas com o objetivo de compensar, em exercício futuro, a diminuição do lucro decorrente de perda com probabilidade de ocorrer, sendo tal perda passível de ser monetariamente mensurada (art. 195 da LEI N° 6.404/76). A ocorrência de tal perda poderá importar, para a sociedade, uma substancial redução de seu lucro ou mesmo o ingresso em uma faixa de prejuízo. Prudentemente, a constituição dessa reserva, prejudicando a distribuição do dividendo obrigatório, busca evitar uma situação de desequilíbrio financeiro, que ocorreria caso se distribuíssem os dividendos em um exercício, face à probabilidade de redução de lucros ou mesmo da ocorrência de prejuízos em exercício futuro, em virtude de fatos extraordinários previsíveis. Por configurar uma postergação no pagamento de dividendos, a constituição dessa reserva deve obedecer o § 1° do artigo 195 da LEI N° 6.404/76, isto é, a proposta feita pelos órgãos da administração deverá indicar a causa da perda e justificar, com as razões de cautela devidamente fundamentadas, a constituição dessa reserva. A utilização dessa reserva é até recomendável no caso de determinados ramos de negócios, diretamente sujeitos a fenômenos naturais ou cíclicos, tais como: geadas, secas, inundações. É o caso, também, de empresas que, por outra razões definidas, operam com períodos fortemente lucrativos, seguidos de períodos com baixa lucratividade ou mesmo prejuízos, desde que seja previsível tal situação. Também pode ser constituída nos casos de suspensão temporária (anormal, extraordinária) de produção e, conseqüentemente, perdas devido à paralisação não recorrente, não repetitiva, em virtude de substituições ou reformas de equipamentos causadas por danos, greves, falta de suprimentos de matérias- primas, por períodos relativamente extensos. Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 35 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 Há, todavia, casos em que o aplicável é a constituição de provisão para contingências e não de reserva para contingências. Com o objetivo de dissipar eventuais dúvidas quanto à aplicabilidade da constituição de reservas ou de provisão para contingências, estabelecemos a seguir as características de cada uma. Os principais fundamentos para constituição da reserva para contingência são: 1. dar cobertura a perdas ou prejuízos potenciais (extraordinários, não repetitivos) ainda não incorridos, mediante segregação de parcela de lucros que seria distribuída como dividendo; 2. representa uma destinação do lucro líquido do exercício, contrapartida da conta de lucros acumulados, por isso sua constituição não afeta o resultado do exercício; 3. ocorrendo ou não o evento esperado, a parcela constituída será, em exercício futuro, revertida para lucros acumulados, integrando a base de cálculo para efeito de pagamento do dividendo e a perda, de fato ocorrendo, é registrada no resultado do exercício; 4. é uma conta integrante do patrimônio líquido, no grupamento de reserva de lucros. Quanto à provisão para contingências suas particularidades são: 5. tem por finalidade dar cobertura a perdas ou despesas, cujo fato gerador já ocorreu, mas não tendo havido, ainda, o correspondente desembolso ou perda. Em atenção ao regime de competência, entretanto, há necessidade de se efetuar o registro contábil; 6. representa uma apropriação ao resultado do exercício, contrapartida de perdas extraordinárias, despesas ou custos e sua constituição normalmente influencia o resultado do exercício ou os custos de produção; 7. deve ser constituída independentemente de a companhia apresentar, afinal, lucro ou prejuízo no exercício; 8. visto que o evento que serviu de base à sua constituição já ocorreu, não há, em princípio, reversão dos valores registrados nessa provisão. A pequena sobra ou insuficiência é decorrente do cálculo estimativo feito à época da constituição; 9. finalmente, se a probabilidade for difícil de calcular ou se o valor não for mensurável, há necessidade de uma nota explicativa esclarecendo o fato e mencionando tais impossibilidades. São exemplos: indenizações contratuais, contingências fiscais ou trabalhistas, etc." A contabilização da Reserva fica assim: D - Lucros acumulados 1.000 C - Reserva de Contingência (PL) 1.000 A constituição da Reserva de Contingências afeta o valor dos dividendos. Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa W W W .e S tra te g ia C O n C U rS O S .C O m .b r 36 de 121 Contabilidade Geral e Avançada para Auditor Fiscal da Receita Federal Teoria e exercícios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa - Aula 02 QUESTÕES COMENTADAS 1. (ESAF/Analista Técnico Administrativo/MF/2013) Assinale a opção correta. a) A contabilização feita ao mesmo tempo a débito de duas contas e a crédito de apenas uma conta caracteriza um lançamento de terceira fórmula. b) O lançamento contábil efetuado a débito de uma conta de despesa aumentará o patrimônio líquido, pois a conta representa um consumo de riquezas. c) A contabilização feita ao mesmo tempo a débito de duas contas e a crédito de apenas uma conta caracteriza o registro de um fato administrativo aumentativo. d) O lançamento contábil efetuado a crédito de uma conta de receita aumentará o patrimônio líquido, pois a conta representa uma redução de consumo. e) O lançamento contábil efetuado a crédito de uma conta de despesa reduzirá o patrimônio líquido, pois a conta representa um consumo de riquezas. Comentários Comentemos item a item... a) A contabilização feita ao mesmo tempo a débito de duas contas e a crédito de apenas uma conta caracteriza um lançamento de terceira fórmula. Item correto. Basta lembrar: Débito Crédito 1a fórmula 1 1 2a fórmula 1 2 3a fórmula 2 1 4a fórmula 2 2 b) O lançamento contábil efetuado a débito de uma conta de despesa aumentará o patrimônio líquido,
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