Buscar

Cumulatividade e Não Cumulatividade do PIS e da COFINS

Prévia do material em texto

A CUMULATIVIDADE E A NÃO CUMULATIVIDADE DO PIS E 
DA COFINS 
 
 
 
 
Por: 
 
Leilson Soares Viana, Pós-Graduando em Planejamento Contábil e Tributário, PUC-
Minas em Poços de Caldas. 
lesovia@yahoo.com.br 
 
 
 
Gestão e Conhecimento, v. 3, n. 2, art. 4, março/ junho 2007 
www.pucpcaldas.br/graduacao/administracao/nupepu/online/inicial.htm 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
A cumulatividade e a não cumulatividade do PIS e da COFINS 
Leilson Soares Viana 
Gestão e Conhecimento V. 3, n. 2, art. 4, março/junho 2007 
PUC-Minas em Poços de Caldas ISSN 1804-6594 
 
 
2 
 
 
A CUMULATIVIDADE E A NÃO CUMULATIVIDADE DO 
PIS E DA COFINS 
1. INTRODUÇÃO 
Este lépido estudo tem por escopo analisar a questão da cumulatividade e da 
não cumulatividade do PIS e da COFINS contribuições sociais instituídas nos termos do 
artigo 195, inciso I, alínea b da Constituição Federal. 
As contribuições sociais, nas quais se inserem o PIS e a CONFINS, 
confome conceito de GAMA (2005) “são todas aquelas cobradas para fazer frente às 
despesas decorrentes da atuação do Estado na Ordem Social”. 
Segundo o autor essa contribuições são relacionadas aos seguintes temas: 
seguridade social, saúde, educação, ciência e tecnologia e meio ambiente. 
Em tese, o valor obtido com a receita dessas contribuições deveria, 
necessariamente, ser investido nessas áreas, tendo em vista a natureza de destinação que 
lhes são próprias. 
Não obstante, não é objeto do presente estudo pormenorizar essas essa 
questão, tendo em vista que o mesmo se presta verificar de forma prática, a partir da 
análise da legislação que regula essas contribuições, como se dá a exigência desses 
tributos, tanto na sistemática cumulativa como no regime da não cumulatividade, 
procurando demonstrar as diferenças existentes entre um e outro regime e ainda avaliar 
qual seria a melhor forma de opção de sistemática de tributação dessas contribuições. 
Essa distinção se mostra necessária na definição de um planejamento 
tributário voltado para as mencionadas contribuições uma vez que, dependendo do ramo 
de atividade da empresa, a opção pode gerar um impacto tributário significativo 
financeiramente. 
Diante disso, passemos à análise das contribuições para a verificação das 
hipóteses levantadas. 
A cumulatividade e a não cumulatividade do PIS e da COFINS 
Leilson Soares Viana 
Gestão e Conhecimento V. 3, n. 2, art. 4, março/junho 2007 
PUC-Minas em Poços de Caldas ISSN 1804-6594 
 
 
3 
2. LÉPIDO HISTÓRICO DAS CONTRIBUIÇÕES 
O PIS – Programa de Integração Social foi instituído pela Lei 
Complementar n.º 7, de 7 de setembro de 1970, sob a sistemática da cumulativa, vindo 
ao longo dos anos passando por diversas modificações no que tange ao seu critério 
quantitativo (base de cálculo e alíquota), até ganhar uma mudança estrutural no seu 
modo de apuração, passando a adotar mais uma nova sistemática de apuração por meio 
do regime da não cumulatividade, através da Lei n.º 10.637 de 30 de dezembro de 2002. 
A COFINS – Contribuição para Financiamento da Seguridade Social, a seu 
turno, foi instituída pela Lei Complementar n.º 70, de 30 de dezembro de 1991, também 
sob a sistemática da cumulatividade e, igualmente ao PIS, sofreu diversas alterações 
legislativas em seu critério quantitativo (base de cálculo e alíquota), vindo a ganhar 
nova sistemática de apuração por meio do regime da não cumulatividade, através da Lei 
n.º 10.833 de 29 de dezembro de 2003. Esta contribuição sucedeu o FINSOCIAL – 
Fundo de Investimento Social, criado pelo Decreto-lei n.º 1940 de 1982, declarado 
inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal em controle difuso de 
constitucionalidade, e extinto pela LC n.º 70 de 1991. 
 
3. CONCEITO DE CUMULATIVIDADE E NÃO CUMULATIVIDADE 
O regime da cumulatividade, muito questionado na doutrina em função da 
sua incidência em cascata em toda cadeia de produção, não possui um conceito próprio 
capaz de lhe dar conteúdo jurídico. 
Consiste num método de apuração segundo o qual o tributo é exigido na sua 
inteireza toda vez que ocorre a hipótese de incidência descrita na norma tributária, sem 
a possibilidade de se amortizar nessa operação o valor do tributo incidido na operação 
antecendente. 
A não cumulatividade, contrario sensu, consiste justamente em compensar-
se o valor do tributo devido em cada operação com o montante cobrado na operação 
anterior. 
A cumulatividade e a não cumulatividade do PIS e da COFINS 
Leilson Soares Viana 
Gestão e Conhecimento V. 3, n. 2, art. 4, março/junho 2007 
PUC-Minas em Poços de Caldas ISSN 1804-6594 
 
 
4 
A não cumulatividade é um princípio já consagrado na nossa Constituição 
em relação à cobrançca de outros tributos como o ICMS e o IPI que agora passa a 
ganhar espaço também junto às contribuições para o PIS e a COFINS. 
Assevera o Professor José Eduardo Soares de Mello que: 
“A não-cumulatividade significa um sistema operacional que objetiva 
minimizar a carga tributária incidente sobre as operações realizadas com 
produtos, mercadorias e serviços, tendo por finalidade diminuir o preço que 
repercute na diminuição do custo de vida, possibilitando a geração de 
emprego, realização de investimentos empresariais e outras medidas 
benéficas ao desenvolvimento econômico. (MELO p. 51-52.) 
Em suma, a não-cumulatividade da contribuição para o PIS e a COFINS, 
com os propósitos que lhes foram inseridos, teve em mente incentivar determinadas 
atividades econômicas e desonerar os contruintes do efeito cascata que lhes eram 
impingidos pelo regime cumulativo. No entando, não podemos esquecer, também, que o 
regime não-cumulativo para o PIS e a COFINS estabeleceu a aplicação de uma alíquota 
nominal mais elevada, se comparada com o regime cumulativo dessas contribuições, o 
que por vezes se mostra desvantajoso para o contribuinte como veremos adiante. 
 
4. DO PIS – PROGRAMA DE INTEGRAÇÃO SOCIAL 
4.1. A CUMULATIVIDADE DO PIS 
O PIS como já ressaltado foi instituído pela Lei Complementar n.º 7, de 7 de 
setembro de 1970, passando por diversas alterações na sua base legislativa e hoje está 
regulamentado na sua sistemática cumulativa pela Lei n.º 9.718 de 27 de novembro de 
1998. 
Dentro da sistemática da cumulatividade, o PIS possui a seguinte regra 
matriz de incidência tributária1: 
 
1
 Regra Matriz de Incidência Tributária (RMIT), conforme conceitua o Professor Paulo de Barros 
Carvalho, consiste na norma jurídica instituidora do tributo, na qual encontram-se definidos todos os 
A cumulatividade e a não cumulatividade do PIS e da COFINS 
Leilson Soares Viana 
Gestão e Conhecimento V. 3, n. 2, art. 4, março/junho 2007 
PUC-Minas em Poços de Caldas ISSN 1804-6594 
 
 
5 
A hipótese de incidência desse tributo, nos termos do art. 2.º da Lei 
9.718/98, consiste no faturamento das Pessoas Jurídicas, entendendo-se este, nos termos 
do artigo 3.º, § 1.º da mesma lei como a receita bruta das pessoas jurídicas, ou seja, a 
totalidade das receitas auferidas, sendo irrelevante o tipo de atividade por ela exercida e 
a classificação contábil adotada para as receitas. 
À luz dessas considerações analisemos os critérios do tributo: 
a) critério material: auferir receitas (art. 2.º da Lei), compreendendo o 
termo receita, a totalidade das receitas auferidas, sendo irrelevante o 
tipo de atividade por ela exercida e a classificação contábil adotada 
para as receitas (art. 3.º, § 1.º da Lei); 
b) critério espacial:qualquer lugar do território nacional em que 
pessoa jurídica auferir receita; 
c) critério temporal: se dá com o auferimento de receita, ou seja, no 
momento em que a pessoa jurídica realiza uma operação que lhe 
rende divisas; 
d) critério pessoal: o sujeito ativo é a União Federal e o sujeito passivo 
é qualquer pessoa jurídica de direito privado que auferir receita (art. 
art. 2.º da Lei). 
e) critério quantitativo: a base de cálculo do tributo é o valor da 
totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica (conf. art. 2.º 
c/c art. 3.º, § 1.º da Lei); a alíquota é de 0,65% (zero virgula sessenta 
e cinco por cento), sobre a base de cálculo, apurada nos termos do 
disposto no art. 5.º, incido II da lei (art. 2.º, inciso II da Lei) 
Assim encontra-se definido o PIS no regime cumulativo, o qual incide em 
cascata em toda operação realizada pela pessoa jurídica, haja vista que, a cada operação 
realizada dentro da cadeia de produção e circulação de mercadorias e serviços haverá a 
incidência do tributo nos moles traçados em sua regra matriz de incidência. 
 
critérios necessários para a exigência do tributo (critérios material, espacial, temporal, pessoal e 
quantitativo). 
A cumulatividade e a não cumulatividade do PIS e da COFINS 
Leilson Soares Viana 
Gestão e Conhecimento V. 3, n. 2, art. 4, março/junho 2007 
PUC-Minas em Poços de Caldas ISSN 1804-6594 
 
 
6 
4.2. A NÃO CUMULATIVIDADE DO PIS 
Desde a promulgação da Lei n.º 10.637 de 30 de dezembro de 2002, o PIS, 
seguindo uma nova sistemática de apuração no regime não cumulativa, ganhou novos 
contornos que passamos a elencá-los. 
Com a mencionada Lei, o PIS ganhou nova regra matriz de incidência. 
A hipótese de incidência desse tributo, nos termos do art. 1.º da referida 
Lei, continua a ser o faturamento mensal das Pessoas Jurídicas, porém, de forma não 
cumulativa, ou seja, permitindo o aproveitamento de créditos sobre a aquisição de bens 
e serviços necessários à atividade da empresa, bem como de algumas despesas que o 
legislador determinou, no valor a ser pago pelo tributo. 
À luz dessas considerações analisemos os critérios do tributo: 
a) critério material: auferir receitas (art. 4.º da Lei), compreendendo o 
termo receita, a receita bruta da venda de bens e serviços nas 
operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas 
auferidas pela pessoa jurídica (art. 1.º, § 1.º da Lei); 
b) critério espacial: qualquer lugar do território nacional em que 
pessoa jurídica auferir receita; 
c) critério temporal: se dá com o auferimento de receita, ou seja, no 
momento em que a pessoa jurídica realiza uma operação que lhe 
rende divisas; 
d) critério pessoal: o sujeito ativo é a União Federal e o sujeito passivo 
é qualquer pessoa jurídica que auferir receita (art. art. 4.º da Lei). 
e) critério quantitativo: a base de cálculo do tributo é o valor do 
faturamento mensal da pessoa jurídica (conf. § 2.º c/c caput do art. 
1.º da Lei); a alíquota é de 1,65% (um virgula sessenta e cinco por 
cento), sobre a base de cálculo, apurada nos termos do disposto no 
art. 1.º da lei (art. 2.º da Lei) 
A cumulatividade e a não cumulatividade do PIS e da COFINS 
Leilson Soares Viana 
Gestão e Conhecimento V. 3, n. 2, art. 4, março/junho 2007 
PUC-Minas em Poços de Caldas ISSN 1804-6594 
 
 
7 
Com relação à base de cálculo do tributo, que, nos termos do § 2.º do art. 1.º 
da lei, consiste no valor do faturamento mensal da pessoa jurídica, o legislador se 
encarregou de retirar algumas receitas, as quais não irão compor a base de cálculo do 
tributo. 
Assim, nos termos do § 3 do art. 1.º da Lei n.º 10.637/2002, não integram a 
base de cálculo do PIS, as receitas: 
I - decorrentes de saídas isentas da contribuição ou sujeitas à alíquota zero; 
II - (VETADO) 
III - auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em 
relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição 
de substituta tributária; 
IV - de venda dos produtos de que tratam as Leis no 9.990, de 21 de julho de 2000, 
n
o
 10.147, de 21 de dezembro de 2000, e no 10.485, de 3 de julho de 2002, ou 
quaisquer outras submetidas à incidência monofásica da contribuição; 
V - referentes a: 
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos; 
b) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda, que 
não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de 
investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados 
de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados 
como receita. 
VI – não operacionais, decorrentes da venda de ativo imobilizado. (Incluído pela 
Lei n.º 10.684, de 30.5.2003). 
Tratando-se de um tributo não cumulativo, do valor apurado pela aplicação 
da alíquota de 1,65% (um vírgula sessenta e cinco por cento) sobre a base de cálculo 
compreendida pelo faturamento mensal da pessoa jurídica, poderá se descontar através 
do sistema de apuração, os créditos calculados em relação a: (art. 3.º da Lei) 
I – bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos 
produtos referidos nos incisos III e IV do § 3.º do art. 1.º; 
A cumulatividade e a não cumulatividade do PIS e da COFINS 
Leilson Soares Viana 
Gestão e Conhecimento V. 3, n. 2, art. 4, março/junho 2007 
PUC-Minas em Poços de Caldas ISSN 1804-6594 
 
 
8 
II – bens e serviços utilizados como insumo na fabricação de produtos destinados 
à venda ou na prestação de serviços, inclusive combustíveis e lubrificantes; 
III – (VETADO) 
IV – aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, 
utilizados nas atividades da empresa; 
V – despesas financeiras decorrentes de empréstimos, financiamentos e 
contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoas jurídicas, 
exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e 
Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte – SIMPLES; 
VI – máquinas e equipamentos adquiridos para utilização na fabricação de 
produtos destinados à venda, bem como a outros bens incorporados ao ativo 
imobilizado; 
VII – edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o custo, inclusive 
de mão-de-obra, tenha sido suportado pela locatária; 
VIII – bens recebidos em devolução, cuja receita de venda tenha integrado 
faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei. 
IX – energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica. 
§ 1o O crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no art. 
2o sobre o valor: 
I – dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês; 
II – dos itens mencionados nos incisos IV, V e IX do caput, incorridos no mês; 
III – dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos 
incisos VI e VII do caput, incorridos no mês; 
IV – dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no mês. 
§ 2o Não dará direito a crédito o valor de mão-de-obra paga a pessoa física. 
Havendo, na apuração do tributo, crédito não aproveitado em determinado 
mês poder-se-á aproveitá-lo nos meses subseqüentes (§ 4.º do art. 3.º da Lei). 
A cumulatividade e a não cumulatividade do PIS e da COFINS 
Leilson Soares Viana 
Gestão e Conhecimento V. 3, n. 2, art. 4, março/junho 2007 
PUC-Minas em Poços de CaldasISSN 1804-6594 
 
 
9 
Outro ponto importante de se destacar, é que a nova sistemática para o 
recolhimento do PIS, também só será aplicada para as pessoas jurídicas que trabalham 
com o regime de apuração do tributo com base no Lucro Real. 
As pessoas jurídicas que apurem o tributo com base no Lucro Presumido ou 
Arbitrado, as optantes pelo Simples, entre outras, não serão abrangidas pela não 
cumulatividade, estando sujeitas às regras antigas da cumulatividade. 
Pela regra antiga, a alíquota do PIS era de 0,65% (zero virgula sessenta e 
cinco por cento) aplicada em cascata em toda a cadeia de produção, passando, como já 
mencionamos, para 1,65% (um virgula sessenta e cinco por cento), admitindo-se a 
dedução das despesas acima identificadas. 
Nesse aspecto, é de se destacar a seguinte condição: a empresa ao optar pelo 
sistema de tributação com base no lucro real, para sujeitar-se a não cumulatividade deve 
ter um montante de despesas dedutíveis capaz de compensar a majoração do percentual 
da alíquota ocorrido em função da Lei n.º 10.637/2002. 
Isso, por que, a alíquota da contribuição passou de 0,65% (zero vírgula 
sessenta e cinco por cento) incidente em cascata em toda a cadeia de produção, para 
1,65% (um virgula sessenta e cinco por cento) com base não cumulativa. 
Em termos práticos, em que pese a contribuição, nos temos da Lei n.º 
10.637/2002 não incida mais em toda cadeia de produção, sua alíquota teve uma 
majoração, com visto, de mais de 153% (cento e cinqüenta e três por cento). 
Destarte, importante realizar a seguinte operação, antes de optar por qual 
regime adotar: 
Faturamento 
Médio 
Percentual da 
Contribuição 
Despesas 
Dedutíveis (BC) 
Valor a Deduzir 
Valor da 
Contribuição 
R$ 1.000.000,00 
0,65% (Lucro Pres.) 
= R$ 6.500,00 
- - R$ 6.500,00 
R$ 1.000.000,00 
1,65% (Lucro Real) = 
R$ 16.500,00 
R$ 606.100,00 
(60,61% – FM) 
1,65 % das DD 
= R$ 10.000,65 R$ 6.499,35 
A cumulatividade e a não cumulatividade do PIS e da COFINS 
Leilson Soares Viana 
Gestão e Conhecimento V. 3, n. 2, art. 4, março/junho 2007 
PUC-Minas em Poços de Caldas ISSN 1804-6594 
 
 
10
Com base na tabela supra, verifica-se que, para ser vantajoso o 
recolhimento da contribuição com base no lucro real, a empresa deverá ter uma Base de 
Cálculo de Despesas Dedutíveis superior a 60,61% do Faturamento Médio. 
Assim, apesar da majoração da alíquota o valor final a ser recolhido será 
menor do que o previsto para o recolhimento com base no lucro presumido. 
Para as empresas que não possuírem uma base de cálculo dedutível capaz de 
compensar a majoração da alíquota, ainda há a opção do recolhimento com base no 
lucro presumido (para os casos permitidos pela lei), com uma alíquota reduzida aplicada 
diretamente sobre o faturamento mensal. 
Destarte é sempre necessário avaliar caso a caso os pontos trazidos pela Lei 
n.º 10.637 de 30 de dezembro de 2003 no momento da opção pelo regime de tributação, 
para se buscar a elaboração de um melhor Planejamento Tributário, no que tange à 
Contribuição para o Programa de Integração Social. 
 
5. A COFINS – CONTRIBUIÇÃO PARA FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL 
5.1. A CUMULATIVIDADE DA COFINS 
A COFINS foi instituída pela Lei Complementar n.º 70, de 30 de dezembro 
de 1991, em substituição à extinta FINSOCIAL (Contribuição para o Fundo de 
Investimento Social) declarada inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal. 
Atualmente a COFINS encontra-se regulamentado na sua sistemática 
cumulativa também pela Lei n.º 9.718 de 27 de novembro de 1998. 
Dentro da sistemática da cumulatividade, a COFINS possui a seguinte regra 
matriz de incidência tributária: 
A hipótese de incidência desse tributo, nos termos do art. 2.º da Lei 
9.718/98, consiste no faturamento das Pessoas Jurídicas, entendendo-se este, nos termos 
do artigo 3.º, § 1.º da mesma lei como a receita bruta das pessoas jurídicas, ou seja, a 
A cumulatividade e a não cumulatividade do PIS e da COFINS 
Leilson Soares Viana 
Gestão e Conhecimento V. 3, n. 2, art. 4, março/junho 2007 
PUC-Minas em Poços de Caldas ISSN 1804-6594 
 
 
11
totalidade das receitas auferidas, sendo irrelevante o tipo de atividade por ela exercida e 
a classificação contábil adotada para as receitas. 
À luz dessas considerações analisemos os critérios do tributo: 
a) critério material: auferir receitas (art. 2.º da Lei), compreendendo o 
termo receita, a totalidade das receitas auferidas, sendo irrelevante o 
tipo de atividade por ela exercida e a classificação contábil adotada 
para as receitas (art. 3.º, § 1.º da Lei); 
b) critério espacial: qualquer lugar do território nacional em que 
pessoa jurídica auferir receita; 
c) critério temporal: se dá com o auferimento de receita, ou seja, no 
momento em que a pessoa jurídica realiza uma operação que lhe 
rende divisas; 
d) critério pessoal: o sujeito ativo é a União Federal e o sujeito passivo 
é qualquer pessoa jurídica de direito privado que auferir receita (art. 
art. 2.º da Lei). 
e) critério quantitativo: a base de cálculo do tributo é o valor da 
totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica (conf. art. 2.º 
c/c art. 3.º, § 1.º da Lei); a alíquota é de 3% (três por cento), sobre a 
base de cálculo, apurada nos termos do disposto no art. 5.º, incido II 
da lei (art. 8.º da Lei) 
Assim encontra-se definida a COFINS no regime cumulativo, o qual incide 
em cascata em toda operação realizada pela pessoa jurídica, haja vista que, a cada 
operação realizada dentro da cadeia de produção e circulação de mercadorias e serviços 
haverá a incidência do tributo nos moles traçados em sua regra matriz de incidência. 
 
5.2. A NÃO CUMULATIVIDADE DA COFINS 
Em 30 de outubro de 2003, com o intuito de antecipar parte da reforma 
tributária que estava em tramitação no Congresso, o Executivo Federal editou a Medida 
A cumulatividade e a não cumulatividade do PIS e da COFINS 
Leilson Soares Viana 
Gestão e Conhecimento V. 3, n. 2, art. 4, março/junho 2007 
PUC-Minas em Poços de Caldas ISSN 1804-6594 
 
 
12
Provisória n.º 135, posteriormente convertida na Lei n.º 10.833 de 29 de dezembro de 
2003, que alterou, entre outras disposições, a forma de apuração da Contribuição ao 
Financiamento da Seguridade Social – COFINS, onde se pretendeu a exemplo do que 
ocorreu com as contribuições ao PIS (através da Lei n.º 10.637/02) acabar com a 
cumulatividade na cobrança desse tributo. 
Com a nova legislação, a COFINS ganhou nova regra matriz. 
A hipótese de incidência desse tributo, nos termos do art. 1.º da referida lei, 
continua a ser o faturamento mensal das Pessoas Jurídicas, porém, de forma não 
cumulativa, ou seja, permitindo o aproveitamento de créditos sobre a aquisição de bens 
e serviços necessários à atividade da empresa, bem como de algumas despesas que o 
legislador determinou, no valor a ser pago pelo tributo. 
À luz dessas considerações analisemos os critérios do tributo: 
a) critério material: auferir receitas (art. 5.º da lei), compreendendo o 
termo receita, a receita bruta da venda de bens e serviços nas 
operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas 
auferidas pela pessoa jurídica (art. 1.º, § 1.º da lei); 
b) critério espacial: qualquer lugar do território nacional em que pessoa 
jurídica auferir receita; 
c) critério temporal: se dá com o auferimento de receita, ou seja, no 
momento em que a pessoa jurídica realiza uma operação que lhe 
rende divisas; 
d) critério pessoal: o sujeito ativo é a União Federal e o sujeito passivo 
é qualquer pessoa jurídica que auferir receita (art.art. 5.º da lei). 
e) critério quantitativo: a base de cálculo do tributo é o valor do 
faturamento mensal da pessoa jurídica (conf. § 2.º c/c caput do art. 1.º 
da lei); a alíquota é de 7,6% (sete virgula seis por cento), sobre a base 
de cálculo, apurada nos termos do disposto no art. 1.º da lei (art. 2.º 
da lei) 
A cumulatividade e a não cumulatividade do PIS e da COFINS 
Leilson Soares Viana 
Gestão e Conhecimento V. 3, n. 2, art. 4, março/junho 2007 
PUC-Minas em Poços de Caldas ISSN 1804-6594 
 
 
13
Traçada a regra matriz do tributo vale ressaltar que tanto a COFINS, assim 
como o PIS, possuem regras semelhantes quanto a forma de tributação. 
Da mesma forma como já traçado em relação ao PIS, no que tange à base de 
cálculo da COFINS, que, nos termos do § 2.º do art. 1.º da Lei que a regula, consiste no 
valor do faturamento mensal da pessoa jurídica, o legislador se encarregou retirar 
algumas receitas, as quais não irão compor a base de cálculo da contribuição. 
Assim, nos termos do § 3 do art. 1.º da lei, não integram a base de cálculo 
da COFINS, as receitas: 
I - isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à 
alíquota zero; 
II - não-operacionais, decorrentes da venda de ativo imobilizado; 
III - auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em 
relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição 
de substituta tributária; 
IV - de venda dos produtos de que tratam as Leis nos 9.990, de 21 de julho de 2000, 
10.147, de 21 de dezembro de 2000, 10.485, de 3 de julho de 2002, e 10.560, de 13 
de novembro de 2002, ou quaisquer outras submetidas à incidência monofásica da 
contribuição; (versam sobre gasolina, óleo diesel, gás liquefeito de petróleo – 
GLP, álcool para fins carburantes; querosene de aviação, pneus novos de 
borracha e câmaras de ar de borracha); 
V - referentes a: 
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos; 
b) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda, que 
não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de 
investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados 
de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados 
como receita. 
Tratando-se de um tributo não cumulativo, do valor apurado pela aplicação 
da alíquota de 7,6% (sete vírgula seis por cento) sobre a base de cálculo compreendida 
A cumulatividade e a não cumulatividade do PIS e da COFINS 
Leilson Soares Viana 
Gestão e Conhecimento V. 3, n. 2, art. 4, março/junho 2007 
PUC-Minas em Poços de Caldas ISSN 1804-6594 
 
 
14
pelo faturamento mensal da pessoa jurídica, poderá se descontar através do sistema de 
apuração, os créditos calculados em relação a: (art. 3.º da lei) 
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos 
produtos referidos nos incisos III e IV do § 3o do art. 1o; 
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na 
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive 
combustíveis e lubrificantes; 
III - energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica; 
IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, 
utilizados nas atividades da empresa; 
V - despesas financeiras decorrentes de empréstimos, financiamentos e o valor das 
contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica, 
exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e 
Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte - SIMPLES; 
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado 
adquiridos para utilização na produção de bens destinados à venda, ou na 
prestação de serviços; 
VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas 
atividades da empresa; 
VIII - bens recebidos em devolução, cuja receita de venda tenha integrado 
faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta 
Medida Provisória. 
§ 1o O crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no art. 
2o sobre o valor: 
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês; 
II - dos itens mencionados nos incisos III a V do caput, incorridos no mês; 
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos 
VI e VII do caput, incorridos no mês; 
IV - dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no mês. 
A cumulatividade e a não cumulatividade do PIS e da COFINS 
Leilson Soares Viana 
Gestão e Conhecimento V. 3, n. 2, art. 4, março/junho 2007 
PUC-Minas em Poços de Caldas ISSN 1804-6594 
 
 
15
§ 2o Não dará direito a crédito o valor de mão-de-obra paga a pessoa física. 
Havendo, na apuração do tributo, crédito não aproveitado em determinado 
mês poder-se-á aproveitá-lo nos meses subseqüentes (§ 4.º do art. 3.º da lei). 
Outro ponto importante de se destacar, é que a nova sistemática para o 
recolhimento da COFINS, só será aplicado para as pessoas jurídicas que trabalham com 
o regime de apuração do tributo com base no Lucro Real. 
As pessoas jurídicas que apurem o tributo com base no Lucro Presumido ou 
Arbitrado, Microempresas e Empresas de Pequeno Porte optantes pelo SIMPLES, entre 
outras, não serão abrangidas pela não cumulatividade, estando sujeitas às regras antigas. 
Destarte, importante se torna, na elaboração de um Planejamento Tributário, 
a verificação de uma série de fatores para se definir o melhor sistema de apuração do 
tributo, pois, a partir desse sistema é que vai se definir o montante do tributo a recolher. 
Nesse aspecto, é de se destacar a seguinte condição: a empresa ao optar pelo 
sistema de tributação com base no lucro real, para sujeitar-se a não cumulatividade deve 
ter um montante de despesas dedutíveis capaz de compensar a majoração do percentual 
da alíquota ocorrida em função da Lei n.º 10.833/03. 
Isso, por que, a alíquota da contribuição passou de 3% (três por cento) 
incidente em toda a cadeia de produção, para 7,6% (sete vírgula seis por cento) com 
base não cumulativa. 
Em termos práticos, em que pese a contribuição, nos temos da Lei n.º 
10.833/03 não incida mais em toda cadeia de produção, sua alíquota teve uma 
majoração, como visto, de mais de 153% (cento e cinqüenta e três por cento). 
Destarte, importante realizar a seguinte operação, antes de optar por qual 
regime adotar: 
Faturamento 
Médio 
Percentual da 
Contribuição 
Despesas 
Dedutíveis (BC) Valor a Deduzir 
Valor da 
Contribuição 
R$ 1.000.000,00 
3% (Lucro Pres.) 
= R$ 30.000,00 
- - R$ 30.000,00 
A cumulatividade e a não cumulatividade do PIS e da COFINS 
Leilson Soares Viana 
Gestão e Conhecimento V. 3, n. 2, art. 4, março/junho 2007 
PUC-Minas em Poços de Caldas ISSN 1804-6594 
 
 
16
R$ 1.000.000,00 
7,6% (Lucro Real) = 
R$ 76.000,00 
R$ 605.300,00 
(60,53% – FM) 
7,6 % das DD 
= R$ 46.002,80 R$ 29.997,20 
Com base na tabela supra, verifica-se que, para ser vantajoso o 
recolhimento da contribuição com base no lucro real, a empresa deverá ter uma Base de 
Cálculo de Despesas Dedutíveis superior a 60,53% do Faturamento Médio. 
Assim, apesar da majoração da alíquota o valor final a ser recolhido será 
menor do que o previsto para o recolhimento com base no lucro presumido. 
A grande discussão que tem sido travada em relação a essa questão é a 
situação que envolve as empresas prestadorasde serviços onde o seu maior custo é a 
folha de pagamento, e as empresas que estão no início da cadeia produtiva que acabarão 
recolhendo a contribuição em valor maior, tendo em vista não ter uma base para 
formação de crédito, passível de dedução em valor relevante. 
Para essas empresas, ainda há a opção do recolhimento com base no lucro 
presumido, com uma alíquota reduzida aplicada diretamente sobre o faturamento 
mensal, ressaltando-se que é sempre necessário avaliar cada caso isoladamente para se 
buscar a elaboração de um melhor Planejamento Tributário, no que tange à 
Contribuição para Financiamento da Seguridade Social. 
 
6. CONCLUSÃO 
Conforme apresentado na proposta do presente trabalho, buscou-se traçar 
nesse breve estudo algumas considerações práticas que norteiam a cobrança do PIS e da 
COFINS em seus regimes de cumulatividade e não cumulatividade. 
A importância desse estudo se presta em chamar a atenção dos operadores 
de planejamento tributário para as formas de apurarem essas contribuições de modo a 
buscarem melhores resultados financeiros para suas empresas. 
Isso porque a definição do regime pode influenciar significativamente nos 
valores a serem pagos por esses tributos. 
A cumulatividade e a não cumulatividade do PIS e da COFINS 
Leilson Soares Viana 
Gestão e Conhecimento V. 3, n. 2, art. 4, março/junho 2007 
PUC-Minas em Poços de Caldas ISSN 1804-6594 
 
 
17
A legislação brasileira ao permitir a compensação dos créditos do PIS e da 
COFINS decorrentes dos casos previstos na lei, com os débitos incidentes sobre o seu 
faturamento, por meio do regime da não cumulatividade, majorou a alíquota das 
respectivas contribuições de forma que o resultado prático dessa compensação, nem 
sempre é vantajoso para o contribuinte. 
Por isso a importância de verificar no caso concreto qual a melhor opção de 
apuração dessa contribuição para se evitar dissabores com os resultados dela advindos. 
O contruibuinte pode optar, salvo os casos defesos em lei, por recolher essas 
contribuições pela sistemática cumulativa ou pela sistemática não cumulativa, conforme 
a opção de apuração dos tributos federais pelo lucro presumido ou lucro real 
respectivamente. 
Por essa razão se mostra necessária, também, a verifificação conjunta da 
melhor opção com base nos demais tributos federais, haja vista que a definição de 
apuração dos tributos pelo lucro real ou presumido interferirá não só na opção da 
apuração do PIS e da COFINS como em todos os demais tributos federais, não se 
podendo precisar de antemão qual seria a melhor alternativa para uma empresa, senão a 
partir da análise de todas as variáveis aqui trabalhadas. 
Por essas e outras razões que o planejamento tributário vem se tornando 
cada vez mais importante no cenário empresarial e, muitas vezes imprescindível para a 
obtenção de resultados capazes de levar um empreendimento ao sucesso. 
 
A cumulatividade e a não cumulatividade do PIS e da COFINS 
Leilson Soares Viana 
Gestão e Conhecimento V. 3, n. 2, art. 4, março/junho 2007 
PUC-Minas em Poços de Caldas ISSN 1804-6594 
 
 
18
7. REFERÊNCIAS 
BRASIL. Lei Complementar n.º 7, de 7 de setembro de 1970, que Institui o Programa 
de Integração Social – PIS, e dá outras providências. Disponível em 
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp07.htm. Acesso em 23 de abril de 
2007. 
BRASIL. Lei Complementar n.º 70, de 30 de dezembro de 1991, que Institui 
Contribuição para Financiamento da Seguridade Social – COFINS, eleva a alíquota da 
contribuição social sobre o lucro das instituições financeiras e dá outras providências 
Disponível em http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp70.htm. Acesso em 
23 de abril de 2007. 
BRASIL. Lei n.º 9.718 de 27 de novembro de 1998, que altera a legislação tributária 
federal. Disponível em http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L9718.htm. Acesso 
em 23 de abril de 2007. 
BRASIL. Lei n.º 10.637 de 30 de dezembro de 2002, que dispõe sobre a não-
cumulatividade na cobrança da contribuição para os PIS e PASEP. Disponível em 
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/2002/L10637.htm. Acesso em 23 de abril de 
2007. 
BRASIL. Lei n.º 10.833 de 29 de dezembro de 2003, que altera a legislação tributária 
federal e dá outras providências. Disponível em 
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/2003/L10.833.htm. Acesso em 23 de abril de 
2007. 
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 16a ed. São Paulo: 
Saraiva, 2004. 
GAMA, Tácio Lacerda. Contribuições Especiais. Natureza e Regime Jurídico. In 
Curso de Especialização em Direito Tributário. Estudos Analíticos em Homenagem a 
A cumulatividade e a não cumulatividade do PIS e da COFINS 
Leilson Soares Viana 
Gestão e Conhecimento V. 3, n. 2, art. 4, março/junho 2007 
PUC-Minas em Poços de Caldas ISSN 1804-6594 
 
 
19
Paulo de Barros Carvalho. Coord. Euríco Marcos Diniz de Santi. Rio de Janeiro: 
Forense, 2005. 
MELO, José Eduardo Soares de. LIPPO, Luiz Francisco. A não-cumulatividade 
tributária. 2a ed. São Paulo: Dialética, 2004.

Continue navegando