TCC FORMATADO ANDREIA abnt

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Fundação Visconde de Cairu
Faculdade de Ciências Contábeis - FVC
Ciencias Contabéis
Andreia Silva dos Santos
EXTINÇÃO DO CRÉDITO E EXTINÇÃO DA PUNIBILIDADE DOS CRIMES
CONTRA ORDEM TRIBUTÁRIA
Monografia/Dissertação/Tese
Volume I
Salvador
2017
Andreia Silva dos Santos
EXTINÇÃO DO CRÉDITO E EXTINÇÃO DA PUNIBILIDADE DOS CRIMES CONTRA
ORDEM TRIBUTÁRIA/ Andreia Silva dos Santos. – Salvador, 2017-
27 p. : il. (algumas color.) ; 30 cm.
Orientador: Nome do Orientador
Monografia/Dissertação/Tese – Fundação Visconde de Cairu
Faculdade de Ciências Contábeis - FVC
Ciencias Contabéis , 2017.
IMPORTANTE: ESSE É APENAS UM TEXTO DE EXEMPLO DE FICHA CATALOGRÁFICA.
VOCÊ DEVERÁ SOLICITAR UMA FICHA CATALOGRÁFICA PARA SEU TRABALHO NA
BILBIOTECA DA SUA INSTITUIÇÃO (OU DEPARTAMENTO).
Resumo
Este artigo versará sobre a extinção do crédito e extinção de punibilidade nos crimes
contra a ordem tributária, bem como apresentará a constituição, extinção de puni-
bilidade dos créditos tributários nos crimes contra ordem tributária nacional com a
possibilidade de extinguir a punibilidade com a extinção do crédito. Para que possa-
mos expor sobre o tema supracitado, iremos abordar sobre a constituição do crédito,
seu conceito, natureza jurídica e as modalidades de lançamentos. Em seguida, será
abordado sobre a extinção do crédito, trazendo todas as espécies de extinção disposto
no art. 167 do Código Tributário Nacional, Tratando das infrações tributárias, das san-
ções penais e administrativas e dos crimes dispostos pelas leis. Tendo seu método
de pesquisas bibliográficas com as doutrinas utilizadas e desenvolvidas pelos autores
e doutrinadores que regem o grupo de pesquisadores influentes na composição de
informações pertinentes ao desenvolvimento referencial sobre o tema. Por fim, aborda-
remos sobre o tema específico, buscando esclarecer se poderá ou não haver a extinção
da punibilidade com a extinção do crédito; diz-se extinção do crédito referente a todas
as modalidades trazidas pela Lei, não apenas pela forma de pagamento, mas sim por
todas as causas previstas no art. 156 do Código Tributário Nacional.
Palavras – chave: Constituição e Extinção do Crédito – Infrações e Sanções – Crimes
contra a ordem Tributária – Extinção da Punibilidade.
Abstract
This article will deal with the extinction of the credit and extinction of punishability in
crimes against the tax order, as well as present the constitution, extinction of puni-
bilidad of the tax credits in the crimes against national tax order with the possibility
of extinguishing the punibilidad with the extinction of the credit. In order to be able
to explain the aforementioned topic, we will discuss the constitution of the credit, its
concept, legal nature and the modalities of launching. Then it will be approached about
the extinction of credit, bringing all the species of extinction disposed in art. 167 of
the National Tax Code, dealing with tax offenses, penal and administrative sanctions
and crimes established by law. Having its method of bibliographical research with the
doctrines used and developed by the authors and doctrinators that govern the group
of influential researchers in the composition of information pertinent to the reference
development on the subject. Finally, we will address the specific issue, seeking to clarify
whether or not there may be extinction of punishability with the extinction of credit; it is
considered extinction of the credit referring to all the modalities brought by the Law, not
only for the form of payment, but for all the causes foreseen in art. 156 of the National
Tax Code.
Key words: Constitution and Extinction of Credit - Infractions and Sanctions - Crimes
against the Tax order - Extinction of Punibilidad.
Lista de abreviaturas e siglas
CF Constituição Federal
CF/88 Constituição da República Federativa do Brasil de 1988
CNT Confederação Nacional de Transporte
CTN Código Tributário Nacional
DA Despesas Administrativas
DO Despesas Operacionais
II Instituto de Identificação Civil e Criminal
IV intravenosa
NOS Network Operational System
RS Resíduos Sólidos
STJ Superior Tribunal de Justiça
VI Variável instrumental
Sumário
0.1 CONSTITUIÇÃO DO CREDITO TRIBUTÁRIO . . . . . . . . . . . . . 8
0.2 EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO . . . . . . . . . . . . . . . . 11
0.2.1 Pagamento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 11
0.2.2 Compensação . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 12
0.2.3 Transação . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 12
0.2.4 Remissão . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 13
0.2.5 Prescrição e decadência . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 13
0.2.6 Conversão de depósito em renda . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 14
0.2.7 Pagamento antecipado e homologação do lançamento . . . . . . 15
0.2.8 Consignação em pagamento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15
0.2.9 Decisão administrativa irrevogável . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15
0.2.10 Decisão judicial passada em julgado . . . . . . . . . . . . . . . . . 16
0.2.11 Dação em pagamento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 16
0.2.12 INFRAÇÕES, SANÇÕES E CRIMES TRIBUTÁRIAS . . . . . . . . . 16
1 EXTINÇÃO DO CRÉDITO E EXTINÇÃO DA PUNIBILIDADE NOS
CRIMES CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA . . . . . . . . . . . . . . 20
2 CONSIDERAÇÕES FINAIS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 24
ANEXOS 25
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1) Introdução
O presente estudo é um trabalho de pesquisa acadêmica, elaborado para
atender ao requisito de conclusão do curso Bacharelado em Ciências Contábeis,
oferecido pela Fundação Visconde de Cairu. O estudo tem por objeto de investigação a
constituição e extinção dos créditos tributários no Brasil, previsto no art. 156 do Código
Tributário Nacional.
Para que possamos abordar sobre o referido tema sem que restem dúvidas é
necessário descrever sobre outros assuntos que fazem ligação para melhor entendi-
mento e o questionamento do objeto da pesquisa: Quais os tipos de constituição do
crédito tributário e suas extinções, bem como as implicações em caso de crime contra
a ordem tributária?
A constituição do crédito, através do lançamento. A doutrina dividiu sua natureza
jurídica em duas correntes, a natureza declaratória na qual declarar algo já pré-existente
e a natureza constitutiva, corrente majoritária adotada pelo direito brasileiro na qual
afirma que só constituirá o crédito a partir do lançamento. Este lançamento poderá ser
por declaração, de ofício ou por homologação.
Tratando as causas de extinção do crédito tributário, dispondo em seu artigo
156 algumas, quais sejam: o pagamento, a compensação, a transação, remissão, a
prescrição e a decadência, a conversão de depósito em renda, o pagamento antecipado
e a homologação do lançamento, consignação em pagamento, decisão administrativa
irrevogável, a decisão judicial passada em julgado e a dação em pagamento. Esboçando
sobre as infrações, às sanções e os crimes tributários.
A infração tributária é toda ação ou omissão que, direta ou indiretamente, falte
com descumprimento dos deveres jurídicos fiscais. Ocorrendo infração tributária, o
contribuinte infrator incorrerá nas sanções dispostas em lei; havendo sanção premial,
política e punitiva. Os crimes contra a ordem tributária dispõe que o bem tutelado é o
direito do Estado de instituir e cobrar tributos.
A Lei 8.137/90, diferentemente dos crimes aplicados pelo Direito Penal, não
existe a culpabilidade do agente, não havendo a modalidade culposa nos crimes contra
a ordem tributária.
Dessa forma, serão abordados sobre o tema supracitado. O pagamento é a
causa da extinção mais usada e mais aceita, pois no momento em que o contribuinte
quitar sua dívida total acontecerá, automaticamente, a extinção do credito.
A prescriçãoe a decadência são hipóteses que merecem maior atenção, dada à
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complexidade tendo em vista que é necessário observar cada caso concreto para que
se possa aplicar a extinção de punibilidade. Assim, este trabalho tem como objetivo
apresentar de forma detalhada a constituição, extinção dos créditos tributários nos
crimes contra a ordem tributária nacional, com uma visão ampla e clara na geração
das informações de suma importância ao desenvolvimento e demonstrando como os
recursos serão usados para atingir o objetivo específico:
I. Demonstrar a criação e extinção dos crédito através do pagamento, sendo a
forma mais usada e aceita.
II. Identificar as infrações tributárias, as sanções penais e administrativas e dos
crimes dispostos pelas leis.
III. Compreender a natureza jurídica e as modalidades de lançamentos para
melhor elaboração junto ao fisco.
Tributário Nacional. O nascimento da obrigação tributária dar-se através da
ocorrência do fato gerador. Não obstante tenha surgido à obrigação tributária, com
a realização do fato gerador, só será passível de exigibilidade quando o sujeito ativo
(Fisco) efetivar o ato formal de constituição do crédito tributário mais conhecido como
lançamento. Paulo de Barros Carvalho afirma que o crédito tributário é um direito subje-
tivo garantido ao sujeito ativo de uma obrigação tributária e que lhe é permitido exigir o
objeto prestacional, representado por uma importância em dinheiro (CARVALHO, 2008,
p. 430).
Elucidando as demais causas de extinção do crédito tributário na forma de
liquidação da dívida total do contribuinte devedor, tanto por alguma forma que acarrete
o pagamento integral da dívida, a exemplo da conversão do depósito em renda que
com a improcedência da ação o montante depositado pelo contribuinte devedor será
convertido em renda para o Fisco, havendo a liquidação da dívida. Quando pela
remissão que é o perdão da dívida dada pelo Fisco ao contribuinte devedor.
Portanto, sanção tributária tem caráter punitivo para evitar que o infrator não
reincida na prática de atos ilícitos, podendo ensejar a aplicação das leis para reparar
direito alheio por meio de indenização ou punir o comportamento ilícito, aplicando um
castigo ao infrator. Essas sanções têm função educativa, para formar uma moral e
evitar a prática das infrações da lei tributária e são subdivididas em sanção política,
premial e punitiva.
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O projeto será elaborado a partir de materiais já publicados, constituído anteri-
ormente, principalmente de Leis, livros, artigos periódicos e atualmente com material
disponibilizado na internet. Tendo seu método de pesquisas bibliográficas com as
doutrinas utilizadas e desenvolvidas pelos os autores e doutrinadores que regem o
grupo de pesquisadores influentes na composição de informações pertinentes no
desenvolvimento referencial sobre este tema.
Conforme esclarece Boccato (2006, p. 266),
“A pesquisa bibliográfica busca a resolução de um problema (hipótese)
por meio de referenciais teóricos publicados, analisando e discutindo as
várias contribuições científicas. Esse tipo de pesquisa trará subsídios
para o conhecimento sobre o que foi pesquisado, como e sob que
enfoque e/ou perspectivas foi tratado o assunto apresentado na literatura
científica. Para tanto, é de suma importância que o pesquisador realize
um planejamento sistemático do processo de pesquisa, compreendendo
desde a definição temática, passando pela construção lógica do trabalho
até a decisão da sua forma de comunicação e divulgação [. . . ]”.
A pesquisa será quantitativa com a disponibilização dos principais artigos cien-
tíficos na base de dados bibliográficos, estabelecendo uma estratégia para facilitar a
identificação e captação dos principais trabalhos em meio à quantidade disponível com
a confiabilidade das informações pesquisadas, a pesquisa será totalmente legalizada
pelo art. 156 do Código Tributário Nacional.
0.1 CONSTITUIÇÃO DO CREDITO TRIBUTÁRIO
A Constituição e extinção do Crédito Tributário corresponde ao término do crédito
da Fazenda Pública cobrar a Obrigação Tributária, o código art. 156 CNT vai listar quais
são as hipóteses, quais as muitas causas listadas. Diante daquilo que nos chamamos
ser a disciplina extinção de crédito tributário, o código vai afirmar de maneira muito
precisa quais as modalidades que temporariamente suspenderam o cumprimento das
obrigações, tirara do credor a capacidade que ele tinha, e de exigir, e do outro lado ele
vai trazer essas causas, ai sim, causas distintivas, causas cumpridoras de nosso dever,
repito, não precisa pensar necessariamente que é o cumprimento no sentido tradicional
da ideia do pagamento, mais existe hipótese sim, no qual a nossa relação tributaria vai
ser satisfeito de uma maneira ou outra mais para tudo amparado no art. 156.
Quando na verdade estamos falando de extinguir o crédito, estamos falando de
extinguir todo o vínculo obrigacional, na verdade a satisfação é você particular, cumpriu
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de uma maneira direta ou indireta que tinha esperado, e a Fazenda Pública não pode
mais cobrar, termina por completa relação, pelo menos aquele tributo em questão.
O nascimento de a obrigação tributária dar-se através da ocorrência do fato
gerador. Não obstante tenha surgido à obrigação tributária, com a realização do fato
gerador, só será passível de exigibilidade quando o sujeito ativo (Fisco) efetivar o ato
formal de constituição do crédito tributário mais conhecido como lançamento.
Paulo de Barros Carvalho afirma que o crédito tributário é um direito subjetivo
garantido ao sujeito ativo de uma obrigação tributária e que lhe é permitido exigir o
objeto prestacional, representado por uma importância em dinheiro (CARVALHO, 2008,
p. 430).
Na mesma linha, Pedro Mello (2016, p. 4) conceitua o lançamento nas palavras
de Hugo de Brito Machado afirmando que esta é a definição de lançamento, contida no
art. 142 do Código Tributário Nacional, com alterações decorrentes da interpretação
sistemática da referida norma, como acima demonstrado.
O lançamento tributário pode ser conceituado como: [. . . ] o procedi-
mento administrativo pode identificar o seu sujeito passivo, identificar a
matéria tributável e calcular ou por outra forma definir o total do crédito
tributário, aplicando se for ocaso a penalidade cabível. (MACHADO,
2006, p. 191).
O lançamento tributário pode identificar o sujeito, determinar a matéria tributável
e se for o caso a penalidade cabível ao fato gerador.
Na mesma linha, Hugo de Brito Machado (2016, p. 9) conceitua o lançamento
nas palavras de Edemilson Mendes da Silva afirmando que o pagamento e a conversão
de depósito em renda são formas de extinção do crédito tributário.
Portanto, se o pagamento e a conversão de depósito em renda são formas
de extinção do crédito tributário e, se uma das formas previstas na lei para que seja
declarada extinta a punibilidade nos crimes tributários é o pagamento integral a teor do
que dispõe o parágrafo 2° do artigo 9° da lei 10.684/2003.
Não há como negar-se que se houver a conversão de depósito em renda,
haverá, por conseguinte a extinção do mesmo crédito tributário, assim fazendo uso da
a analogia temos que, também nos casos de conversão de depósito em renda estará
extinta a punibilidade no crime tributário.
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Posteriormente, em 1967, o Decreto-Lei n. 157, modificou o texto da lei supraci-
tada, todavia manteve a possibilidade da extinção da punibilidade nos crimes contra a
ordem tributária, desde que o pagamento fosse realizado logo após o julgamento da
autoridade de primeira instância administrativa. (ANDRADE FILHO, 1995).
Em 1990, com a publicação da Lei n. 8.137, restou consignado em seu art. 14
que: Art. 14. Extingue-se a punibilidade dos crimes previstos nos artigos 1º a 3º quando
o agente promover o pagamento de tributo ou contribuição social, inclusive acessório,
antes do recebimento da denúncia. (BRASIL, 1990).O dispositivo acima citado fora revogado em 1991, como lembra Andrade Filho
(1997, p. 136).
A Lei n. 8.383/91 revogou não só o art. 14 da Lei n. 8.137/90, como também,
expressamente alguns dispositivos que já estavam revogados e todos aqueles que
porventura contivessem disposição em contrário.” Para Machado (2011, p. 384) era a
implantação do denominado terrorismo fiscal.
A partir de 1996, com o a vigência da Lei n. 9.249/95, a punibilidade seria extinta
quando o agente promovesse o pagamento do tributo ou contribuição social antes do
recebimento da denúncia.
Para que o lançamento gere os efeitos previstos é necessário haver uma conditio
iuris para que o crédito se torne exigível, que seja marcado o fim da decadência e o
início da prescrição (BRITO, 1987, p. 9)
Os doutrinadores sustentam duas correntes a respeito da natureza jurídica do
lançamento. A primeira corrente entende que o lançamento tem caráter declaratório,
apenas para reconhecer a existência do crédito tributário, o qual já existia desde a
ocorrência do fato gerador. Assim, quando o lançamento é feito ele apenas declara a
existência de algo que é pré-existente.
Já a segunda corrente sustenta a natureza constitutiva afirmando que o crédito
tributário apenas passa a existir a partir do lançamento. É o raciocínio adotado pelo
CTN, pelo qual a obrigação tributária surge com o fato gerador enquanto que o crédito
tributário com o lançamento.
Como foi dito anteriormente, para que seja exigível o pagamento de tributos
é necessário que o sujeito ativo pratique o lançamento, todavia, há casos em que
a lei expressamente permite/exige que o contribuinte pague independentemente do
lançamento pelo sujeito ativo e se não o fizer, irá cominar em penalidades em razão do
descumprimento do seu dever legal.
O lançamento, em sua natureza jurídica, pode ser através de uma série de
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atos administrativos gerando efeitos a partir da notificação ao sujeito passivo para que
seja recolhido os tributos exigíveis; e lançamento como um procedimento vinculado,
segundo o qual o parágrafo único do art. 142 do Código Tributário Nacional conceitua
como: atividade administrativa obrigatória sob pena de responsabilidade funcional.
contexto em que iremos trabalhar, seguindo então para um tópico mais especifico
(ex.: contexto científico) até chegar na proposta do trabalho e razão de sua execução.
0.2 EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO
Como vimos anteriormente, a constituição do crédito tributário e o seu lan-
çamento gera uma prestação ao sujeito passivo, sendo esta realizada, extingue-se.
Todavia, verifica-se que existem situações em que a obrigação será extinta antes
mesmo de ocorrer a constituição do crédito, são elas: decadência (perca do direito de
lançar), remissão (perdão) e compensação.
Luciano Amaro (2010, p.412) afirma que o Código Tributário Nacional, em
algumas situações disciplinadas no art. 156, IX e X, extingue o crédito sem a existência
de uma obrigação.
Tratando-se de obrigação acessória, está não terá qualquer vínculo com a
obrigação principal, sendo extinta no momento de sua quitação, portanto, o fisco não
poderá condicionar uma prestação em razão da outra.
O Código Tributário Nacional dispõe em seu artigo 156 algumas causas de
extinção do crédito tributário, quais sejam: o pagamento, a compensação, a transa-
ção, remissão, a prescrição e a decadência, a conversão de depósito em renda, o
pagamento antecipado e a homologação do lançamento, consignação em pagamento,
decisão administrativa irrevogável, a decisão judicial passada em julgado e a dação em
pagamento
0.2.1 Pagamento
O pagamento é uma das modalidades mais usada pelo sujeito passivo (contri-
buinte) que poderá gerar a extinção do crédito tributário.
No entanto, Kiyoshi Harada (2010, p. 525) entende que:
“[. . . ] Não se confunde o pagamento como mera entrega de dinheiro. É
necessário que aquela entrega tenha sido feita com o escopo de extin-
guir o crédito tributário, isto é, pressupõe a convergência de vontades
entre os sujeitos da relação tributária“.
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As penalidades descritas no art. 157, do CTN, não ilide a obrigação de pagar. O
prazo para que o contribuinte realize sua prestação pecuniária ao Fisco, quando não
vier estipulada em lei, será de 30 (trinta) dias após a notificação do lançamento.
O pagamento poderá ser feito através de moeda corrente, cheque ou vale postal,
como dispõe o inciso I, do art. 162, do CTN. Sendo que a moeda corrente e o vale
postal gerará efeito imediato, enquanto ao cheque será necessário ser resgatado pelo
sacado para posteriormente gerar efeitos.
Por fim, vale salientar que o pagamento será na repartição do domicilio do
sujeito passivo sempre quando a lei for omissa.
0.2.2 Compensação
A compensação poderá ocorrer quando um sujeito passivo possui crédito fiscal
junto ao Ente Tributante, podendo usá-lo para abater dívida vencida ou vincenda que
seja líquida e certa.
Esta matéria está disciplinada no código civil o qual disponibiliza duas modali-
dades de compensação: a legal e a consensual. Todavia, no nosso Direito Tributário,
apenas existirá a modalidade legal.
Para que ocorra a compensação na esfera tributária, é necessário existir três
requisitos: 1) as partes devem ser as mesmas. Exemplo: o contribuinte não poderá se
valer de crédito federal para compensar crédito estadual; 2) deverá haver liquidez; e 3)
é preciso que exista lei autorizadora da medida (CREPALDI, 2011, p.350 e 351).
O Código Tributário Nacional apesar de autorizar a compensação, faz uma
ressalva sobre o assunto. No art. 170-A, acrescentado pelo lei complementar 104/01,
dispõe que será vedado a compensação mediante aproveitamento de tributo, objeto de
contestação judicial pelo sujeito passivo, antes do trânsito em julgado da respectiva
decisão judicial.
0.2.3 Transação
A transação, constando também no rol de possibilidades de extinção do crédito
tributário, é um acordo celebrado entre as parte de forma mútua, no qual o sujeito
passivo e o sujeito ativo, em comum acordo, abrem mão de direitos para por fim no
litígio.
Está é uma espécie de extinção muito rara de acontecer, sendo necessário
a precisão legal para que se possa realizar um acordo (art. 171 do CTN) e que o
processo litigioso já tenha sido instaurado, pois, o objetivo da transação é encerrar o
litígio (CREPALDI, 2011, p. 350).
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0.2.4 Remissão
Remissão é o ato de perdoar uma dívida, de dar como pago. Não podemos
confundir a remissão da remição (com ç). A remissão é sinônimo de perdão e a remição
é ato de remir, resgatar valor ou objeto penhorado. Segundo KiyoshiHarada, é ato de
resgatar uma dívida (2010, P. 529).
Este ato só poderá ser realizado pela autoridade administrativa, fundamentando
sua decisão em lei. O art. 172 do CTN concede remissão total ou parcial do crédito
tributário, “atentando: I) à situação do sujeito passivo; II) ao erro ou ignorância excursá-
veis do sujeito passivo, quando à matéria de fato; III) à diminuta importância do crédito
tributário; VI) a considerações de equidade, em relação com as características pessoas
ou materiais do caso; e V) a condições peculiares a determinada região do território da
entidade tributante”.
0.2.5 Prescrição e decadência
Como vimos no primeiro capítulo deste trabalho, para que o Fisco possa cobrar
do contribuinte certa dívida é necessário que tenha constituído o crédito através do
lançamento. Daí ficou uma dúvida, será que o Fisco terá sempre esse direito? Para
responder esta pergunta iremos nos debruçar a cerca do instituto de decadência no
direito tributário brasileiro.
Para que o Fisco não tenha poderes eternos a cerca do lançamento do crédito,
o Código Tributário Nacional, em seu art. 173, dispõe que ocorrendo a inércia do fisco
em constituir o crédito e decorrido 5 (cinco) anos, automaticamente ocorrerá a extinção
“contados: I) do primeiro dia do ano seguinte àquele em que o lançamentopoderia ter
sido efetuado; e II) da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado,
por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado.”
Segundo Hugo de Brito Machado, existe várias divergências no tocante ao
momento do inicio do prazo extintivo, com relação ao inciso I e parágrafo único do art.
173 do CTN:
Entendimento pelo qual: o prazo de decadência se inicia no primeiro dia útil do
exercício financeiro seguindo àquele em que o tributo poderia ter sido lançado, se antes
disto o sujeito passivo é notificado de alguma medida preparatória indispensável ao
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lançamento, o início do prazo decadencial é antecipado para a data dessa notificação
e a notificação feita depois de iniciada o prazo decadencial não o interrompe nem o
suspende. (MACHADO, 2008, p. 229)
Como foi visto anteriormente, tratando-se de lançamento por homologação,
o fisco terá um prazo decadencial de 5 (cinco) anos para homologar ou corrigir tal
lançamento, não fazendo, opera-se a homologação tácita.
A prescrição acontecerá após 5 (cinco) anos contados da constituição definitiva
do crédito tributário independentemente do ajuizamento da execução. O STJ e a
doutrina possuem entendimentos no sentido de que a prescrição tributária extingue o
crédito, não apenas o direito de cobrança.
Vale ressaltar que havendo pagamento pelo sujeito passivo de um crédito
tributário prescrito, este poderá interpor ação de repetição de indébito para reaver a
quantia, pois o pagamento foi indevido.
Por fim, vale observar que tanto a prescrição quanto a decadência por se
só já extingue o crédito tributário. Não havendo mais o crédito, não há que se falar
em tipicidade do crime, acarretando assim a extinção da punibilidade. Entretanto, os
julgadores iram observar cada caso concreto, pois, as decisões dos tribunais ainda são
divergentes com relação a punibilidade do sujeito passivo (GIDI, 2008, p. 3).
0.2.6 Conversão de depósito em renda
A realização do depósito será usada tanto para evitar uma futura execução fiscal,
para suspender a exigibilidade do crédito tributário e para não ocorrer incidência de
juros e correção monetária nas ações interpostas para discutir uma dívida.
Hugo de Brito Machado entende que é possível o depósito sem que exista um
crédito tributário, como é o caso de lançamento por homologação. Afirmando ainda que
servirá para suspender a exigibilidade do dever de antecipar o pagamento (MACHADO,
2008, p. 237).
O depósito realizado pelo sujeito passivo para discutir dívida é causa de suspen-
são da exigibilidade do crédito tributário. Caso a sentença seja desfavorável ao sujeito
passivo, o depósito será convertido em renda, gerando consequentemente a extinção
do crédito, nos termos do inciso VI do art. 156 do CTN.
Este depósito também pode ser realizado quando o contribuinte se valer dos
embargos à execução fiscal.
15
0.2.7 Pagamento antecipado e homologação do lançamento
Este tipo de extinção ocorrerá quando o sujeito passivo antecipa o pagamento
com base no lançamento feito por ele próprio. Nesses casos, o fisco homologará o
pagamento realizado, ou, inerte durante 5 (cinco) anos dar-se-á a homologação tácita.
0.2.8 Consignação em pagamento
A consignação poderá ser utilizada pelo sujeito passivo quando houver recusa
de recebimento, ou subordinação deste ao pagamento de outro tributo ou penalidade
ou cumprimento de obrigação acessória, subordinação ai cumprimento de exigências
administrativas sem fundamento legal e exigência por mais de uma pessoa jurídica de
direito público de tributos idêntico sobre o mesmo fato gerador (Art. 164, do CTN).
O parágrafo segundo deste mesmo dispositivo complementa afirmando que se
for julgada procedente o importante consignado converte-se em renda. Se julgada
improcedente a consignação no todo ou em parte, cobra-se o crédito acrescido de
juros de mora, sem prejuízo das penalidades cabíveis.
Silvo Aparecido Crepaldi (2011, p. 358), conclui que sendo o depósito tempestivo
não haverá incidência de multa ou juros moratórios.
0.2.9 Decisão administrativa irrevogável
É fundamental que essa decisão administrativa seja final, não cabendo nenhum
tipo de recurso de ambas as partes. Se for declarada a irregularidade ou ilegitimidade
o lançamento, dar-se-á a extinção do crédito, ou seja, para que ocorra a extinção, esta
decisão deverá ser sempre em favor do contribuinte, caso contrário, o contribuinte ainda
poderá pleitear seu direito na esfera Judiciária (HARADA, 2010, p. 542).
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0.2.10 Decisão judicial passada em julgado
Assim como foi dito no tópico anterior, além de ser fundamental que se trate
de decisão final, é necessário que o sujeito passivo seja beneficiário da decisão que
reconhece a invalidade do tributo para que gere a extinção do crédito.
0.2.11 Dação em pagamento
A dação em pagamento é uma das modalidades do Direito Civil, especificada-
mente no instituto do Direito das Obrigações que representa o pagamento com uma
substituição de pecúnia por um bem.
Já no Direito Tributário esta modalidade aparece no art. 156, XI, sendo incluído
pela lei complementar 104/2001, dispondo que a dação em pagamento ocorre quando
o contribuinte, na forma e condições estabelecidas em lei, faz entrega (transferência)
de bens imóveis ao Fisco. (CREPALDI, 2011, p.359).
Verifica-se que o próprio artigo especifica que a dação em pagamento deverá
ser realizada com bens imóveis, não podendo ocorrer com bens móveis ou semoventes.
0.2.12 INFRAÇÕES, SANÇÕES E CRIMES TRIBUTÁRIAS
Conceitua-se como infração tributária toda ação ou omissão que, direta ou
indiretamente, haja o não cumprimento dos deveres jurídicos fiscais (CARVALHO, 2010,
p. 585).
As infrações são classificadas em subjetivas e objetivas. A infração subjetiva
é aquela que para ser configurado como tal o autor do ilícito deverá ter agido com
dolo (o infrator age com a intenção de praticar o ilícito) ou culpa (mesmo sem intenção,
agiu ou omitiu por negligência, imprudência ou imperícia). Já as infrações objetivas
são aquelas em que não é necessária a apuração da vontade do infrator (CARVALHO,
2008, p. 587). A espécie de infração tributária adotada pelo Código Tributário Nacional
será o da infração objetiva.
Entretanto, o professor Hugo de Brito Machado entende haver a existência de
uma responsabilidade presumida, através da qual a presunção de culpa mostra-se
17
prevalente sobre a presunção de inocência das infrações, e conclui que:
A diferença é simples. Na responsabilidade objetiva não se pode questionar a
respeito da intenção do agente. Já na responsabilidade por culpa presumida tem-se
que a responsabilidade independe de intenção apenas no sentido de que não há
necessidade de se demonstrar a presença de dolo ou culpa, mas o interessado pode
excluir a responsabilidade fazendo prova de que, além de não ter a intenção de infringir
a norma, teve intenção de obedecer a ela, o que não lhe foi possível fazer por causas
superiores à sua vontade. (MACHADO, 2004, p. 159-191).
O artigo 136 do Código Tributário Nacional trás a figura do infrator, afirmando
que independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e
extensão dos efeitos do ato. Para complementar, o art. 137 do CTN, dispõe em seus
incisos quando será responsabilidade pessoal do agente.
Posto isso, Luciano Amaro entende que:
Se a consequência da infração (cumulada ou não com a execução
coercitiva da obrigação) é um castigo ou punição pelo fato da conduta
ilícita, onde esta se manifestar estará presente a sanção; por isso é
que há sanções no campo do direito civil, comercial, administrativo,
trabalhista, tributário etc. (AMARO, 2008, p. 458)
A sanção tributária tem caráter punitivo para evitar que o infrator não reincida na
prática de atos ilícitos, podendo ensejar a aplicação das leis para reparar direito alheio
por meio de indenização ou punir o comportamento ilícito, aplicandoum castigo ao
infrator. Essas sanções tem função educativa, para formar uma moral e evitar a prática
das infrações da lei tributária e são subdivididas em sanção política, premial e punitiva.
A sanção política no direito tributário é uma forma que o Fisco se utiliza para
coagir, mesmo que indiretamente, ao pagamento de tributos impondo restrições ou
proibições. Já premial é uma sanção favorável ao contribuinte. Exemplo: quando o
contribuinte antecipa o pagamento de algum imposto, este receberá desconto por ter
realizado pagamento antecipado. E por fim, as sanções punitivas que incorrerá em
penalidades pecuniárias, multas, juros, acréscimos legais, etc.
Os doutrinadores costumam sistematizar esse ramo da matéria em Direito Tribu-
tário Penal e Direito Penal Tributário para facilitar a compreensão da matéria, sendo
18
aceito unicamente para recursos didáticos. Assim, Edmar Oliveira Andrade Filho sus-
tenta que teremos o Direito Tributário Penal “quando se cuida das sanções tributárias,
assim aquelas que decorrem da legislação e que são aplicáveis pelo descumprimento
de qualquer dispositivo legal ou regulamento relativo a obrigação tributária, principal ou
acessória” (ANDRADE FILHO, 2009, p. 22).
Dada a circunstância de serem integrantes de um sistema, as disposições
acerca dos crimes contra a ordem tributária não se encontram isoladas, mas em
estreita conexão com as demais partes integrantes do mesmo, passando a surgir com a
extração do pau-brasil, tendo como primeiro ônus Fiscal o pago com o próprio produto,
pois não havia circulação de moeda (FARAH, 2009, p. 13).
Neste contexto, a constituição como norma fundamental veicula direitos e garan-
tias que irá discorrer sobre todas as matérias. Em direito tributário não seria diferente,
a constituição ao disciplinar diretriz, também impõe limites a atuação estatal que deve
se ater aos princípios constitucionais e as normas jurídicas.
Os princípios constitucionais que limitam o poder de tributar serão disciplinados
pelos artigos 150 à 152 da CF. O rol de princípios destes artigos é extenso e iremos
abordar os mais importantes. O primeiro princípio é o da legalidade (art. 150, I, CF/88)
no qual veda aos entes federativos a exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça.
O princípio da igualdade ou da isonomina (art. 150, II, da CF/88) disciplina que não
poderá haver tratamento desigual a contribuintes que se encontrem em situações
equivalentes. Princípio da irretroatividade (art. 150, III, “a” da CF/88), vedando a
cobrança de tributos no qual o fato gerador tenha ocorrido antes da vigência da lei que
instituiu o aumento. E por fim, princípio da anterioridade e nonagesimal (art. 150, III,
“b” e “c” da CF/88), na qual veda a cobrança no mesmo ano que instituiu e aumentou
tributos e antes de decorridos noventa dias em que a lei foi publicada.
Há época do nascimento das leis tributárias entendia-se que qualquer meio
fraudulento para suprimir tributo deveria ser configurado crime contra a ordem tributária,
dai foi criada a lei 4.357/64, na qual passou a instituir o crime de apropriação indébita e
o crime de sonegação.
Ruy Barbosa Nogueira dispõe que as infrações subjetivas dolosas mais típicas
são: sonegação, fraude e conclui. A sonegação somente poderá ocorrer contra fato
gerador já realizado, quando houver ação ou omissão para retardar ou impedir o
conhecimento por parte da autoridade fazendária (art. 71, lei 4.502/64). A fraude busca
impedir, retardar, excluir ou modificar a ocorrência do fato gerador de modo a reduzir,
evitar ou diferir seu pagamento (art. 72, lei 4.502/64). E conluio, como o art. 73 da lei
supracitada dispõe que é o ajuste entre duas ou mais pessoas visando a sonegação e
a fraude (NOGUEIRA, 1999, p. 197, 198).
19
O crime de sonegação fiscal disciplinado pela lei 4.357/64 foi modificada e
implementada. A ultima lei que expõe sobre tal crime foi a 5.569/69 que trazia, em
seu art. 1º, cinco hipóteses para a configuração da sonegação fiscal, quais são elas:
“I – prestar declaração falsa ou omitir, total ou parcialmente, informação que deve ser
produzida a agente das pessoas jurídicas de direito público interno, com a intenção de
eximir-se, total ou parcialmente, do pagamento de tributos, taxas e quaisquer adicionais
devidos por lei; II – inserir elementos inexatos ou omitir rendimentos ou operações de
qualquer natureza em documentos ou livros exigidos pelas leis fiscais, com intenção de
exonerar-se do pagamento de tributos devidos a Fazenda Pública; III – alterar faturas
e qualquer documento relativo a operações mercantis com o propósito de fraudar a
Fazenda Publica; IV – fornecer ou omitir documentos graciosos ou alterar despesas,
majorando-as, com o objetivo de obter dedução de tributos devidos a Fazenda Pública,
sem prejuízo das sanções administrativas cabíveis; e V – exigir, pagar ou receber, para
si ou para o contribuinte beneficiário da paga, qualquer percentagem sobre a parcela
dedutível ou deduzia do importo sobre a renda como incentivo fiscal”.
Atualmente a lei que estar em vigor é a 8.137/90, criando a figura de “crimes
contra a ordem tributária”, todavia, não revogando o disposto na lei citada anteriormente
sobre a sonegação fiscal. Segundo Edmar Oliveira Andrade Filho, a lei 8.137/90 prevê
penas de detenção e reclusão, enquanto o crime de sonegação apenas a detenção
(ANDRADE FILHO, 2009, p. 43).
Os crimes contra a ordem tributária estão elencados na lei 8.137/90, a qual
servirá para arrecadar e fiscalizar; Andrade Filho (2009, p. 75) dispõe que o bem
tutelado por esta lei é o direito do Estado de instituir e cobrar tributos. O sujeito passivo
terá sua situação agravada quando ocasionar dano grave a coletividade.
A Lei 8.137/90, diferentemente dos crimes aplicados pelo Direito Penal, não
existe a culpabilidade do agente, prevalecendo o caráter objetivo. Entretanto, como já
foi dito anteriormente, Hugo de Brito Machado entende haver questionamento a cerca
a culpabilidade do agente, impedindo que o sujeito passivo não seja punido sem ser
culpado.
A consumação dos crimes contra a ordem decorrerá do lançamento do tributo,
podendo haver a exclusão da ilicitude observando cada caso concreto. Ex: se o contri-
buinte deixar de pagar tributo, total ou parcialmente, divido a situação financeira para
suprir outras necessidades, caberá à exclusão.
20
1 EXTINÇÃO DO CRÉDITO E EXTINÇÃO DA PUNIBILIDADE NOS CRIMES CON-
TRA A ORDEM TRIBUTÁRIA
A punibilidade esta disposta na teoria geral do crime trazido pelo Código Penal,
além desta haverá a tipicidade, a antijuridicidade e a culpabilidade. A tipicidade é a
descrição de um fato praticado para verificar se houve correspondência com alguma
conduta prevista em lei como crime.
Vislumbrará a antijuridicidade quando ocorrer um fato típico, entretanto, não se
caracterizando quando houver a excludente de ilicitude. A culpabilidade é um juízo que
incide a formação da vontade do sujeito passivo por um fato típico e ilícito, tendo a
necessidade de se impor pena (MASSON, 2010, p. 420).
Logo, para que se torne punível o ato praticado é necessário haver a tipicidade
do fato, a antijuridicidade e a culpabilidade; só a partir dai gera a possibilidade jurídica
de o Estado punir o infrator do delito. O código penal, assim como as leis tributárias
dispõe sobre causas que podem gerar a extinção da punibilidade.
No decorrer dos anos a lei que trata sobre a extinção da punibilidade sofreu
algumas alterações. Na lei 4.729/65, onde ocorreu o surgimento deste assunto, possibi-
litava a extinção da punibilidade quando o sujeito passivo promovesse o recolhimento
do tributo antes do inicio da ação fiscal na esfera administrativa. Posteriormente, o
Decreto-lei nº 157/67 estabeleceu que mesmo ocorrendo o pagamento depois de
iniciada a ação fiscal haveria a extinção de punibilidade.
Na Lei 8.137/90, trouxe em seu art. 14 a seguinte redação: “Extingue-se a
punibilidadedos crimes definidos nos artigos 1º a 3º quando o agente promover o
pagamento do tributo ou contribuição social, inclusive acessório, antes do recebimento
da denúncia”.
Entretanto, a lei 8.383/91 revogou o art. 2º da Lei 4.729/65 e o art. 14 da Lei
8.137/90, ambos referente a extinção da punibilidade. Hugo de Brito Machado sustenta
que com a revogação desses artigos implantou-se o terrorismo fiscal (MACHADO,
2014, p. 13).
Posteriormente voltou-se a restabelecer a extinção da punibilidade quando o
agente promovesse o pagamento antes do encerramento do processo administrativo;
tal fato disciplinado pelo art. 3º da Lei 8.696/93. Porém, o dispositivo foi vetado pelo
Presidente da Republica.
Pouco tempo depois voltou a ser instituída a extinção da punibilidade através
da Lei 9.249/95, dispondo em seu art. 34 que “Extingue-se a punibilidade dos crimes
definidos na Lei nº 8.137, de 27 de dezembro de 1990, e na Lei nº 4.729, de 14 de
21
julho de 1965, quando o agente promover o pagamento do tributo ou contribuição
social, inclusive acessórios, antes do recebimento da denúncia”. E, atualmente, a Lei
10.684/05 continua possibilitando a extinção da punibilidade com uma redação mais
atualizada, a dispor no art. 9 da referida lei:É suspensa a pretensão punitiva do Estado,
referente aos crimes previstos nos arts. 1º e 2º da Lei 8.137, de 27/12/1990, e nos
arts. 168-A e 337-A do Dec.-Lei 2.848, de 07/12/40 – Código Penal, durando o período
em que a pessoa jurídica relacionada com o agente dos aludidos estiver incluída no
regime de parcelamento. § 1º - A prescrição criminal não corre durante o período de
suspensão da pretensão punitiva. § 2º - Extingue-se a punibilidade dos crimes referidos
neste artigo quando a pessia jurídica relacionada com o agente efetuar o pagamento
integral dos débitos oriundos de tributos e contribuições sociais, inclusive acessórios.
Com tantas alterações referente a possibilidade ou não da extinção de puni-
bilidade, acabaram gerando correntes que divergem a cerca do assunto. A primeira
corrente sustenta que não poderia haver a extinção da punibilidade pelo pagamento
uma vez que tornaria o direito penal utilitarista, estimularia a sonegação e estabeleceria
tratamento desigual entre os que podem e os que não podem pagar. Já a segunda
corrente defende a extinção da punibilidade afirmando que sendo os créditos satisfeitos,
não seria necessária aplicação de pena criminal; por outro lado, o contribuinte não
teria nenhum interesse em realizar o pagamento se o mesmo for receber pena criminal
(MACHADO, 2014, p. 16).
Com base no art. 9º da Lei 10.684/05, verifica-se que mesmo que o parcela-
mento venha a ser quitado após o recebimento da denuncia haverá a extinção da
punibilidade.
Hugo de Brito Machado dispõe que:
Antes do advento desse dispositivo legal o Supremo Tribunal Federal já admitia
que o pagamento, mesmo depois do recebimento da denúncia, operava a extinção da
punibilidade (MACHADO, 2014, p. 15).
Pois bem, a possibilidade da extinção de punibilidade com a extinção do crédito,
uma vez que, com a ocorrência de alguma das causas de extinção do crédito disposto
no art. 164 do Código Tributário Nacional, não haverá a necessidade de processar
criminalmente posto que não haja débito para ser discutido.
(Mendes, 2009, p. 2) sustenta que havendo o pagamento da dívida pelo con-
tribuinte devedor, não poderá haver punição criminal mesmo que este devedor esteja
sendo processado criminalmente ou já tenha sido condenado.
22
Já que é permitida a extinção de punibilidade através do pagamento, poderíamos
prever que acorrendo alguma outra causa de extinção do crédito acarretará a extinção
de punibilidade.
A compensação também se encaixará nesta hipótese, pois o sujeito passivo
possuidor de um crédito fiscal junto ao Ente Tributante, poderá usá-lo para abater dívida
vencida ou vincenda que seja líquida e certa, gerando, desta forma, a extinção do
crédito e consequentemente a impossibilidade de punibilidade pelo Fisco, pois não
haverá crédito para ser discutido.
A remissão é uma forma clara de extinção da punibilidade, pois se trata de
perdão concedido pelo Ente Tributante ao contribuinte devedor.
Todos nós sabemos que a prescrição e a decadência gerará a extinção do
crédito por ter decorrido o lapso temporal estabelecido em Lei. Não havendo crédito
que fundamente a tipicidade do crime, haverá, portanto, a extinção da punibilidade
em favor do contribuinte. Entretanto, deve-se analisar cada caso concreto pois há
decisões em que nega a possibilidade da extinção de punibilidade fundamentando
que não decorreu o lapso temporal disposto em lei, ou seja, ocorrida a prescrição e
a decadência haverá a extinção da punibilidade como dispõe a decisão do Recurso
Especial nº 1.178.381-MG (2010/0013948-5) e a decisão do Habeas Corpus nº 36.070
– RS (2013/0061959-6).
Quando o contribuinte ingressa com uma ação anulatória de débito fiscal e este
realiza um depósito no valor devido, com a improcedência da ação este depósito se
converterá em renda para o Fisco e com isso o contribuinte cumpre com sua obrigação
gerando, pois, a extinção de punibilidade.
Nesta linha, Mendes foi feliz em dispor que:
Se o pagamento e a conversão de depósito em renda são formas de extinção do
crédito tributário e, se uma das formas previstas na lei para que seja declarada extinta a
punibilidade nos crimes tributários é o pagamento integral, (. . . ) não há como negar que
se houver a conversão do depósito em renda, haverá, por conseguinte a extinção do
mesmo crédito tributário, assim fazendo uso da analogia temos que, também nos casos
de conversão de depósito em renda estará extinta a punibilidade no crime tributário
(SILVA, 2009, p. 3).
A analogia é a semelhança entre entidades distintas que acaba criando uma
nova forma de interpretação. No direito penal não se admite analogia. Entretanto,
doutrinadores sustentam que haverá analogia em casos de favorecimento do réu. Hugo
23
de Brito conclui que é importante a analogia buscando valorar as normas e os fatos
para buscar a justiça (MACHADO, 2014, p. 25).
As formais de extinção do crédito tributário discorridos no capítulo 2º deste
trabalho poderá ocasionar a extinção de punibilidade, pois todos levaram de alguma
forma, a extinção do crédito e sem ele não a punibilidade do crime contra o contribuinte.
Por tudo que foi exposto, verifica-se que a extinção da punibilidade opera-se
com qualquer causa da extinção do crédito previsto em lei. Para tal entendimento, basta
uma interpretação extensiva da matéria penal.
O que precisa observar é o que será benéfico ao contribuinte, tendo em vista
os referidos princípios constitucionais supracitados no capítulo acima. Por isso é
necessário à interpretação da matéria penal que não se firma apenas no pagamento
para ocorrer a extinção de punibilidade, mais sim em todas as causas de extinção do
crédito e a analogia.
24
2 CONSIDERAÇÕES FINAIS
Como é de observar, o presente trabalho em todo seu contexto, conseguiu
esclarecer a problematização referente à extinção do crédito e a extinção da punibilidade
nos crimes contra a ordem tributária.
Ficou claro que para discorrer sobre o assunto supracitado foi necessário abor-
dar sobre a constituição do crédito, seu conceito, natureza jurídica e modalidades;
também se falou das causas de extinção do crédito tributário, das infrações, sanções
e crimes contra a ordem tributária. E por fim, foi abordado sobre o assunto central do
trabalho, referente a extinção do crédito e extinção da punibilidade nos crimes contra a
ordem tributária.
Por fim, verifica-se que os doutrinadores em grande maioria seguem o enten-
dimento de que poderá haver a extinção da punibilidade nos crimes contra a ordem
tributária quando ocorrer à extinção do crédito, não apenas com relação ao pagamento
do tributo, mas de todas as modalidades de extinção disciplinadas pelalei tributária.
Anexos
26
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	Resumo
	Abstract
	Lista de abreviaturas e siglas
	Sumário
	CONSTITUIÇÃO DO CREDITO TRIBUTÁRIO
	EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO
	Pagamento
	Compensação
	Transação
	Remissão
	 Prescrição e decadência
	Conversão de depósito em renda
	Pagamento antecipado e homologação do lançamento
	Consignação em pagamento
	Decisão administrativa irrevogável
	Decisão judicial passada em julgado
	Dação em pagamento
	INFRAÇÕES, SANÇÕES E CRIMES TRIBUTÁRIAS
	EXTINÇÃO DO CRÉDITO E EXTINÇÃO DA PUNIBILIDADE NOS CRIMES CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA
	CONSIDERAÇÕES FINAIS
	Anexos