CAPÍTULO 4 Controle Social e Econômico do Patrimônio Público

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Mauridete de Oliveira Dias
Contabilidade 
do setor público
Sumário
CAPÍTULO 4 – Controle Social e Econômico do Patrimônio Público .....................................05
Introdução ....................................................................................................................05
4.1 Composição do patrimônio público: ativo, passivo e PL ................................................05
4.1.1 Ativo ..............................................................................................................07
4.1.2 Passivo ...........................................................................................................10
4.1.3 Patrimônio líquido ...........................................................................................11
4.2 Controle social do patrimônio ...................................................................................11
4.3 Princípios contábeis aplicados à contabilidade pública .................................................15
4.4 Publicidade e transparência ......................................................................................18
4.4.1 Princípios orçamentários ..................................................................................20
Síntese ..........................................................................................................................23
Referências Bibliográficas ................................................................................................24
03
Capítulo 4 
05
Introdução
Você sabe qual é a importância da informação para a tomada de decisão? E qual sua influência 
para o setor público? Sabe como o cidadão tem acesso a essa informação?
A informação pode ser decisiva quando se adquire um bem, quando se analisa um resultado de 
decisões passadas e se baseia nelas para as decisões futuras. Da mesma maneira, a informação 
é para a contabilidade a chave para o conhecimento dos registros passados sobre o patrimônio 
e fornece aos seus usuários subsídios para análise e decisão.
Na contabilidade aplicada ao setor público, o acesso à informação fornece ao cidadão a possi-
bilidade de observar as decisões tomadas pelos gestores públicos e como estes administram os 
recursos públicos. Esse acesso à informação é chamado de controle social do patrimônio. 
Neste capítulo, você conhecerá o controle social do patrimônio, sua composição, evolução e 
formas de publicidade e transparência, identificando os elementos patrimoniais e aplicando os 
princípios da transparência e da publicidade.
4.1 Composição do patrimônio público: ativo, 
passivo e PL
Ao migrar o objeto da contabilidade para o patrimônio público, as normas de contabilidade 
aplicadas ao setor público (NCASP) reeditam também o objetivo da contabilidade pública. Você 
sabe o que é o patrimônio público? Sabe qual é o objetivo da contabilidade pública? E como 
ela alcança esses objetivos? 
O propósito da contabilidade pública é fornecer informações sobre os resultados atingidos e 
aspectos de natureza orçamentária, econômica, financeira e física do patrimônio da entidade do 
setor público e suas mutações.
Para fornecer essas informações, os relatórios, extraídos do sistema de informações contábeis, 
permitem o conhecimento da posição patrimonial da entidade pública e também fornecem infor-
mações orçamentárias. 
Essa posição patrimonial é chamada de patrimônio. O patrimônio público é o conjunto de di-
reitos e bens, tangíveis ou intangíveis, onerados ou não, os quais podem ter sido adquiridos, 
formados, produzidos, recebidos, mantidos ou utilizados pelas entidades do setor público, além 
de suas obrigações. Esses direitos e bens devem portar e representar, no presente ou no futuro, 
um fluxo de benefícios, que surjam da prestação de serviços públicos ou, ainda, pela explora-
ção econômica. O patrimônio público é composto pelos elementos: ativo, passivo e patrimônio 
líquido (CFC, 2008).
Controle Social e Econômico 
do Patrimônio Público
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Contabilidade do setor público
A posição econômica e financeira do patrimônio público é reportada no conjunto das demonstra-
ções contábeis no balanço patrimonial, que é um relatório que deve fornecer informações acerca 
da entidade que reporta. Essa informação deve ser útil a um grande número de usuários para que 
estes, baseados nos relatórios, tomem decisões adequadamente e possam analisar os resultados 
alcançados por meio deles (CPC, 2011).
Para que o balanço patrimonial represente fielmente a realidade da entidade pública, ele deve 
demonstrar confiabilidade na mensuração de seus itens. Para tanto, é preciso que os itens re-
conhecidos possuam custo ou valor. No caso de o item enquadrar-se como elemento e possuir 
relevância para a avaliação da posição patrimonial do ente público, mas não possuir seu valor 
definido, nem pelo custo, nem por estimativa confiável, ele deve ser divulgado em notas explica-
tivas, material explicativo ou quadros suplementares (CPC, 2011).
São considerados como itens mensuráveis o patrimônio das entidades do setor público e quais-
quer atos potenciais que poderão vir a ser, provavelmente, um componente do patrimônio pú-
blico. O registro dos atos potenciais atende ao foco da essência sobre a forma, em que se 
valorizam as demonstrações contábeis fidedignas. É importante ainda que se evidenciem ganhos 
e perdas patrimoniais.
A reformulação da contabilidade aplicada ao setor público ampliou o sistema de informações, 
que antes demonstrava apenas a situação de natureza financeira, econômica e orçamentária, 
para representar ainda a patrimonial. Assim, hoje, um balanço patrimonial do setor público 
iguala-se ao mesmo balanço no setor privado. 
Permitida a reprodução total ou parcicial
desta publicação desde que citada a fonte.
Contabilidade
patrimonial
Contabilidade
orçamentária
Contabilidade
�nanceira
Conhecimento
Nova lei
Lei 4.320/64 Ciência contábil
Estratégia da Contabilidade
Figura 1 – Conjunto das informações fornecidas pela Casp.
Fonte: Secretaria do Tesouro Nacional, 2010.
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4.1.1 Ativo
No ativo, estão compreendidos os recursos controlados pela entidade pública, que resultaram 
de eventos passados e que a entidade espera que resultem em benefícios econômicos futuros ou 
que tragam um potencial de serviços (BRASIL, 2012).
Figura 2 – Conceito de ativo.
Fonte: Secretaria do Tesouro Nacional, 2015.
Os ativos são classificados como circulantes ou não circulantes. Para se enquadrarem no primei-
ro caso, precisam atender a dois critérios: estar disponíveis para realização imediata e possuir 
expectativa de realização até doze meses após a data das demonstrações contábeis. Todos os de-
mais ativos que não se enquadram nesses critérios devem ser classificados como não circulantes.
A entrada de ativos no não circulante, como, por exemplo, aquisição de veículos, máquinas, 
edificações, deve respeitar as normas contábeis que incluem também os procedimentos de men-
suração após o reconhecimento, como a depreciação, a amortização, a exaustão e a redução 
ao valor recuperável (impairment), entre outros (BRASIL, 2015a).
As entidades públicas devem realizar inicialmente os ajustes no balanço patrimonial para que 
este reflita a realidade dos seus elementos patrimoniais. Ou seja, itens que não constavam no 
ativo, anteriormente, devem ser mensurados inicialmente pelo custo ou valor justo. A mensuração 
pelo custo é o registro do valor pelo qual o bem foi adquirido, e o valor justo é o valor pelo qual 
o bem pode ser trocado ou um passivo pode ser quitado entre as partes interessadas conhece-
doras do seu valor de mercado.
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Contabilidade do setor público
Posteriormente são adotados os procedimentos de mensuração após o reconhecimento inicial, 
comoa depreciação para o caso do ativo imobilizado, que reduz o valor proporcional à desvalo-
rização do bem em função do seu uso, obsolescência ou desgaste natural, assim como também o 
impairment: “Redução ao valor recuperável (impairment) é a redução nos benefícios econômicos 
futuros ou no potencial de serviços de um ativo, que reflete um declínio na sua utilidade além do 
reconhecimento sistemático por meio da depreciação” (BRASIL, 2015a, p. 136).
Figura 3 – Efeito da entrada de ativo imobilizado no balanço patrimonial.
Fonte: Secretaria do Tesouro Nacional, 2015.
Observe o seguinte exemplo:
Uma entidade pública Alfa adquire mercadorias, que serão registradas na conta de estoques, 
no ativo circulante. Os lançamentos são primeiramente registrados em conta orçamentária, no 
empenho das mercadorias. Já na execução orçamentária, ocorre a entrega dessas mercadorias, 
a liquidação, em que se confirma o recebimento destas e, por fim, o pagamento, em que se quita 
a dívida.
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Os lançamentos em débito e crédito estão demonstrados a seguir:
1º lançamento: o empenho da dotação orçamentária
Título da conta Natureza da informação
D Crédito orçamentário disponível Orçamentária
C Crédito empenhado a liquidar Orçamentária
2º lançamento: a entrega da mercadoria
Título da conta Natureza da informação
D Estoques Patrimonial
C Fornecedores a pagar Patrimonial
Título da conta Natureza da informação
D Crédito empenhado a liquidar Orçamentária
C Crédito empenhado em liquidação Orçamentária
3º lançamento: a liquidação (baixa orçamentária pela confirmação do recebimento da 
mercadoria)
Título da conta Natureza da informação
D Crédito empenhado em liquidação Orçamentária
C Crédito empenhado liquidado a pagar Orçamentária
4º lançamento: o pagamento 
Título da conta Natureza da informação
D Fornecedores a pagar Patrimonial
C Caixa e equivalente de caixa Patrimonial
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Contabilidade do setor público
4.1.2 Passivo
Os passivos são contas que compreendem as obrigações da entidade pública para com terceiros no 
presente. “Uma obrigação é o dever ou responsabilidade de agir ou fazer de uma certa maneira” 
(BRASIL, 2015a, p. 124). Um contrato ou estatuto tornam a obrigação legalizada, como o caso das 
contas a pagar, que refletem um compromisso contratado por um serviço ou mercadoria adquirida.
Figura 4 – Conceito de ativo.
Fonte: Secretaria do Tesouro Nacional, 2015.
Você sabe qual a relação entre passivo exigível e a execução orçamentária? As dívidas 
assumidas na Lei Orçamentária Anual são registradas primeiramente nas contas de con-
trole orçamentário, para depois serem repassadas para as contas patrimoniais de passi-
vo exigível. Você pode compreender melhor como são feitas as mensurações das contas 
no arquivo Procedimentos Contábeis Patrimoniais I da Secretaria do Tesouro Nacional, 
disponível no link: <http://www.tesouro.fazenda.gov.br/documents/10180/410415/
Modulo02_PCPI/2d48eec8-f5c2-45d1-b849-e96c2746e05f>.
NÓS QUEREMOS SABER!
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4.1.3 Patrimônio líquido
O patrimônio líquido (PL) é, em uma definição resumida, um saldo patrimonial, ou seja, represen-
ta o valor residual dos ativos da entidade depois de deduzidos os seus passivos (BRASIL, 2015a).
No patrimônio líquido, apresentam-se os resultados acumulados, que evidenciam o resultado do 
período e dos períodos anteriores acumulados. Se ocorrer de a soma dos passivos ser maior que 
a dos ativos, o resultado do PL será negativo, chamando-se passivo a descoberto.
4.2 Controle social do patrimônio
Segundo o Portal da Transparência (2015), as ideias de participação e controle social estão 
intimamente relacionadas. Mas você sabe o que é controle social do patrimônio? Como esse 
controle pode ser exercido pela população brasileira? Qual a influência do controle social e a 
transparência na gestão pública? 
Ainda de acordo com o Portal da Transparência, a participação dos cidadãos na gestão pública 
permite que a sociedade possa “intervir na tomada da decisão administrativa, orientando a Ad-
ministração para que adote medidas que realmente atendam ao interesse público e, ao mesmo 
tempo, podem exercer controle sobre a ação do Estado, exigindo que o gestor público preste 
contas de sua atuação”. Esta é uma formulação do conceito de controle social.
Já assegurada desde a Constituição de 1988, é permitida à sociedade a participação contínua 
na gestão pública, na formulação das políticas públicas e também na fiscalização permanente 
da aplicação dos recursos públicos.
O controle social no âmbito do setor público permite que o cidadão, além de escolher seus re-
presentantes, verifique como estes estão administrando o dinheiro público. 
É de fundamental importância que cada cidadão assuma essa tarefa de participar de gestão 
pública e de exercer o Controle Social do gasto do dinheiro público. A Controladoria-Geral 
da União (CGU) é um dos órgãos de controle da correta aplicação dos recursos federais 
repassados a estados, municípios e Distrito Federal. No entanto, devido às dimensões do Estado 
Brasileiro e do número muito grande de municípios que possui (5.560), a CGU conta com 
participação dos cidadãos para que o controle dos recursos seja feito de maneira ainda mais 
eficaz (PORTAL DA TRANSPARÊNCIA, 2015).
Considerando que setor público é o espaço social em que atuam todas as entidades do setor 
público, o controle social do patrimônio será a participação do cidadão na gestão do patrimô-
nio, que pertence à sociedade, por meio da fiscalização e do controle dos recursos financeiros 
do setor público.
A sociedade pode auxiliar no controle dos gastos do Governo Federal em todo o Brasil 
e garantir, assim, a correta aplicação dos recursos públicos. Descubra como participar 
das discussões sobre o uso dos recursos públicos e verificar sua aplicação no patri-
mônio público pelo site do Portal da Transparência, no qual você pode verificar temas 
como: conselhos municipais e controle social; orçamento participativo; controle social 
nas prefeituras; órgãos de fiscalização; denúncia de irregularidades; e transparência 
como instrumento de controle social. Disponível em: <http://www.portaldatransparen-
cia.gov.br/controleSocial/>.
NÃO DEIXE DE LER...
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Contabilidade do setor público
Segundo as Normas de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público (CFC, 2008, p. 5), a instru-
mentalização do controle social é um compromisso que se baseia na ética profissional para ofe-
recer, pelo exercício cotidiano, informações compreensíveis e úteis para que a sociedade possua 
controle do uso dos recursos e patrimônio público pelos agentes públicos.
A contabilidade passa a ser, a partir dessa norma, o instrumento que permite o acesso a tais 
informações, pois é organizada em forma de sistema de informações – o Sistema de Informações 
Contábeis e Fiscais do Setor Público Brasileiro (Siconfi) – cujos subsistemas possibilitam extrair 
produtos diferentes de acordo com suas especificidades, convergindo para o produto final, que 
é a informação sobre o patrimônio público. Esses produtos são relatórios e demonstrações, e 
também as notas explicativas, que são informações adicionais às demonstrações contábeis e 
apresentam descrição detalhada de itens divulgados ou não reconhecidos nas referidas demons-
trações, além da evidenciação de políticas contábeis, fontes das estimativas e outras informações 
(CFC, 2008).
A inserção do Siconfi vem para atender à norma (CFC, 2008, p. 6) que define como objetivo 
da contabilidade aplicada ao setor público “fornecer a seus usuários informações sobre os re-
sultados alcançados e os aspectos de natureza orçamentária, econômica, financeira e física do 
patrimônio da entidade do Setor Público e suas mutações”. Reflexo da determinação de que o 
objeto da contabilidade aplicadaao setor público é o patrimônio público, seus relatórios expri-
mem a situação estática do patrimônio. Estática, pois reflete uma visão momentânea e passada 
do patrimônio.
A adoção do Siconfi permite a publicação dos relatórios e demonstrações contábeis pela inter-
net para que toda a sociedade tenha acesso às informações contábeis do patrimônio público. A 
publicidade das informações gera maior transparência e confiabilidade à administração pública. 
O processo de evolução dessa transparência é integrado à convergência da contabilidade às 
Normas Internacionais de Contabilidade Pública. A evolução passou por vários processos, que 
incluem desde aprovação de leis e normas até a criação de órgãos reguladores para que as 
entidades públicas recebam estrutura e orientação para as mudanças.
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Evolução da Contabilidade Pública e Gestão Fiscal no Brasil
Lei 4.320 - Lei de Direito Financeiro
Criação da Secretaria do Tesouro Nacional
Publicação da LC 101/00 (Lei de Responsabilidade Fiscal)
Publicação da Portaria MF 184 (Portaria da Convergência)
Publicação pelo CFC das NBCASP e implantação do Grupo
de Convergência
Publicação da 1º edicação do PCASP, junto com o Manual de
Contabilidade Aplicada ao Setor Público
Publicação da LC 131/2009 (Normas sobre Transparência)
Publicação das IPSAS traduzidas para o Português
Implantação obrigatória do PCASP por todos os entes
da Federação
Informações divulgadas em um novo padrão de
contabilidade
Publicação das IPSAS (Normas Internacionais de Contabilidade
Aplicadas ao Setor Público) pelo IFAC
1964
1986
1997
2000
2008
2008
2009
2009
2012
2014
2015
Figura 5 – Prazos determinados pelo tesouro nacional para a publicidade das contas públicas.
Fonte: Secretaria do Tesouro Nacional, 2012.
A Figura 5 demonstra os prazos adotados pela Secretaria do Tesouro Nacional (STN) para ado-
ção integral do Plano de Contas Aplicado ao Setor Público (PCASP) e das Demonstrações Con-
tábeis Aplicadas ao Setor Público (DCASP). Dessa forma, a estrutura de contas e dos balanços 
é implementada obrigatoriamente por todos os entes da federação, fato já estabelecido no 
término do exercício de 2014. Implementar as demonstrações contábeis permite a realização da 
consolidação nacional e por esfera de governo, das contas dos entes da federação relativas a 
2014, publicadas a partir 2015, e assim nos anos consecutivos, como estabelecido pela Lei de 
Responsabilidade Fiscal (LRF) (BRASIL, 2000, art. 51). 
Segundo a norma (CFC, 2008), ao proporcionar informações, a contabilidade atende à sua 
função social de refletir sistematicamente o ciclo da administração pública para evidenciar as 
informações e, assim, auxiliar no processo de tomada de decisão, prestação de contas e suporte 
para a instrumentalização do controle social.
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Contabilidade do setor público
Para atender à função social, a contabilidade deve possuir algumas características qualitativas, 
como ser relevante e fidedigna à realidade que quer representar, e ser comparável, verificável, 
tempestiva e compreensível (FIPECAFI, 2010).
Uma informação contábil considerada relevante é aquela capaz de fazer diferença na tomada de 
decisão dos usuários, permitindo que possam predizer futuros resultados ou confirmar informa-
ções do passado e, assim, fazer suas próprias predições (CPC, 2011).
Representar fidedignamente o fenômeno que este representa exige que a contabilidade sirva 
como um retrato da realidade. Para isso, deve ser completa, neutra e livre de erro. A informação 
fornecida deverá incluir todas as descrições e explicações necessárias para ser completa. 
A neutralidade é uma característica que sugere uma informação sem viés, ou seja, sem tendência 
de beneficiar algo ou alguém em função da informação. Ser livre de erros é a busca por não ha-
ver omissões e seleção de dados a serem inseridos no sistema contábil que possuam confirmação 
da veracidade das informações (FIPECAFI, 2010).
Para ser comparável, a informação contábil necessita possuir informação similar. A comparação 
permite que se verifique resultado das demais entidades públicas em relação às outras, identificando 
e compreendendo semelhanças e diferenças em itens patrimoniais e decisões gerenciais tomadas.
Essa comparação só é possível a partir da publicidade das informações contábeis. Por isso, verifi-
ca-se a ênfase na divulgação pública e acessível das demonstrações contábeis. Quanto mais in-
formações estejam disponíveis ao cidadão, maior a transparência da gestão dos recursos públicos.
Uma informação verificável deve representar um retrato da realidade econômica da entidade e, 
portanto, deve ser fiel. Seus dados, se checados, resultarão nos mesmos valores apresentados.
As informações mais atuais são, em geral, consideradas mais tempestivas. Tempestividade sig-
nifica que a informação deve estar disponível para tomadores de decisão a tempo de poder 
influenciá-los em suas decisões. As informações mais antigas permitem, entretanto, identificar e 
avaliar tendências (FIPECAFI, 2010).
De relevante importância para o setor público, a informação compreensível é aquela que é 
apresentada com clareza e concisão. Os relatórios contábil-financeiros devem ser elaborados 
de forma que o usuário possa ter uma razoável compreensão da situação e do patrimônio que 
a entidade pública possui, visto que o usuário das informações, além dos gestores, credores, 
financiadores, é o cidadão. A informação contábil, portanto, precisa ter linguagem simples e a 
mais clara possível, além do máximo de informações relevantes disponíveis.
NÃO DEIXE DE VER...
A contabilidade aplicada no setor público tem passado por um processo de evolução 
para que se torne mais transparente e proporcione, assim, o controle social. Para tanto, 
foi necessária a convergência com as Normas Internacionais de Contabilidade Pública. 
O arquivo Ambiente da contabilidade aplicada no setor público: a busca da contabili-
dade patrimonial, produzido pela Secretaria do Tesouro Nacional, trata dessas impor-
tantes mudanças e seus reflexos no controle social. Disponível em: <http://www.esaf.
fazenda.gov.br/a_esaf/sao-paulo/eventos-2014/1-ccasp-ambcont.1-58-parte-1.pdf>.
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4.3 Princípios contábeis aplicados à 
contabilidade pública
No exercício da profissão contábil, é obrigatória a observação dos princípios fundamentais de 
contabilidade. Junto à legitimidade das Normas Brasileiras de Contabilidade, a Resolução CFC 
nº 750/1993 oficializa os princípios fundamentais de contabilidade e a Resolução nº 1.111/2007 
estabelece os princípios sob a perspectiva do setor público (BRASIL, 2009, p. 12). Você sabe 
quais são esses princípios? Qual sua relevância para a contabilidade pública? Qual a aplicabi-
lidade desses princípios nos procedimentos contábeis?
A contabilidade tem como essência as doutrinas e teorias relativas a essa ciência contábil. Os 
princípios resumem essa essência. A Resolução nº 1.111/2007 estabeleceu: o princípio da en-
tidade, da continuidade, oportunidade, registro pelo valor original, prudência e competência.
A mesma resolução havia ainda determinado como princípio a atualização monetária, que per-
mite a atualização de valores no caso de alteração da moeda corrente do País. Entretanto, esse 
princípio foi desconsiderado a partir do Manual de Contabilidade (BRASIL, 2009).
a) Princípio contábil da entidade
Fica estabelecido no art. 4º, no princípio da entidade, que o patrimônio é o objeto da contabi-
lidade, além de afirmar a autonomia e responsabilização do patrimônio que a ele pertence. A 
autonomia patrimonial tem origem na destinação social do patrimônio. O princípio declara que 
é preciso haver diferenciação de um patrimônio particular no universo dos patrimônios existentes, 
ou seja, um patrimônio é único e exclusivo (CFC, 1993).
Dessa forma,o patrimônio da entidade não deve ser confundido com o patrimônio dos seus 
sócios ou proprietários. Nesse caso, o patrimônio público não pertence ao gestor, mas, sim, à 
sociedade ou instituição pública. Consequentemente, torna-se obrigatória também a prestação 
de contas dos agentes públicos da administração do patrimônio (CFC, 2007). 
Assim como consta na resolução, o patrimônio pertence à entidade, mas a recíproca não: “A 
soma ou a agregação contábil de patrimônios autônomos não resulta em nova Entidade, mas 
numa unidade de natureza econômico-contábil” (CFC, 1993). A entidade não depende do pa-
trimônio, mas o patrimônio, pertencendo à entidade, deve estar à disposição desta para atingir 
seus objetivos sociais.
b) Princípio contábil da continuidade
A mensuração contábil deve apresentar a realidade da entidade e os componentes do patrimônio 
devem demonstrar sua intenção em manter as operações no futuro (CFC, 1993, art. 5º). Uma 
entidade que pretende se extinguir tem o valor econômico de seus ativos e valor de vencimento 
dos passivos calculados proporcionalmente ao fato, como a intenção de investimentos, ativos 
disponíveis para venda ou, então, pagamentos de dívidas com prazos definidos de acordo com 
a extinção da entidade. A mensuração e classificação das contas patrimoniais determinam as 
mutações patrimoniais, quantitativas e qualitativas (CFC, 1993, art. 5º). 
Segundo a Resolução nº 1.111/2007 (CFC, 2007), em se tratando de entidade pública, essa 
continuidade está vinculada ao estrito cumprimento da destinação social do seu patrimônio. As-
sim, enquanto se mantiver a finalidade da entidade, haverá continuidade da entidade.
A continuidade é considerada pelo CPC 00 (2011) como uma característica qualitativa, pois as 
demonstrações contábeis são elaboradas tendo como premissa que a entidade está em atividade 
e pretende manter-se em operação por um futuro previsível. Dessa forma, a entidade não tem 
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Contabilidade do setor público
a intenção nem a necessidade de liquidar patrimônio ou reduzir suas operações. Se, entretanto, 
existir essa intenção, as demonstrações contábeis devem ser elaboradas em bases diferentes, 
deixando clara essa intenção em sua elaboração e divulgação.
c) Princípio contábil da oportunidade
Por este princípio entende-se que o processo de mensuração e apresentação dos componentes 
patrimoniais deve produzir informações íntegras e tempestivas (CFC, 1993, art. 6º).
O registro do patrimônio e das suas mutações deve ocorrer no momento em que se originaram 
e apresentar-se de acordo com a extensão dos fatos. Para que os fatos sejam registrados, devem 
obedecer a requisitos, tais como: variações patrimoniais tecnicamente estimáveis monetaria-
mente, que estas compreendam os elementos quantitativos e qualitativos que afetam ou possam 
afetar o patrimônio da entidade pública e, ainda, que possuam prazo determinável.
A informação íntegra e fidedigna representa variações reconhecidas em sua totalidade, para a 
primazia da essência sobre a forma, em que os fatos apresentem, além da execução orçamentá-
ria, todos os fatos que possivelmente alterem o patrimônio. 
Esse princípio da oportunidade é base indispensável à observação das normas brasileiras de 
contabilidade aplicadas ao setor público. A característica qualitativa da contabilidade de tempes-
tividade significa que a informação deve estar disponível aos tomadores de decisão a tempo de 
servir de influência para suas decisões. Uma informação atual sempre é considerada mais útil e, 
para isso, deve ser relevante e representar fielmente o fenômeno representado. Para representar 
a realidade, é necessário que seja completa, neutra e livre de erro (FIPECAFI, 2010). 
d) Princípio contábil do registro pelo valor original
Segundo o sétimo artigo (CFC, 1993), as entidades devem observar o princípio de que os com-
ponentes do patrimônio devem ser registrados pelo valor original das transações quando ocor-
reram e expressos pelo valor presente da moeda do país. Os valores devem ser mantidos nas 
variações patrimoniais posteriores.
Assim, os componentes patrimoniais deverão ser registrados inicialmente pelo valor histórico, ou 
seja, pelo valor em condições normais de negociação, que seria seu valor justo, no momento da 
transação. Após seu registro, o valor que permanecerá no patrimônio deve respeitar seu valor 
intrínseco, sendo admitida apenas a decomposição ou sua agregação, parcial ou integral, a 
outros elementos patrimoniais.
Vale lembrar ainda que o valor original do direito, bem ou obrigação, deve ser mantido enquanto 
permanecer como parte do patrimônio, incluindo a saída deste.
e) Princípio contábil da prudência
A prudência sugere beneficiar-se da precaução no julgamento de estimativas contábeis quando 
houver incerteza do valor a ser determinado para componentes patrimoniais, ou seja, o princí-
pio determina a adoção de menor valor para os componentes do ativo e do maior para os do 
passivo, em caso de haver alternativas igualmente válidas para a quantificação das mutações 
patrimoniais que alterem o patrimônio líquido (CFC, 2007, art. 10).
Assim, ativos e receitas não devem ser superestimados, e passivos e despesas não devem ser su-
bestimados. Esse critério, quando adotado, permite confiabilidade na mensuração e divulgação 
dos componentes patrimoniais (BRASIL, 2009, p. 17).
Segundo a Resolução CFC nº 1111/2007, a aplicação do princípio da prudência evita a mani-
pulação dos resultados, ocultação de passivos, super ou subavaliação de ativos, garante que não 
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sejam registrados valores fictícios, que beneficiem grupos ou pessoas, especialmente gestores, 
ordenadores e controladores (CFC, 1993; CFC, 2007).
f) Princípio contábil da competência
São considerados contabilmente dois regimes de mensuração: o regime de caixa e o regime de 
competência. O regime de caixa registra somente entradas e saídas de disponibilidades. O re-
gime de competência reflete os efeitos que as transações têm sobre os recursos econômicos da 
entidade, pois são percebidos nos períodos em que realmente ocorreram, mesmo que os recebi-
mentos e pagamentos referentes a eles ocorram em períodos diferentes. 
O princípio da competência determina que as transações e outros eventos sejam reconhecidos 
nos períodos a que se referem, independentemente de o reflexo financeiro ocorrer, ou seja, o 
recebimento ou pagamento dessas transações (CPC, 2011).
A adoção do princípio de competência permite melhor avaliação da performance passada e futura 
da entidade, diferentemente da avaliação das informações baseadas em recebimentos e pagamen-
tos de caixa no mesmo período, pois indica a capacidade de geração de fluxos de caixa líquidos.
No setor público, as transações e eventos que afetam o patrimônio público devem ser reconheci-
dos pelo regime de competência. Também devem ser evidenciados nas demonstrações contábeis 
do exercício financeiro com o qual se relacionam (CFC, 2007). 
Entretanto, a norma do Direito Financeiro, exposta na Lei nº 4.320, apresenta que “pertencem 
ao exercício financeiro: I – as receitas nele arrecadadas; II – as despesas nele legalmente empe-
nhadas” (BRASIL, 1964, art. 35). Dessa forma, é instituído o regime orçamentário misto. Assim, 
na contabilidade pública, aplicam-se o regime de caixa e o regime de competência. Essa regra 
passou a ser adotada integralmente pelo setor público a partir das Normas Internacionais de 
Contabilidade Aplicadas ao Setor Público. 
O reconhecimento da receita com enfoque patrimonial ocorre sob a ótica do regime de com-
petência, pois afeta as contas e promove variação patrimonial aumentativa. A receita é assim 
definida para atender aos princípios da competência e oportunidade, pois leva à variação ativa 
no patrimônio em razão da ocorrência do fato gerador da receita (BRASIL, 2012).
Já o registro orçamentário,ou seja, o registro da receita orçamentária no momento da sua ar-
recadação pelos agentes arrecadadores ou bancos autorizados, segue o regime de caixa, para 
atender à Lei nº 4.320/1964, no intuito de evitar a realização de despesas além da arrecadação 
efetiva (BRASIL, 2012).
18 Laureate- International Universities
Contabilidade do setor público
Permitida a reprodução total ou parcicial
desta publicação desde que citada a fonte.
Cronologia dos Estágios da Receita Orçamentária
Previsão
Lançamento
Metodologia
Caixas Bancos
Unidade de
caixa
Classi�cação
Natureza
Classi�cação
Destinação
Recolhimento
Arrecadação
Figura 6 – Registro da receita orçamentária, a previsão pelo regi-
me de caixa e a execução pelo regime de competência.
Fonte: Secretaria do Tesouro Nacional, 2012.
4.4 Publicidade e transparência 
A transparência dos gastos públicos, o controle orçamentário e a eficiência da gestão financeira 
das entidades públicas são evidenciados pela publicidade dos relatórios e demonstrações contá-
beis, divulgados na internet para que todos possam ter acesso (BRASIL, 2012, p. 7). Você sabe a 
importância dessa publicidade para a sociedade brasileira? Qual o seu reflexo após a publica-
ção dessas demonstrações? Sabe qual a relação entre transparência e publicidade? 
A consolidação das demonstrações contábeis permite a evidenciação individual das demonstrações 
da união, estados, Distrito Federal e municípios, bem como os poderes executivo, legislativo e judi-
ciário, e a reunião de todos os entes federativos, em um só conjunto de demonstrações contábeis.
A implantação da publicidade visando à transparência já é prevista desde a Lei nº 4320/1964, 
que define os procedimentos contábeis aplicados ao setor público. A geração de informações 
para os usuários, por meio de um sistema de informação contábil que apresenta relatórios da 
execução orçamentária, da composição patrimonial e dos custos dos serviços públicos, ocorre 
por meio de relatórios e demonstrações contábeis. 
Os usuários da informação contábil do setor público são os gestores, financiadores e também 
a própria população. As principais mudanças visando à publicidade da gestão pública estão 
relacionadas à busca pela transparência nas divulgações das contas públicas e na busca pela 
padronização entre municípios, estados, Distrito Federal e União, em seus procedimentos contá-
beis orçamentários, que ocorrem integralmente a partir de 2015.
19
A implantação dos procedimentos contábeis para que fosse possível concretizar a transparência 
das contas públicas seguiu uma série de eventos, todos com prazos legalmente estipulados, 
como pode ser visto na Figura 7. Eles passam desde a adaptação do sistema orçamentário, patri-
moniais e específicos como a unificação das contas, em 2012, até a implementação do plano de 
contas aplicado ao setor público em 2013 e a geração das demonstrações contábeis em 2015. 
A divulgação por meio da internet ocorrerá ao final de 2015.
Figura 7 – Prazos de implantação da transparência e publicidade.
Fonte: Secretaria do Tesouro Nacional, 2015.
A Secretaria do Tesouro Nacional formulou um manual para auxiliar a sociedade a 
exercer seu papel fiscalizador no setor público. O controle social só existe quando as 
informações a respeito da gestão dos recursos públicos estão disponíveis e quando o 
cidadão aprende a discutir sobre seu uso. O Manual Prático do Portal da Transparência 
está disponível em: <http://www.portaldatransparencia.gov.br/manual/manualCom-
pleto.pdf>.
NÃO DEIXE DE LER...
20 Laureate- International Universities
Contabilidade do setor público
4.4.1 Princípios orçamentários
A obrigação da divulgação das contas públicas faz parte do processo de adequação às Normas 
Internacionais de Contabilidade do Setor Público e vem para atender ao princípio da transparên-
cia. Os princípios orçamentários foram estabelecidos para nortear regras básicas, para “conferir 
racionalidade, eficiência e transparência para os processos de elaboração, execução e controle 
do orçamento público” (BRASIL, 2015a, p. 31). 
São nove princípios orçamentários, estabelecidos e disciplinados por normas constitucionais, 
infraconstitucionais e por doutrinas constantes no MCASP (2015a): princípio da unidade, univer-
salidade, anualidade, exclusividade, orçamento bruto, legalidade, publicidade, transparência e 
não vinculação da receita de impostos.
•	 Unidade
Também chamado de princípio da totalidade, prevê a existência de orçamento único para cada 
um dos entes da federação (União, estados, Distrito Federal e municípios), em que todas as recei-
tas previstas e despesas fixadas, de cada exercício financeiro, integrem um único documento le-
gal para cada um dos entes, chamada de Lei Orçamentária Anual (LOA) (BRASIL, 2015a, p. 31).
Na Lei do Orçamento devem estar discriminadas receitas e despesas para que fique clara a 
política econômica e financeira e o programa de trabalho do Governo (BRASIL, 1964, art. 2º).
•	 Universalidade 
Este princípio estabelece que cada ente da federação deve aprovar, em sua Lei Orçamentária 
Anual (LOA), todas as receitas e despesas de todos os poderes, órgãos, entidades, fundos e fun-
dações instituídas e por ela mantidas (BRASIL, 1964, art. 3º e 4º).
•	 Orçamento bruto 
Nos termos da lei, as receitas e despesas devem ser registradas na Lei Orçamentária Anual (LOA) 
pelo seu valor total e bruto, sendo vedado qualquer tipo de deduções. Quando existem dedu-
ções, seu valor é considerado líquido.
Segundo a Lei nº 4.320 (BRASIL, 1964), no orçamento federal, devem constar as estimativas dos 
totais de retenções dos estados e municípios e dos totais das despesas transferidas a essas esferas.
•	 Anualidade 
O princípio orçamentário da anualidade ou periodicidade determina que o exercício financeiro 
deva coincidir com o ano civil (BRASIL, 1964, art. 34). Assim, na Lei Orçamentária Anual (LOA), 
a previsão das receitas e a fixação das despesas deverão ser registradas de acordo com o ano 
civil (de 1º de janeiro a 31 de dezembro).
•	 Exclusividade 
Baseia-se no art. 165, do § 8º artigo da Constituição Federal (BRASIL, 1988), em que é determina-
do que conste na Lei Orçamentária qualquer matéria estranha à natureza orçamentária, ou seja, a 
previsão das receitas e fixação das despesas orçamentárias. É considerada apenas como exceção 
a autorização para abertura de créditos suplementares e contratação de operações de crédito.
•	 Legalidade 
Fundamentado pela Constituição Federal de 1988, em seu art. 37 (BRASIL, 1988), o princípio da 
legalidade estabelece que à administração pública é permitido fazer ou deixar de fazer somen-
te o que estiver expressamente autorizado na lei. A Constituição Federal de 1988, no art. 37, 
21
estabelece os princípios da administração pública, entre os quais o da legalidade e, no seu art. 
165, estabelece a necessidade de formalização legal das leis orçamentárias: “Leis de iniciativa 
do Poder Executivo estabelecerão: I – o plano plurianual; II – as diretrizes orçamentárias; III – os 
orçamentos anuais” (BRASIL, 1988, art. 165). 
•	 Publicidade 
Na Constituição de 1988, artigo 37, a publicidade das informações dos gastos públicos é pre-
vista para que haja a democracia. Considerada como princípio básico da atividade da adminis-
tração pública, a publicidade se dá especialmente pelo fato de o orçamento ser fixado em lei, e 
esta autoriza aos poderes a execução de suas despesas (BRASIL, 2012, p. 8). 
A informação dos gastos públicos acontece pela publicação das demonstrações contábeis e 
outros relatórios, obrigatórios a partir da Lei de Responsabilidade Fiscal (2000). Entretanto, nem 
todos os relatórios estavam disponíveis aos usuários da informação logo após a obrigatoriedade 
da lei. O prazo para a obrigatoriedade ocorre a partir de 2014.
•	 Transparência 
Este princípioé destinado também à aplicação do orçamento público, segundo a Lei de Res-
ponsabilidade Fiscal (2000), que torna obrigatória a divulgação do orçamento anual – a Lei 
Orçamentária Anual (LOA), Leis Plurianuais (LPA) e as Leis de Diretrizes Anuais (LDA) – de forma 
ampla à sociedade. Assim, a transparência está relacionada não só ao objeto de divulgação, 
que são, além das leis já citadas, as demonstrações contábeis, os relatórios sobre a execução 
orçamentária e a gestão fiscal, mas também é preciso disponibilizá-la de modo que qualquer 
pessoa da sociedade que se interesse pela informação tenha acesso de forma maneira e de sim-
ples compreensão. 
Em 2011, foi aprovada a Lei nº 12.527/2011, conhecida como Lei de Acesso à Infor-
mação (LAI), que regulamenta o direito, previsto na Constituição, de qualquer pessoa 
solicitar e receber dos órgãos e entidades públicos, de todos os entes e poderes, infor-
mações públicas por eles produzidas ou custodiadas. Com a Lei de Acesso, a publici-
dade passou a ser a regra e o sigilo a exceção. Estão previstas, no entanto, algumas 
exceções, notadamente aquelas cuja divulgação indiscriminada possa trazer riscos à 
sociedade ou ao Estado. Leia mais sobre a Lei de Acesso à Informação no site: <http://
www.acessoainformacao.gov.br/perguntas-frequentes-2/aspectos-gerais-da-lei#4>.
NÓS QUEREMOS SABER!
•	 Não vinculação de receitas de impostos 
Segundo a Constituição Federal (1988, art. 167, inciso IV) “é vedada a vinculação de receita de 
impostos a órgão, fundo ou despesa”. O princípio determina que as receitas constantes na Lei 
Orçamentária, provenientes de impostos, não devem ser destinadas especificamente a órgãos 
ou gastos predeterminados, ficando seus valores disponíveis para despesas em geral. Entretanto, 
alguns casos são permitidos, constantes no mesmo artigo da Constituição, que serão destinados 
na distribuição dos valores arrecadados de impostos, como o caso dos Fundos de Participação 
dos Estados (FPE), Fundos de Participação dos Municípios (FPM), Fundos de Desenvolvimento das 
Regiões Norte (FNO), Nordeste (FNE) e Centro-Oeste (FCO), assim como recursos destinados 
às áreas de saúde e educação, e ainda as garantias para operações de crédito por antecipação 
de receitas (BRASIL, 2012, p. 9).
22 Laureate- International Universities
Contabilidade do setor público
Além dos princípios orçamentários estabelecidos para nortear os processos de elabora-
ção, execução e controle do orçamento público pelo Manual de Contabilidade aplica-
do ao Setor Público (BRASIL, 2015), outros princípios são sugeridos por autores, como:
•	 princípio da discriminação ou especialização; 
•	 princípio do equilíbrio;
•	 princípio da uniformidade.
Você pode se informar sobre eles no livro Orçamento aplicado ao setor público: abor-
dagem simples e objetiva, de João Eudes Bezerra Filho (2013).
NÃO DEIXE DE LER...
23
Síntese
Neste capítulo, você aprendeu que:
•	 o patrimônio público é composto pelos elementos: ativo, passivo e patrimônio líquido. É o 
conjunto de direitos e bens, tangíveis ou intangíveis, onerados ou não, os quais podem ter 
sido adquiridos, formados, produzidos, recebidos, mantidos ou utilizados pelas entidades 
do setor público, além de suas obrigações; 
•	 o controle social do patrimônio é a participação do cidadão na gestão do patrimônio, que 
pertence à sociedade, o que se dá por meio da fiscalização e do controle dos recursos 
financeiro do setor público; 
•	 a contabilidade tem como essência as doutrinas e teorias relativas à ciência contábil. 
Os princípios resumem essa essência. A Resolução nº 1.111/2007 estabeleceu como 
princípios: da entidade, da continuidade, oportunidade, registro pelo valor original, 
prudência e competência;
•	 a implantação da publicidade visando à transparência já é prevista desde a Lei nº 
4320/1964, que define os procedimentos contábeis aplicados ao setor público. A geração 
de informações para os usuários, por meio de um sistema de informação contábil, que 
apresenta relatórios da execução orçamentária, da composição patrimonial e dos custos 
dos serviços públicos, ocorre por meio de relatórios e demonstrações contábeis; 
•	 as principais mudanças visando à publicidade da gestão pública estão relacionadas à busca 
pela transparência nas divulgações das contas públicas e na busca pela padronização 
entre municípios, estados, Distrito Federal e União, em seus procedimentos contábeis 
orçamentários.
Síntese
24 Laureate- International Universities
Referências
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contabilidade aplicada ao setor público: a busca da contabilidade patrimonial. Brasília: Se-
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a informações previsto no inciso XXXIII do art. 5º, no inciso II do § 3º do art. 37 e no § 2º do art. 
216 da Constituição Federal; altera a Lei nº 8.112, de 11 de dezembro de 1990; revoga a Lei nº 
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