direito tributário parte 2 - unip

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Direito tributário
Unidade II
5 Impostos em espécIe
5.1 Impostos municipais
Vamos passar agora à análise dos impostos municipais. Você já pensou em quais são as espécies de 
impostos municipais? Que tal conhecê‑los?
IPTU – Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana
Competência – art. 32, CTN: o imposto de competência privativa dos municípios e do Distrito 
Federal encerra duas situações tributárias: o terreno e a construção. Por isso, é chamado de imposto 
sobre a propriedade predial e territorial urbana: 
§ 1º: Para efeito deste imposto entende‑se como zona urbana a definida em lei 
municipal, observando o requisito mínimo da existência de melhoramentos 
indicados em pelo menos dois dos incisos seguintes, constituído ou mantidos 
pelo Poder Público:
I. meio fio ou calçamento, com canalização de água pluviais;
II. abastecimento de água;
III. sistema de esgoto sanitário;
IV. rede de iluminação pública, com ou sem posteamento para distribuição 
domiciliar;
V. escola primária ou posto de saúde a uma distância máxima de três 
quilômetros do imóvel considerado.
§ 2º: Consideram‑se também urbanas as áreas urbanizáveis, ou de expansão 
urbana, constantes de loteamentos devidamente aprovados, destinados à 
habitação, à indústria ou ao comércio.
Em síntese, hoje o critério de localização do imóvel é a regra. O imóvel deve ser considerado 
urbano ou rural, conforme esteja situado na zona urbana ou fora dela (observando os requisitos 
descritos anteriomente). Excepcionalmente, um imóvel situado na zona urbana deve ser 
classificado para fins tributários como imóvel rural em face de sua destinação (por exemplo: 
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terras utilizadas para exploração extrativa vegetal, agrícola, pecuária ou agroindustrial – aqui 
incide ITR e não IPTU).
Legislação – art. 156, I, CF, arts. 32 e seguintes do CTN e leis municipais que o instituam.
Sujeito passivo – art. 34, CTN: é o proprietário do imóvel, o titular do seu domínio útil (enfiteuse), 
ou seu possuidor a qualquer título (usucapião). Podendo ser tanto pessoa física como pessoa jurídica, 
desde que realize o fato gerador.
Fator Gerador – art. 32, § 2º, CTN: a propriedade, o domínio útil ou a posse de bem imóvel por 
natureza (benfeitorias oferecidas ao longo do tempo pela natureza. Por exemplo: árvores e frutos) ou por 
acessão física (piscina, churrasqueira), como definida na lei civil localizada na zona urbana do município.
Base de Cálculo – art. 33, CTN: é o valor venal do imóvel. Segundo Machado (2002, p. 38), valor 
venal “é aquele que o bem alcançaria se fosse posto à venda, em condições normais. O preço, nesse 
caso, deve ser o correspondente a uma venda à vista, vale dizer, sem incluir qualquer encargo relativo 
a financiamento”.
Compete à autoridade administrativa apurar o valor venal dos imóveis para fins de apurar o imposto 
devido, assegurando ao contribuinte o direito de avaliação contraditória (Art. 148, CTN).
O valor venal é apurado de acordo com normas técnicas de avaliação, aprovadas pela Lei nº 
10.235/1986 e pela Lei nº 15.044/2009 – referentes ao município de São Paulo.
Na composição do valor venal do imóvel, levam‑se em consideração elementos:
a) o preço do metro quadrado de cada tipo, a idade e a área na avaliação da construção;
b) o preço do metro quadrado relativo a cada face do quarteirão, à forma e à área real ou corrigida 
na avaliação do terreno [...] o valor venal do prédio é constituído pela soma do terreno ou parte 
ideal deste, com o valor da construção e dependências, obedecidas as normas para a competente 
inscrição14.
Quanto ao aspecto temporal, o fato gerador do IPTU é o periódico, verificando‑se a cada 1 de janeiro 
do ano correspondente.
Alíquota
Irá variar de município para município, normalmente as alíquotas poderão progredir de acordo com 
a localização do imóvel, uso ou em face do valor do imóvel.
14 Disponível em: http://jus.uol.com.br/revista/texto/8812/a‑aplicacao‑de‑aliquotas‑progressivas‑no‑iptu. >. Acesso 
em: 6 dez. 2011.
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Direito tributário
Atualização do IPTU por decreto – princípio da legalidade
Os impostos só podem ser majorados por meio de Lei Ordinária proveniente do Poder Legislativo. 
Contudo, a atualização do valor venal não é considerada como aumento de imposto, podendo ser 
procedida por decreto expedido pelo chefe do Poder Executivo.
 Lembrete
Para tanto, a alteração do valor venal deve ser apenas atualização dos 
valores de acordo com a inflação monetária.
 saiba mais
Sobre o tema, leia o seguinte texto:
RECKZIEGEL, A. R. G.; RECKZIEGEL, T. R. S. Imposto predial e territorial 
urbano – IPTU: aspectos relacionados com a base de cálculo. In: Anais do 
XIX Encontro Nacional do Conpedi. Florianópolis: Fundação Boiteux, 2010. 
Disponível em: <http://www.conpedi.org.br/conteudo.php?id=2>. Acesso em: 
14 maio 2013.
ISS – Imposto sobre serviço de qualquer natureza
Competência e legislação 
Segundo o art. 156, III, CF: 
Compete aos Municípios instituir impostos sobre:
[...]
III. serviço de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos 
em Lei Complementar (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993).
Lei Complementar nº 116/2003 – lista com todos os serviços sobre os quais incide ISS.
Sujeito passivo
É o prestador de serviço, empresa (exemplo: um hotel) ou profissional autônomo (exemplo: médicos, 
dentistas, contador, advogado, isto é, vendedores de bens imateriais) quando realizarem o fato gerador 
descrito na norma.
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Portanto, não serão considerados contribuintes:
• os que prestam serviços em relação de emprego;
• os trabalhadores avulsos;
• os diretores e membros de conselho consultivo ou fiscal de sociedades;
• se o serviço for gratuito, ou em benefício do próprio prestador, não incide o ISS.
 observação
Trabalhador autônomo é contribuinte do ISS. Trabalhador avulso não é 
contribuinte.
Fato gerador
É a prestação por empresa ou profissional autônomo, com ou sem estabelecimento fixo, de serviços 
constantes da lista anexada à Lei Complementar nº 116/2003, que enumera, aproximadamente, 230 
serviços, divididos em 40 itens.
A lista mencionada anterirmente é taxativa, ou seja, cita todos os tipos de serviço sujeitos a ISS.
 observação
O fato gerador é instituído por lei municipal, mas essa definição há de 
respeitar os limites fixados pela Lei Complementar.
Base de cálculo
A base de cálculo do ISS é o preço do serviço, como tal considerada a receita bruta a ele 
correspondente, excetuando‑se as deduções previstas em legislação pertinente. Vale destacar que 
se considera ‘preço’ tudo que for cobrado em virtude da prestação do serviço. Na falta de preço, 
a base de cálculo será apurada observando o valor cobrado dos usuários ou dos contratantes de 
serviços similares. 
Alíquota
Os municípios gozam de autonomia para fixar as alíquotas sobre os serviços, devendo respeitar a 
alíquota máxima de 5% (art. 8º, LC) e a alíquota mínima de 2% (art. 88, ADCT).
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A tributação do ISS é fixa ou proporcional, de acordo com as características do sujeitopassivo.
A tributação fixa refere‑se a um único valor pago periodicamente pelos profissionais liberais, que 
executam serviços profissionais (forma de trabalho pessoal do próprio contribuinte). 
Sendo o imposto fixo, é impróprio falar em alíquota e base de cálculo, pois não há o que se calcular. 
Assim, o imposto será fixo, podendo ser diverso em razão da natureza do serviço ou outros fatores 
pertinentes.
Tratando‑se de sociedade de profissionais liberais, deve‑se multiplicar o imposto fixo pelo número 
de profissionais liberais que compõem a sociedade.
A tributação proporcional ad valorem, por sua vez, está adstrita à aplicação de uma alíquota sobre 
o valor dos serviços prestados (tratando de serviços prestados por empresas).
Recolhimento – qual é o local do recolhimento do ISS?
Segundo o art. 4º, da LC nº 116/2003: local onde o contribuinte desenvolva a atividade de prestar 
serviços, de modo permanente ou temporário, e que configure unidade econômica profissional.
A regra geral é no município onde está o estabelecimento ou o domicílio do prestador, entretanto há 
entendimento diverso nos tribunais e dos doutrinadores, senão vejamos: 
O ISS é devido ao município em que o “serviço é positivamente prestado, 
ainda que o estabelecimento prestador esteja situado em outr o município” 
(Roque Carrazza). No entanto, cabe ressaltar que a Primeira Seção do STJ 
pacificou “o entendimento de que, para fins de incidência do ISS, importa 
o local onde foi concretizado o fato gerador, como critério de fixação de 
competência e exigibilidade do crédito tributário, ainda que se releve o teor 
do art. 12, alínea ‘a’, do Decreto‑Lei nº 406/68” (AgRg no REsp 334188, DJ 
23/6/2003 p. 245)15.
O art. 3º, da LC nº 116/2003, elenca diversas exceções nas quais o ISS será recolhido para o município 
em que for efetivamente prestado o serviço. Exemplos: instalação de andaimes, palcos, execução de 
obra, demolições, edificações em geral etc.:
O serviço considera‑se prestado e o imposto devido no local do 
estabelecimento pres‑ tador ou, na falta do estabelecimento, no local do 
domicílio do prestador, exceto nas hipóteses previstas nos incisos I a XXII, 
quando o imposto será devido no local:
15 Disponível em: <http://www.investesaocaetano.com.br/index.php?option=com_content&view=article&id=35&Ite
mid=65>. Acesso em: 10 mai. 2012.
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I – do estabelecimento do tomador ou intermediário do serviço ou, na 
falta de estabelecimento, onde ele estiver domiciliado, na hipótese do 
§ 1º do art. 1º desta Lei Complementar;
II – da instalação dos andaimes, palcos, coberturas e outras estruturas, 
no caso dos serviços descritos no subitem 3.05 da lista anexa;
III – da execução da obra, no caso dos serviços descritos no subitem 7.02 
e 7.19 da lista anexa;
IV – da demolição, no caso dos serviços descritos no subitem 7.04 da 
lista anexa;
V – das edificações em geral, estradas, pontes, portos e congêneres, no 
caso dos serviços descritos no subitem 7.05 da lista anexa;
VI – da execução da varrição, coleta, remoção, incineração, tratamento, 
reciclagem, separação e destinação final de lixo, rejeitos e outros 
resíduos quaisquer, no caso dos serviços descritos no subitem 7.09 da 
lista anexa;
VII – da execução da limpeza, manutenção e conservação de vias e logradouros 
públicos, imóveis, chaminés, piscinas, parques, jardins e congêneres, no 
caso dos serviços descritos no subitem 7.10 da lista anexa;
VIII – da execução da decoração e jardinagem, do corte e poda de árvores, 
no caso dos serviços descritos no subitem 7.11 da lista anexa;
IX – do controle e tratamento do efluente de qualquer natureza e de 
agentes físicos, químicos e biológicos, no caso dos serviços descritos 
no subitem 7.12 da lista anexa;
X – (Vetado) 
XI – (Vetado)
XII – do florestamento, reflorestamento, semeadura, adubação e congêneres, 
no caso dos serviços descritos no subitem 7.16 da lista anexa;
XIII – da execução dos serviços de escoramento, contenção de encostas 
e congêneres, no caso dos serviços descritos no subitem 7.17 da lista 
anexa;
XIV – da limpeza e dragagem, no caso dos serviços descritos no subitem 
7.18 da lista anexa;
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XV – onde o bem estiver guardado ou estacionado, no caso dos serviços 
descritos no subitem 11.01 da lista anexa;
XVI – dos bens ou do domicílio das pessoas vigiados, segurados ou 
monitorados, no caso dos serviços descritos no subitem 11.02 da lista 
anexa;
XVII – do armazenamento, depósito, carga, descarga, arrumação e 
guarda do bem, no caso dos serviços descritos no subitem 11.04 da 
lista anexa;
XVIII – da execução dos serviços de diversão, lazer, entretenimento e 
congêneres, no caso dos serviços descritos nos subitens do item 12, 
exceto o 12.13, da lista anexa;
XIX – do Município onde está sendo executado o transporte, no caso dos 
serviços descritos pelo subitem 16.01 da lista anexa;
XX – do estabelecimento do tomador da mão de obra ou, na falta de 
estabelecimento, onde ele estiver domiciliado, no caso dos serviços 
descritos pelo subitem 17.05 da lista anexa;
XXI – da feira, exposição, congresso ou congênere a que se referir o 
planejamento, organiza‑ ção e administração, no caso dos serviços 
descritos pelo subitem 17.10 da lista anexa;
XXII – do porto, aeroporto, ferroporto, terminal rodoviário, ferroviário 
ou metroviário, no caso dos serviços descritos pelo item 20 da lista 
anexa16.
Dúvidas repetidas de interesse dos contribuintes situadas no site da prefeitura 
do Município de São Paulo17
1) Os profissionais liberais e autônomos estão isentos do pagamento do Imposto 
sobre Serviços (ISS) a partir de 2009?
Sim. A Lei nº 14.864/2008 concede isenção do pagamento do Imposto sobre Serviços 
(ISS), a partir de 01 de janeiro de 2009, aos profissionais liberais e autônomos, quando 
prestarem os serviços descritos na lista do caput do art. 1º da Lei nº 13.701/2003, com as 
alterações posteriores.
16 Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/LCP/Lcp116.htm>. Acesso em: 10 mai. 2012.
17 Disponível em: <http://www.prefeitura.sp.gov.br/cidade/secretarias/financas/servicos/iss/index.php?p=5845>. Acesso 
em: 6 dez. 2011.
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2) As cooperativas e sociedades de profissionais estão isentas do pagamento do 
ISS a partir de 2009?
Não. A isenção do pagamento do ISS a partir de 2009 não se aplica às cooperativas 
e sociedades de profissionais. Elas devem continuar a recolher o ISS nos termos do 
regulamento.
3) Os delegatários de serviços de registros públicos, cartorários e notariais, que 
prestam os serviços descritos no subitem 21.01, constante da lista de serviços do 
art. 1º da Lei nº 13.701/2003, estão isentos do pagamento do ISS a partir de 2009?
Não. A isenção de pagamento do ISS prevista na Lei nº 14.864/2008 não se aplica aos 
delegatários de serviço público.
4) Quem pode ser considerado profissional liberal ou autônomo?
Profissional liberal ou autônomo é aquele que, possuindo determinadas habilidades 
manuais, técnicas ou intelectuais, presta serviços de forma pessoal e por conta própria, sem 
vínculo empregatício ou subordinação hierárquica. O serviço pode ser prestado, habitual 
ou eventualmente, no estabelecimento ou domicílio do prestador ou no estabelecimento 
ou domicílio do tomador do serviço. Destacam‑se os seguintes pressupostos básicos neste 
tipo de prestação de serviços: a) pessoalidade; b) inexistênciade subordinação hierárquica.
O termo “profissional autônomo” é utilizado de forma ampla e busca designar quem 
trabalha por conta própria e sem vínculo empregatício. O termo “profissional liberal” está 
normalmente associado a uma profissão regulamentada por uma Ordem ou Conselho 
Profissional, o que lhe confere exclusividade e responsabilidade legal no exercício da 
atividade. O profissional liberal geralmente possui nível universitário ou técnico, podendo 
empregar outra pessoa apenas para exercer atividade de apoio à sua atividade. Entram na 
lista dos profissionais liberais os médicos, dentistas, advogados, jornalistas, dentre outras 
categorias profissionais.
5) O profissional liberal ou autônomo precisa solicitar a isenção na Prefeitura?
Não. A concessão da isenção prevista na Lei nº 14.864/2008 será adotada de forma 
automática pela Prefeitura, com base nos dados constantes no Cadastro de Contribuintes 
Mobiliários (CCM), não sendo necessário qualquer requerimento por parte do contribuinte.
6) O profissional liberal ou autônomo precisa atender a algum requisito para 
beneficiar-se da isenção?
Sim. O requisito básico para a concessão da isenção prevista na Lei nº 14.864/2008 é a 
regular inscrição no Cadastro de Contribuintes Mobiliários (CCM).
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7) Os profissionais liberais e autônomos estão dispensados da inscrição e 
atualização de seus dados no Cadastro de Contribuintes Mobiliários (CCM)?
Não. A Lei nº 14.864/2008 não exime os profissionais liberais e os autônomos da inscrição 
e da atualização de dados cadastrais no CCM, nem do cumprimento das demais obrigações 
acessórias definidas em regulamento.
8) O que acontece se o profissional liberal ou autônomo não providenciar a sua 
inscrição no Cadastro de Contribuintes Mobiliários (CCM)?
O tomador do serviço fica obrigado à retenção na fonte e recolhimento do ISS, caso não 
seja fornecido o número da inscrição no Cadastro de Contribuintes Mobiliários (CCM) do 
profissional liberal ou autônomo.
9) A partir de quando, os profissionais liberais e autônomos estão isentos do 
pagamento do ISS?
A Lei nº 14.864/2008 concede isenção do pagamento do ISS aos profissionais liberais 
e autônomos, que tenham inscrição como pessoa física no Cadastro de Contribuintes 
Mobiliários (CCM), a partir de 01 de janeiro de 2009.
10) Como ficam os débitos do ISS relativos aos exercícios anteriores a 2009?
A isenção de que trata a Lei nº 14.864/2008 não alcança os débitos do ISS anteriores a 
2009, ou seja, os débitos devem ser quitados na forma do regulamento.
ITBI – Imposto sobre transmissão de bens imóveis 
Legislação – art. 156, II, da CF e arts. 35 e seguintes do CTN.
Fato gerador
O fato gerador desse imposto está definido no artigo 35 do CTN, bem como no art. 156, II, da CF, nos 
seguintes termos: 
Compete aos Municípios instituir imposto sobre:
[...]
III. a transmissão, inter vivos, a qualquer título, por ato oneroso, de 
bens imóveis por natureza ou acessão física e de direitos reais sobre 
imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua 
aquisição.
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Há que ser oneroso o ato de transmissão do bem imóvel para que seja devido o ITBI.
Alguns municípios, por meio das suas leis ordinárias, previram outras hipóteses de incidência, 
como promessa de compra e venda (isso não caracteriza a transmissão de bem imóvel; portanto, não é 
constitucional).
Também se deve ter em mente os artigos 36 e 37, do CTN, que descrevem situações que não podem 
ser tributadas pelo ITBI, uma vez que não caracterizam transmissão de bem imóvel. Exemplo: quando 
ocorre mudança do tipo societário (fusão, cisão etc.), não há transferência de bem imóvel. Também não 
pode ser tributada a venda de participações societárias.
Sujeito ativo
Tem competência tributária para instituir o ITBI, o município da situação dos bens imóveis 
e diretos a eles relativos, os quais serão transmitidos de forma onerosa. Por exemplo, se João 
comprar um imóvel em Passo Fundo/RS, poderá fazer a escritura de compra e venda do imóvel em 
São Paulo, mas deverá registrar esse imóvel em Passo Fundo e recolher o imposto a este município 
(Art. 156, § 2º, II, CF).
Sujeito passivo
O art. 42 do CTN deixou a critério de cada entidade política a eleição do contribuinte, que poderá ser 
qualquer uma das partes na operação tributada. 
Em São Paulo, temos a Lei nº 11.154, de 30 de dezembro de 1991, a qual considera como contribuinte 
do imposto o adquirente em relação à transmissão de bens ou direitos, e o cedente, em relação à 
cessão de direitos decorrentes de compromissos de compra e venda. A maioria dos municípios seguiu a 
mesma orientação.
Base do cálculo
Segundo o art. 38 do CTN, a base de cálculo desse imposto é o valor venal dos bens ou 
direitos transmitidos. O art. 7º da nossa lei municipal dispõe no mesmo sentido. Entretanto, 
o art. 8º da lei impõe a observância de um valor piso, representado pelo valor venal do imóvel 
para efeito de lançamento do IPTU, atualizado desde 01 de janeiro até a data do instrumento de 
transmissão ou cessão.
Isso significa que, quando o contribuinte for registrar a escritura de compra e venda no 
Registro Público de Imóveis, deverá declarar o valor de transmissão para o tabelião, e esse valor 
nunca poderá ser inferior ao valor venal considerado pelo município para fins de IPTU. Porque, 
afinal, é sobre o valor da transmissão do bem que recai a alíquota para cálculo do ITBI.
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Alíquota18
Cabe ao município determinar a(s) alíquota(s) para fins de cálculo do ITBI. Em São Paulo, as alíquotas 
são de 0,5%, no caso de uso de financiamento SFH, e 2% como regra.
Dúvida comum dos contribuintes
Incide o imposto sobre a aquisição da propriedade por usucapião?
Pela doutrina dominante, a transmissão pressupõe uma vinculação decorrente da vontade ou da lei 
entre o titular anterior (promitente) e o novo titular (adquirente). No usucapião não há transmissão, 
porque não há um alienante voluntário. Inexiste vínculo entre aquele que perde a propriedade e o que o 
adquire. Daí a originalidade da aquisição, isto é, o direito do usucapiente não se funda no título anterior. 
Por isso, o STF considera inconstitucionais as leis que exigem o imposto nas aquisições por usucapião.
5.2 Impostos estaduais
ITCMD
Competência 
Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir o ITCMD, conforme art. 155, I, CF. O imposto que 
recai sobre heranças e doações é de competência estadual.
Art. 155, § 1o, CF: 
a) Relativamente a imóveis e direitos a eles inerentes, o imposto pertence aos estados onde os 
imóveis estiverem localizados.
b) Relativamente aos móveis, títulos e créditos, o imposto pertence ao estado onde se processar o 
inventário ou arrolamento, ou tiver domicílio o doador.
 observação
Se o doador tivesse domicílio no exterior, ou se o inventário for 
processado no exterior, cabe à Lei Complementar regulamentar.
Local onde será devido o ITCMD
• Bens imóveis: pertence ao Estado da situação do bem.
18 Disponível em: <http://jus.uol.com.br/revista/texto/1400/imposto‑sobre‑transmissao‑de‑bens‑imoveis‑itbi>. 
Acesso em: 10 mai. 2012.
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• Bens móveis, títulos e créditos: pertence ao Estado onde se processar o inventárioou arrolamento, 
ou tiver domicílio o doador.
Vamos exemplificar? José faleceu no Rio de Janeiro e seu inventário foi feito em Minas Gerais. Ele 
possuia um apartamento em São Paulo e um automóvel no Rio Grande do Sul. Como ficará o ITCMD 
recolhido quanto ao carro e ao imóvel? Recolhe‑se o ITCMD para São Paulo quanto ao imóvel e, para 
Minas Gerais, quanto ao carro.
 Lembrete
O momento do fato gerador se dá no registro da escritura de transmissão, 
no caso dos imóveis.
Fato gerador
Esse imposto tem incidência sobre transmissão de bens móveis e imóveis, e também sobre transmissão 
de direitos, a título não oneroso.
O ITCMD incide sobre a transmissão de qualquer bem ou direito havido:
a) Por sucessão legítima ou testamentária, inclusive a sucessão provisória
A formalização dessa transmissão de propriedade ocorre mediante o processo de inventário e, no 
âmbito desse imposto, é lançado pela autoridade competente e pago pelos interessados (o objeto da 
transmissão é a herança).
Nota: no caso de aparecimento do ausente, fica assegurada a restituição do imposto recolhido pela 
sucessão provisória.
b) Por doação
A doação também opera transmissão da propriedade de bens, sejam móveis ou imóveis. Tratando‑se 
dos últimos, a escritura de doação deverá ser registrada no Registro de Imóveis (antes deste se recolhe 
o ITCMD).
No tocante à vigência e aplicação das normas relativas ao ITCMD, são aplicadas as seguintes regras:
• para fins de tributação, será aplicável a lei vigente à época do fato gerador;
• no ato do arrolamento de bens, posterior formal de partilha, e também na escritura pública de 
doação, os herdeiros ou os doadores deverão se dirigir à Agência de Rendas do Estado Competente, 
requerer a emissão da Guia de recolhimento do ITCMD19.
19 Disponível em: <http://www.idtl.com.br/artigos/176.pdf>. Acesso em: 6 dez. 2011.
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Direito tributário
Contribuinte do ITCMD
Na ausência de disposição constitucional a respeito, o legislador estadual tem liberdade para definir 
o contribuinte desse imposto. Em relação à herança, o contribuinte é logicamente os herdeiros ou 
legatários. Mas tratando‑se de doação, poderá ser qualquer uma das partes:
• na transmissão causa mortis: o herdeiro ou o legatário;
• na doação: o donatário.
Se o donatário não pagar o imposto, poderá ser responsável o doador pelo tributo devido20.
Base de cálculo do ITCMD
Regras gerais
A base de cálculo do ITCMD é o valor venal do bem ou direito transmitido, expresso em moeda 
nacional. Com efeito, considera‑se valor venal o valor de mercado do bem ou direito na data da 
abertura da sucessão ou da realização do ato ou contrato de doação. Compete ao fisco a verificação 
da verdade.
Segundo o art. 10, Lei nº 10.705 de 28 de dezembro de 2000:
O valor do bem ou direito na transmissão “causa mortis” é o atribuído na 
avaliação judicial e homologado pelo juiz. 
§ 1º – Se não couber ou for prescindível a avaliação, o valor será o declarado 
pelo inventariante, desde que haja expressa anuência da Fazenda [...].
Bem móvel e demais direitos
No que tange ao bem móvel, a base de cálculo do ITCMD é o valor corrente de mercado do bem, 
título, crédito ou direito, na data da transmissão ou do ato translativo.
Caso não haja valor correspondente no mercado, o fisco admite o que for declarado pelo 
interessado, hipótese em que tal valor fica sujeito à revisão do lançamento pela autoridade 
competente.
Não são dedutíveis na base de cálculo do ITCMD as dívidas do espólio, bem como as despesas para 
efetivar a transmissão dos bens e direitos. Ou seja, da herança – apuram‑se os valores dos bens e dessa 
base de cálculo se aplica a alíquota cabível. Lógico que se deve observar se há possibilidade de alguma 
isenção.
20 Disponível em: <http://www.xuletas.es/fichá/obrigacao‑tributaria>. Acesso em: 10 mai. 2012.
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Alíquota – cálculo do imposto
A alíquota do ITCMD máxima fixada pelo Senado é de 8% – resolução do Senado 9/92.
Resolução nº 9 – de 05 de maio de 199221
Faço saber que o Senado Federal aprovou, nos termos do inciso IV, do § 1º, 
do artigo 155 da Constituição, e eu, Mauro Benevides, presidente, promulgo 
a seguinte Resolução:
Art. 1º: A alíquota máxima do Imposto de que trata a alínea “a”, inciso I, do 
art. 155 da Constituição Federal será de oito por cento, a partir de 1º de 
janeiro de 1992.
Art. 2º: As alíquotas dos Impostos, fixadas em lei estadual, poderão ser 
progressivas em função do quinhão que cada herdeiro efetivamente receber, 
nos termos da Constituição Federal.
A alíquota pode ser progressiva, mas deve ter como teto a alíquota máxima fixada pelo Senado. É 
uma forma de realizar o princípio da capacidade contributiva.
E mais, deverá levar em conta o valor do quinhão, do legado ou dos bens transmitidos, pois a 
capacidade contributiva a ser considerada é a daqueles a quem se destinam os bens, e não a do autor 
da herança ou doador. 
 observação
No estado de São Paulo, atualmente, a alíquota é fixa de 4%.
 saiba mais
No link a seguir, acesse mais informações a respeito do ITCMD.
<http://pfe.fazenda.sp.gov.br/itcmd.shtm>
ICMS
Legislação – art. 155, II, CF, § 2o, XII – este inciso aborda diversas situações que deverão ser tratadas 
por Lei Complementar – LC 87/96 e LC 114/2002.
21 Disponível em: <http://app1.sefaz.mt.gov.br/0325677500623408/07FA81BED2760C6B84256710004D3940/2CD5F43
072B7AA2A03256812004E0415>. Acesso em: 10 mai. 2012.
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Direito tributário
Competência e sujeito ativo
Estados e Distrito Federal poderão regulamentar o ICMS, respeitando os limites já disciplinados pela 
Constituição Federal.
Sujeito passivo
Segundo o art. 4o, da LC 87/96 – contribuinte seria qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize com 
habitualidade ou em volume, que caracterize intuito comercial, operações de circulação de mercadoria 
ou prestação de serviço de transporte ou de comunicação, ainda que as operações e prestações de 
serviço iniciem no exterior.
A LC 114/2002, porém, incluiu também pessoas que, mesmo sem habitualidade, importem 
mercadorias; sejam destinatárias de serviços prestados no exterior; adquiram produtos em licitação; e 
adquiram lubrificantes ou combustíveis para consumo:
• pessoas que pratiquem operações relativas à circulação de mercadorias;
• importadores de bens de qualquer natureza;
• prestadores de serviços de transporte interestadual e intermunicipal;
• prestadores de serviços de comunicação.
Há possibilidade de figurar, no polo passivo da relação, o responsável tributário. 
Fato gerador
O principal fato gerador é a circulação de mercadoria ou prestação de serviços interestadual 
ou intermunicipal de transporte e de comunicação, ainda que iniciados no exterior22.
A LC 87/96, em seu art. 2o, aborda as hipóteses de incidência. O fato gerador pode constituir:
a) As operações relativas à circulação de mercadorias, inclusive o fornecimento de alimentos e 
bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares.
É a mudança de titularidade jurídica do bem que caracteriza a circulação de mercadorias. Não 
são mercadorias as coisas que o empresário adquire para uso ou consumo próprio, mas somente 
aquelas adquiridas para revenda ou venda.
b) Prestação de serviços de transporte (interestaduais e intermunicipal) por qualquer via, de pessoas, 
coisas ou valores.
22 Disponível em: <http://www.jusbrasil.com.br/noticias/2154491/nova‑sumula‑432‑do‑stj‑dispoe‑que‑as‑empresas‑de‑construcao‑civil‑nao‑estao‑obrigadas‑a‑pagar‑icms‑sobre‑insumos‑adquiridos‑em‑operacoes‑interest‑
aduais>. Acesso em: 7 mai. 2012.
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Prevalece na determinação do local da prestação, para o qual deve haver o recolhimento do 
tributo, em relação aos serviços de transporte. É simples: vale o local onde tenha início a prestação 
do transporte.
c) Na prestação onerosa de serviço de comunicação (telefone, internet).
d) A entrada de mercadoria ou bens importados do exterior, por pessoa física ou jurídica, ainda que 
não seja contribuinte habitual do imposto (LC 114/2002). 
Qual é o momento em que a obrigação nasce?
Art. 12, da LC 87/96, dispõe que o fato gerador ocorreu no momento:
[...]
I. da saída da mercadoria do estabelecimento do contribuinte;
II. do início da prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal;
III. do ato final de transporte iniciado no exterior;
IV. do desembaraço aduaneiro de mercadorias ou bens importados do 
exterior;
V. do recebimento pelo destinatário de serviços prestados no exterior;
VI. da aquisição em licitação pública de mercadorias ou bens importados 
do exterior e apreendidos ou abandonados;
VII. da entrada, no território do Estado destinatário, de petróleo, inclusive 
lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e 
de energia elétrica, quando não destinados à comercialização ou à 
industrialização, decorrentes de operações interestaduais, cabendo o 
imposto ao Estado onde estiver localizado o adquirente. 
[...]
Base de cálculo
A base de cálculo pode ser:
• o valor da operação, tratando‑se de operação de circulação de mercadoria;
• o preço do serviço, tratando‑se de transporte e de comunicação;
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Direito tributário
• o valor da mercadoria ou bem importado, constante de documento de importação, convertido em 
moeda nacional pela mesma taxa de câmbio utilizada para cálculo do imposto de importação e 
acrescido do IPI, do próprio II, e das despesas aduaneiras.
Alíquotas
Operações interestaduais: são aquelas em que o vendedor e o comprador encontram‑se em 
estados diferentes.
A fixação das alíquotas de ICMS nessas operações compete ao Senado Federal, que deverá promovê‑
la por meio de Resolução, aprovada por maioria absoluta.
Operações internas: são aquelas em que o vendedor e o comprador encontram‑se no mesmo estado. 
Nestas, o Senado Federal apenas irá fixar alíquotas mínimas e máximas, com intuito de evitar a guerra fiscal.
Alíquotas internas: utilizadas nas operações internas, isto é, naquelas operações em que o vendedor 
e o adquirente da mercadoria encontram‑se situados no mesmo estado23.
Normalmente, as alíquotas internas são superiores às alíquotas interestaduais. No entanto, no que 
tange ao ICMS, temos a aplicação do princípio da seletividade, que permite variar as alíquotas de acordo 
com a essencialidade do produto (de 7% até 25%).
As alíquotas internas costumam ser 17% – 18%, dependendo do estado.
Nas operações interestaduais em que o comprador não seja contribuinte do ICMS, a operação será 
tributada completamente no estado do vendedor.
Quando a operação ocorre entre estados, e tanto o vendedor quanto o comprador são contribuintes 
do ICMS, a receita será repartida.
Nas operações interestaduais, as alíquotas serão de 7% ou 12%, de acordo com o estado de origem 
(onde se localiza o vendedor) e o estado de destino (onde se situa o comprador).
As alíquotas para os estados do sul e sudeste são de 12%. Para os estados do norte, nordeste, centro‑
oeste e Espírito Santo, a alíquota será de 7%.
Vale lembrar que o critério que define a aplicação da alíquota não é o estado de origem, mas o 
estado do destino.
As alíquotas interestaduais foram estabelecidas com o objetivo de privilegiar as regiões com menor 
desenvolvimento econômico.
23 Disponível em: <http://www.pontodosconcursos.com.br/admin/imagens/upload/4245_D.pdf>. Acesso em: 7 dez. 
2011.
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Exemplos de aplicação
Conforme os conceitos estudados até aqui, analise e responda às questões a seguir:
1. a) Se o destinatário da mercadoria não for contribuinte, e sim uma pessoa física, o imposto caberá 
integralmente ao estado de origem da operação, devendo ser calculado pela alíquota interna. Exemplo: 
uma loja de Campinas/SP vende um eletrodoméstico no valor de R$ 1.000,00 para uma pessoa física de 
Guaxupé/MG. Quanto o vendedor deverá recolher de ICMS, sabendo que a alíquota interna do estado 
de São Paulo é de 18%?
b) Se o destinatário da mercadoria for contribuinte, um comerciante, produtor, industrial ou 
equiparado, o imposto caberá aos estados de origem e de destino, incidindo duas vezes, da seguinte 
forma:
1º) Cobra‑se o imposto no estado de origem pela alíquota interestadual.
2º) Cobra‑se o imposto no estado de destino pela diferença entre alíquota interna e alíquota 
interestadual. Exemplo: um estabelecimento atacadista na cidade de Campinas vende um lote de 
aparelhos eletrodomésticos por R$ 100.000,00 a um estabelecimento varejista da cidade de Guaxupé‑
MG. Calcule o ICMS, sabendo que as alíquotas dos impostos são:
• alíquota interna de SP 18%;
• alíquota interna de MG 17%;
• alíquota interestadual 12%.
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______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
Outro exemplo
• Vendedor: empresa A – situada no RS.
• Comprador: empresa B – situada em SP.
• Ambos contribuintes do ICMS.
• Valor da operação – R$ 1.000.000,00.
• Alíquota interestadual aplicável na região sudeste – 12% (destino).
• Alíquota interna aplicável – 18% SP.
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Direito tributário
• Operação interestadual.
• ICMS no estado do vendedor – R$ 120.000,00.
• Revenda por R$ 1.000.000,00 (hipótese sem lucro).
• ICMS, alíquota interna 18%.
• ICMS no estado do comprador R$ 180.000,00 – 120.000,00 (que já foi pago no RS).
Será pago o valor de R$ 60.000,00 para o estado de São Paulo.
Respostas
1. a) Base de cálculo = valor da mercadoria = R$ 1.000,00 x 18% = 180,00.
Explicação: o ICMS será pago pela alíquota interna do estado de origem, nesse caso São Paulo.
b) Para o estado de origem, São Paulo, paga‑se o imposto na alíquota de 12%, interestadual, e para 
Minas Gerais recolhe‑se a diferença da alíquota interna para a interestadual, ou seja, 17% ‑ 12% = 5%.
Vejamos:
• base de cálculo – R$ 100.000,00;
• vendedor – SP – recolhe sobre 100.000,00 – alíquota interestadual – 12% = R$ 12.000,00;
• o comprador é varejista, quando ele revender a mercadoria deverá pagar o ICMS que ficou 
faltando. Se vender pelo mesmo valor, R$ 100.000,00, recolhe a diferença entre a alíquota 
interestadual e a interna de seu estado. Nesse caso, a alíquota interna é de 17% em Minas 
Gerais. 17 ‑ 12 = 5% sobre R$ 100.000,00. Assim, irá recolher 5.000,00 para o estado de 
Minas Gerais.
A CF no art. 155, § 2o, X – elenca hipótese de não incidência do ICMS
Princípio da não cumulatividade
O ICMS é um imposto que incide nasdiversas etapas da circulação da mercadoria, sendo não 
cumulativo. Com isso, em cada etapa de sua circulação, é permitido abater‑se o imposto pago nas 
etapas anteriores.
Será não cumulativo, compensando‑se o que for devido em cada operação relativa à circulação 
de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas etapas anteriores pelo mesmo 
estado ou outro estado ou DF.
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IPVA – Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores
Competência – art. 155 da CF/88:
Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir imposto sobre:
[...]
III – propriedade de veículos automotores.
A receita do IPVA é partilhada entre o estado (50%) e o município (50%) onde o veículo é licenciado 
e destina‑se ao financiamento de serviços básicos à população (saúde, educação, transporte, segurança, 
habitação etc.).
Sujeito passivo
O contribuinte do imposto é o proprietário de veículo, pessoa física ou jurídica.
Fato gerador
O fato gerador do IPVA é a propriedade do veículo automotor. O imposto incide sobre a propriedade 
de veículos automotores de qualquer espécie, devendo ser pago anualmente pelo proprietário ou 
responsável.
Base de cálculo
A Sefaz – Secretaria da Fazenda Pública Estadual deve apresentar até 31 de outubro do exercício 
anterior ao da cobrança do imposto uma tabela com os valores dos veículos automotores, estabelecendo 
modelo, marca e ano de fabricacão e correspondente valor do veículo, isto se tratando de veículo 
usado. Estes valores servirão de base de cálculo para o imposto que é lançado todo dia 1º de janeiro 
de cada ano.
Veículo novo
• O valor do documento relativo à aquisição, incluindo opcionais e acessórios.
• O valor do documento de importação, acrescido dos tributos das despesas decorrentes da 
importação, na importação direta.
• O valor do custo de aquisição ou de fabricação, na incorporação de veículo ao ativo permanente 
do fabricante ou do revendedor.
• O somatório dos valores relativos à aquisição de parte e peça, e do serviço prestado, quando o 
veículo foi montado pelo próprio consumidor.
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Direito tributário
Veículo usado
• O valor médio de mercado divulgado em tabela elaborada pela Sefaz, observando‑se, no mínimo, 
a marca, o modelo, a espécie e o ano de fabricação.
Alíquotas
O Senado Federal, por meio de resolução, trará as alíquotas mínimas cobradas pelos estados, que o 
farão mediante lei ordinária estadual; nesse caso, não há alíquotas máximas.
O IPVA poderá ter alíquotas diferenciadas em função do tipo e da utilização do veículo, como no 
caso dos utilitários e dos carros de passeio no estado de São Paulo (nesse caso, entende‑se que a função 
da progressividade é extrafiscal, assumindo função regulatória).
Há também a isenção de IPVA para veículos utilizados em atividade de interesse socioeconômico 
específico (agroindústria, transporte público de passageiros, terraplenagem).
Quanto aos veículos das pessoas jurídicas de Direito Público, dos templos e das instituições de 
educação e assistência social, não há que se falar em isenção, mas sim em imunidade.
Alíquotas no estado São Paulo
A tabela deve ser publicada até o dia 31 de dezembro do exercício anterior ao da cobrança do 
imposto.
• Na impossibilidade da aplicação da tabela, deve‑se adotar o valor:
— de veículo similar constante da tabela ou existente no mercado; 
— arbitrado pela autoridade administrativa na inviabilidade da aplicação da regra precedente.
• É irrelevante para determinação da base de cálculo o estado de conservação do veículo 
individualmente considerado.
Art. 9º: A alíquota do imposto, aplicada sobre a base de cálculo atribuída ao 
veículo, será de:
I. 1,5% (um inteiro e cinquenta centésimos por cento) para veículos de 
carga, tipo caminhão;
II. 2% (dois por cento) para: 
a) ônibus e micro‑ônibus;
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b) caminhonetes cabine simples;
c) motocicletas, ciclomotores, motonetas, triciclos e quadriciclos;
d) máquinas de terraplenagem, empilhadeiras, guindastes, locomotivas, 
tratores e similares.
III. 3% (três por cento) para veículos que utilizarem motor especificado 
para funcionar, exclusivamente, com os seguintes combustíveis: álcool, gás 
natural veicular ou eletricidade, ainda que combinados entre si;
IV. 4% (quatro por cento) para qualquer veículo automotor não incluído 
nos incisos I a III deste artigo (Lei nº 13.296, de 23 de dezembro de 
2008)24.
 Lembrete
É importante atentar‑se que as alíquotas podem variar de estado 
para estado e, ainda que as leis que prevêm tais exações, também prevêm 
isenções fiscais. Verifique a lei de seu estado!
 saiba mais
Sobre o tema, leia o seguinte texto:
BERNARDES, F. C.; MELO, J. P. F. de A. O principio da capacidade 
contributiva e a justa tributação do IPVA. Disponível em: <http://www.
conpedi.org.br/manaus/arquivos/anais/brasilia/07_760.pdf>. 
5.3 Impostos federais
IR – Imposto sobre a Renda e Proventos de qualquer Natureza
Competência – arts. 153, III, CF e art. 43, CTN.
Segundo o art. 153, III, CF:
Compete à União instituir imposto sobre:
24 Disponível em: <http://info.fazenda.sp.gov.br/NXT/gateway.dll/legislacao_tributaria/leis/lei13296.htm?f=templates&fn= 
default.htm&vid=sefaz_tributaria:vtribut>. Acesso em: 11 mai. 2012
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[...]
III – renda e proventos de qualquer natureza [...]
Já o art. 43, CTN: 
O imposto, de competência da União, sobre renda e proventos de qualquer 
natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica 
ou jurídica: 
I. de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou de ambos;
II. de proventos de qualquer natureza, assim entendidos acréscimos 
patrimoniais não compreendidos no inciso anterior.
[...]
Fato gerador
É a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de renda ou proventos de qualquer 
natureza.
Definição de renda: é sempre o resultado/produto do trabalho. Exemplos: salários, honorários, comissões.
Renda de capital: aluguel, royalties, participação nos lucros, bonificações.
Proventos de qualquer natureza: são acréscimos patrimoniais não compreendidos no conceito de 
renda. Exemplos: aposentadorias, pensões, ganhos em loteria etc.
Sujeito passivo 
É a pessoa física ou jurídica, titular de renda ou proventos de qualquer natureza – aqueles que têm 
acréscimo patrimonial. Ainda, a pessoa jurídica estrangeira que figura no Brasil deverá pagar IR sobre 
os acréscimos patrimoniais.
Base de cálculo 
É a soma de fatores algébricos positivos e negativos que se agregam ao patrimônio, conforme art. 
44, CTN:
A base de cálculo é o montante, real, presumido ou arbitrado, da renda ou 
proventos tributáveis.
A incidência ocorre sobre o crédito líquido do contribuinte, ou seja, sobre a diferença entre a renda 
ou proventos brutos auferidos e os encargos admitidos em lei, como gastos com dependentes, planos 
de saúde etc.
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A base de cálculo varia de acordo com o tipo de contribuinte. Tratando‑se de:
• pessoa física – o imposto incide sobre a renda líquida; 
• pessoa jurídica – a base de cálculo é o lucro.O lucro, por sua vez, poderá ser presumido ou real.
a) Lucro real: pode ser entendido como o acréscimo real do patrimônio em determinado período. É 
o lucro contábil, ajustado por meio de adições e exclusões.
Lucro líquido é apurado mediante escrituração contábil, todas as receitas, todos os custos e despesas.
A apuração pelo lucro real é obrigatória para empresas indicadas na Lei nº 9.718/98.
Pessoas jurídicas obrigadas ao lucro real
Segundo a Lei 9.718/1998, art. 14, a partir de 199925:
Estão obrigadas à apuração do lucro real as pessoas jurídicas:
I. cuja receita total, no ano‑calendário anterior seja superior ao limite de 
R$ 48.000.000,00 (quarenta e oito milhões de reais), ou proporcional 
ao número de meses do período, quando inferior a 12 (doze) meses; 
(Redação dada pela Lei nº 10.637, de 2002);
II. cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos, 
bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de 
crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito 
imobiliário, sociedades corretoras de títulos, valores mobiliários e 
câmbio, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de 
arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguros 
privados e de capitalização e entidades de previdência privada aberta;
III. que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior;
Nota: o limite anterior é válido a partir de 1/1/2003.
Período de apuração
O imposto será determinado com base no lucro real, presumido ou arbitrado, por períodos de 
apuração trimestrais, encerrados nos dias 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro 
de cada ano‑calendário.
25 Disponível em: <http://www.jusbrasil.com.br/legislacao/anotada/2680615/art‑14‑da‑lei‑9718‑98>. Acesso em: 11 
mai. 2012.
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Direito tributário
No caso da apuração com base no lucro real, o contribuinte ainda tem a opção de apurar anualmente 
o imposto devido, devendo, entretanto, recolher mensalmente o imposto por estimativa26.
Opção pelo sistema de apuração: a opção pelo lucro real anual, lucro real trimestral ou lucro presumido 
será manifestada pelo pagamento da 1ª quota de qualquer um dos regimes, mediante Darf, sendo que a 
legislação não permite mudar a forma de tributação durante o ano‑calendário (art. 13, Lei nº 9.718/98).
b) Lucro presumido: trata‑se de um sistema opcional pela pessoa jurídica não obrigada por lei à 
apuração do lucro real.
Consiste na presunção legal de que o lucro da empresa é aquele por ela estabelecido com base 
na aplicação de um percentual sobre a receita bruta (faturamento), no respectivo período de 
apuração (trimestral).
Percentuais aplicados sobre o valor de faturamento27 
O lucro presumido será determinado aplicando‑se sobre a receita bruta de vendas de mercadorias, 
produtos e/ou da prestação de serviços, apurada em cada trimestre, os percentuais constantes do 
quadro a seguir, conforme a atividade geradora (RIR/1999, art. 518 e art. 519, parágrafo único; Instrução 
Normativa SRF nº 93/1997, art. 3º, §§ 1º e 2º, e art. 36, I).
Quadro 1
Espécies de atividades geradoras de receita Percentuais aplicáveis sobre a receita 
Revenda, para consumo, de combustível derivado de petróleo, álcool etílico 
carburante e gás natural. 1,6%
Venda de mercadorias ou produtos (exceto revenda de combustíveis para consumo); 
transporte de cargas; serviços hospitalares; atividade rural; industrialização; atividades 
imobiliárias; construção por empreitada, quando houver emprego de materiais próprios, 
em qualquer quantidade; qualquer outra atividade (exceto prestação de serviços) para 
a qual não esteja previsto percentual especificado; industrialização de produtos em que 
a matéria‑prima, ou o produto intermediário ou o material de embalagem tenham sido 
fornecidos por quem encomendou a industrialização. 
8%
Serviços de transporte (exceto o de cargas); serviços (exceto hospitalares, de 
transporte e de sociedades civis de profissões regulamentadas) prestados com 
exclusividade por empresas com receita bruta anual não superior a R$ 120.000,00. 
16%
Serviços em geral para os quais não esteja previsto percentual específico, inclusive os 
prestados por sociedades civis de profissões regulamentadas (que, de acordo com o novo 
Código Civil, passam a ser chamadas de sociedade simples); intermediação de negócios; 
administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis e direitos de qualquer natureza; 
serviços de mão de obra de construção civil, quando a prestadora não empregar materiais 
de sua propriedade nem se responsabilizar pela execução da obra. 
32%
Fonte: <http://www.cmpcontabil.com.br/lucropresumido.html>. Acesso em: 7 dez. 2011.
26 Disponível em: <http://www.maph.com.br/ler_capitulo.php?products_id=48>. Acesso em: 7 dez. 2011.
27 Disponível em: <http://www.cmpcontabil.com.br/lucropresumido.html>. Acesso em: 7 dez. 2011.
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c) Lucro arbitrado: é aquele apurado pelo fisco, nos casos previstos em lei, a exemplo de 
irregularidades na escrita fiscal.
Alíquota do IRPJ – seja para lucro real ou presumido
A alíquota do IRPJ é de 15% sobre o lucro, aplicando‑se um adicional de 10% sobre o lucro excedente 
a R$ 240.000,00/ano ou 20.000,00/mês.
As alíquotas aplicadas serão as mesmas, independente da forma de apuração. Assim, se o lucro 
anual da pessoa juridical for de R$ 200.000,00, a alíquota do IR será de 15%. Entretando, caso o 
lucro anual dessa empresa seja de R$ 300.000,00, deverá ser aplicada a alíquota de 15% sobre o 
montante total, aplicando‑se ainda alíquota de 10% sobre o que exceder os R$ 240.000,00.
Alíquotas das pessoas físicas – Lei nº 11.945/2009
As alíquotas são progressivas quando o contribuinte é pessoa física, o que significa dizer que as 
alíquotas variam/progridem de acordo com a capacidade contributiva do sujeito passivo.
Tabela 3 – Tabela Progressiva para o cálculo anual do Imposto de 
Renda de pessoa física a partir do exercício de 2012, ano-calendário de 201128
Base de cálculo anual em R$ Alíquota % Parcela a deduzir do imposto em R$
Até 18.799,32 – 
De 18.799,33 até 28.174,20 7,5 1.409,95
De 28.174,21 até 37.566,12 15,0 3.523,01
De 37.566,13 até 46.939,56 22,5 6.340,47
Acima de 46.939,56 27,5 8.687,45
II – Imposto sobre a Importação de Produtos Estrangeiros 
Competência – art. 153, I, CF. 
Compete à União a sua instituição.
§ 1o: Compete ao Poder Executivo, atendidas as condições e limites 
estabelecidos pela lei, alterar as alíquotas do imposto de importação.
Fato gerador
O art. 19, do CTN, determina que o fato gerador ocorre com a entrada da mercadoria em território 
nacional, e a legislação aduaneira estabelece o aspecto temporal como o momento do desembaraço 
28 <Disponível em: < http://www.receita.fazenda.gov.br/aliquotas/TabProgressiva2012a2015.htm >. Acesso em: 10 
mai. 2012.
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aduaneiro. Este se consuma com a entrada real do produto estrangeiro no território nacional. Exemplo: 
na prática, é o momento do início do despacho aduaneiro, ou seja, o momento da apresentação ou 
declaração de importação ou documento similar perante autoridade competente (Receita Federal) para 
a liberação da mercadoria.
Para efeitos de cálculo do imposto, os valores em moeda estrangeira devem ser convertidos 
em moeda nacional, à taxa do câmbio vigente no momento da entrada no país da mercadoria 
importada.
O imposto só se aplicaàs mercadorias importadas que permanecem no Brasil. Por exemplo: 
mercadorias trazidas ao país para uma feira ou exposição não pagarão imposto de importação.
Sujeito passivo
Art. 21, CTN:
Podem ser sujeitos passivos:
I. o importador (PF ou PJ que promova a entrada de mercadoria 
estrangeira em território brasileiro a fim de permanecer de forma 
definitiva);
II. o arrematante de produtos apreendidos ou abandonados;
III. o destinatário de remessa postal internacional indicado pelo respectivo 
remetente. 
Alíquotas 
Existem duas espécies de alíquota:
a) Alíquota específica – expressa por uma quantidade específica, em função da unidade de 
quantificação dos bens importados. Por exemplo: o imposto corresponderá a tantos reais por 
cada metro ou quilo, ou outra unidade qualquer de medida.
b) Alíquota ad valorem – indicada em porcentagem a ser calculada sobre o valor do bem, 
percentual sobre o valor da mercadoria. Existem alíquotas variadas para cada produto 
específico.
Art. 153, § 1o, CF: o Poder Executivo pode nos limites alterar as alíquotas do inciso II, a fim de ajustá‑
lo aos objetivos de política cambial e do comércio exterior. A alteração das alíquotas há que ser feita por 
ato fundamentado.
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Base de cálculo – art. 20, CTN. 
A base de cálculo do imposto é: 
I. quando a alíquota seja específica, a unidade de medida adotada pela 
lei tributária;
II. quando a alíquota seja ad valorem, o preço normal que o produto, ou 
seu similar, alcançaria, ao tempo da importação, em uma venda em 
condições de livre concorrência, para entrega no porto ou lugar de 
entrada do produto no País; 
III. quando se trate de produto apreendido ou abandonado, levado a 
leilão, o preço da arrematação.
Quando falamos em importação, estamos tratando de comércio exterior; então é importante ressaltar que 
o Brasil é signátario de vários tratados internacionais a fim de estabelecer alíquotas padronizadas. Dessa forma, 
é possível evitar inúmeros conflitos entre ordenamentos jurídicos diferentes e, inclusive, evitar a bitributação. 
Exemplos de tratados que disciplinam o comércio internacional são:
• TEC (Tarifa Externa Comum): tratado assinado entre os países do Mercosul o qual impõe aliquotas 
para as operações comerciais consagradas entre os signatários.
• GAT (Acordo Geral sobre Tarifas e Comércio): acordo fixado na Suíça, do qual o Brasil é signatário, 
sendo o GAT caracterizado como pacto que visa estabelecer e administrar regras de procedimento 
no comércio internacional. Este também estabelece alíquotas a serem seguidas (abrange um 
grande numero de países da Europa principalmente).
 Lembrete
Sobre o valor da importação, incide o II.
Sobre o valor da importação + II, incide o IPI.
Sobre o valor da importação + II + IPI, incide o ICMS.
E, sobre o valor de todos, passou a incidir o PIS e o Cofins.
IE – Imposto sobre a Exportação para o Exterior de Produtos Nacionais ou Nacionalizados
Competência – da União instituir e cobrar o IE de produtos nacionais e nacionalizados. Art. 153, II, 
CF, art. 23 e seguintes do CTN.
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§ 1o: Cabe ao Executivo estabelecer as alíquotas.
Fato gerador
É a saída do território nacional para o exterior de produtos nacionais ou nacionalizados 
indicados em lista aprovada pelo Poder Executivo. Se o produto não estiver na lista, não haverá 
incidência tributária.
Decreto 1.578/77, art. 1o, § 1o: Considera‑se ocorrido o fato gerador no momento da expedição da 
guia de exportação ou documento equivalente.
 observação
Produtos nacionais são aqueles produzidos em território brasileiro; já 
produtos nacionalizados são aqueles que foram importados e agora serão 
exportados (exemplo: produtos que vêm da China).
Sujeito passivo – art. 27, CTN e art. 5o, do DL 1.578/77
O sujeito passivo é o exportador – qualquer pessoa que promova a saída do produto nacional ou 
nacionalizado do território nacional. Não se faz necessário que o exportador seja empresário, pode ser 
uma pessoa comum, sem intuito comercial.
Base de cálculo será:
a) a quantidade de mercadoria expressa na unidade de medida indicada na lei, quando a alíquota for 
específica. Exemplo: teremos um imposto de R$ 40,00 por tonelada – art. 20, I, CTN.
b) o valor monetário do produto exportado, o preço normal – quando a alíquota for ad valorem.
Alíquotas:
a) específicas – valor em dinheiro que incide sobre a unidade de medida prevista em lei. Por exemplo, 
R$ 12,00 a tonelada de soja.
b) ad valorem – aplicação de alíquota sobre o valor da mercadoria exportada.
Atualmente, essa alíquota é de 30%, facultado ao Poder Executivo aumentá‑la ou reduzi‑la, para 
atender aos interesses da economia nacional (Lei nº 9.716/98).
A alíquota máxima não pode ultrapassar 150% o valor da mercadoria. As alterações de alíquota 
fixadas pelo Executivo devem ser justificadas, sob a pena de vício de inconstitucionalidade.
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ITR – Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural
Competência – art. 153, VI, CF – União.
Legislação – Lei nº 9.393/96 e Decreto nº 4.382/02.
Segundo o art. 153, § 4o, I, CF:
I. imposto é progressivo, conforme a produtividade ou não da propriedade; 
II. o imposto não incidirá sobre pequenas glebas rurais (até 50 hectares), definida em lei, quando as 
explore o proprietário que não possua outro imóvel;
III. cabe ao Município optar pela fiscalização e cobrança do ITR – ficando com 100% da receita 
arrecadada.
Objetivo: desestimular propriedades improdutivas.
Sujeito passivo – art. 5o, do Decreto nº 4.382/02:
• proprietário – aquele que tem o domínio exclusivo/pleno;
• titular do domínio útil – enfiteuse e usufrutuário;
• possuidor – aquele que tem a posse, podendo pedir usucapião.
No caso de existirem proprietário e possuidor (arrendamento rural), quem paga é o proprietário.
Fato gerador
Art. 29, CTN: é a propriedade, o domínio útil ou a posse de imóvel por natureza, localizado fora da 
zona urbana do município.
Conceito de bem imóvel por natureza: é o solo nu e seus agregados da própria natureza (vegetação, 
árvores) sem considerar o cultivo ou construções, compreendendo as árvores e os frutos pendentes, o 
espaço aéreo e o subsolo.
Conceito de zona urbana – art. 32, § 1o, CTN: é aquela delimitada por lei municipal, sendo necessário 
para caracterizar a presença de pelo menos dois requisitos entre os mencionados neste artigo.
• meio fio ou calcamento, com canalização de águas pluviais;
• abastecimento de água;
• sistema de esgoto sanitário;
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• rede de iluminação pública;
• escola primária ou posto de saúde, a uma distãncia de, no máximo, 3 km do imóvel considerado.
Assim, zona rural é um conceito por exclusão.
Base de cálculo
Conforme o art. 30, CTN c/c art. 8o, da Lei nº 9.393/96 e art. 32, Dec. nº 4.382/02: é o valor fundiário 
do imóvel, é o valor da terra nua, sem construções, cultivos etc. 
Considera‑se, como tal, a diferença entre o valor venal do imóvel e o valor dos bens incorporados ao 
imóvel, declarados pelo contribuinte e não impugnado pela administração, ou a própria administração 
poderá fazer a avaliação da terra. 
Valor de mercado apurado em 01 de janeiro.
Alíquotas
São proporcionais e progressivas, segundoo grau de utilização da área rural. A fixação das alíquotas 
é feita baseada na Lei nº 9.393/96, podendo variar de 0,03% até 20%.
A seguir, um questionário de frequentes perguntas realizadas no site da Receita Federal:
Perguntas e respostas – cálculo do imposto29
Base de cálculo
Qual a base de cálculo do ITR?
A base de cálculo do ITR é o Valor da Terra Nua Tributável – VTNT (Lei nº 9.393, de 1996, 
art. 11; RITR/2002, arts. 32 e 33; IN SRF nº 256, de 2002, arts. 32 e 33).
Cálculo
Como se calcula o valor do ITR?
O valor do ITR a ser pago é obtido mediante a multiplicação do VTNT pela alíquota 
correspondente, considerados a área total e o grau de utilização (GU) do imóvel rural (Lei nº 
9.393, de 1996, art. 11; RITR/2002, art. 35; IN SRF nº 256, de 2002, art. 35).
29 Disponível em: <http://www.receita.fazenda.gov.br/pessoajuridica/itr/2005/pergresp/pr165a182.htm>. Acesso em: 7 mai. 
2012.
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O que é grau de utilização30?
Grau de utilização é a relação percentual entre a área efetivamente utilizada pela 
atividade rural e a área aproveitável do imóvel rural; constitui critério, juntamente com a 
área total do imóvel rural, para a determinação das alíquotas do ITR (Lei nº 9.393, de 1996, 
art. 10, § 1º, VI; RITR/2002, art. 31; IN SRF nº 256, de 2002, art. 31).
Como será calculado o GU do imóvel na hipótese de inexistência de área aproveitável, depois 
de deduzidas as áreas não tributáveis e as áreas ocupadas com benfeitorias úteis e necessárias?
Na hipótese de inexistir área aproveitável depois de excluídas as áreas não tributáveis 
e as áreas ocupadas com benfeitorias úteis e necessárias, serão aplicadas as alíquotas 
correspondentes aos imóveis rurais com grau de utilização superior a 80%, observada a 
área total do imóvel (Lei nº 9.393, de 1996, art. 11, § 1º; RITR/2002, art. 35, § 1º; IN SRF nº 
256, de 2002, art. 35, § 1º).
O que se entende por terra nua, para efeito do ITR?
Terra nua é o imóvel por natureza ou acessão natural, compreendendo o solo com sua 
superfície e a respectiva mata nativa, floresta natural e pastagem natural. A legislação do 
ITR adota o mesmo entendimento da legislação civil (CC, art. 79)31.
Como determinar o valor da terra nua, para efeito do ITR?
O Valor da Terra Nua (VTN) é o valor de mercado do imóvel, excluídos os valores de 
mercado relativos a:
I ‑ construções, instalações e benfeitorias;
II ‑ culturas permanentes e temporárias;
III ‑ pastagens cultivadas e melhoradas;
IV ‑ florestas plantadas (Lei nº 9.393, de 1996, arts. 8º, §§ 1º e 2º, e 10, §1º, I; RITR/2002, 
art. 32; IN SRF nº 256, de 2002, art. 32).
O VTN é o valor de mercado do imóvel em que data?
O VTN refletirá o preço de mercado de terras, apurado em 1º de janeiro do ano 
a que se referir à DITR, e será considerado autoavaliação da terra nua a preço de 
30 Disponível em: <http://www.vtn.com.br/cambio/impostovtn.php>. Acesso em: 7 mai. 2012.
31 Disponível em: <http://www.receita.fazenda.gov.br/publico/itr/2006/ITR2006PerguntasRespostasITR.pdf>. Acesso 
em: 11. mai. 2012.
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mercado (Lei nº 9.393, de 1996, art. 8º, § 2º; RITR/2002, art. 32, § 1º; IN SRF nº 256, de 
2002, art. 32, § 2º).
O contribuinte adquiriu nesse exercício uma área de terra que nunca fora declarada pelo 
vendedor. Qual o valor a ser atribuído à terra nua desse imóvel?
O VTN é o preço de mercado da terra nua apurado em 1º de janeiro do ano a que se 
referir à DITR (Lei nº 9.393, de 1996, art. 8º, § 2º; RITR/2002, art. 32, § 1º; IN SRF nº 256, de 
2002, art. 32, § 2º).
O que se entende por construções, instalações e benfeitorias para efeito de 
exclusão do VTN?
Incluem‑se no conceito de construções, instalações e benfeitorias, para efeito de 
exclusão do VTN, prédios, depósitos, galpões, casas de trabalhadores, estábulos, currais, 
mangueiras, aviários, pocilgas e outras instalações para abrigo ou tratamento de animais, 
terreiros e similares para secagem de produtos agrícolas, eletrificação rural, abastecimento 
ou distribuição de águas, barragens, represas, tanques, cercas e, ainda, as benfeitorias não 
relacionadas à atividade rural (RITR/2002, art. 32, § 2º; IN SRF nº 256, de 2002, art. 32, § 3º).
Como é obtido o valor do imposto a ser pago?
O valor do imposto a ser pago é obtido mediante a multiplicação do VTNT pela alíquota 
correspondente, considerados a área total e o grau de utilização do imóvel rural (Lei nº 
9.393, de 1996, art. 11; RITR/2002, art. 35; IN SRF nº 256, de 2002, art. 35).
Existe valor mínimo para o ITR?
Existe. Em nenhuma hipótese o valor do imposto devido será inferior a R$ 10,00 (Lei nº 
9.393, de 1996, art. 11, § 2º; RITR/2002, art. 35, § 2º; IN SRF nº 256, de 2002, art. 35, § 2º).
Quem deve apurar o ITR?
A apuração do ITR deve ser efetuada pelo contribuinte ou responsável, independentemente 
de prévio procedimento da administração tributária, nos prazos e condições estabelecidos pela 
Secretaria da Receita Federal, sujeitando‑se à homologação posterior (Lei nº 9.393, de 1996, art. 10).
IOF – Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro ou sobre Operações Relativas a 
Títulos ou Valores Imobiliários 
Competência: União – art. 153, V, CF, e art. 63, CTN, Decreto nº 6.306/07.
Sujeito Passivo: segundo o art. 66, CTN, e o Decreto nº 6.306/07, são contribuintes: quaisquer das 
partes na operação tributada, ficando a cargo do legislador ordinário essa indicação.
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Fato gerador
Art. 63, CTN – o FG é a operação de crédito, câmbio, seguro ou com títulos e valores mobiliários. Para 
ocorrer o FG, deve haver umas das operações.
Operação de crédito: é uma prestação presente contra uma promessa de prestação futura (por 
exemplo, entrega do montante da obrigação ou sua colocação à disposição do interessado).
Operação de câmbio: entrega de moeda nacional ou estrangeira, ou de documento que a represente 
(por exemplo, troca de moedas).
Operação de seguro: é o contrato pelo qual se garante algo contra risco de eventual dano (por 
exemplo, emissão da apólice).
Operação relativa a títulos e valores mobiliários: implica emissão, transferência, pagamento ou 
resgate de títulos ou valores mobiliários, na forma da lei. 
Base de cálculo – art 64, CTN:
• quanto às operações de crédito: o montante da operação + juros;
• quanto às operações de câmbio: o montante da operação em moeda nacional recebido, entregue;
• quanto às operações de seguro: o valor do prêmio;
• quanto às operações relativas a títulos e valores mobiliários:
— na emissão, o valor nominal mais ágil, se houver;
— na transmissão, o preço ou valor nominal ou valor da cotação em bolsa;
— no pagamento ou resgate, o respectivo preço.
Alíquotas: a lei que regula a matéria deve fixar os limites das alíquotas – Decreto nº 6.339/08:
• operações de crédito – máximo de 1,5% ao dia;
• operações de câmbio – máximo de 25%;
• operações de seguro – 25%;
• operações relativas a títulos ou valores mobiliários – máximo de 1,5% ao dia;
• operações com ouro – alíquota de 1%.
Cabe ao Poder Executivo fixar as alíquotas que serão aplicadas sobre as operações financeiras, 
respeitando os limites em lei.
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Direito tributário
IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados
Competência – art. 153, IV, CF,e art. 46, CTN – União.
§ 1o: possibilidade de o Poder Executivo alterar as alíquotas;
§ 3o, I: o imposto será seletivo, em função da essencialidade do produto:
II – será não cumulativo, compensando‑se o que for devido em cada operação com o montante 
cobrado nas anteriores;
III – não incidirá sobre produtos industrializados destinados ao exterior.
Sujeito passivo – art. 51, CTN.
O contribuinte será:
• o importador;
• o industrial;
• o comerciante de produtos sujeito ao imposto;
• o arremantante de produtos apreendidos ou abandonados, levados a leilão.
Fato gerador – art. 46, CTN.
O IPI tem por fato gerador:
• o desembaraço aduaneiro, com relação a produtos de procedência estrangeira;
• a saída destes do estabelecimento do contribuinte, quanto a produtos de produção nacional;
• a sua arrematação, quando apreendidos e levados a leilão.
Base de cálculo
• produto industrializado nacional – valor da operação de saída do produto do estabelecimento do 
contribuinte (preço do produto + valor do frete + outras despesas – art. 47, II, CTN);
• mercadoria importada – o preço da mercadoria convertida em moeda nacional + imposto de 
importação + taxas aduaneiras + encargos cambiais – art. 47, I, CTN;
• produto leiloado – preço da arrematação.
Alíquotas: sua alíquota varia conforme a grandeza econômica tributada (proporcional):
• seletividade – variando de 0% a 365,3% (cigarro).
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Existe uma tabela em que constam as alíquotas conforme o produto desejado – Tipi – Tabela do 
Imposto sobre Produtos Industrializados.
Princípio da não cumulatividade – art. 153, § 3o, II, CF. 
O IPI será não cumulativo, compensando‑se o que for devido em cada operação, com o montante 
cobrado nas anteriores.
Por exemplo:
a) Faz‑se o registro, como crédito, do valor do IPI relativo à entrada de matérias‑primas, produtos 
intermediários, materiais de embalagem e outros insumos que tenham sofrido a incidência do 
imposto ao saírem do estabelecimento de onde vieram.
b) Faz‑se o registro, como débito, do valor do IPI calculado sobre os produtos que saírem 
“industrializados” do estabelecimento.
c) No final do mês, é feita a apuração. Se o débito é maior, o saldo devedor corresponde ao valor a 
ser recolhido. Se o crédito é maior, o saldo credor é transferido para o mês seguinte.
Exemplo de aplicação
Conforme os conceitos estudados até aqui, analise e responda às questões a seguir:
1) Qual é o momento que caracteriza o fato gerador do imposto sobre a importação?
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2) A alíquota do II pode ser alterada por decreto? Explique.
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3) Quais são os impostos que podem incidir numa importação? Fundamente.
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Direito tributário
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4) Qual o fato gerador do imposto sobre exportações?
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5) Qual a diferença entre produtos nacionais e nacionalizados?
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6) O II e o IE estão sujeitos ao princípio da anterioridade? Justifique.
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7) Quais os fatos geradores do IPI?
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8) Como é concretizada a “seletividade em função da essencialidade do produto”? Fundamente.
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Respostas
1) O fato gerador do II é a entrada de mercadoria em território nacional. Na prática, o fato gerador 
fica consumado com o desembaraço aduaneiro.
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Unidade II
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2) As alíquotas do II podem ser alteradas por decreto, que consiste em ato normativo do Presidente 
da República. Isso se justifica porque o II é um imposto de finalidade extrafiscal; sendo assim, faz‑
se necessário poder alterar as alíquotas com maior facilidade e rapidez, uma vez que com essas 
alterações teremos reflexos imediatados na economia.
3) Numa importação teremos a incidência dos seguintes impostos: II, IPI, ICMS e PIS/COFINS.
4) O fato gerador do IE é a saída de determinadas mercadorias do território nacional. Esse fato se 
consuma quando o contribuinte preencher a guia de exportação ou documento equivalente.
5) Produtos nacionais são os produzidos pela indústria brasileira; já os nacionalizados foram 
importados e depois de nacionalizados serão exportados para outros países.
6) Em nosso sistema jurídico tributário, temos dois princípios da anterioridade, ou seja, o princípio 
da anterioridade genérica – pelo qual, quando houver alteração da lei de determinado imposto, 
deve‑se publicar num ano, e os efeitos desta somente iniciam‑se no próximo