Contabilidade Gerencial

Prévia do material em texto

1
2
Índice
Capítulos Páginas
1 Introdução 3 á 6
2 A Contabilidade como Instrumento Gerencial 7 á 11
3 Contabilidade Divisional 12 á 32
4 Evolução da Contabilidade de Custos 34 á 38
5 Formas e Método de Custeamento 39 á 47
6 Relação Custo - Volume – Lucro 48 á 55
7 Formação de Preço de Venda 56 á 65
8 Cálculos Práticos para a Formação do Preço de Venda 66 á 73
9 Anexo 74 á 74
Apresentação do Curso
Uma das atribuições fundamentais da contabilidade gerencial é a construção de um 
banco de dados de uma empresa ou entidade, que permita a sua utilização de forma 
flexível, por diversos tipos de usuários. Assim, busca atender às necessidades de 
gestores, gerando relatórios a partir do banco de dados construído, de modo a oferecer 
informações gerenciais de dados econômicos e financeiros e auxiliar os gestores nas 
suas funções de controle e decisão.
Para formar tal banco de dados, é necessário realizar a apuração de custos, a 
departamentalização da entidade, o controle de estoques, horas de produção, rateios de
custos indiretos, formação de preços de vendas, controle efetivo de gastos e 
investimentos, entre outros dados da empresa.
Como utilizar a contabilidade como instrumento gerencial;
•A evolução da contabilidade de custos;
•Formas e método de custeamento;
•A formação do preço de venda;
•e mais.
3
Capítulo 1
Introdução
INTRODUÇÃO À CONTABILIDADE GERENCIALUm dos principais objetivos da contabilidade gerencial eé a construçaão de um banco de dados que permita a sua utilizaçaão de forma flexíével, pelos diversos tipos de usuaé rios.Para atender aà s necessidades dos gestores em suas funçoã es de controle e decisaão, a contabilidade gerencial utiliza-se de seu banco de dados para gerar relatoé rios com informaçoã es gerenciais relativas aos dados econoô micos e financeiros, ué teis no auxíélio aà s anaé lises e aà s tomadas de decisoã es.As funçoã es de controle e de decisaão necessitam de informaçoã es precisas e realistas que permitam comparaçoã es e anaé lises dos valores e de suas variaçoã es; assim, alguns princíépios geralmente aceitos na contabilidade financeira poderaão sofrer adaptaçoã es na contabilidade gerencial, para o atendimento dessas necessidades.ÉÉ fundamental, na formaçaão do banco de dados da contabilidade gerencial, a apuraçaão dos custos, o controle de estoques, a departamentalizaçaão da entidade, rateios de custos indiretos, horas de produçaão, o controle efetivo dos gastos e dos investimentos, formaçaão dos preços de vendas etc.Todos os exemplos demonstrados neste curso saão meramente ilustrativos. Ém situaçoã es reais, deve-se verificar a adequaçaão dos dados aà efetiva realidade e necessidade da empresa.
1.1 Noções Preliminares de Contabilidade
Conceito de Contabilidade“A Contabilidade eé a cieôncia que, atraveés de seus princíépios e conceitos, registra as transaçoã es financeiras de forma que permite o controle efetivo do patrimoô nio de uma entidade.” (SANT’ANNA).
Objetivos da ContabilidadeConstruçaão de um arquivo baésico de informaçaão contaébil que deve ser utilizada de forma mais flexíével por vaé rios tipos de usuaé rios, cada um com eônfases diferentes neste ou naquele tipo de informaçaão, neste ou naquele princíépio de avaliaçaão, poreém extraíédos todos os informes do arquivo baésico ou data base, estabelecidapela contabilidade. (IUDIÉCIBUS, 1981, p. 17).
1.2 Contabilidade Financeira ou GeralFranco (1999, p. 23) afirma que a Contabilidade Financeira, ou Geral, como eé chamada, eé a 
4cieôncia que estuda e pratica, controla e interpreta os fatos ocorridos no patrimoô nio das entidades, mediante o registro, a demonstraçaão expositiva e a revelaçaão desses fatos, com o fim de oferecer informaçoã es sobre a composiçaão do patrimoô nio, suas variaçoã es e o resultado econoô mico decorrente da gestaão da riqueza econoô mica.
1.3 Contabilidade GerencialUma das finalidades baé sicas da contabilidade gerencial eé a construçaão de um banco de dados que permita a sua utilizaçaão de forma flexíével, pelos diversos tipos de usuaé rios. O gestor, em suas funçoã es de controle, poderaé utilizar-se desse banco de dados para obter informaçoã es precisas que permitam elaboraçoã es de relatoé rios gerenciais ué teis em anaé lises e tomadas de decisoã es.
DicionárioDados: Fatos que, isoladamente, naão permitem um entendimento conclusivo e que podem ser moldados e convertidos em informaçoã es. Éxemplo de dados: 2002/2005; CONAB; produçaão; graãos; safra; 113,5 milhoã es etc. Éxemplo de Informaçaão: Segundo a CONAB, a produçaão de graãos da safra 2004/2005 foi de 113,5 milhoã es de toneladas.
1.4 Principais Diferenças entre a Contabilidade Financeira e GerencialHorngren (2000, p. 13) afirma: “A contabilidade financeira e a contabilidade administrativa teriam melhores denominaçoã es se fossem chamadas, respectivamente, de contabilidade externa e contabilidade interna.”O mesmo autor (2000, p. 13) faz a seguinte distinçaão entre a contabilidade financeira (geral) e a contabilidade gerencial (administrativa):A contabilidade financeira enfatiza o preparo de relatoé rios de uma organizaçaão para externos, como, por exemplo, bancos e o pué blico investidor. A ‘contabilidade administrativa’ enfatiza o preparo de relatoé rios para os usuaé rios internos, como os presidentes, os reitores e os chefes de equipes meédicas.A Contabilidade Financeira, ou Geral, por ser uma cieôncia social, eé universal. Obedece aos princíépios e aà s convençoã es contaébeis geralmente aceitos que, em muitos casos, saão passíéveis de adaptaçoã es em funçaão do proé prio ambiente interno (mercado e políética econoô mica e financeira), de cada paíés. A forma e a falta de padronizaçaão de apresentaçaão das informaçoã es de desempenho pela Contabilidade Financeira ou Geral trazem dificuldades para os gestores (usuaé rios internos) em suas anaé lises e tomadas de decisoã es.A Contabilidade Gerencial, por meio de informaçoã es mais precisas e atualizadas, permite a elaboraçaão de relatoé rios gerenciais, tornando-os uma ferramenta ué til que auxiliaraé o gestor 
5em suas funçoã es de anaé lise e controle.Saão vaé rios os usuaé rios da contabilidade financeira e da contabilidade gerencial. Como em muitos casos seus interesses saão diferentes, utilizam-se das informaçoã es contaébeis geradas para a compreensaão e obtençaão de dados que os auxiliem em anaé lises e/ou tomadas de decisoã es.Os quadros a seguir apresentam as principais diferenças entre a contabilidade gerencial e a financeira, seus vaé rios usuaé rios e tipos de interesses.
Quadro 1 – Diferenças entre as Contabilidades Gerencial e Financeira. Contabilidade Gerencial Contabilidade FinanceiraObjetivos Tomada de decisaão Informaçaão desempenhoUsuaé rio Interno ÉxternoBases Princíépios administrativos Princíépios e convençoã es contaébeis, legislaçaãofiscal e oé rgaãos reguladoresCriteérios Valores atualizados Valores histoé ricosRelatoé rios Tomada de decisaão Registro de informaçoã es ocorridasSaiba mais
Princípios Contábeis x Princípios AdministrativosOs princíépios contaébeis geralmente aceitos saão um conjunto de regras geralmente aceitas nos meios contaébeis que norteiam o profissional contador. Os princíépios administrativos saão princíépios aplicados aà contabilidade gerencial que permitem aos diversos tipos de gestores a utilizaçaão dos demonstrativos contaébeis gerenciais em tomada de decisaão, por meio de anaé lises, em funçaão do conhecimento dos criteériosadotados na elaboraçaão dessas demonstraçoã es.
Quadro 2 – Usuaé rios e tipos de interesse.
Usuários Tipos de InteresseAcionistas e Proprietaé rios Dividendos e LucrosAdministradores e Éxecutivos Tomada de DecisaãoBancos e Fornecedores em geral Geraçaão Fluxo de CaixaÉmprestadores em geral Geraçaão Fluxo de CaixaÉntidades Governamentais Lucro Tributaével e ImpostosÉmpregados e Pessoas Fíésicas Fluxo de Caixa Futuro
AtençãoAcionistas e Proprietaé rios: Saão acionistas os portadores de açoã es preferenciais, sem direito a voto nas assembleias. Saão proprietaé rios os portadores de açoã es ordinaé rias com direito a voto nas assembleias.
6
Resumo da liçãoNesta liçaão, foram abordados o conceito de contabilidade e seus objetivos. Tambeém foram abordados aspectos sobre a contabilidade geral e as suas principais diferenças com a contabilidade de gerencial.
7
Capítulo 2
A Contabilidade como Instrumento Gerencial
Nesta liçaão, voceô aprenderaé que a Contabilidade tem papel fundamental na vida econoô mica. Uma vez que os recursos saão escassos, temos que escolher entre as melhores alternativas, e, para identificaé -las e gerenciaé -las, saão necessaé rios os dados contaébeis.A Contabilidade Gerencial eé o ramo da Contabilidade que tem por objetivo fornecer, por meio de seus bancos de dados, informaçoã es aos administradores de empresas para auxiliaé -los em suas funçoã es gerenciais. A Contabilidade Gerencial eé voltada para a melhor utilizaçaão dos recursos econoô micos da empresa, por meio de um adequado controle dos insumos, efetuado por um sistema de informaçaão gerencial.
Deficiências Gerenciais das Demonstrações Financeiras LegaisA informaçaão contaébil eé uma ferramenta extremamente importante para o sucesso de qualquer empresa, mas naão deve apenas se restringir ao atendimento das determinaçoã es legais, pois deve contribuir decisivamente para a tomada de decisaão pelos gestores da empresa, bem como por outros usuaé rios interessados nas informaçoã es (como acionistas, investidores, empregados etc.). Assim, torna-se necessaé rio proporcionar informaçoã es que satisfaçam efetivamente a todos esses usuaé rios.
Visão das Informações Contábeis (usuários Externo e Interno)ÉÉ preciso que se tenha conscientizaçaão sobre a importaôncia de fortalecer as divulgaçoã es das informaçoã es contaébeis, tornando seus relatoé rios pué blicos e transparentes com o objetivo de crescimento interno das empresas e de melhora do processo de comunicaçaão com os usuaé rios das informaçoã es. Tal fato proporcionaraé uma maior eficaé cia na gestaão das instituiçoã es e a consequente valorizaçaão do profissional contaébil. Por diversas razoã es, os demonstrativos contaébeis podem apresentar erros ou omissoã es, tornando-se enganosos ou, ateé mesmo, tendenciosos ou dolosos por interesses políéticos ou por pressoã es de empresaé rios.
DicionárioDoloso: adj. Ém que haé dolo; que procede com dolo; que eé causado por dolo. Énganador.Sinoô nimos de Doloso: ardiloso; embusteiro; enganador; falaz; impostor; mentiroso etc.Iudíécibus (1977) destaca os motivos que tornariam os demonstrativos enganosos ou tendenciosos, caso naão fossem observados:
8
1. uso de procedimentos que afetam significativamente as apresentaçoã es do balanço geral comparados com meétodos alternativos que o leitor poderia supor na falta de evidenciaçaão;2. mudança material nos procedimentos de um exercíécio para outro;3. eventos ou relaçoã es significativas, naão derivados de atividades normais;4. contratos ou acordos especiais, que afetam as relaçoã es das partes envolvidas;5. mudanças significativas ou eventos que afetariam normalmente as expectativas;6. mudanças materiais nas atividades ou operaçoã es que afetariam as decisoã es relativas aà empresa.Ainda segundo o autor (1977), deixar de evidenciar qualquer um desses itens sujeitaria o usuaé rio a riscos como dualidade de interpretaçaão, falta de conteué do e clareza e perda da capacidade de prediçaão, impossibilitando-o de tomar decisoã es baseadas nas informaçoã es. Deve ser exigido cuidado, a fim de assegurar que a informaçaão seja plena e completa e que todos os fatos materiais naão apresentados nos demonstrativos possam ser evidenciados.
Relatórios Financeiros (Valores Históricos)Por naão existir uma padronizaçaão das evidenciaçoã es nas demonstraçoã es financeiras mundialmente, a quantidade de informaçaão de caraé ter obrigatoé rio varia de paíés para paíés. O que eé considerado obrigatoé rio em determinado paíés, pode ser voluntaé rio em outro, dificultando a comparabilidade, que somente seraé solucionada quando da uniformidade em diferentes paíéses.Ém economias inflacionaé rias, alguns dos princíépios contaébeis geralmente aceitos com destaque ao Custo Como Base de Valor fazem com que os dados contaébeis tornem-se valores histoé ricos, dificultando o entendimento dos relatoé rios financeiros para anaé lises e tomadas de decisoã es.
Registros dos Fatos OcorridosSegundo Iudíécibus (1997), os relatoé rios contaébeis deveriam atender aà s necessidades informativas do maior nué mero possíével de usuaé rios e aà s caracteríésticas da previsaão: “Os relatoé rios contaébeis tradicionais deveriam ter poder preditivo e vir acompanhados de quadrosinformativos suplementares, demonstrando informaçoã es histoé ricas e preditivas sobre indicadores de interesse para vaé rios usuaé rios.” (IUDIÉCIBUS, 1997, p. 23).
Conceitos e Princípios Administrativos
9
Uma das maneiras de atender aà s necessidades apontadas nos toé picos anteriores eé a adoçaão de princíépios que classificamos como administrativos, transformando os fatos contaébeis ocorridos com valores histoé ricos em informaçoã es atualizadas e preditivas.
Relatórios Financeiros (Valores Atualizados)Éliminaçaão dos efeitos inflacionaé rios. Um cuidado especial deve ser tomado com relaçaão aà comparabilidade dos valores no tempo. Ao utilizarem-se os dados contaébeis para fins gerenciais, deve ser dada atençaão especial aos efeitos inflacionaé rios, os quais devem ser eliminados, tornando os relatoé rios financeiros atualizados ferramentas ué teis em anaé lises para tomada de decisoã es.
Características da Informação Contábil GerencialAs informaçoã es Contaébeis Gerenciais teôm como caracteríésticas:
•utilizaçaão de teécnicas e procedimentos da contabilidade financeira e de custos nas anaé lises financeiras e de balanços;
•serem voltadas para o modelo decisoé rio do administrador;
•consideraçaão de açoã es futuras com bases em situaçoã es passadas e presentes;
•utilizaçaão de teécnicas de outras aé reas de conhecimentos;
•e relatoé rios “sob medida” para tomada de decisoã es e avaliaçaão de desempenho.
Funções da Contabilidade GerencialAleém da funçaão de fornecer informaçoã es para anaé lises e tomadas de decisoã es, a Contabilidade Gerencial tambeém tem como funçaão gerar informaçoã es por meio de seu banco de dados, as quais serviraão como base para o Planejamento e o Controle.
Contabilidade Gerencial e o PlanejamentoO planejamento empresarial eé levado a efeito para ajudar a empresa a garantir sua sobreviveôncia e o seu crescimento. Sua finalidade eé indicar as metas e os objetivos a serem alcançados identificando quais os esforços que podem e devem ser feitos para atingi-los, proporcionando meios para analisar e medir seus resultados.O planejamento eé formado por um conjunto de orçamentos e suborçamentos com base em decisoã es que iraão refletir em resultados futuros. Conclui-se esse processo elaborando-se as demonstraçoã es financeiras projetadas (balanço patrimonial, demonstraçaão de resultado do exercíécio etc.) e suas anaé lises econoô micas e financeiras.
Saiba mais
10
PlanejamentoSaão treôs os tipos de planejamento:• Planejamento Éstrateégico: saão definidos as metas e os objetivos da empresa.• Planejamento Taé tico: saão definidos os recursos e a capacidade a serem utilizados para atingiras metas e os objetivos da empresa.• Planejamento Operacional: saão definidosos orçamentos e suborçamentos operacionais necessaé rios para o cumprimento da meta e dos objetivos estabelecidos pela empresa.
Contabilidade Gerencial e o ControleSem um bom planejamento e um bom controle, dificilmente o gestor conduziraé bem a empresa, e a Contabilidade Gerencial eé fundamental no sucesso desse processo.Para se atingirem os resultados planejados, eé necessaé rio estabelecer controles, que, durante a execuçaão dos planos, certificam que os mesmos veôm sendo cumpridos. Os controles identificam aé reas problemaé ticas da empresa e a capacidade de seus gestores de resolveô -las. A conscieôncia da existeôncia de um bom sistema de controle poderaé estimular os gestores a aprimorar seus desempenhos, especialmente se os esforços forem reconhecidos.
CuriosidadeControle eé o processo pelo qual a administraçaão se assegura de que as operaçoã es estaão sendo desenvolvidas em conformidade com os planos e as expectativas. Por meio do controle orçamentaé rio, medem-se os valores realizados, comparando-os com os valores orçados e apurando-se as variaçoã es, que, a partir de certas faixas de toleraôncia, deveraão ser analisadas e corrigidas.Controlar significa verificar; fiscalizar; conferir; inspecionar; dominar; ou seja, exercer o domíénio sobre determinadas situaçoã es.Diante dessa definiçaão, observa-se que soé haé controle em uma organizaçaão quando os objetivos saão bem definidos e as metas saão fixadas para consecuçaão desses objetivos. Ademais,haveraé a fase de comparaçaão entre o efetivamente executado e o previamente fixado.A Contabilidade Gerencial eé essencial para exercer o controle nesses moldes e proporcionar meios aà administraçaão para corrigir os desvios verificados. Para atender aà s necessidades do gestor em suas funçoã es de controle e decisaão, o orçamento empresarial poderaé utilizar-se do banco de dados da Contabilidade Gerencial e obter informaçoã es precisas que permitam comparaçoã es dos valores orçados e valores reais e anaé lises de suas variaçoã es.
11
Dessa forma, pode-se concluir que a Contabilidade Gerencial eé uma ferramenta ué til e importante no planejamento e controle.
Resumo da liçãoNesta liçaão foi abordada a contabilidade como instrumento gerencial. Apresentamos as deficieôncias gerenciais das demonstraçoã es financeiras legais, a visaão das informaçoã es contaébeis, os relatoé rios financeiros a valores histoé ricos e atualizados.Abordamos, tambeém, as caracteríésticas da informaçaão contaébil gerencial e as funçoã es da contabilidade gerencial relacionadas ao planejamento e ao controle.
12
Capítulo 3
Contabilidade Divisional
Nesta liçaão, voceô conheceraé que a Contabilidade Setorial e por Divisaão tem como principal caracteríéstica ser um sistema de gerenciamento flexíével e que depende da visaão que a empresatem dos seus negoé cios.
Contabilidade por ResponsabilidadeA contabilidade por responsabilidade eé um sistema que reconhece vaé rios centros de responsabilidade em toda a organizaçaão e que reflete os planos e os atos de cada um desses centros, associando determinadas receitas e custos ao que tenha a responsabilidade pertinente. (HORNGRÉN, 2000, p. 188).
Finalidades da Contabilidade por ResponsabilidadeUma das principais finalidades da Contabilidade por Responsabilidade eé controlar e avaliar o desempenho dos gestores das divisoã es e desenvolver a motivaçaão gerencial. A contabilidade por aé rea de responsabilidade exigiraé uma perfeita identificaçaão dos níéveis de responsabilidadee autoridade, sendo preciso identificar os custos controlaéveise naão controlaéveis.Naão basta apenas implantar um sistema de custos que aproprie custos por departamentos ou centros de custos, responsabilizando pessoas pela ocorreôncia destes. Antes, eé necessaé rio avaliar ateé que ponto os envolvidos nesses centros saão realmente responsaéveis pelos custos incorridos.
Figura 1 – Éxemplo de Relatoé rio Mensal de Responsabilidade do Presidente.
13
Saiba maisCusteio por responsabilidade eé a separaçaão dos custos incorridos pelos diferentes níéveis de responsabilidade.Naão eé uma outra maneira de se custearem produtos, mas uma forma de, dentro do sistema de custos, proceder-se a uma divisaão deles naão em funçaão de produtos, mas de departamentos e, dentro destes, com sua divisaão em controlaéveis e naão controlaéveis pelo chefe.
Custos Controláveis e Não ControláveisCustos Controlaéveis saão aqueles que estaão sob o controle e responsabilidade de uma pessoa em um determinado níével na empresa, e os Naão Controlaéveis saão aqueles que estaão sob o 
14controle e responsabilidade de uma pessoa em níével superior na empresa. A classificaçaão dos custos em controlaéveis e naão controlaéveis eé baé sica para o estabelecimento do sistema de Custos por Responsabilidade. Pode-se dizer que todos os custos da empresa saão controlaéveis em algum níével gerencial. 
Objetivos da Contabilidade por ResponsabilidadeA Contabilidade Setorial por Divisaão, por Produto ou por Linha de Produto eé um sistema de gerenciamento flexíével que pode ser, ainda, mais segmentado dependendo da visaão que a empresa tem dos seus negoé cios.Os objetivos da contabilidade por aé rea de responsabilidade saão subdivididos em cinco itens:1. definir as decisoã es e os planos em termos de pessoal necessaé rio para executaé -los;2. comunicar as decisoã es e os planos em termos financeiros;3. motivar gerentes e supervisores para o bom desempenho de suas atividades;4. avaliar os resultados do desempenho real em relaçaão aos planos;5. recompensar as pessoas pelo desempenho satisfatoé rio.
DepartamentalizaçãoA Contabilidade de custos utiliza-se da Departamentalizaçaão para apropriar, de uma maneira mais justa, os custos indiretos de fabricaçaão aos produtos.A Departamentalizaçaão permite, por meio de um controle mais acurado dos custos indiretos, a determinaçaão mais precisa dos custos de serviços e produtos; aleém disso, podem-se usar taxas diferentes de custos indiretos departamentais para se apropriarem os custos indiretos de produçaão.
DicionárioAcurado: Diz-se daquilo feito com capricho; esmero; aprimorado.
Conceito“Departamento eé a unidade míénima administrativa para a Contabilidade de Custos, representada por homens e maéquinas (na maioria dos casos), que desenvolvem atividades homogeôneas.” (MARTINS, 2003, p. 65).
15
CaracterísticaNa Departamentalizaçaão existe sempre a figura de um responsaével para cada departamento.
Figura 2 – Éxemplo de departamentalizaçaão.
Centros de CustosConceito“ÉÉ o menor segmento de atividade ou aé rea de responsabilidade para o qual se acumulam custos.” (HORNGRÉN, 2000, p. 188).CaracteríésticasUm centro de custos pode ser simultaneamente um departamento. Os centros de custos saão responsaéveis apenas pela acumulaçaão dos custos.
Figura 3 – Éxemplo de centros de custos.
16
AtençãoTodo departamento eé centro de custos, poreém nem todos os centros de custos saão departamentos. A diferença estaé na condiçaão de que, no departamento, por sua caracteríéstica, eé obrigatoé ria a presença de uma pessoa responsaével, enquanto no centro de custos naão existe essa obrigatoriedade, podendo o centro de custo ser representado por uma maéquina ou um equipamento, por exemplo.
Centros de LucrosÉÉ um segmento de uma empresa, comumente chamado de divisaão, responsaével tanto por receitas quanto por despesas. Os centros de lucros saão responsaéveis, portanto, pelos resultados.
Figura 4 – Éxemplo de centros de lucros.
Centros de InvestimentosO centro de investimento eé um centro de lucro, cuja anaé lise de desempenho naão eé medida apenas sobre o resultado obtido entre as receitas e despesas, levando-se em conta tambeém o capital investido (investimento realizado).
17
Figura 5 – Éxemplo de centros de investimentos.
DescentralizaçãoOs administradores “gozam” de status mais elevados com a independeôncia, ficando, assim, mais motivados.
CaracterísticasLiberdade de tomar decisoães.
18
VantagensOs escaloã es inferiores conhecem melhor as condiçoã es locais e podem tomar decisoã es mais acertadas que seus supervisores.Os administradores adquirem a capacidade de tomar decisoã es e outras habilidades que ajudam sua ascensaão na empresa.
DesvantagensOs administradores podem tomar decisoã es disfuncionais. Isolamentos das unidades implicam perder o contato com os fatos que importam. Os administradores tendem a duplicar serviços centrais (contabilidade, pessoal etc.). Os custos de processamento de informaçoã es quase sempre aumentam.
Preços de TransferênciaO preço de transfereôncia pode ser utilizado tanto em aômbito interno, entre departamentos de uma mesma organizaçaão, quanto externamente, entre partes relacionadas, situadas ou naão emdiferentes paíéses. Ém ambas as situaçoã es, os objetivos baésicos da organizaçaão referem-se aà maximizaçaão de seus resultados globais e aà avaliaçaão de desempenho das diferentes unidades.AÀ medida que as empresas crescem, desenvolvem-se ou passam por processos de reestruturaçaão, eé comum e, por vezes, estrategicamente necessaé rio que haja descentralizaçaão interna por regioã es geograé ficas, segmentos, mercados, canais de distribuiçaão, entre outros.
Conceito de Preços de TransferênciaPreços de Transfereôncia saão os preços que uma empresa pratica quando transfere bens 
19(fíésicos e intangíéveis) ou proveô serviços para suas empresas associadas.O termo transfer pricing, ou preço de transfereôncia, eé “o preço que uma subunidade (segmento, departamento, divisaão, etc.) de uma organizaçaão cobra pelo produto ou serviço fornecido a outra da mesma organizaçaão.” (HORNGRÉN; FOSTÉR; DATAR, 2000, p. 639).Ém razaão das circunstaôncias peculiares existentes nas operaçoã es realizadas entre empresas vinculadas, esse preço pode ser artificialmente estipulado e, consequentemente, divergir do preço de mercado negociado por empresas independentes, em condiçoã es anaé logas.
A Natureza dos Preços de TransferênciaPara Horngren (2000, p. 220), “preços de transfereôncia saão associados a bens ou serviços trocados entre as subunidades de uma organizaçaão.”Na maioria das vezes, o termo eé associado a materiais, peças ou produtos acabados. Ém um sentido mais baé sico, toda alocaçaão de custos eé uma forma de preços de transfereôncia, embora a maneira de se alocar o custo do departamento de pessoal aà s subunidades de um hospital, por exemplo, seja chamada de um problema de alocaçaão de custos, e naão de um problema de preços de transfereôncia.
Métodos de Estabelecer Preços de TransferênciaAs organizaçoã es resolvem seus problemas usando preços de mercado para algumas transfereôncias, custos-padraão para outras transfereôncias, preços negociados para outras e assim por diante. Portanto, naão se deve esperar uma ué nica forma e universalmente vaé lida na aé rea de preços de transfereôncia.Segundo Atkinson et al. (2000, p. 613), as empresas adotam um entre quatro meétodos diferentes para determinar o preço de transfereôncia: baseado no mercado, baseado em custos, negociado e administrado.Transfereôncias pelo custoO preço de transfereôncia baseado em custo soé deve ser usado quando naão existir mercado intermediaé rio ou quando for muito custoso obter os preços de mercado.Transfereôncia pelo custo efetivoÉsse meétodo pressupoã e a determinaçaão do preço em funçaão dos custos efetivamente suportados para produzir o produto ou serviço. Éxistem defensores de que um preço de transfereôncia interno baseado no custo real naão deva ser utilizado em nenhum caso, pois naão avalia justamente os gestores, nem os motiva para a utilizaçaão de serviços ou produtos 
20internos, o que eé contraé rio aos princíépios da gestaão e aos interesses da empresa. Ésse meétodo naão daé aà subunidade compradora uma base para o planejamento e, o mais importante, naão daé aà divisaão fornecedora o devido estíémulo para controlar seus custos. As ineficieôncias saão transferidas para a divisaão compradora.Transfereôncias pelo custo-padraãoÉsse meé todo de estabelecer o preço de transfereôncia baseado em custo- padraão eé menos problemaé tico que o custo real, poreém com a possibilidade de conter riscos semelhantes. Se os padroã es forem construíédos buscando realmente os custos que deveriam ser em condiçoã es de competitividade externa, pelo menos esse meétodo poderaé medir a eficieôncia operacional da unidade fornecedora.“A recomendaçaão geral de usar custos orçados ou padraão em vez de efetivos se aplica a todas as formas de alocaçaão de custos, seja ela chamada de preço de transfereôncia, realocaçaão de custos ou de qualquer outra coisa.” (HORNÉGRÉN, 2000, p. 221).Transfereôncia pelo custo-padraão mais margemOs preços de mercado naão saão usados em situaçoã es em que eles naão existam ou que naão possam ser aplicados ou, ainda, em que sejam impossíéveis de serem determinados. Saão exemplos os produtos especializados ou os mercados, que, por serem taão limitados ou dispersos, impedem a determinaçaão de um preço digno de confiança. Para esses casos, recomenda-se a fixaçaão de preços de transfereôncias com margem sobre o custo-padraão.Ésse meé todo tem a vantagem de criar um espíérito mais empresarial entre os centros fornecedores e compradores. No entanto, a sua aplicaçaão eé prejudicada pela dificuldade de identificar a maneira mais adequada para estabelecer a margem.A base percentagem sobre o custo eé a mais simples e mais largamente usada. No entanto, normalmente, quando essa base eé usada, naão eé levado em conta o capital aplicado.A base percentagem sobre o investimento eé conceitualmente melhor. Na praé tica, pode haver dificuldades para calcular o investimento ligado a determinado produto. A soluçaão conceitual eé basear a margem de lucro no valor do investimento que seria necessaé rio para que os centrosde lucro compradores fossem centros produtores. O investimento eé calculado como um “valor-padraão”, no qual o ativo imobilizado e os estoques saão avaliados a custo de reposiçaão.Transfereôncias pelo preço de mercadoÉsse meétodo de preços de transfereôncia eé ideal por ter como base um preço normal de mercado, de um produto ideôntico aàquele que estaé sendo transferido, refletindo, assim, as mesmas condiçoã es do produto ao qual se aplica o preço de transfereôncia.
21
O preço de mercado para a determinaçaão dos preços de transfereôncia eé recomendado e deve ser aplicado quando uma empresa tem centros de lucro. Éssa praé tica permitiraé aos compradores e aos vendedores manter-se, sistematicamente, a par de suas oportunidades internas e externas, e os problemas de congrueôncia de objetivos, incentivo e autonomia seraão reduzidos ao míénimo.Transfereôncias pelo preço negociadoPor esse modelo, as unidades podem pesquisar no mercado o preço do produto ou serviço em questaão e comparaé -lo com os preços internos, ou seja, a unidade consumidora tem a total liberdade para decidir comprar no mercado ou comprar da unidade fornecedora. Dessa forma,a unidade consumidora pode negociar e chegar, em comum acordo, sobre o preço de transfereôncia a ser utilizado.Ém determinadas situaçoã es, alguns custos de expediçaão ou de comercializaçaão podem ser evitados pela divisaão fornecedora, transferindo produtos/serviços para outra divisaão, em vez de vendeô -los no mercado. Éssas economias saão, geralmente, deduzidas quando se acerta o preço de transfereôncia.Na auseôncia de preços de mercado, algumas empresas permitem aà s unidades envolvidas na compra e venda dos produtos ou serviços negociar os preços de transfereôncia. Éntretanto, o preço de transfereôncia negociado e as decisoã es de produçaão podem refletir as habilidades relativas da negociaçaão de ambas as partes, em vez de consideraçoã es econoô micas. Deve existir um mecanismo que facilite o entendimento para negociar entre as unidades, sem necessidade de interfereôncia da administraçaão central.A escolha do preço de transfereôncia deveraé refletir a lucratividade das unidadesenvolvidas e, sobretudo, a obtençaão de um melhor resultado para a empresa.Transfereôncias pelo preço administradoÉm grandes empresas, geralmente as unidades e seus diversos ramos de negoé cios negociam preços de transfereôncia entre si. As unidades devem saber as regras baésicas das negociaçoã es dos preços de transfereôncia. Assim, os preços de transfereôncia naão precisam ser fixados pela administraçaão central.Uma das razoã es para isso eé que a principal funçaão do gerenciamento de linha eé estabelecer preços de venda e realizar compras satisfatoé rias. Outra razaão eé o fato de que elas teôm as melhores informaçoã es a respeito do mercado e dos custos, estando, assim, mais capacitadas para alcançar preços razoaéveis. Se forem observadas as regras e existirem fontes externas e mercados, naão haé necessidade de cumprimento de outros procedimentos administrativos.
22O preço de transfereôncia administrado, inevitavelmente, gera subsíédios entre os centros de responsabilidade e pode promover um efeito motivacional negativo, se o responsaével por um dos centros acreditar que as regras aplicadas sejam injustas.Frequentemente, mesmo com regras especíéficas, haé casos em que os preços arbitrados naão satisfazem nem aos compradores, nem aos vendedores, e as unidades naão conseguem chegar aum acordo para estabelecer preços de transfereôncia. Ésses desacordos devem ser evitados ao maéximo, pois, normalmente, tomam muito tempo das gereôncias e dos executivos da matriz. Cabe a um alto executivo da matriz ou do grupo resolver o impasse.
Diferença entre os Métodos (Exemplo Numérico)Tomamos como exemplo uma empresa com treôs divisoã es: produtora, montadora e distribuidora.
a) Produtora: Divisaão Alfa adquire as mateérias-primas e componentes, processa e transfere os itens em kits A, B, C e D para a montadora, Divisaão Beta.
b) Montadora: Divisaão Beta recebe os itens processados pela Divisaão Alfa, monta-os e transfere os produtos acabados para a distribuidora, Divisaão Delta.
c) Distribuidora: Divisaão Delta recebe os produtos acabados transferidos pela Divisaão Beta e vende-os aos clientes finais.Ém nosso exemplo numeérico, adotamos o meé todo de preço de transfereôncia com base nos custos efetivos (real) para, no segundo momento, desenvolveô -lo pelo meétodo de preço de transfereôncia com base no preço de mercado, para em seguida comparaé -los e apresentar as vantagens e desvantagens dos dois meétodos. Os resultados e as diferenças apresentados pelo exemplo exposto repetem-se para os demais meétodos, considerando suas particularidades de vantagens e desvantagens.Meé todo de Preço de Transfereôncia pelo Custo Éfetivo (real)Por esse meétodo, os produtos e serviços saão transferidos pelo valor dos custos reais incorridosem cada processo de produçaão, conforme demonstrado nas tabelas abaixo:A Tabela 1 apresenta os custos incorridos na Divisaão Alfa para produzir os kits A, B, C e D e os preços de transfereôncia destes para a Divisaão Beta.
23
A Tabela 2 apresenta os valores dos preços de transfereôncia recebidos da Divisaão Alfa, para cada kit, e os custos adicionados para montar os kits A, B, C e D, base para a determinaçaão dos preços de transfereôncia, para a Divisaão Delta.
A Tabela 3 apresenta os valores dos preços de transfereôncia recebidos da Divisaão Beta para cada kit e os preços de venda sem impostos dos kits A, B, C e D, praticados no mercado pela Divisaão Delta, para venda aos clientes finais.
24
A Tabela 4 apresenta a demonstraçaão de resultados das divisoã es tomando-se como base o preço de venda sem impostos (100%) adicionando-se os impostos sobre vendas como segue:
Considerando-se que as despesas comerciais e administrativas representam 12% e 6%, respectivamente.
25
Por esse meétodo, o lucro líéquido antes do IR e CSLL da empresa ficou todo na divisaão de distribuiçaão Delta.Meé todo de preço de transfereôncia com base no preço de mercadoPor esse meétodo, os produtos e serviços saão transferidos pelo valor no mercado para cada kit, em cada divisaão, conforme demonstrado em cada uma das tabelas a seguir.A Tabela 5 apresenta os custos incorridos na Divisaão Alfa para produzir os kits A, B, C e D e os preços de transfereôncia para a Divisaão Beta, com base no valor de mercado.
26
A Tabela 6 apresenta os valores dos preços de transfereôncia recebidos da Divisaão Alfa, para cada kit, e os custos adicionados para montar os kits A, B, C e D e os preços de transfereôncia para a Divisaão Delta, com base no valor de mercado de cada kit.
A Tabela 7 apresenta os valores dos preços de transfereôncia recebidos da Divisaão Beta, para cada kit, e os preços de venda sem impostos dos kits A, B, C e D praticados no mercado pela Divisaão Delta, para venda aos clientes finais.
27
A Tabela 8 apresenta a demonstraçaão de resultados das divisoã es tomando-se como base o preço de venda sem impostos (100%) adicionando-se os impostos sobre vendas conforme caé lculos apresentados antes na Tabela 4.A seguir, eé apresentada uma tabela demonstrando os resultados de cada divisaão, justificando avantagem desse meé todo sobre o meé todo do custo efetivo (real). 
28A Tabela 9 apresenta um resumo explicativo dos resultados obtidos nas tabelas anteriores, pelo meé todo de preço de transfereôncia com base no preço de mercado.Como pode ser verificado, por esse meétodo, cada divisaão tem como medida de desempenho a sua participaçaão nos resultados, tornando-o um modelo mais justo, no qual cada responsaével eémotivado a exercer um controle ríégido sobre seus custos.
Preços de Transferência para Importação e ExportaçãoA partir de 1º de janeiro de 1997, entrou em vigor a Lei nº 9.430/96, de 27 de dezembro de 1996, que estabeleceu as normas que regulam as operaçoã es de Transfer Pricing no Brasil. O Brasil, a partir dessa data, passou a fazer parte do rol dos paíéses que controlam os preços nas operaçoã es de importaçaão e exportaçaão de bens e serviços, entre empresas do mesmo grupo econoô mico.
Legislação Brasileira para Preço de TransferênciaÉm complemento aà Lei nº 9.430/97, a Portaria MF nº 95/97 e as Instruçoã es Normativas da Secretaria da Receita Federal – SRF nº 38/97, nº 32/01 e nº 243/02 – tambeém saão utilizadas para a normatizaçaão do Preço de Transfereôncia, obrigando os contribuintes a adotar uma metodologia de caé lculo especíéfica e a manter documentos que comprovem a adequaçaão dos preços praticados nas transaçoã es entre partes relacionadas.Segundo a Receita Federal (2005), o termo “preço de transfereôncia” tem sido utilizado para identificar os controles a que estaão sujeitas as operaçoã es comerciais ou financeiras realizadas entre partes relacionadas, sediadas em diferentes jurisdiçoã es tributaé rias, ou quando uma das partes estaé sediada em paraíéso fiscal. Ém razaão das circunstaôncias peculiares existentes nas operaçoã es realizadas entre essas pessoas, o preço praticado nessas operaçoã es pode ser artificialmente estipulado e, consequentemente, divergir do preço de mercado negociado por empresas independentes, em condiçoã es anaé logas.Pessoas vinculadas e interpostasO conceito de pessoa vinculada torna-se essencial para o estudo do Preço de Transfereôncia. Isso acontece porque as operaçoã es realizadas com pessoas domiciliadas no exterior podem gerar evasaão de divisas, o que, pela legislaçaão brasileira, deve ser tributada.Para definir “Pessoas Vinculadas”, o artigo 23 da Lei nº 9430/96 e o artigo 2º da IN/SRF nº 38/97 conteôm dez itens e diversos paraégrafos, que resultam em cerca de 25 hipoé teses de caracterizaçaão de partes relacionadas.
29
Saiba maisSegundo o comentaé rio de Rosseto (1998, p. 3), “os preços de refereôncia devem ser calculados em bases anuais, exceto nas hipoé teses de iníécio e encerramento de atividades e de suspeita de fraudes, conforme Art. 40 da IN/SRF nº 38/97. Conforme o Art. 18 da Lei nº 9.430/96, na hipoé tese de utilizaçaão de mais de um meétodo, seraé considerado dedutíévelo maior valor apurado, ateé o valor constante do documento de importaçaão ou aquisiçaão. A parcela dos custos que exceder ao valor resultante do meétodo escolhido deveraé ser adicionada ao lucro líéquido, na determinaçaão do lucro real.”Preço de transfereôncia nas operaçoã es de importaçaãoA legislaçaão de Preço de Transfereôncia estabelece quatro meétodos para apuraçaão dos custos e despesas com as importaçoã es, como segue:a) Meé todo dos Preços Independentes Comparados (PIC).b) Meé todo do Preço de Revenda menos o Lucro (PRL) com margem de lucro de 20% (vinte porcento).c) Meé todo do Preço de Revenda menos o Lucro (PRL) com margem de lucro de 60% (sessenta por cento).d) Meé todo do Custo de Produçaão mais Lucro (CPL).Meé todo dos preços independentes comparados (PIC)De acordo com a IN SRF nº 243/02, esse meé todo eé a meédia aritmeética dos preços de bens, serviços e direitos, ideônticos ou similares, apurados no mercado brasileiro ou em outros paíéses, em operaçoã es de compra e venda, em condiçoã es semelhantes de pagamento.Os preços desses bens, serviços ou direitos seraão comparados com aqueles que:a) foram vendidos pela mesma empresa exportadora, naão vinculada, residente ou naão;b) foram adquiridos pela mesma empresa importadora, naão vinculada, residente ou naão;c) em operaçoã es de compra e venda entre Pessoas Juríédicas, naão vinculadas, residentes ou naão.Saão aspectos fundamentais do meétodo PIC: obter dados de fornecedores ou concorrentes e comparar os preços com empresas naão vinculadas e independentes, utilizando a meédia do Brasi ou de outros paíéses. Aleém disso, o preço e os ajustes poderaão variar de acordo com o 
30ramo do negoé cio e a legislaçaão especíéfica. Apesar de parecer um meétodo de faé cil aplicaçaão, pode apresentar algumas dificuldades.Ém algumas situaçoã es especíéficas, esse meé todo eé de difíécil aplicaçaão devido aà inexisteôncia de produtos ideônticos e similares aà venda no mercado. ÉÉ o caso de aquisiçoã es pelas empresas vinculadas localizadas no exterior, dos concentrados de refrigerantes, de produtos considerados agentes ativos dos laboratoé rios farmaceôuticos e outros produtos resultados, muitas vezes, de foé rmulas ou processos que seus detentores naão pretendam divulgar.Meé todo do preço de revenda menos lucro (PRL) – margem de 20%
Saiba maisComentaé rio apresentado por Rosseto (1998, p. 4) sobre esse meétodo: “Tambeém aplicaével apenas na revenda de produtos importados e naão podendo ser utilizado no caso de importaçoã es de mateérias-primas, este meé todo baseia-se na meédia aritmeé tica ponderada dos preços de revenda dos bens, deduzindo-se: juros nas vendas a prazo, descontos incondicionais, impostos sobre vendas, comissoã es e corretagens, e margem de lucro de 20% calculada sobre o preço meédio de revenda, praticados pela proé pria empresa com pessoas naão vinculadas, excluindo-se os descontos incondicionais.”Como apurar o Preço de Transfereôncia pelo meétodo PRL 20%:Sobre o valor adquirido apoé s a exclusaão dos descontos e das devoluçoã es seraé aplicada a Margem de lucro de 20%; em seguida, seraão deduzidos:a) os impostos e as contribuiçoã es incidentes sobre a venda (PIS, COFINS, ICMS, ISS);b) comissoã es e corretagens pagas;c) fretes e seguros embutidos na Nota Fiscal de Venda.Ésse meé todo tem sua aplicaçaão facilitada, pois independe da informaçaão passada por terceiros.Meé todo do preço de revenda menos o lucro (PLR2) – margem de 60%Meétodo instituíédo em janeiro de 2000, utilizado por empresas na compra de mateéria-prima e produtos intermediaé rios que seraão utilizados na produçaão de bens e produtos acabados. Aleém da sua aplicabilidade, difere-se do outro meétodo PRL na base de caé lculo e na alíéquota, mas saão considerados praticamente os mesmos criteérios.O PRL2 – 60% tem a mesma facilidade do outro meétodo PRL. No entanto, esse eé de uso 
31exclusivo para caé lculo de preço paraômetro de mateérias-primas ou produtos intermediaé rios.Sua base de caé lculo eé diferenciada, jaé que nesse meé todo todas as deduçoã es possíéveis saão efetuadas antes da aplicaçaão da margem de lucro de 60%.Meétodo do custo de produçaão mais lucro (CPL)Meétodo utilizado para a importaçaão de bens, direitos e obrigaçoã es destinados a imobilizaçaão e produçaão de outros bens. ÉÉ definido como custo meédio de produçaão dos bens, serviços ou direitos, ideônticos ou similares, nos paíéses originaé rios, acrescido dos impostos do paíés incidentes sobre a exportaçaão. Sobre o custo apurado incide uma Margem de Lucro de 20%.De acordo com a IN nº 243/02, poderaão ser computados como parte integrante do custo:a) custo de qualquer bem, serviço ou direito aplicado ou consumido na produçaão;b) aleém das mateérias-primas, produtos intermediaé rios e materiais de embalagem;c) o custo com salaé rios e encargos sociais exigidos na legislaçaão do paíés;d) custos de locaçaão, manutençaão e reparo;e) os encargos de depreciaçaão, amortizaçaão ou exaustaão dos bens, serviços e direitos aplicadosna produçaão;f) perdas e quebras razoaéveis.Ésse meé todo tem sua aplicaçaão inviaével, pois para sua realizaçaão seria necessaé rio o conhecimento de custos.
Preços de Transferência na ExportaçãoNas exportaçoã es, os criteérios naão saão muitos diferentes dos utilizados nas importaçoã es. Da mesma forma, permite aos contribuintes escolher o meé todo que melhor benefíécio lhes proporcionar. Uma distinçaão eé feita entre exportaçoã es para clientes atacadistas e varejistas. Assim, aà determinaçaão dos preços de refereôncia das exportaçoã es saão utilizados os mesmos paraômetros que nas importaçoã es. Na praé tica, pode-se afirmar que tambeém existem treôs meé todos de determinaçaão de preços de refereôncia nas exportaçoã es, sintetizados a seguir.Preços de venda nas exportaçoã es (PVÉx)Na sua determinaçaão, devem ser considerados, em um mesmo períéodo de apuraçaão e para compradores naão vinculados, em condiçoã es negociais semelhantes:
32
•preço meédio das proé prias exportaçoã es;
•preço meédio das exportaçoã es de outros clientes.Comparando-se os criteérios do “PIC” com os do “PVÉx”, verifica-se a inexisteôncia de diferenças substanciais entre eles, podendo-se afirmar que seriam passíéveis de consolidaçaão (ROSSÉTO, 1998).Preço de Venda no Atacado no Paíés de Destino, Diminuíédo do Lucro (PVA)Da mesma forma, esse meétodo estaé calcado nos mesmos criteérios do “PRL” para as importaçoã es, com o preço de refereôncia sendo resumidamente calculado como segue (ROSSÉTO, 1998, p. 5):
•meédia dos preços por atacado; menos
•tributos incluíédos no preço; menos
•margem de lucro de 15% sobre o preço bruto de venda.Preço de venda a varejo no paíés de destino, diminuíédo do lucro (PVV)Éssa metodologia de caé lculo do preço de refereôncia difere da anterior somente no percentual de margem de lucro, que passa de 15% para 30%, provavelmente devido aà s maiores despesas que um cliente varejista incorre na distribuiçaão do produto ao consumidor final, o que justificaria a diferença de percentual entre varejistas e atacadistas (Caderno de Éstudos, Saão Paulo, FIPÉCAFI, v.10, n.17, p.79-85, janeiro/abril 1998).Meé todo do custo de aquisiçaão produçaão mais tributos e lucro (CAP)As caracteríésticas baé sicas desse meétodo equiparam-se aà s do CPL usado para as importaçoã es, devendo ser levado em consideraçaão:
•custo meédio de produçaão proé pria;
•tributos incidentes na exportaçaão;
•creédito presumido do IPI (ressarcimento do Cofins/PIS);
•margem de lucro de 15% sobre o custo meédio mais tributos.Uma interpretaçaão “praé tica” dessa metodologia seria a de que o governo, nessa fase inicial de vigeôncia da atual legislaçaão e dentro de um esforço de incremento das exportaçoã es, permitissevaé rios “graus de liberdade” para os exportadores, desde que os preços de venda praticados gerem renda tributaével, no Brasil, sobre a margem de 15% aplicada sobre o custo meédio dos produtos (ROSSÉTO, 1998).
Resumo da liçãoNesta liçaão, foram abordados: a contabilidadepor responsabilidade, suas finalidades e objetivos, a departamentalizaçaão da empresa, os conceitos de departamentos, centros de custos, centros de lucros e centros de investimentos.
33Tambeém foram abordados os aspectos sobre a descentralizaçaão e as metodologias de caé lculos de preços de transfereôncias.
34
Capítulo 4
Evolução da Contabilidade de Custos
Nas ué ltimas deécadas, desenvolveram-se modernas teécnicas de administraçaão, e as informaçoã esde custo passaram a apoiar a Administraçaão em suas funçoã es de planejamento, controle e tomada de decisoã es. A Contabilidade de Custos, cada vez mais, passou a responsabilizar-se pela anaé lise e interpretaçaão das informaçoã es quantitativas, a fim de fornecer aà administraçaão instrumentos para a gereôncia da organizaçaão.O desenvolvimento em paralelo da pesquisa operacional e da computaçaão eletroô nica, assim como o emprego de teécnicas estatíésticas e matemaé ticas mais sofisticadas, tem contribuíédo para que as informaçoã es sejam prestadas mais rapidamente e para que problemas antes considerados, de certo modo, difíéceis sejam mais facilmente resolvidos.Ém resumo, observamos que a Contabilidade de Custos nasceu da Contabilidade Financeira naeépoca da Revoluçaão Industrial, e a sua principal funçaão era, entaão, a de registrar os custos que capacitavam o Contador a avaliar os inventaé rios (em consequeôncia, determinar mais corretamente as receitas e levantar os balanços), e naão a de fazer dela um instrumento da administraçaão. Éssa visaão por parte dos usuaé rios eé recente, e, por essa razaão, ainda haé muito a ser desenvolvido. Dessa forma, quando desejamos desenvolver o seu potencial de controle e de auxíélio aà tomada de decisoã es, necessitamos imprimir-lhe certas adaptaçoã es concernentes ao estudo da Contabilidade Gerencial.
DicionárioConcernente: adj. Relativo, referente. Principais sinoô nimos de concernente:1. atinente, relativo, tocante.Outros possíéveis sinoô nimos de concernente:2. respectivo.
Terminologias Utilizadas na Contabilidade de CustosAlgumas confusoã es naão podem ser feitas com terminologias, tais como: gastos, investimentos, despesas, desembolso, perdas, custos etc.
Gastos: saão os sacrifíécios econoô micos e financeiros que a empresa faz para produzir bens ou serviços, sacrifíécios esses representados por promessas e/ou entregas de ativos ou serviços.
Investimentos: saão gastos ativados em funçaão de sua vida ué til e/ou para posterior consumo e que geraraão receitas futuras, classificados como custos ou despesas.
35
Custos: saão os gastos em bens e/ou serviços consumidos no processo produtivo.
Despesas: saão gastos consumidos para gerar receitas.
Desembolso: saão gastos em bens ou serviços representados por saíédas de caixa.
Perdas: saão gastos involuntaé rios.
Saiba mais
IBRACON – Definição de CustosDe acordo com a NPC 2 do IBRACON, “custo eé a soma dos gastos incorridos e necessaé rios para a aquisiçaão, conversaão e outros procedimentos necessaé rios para trazer os estoques aà sua condiçaão e localizaçaão atuais, e compreende todos os gastos incorridos na sua aquisiçaão ou produçaão, de modo a colocaé -los em condiçoã es de serem vendidos, transformados, utilizados na elaboraçaão de produtos ou na prestaçaão de serviços que façam parte do objeto social da entidade, ou realizados de qualquer outra forma.”
AtençãoTodo processo produtivo pode gerar restos decorrentes da atividade desenvolvida, de forma previsíével. Éstes saão considerados normais aà atividade, portanto devem englobar o custo do produto fabricado. Por isso, tais perdas saão custos. Éxemplo: Perdas de material por evaporaçaão ou consumo no processo produtivo.
36
Classificação dos Custos
Quanto ao ObjetivoQuanto ao objetivo, os custos saão classificados em Diretos e Indiretos.
Custos Diretos: saão aqueles que podem ser medidos (mensurados) e apropriados diretamente ao objetivo que estaé sendo estudado (produto/serviço), sem a necessidade da utilizaçaão de alguma base de rateio. Saão exemplos de custos diretos os materiais diretos e a maão de obra direta.
Custos indiretos: saão aqueles que naão podem ser medidos (mensurados) ou apropriados diretamente ao objetivo que estaé sendo estudado (produto/serviço), necessitando para isso de alguma base de rateio. Saão custos indiretos os materiais indiretos, a maão de obra indireta, energia eleé trica etc.
Custo Primário: eé formado pela soma dos valores das mateérias-primas e da maão de obra direta.
37
Custo de Transformação: eé formado pela soma dos valores da maão de obra direta e dos custos indiretos de produçaão/serviços.
Custos de Produção/Serviços: eé formado pela soma dos totais dos custos diretos e dos custos indiretos de produçaão/serviços.
Quanto ao VolumeOs custos saão classificados em fixos e variaéveis.
Custos Variáveis: saão gastos cujos totais variam proporcionalmente com o volume de atividade da empresa. Unitariamente saão fixos.
Custos Fixos: saão gastos de natureza constante que naão manteôm proporcionalidade com o volume de atividade da empresa. Unitariamente saão variaéveis.
Componentes dos Custos
Material Direto: saão os custos dos materiais aplicados diretamente aos produtos e/ou serviços que, de alguma forma, podem ser medidos (mensurados).
Matéria-Prima Direta: eé o material que sofre transformaçaão no processo produtivo.
Mão de obra Direta: eé o custo referente ao pessoal envolvido diretamente no processo de produçaão e, como tal, pode ser computada ao produto.
Material Indireto: eé o material aplicado no processo produtivo que naão se consegue identificar no produto. Éx.: lubrificantes, ferramentas de desgastes etc.
Mão de Obra Indireta: eé o custo referente ao pessoal envolvido indiretamente no processo deproduçaão e, como tal, somente pode ser computada ao produto por meio de rateio. Éx.: supervisaão, inspeçaão, almoxarifado, controle de qualidade etc.
Outros Custos Indiretos: saão gastos necessaé rios no processo produtivo e, como tal, somente podem ser computados ao produto por rateio: força e luz, depreciaçaão de alugueé is, seguro etc.
38
Classificação das Despesas
Despesas: saão gastos em bens e/ou serviços consumidos para gerar receitas, podendo, esses gastos, terem sido efetuados no passado e/ou que seraão realizados no futuro, mas que devem ser reconhecidos no seu períéodo de competeôncia.
Despesas Administrativas: saão gastos em bens e serviços destinados aà administraçaão geral da empresa, decorrentes das funçoã es de Planejamento, Organizaçaão e Controle. Éx.: salaé rios e encargos sociais do pessoal administrativo, materiais de escritoé rio, alugueé is, depreciaçoã es, despesas gerais etc.
Despesas Comerciais: saão gastos em bens e/ou serviços consumidos com objetivo de colocar as mercadorias ao alcance dos consumidores. Éx.: salaé rios, comissoã es, preômios e despesas de viagem de vendedores, de escritoé rio de vendas, de transportes, fretes sobre vendas e mercadorias devolvidas, despesas do departamento de expediçaão,despesas de propaganda e promoçaão de vendas, despesas de armazenagem, despesas de creédito e cobrança etc.
Despesas Financeiras: saão gastos destinados aà remuneraçaão de capital de terceiros utilizados no financiamento de serviços, bens duraéveis e/ou no capital de giro proé prio. Éx.: financiamento de projetos, sistemas, descontos concedidos sobre vendas, despesas com desconto de tíétulos, impostos sobre operaçaão financeira, taxas de cobranças, taxas de descontos, juros sobre empreéstimos etc.
Resumo da liçãoNesta liçaão, foram abordadas as questoã es envolvendo as terminologias utilizadas na contabilidade de custos e foram apresentadas as definiçoã es de gastos, investimentos, custos, despesas, perdas e desembolsos. Tambeém foi abordada a forma de classificaçaão dos custos e das despesas.
39
Capítulo 5
Formas e Método de Custeamento
Formas de CusteamentoQualquer que seja o método de custeio e o sistema de custeamentoadotado, pode-se, basicamente, acumular custos sob treôs formas de custeamento.Saão elas:a) Forma de Custeamento aos Custos Histoé ricos (real);b) Forma de Custeamento aos Custos Predeterminados (padraão ou estimado);c) Forma de Custeamento aos Custos Mistos (combinaçaão de custos histoé ricos e predeterminados).
Custos HistóricosPela forma de custeamento aos custos Histoé ricos, estes saão registrados e sumarizados apoé s sua ocorreôncia. Assim, os custos dos produtos saão determinados apoé s o teérmino das operaçoã esde manufatura ou fabricaçaão, comumente, em uma base mensal. Algumas inconvenieôncias saão atribuíédas a essa forma. Uma delas eé a de que, muitas vezes, naão se pode esperar encerrar o meôs para se conhecerem os custos de produçaão, e necessita--se fazer estimativas para antecipar esse conhecimento, durante o meôs.
Custos PredeterminadosPodem-se superar as desvantagens apresentadas pela forma de custeamento aos custos histoé ricos (reais) por meio da utilizaçaão de custos predeterminados.O uso de custos predeterminados seraé ué til aà Contabilidade de Custos na medida em que, tendo-se uma taxa normalizada de custos, pode-se, a qualquer momento, atribuir custos ao produto, sem a necessidade de aguardar o encerramento do períéodo contaébil para se conhecerem os custosa serem distribuíédos.
Custos EstimadosO mecanismo de contabilizaçaão do custo estimado assemelha-se ao mecanismo do custo-padraão, poreém seus meé todos e utilidades distanciam-se. A forma de custeamento a custos 
40estimados parte da hipoé tese de que os custos futuros saão determinados pela míédia do passado, e sua finalidade primordial eé exercer certo tipo de controle ou comparaçaão com os custos reais incorridos.
Custos-PadrãoA forma de custeamento ao custo-padraão pode ser empregada tanto no Sistema de Custeamento por Ordem de Produçaão como no de Processo de Produçaão, assim como ao Meé todo de Custeio por Absorçaão ou Variaével/Direto. Pode, ainda, ser considerado ou naão na contabilidade.Os padroã es de custos teôm as seguintes caracteríésticas: “Os padroã es contaébeis saão custos ‘cientificamente’ predeterminados que proporcionam uma base para a mediçaão do desempenho efetivo e naão necessitam ser incorporados ao sistema contaébil.” (BACKÉR; JACOBSÉN, 1979, p. 210).Basicamente, podem-se acumular custos sob treôs formas, que seraão descritas a seguir:
Método de Custeamento RKW (Reichskuratorium Für Wirstschaftlichkeit)ConceitoÉÉ o meétodo de custeamento pelo qual todos os custos, sejam diretos ou indiretos, fixos ou variaéveis, integram os estoques e que, para fins de resultado, posicionam todos os gastos em níével de produto.Consideraçoã es especíéficas do custeamento RKWPara efeito de determinaçaão de resultado, tambeém as despesas do períéodo saão computadas emníével de produto, e eé nesse ponto que o meé todo RKW diferencia-se do meétodo de custeamento por Absorçaão. Assim, no meétodo RKW, para efeito de determinaçaão do resultado, saão considerados os seguintes componentes:a) material direto;b) maão de obra direta;c) custos indiretos de fabricaçaão (CIF);d) despesas administrativas;e) despesas comerciais;
41f) despesas financeiras;g) outras despesas operacionais.Objetivo do Meé todo de Custeamento RKWO objetivo baésico desse meétodo de custeamento eé o de atribuir aos produtos todos os custos e despesas da entidade, de maneira a evidenciar a definiçaão dos preços de vendas dos produtos e/ou serviços.Conclusoã es sobre o meétodo de custeamento RKWTrata-se de um meétodo naão muito aceito na atualidade, principalmente no Brasil, devido a imputar aos produtos, para apuraçaão de resultados, gastos tipicamente do períéodo, naão ligados ao esforço de produzir, mas de administrar e de vender. Por outro lado, pode ser considerado como meétodo interessante para empresas com constante necessidade de atribuiçaão de preços a seus produtos, sem grandes barreiras fiscais ou de mercado.Demonstraçaão de resultado pelo meétodoDemonstraçaão de resultado do exercíécio (DRÉ) pelo RKW
RECEITA DE VENDAS( - ) Custo dos Bens ou Serviços (todos os gastos)( = ) LUCRO LIÉQUIDOÉsquema graé fico do meétodoO Ésquema graé fico de custeio RKW permite a visualizaçaão dos procedimentos adotados pelo meé todo para fins de resultado.
42
Método de Custeio por AbsorçãoConceitoO Meétodo de Custeio por Absorçaão, tambeém denominado Convencional, Integral ou Pleno, consiste em apropriar aos produtos todos os custos de produçaão, sejam diretos ou indiretos, fixos ou variaéveis. Consequentemente, aos estoques de produtos acabados e em elaboraçaão, fica incorporada uma parte dos custos indiretos fixos, alocados segundo um criteério de rateio preestabelecido.Consideraçoã es especíéficas do custeamento por absorçaãoTreôs consideraçoã es especíéficas devem ser feitas ao meétodo de custeio por absorçaão:1. A primeira delas eé que esse meé todo faz uma distinçaão entre o custo do produto e as despesas do períéodo.2. A segunda consideraçaão ao meé todo por absorçaão eé que as apropriaçoã es dos materiais e da maão de obra direta saão feitas diretamente aos produtos, e os custos indiretos de fabricaçaão saãoapropriados ao produto por uma taxa efetiva ou normalizada, obtida para apropriaçaão dos custos.3. A terceira eé que, em funçaão dos custos fixos serem incorporados aos estoques, no meétodo decusteio por absorçaão, os resultados dependem naão somente do volume de vendas, mas tambeém do volume de produçaão.
43Objetivo do meétodo de custeamento por absorçaãoO objetivo do meétodo de custeamento por absorçaão eé dar melhor informaçaão aà Gereôncia, para as finalidades de estabelecimento dos preços de venda, visando aà recuperaçaão, em longo prazo, de todos os gastos. ÉÉ , aleém disso, debitar aà produçaão estoques e custos dos produtos vendidos por todos os custos para atender aà s convençoã es contaébeis existentes e aceitas pela grande maioria dos contadores.Conclusoã es sobre o meétodo de custeamento por absorçaãoOs custos fixos totais naão guardam nenhuma relaçaão com o volume de produçaão. Dessa forma, quando o volume de produçaão diminui, o custo fixo unitaé rio do produto seraé mais alto. Ao contraé rio, quando o volume de produçaão aumenta acima do previsto ou planejado, o custo fixounitaé rio por produto diminui. O custo unitaé rio do produto, entaão, depende de quantas unidades estaão sendo produzidas. Isso, por sua vez, significa que os resultados do períéodo saão influenciados naão soé pelo volume de vendas e pelos custos de produçaão, mas tambeém pela quantidade de unidades produzidas no períéodo.
Saiba maisO custo da produçaão dos bens ou serviços compreenderaé , obrigatoriamente (RIR/1999, art. 290 apud RÉCÉITA FÉDÉRAL, 2011):• o custo de aquisiçaão de mateérias-primas e quaisquer outros bens ou serviços aplicados ou consumidos na produçaão, inclusive os de transporte e seguro ateé o estabelecimento do contribuinte e os tributos naão recuperaéveis devidos na aquisiçaão ou importaçaão;• o custo do pessoal aplicado na produçaão, inclusive na supervisaão direta, manutençaão e guarda das instalaçoã es de produçaão;• os custos de locaçaão, manutençaão e reparo e os encargos de depreciaçaão dos bens aplicados na produçaão;• os encargos de amortizaçaão, diretamente relacionados com a produçaão;• os encargos de exaustaão dos recursos naturais utilizados na produçaão.Demonstraçaão de resultado pelo meétodoDemonstraçaão de Resultado do Éxercíécio (DRÉ) por Absorçaão
RECEITA DE VENDAS
( - ) Custo dos Bens ou Serviços (custos diretos e indiretos)
44
( = ) LUCRO BRUTO
( - ) DESPESAS
 Administração
 Comerciais
 Financeiras
( = ) LUCRO LÍQUIDOÉsquema graé fico do meétodoO Ésquema Graé fico do Custeio por Absorçaão permite a visualizaçaão dos procedimentos adotados pelo meé todo para fins de valoraçaão dos estoques e apuraçaão de resultados.
Éxemplo Numeérico:Suponhamos que os custos indiretos fixos de produçaão sejam de $ 20.000,00 mensalmente e que a empresaproduza um ué nico produto “A”. Ém um determinado meôs, ela produz 20.000 unidades e, no meôs seguinte, 25.000 unidades. Dessa forma, vamos ter, no meôs em que ela produziu 20.000 unidades, um custo unitaé rio atribuíédo ao produto de $ 1,00/u ($ 20.000,00/20.000), e no meôs seguinte, quando a produçaão aumentou para 25.000 unidades, o custo fixo unitaé rio atribuíédo ao produto reduziu para $ 0,80/u ($20.000,00/25.000).Assim, o acreéscimo e o decreéscimo do volume de produçaão influíéram diretamente no custo do produto, o que afetaraé a avaliaçaão dos estoques e o lucro na demonstraçaão de resultados.Uma das dificuldades apresentadas pelo meétodo de custeamento por absorçaão eé que ele naão 
45atende aà s necessidades no processo de tomada de decisaão. Saão vaé rias as causas que contribuem para essa dificuldade, e como principais podemos apontar:a) quando os custos indiretos de fabricaçaão saão apropriados ao custo do produto por uma “taxa efetiva” obtida pelo rateio dos custos realmente incorridos, temos que aguardar o final do períéodo para conhecer os custos indiretos e o volume de produçaão; certas decisoã es da direçaão da empresa, poreém, devem ser imediatas;b) a invariabilidade dos custos fixos, conforme foi apresentado pelo exemplo numeérico (anterior).
Custeio Direto/VariávelConceitoO Custeio Direto/Variaével, tambeém denominado Marginal ou Contribuiçaão, trata apenas os custos variaéveis de produçaão como custos dos produtos, sendo que os fixos e as despesas saão tratados como gastos de períéodos para fins de resultados.Consideraçoã es especíéficas do custeamento direto/variaévelNas ué ltimas deécadas, inué meros autores veôm divulgando a aplicaçaão e as vantagens que o meé todo de custeamento direto/variaével traz aà empresa, como forma de valorar seus estoques e na apuraçaão de resultados.Objetivo do meétodo de custeamento direto/variaévelO objetivo baésico do meétodo de custeamento variaével eé o de custear a produçaão de forma que possa fornecer aà administraçaão informaçoã es que possibilitem a tomada de decisoã es, o planejamento e o controle.Conclusoã es sobre o meétodo de custeamento direto/variaévelÉmbora haja muitas controveérsias entre a utilizaçaão dos Meé todos de Custeamento por Absorçaão e Variaével, eé sabido que, para finalidades de tomada de decisoã es, o Custeio Direto/Variaével proporciona melhores condiçoã es de anaé lise em diversas situaçoã es de mué ltiplas escolhas.No Meétodo do Custeio Variaével, o conceito de Margem de Contribuiçaão e o estudo das relaçoã es custo-volume-lucro podem auxiliar a administraçaão a escolher a alternativa mais viaével em termos de melhor rentabilidade. Demonstraçaão de resultado pelo meétodo
46
Demonstraçaão de resultado do exercíécio (DRÉ) pelo custeio direto/variaével
RECEITA DE VENDAS( - ) Custo dos Serviços (Somente os C. Variaéveis)( = ) LUCRO BRUTO( - ) Despesas Variaéveis de Vendas( = ) MARGÉM DÉ CONTRIBUIÇAÃ O TOTAL( - ) Custos Fixos( - ) Despesas Fixas de Vendas( = ) LUCRO LIÉQUIDOÉsquema graé fico do meétodoO Ésquema Graé fico do Custeio Variaével permite a visualizaçaão dos procedimentos adotados pelo meé todo para fins de valoraçaão dos estoques e apuraçaão de resultados.
Diferenças entre o Custeio Variável e o Custeio por AbsorçãoAs diferenças existentes entre os dois meé todos de custeio estaão basicamente na maneira como
47saão tratados os custos fixos destinados aà produçaão e na forma como saão apresentados nas “Demonstraçoã es de Resultados”, tendo, como consequeôncia, reflexos na avaliaçaão dos estoques, nos custos dos produtos vendidos e nos resultados dos exercíécios.O lucro líéquido seraé diferente, entre ambos, quando existir, no períéodo, saldo inicial e/ou saldofinal no estoque. Éssa diferença existente no lucro líéquido, entre os dois meétodos, correspondeexatamente aà parcela do custo indireto fixo que, pelo Custeio por Absorçaão, estaraé incluíéda nossaldos iniciais e/ou finais dos estoques.Apesar das restriçoã es, principalmente com relaçaão aà tomada de decisoã es, o Custeio por Absorçaão eé um meétodo amplamente aceito e adotado pelas entidades contaébeis e fiscais, por apresentar a vantagem de ser um meétodo derivado dos princíépios contaébeis geralmente aceitos. Principalmente, dos fundamentos dos regimes de competeôncia e confrontaçaão, ou seja,correlaciona na medida em que os produtos saão vendidos, os seus custos de produçaão com suas receitas.O Custeio Variaével oferece a vantagem do uso de dados que possibilitam tomadas de decisoã es, entre eles o estudo e anaé lise do Ponto de Équilíébrio e da Margem de Contribuiçaão.
AtençãoHaveraé diferenças entre os meétodos somente nos casos em que os estoques iniciais e finais forem diferentes de zero. Nos casos em que ambos os estoques forem zero, naão existiraé diferenças, porque todos os custos de produçaão (variaéveis e fixos) seraão descarregados para o custo das vendas.
Resumo da liçãoNesta liçaão, foram abordadas as formas de custeamentos que podemos utilizar na contabilidade gerencial. Saão elas:a) Forma de Custeamento aos Custos Histoé ricos (real);b) Forma de Custeamento aos Custos Predeterminados (padraão ou estimado);c) Forma de Custeamento aos Custos Mistos (combinaçaão de custos histoé ricos e predeterminados).Tambeém foram abordados os treôs meétodos de custeamentos convencionais existentes na contabilidade gerencial. Saão eles:a) Meé todo de Custeamento RKW (Reichskuratorium Fuü r Wirstschaftlichkeit);
48b) Meé todo de Custeio por Absorçaão, tambeém denominado Convencional, Integral ou Pleno;c) Custeio Direto/Variaével, tambeém denominado Marginal ou Contribuiçaão.
49
Capítulo 6
Relação Custo - Volume - Lucro
Quanto ao mecanismo de determinaçaão das relaçoã es custo-volume-lucro, o primeiro passo eé separar os custos em fixos e variaéveis, a fim de fixar o montante dos custos fixos e a margem de contribuiçaão de cada produto. Com esses dados bem definidos, mediante a aplicaçaão das foé rmulas a seguir, podem-se determinar o ponto de equilíébrio (no qual os custos totais saão iguais aà s receitas totais) e o níével de vendas para um lucro desejado.
ObjetivosO estudo das relaçoã es custo-volume-lucro objetiva, principalmente, determinar as consequeôncias nos resultados econoô micos e financeiros decorrentes das variaçoã es do volume, dos custos e das receitas. Oferece, tambeém, condiçoã es de determinar o níével de operaçoã es que atinge o lucro desejado e, ainda mais, pode ajudar na escolha do mix de produtos.
Considerações GeraisO estudo das relaçoã es custo-volume-lucro responde aà s seguintes questoã es:1. Dada a existeôncia da estrutura do custo e preço, qual o volume de operaçoã es necessaé rio paraobter um lucro de “x” valor?2. Se os preços saão reduzidos em “x” percentual, qual o acreéscimo do volume necessaé rio para manter o mesmo níével de lucro?3. Se os custos variaéveis saão reduzidos pela aquisiçaão de uma maéquina automaé tica (entretanto,com o aumento dos custos fixos), como isso afetaraé o lucro de “z” valor, admitindo-se que o níével de operaçoã es permaneceraé no futuro?4. Se os custos variaéveis aumentam por um percentual “x”, qual seraé o lucro, considerando que o volume aumentaraé pelo percentual “z”?
Limitações na UtilizaçãoÉmbora haja grandes limitaçoã es na utilizaçaão da relaçaão custo-volume-lucro, a administraçaão de uma organizaçaão deveraé estar consciente das informaçoã es ué teis e relevantes que esta fornece, tais como alternativas de preços; custos; composiçaão de vendas; seleçaão das linhas de produtos; etc. Éntretanto, eé preciso, tambeém, levar em consideraçaão suas restriçoã es, e toda decisaão deveraé ser bem ponderada por aspectos que naão se refletem na foé rmula de caé lculo.
50
Margem de ContribuiçãoA margem de contribuiçaão supre a administraçaão com informaçoã es que ajudam a determinar quais os produtos mais rentaéveis (aqueles que teôm maior margem de contribuiçaão), escolhendo-os e incentivando a sua produçaão,se naão houver limitaçaão de capacidade nem de mercado, ou a decidir pela alternativa de produçaão que proporciona o melhor resultado pelo fator limitante.
ConceitoA margem de contribuiçaão eé a diferença entre uma receita auferida e os custos e despesas variaéveis, relativos ao sacrifíécio pela sua obtençaão. Ficam excluíédos todos os itens de natureza fixa.
DicionárioAuferida: au.fe.rir transitivo direto1. adquirir, colher, obter, receber ou oferecer (vantagem)Quando unitaé ria, a Margem de Contribuiçaão eé a diferença entre o preço de venda e os custos variaéveis. ÉÉ a parcela do preço de venda que contribuiraé para cobrir os custos fixos e o lucro, e o seu resultado indica o valor com que cada produto contribui para cobrir os custos fixos e proporcionar lucro.
FórmulaA margem de contribuiçaão unitaé ria de um produto seraé definida pela foé rmula: margem de contribuiçaão unitaé ria eé igual ao preço de venda menos custos e despesas variaéveis unitaé rias.
Fórmula de Cálculo:
Onde:Mc = Margem de ContribuiçaãoPv = Preço de VendaCv = Custos VariaéveisDv = Despesas Variaéveis
Saiba mais
51A margem de contribuiçaão total de um produto seraé a quantidade vendida do produto vezes a margem de contribuiçaão unitaé ria.Éxemplo:Preço de venda unitaé rio = $ 400,00Custo variaével unitaé rio = $ 195,00Despesa variaével unitaé ria = $ 5,00Quantidade Vendida 450 unidadesMCT = 450 x [$ 400,00 – ($ 195,00 + $ 5,00)]MCT = 450 x [$400,00 – $ 200,00]MCT = 450 x $ 200MCT = $ 90.000,00A margem de contribuiçaão total da empresa seraé a soma das margens de contribuiçaão totais por produto. A margem de contribuiçaão eé um forte instrumento para tomada de decisaão na hora de implementar ou eliminar da linha de produçaão algum produto. No entanto, nem sempre a margem de contribuiçaão unitaé ria deve determinar a produçaão. Outros fatores limitantes, quanto aà capacidade produtiva, saão baé sicos para a tomada dessa decisaão (quais produtos produzir e quanto produzir).Conclusaão: O que deve prevalecer eé a margem de contribuiçaão total para tomada de decisaão.Vantagens da Utilizaçaão da Margem de Contribuiçaão:a) qual o serviço/produto que merece > esforço de venda;b) decisaão se determinado produto ou serviço deve continuar ou naão;c) ué til no Caé lculo do Ponto de Équilíébrio;d) avaliaçaão de alternativas relacionadas a reduçaão de preço, descontos, campanhas publicitaé rias etc.
Ponto de EquilíbrioPonto de equilíébrio eé o ponto em que o total das receitas se equipara com os totais dos custos e despesas, ou seja, naão existe lucro nem prejuíézo. Éxistem, pelo menos, treôs formas de se calcular o Ponto de Équilíébrio. Saão elas:
52Onde:CF = Custo Fixo TotalDF = Despesa Fixa TotalMc = Margem de Contribuiçaão Unitaé ria
Ponto de Equilíbrio ContábilÉÉ o ponto em que, contabilmente, naão haveraé lucro nem prejuíézo; supoã e-se que a produçaão eé igual aà s vendas.
Ponto de Equilíbrio EconômicoÉÉ o ponto em que haveraé um lucro contaébil, o qual se supoã e ser o míénimo desejado como retorno do Capital Investido (Juros sobre o Capital Proé prio ou Custo de Oportunidade).
Onde: LD = Lucro Desejado
Ponto de Equilíbrio FinanceiroÉÉ o ponto em que haveraé o Équilíébrio Operacional do caixa da empresa, ou seja, serve para determinar o níével de receitas necessaé rio para a cobertura dos desembolsos operacionais. Leva-se em consideraçaão o fluxo de caixa. Portanto, os encargos que naão representam desembolsos devem ser excluíédos dos Custos Fixos Total, como eé o caso da depreciaçaão. Dessa maneira, o Ponto de Équilíébrio Financeiro apresenta um prejuíézo contaébil.
Onde: GND = Gastos Naão Desembolsaéveis
Outras Fórmulas para Fontos de EquilíbrioAs foé rmulas apresentadas nos itens anteriores saão para se encontrar os pontos de equilíébrio em quantidades. Outras foé rmulas poderaão ser utilizadas para o caé lculo do ponto de equilíébrio em valor e em percentual da receita total, dependo da necessidade do usuaé rio da informaçaão.Ponto de equilíébrio em valor
53
Onde:Cv = Custo variaével unitaé rio Dv = Despesa variaével unitaé riaPv = Preço de venda unitaé rio CV= Custo Variaével TotalDV= Despesa Variaével Total DF = Custo Fixo TotalDF = Despesa Fixa Total RT = Receita TotalPonto de equilíébrio em percentual
Onde: MCT = Margem de Contribuiçaão TotalPara encontrar os pontos de equilíébrio em valor e em percentual para o Ponto de Équilíébrio Éconoô mico (PÉÉ) e Ponto de Équilíébrio Financeiro (PÉF), utilizar-se das foé rmulas apresentadas nos itens 6.3.4.1 e 6.3.4.2, acrescidas dos valores de LD ou GND, conforme o caso.Graé fico do ponto de equilíébrio
Ponto de Equilíbrio:CF+DF (Custo Fixo + Despesa Fixa)............. $ 50.000,00Cv (Custo Var. Unitaé rio) .........................$ 195,00
54
Margem de Segurança
ConceitoMargem de Segurança eé o montante pelo qual podem cair as vendas sem haver prejuíézo; eé a diferença entre receita total e a receita no ponto de equilíébrio. A Margem de Segurança eé a relaçaão entre volume previsto (ou volume real) e o volume no ponto de equilíébrio.
Fórmulas
Onde:Rt = Receita total Re = Receita no ponto de equilíébrioQt = Quantidade total Qe = Quantidade no ponto de equilíébrio
Alavancagem Operacional
DefiniçãoAlavancagem Operacional eé o efeito do aumento do lucro sobre o aumento do volume de 
55vendas, e soé acontece quando naão haé reflexos nos custos fixos. Grau de Alavancagem Operacional (GAO) – indica o nué mero de vezes que a receita variou em relaçaão ao volume.
Fórmulas
Onde: MCT = Margem de Contribuiçaão Total
AtençãoO resultado do GAO eé expresso em quantidade de vezes, e naão em percentual. Éxemplo: Δ% Lucro = 2,0 vezes ou MCT = 2,0 vezes Δ% Volume LucroIsso significa que para cada 1,0% de aumento no volume, a empresa alavanca em 2% o seu lucro, ou seja, 2 vezes mais. Amentar 2 vezes representa aumentar em 100%.
Resumo da liçãoNesta liçaão, foram abordados os aspectos referentes aà s anaé lises na relaçaão custo-volume-lucro e suas utilidades no processo de tomada de decisaão. Na relaçaão custo-volume-lucro estaão envolvidas as anaé lises da margem de contribuiçaão, anaé lises da margem de segurança, anaé lises do Ponto de Équilíébrio e o grau de alavancagem financeira.Tambeém foram abordadas as vaé rias formas de anaé lises do ponto de equilíébrio, tais como:a) ponto de equilíébrio contaébil;b) ponto de equilíébrio econoô mico;c) ponto de equilíébrio financeiro.
56
Capítulo 7
Formação de Preço de Venda
As empresas, atualmente, soé conseguem impor seus preços ao mercado se estiverem enquadradas no rol das empresas que tenham algumas particularidades, como, por exemplo:a) ser um monopoé lio, ou seja, ser o ué nico fornecedor de um bem/serviços para o mercado;b) participar de um oligopoé lio, fazer parte de um seleto grupo de empresas controladoras do mercado, para determinados bens/serviços;c) ter liderança total do mercado, impor sua marca de forma que quando um consumidor procura determinado produto, imagina soé existir este, ou imagina que este eé o melhor e, por isso, acaba sendo fiel a ele;d) ter produtos sem similares no mercado, ou seja, ser uma novidade no mercado, ou oferecer valores agregados de tal forma que nenhum concorrente possa fazer frente a seus produtos.Com a concorreôncia cada vez mais acirrada, a formaçaão de preços naão depende mais apenas dos custos incorridos sobre os bens/serviços oferecidos. Na verdade, os custos acabam sendo um dos fatores que ajudam a controlar os lucros que se deseja obter. Hoje, o mercado impoã e o valor do preço de venda, o maéximo que se pode chegar, e os custos começam a ter um patamarmaéximo para chegar, que naão pode ultrapassar a margem de lucratividade míénima, para a sobreviveôncia da empresa.
Dicionário
 Acirrado: adj. (part. de acirrar) 1 Irritado, exasperado.