CONTABILIDADE GERENCIAL Aula 01AO 10

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Contabilidade Gerencial / Aula 1: Contextualização da Contabilidade Gerencial
Introdução - Nesta aula, você irá reconhecer como surgiu e se desenvolveu, ao longo do tempo, o ramo da Contabilidade voltado para a gestão. Irá compreender também a diferença da Contabilidade Financeira/Comercial/Societária em comparação à Contabilidade Gerencial. E por fim, irá reconhecer a importância da Contabilidade Gerencial para o processo de gestão empresarial, analisando o papel da informação gerencial contábil para ajudar nas atividades decisórias e de resolução de problemas. Bons estudos!
Objetivos - Identificar o cenário contemporâneo da Contabilidade sob a perspectiva gerencial. Discutir as diferenças significativas entre a Contabilidade Gerencial e Contabilidade Financeira. Compreender o funcionamento do sistema de informações gerenciais.
Créditos - Aderbal Torres Revisor / Laís Silva Designer Instrucional / Luís Rodrigues Web Designer / Rostan Luiz Desenvolvedor
Panorama da Contabilidade Gerencial
A Contabilidade é uma das ciências mais antigas do mundo e a que tem o registro científico mais antigo também, pois nas pinturas rupestres, desenhos primitivos dos homens das cavernas, está claro que a intenção daqueles registros era o controle do patrimônio, objeto de estudo da Ciência Contábil.
Contudo, ao longo do tempo, a Contabilidade foi se desenvolvendo e passando por diversas transformações em processo de evolução. Fonte: https://goo.gl/UtkymE
Assista a um rápido vídeo contando a história da Contabilidade ao longo dos séculos até os dias atuais.
Percebeu como o homem sempre se preocupou em controlar seu patrimônio?
Desta forma foi desenvolvendo ferramentas que possibilitasse o efetivo domínio das operações que alterasse o seu patrimônio com o objetivo de gerenciar seus recursos.
Nascimento da Contabilidade Gerencial
A Contabilidade Gerencial veio da Contabilidade de Custos, a primeira contabilidade efetivamente voltada ao controle gerencial e à tomada de decisão interna envolvendo todas as áreas de gerenciamento da empresa.
Até a Revolução Industrial, o que se tinham eram as casas de ofício e os artesãos, bem característico da produção de bens e serviços da Idade Média. Após o surgimento da indústria, com a produção em larga escala, veio a necessidade de se identificar o custo de produção e o custo unitário de um produto para definir o preço de venda, a lucratividade, a viabilidade ou não de produção dentre outros indicadores que iremos estudar ao longo desta disciplina.
Veja como era a contabilidade antes e depois da Revolução Industrial:
Antes da Revolução Industrial
Praticamente não existia contabilidade, já que as operações resumiam basicamente em comercialização de mercadorias, os estoques eram registrados e avaliados pelo seu custo real de aquisição.
Após Revolução Industrial
Necessidade de mais quantidade e mais precisão das informações, que permitissem uma tomada de decisão correta.
Diante do que já vimos, como podemos definir a contabilidade gerencial?
Conceito de Contabilidade Gerencial
Destacamos os conceitos apresentados por alguns autores:
Crepaldi (2012):
Contabilidade Gerencial é o ramo da Contabilidade cujo objetivo é fornecer instrumentos aos administradores que os auxiliem em suas funções gerenciais. É voltada para um melhor uso dos recursos de uma organização, por meio de um adequado controle dos insumos, efetuado por um sistema de informação gerencial.
Anthony (2011):
Contabilidade Gerencial é o processo de identificar, mensurar, relatar e analisar as informações sobre os eventos econômicos da organização.
Neste sentido, podemos perceber que a Contabilidade Gerencial deve proporcionar informações úteis que possibilitem os gestores a tomarem decisões tempestivamente e com um determinado nível de segurança.
Funções da Contabilidade Gerencial
São duas as funções mais relevantes:
PRIMEIRA - Auxílio no Controle.
SEGUNDA - Ajuda à Tomada de decisões.
Por que estudar Contabilidade Gerencial?
Para atender às necessidades gerenciais de três tipos:
Informações sobre a rentabilidade e o desempenho de diversas atividades da entidade.
Auxílio no planejamento, controle e desenvolvimento das operações.
Dados para a tomada de decisões.
Atenção
O conhecimento dos custos é de vital importância para a empresa saber a viabilidade de determinado produto em função do seu preço de mercado e sua estrutura de custos para produzi-lo.
Exercício!
1. Podemos afirmar que a Contabilidade Gerencial surgiu a partir:
a) da Contabilidade Financeira, com o avanço do desenvolvimento econômico.
b) da Contabilidade de Custos, com a necessidade da gestão em obter informações integradas da Contabilidade com as demais ciências como Administração, Economia, e Estatística.
c) da Contabilidade Comercial, com a Revolução Francesa e do surgimento da burguesia.
d) da Controladoria, com a Revolução Industrial.
e) da Administração, com a Revolução Comercial.
2. Quais são as funções da Contabilidade Gerencial?
a) Auxílio na decisão e Ajuda na tomada de controle.
b) Preparação das Demonstrações Contábeis e Apuração dos Impostos.
c) Apuração dos impostos e Ajuda na tomada de decisões.
d) Auxílio no Controle e Ajuda na tomada de decisões.
e) Auxílio no Controle e Preparação das Demonstrações Contábeis.
Contabilidade Financeira X Contabilidade Gerencial
Contabilidade Comercial/Financeira
Produz dado para a arrecadação dos impostos da empresa e informações gerais para sua gama de usuários obedecendo aos padrões e às normas de Contabilidade, para que assim possa haver a comparabilidade da performance financeira de cada instituição.
Contabilidade Gerencial
Produz uma informação voltada para a gestão interna da empresa, não necessariamente seguindo as normas contábeis, mas sim a necessidade específica dos gestores.
No quadro a seguir, temos um comparativo das principais diferenças entre a Contabilidade Financeira e a Contabilidade Gerencial.
Sistema de Informações Gerenciais
Um sistema de Informações Gerenciais é uma integração dos conhecimentos úteis, sob o aspecto gerencial, para a tomada de decisões da administração da empresa, oriundos de vários ramos da Contabilidade e de outras ciências. Em outras palavras, é o sistema que permite o gerenciamento da informação contábil em favor da administração da empresa.
Como vimos, um Sistema de Contabilidade Gerencial é composto por conhecimentos de diferentes áreas. São elas:
	Sistema de Contabilidade Gerencial
	Contabilidade Financeira
	Contabilidade de Custos
	Análise de Balanços
	Economia
	Contabilidade Gerencial
	Administração
	Estatística
	Ciências comportamentais
	Outras ciências
Podemos sintetizar o sistema de informações gerenciais a partir das seguintes ferramentas de controle, conforme descrito no quadro a seguir:
	Controle Operacional
	Fornece informação (feedback) sobre a eficiência e a qualidade das tarefas executadas.
	Custeio do Produto e do Cliente
	Mensura os custos dos recursos para se reproduzir, vender e entregar um produto ou serviço aos clientes.
	Controle Administrativo
	Fornece informações sobre o desempenho de gerentes e de unidades operacionais.
	Controle Estratégico
	Fornece informações sobre o desempenho financeiro e competitivo de longo prazo, condições de mercado, preferências dos clientes e inovações tecnológicas.
Fonte: Adaptado de (CREPALDI, 2012)
Exercício!
1. Não representa uma ferramenta de controle do sistema de Informações Gerenciais:
a) Controle Operacional
b) Custeio do Produto e do Cliente
c) Controle Administrativo
d) Controle Estratégico
e) Controle Fiscal
2. As informações geradas, pela Contabilidade Gerencial, são utilizadas:
a) Apenas pelos usuários externos
b) Apenas pelos usuários internos
c) Pelos usuários internos e externos
d) Pela auditoria Interna
e) Pela auditoria externa
Atividade
1 - Analise a afirmativa a seguir:
“As ferramentas da Contabilidade Gerencial são aplicadas ao gerenciamento dos recursos de grandesempresas, não sendo aplicáveis às micros e pequenas empresas.” Essa afirmativa é verdadeira? Justifique sua resposta.
GABARITO
A afirmativa está errada. A Contabilidade Gerencial aplica-se a todo tipo de negócio, independente da atividade operacional e do tamanho da empresa. É importante que o pequeno empresário tenha conhecimento que por meio da utilização da Contabilidade Gerencial, como instrumento de apoio na gestão dos negócios, sua empresa poderá tornar-se mais competitiva, pois o uso de todas as ferramentas disponíveis que possibilitem gerar informações úteis para a gestão dos negócios, será crucial para a permanência da empresa no mercado.
2 - Cite as principais diferenças entre a Contabilidade Gerencial e Contabilidade Financeira:
GABARITO
A principal diferença entre elas é com relação ao direcionamento das informações que produzem. A Contabilidade Financeira tem como objetivo a produção de informações gerais sobre a empresa, envolvendo apenas medidas financeiras, como foco no passado e voltada aos usuários externos. A Contabilidade Gerencial tem como objetivo a produção de informações específicas da empresa, envolvendo além de medidas financeiras, informações técnicas e segregadas por produtos, clientes ou áreas da empresa, e são voltadas exclusivamente aos usuários internos.
Contabilidade Gerencial / Aula 2: Gestão estratégica de custos
Introdução - Nesta aula, você irá reconhecer os conceitos básicos da terminologia de custos e suas aplicações, imprescindível para gestão correta e controle dos gastos da empresa. Irá analisar, de forma prática e objetiva, a terminologia da Contabilidade de Custos com foco na gestão correta e estratégica dos custos de uma empresa. Estudaremos esses aspectos conceituais da terminologia de custos como elemento estratégico no processo de gestão.
Bons Estudos!
Objetivos - Reconhecer a terminologia da contabilidade de custos, seus conceitos e suas aplicações. Classificar os gastos (custos e despesas) quanto a sua relação aos produtos e quanto a sua variabilidade. Identificar o custo como elemento estratégico no processo de gestão.
Créditos Aderbal Torres Revisor / Laís Silva Designer Instrucional / Luís Rodrigues Web Designer / Rostan Luiz Desenvolvedor 
Terminologia de custos
O estudo conceitual de custos e suas terminologias é de suma importância para o processo de gestão empresarial tendo em vista que muitos usuários das informações contábeis realmente não conseguem compreender perfeitamente o significado de muitos termos utilizados pela contabilidade.
Assista ao vídeo “Custos, despesas e perdas: Qual a diferença?” para entender melhor o que significa Custos.
Para o funcionamento das suas operações, as empresas precisam fazer uma série de sacrifícios financeiros.
Custos, gastos, desembolsos, despesas para a contabilidade, não são sinônimos, cada um desses elementos tem seu conceito distinto. Vejamos a seguir:
GASTOS - Termo abrangente e definido como todo e qualquer sacrifício que a empresa precisa arcar, visando à obtenção de bens ou serviços, mediante a entrega ou promessa de entrega de parte de seu ativo, sendo esses ativos representados normalmente em dinheiro. O gasto pode ser um custo, despesa, investimento, perda ou desperdício.
Exemplos:
• Material de expediente consumido no processo administrativo;
• Matéria-prima consumida no processo produtivo;
• Energia elétrica consumida na área industrial;
• Serviço de frete consumido no processo de venda.
DESEMBOLSOS - Saídas de dinheiro do caixa ou das contas bancárias das empresas, ou seja, são pagamentos. Em relação ao momento da contabilização dos gastos, os desembolsos podem ocorrer antes (pagamento antecipado), no momento (pagamento a vista) ou depois da ocorrência (pagamento a prazo).
Exemplos:
• Desembolso antecipado ao gasto: compra de matéria-prima a vista, em janeiro, para gasto/consumo pela fábrica em março.
• Desembolso no momento do gasto: aquisição de peças à vista, para manutenção de uma máquina, as quais serão usadas imediatamente pelo técnico.
• Desembolso depois da ocorrência do gasto: salário do pessoal de janeiro, cujo pagamento ocorrerá no 5º dia útil do mês seguinte: em fevereiro.
CUSTOS - São gastos relativos a bens ou serviços utilizados na produção de outros bens ou serviços. Os custos são gastos ligados à produção.
Exemplos:
• Custo da produção de bens ou custo industrial: matéria-prima consumida; mão de obra produtiva (dos departamentos ligados à produção); materiais de embalagem; serviços de apoio à produção.
• Custo da prestação de serviços ou custos dos serviços prestados: mão de obra; materiais; outros custos da prestação de serviços.
DESPESAS - São gastos consumidos, direta ou indiretamente, na obtenção de receitas.
• As empresas comerciais têm despesas (São gastos necessários para a geração de receita.) para gerar receitas;
• As empresas industriais têm despesas para gerar receitas e custos (São os gastos necessários para produção de bens e serviços.) para a produção de bens/produtos acabados;
• As empresas prestadoras de serviços têm despesas para gerar receitas e custos para prestação dos serviços.
PERDA - É o consumo involuntário ou anormal de um bem ou serviço. As perdas se transformam em despesas, quando decorrentes de fatores externos, e em custos quando decorrentes da atividade produtiva da empresa.
Exemplos:
• Greves;
• Incêndio;
• Perda de matéria-prima.
DESPERDÍCIO - Gastos evitáveis, ocorrendo no processo produtivo ou de geração de receitas, que possam ser eliminados sem prejuízo da qualidade ou quantidade de bens, serviços ou receitas geradas.
Exemplos:
• Estocagem e movimentação desnecessária de materiais e produtos;
• Retrabalho decorrente de defeitos de fabricação;
• Relatórios financeiros, administrativos e contábeis sem qualquer utilidade.
INVESTIMENTOS - São aquisições feitas pela empresa, registrados no Ativo em função de sua vida útil ou de benefícios atribuíveis a futuro(s) período(s). São lançados como custos, quando consumidos na produção de bens ou serviços e como despesas se consumidos fora da produção, na administração por exemplo.
Exemplos:
• Aquisição de bens do ativo imobilizado: máquinas, equipamentos, veículos.
• Compra de matéria-prima ou materiais de consumo.
Exercício
Com base no que você aprendeu sobre a terminologia de custos, classifique os eventos em:
I – Investimento   C – Custos   D – Despesa   P - Perda
( ) Compra de matéria-prima
( ) Consumo de energia elétrica na produção
( ) Mão de obra direta
( ) Consumo de combustível para frete dos produtos vendidos
( ) Gastos com pessoal do faturamento (salário)
( ) Aquisição de máquinas
( ) Remuneração do pessoal da contabilidade geral (salário)
( ) Utilização de matéria-prima (transformação)
( ) Aquisição de embalagens
( ) Deterioração do estoque de matéria-prima por enchente
( ) Geração de sucata no processo produtivo
( ) Impostos
( ) Comissões proporcionais às vendas
A sequência correta é:
a) I; C; C; D; D; I; D; C; I; P; P; D; D
b) I; I; C; P; D; I; C; C; I; I; P; D; D
c) C; C; I; P; D; I; P; C; I; D; P; D; D
d) C; D; C; I; D; I; D; C; I; I; P; C; D
e) D; I; I; P; D; D; C; P; I; I; C; D; I
Tipos e classificação dos gastos (custos e despesas)
Os custos e as despesas podem ser classificados de várias maneiras, de acordo com sua finalidade.
	Quanto ao volume de produção são classificados em:
	Fixos
	
	
	
	
	
	Variáveis
	
	
	
	
	
	Quanto à apropriação aos produtos são classificados em:
	Diretos
	
	
	
	
	
	Indiretos
	
	
	
	
	
A seguir, vamos conhecer a classificação dos custos quanto ao volume de produção e quanto à relação com os produtos.
Classificação quanto ao volume de produção
Custos e Despesas Fixas
Também chamados de gastos de estrutura, são aqueles que ocorrem independentemente da produção, ou seja, que não sofrem alteração de valor em caso de aumento ou diminuição do volume produzido.
Exemplos de Gastos Fixos:
• Aluguel do prédio;
• Salários dos funcionários;• Seguros dos veículos.
Custos e Despesas Variáveis
São os gastos diretamente ligados ao volume de produção, no caso dos custos e ao volume de venda, no caso das despesas.
Exemplos de Gastos Variáveis:
• Matéria-prima;
• Embalagens;
• Comissão dos vendedores;
• Impostos.
Classificação quanto à relação com os produtos
Custos e Despesas Diretas
São os gastos que estão física e diretamente ligados a um produto, um serviço ou qualquer outra entidade de custo de produção da empresa.
Exemplos de Gastos Diretos:
• Matéria-prima;
• Mão de Obra Direta (salário dos operários e demais funcionários ligados diretamente à produção);
• Material de embalagem.
Custos e Despesas Indiretas
São os gastos que não podem ser alocados de forma objetiva aos produtos, aos serviços, aos departamentos ou a outros objetos de custo. Sua alocação é feita com base em critérios de distribuição (rateio, alocação, apropriação etc).
Exemplos de Gastos Indiretos:
• Aluguel do prédio;
• Salários dos funcionários não ligados à produção;
• Energia elétrica.
Exercício
Com base no que você aprendeu sobre a classificação de custos, analise a tabela a seguir e, alocando o valor do custo de acordo com sua classificação (volume de produção e relação aos produtos), informe o total dos Custos Fixos, Variáveis, Diretos e Indiretos:
	Custo
	Valor
	Custo Direto
	Custo Indireto
	Custo Fixo
	Custo Variável
	Material de Embalagem
	50,00
	
	
	
	
	Energia da Fábrica
	230,00
	
	
	
	
	Salário do Operário
	120,00
	
	
	
	
	Seguro da Fábrica
	260,00
	
	
	
	
	Salário do Vigia da Fábrica
	180,00
	
	
	
	
	Matéria-prima
	370,00
	
	
	
	
	Total
	1.210,00
	
	
	
	
Para preencher a tabela baixe-a clicando aqui. Em seguida, compare sua resposta com o gabarito apresentado.
GABARITO
	Custo
	Valor
	Custo Direto
	Custo Indireto
	Custo Fixo
	Custo Variável
	Material de Embalagem
	50,00
	50,00
	
	
	50,00
	Energia da Fábrica
	230,00
	
	230,00
	230,00
	
	Salário do Operário
	120,00
	120,00
	
	120,00
	
	Seguro da Fábrica
	260,00
	
	260,00
	260,00
	
	Salário do Vigia da Fábrica
	180,00
	
	180,00
	180,00
	
	Matéria-prima
	370,00
	370,00
	
	
	370,00
	Total
	1.210,00
	540,00
	670,00
	790,00
	420,00
Custo Total X Custo Unitário
Qual a diferença entre Custo Total e Custo Unitário?
	Custo Total
	Para fabricar um conjunto de unidades do produto.
	
	
	
	
	
	Custo Total = Custo Fixo + Custo Variável
ou
Custo Total = Custo Direto + Custo Indireto
	
	
	
	
	
	Custo Unitário
	Para fabricar uma unidade do produto.
	
	
	
	
	
	Custo Unitário = Custo Total / Quantidade Produzida
	
	
	
	
	
Exercício
Com base no que você aprendeu sobre custo total e custo unitário, realize o exercício a seguir.
A empresa Alfa produziu 2.000 unidades do produto X e teve um custo total de R$1.000,00. A empresa Beta produziu 5.000 unidades do produto X e teve um custo total de R$3.000,00. Qual empresa foi mais eficiente?
GABARITO
A empresa Alfa foi mais eficiente, pois conseguiu produzir o produto X a um custo mais barato.
Cunit empresa Alfa:		Cunit = CT / Qp		Cunit = 1.000,00/2.000		Cunit = 0,50
Cunit empresa Beta:		Cunit = CT / Qp		Cunit = 3.000,00/5.000		Cunit = 0,60
Atividade
1 - Assinale qual das alternativas seguintes apresenta um custo:
a) Salários administrativos
b) Encargos sobre salários da produção
c) Aluguel de stand de vendas
d) Conta de energia elétrica do escritório administrativo
e) Conta de água da loja
2 - São considerados custos diretos em relação aos produtos:
a) Embalagens, Encargos Sociais dos Operadores das Máquinas e Matéria-prima
b) Embalagens, Energia da Fábrica e Matéria-prima
c) Manutenção das Máquinas, Comissão dos Vendedores e Propaganda
d) Matéria-prima, Aluguel da Loja e Salário da Supervisão da Produção
e) Matéria-prima, Mão de Obra Direta e Custos Indiretos de Fabricação (CIF)
3 - Em um produto, temos Custos Indiretos de Fabricação = R$2.000,00; Matéria-prima = R$5,00/unidade; Mão de Obra = R$10,00/unidade. Qual o custo unitário de cada item produzido, considerando uma produção de 100 unidades deste item:
a) R$ 20,00
b) R$ 25,00
c) R$ 30,00
d) R$ 35,00
e) R$ 40,00
4 - Considere os seguintes gastos ocorridos, em uma fábrica de móveis de madeira.
	         Compra de um computador
	3.000,00
	         Compra a prazo de 1.000 m³ de madeira
	100.000,00
	         Apropriação de materiais diretos aplicadas na produção
	5.000,00
	         Conta de luz do setor de vendas
	800,00
	         Aluguel da fábrica
	10.000,00
	         Conta de água referente ao consumo da administração
	400,00
	         Apropriação dos salários dos operários da fabrica
	11.000,00
	         Compra a prazo, de 500 caixas de papelão
	7.000,00
	         Gastos com fretes e carretos dos produtos vendidos
	2.000,00
	         Juros de sobre atraso no pagamento de duplicatas
	300,00
	         Apropriação dos salários do supervisor da fábrica
	2.500,00
O item correto é:
a) Investimento      R$ 100.000,00
b) Custo Fixo      R$ 16.000,00
c) Custo Direto      R$ 66.000,00
d) Custos Totais      R$ 28.000,00
e) Despesas Totais      R$ 6.000,00
Contabilidade Gerencial / Aula 3: Sistema de custeio absorção
Introdução - Nesta aula, você irá reconhecer o Custeio Absorção, também conhecido como Custeio Integral ou Pleno. Irá compreender sua sistemática e importância para definição e formação do preço de venda. Irá calcular o custo unitário de um produto, a partir da identificação e apuração dos custos totais (custos diretos + custos indiretos). Você irá ainda montar o relatório de evidenciação dos resultados (lucros ou prejuízos) a partir desta sistemática de apuração custos. Bons estudos!
Objetivos - Reconhecer o que é um sistema de custeio. Analisar a sistemática do sistema de custeio absorção para gestão estratégica de custos. Compreender o rateio dos custos indiretos.
Créditos - Aderbal Torres Revisor / Laís Silva Designer Instrucional / Luís Rodrigues Web Designer / Rostan Luiz Desenvolvedor
Método de custeio
Antes de apresentar o conceito de método de custeio, vamos entender o significado de custeio:
Custeio: significa apropriação de custos.
Com base no significado de custeio, podemos definir método de custeio como:
As maneiras pelas quais as empresas podem apropriar os custos dos seus produtos, atribuindo a estes “preço” e, consequentemente, apurar os resultados (lucros e prejuízos) com base nos custos calculados.
Atenção
Um sistema de custeio consiste num critério por meio do qual os custos são apropriados à produção.
Os métodos utilizados para Custeio da Produção de Bens e Serviços são:
	Custeio por Absorção ou Integral ou Pleno
	Custeio Variável ou Direto
Sistema de custeio absorção
De acordo com Martins (2010):
Custeio por absorção é o método da aplicação dos Princípios de Contabilidade, que consiste na apropriação de todos os custos (sejam eles diretos e indiretos, fixos ou variáveis) decorrente do uso de recursos da produção, e só os de produção.
O Custeio por Absorção consiste na apropriação de todos os custos (sejam eles fixos ou variáveis, diretos ou indiretos) à produção do período. As despesas, gastos que não são efetuados para a produção, são excluídos como gastos da empresa e vão diretamente para o resultado do exercício, não afetando o custo do produto.
O Sistema de Custeio por Absorção foi derivado do sistema desenvolvido na Alemanha no início do século XX conhecido por RKW (Reichskuratorium für Wirtschaftlichtkeit).
As principais características do Custeio por Absorção são:
Todos os custos de fabricação são considerados custos dos produtos: fixos, variáveis, diretos e/ou indiretos;
O resultado (lucro ou prejuízo) varia em função da produção;
Necessidade de utilizar de critério de rateios, no caso de apropriação dos custos indiretos (gastos gerais de produção) quando houver dois ou mais produtosou serviços;
É possível estabelecer o Custo Total e Custo Unitário dos produtos;
É o critério legal exigido no Brasil, entretanto nem sempre é útil como ferramenta de gestão e análise de custos, por possibilitar distorções ao distribuir custos indiretos entre diversos produtos e serviços de maneira subjetiva, possibilitando mascarar desperdícios e outras ineficiências produtivas.
A principal distinção do sistema de Custeio por Absorção é entre custos e despesas. Veja a seguir:
CUSTOS
São alocados aos produtos, podendo ser ativados, no caso dos produtos ainda não vendidos e levados ao resultado apenas a parcela referente aos produtos que foram vendidos.
DESPESAS
São contabilizadas imediatamente no resultado do período.
Exercício!
1 - No custeio por absorção, o valor final dos custos dos produtos é formado pelo somatório dos:
a) custos e despesas fixos
b) custos e despesas variáveis
c) custos variáveis
d) custos diretos
e) custos diretos e indiretos
2 - (CESGRANRIO, 2012) É consenso entre os autores que a principal desvantagem do método de custeio por absorção e que afeta a formação do custo do produto é o fato de que:
a) custos fixos são apropriados aos produtos, arbitrariamente, por meio de uma taxa de rateios.
b) custos são separados das despesas.
c) custos fixos não são rateados.
d) gastos fixos e variáveis são separados, independentes de serem custo ou despesa.
e) despesas fixas são consideradas do período e não do produto.
Apropriação dos Custos Diretos
Vamos conhecer dois dos principais componentes que compõem os custos diretos.
Matéria-Prima
É um dos principais componentes do custo de produção que, em boa parte das empresas industriais, é o gasto representado pelo consumo de matérias-primas, materiais de embalagens e materiais diversos e auxiliares.
Em consequência, torna-se de fundamental importância a correta valorização do custo de aquisição de tais materiais, ou seja, a correta determinação do custo de compra com os diversos fornecedores.
O custo de aquisição deve incluir todos os gastos necessários para que a mercadoria ou material chegue ao estabelecimento da empresa compradora.
Veja um exemplo:
Determinada indústria localizada em Fortaleza (CE) adquiriu, em maio/2017, 5.000 quilos da matéria-prima do fornecedor “Alfa” localizado no Polo Petroquímico de Camaçari (BA).
O preço de venda desse fornecedor é de R$30,00 por quilo. O comprador pagou R$4.000,00 de frete para o transportador de Camaçari até Fortaleza, e mais R$2.000,00 de seguro contra riscos diversos.
QUANTO FOI O CUSTO DE AQUISIÇÃO TOTAL E UNITÁRIO DESSA MATÉRIA PRIMA?
	
	R$
	Valor Pago ao Fornecedor Alfa
	150.000,00
	Frete pago ao Transportador
	4.000,00
	Prêmio de Seguro sobre Frete
	2.000,00
	Custo Total de Aquisição
	156.000,00
	Custo Unitário de Aquisição
	31,20
Mão de Obra Direta
O conceito de “custo de mão de obra” compreende todos os gastos relacionados ao “ciclo de vida da mão de obra”.
Para apropriação do Custo de Mão de Obra Direta são necessárias duas informações essenciais:
	Custo de cada hora de mão de obra, incluindo os salários e encargos, em valor.
	Consumo de horas, ou equivalentes, em cada produto.
Exercício
Vamos aplicar esse conceito:
Apurou-se pelos engenheiros de produção que, para cada unidade do produto acabado “Delta”, gastam-se 2,4 horas da mão de obra dos operários de nível A (definição esta passado pelo departamento de pessoal), 3,7 horas dos operários de nível B, 8,6 horas dos operários de nível C, e assim por diante.
Com base nesses dois tipos de informações, gastos de horas e custo de cada hora, faça a atribuição do custo da mão de obra aos diversos produtos.
GABARITO
	Nível do operário
	Horas de mão de obra
	Custo (R$) de cada hora
	Total ($)
	A
	2
	15,00
	30,00
	B
	2,5
	20,00
	50,00
	C
	4
	7,00
	28,00
	Total do custo de mão de obra para produzir cada unidade
	108,80
Apropriação dos Custos Indiretos
Custos Indiretos de Fabricação (CIF) são os gastos ocorridos na produção de forma geral, não são identificáveis aos produtos de forma objetiva, necessitando de algum critério de alocação para os produtos.
Os custos indiretos de fabricação podem ser:
MATERIAIS INDIRETOS
São materiais empregados nas atividades auxiliares de produção, ou cujo relacionamento com o produto é irrelevante. Exemplos: lixas, materiais de limpeza do produto etc.
MÃO DE OBRA INDIRETA
Representada pelo trabalho auxiliar à produção e que não são mensuráveis em nenhum produto ou serviço executado. Exemplos: salários e encargos dos supervisores, ajudantes etc.
OUTROS CUSTOS INDIRETOS
São os custos que dizem respeito à existência do setor de produção ou de prestação de serviços. Exemplos: materiais de limpeza da fábrica, vassouras, telefone, segurança no trabalho etc.
A distribuição dos custos indiretos com base em algum critério pode ser feita por meio do Rateio dos Custos Indiretos. Veja alguns exemplos:
	Número de funcionários
	• Relação com utilização de pessoas;
• Para rateio de pessoal do RH, administração geral etc.
	Número de requisições
	• Relação com utilização de serviços;
• Para rateio dos custos de almoxarifado.
	Área ocupada
	• Relação com o espaço físico. Exemplo: aluguel, depreciação, seguros, IPTU etc.
	Consumo instalado
	• Relação com o consumo de energia;
• Consumo de cada equipamento (kwh).
Veja um exemplo:
A empresa Alfa produz três modelos de tipos de um determinado produto (A, B e C). A conta de energia do mês foi R$2.000,00 e esse custo será atribuído aos produtos fabricados no seguinte critério de rateio: “tempo de utilização da energia nas máquinas que processam os produtos.”
	Produto
	Quantidade Produzida
	Tempo Unitário de Produção
	Tempo Total por Produto (Quant. Produz. * Tempo Unit. de Prod.)
	Taxa de Rateio (2.000,00/3.450)
	Custo por Produto
	A
	50
	2
	100
	2,50
	250,00
	B
	100
	3
	300
	2,50
	750,00
	C
	200
	4
	800
	2,50
	2.000,00
	Total
	350
	x
	1.200
	
	3.000,00
Atividade
1 - A Cia. Beta produziu 10.000 unidades do produto Z no ano calendário em que iniciou suas atividades. Durante o período, foram vendidas 8.000 unidades ao preço de R$50,00 cada uma. Os custos e as despesas da companhia, no referido exercício, foram:
Matéria-prima: R$6,00
Materiais indiretos: R$10,00
CIF variáveis: R$8,00
Despesas variáveis: 20% do preço de venda
Mão de obra da fábrica: R$80.000,00
Outros gastos de fabricação: R$100.000,00
Salário do pessoal da administração: R$60.000,00
Demais despesas da administração: R$40.000,00
Calcule o resultado da empresa (lucro ou prejuízo) utilizando o método de custeio por absorção:
GABARITO
Custo Total = Custos Fixos + Custos Variáveis ou Custos Diretos + Custos Indiretos
Custo Total = (80.000,00+100.000,00) + ([6,00+10,00+8,00]*10.000)
Custo Total = 180.000,00 + 24.000,00 = 204.000,00
Custo Unitário = Custo Total/Quantidade Produzida
Custo Unitário = 204.000,00/10.000 = 24,00
DRE Custeio Absorção
Receita (8.000*50,00)                                            400.000,00
(-) CPV (8.000*24,00)                                          (192.000,00)
= Lucro Bruto                                                          208.000,00
(-) Despesas Variáveis (20% da Receita)          (80.000,00)
(-) Despesas Fixas                                                (100.000,00)
= Lucro Líquido                                                       28.000,00
2 - A Cia. Filadélfia produziu 20.000 unidades de determinada peça no exercício de início de suas atividades. Durante o período, foram vendidas 16.000 unidades ao preço de R$30,00 cada uma.
Os custos e as despesas da companhia, no referido exercício, foram:
Matéria-Prima: R$8,00
Mão de Obra Direta: R$5,00
CIF Variáveis: R$4,00
Despesas Variáveis: 10% do Preço de Venda
Custos Fixos: R$108.000,00
Despesas Fixas: R$50.000,00
O lucro líquido do exercício, apurado pelo sistema de custeio por absorção, é, em:a) R$ 89.600,00
b) R$ 61.600,00
c) R$ 52.400,00
d) R$ 33.400,00
e) R$ 23.600,00
3 - A valoração do custo dos produtos vendidos, pelo Custeio por Absorção, contempla:
a) Apenas os custos diretos de produção.
b) Apenas os custos fixos de produção.
c) Custos de produção e de administração.
d) Todos os custos de produção, e só eles.
e) Apenas os custos com a transformação.
4 - (SEFAZ-RJ, 2014) A empresa Industrial produz um único produto e para produzir integralmente 1.000 unidades, deste produto, incorreu nos seguintes gastos durante o mês de junho de 2013:
Custos fixos: R$21.000,00/mês
Custos variáveis:
Matéria-prima: R$9,00/unidade
Mão de obra direta: R$4,00/unidade
Despesas fixas: R$5.000,00/mês
Despesas variáveis: R$2,00/unidade
Comissões sobre venda: 10% do preço de venda
Informações adicionais:
Preço de venda: R$100,00/unidade
Impostos sobre a venda: 10% da receita de vendas
Quantidade vendida: 700 unidades
Sabendo que a empresa Industrial utiliza o Custeio por Absorção, o custo unitário da produção do período foi:
a) R$51,00
b) R$13,00
c) R$15,00
d) R$34,00
e) R$41,00
Contabilidade Gerencial / Aula 4: Sistema de custeio variável
Introdução - Nesta aula, você irá reconhecer o Sistema de Custeio Variável, a metodologia de apuração de custos sob o enfoque gerencial, que dará suporte ao cálculo de todos os indicadores que iremos estudar nesta disciplina. Você irá identificar como evidenciar o resultado (lucro e prejuízo) em um novo formato de DRE — Demonstração do Resultado do Exercício, conhecida como DRE Gerencial ou DRE Variável. Irá também distinguir o Custeio Absorção e o Custeio Variável. Bons estudos!
Objetivos - Analisar a sistemática do sistema de custeio variável para gestão estratégica da empresa. Identificar as diferenças entre os custeios variável e por absorção. Analisar vantagens e desvantagens do custeio variável e do custeio por absorção.
Créditos Aderbal Torres Revisor / Laís Silva Designer Instrucional / Luís Rodrigues Web Designer / Rostan Luiz Desenvolvedor
Método de custeio variável
De acordo com Crepaldi (2012, p. 118):
Custeio Variável (também conhecido como Custeio Direto) é um tipo de custeamento que considera como custo de produção do período apenas os custos variáveis incorridos. Os custos fixos não são considerados como custo de produção, pois eles existem mesmo que não haja produção. Portanto, os custos fixos serão considerados como despesas, sendo encerrados diretamente no resultado do período.
Diferente do que aprendemos, na aula passada, quando estudamos o Custeio Absorção, nesta sistemática de custeio iremos considerar como custo do produto todos os gastos que variam de acordo com o volume de produção e volume vendido, dessa forma, iremos alocar aos produtos todos os custos e as despesas ligados diretamente à produção e às vendas e que se alteram em função da quantidade produzida (custos variáveis) e quantidade vendida (despesas variáveis).
Desta forma, iremos considerar e apropriar aos produtos, somente os componentes de custos variáveis, ou seja, matérias-primas, mão de obra direta, embalagens, frete de distribuição dos produtos, impostos e comissões de vendas, proporcionalmente à quantidade produzida e/ou vendida.
Neste sistema de custeio, não iremos precisar fazer o rateio dos gastos fixos de fabricação e/ou administração no custo do produto. Iremos considerá-los como despesa, o que o torna mais fácil de elaboração, comparado com o Custeio Absorção.
Assim, para fazermos a apuração do resultado da empresa (lucro ou prejuízo) vamos seguir a seguinte separação dos gastos:
CUSTOS E DESPESAS VARIÁVEIS (GASTOS DO PRODUTO)
Diretamente ligados ao volume de produção, no caso dos custos e ao volume de venda, no caso das despesas.
Exemplos:
• Matéria-prima;
• Embalagens;
• Comissão dos vendedores;
• Impostos.
CUSTOS E DESPESAS FIXAS (GASTOS DA EMPRESA)
Também chamados de gastos de estrutura, ocorrem independentemente da produção, ou seja, não sofrem alteração de valor em caso de aumento ou diminuição do volume produzido.
Exemplos:
• Aluguel do prédio;
• Salários dos funcionários;
• Seguros dos veículos.
Como calcular o custo do produto no custeio variável?
1º Passo - Separamos os gastos entre fixos e variáveis;
2º Passo - Alocamos os gastos variáveis como custo do produto e os gastos fixos como despesas da empresa;
3º Passo - Montamos a demonstração de resultado, na estrutura gerencial, também chamada de variável ou direta.
Para realizar a Demonstração de Resultado do Exercício do Custeio Variável ou Direto, deve-se seguir a estrutura:
	Receita
(-) Custos e Despesas Variáveis
= Margem de Contribuição
(-) Custos e Despesas Fixas
= Lucro Líquido
Vejamos um exemplo prático!
Vamos analisar agora o cálculo do lucro da empresa Alfa, considerando o Custeio Absorção e Custeio Variável. Ao final, faremos um comparativo entre os dois.
	Quantidade Produzida: 1.000 unidades Quantidade Vendida: 800 unidades Custos Fixos: R$ 12.000,00
Custos Variáveis: R$ 20,00 por unidade produzida Despesas Fixas: R$ 6.000,00
Despesas Variáveis: R$ 5,00 por unidade vendida Preço de Venda: R$ 60,00 por unidade
CALCULO CUSTEIO ABSORÇÃO
Receita = Quant. Vendida * Preço de Venda
Receita = 800 * 60,00 = 48.000,00
Custo Total = Custo Fixo + Custo Variável
CT = 12.000,00 + (1.000*20,00) = 12.000,00 + 20.000,00 = 32.000,00
Custo Unitário = Custo Total / Quantidade Produzida
Cunit = 32.000,00/1.000 = 32,00
Custo dos Produtos Vendidos = Quant. Vendida * Custo Unitário
CPV = 800 * 32,00 = 25.600,00
Despesas = Despesas Fixas + Despesas Variáveis
Despesas = 6.000,00 + (800 * 5,0) = 6.000,00 + 4.000,00 = 10.000,00
Demonstração do Resultado – Custeio Absorção
Receita                     48.000,00
(-) CPV                     (25.600,00)
= Lucro Bruto           22.400,00
(-) Despesas           (10.000,00)
= Lucro Líquido        12.400,00
CALCULO CUSTEIO VARIÁVEL
Receita = Quant. Vendida * Preço de Venda
Receita = 800 * 60,00 = 48.000,00
Gasto Variável = Custo Variável + DespesaVariável
GV = (20,00 + 5,00) * 800 = 25,00 * 800 = 20.000,00
Gasto Fixo = Custo Fixo + Despesa Fixa
Gasto Fixo = 12.000,00 + 6.000,00 = 18.000,00
Demonstração do Resultado – Custeio Variável
Receita                                           48.000,00
(-) Gastos Variáveis                     (20.000,00)
= Margem de Contribuição         28.000,00
(-) Gastos Fixos                           (18.000,00)
= Lucro Líquido                            10.000,00
Exercício
1 - A valoração do custo dos produtos vendidos, pelo Custeio por Variável, contempla:
a) Apenas os Custos Fixos.
b) Os Custos Fixos e as Despesas Fixas.
c) Custos e Despesas de produção e de administração, tanto fixos quanto variáveis.
d) Os Custos e as Despesas Variáveis.
e) Os Custos Fixos e Os Custos Variáveis.
2 - Em relação ao custo, é correto afirmar que:
a) os custos fixos totais mantêm-se estáveis, independentemente do volume da atividade fabril;
b) os custos variáveis da produção crescem proporcionalmente à quantidade produzida, em razão inversa;
c) os custos fixos unitários decrescem à medida que a quantidade produzida diminui;
d) os custos variáveis unitários crescem ou decrescem, de conformidade com a quantidade produzida;
e) o custo industrial unitário, pela diluição dos custos fixos, tende a afastar-se do custo variável unitário, à medida que o volume da produção aumenta.
Método de custeio Absorção X Variável
Os métodos de custeio Absorção e Variável são os mais praticados, no meio empresarial, contudo, para efeito de tributação para o fisco brasileiro, o modelo variável não é aceito, mas para uso como ferramenta gerencial é o mais usado.
Podemos verificar as principais diferenças entre eles no quadro abaixo:
	Custeio Absorção
	Custeio Variável
	Todos os custos de fabricação (fixos, variáveis, diretos e indiretos) são considerados como custos dos produtos.Os gastos (custos e despesas) variáveis são considerados custos dos produtos. Os gastos (custos e despesas) fixos são considerados despesas da empresa.
	Resultado (lucro ou prejuízo) varia em função da produção.
	Resultado (lucro ou prejuízo) varia em função das vendas.
	É necessário utilizar métodos de rateio, muitas vezes arbitrários, para atribuir os custos fixos aos produtos.
	Não necessita de rateio. Os custos fixos são considerados como despesas da empresa e não como custos dos produtos.
	É possível calcular o custo unitário dos produtos.
	Calcula apenas um custo parcial unitário dos produtos.
	Não identifica a margem de contribuição.
	Identifica a margem de contribuição, tanto unitária quanto global.
	Importante para decisões de longo prazo.
	Importante para decisões de curto prazo.
Quais as vantagens e desvantagens do custeio absorção?
	Vantagens
	A permissão legal do Custeio por Absorção pela legislação comercial e pela legislação fiscal, inclusive para apresentação de demonstrações contábeis para o pagamento do imposto de renda, representa por si só uma vantagem. No Custeio por Absorção, todos os custos são apropriados aos produtos e serviços; os custos variáveis de forma direta, e os fixos são absorvidos por cada produto por meio de rateios.
	Desvantagens
	A crítica que se faz ao Custeio por Absorção é que os custos fixos, independentemente de produção e venda, existem e terão de ser suportados pela empresa, razão pela qual os custos fixos devem ser encarados como gastos necessários para que a empresa tenha condições de produzir, e não como gastos de um produto específico.
A adoção do Custeio por Absorção também não permite uma comparação em bases unitárias quando há alteração no volume de produção.
Quais as vantagens e desvantagens do custeio variável?
	Vantagens
	Podemos citar como vantagem no Custeio Variável que os custos dos produtos podem ser comparados em bases unitárias, independentemente do volume de produção.
Também por este método os custos fixos, por se apresentarem separados nos relatórios e nas demonstrações, podem ser mais bem controlados, facilitando o tempo e o trabalho com a apresentação de informações e fornecimento de instrumentos de decisão dentro da empresa.
	Desvantagens
	Contrariam a utilização do Custeio Variável as argumentações de que, na prática, a separação de custos fixos e variáveis não é tão clara como parece.
Há também críticas em relação ao fato de que, no Custeio Variável, os custos fixos não são apropriados aos produtos, o que é totalmente contestável da nossa parte, os custos fixos não são provocados pela produção em si e não estão associados diretamente aos produtos e serviços, mas apenas necessários para dar à empresa condições de produzir.
Atividade
1 - A indústria Brasileira de Malas tem capacidade prática de produção — planta, instalações, mão de obra etc. —, para fabricar até 5.000 unidades por mês. Em março, foram produzidas 4.000 unidades e vendidas 2.000. Seu único produto é vendido por R$50,00 e sobre esse preço a empresa remunera os vendedores com comissões de 10%.
O custo de material direto (matéria-prima e embalagem) é de R$15,00 por unidade; e os custos e as despesas fixos mensais são os seguintes (em R$):
Mão de obra Direta                            20.000,00
Mão de obra Indireta                         15.000,00
Custos Indiretos de Fabricação       5.000,00
Despesas administrativas                15.000,00
Com base nessas informações, elabore a DRE do mês de março pelo custeio variável.
2 - A Cia. Filadéfia produziu 20.000 unidades de determinada peça no exercício de início de suas atividades. Durante o período, foram vendidas 16.000 unidades ao preço de R$30,00 cada uma. Os custos e as despesas da companhia, no referido exercício, foram:
Matéria Prima: R$ 8,00
Mão de Obra Direta: R$ 5,00
CIF Variáveis: R$ 4,00
Despesas Variáveis: 10% do Preço de Venda
Custos Fixos: R$ 108.000,00
Despesas Fixas: R$ 50.000,00
O lucro líquido do exercício, apurado pelo sistema de custeio por variável, é, em R$:
a) 2.000,00
b) 23.600,00
c) 52.400,00
d) 160.000,00
e) 480.000,00
3 - Quanto à apropriação dos custos do produto pelos Custeios Absorção e Variável, marque a opção verdadeira:
a) O custo unitário do produto pelo custeio variável inclui todos os custos de fabricação (fixos, variáveis, diretos e indiretos).
b) Pelo Custeio Absorção, é possível apenas calcular um custo parcial unitário dos produtos.
c) No Custeio Variável, o resultado (lucro ou prejuízo) varia em função da produção.
d) O Custeio Absorção é mais usado para decisões de longo prazo, enquanto o Custeio Variável para decisões de curto prazo.
e) No Custeio Variável, é necessário utilizar métodos de rateio, muitas vezes arbitrários, para atribuir os custos fixos aos produtos.
4 - Uma empresa recebeu uma proposta para exportar seu produto, mas o gerente de vendas está analisando a proposta para saber se vai ou não aceitá-la. Para tomar esta decisão, o gerente possui as seguintes informações relativas ao mercado interno:
Custos e despesas variáveis totais = R$ 19.200,00;
Preço de Venda Unitário (Mercado Interno) = R$ 35,00;
Custos e Despesas Fixos Totais = R$ 6.500,00;
Quantidade Produzida e Vendida = 1.200 unidades;
Capacidade máxima instalada = 1.500 unidades.
Proposta: Vender mais 200 unidades de seu produto a um valor de R$25,00 cada.
Supondo que a empresa aceite esta encomenda qual será o novo Resultado Líquido, incluindo o mercado interno?
GABARITO
R$ 18.100,00
	DRE
	Mercado Interno
	Mercado Externo
	Total
	Receita
	42.000,00
	5.000,00
	47.000,00
	(-) CDV
	(19.200,00)
	(3.200,00)
	(22.400,00)
	= MC
	22.800,00
	1.800,00
	24.600,00
	(-) CDF
	
	
	(6.500,00)
	= LL
	
	
	18.100,00
Contabilidade Gerencial / Aula 5: Margem de contribuição unitária
Introdução
Estudaremos, nesta aula, o primeiro indicador da Contabilidade Gerencial, a Margem de Contribuição Unitária, que identifica a margem de lucro financeira de um produto. Analisaremos sua importância como ferramenta gerencial para tomada de decisão na escolha de produzir e vender os produtos mais viáveis, vantajosos e lucrativos. O conteúdo estudado, nesta aula, é muito importante para a disciplina de Contabilidade Gerencial, pois a Margem de Contribuição dará suporte ao cálculo dos demais indicadores que iremos estudar nas próximas aulas ao longo da disciplina.
Bons estudos!
Objetivos - Reconhecer os conceitos da Margem de Contribuição e o Índice da Margem de Contribuição. Calcular a Margem de Contribuição e o Índice da Margem de Contribuição. Estabelecer a decisão gerencial mais vantajosa, a partir da análise da Margem de Contribuição e o Índice da Margem de Contribuição.
Créditos Aderbal Torres Revisor / Laís Silva Designer Instrucional / Luís Rodrigues Web Designer / Rostan Luiz Desenvolvedor
Margem de Contribuição
É quantia em dinheiro que sobra do preço de venda de um produto, serviço ou mercadoria após retirar o valor do gasto variável (custos e despesas variáveis).
Essa quantia que sobra irá garantir os pagamentos dos gastos da empresa (custos e despesas fixas) e proporcionar o lucro.
A Margem de Contribuição é um dos indicadores econômico-financeiros mais importantes que a empresa pode ter e precisa ser analisado regularmente.
A grande vantagem da Margem de Contribuição, é que além de muito útil gerencialmente é um indicador muito objetivo e bem simples de ser calculado.
Conforme Crepaldi (2012, p. 375) a Margem de Contribuição é:
O melhor meio para analisar o desempenho de um segmento de distribuição, é a análise tanto de sua margem de contribuição direta como de sua margem de contribuição indireta.
Ela representa uma margem de cada produto vendido que contribuirá para a empresa cobrir todos seus custos e suas despesas fixas, chamados de custo de estrutura/suporte. Representada da seguinte forma: MC = PV - (CV + DV)
Vamos esquematizar a fórmula da Margem de Contribuição:+
	Valor Total das Vendas
	-
	Custos Variáveis Totais
	-
	Despesas Variáveis Totais
	=
	Margem de Contribuição Total
OU
	+
	Preço de Vendas Unitário
	-
	Custos Variáveis Unitários
	-
	Despesas Variáveis Unitários
	=
	Margem de Contribuição Unitária
Vejamos o que são cada um dos elementos que foram citados nos cálculos da Margem de Contribuição:
VALOR TOTAL DAS VENDAS OU VENDAS BRUTAS TOTAIS
É o Faturamento Total, consideradas as vendas à vista e as vendas a prazo, e refere-se ao volume financeiro dos negócios realizados pela empresa, ou seja, é a quantidade vendida de produtos multiplicada pelos seus respectivos Preços de Venda.
CUSTOS VARIÁVEIS
Nas pequenas empresas, podemos afirmar que os custos variáveis referem-se aos valores pagos especificamente para adquirir o que a empresa se propõe a vender aos seus clientes. Desta forma, para cada segmento de empresa temos:
• Comércio: o valor de aquisição das mercadorias, observando, quando necessário, o acréscimo do valor de frete e do IPI e outros valores pagos na aquisição das mercadorias. Também quando for o caso, descontado o valor de Crédito do ICMS;
• Indústria: o valor gasto na elaboração dos produtos, como matéria-prima, insumos, embalagens e etiquetas. Note que para facilitar, não são considerados os valores de salários fixos, nem mesmo do pessoal da produção, porque são valores pagos mensalmente. Desta maneira, estes salários não devem integrar o valor total dos custos variáveis para o cálculo da Margem de Contribuição;
• Serviços: os valores gastos especificamente para realizar os serviços referem-se aos materiais/peças aplicados na execução do serviço. Por exemplo: em uma assistência técnica em eletrodomésticos, na realização de um serviço, as peças de reposição são consideradas como Custo Variável, pois só serão utilizadas se a venda de serviços acontecer, caso contrário, não. Já os salários dos funcionários são pagos integralmente independente de terem sido vendidos serviços ou não, e devem ser considerados como despesas fixas, não integrando os valores de custos variáveis, para o cálculo da Margem de Contribuição.
DESPESAS VARIÁVEIS
São aos valores pagos especificamente pelas vendas realizadas e são praticamente as mesmas para os segmentos de Indústria, Comércio e Serviços. Normalmente, referem-se a:
• Impostos sobre as Vendas: valor ou percentual dos impostos respectivos das notas fiscais emitidas, portanto, só acontecem quando forem realizadas vendas. Considerar os impostos federais, estaduais e municipais conforme a natureza da empresa;
• Comissão de Vendas: valores pagos aos funcionários ou representantes pelas vendas realizadas. Normalmente, é estabelecido um percentual a ser pago pelas vendas que cada um realiza. Portanto, se não ocorrerem vendas, não ocorrem as comissões. Por isso, a comissão é considerada como despesa variável e não fixa.
Em qualquer que seja o segmento: Comércio, Indústria ou Serviços, é perfeitamente possível e fácil se apurar o valor e o percentual respectivo da Margem de Contribuição.
A partir da Margem de Contribuição, podemos calcular um indicador adicional, Índice de Margem de Contribuição (IMC) que representa a relação entre a Margem de Contribuição e o preço de venda do produto: IMC = ( MC / PV)*100
Agora que já sabemos do que se trata a margem e de como podemos achá-la, vamos entender por que ela recebeu este nome: “Margem de Contribuição”. Vejamos:
	Margem
	É a diferença entre o Valor da Venda (preço de venda) e os Valores dos Custos e das Despesas específicas destas vendas, ou seja, valores também conhecidos por Custos Variáveis e Despesas Variáveis da venda.
	Contribuição
	Representa em quanto o valor das vendas contribui para o pagamento das Despesas Fixas e também para gerar Lucro.
A Margem de Contribuição é também conhecida como Ganho Bruto, e representa o quanto o lucro da venda de cada produto contribuirá para a empresa cobrir todos os seus custos e suas despesas fixas, chamados de custo de estrutura, e ainda gerar lucro. Com base nisto, você pode calcular a quantidade mínima de produtos que precisará vender.
Conhecer a Margem de Contribuição que as vendas proporcionam é de fundamental importância para o planejamento de qualquer empresa e é essencial para poder tomar decisões.
Saiba Mais
O termo Margem de Contribuição tem um significado igual ao termo Ganho Bruto sobre as Vendas. Isso indica o quanto sobra das vendas para que a empresa possa pagar suas despesas fixas e gerar lucro.
Principalmente, se considerarmos que a Margem de Contribuição pode ser fixada como meta no momento da definição do preço de venda dos produtos e serviços. Se ela não é conhecida, a empresa pode estar vendendo bastante e mesmo assim tendo prejuízo.
É a Margem de Contribuição que irá garantir a cobertura do custo fixo e da geração de lucro, após a empresa ter atingido o Ponto de Equilíbrio (ponto crítico das vendas), conteúdo que estudaremos nas próximas aulas.
Vamos analisar a aplicabilidade da Margem de Contribuição em casos práticos:
   
Caso 1
Determinada indústria adota como Método de Custeamento o Custeio Variável. No mês de fevereiro, produziu e vendeu 5.000 unidades de um produto, de acordo as seguintes informações:
Preço de venda unitário: R$20,00
Alíquota de tributos incidentes sobre as vendas: 10%
Custo variável unitário: R$11,00
Percentual de comissão sobre vendas: 5%
Considerando-se apenas as informações apresentadas, vamos calcular a Margem de Contribuição Unitária e o Índice da Margem de Contribuição desse produto.
SOLUÇÃO
Cálculo da Margem de Contribuição:
MCunit = PV – (CV + DV)
MCunit = 20,00 – (11,00 + 2,00+ 1,00)
MCunit = 20,00 – (14,00)
MCunit = 6,00
Cálculo do Índice da Margem de Contribuição:
IMC = (MCUnit / PV) * 100
IMC = (6,00 / 20,00) * 100
IMC = 30%
Vamos esquematizar:
	+
	Valor Total das Vendas
	100.000,00
	-
	Custos Variáveis Totais
	(55.000,00)
	-
	Despesas Variáveis Totais
	(15.000,00)
	=
	Margem de Contribuição Total
	30.000,00
	
	Índice da Margem de Contribuição
	30%
OU
	+
	Preço de Vendas Unitário
	20,00
	-
	Custos Variáveis Unitários
	(11,00)
	-
	Despesas Variáveis Unitários
	(3,00)
	=
	Margem de Contribuição Unitária
	6,00
	
	Índice da Margem de Contribuição
	30%
Caso 2
Vejamos agora um caso onde a empresa precisa fazer uma escolha entre duas opções de venda. Vamos utilizar a Margem de Contribuição e o índice da Margem de Contribuição para decidir o que for mais vantajoso para a empresa.
Suponha que uma empresa tenha capacidade de produção de 1.000 camisas por mês. Ela recebeu dois pedidos: o primeiro de 900 camisas básicas e o segundo de 1.000 camisas gola polo.
Para atender a tais pedidos a empresa incorre com os seguintes gastos:
Custos e Despesas Fixas = R$ 2.000,00 / mês
	
	Camisa Básica
	Camisa Polo
	Preço de Venda
	R$ 10,00
	R$ 15,00
	Custos e Despesas Variáveis
	R$ 7,00
	R$ 12,50
Vejamos, mesmo que a empresa não venda nada e, independente de qual pedido que a empresa venha atender, os custos e as despesas fixas, seus gastos de estrutura irão ocorrer.
Desta forma, vamos calcular a margem de contribuição unitária de cada camisa e verificar qual camisa tem mais capacidade de geração de lucro.
Fórmulas: Em valor R$: MC = Preço de venda - (Cv + Dv)
Em percentual (%): MC % = [MC (R$) / Preço Venda (R$)] * 100
SOLUÇÃO
Camisa Básica:
MCunit = 10,00 – 7,00		MCunit = 3,00		IMC = (3,00 / 10,00) * 100		IMC = 30%
Camisa Polo:
MCunit = 15,00 – 12,50		MCunit = 2,50		IMC = 2,50 / 15,00) * 100		IMC = 16,67%
Podemos verificar pela MCUnit que apesar da camisa polo ser vendida por um preço mais caro, a camisa básica gera, financeiramente, um lucro maior de 0,50 centavos, R$3,00, enquanto a camisa polo foi R$2,50.
Pelo IMC podemos ver o potencial de geração de lucro do produto. Na camisa básica, 30% do preço transformam-se em lucro. Já na camisa polo o percentual de lucratividade do produto é de apenas16,67%.
Vejamos como fica o lucro da empresa analisando as duas opções na Demonstração de Resultado.
	DRE
	Camisa Básica
	Camisa Polo
	Receita
	9.000,00
	15.000,00
	(-) Custos e Despesas Variáveis
	(6.300,00)
	(12.500,00)
	(=) Margem de Contribuição
	2.700,00
	2.500,00
	(-) Custos e Despesas Fixas
	(2.000,00)
	(2.000,00)
	(=) Lucro
	700,00
	500,00
Percebemos que o lucro proporcionado pela venda de camisa básica foi R$200,00 a mais do que a venda de camisa polo. Apesar do pedido de camisa polo ser de 1.000 unidades, 100 unidades a mais do que a camisa básica, que foi de 900 unidades, e mesmo a camisa polo sendo vendida por um preço maior, a estrutura de custos do produto fez com que ela, mesmo tendo vantagens de preço e quantidade, não fosse a mais viável.
Agora é com você!
Atividades
1 – Supondo que uma empresa recebe uma proposta de um pedido com redução do preço de venda, contudo a empresa venderia uma quantidade maior. Observe, a partir da análise da Margem de Contribuição, se isso é vantajoso.
Caso: Uma fábrica de camisetas produz e vende, mensalmente, 3.000 peças ao preço de venda de R$10,00 cada. As despesas variáveis representam 20% das vendas e os custos variáveis são de R$2,00 por unidade. A fábrica tem capacidade para produzir 5.000 camisetas por mês, sem alterações no custo fixo atual de R$6.000,00. Uma pesquisa de mercado revelou que ao preço de R$8,00 a unidade, haveria demanda no mercado para 6.000 unidades por mês.
Temos, então, duas situações:
1 – Preço de Venda R$ 10,00 e 3.000 unidades vendidas;
2 – Preço de Venda R$8,00 e 5.000 unidades vendidas.
Determine:
Se é vantajoso para a empresa reduzir o seu preço para vender uma quantidade maior de produtos;
A venda total nas duas situações e qual traz a maior Margem de Contribuição Total.
GABARITO
Situação 01 – Preço de Venda R$ 10,00 e 3.000 unidades vendidas:
MCunit = 10,00 – (2,00 – 2,00)
MCunit = 6,00
IMC = (7,00 / 10,00) * 100					IMC = 60%
	DRE
	Situação 01
	Receita
	30.000,00
	(-) Custos e Despesas Variáveis
	12.000,00
	(=) Margem de Contribuição
	18.000,00
	(-) Custos e Despesas Fixas
	6.000,00
	( = ) Lucro Líquido
	12.000,00
	Índice da Margem de Contribuição
	70%
Situação 02 – Preço de Venda R$8,00 e 5.000 unidades vendidas:
Observação: apesar de existir uma demanda de mercado para comprar 6.000 unidades ao preço de R$8,00, a empresa só tem capacidade de produzir 5.000 unidades. Então, caso ela aceite reduzir seu preço, terá ainda como fator limitativo sua capacidade de produção.
MCunit = 8,00 – (2,00 – 1,60)		MCunit = 4,40		IMC = (4,40 / 8,00) * 100			IMC = 55%
	DRE
	Situação 02
	Receita
	40.000,00
	( - ) Custos Variáveis
	18.000,00
	(=) Margem de Contribuição
	22.000,00
	( - ) Custos Fixos
	6.000,00
	( = ) Lucro Líquido
	16.000,00
	Índice da Margem de Contribuição
	55%
Mesmo a situação 01 possuindo uma margem de contribuição maior: R$ 6,00, R$ 1,60 maior que a situação 2 que apresentou uma margem de contribuição de R$ 4,40, ainda assim a situação 02 foi mais vantajosa. Vejamos o porquê:
O volume de vendas também influencia na decisão. Quando multiplicamos as margens de contribuição unitárias pelas quantidades vendidas temos a margem global de cada situação:
MCTotal = MCUnit * Quantidade Vendida
Situação 01:	MCTotal = 6,00 * 3.000	MCTotal = 18.000,00
Situação 02:	MCTotal = 4,40 * 5.000	MCTotal = 22.000,00
Mesmo que individualmente, considerando apenas 1 unidade, a situação 01 tenha um potencial maior de geração de lucro, ampliando a capacidade de produzir e vender mais, a situação 02 se torna mais vantajosa, por isso analisamos esse tipo de situação pela Margem de Contribuição Total e não pela Margem de Contribuição Unitária. Usaremos sempre o modelo de DRE do Custeio Variável para análises gerenciais.
2 – A Cia. Só Ferros tem uma capacidade de produção de 800 toneladas/ano para determinado produto e atende ao mercado nacional que consome 500 toneladas/ano desse produto, o qual é vendido por R$260,00 cada tonelada.
Para fabricação do referido item a empresa incorre com os seguintes gastos:
	Custos Fixos
	R$ 30.000,00
	Custos Variáveis
	R$ 100,00 por tonelada
	Despesas Variáveis
	Comissão R$ 20,00 por tonelada
Impostos R$ 20,00 por tonelada
	Despesas Fixas
	R$ 10.000,00
Surgiram duas propostas de venda ao exterior:
1ª Venezuela: Venda de 200 toneladas pelo preço de R$ 200,00/ton. com redução dos impostos para o valor de R$ 10,00/ton.
2ª Israel: Venda de 300 toneladas pelo preço de R$ 300,00/ton., com acréscimo de despesas de transporte de R$ 30,00/ton. e aumento nas despesas com impostos para o valor de R$ 30,00/ton.
Determine qual das propostas a empresa deve aceitar.
GABARITO
Produto mais vantajoso: Pedido adicional mais vantajoso: Israel
Venezuela:
MCunit = 200,00 – (100,00 + 20,00 + 10,00) = 160,00		IMC = (160,00 / 200,00) * 100 = 35%
Israel:
MCunit = 300,00 – (100,00 + 20,00 + 30,00 + 30,00) = 210,00		IMC = (210,00 / 300,00) * 100 = 40%
DREs:
	Proposta Brasil e Venezuela
	Brasil
	Venezuela
	Total
	Receita
	130.000,00
	40.000,00
	170.000,00
	( - ) Custos Variáveis
	50.000,00
	20.000,00
	70.000,00
	( - ) Despesas Variáveis
	20.000,00
	6.000,00
	26.000,00
	( = ) Margem de Contribuição
	60.000,00
	14.000,00
	74.000,00
	( - ) Custos Fixos
	
	
	30.000,00
	( - ) Despesas Fixas
	
	
	10.000,00
	( = ) Lucro Líquido
	
	
	34.000,00
	Índice da Margem de Contribuição
	46%
	35%
	44%
	Proposta Brasil e Israel
	Brasil
	Israel
	Total
	Receita
	130.000,00
	90.000,00
	220.000,00
	( - ) Custos Variáveis
	50.000,00
	30.000,00
	80.000,00
	( - ) Despesas Variáveis
	20.000,00
	24.000,00
	44.000,00
	( = ) Margem de Contribuição
	60.000,00
	36.000,00
	96.000,00
	( - ) Custos Fixos
	
	
	30.000,00
	( - ) Despesas Fixas
	
	
	10.000,00
	( = ) Lucro Líquido
	
	
	56.000,00
	Índice da Margem de Contribuição
	46%
	40%
	44%
3 – A empresa Lucrativa apresentou os seguintes dados:
Custos Fixos: R$ 5.000,00
Custo Variável Unitário: R$ 40,00
Preço de Venda Unitário: R$ 80,00
Quantidade Produzida: 500 unidades
Quantidade Vendida: 500 unidades
Qual a sua Margem de Contribuição?
a) 30,00
b) 40,00
c) 50,00
d) 55,00
d) 60,00
4 - (ESAF, 2012) Empresa Aceleração S.A. possui a seguinte estrutura de custos:
	
	Motor 1: Fórmula
	Motor 2: Agilex
	Matéria-Prima
	R$ 300,00 por unidade
	R$ 100,00 por unidade
	Mão de Obra Direta
	R$ 80,00 por hora
3 horas por unidade
	R$ 50,00 por hora
2 horas por unidade
	Preço de Venda
	R$ 600,00 por unidade
	R$ 300,00 por unidade
A demanda requerida pelo mercado é de 50 unidades por exercício (ano) de cada produto.
Com base nessas informações, qual o valor da margem de contribuição de cada produto é respectivamente:
a) R$ 10,00 e R$ 50,00
b) R$ 30,00 e R$ 50,00
c) R$220,00 e R$ 150,00
d) R$ 60,00 e R$ 100,00
d) R$ 50,00 e R$ 30,00
5 – CESGRANRIO (2011): A margem de contribuição pode ser conceituada como a(o):
a) diferença: receita menos a soma de custos e despesas variáveis
b) alternativa não utilizada numa análise de projetos
c) divisão do lucro pela receita
d) soma de custos variáveis e despesas variáveis
e) resultado da expressão: receita – custos variáveis + custos fixos
6 - (INFRAERO, 2009) A Cia. Mercúrio produziu 20.000 unidades de determinada peça no exercício de início de suas atividades. Durante o período, foram vendidas 16.000 unidades ao preço de R$30,00 cada uma. Os custos e despesas da companhia, no referido exercício, foram:
Custos e Despesas Variáveis, por Unidade:
Matéria-Prima: R$ 8,00
Mão de Obra Direta: R$ 5,00
CIF Variáveis: R$ 4,00
Despesas Variáveis: 10% do Preço de Venda
Custos e Despesas fixas Totais, por Mês:
Aluguel da Fábrica: R$ 40.000,00
Depreciação dos Equipamentos Industriais: R$ 18.000,00
Outros Gastos de Fabricação: R$ 50.000,00
Salários do Pessoal da Administração:R$ 30.000,00
Demais Despesas Administrativas: R$ 20.000,00
A margem de contribuição unitária, no sistema de custeio variável, equivale, em reais a:
a) 28,00
b) 14,00
c) 13,00
d) 22,00
e) 10,00
7 – Imagine que você faz parte da diretoria de uma fábrica que produz três produtos: Suco em caixinha, refrigerante e energético. Porém, nos últimos exercícios, a fábrica não vem apresentando o lucro que todos queriam e resolveram investigar para tentar saber qual o produto que mais contribui e o que menos contribui para o lucro da empresa. Dessa forma, resolveram analisar alguns dados conforme quadro abaixo:
	
	Suco
	Refrigerante
	Energético
	Preço Unitário de venda
	R$7,00
	R$5,00
	R$7,00
	Custos Variáveis por unidade
	R$4,50
	R$2,70
	R$3,40
	Despesas Variáveis por unidade
	R$3,00
	R$1,00
	R$0,50
	Vendas mensais (unidades)
	100.000 u
	165.000 u
	70.000 u
	Custos Fixos Totais = R$340,00
	
	
	
Assim sendo, informe:
Qual produto deve ter a venda incentivada e qual deve ter sua venda paralisada?
GABARITO
Incentivar o de maior margem de contribuição unitária = energético = 3,10.
Paralisar as vendas daquele com menor margem de contribuição unitária = suco = -0,50.
Contabilidade Gerencial / Aula 6: Restrição da capacidade de produção
Introdução - Nesta aula, estudaremos a análise da Margem de Contribuição Unitária em situações que existe algum limite na capacidade de produção da empresa (tempo escasso, falta de matéria-prima etc.). O objetivo principal dessa análise é alcançar o maior lucro possível. E, para que isso aconteça, devemos utilizar o conceito de margem de contribuição de uma forma diferente do que vimos na aula anterior. Assim, a margem de contribuição unitária de um produto deve ser analisada pela utilização do fator limitante por esse produto.
Bons estudos!
Objetivos - Analisar a capacidade produtiva. Analisar a tomada de decisão da situação mais vantajosa a partir da Margem de Contribuição pelo Fator Limitativo.
Créditos Aderbal Torres Revisor / Laís Silva Designer Instrucional / Luís Rodrigues Web Designer / Rostan Luiz Desenvolvedor
Margem de Contribuição e Limitação da Capacidade Produtiva
Vimos que Margem de Contribuição (MC) é a diferença entre o preço de venda e os gastos variáveis.
Para Bórnia (2010, p. 72):
A análise do custo-volume-lucro está intimamente relacionada com os conceitos de margem de contribuição unitária e de razão de contribuição, ou índice de margem de contribuição.
Praticamente todas as aplicações de custos para decisões embasam-se na análise da margem de contribuição.
Margem de Contribuição ou Contribuição Marginal é uma parcela do preço de venda de um produto ou serviço, que serve para cobertura dos custos fixos e formação do lucro. Portanto, quanto maior a margem de contribuição, melhor será a situação da empresa em termos de rentabilidade. (MARTINS, 2010).
Margem de contribuição
Rentabilidade empresa
EM QUAIS SITUAÇÕES PODE-SE USAR A MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO?
Muitas empresas se utilizam do cálculo da margem de contribuição para avaliar a eficiência dos departamentos, das divisões ou linhas de produção, fazendo análises comparativas entre eles (CREPALDI, 2012).
A margem de contribuição por divisão de negócios também é muito utilizada para análise entre filiais, confrontando com aquelas que melhor contribuem para o pagamento dos gastos fixos comuns da empresa como um todo, bem como a todas as outras filiais.
Quando surgir algum fator que limite a capacidade de produção da empresa, devemos procurar utilizar esse recurso da melhor forma possível, para que a empresa tenha o melhor resultado. E para que isso aconteça, precisamos utilizar o conceito de margem de contribuição de uma forma diferente do que vimos na aula anterior.
A fórmula para calcular a Margem de Contribuição por Fator Limitativo, ou seja, a Margem de Contribuição dividida pela limitação da produção é: 			MC / FL = PV - ( CV + DV ) / FL
Vejamos algumas situações adaptadas do livro de nossa bibliografia complementar: (MARTINS, 2010).
Situação 1
Suponhamos que uma determinada empresa fabricante de barracas para camping produza quatro modelos diferentes (A, B, C e D).
Os dados da estrutura de custos segue na Tabela 01 a seguir:
	Matéria-prima
	Mão de obra Direta
	Custo Direto Total
	Custo Indireto Variável
	Custo Variável Total
	$/unidades
	$/unidades
	$/unidades
	$/unidades
	$/unidades
	Modelo A
	28,00
	24,00
	52,00
	8,00
	60,00
	Modelo B
	24,00
	20,00
	44,00
	6,00
	50,00
	Modelo C
	80,00
	28,00
	108,00
	8,00
	116,00
	Modelo D
	16,00
	20,00
	36,00
	4,00
	40,00
Tabela 01: Estrutura de Custos							Fonte: Martins (2010, p. 187)
Os Custos Indiretos Fixos são os seguintes:
	    Mão de obra Indireta            R$ 64.000,00/ano
    Aluguéis                               R$ 16.000,00/ano
    Depreciações                       R$ 12.000,00/ano
    Outros Indiretos Fixos          R$ 8.000,00/ano
    Total                                     R$100.000,00/ano
Para efeito de avaliação de estoques, a empresa rateia os Custos Indiretos fixos à base da Mão de Obra Direta, visto que o maior custo indireto diz respeito à supervisão de operários.
A empresa, sendo conhecedora das vantagens da utilização do conceito de Margem de Contribuição, para efeito de análise e decisão, procede como indicado na Tabela 02, alocando apenas os custos variáveis.
Com isso, a empresa tem a seguinte tabela com relação à Margem de Contribuição de cada um dos modelos que fabrica:
	Custo Variável Total
	Preço de Venda
	Margem de Contribuição
	$/unidades
	$/unidades
	$/unidades
	Modelo A
	60,00
	80,00
	20,00
	Modelo B
	50,00
	72,00
	22,00
	Modelo C
	116,00
	140,00
	24,00
	Modelo D
	40,00
	48,00
	8,00
Tabela 02: Cálculo da Margem de Contribuição					Fonte: Martins (2010, p. 188)
Analisando a coluna da Margem de Contribuição da Tabela 02, verificamos que o modelo com maior capacidade de trazer recursos para a empresa é o modelo C.
Entretanto, a empresa não pode escolher apenas esse modelo para comercialização, pois deve se atentar à demanda do mercado, precisando oferecer todos eles aos consumidores.
Em uma pesquisa de mercado, a empresa verificou que existe uma demanda de mercado nas seguintes quantidades de cada modelo:
Modelo A — 3.300 unidades
Modelo B — 2.800 unidades
Modelo C — 3.600 unidades
Modelo D — 2.000 unidades
É claro que ela tentará, sempre que possível, incentivar a venda do modelo C, já que cada unidade dele produz maior margem de contribuição, quando não existir nenhum problema de limitação na produção.
Contudo, a empresa possui a seguinte limitação: sua capacidade não é suficiente para fornecer esse volume, já que ela possui um nível máximo de produção de 97.000 horas/máquina, e a demanda de mercado lhe consumiria 103.150 horas/máquina, conforme o tempo de cada modelo mostrado na Tabela 03.
	Horas-Máquina Necessárias
	Demanda Prevista
	Total Horas/Máquina
	h/un.
	un.
	h
	Modelo A
	9,5
	3.300
	31.350
	Modelo B
	9,0
	2.800
	25.200
	Modelo C
	11,0
	3.600
	39.600
	Modelo D
	3,5
	2.000
	7.000
	Total
	
	
	103.150
Tabela 03: Necessidade de Horas/Máquina					Fonte: Martins (2010, p. 189)
Analisando a Tabela 03, a fábrica precisará sacrificar a produção e venda de parte de seus produtos por não possuir horas/máquinas para produção de toda demanda do mercado.
Suponhamos que a empresa tenha o interesse de maximizar seu lucro nesse ano e por isso sua decisão será baseada nesse objetivo. (Poderia estar interessada na manutenção de alguns dos tipos de clientes e querer atender a essa meta mesmo à custa de redução do lucro.)
Pergunta:
ONDE ENTÃO EFETUAR O CORTE DAS 6.150 HORAS EXCEDENTES A SUA CAPACIDADE (103.150 H-97.000 H)?
Como já vimos, a decisão baseada no lucro unitário (após apropriação de todos os custos indiretos) não é correta, e sim a que considera a Margem de Contribuição.
Com base nisso, é provávelque a nossa empresa venha a decidir pela redução na linha do Modelo D, já que apresenta a menor Margem de Contribuição por unidade, conforme Tabela 02 (Cálculo da Margem de Contribuição).
Assim, a empresa precisaria deixar de produzir 1.757 unidades do Modelo D:
6.150 horas =
1.757 unidades
3,50 h/unid.
A partir dessa previsão de produção, poderia constituir um quadro projetado do resultado:
	
	Quantidade
	Margem de Contribuição Unitária
	Margem de Contribuição Total
	Modelo A
	3.300
	20,00
	66.000,00
	Modelo B
	2.800
	22,00
	61.600,00
	Modelo C
	3.600
	24,00
	86.400,00
	Modelo D
	243
	8,00
	1.944,00
	Total Margem de Contribuição
	
	
	R$ 215.944,00
(R$ 100.000,00)
	(-) Custos Fixos
Resultado
	
	
	R$ 115.944,00
Tabela 04: Necessidade de Horas/Máquina					Fonte: Martins (2010, p. 189)
Para termos certeza de que a decisão tomada de corte do Modelo D é a correta, podemos fazer alguns cálculos com o resultado que seria obtido caso se decidisse outra possibilidade de combinação do mix de produtos.
Para tanto, vamos verificar qual seria a nova Margem de Contribuição Total com essa nova escolha, já que de todas as hipóteses possíveis, a que nos interessa é a que maximize a Margem de Contribuição Total, pois independente da combinação dos produtos, o mesmo montante de Custos Fixos será deduzido para se chegar ao Lucro.
Vamos então verificar primeiramente o que teria acontecido se a empresa tivesse optado pelo corte do Modelo C, ao invés do Modelo D.
Nesta opção, o número de unidades não produzidas do Modelo C seria:
6.150 horas =
559 unidades
11,0 h/unid
O lucro alcançado pela empresa nessa situação seria:
	
	Quantidade
	Margem de Contribuição Unitária
	Margem de Contribuição Total
	Modelo A
	3.300
	20,00
	6.000,00
	Modelo B
	2.800
	22,00
	61.600,00
	Modelo C
	3.041
	24,00
	72.984,00
	Modelo D
	2.000
	8,00
	16.000,00
	Total Margem de Contribuição
	
	
	216.584,00
Tabela 05: Margem de Contribuição com o Corte do Modelo C				Fonte: Martins (2010, p. 190)
A Tabela 05 evidencia que a Margem de Contribuição Total seria maior nessa hipótese que na anterior!
Pergunta:
ESTA SITUAÇÃO INVALIDA O CONCEITO DE MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO?
Vamos analisar a razão dessa discrepância:
Na primeira hipótese, deixamos de produzir 1.757 unidades do Modelo D, o que nos eliminou a possibilidade de obtenção de uma Margem de Contribuição Total de:
1.757 unid. x R$ 8,00/unid. = R$ 14.056,00
Enquanto que, na segunda hipótese, cortando da linha de produção o Modelo C, diminuímos um potencial de Margem de Contribuição Total de:
559 unid. x R$ 24,00/unid. = R$13.416,00
Apesar de, por unidade, o Modelo C produzir muito mais Margem de Contribuição, do que o Modelo D, dentro das 6.150 horas cortadas ele produz menos.
Isso é devido ao tempo de máquina que cada unidade leva para ser elaborada.
Uma unidade de C produz R$24,00 de Margem de Contribuição, mas leva 11 horas para ser feita.
Assim, em cada hora, a Margem de Contribuição é de R$2,18, enquanto o produto D produz só R$8,00 por unidade, mas leva apenas 3,5 horas para ser elaborado, fornecendo R$2,29 por hora.
Logo, cada hora usada na linha D rende mais do que na linha C.
O resultado correto seria obtido então com o seguinte cálculo:
	
	Margem de Contribuição Unitária
	Tempo de Fabricação
	Margem de Contribuição por Hora/Máquina
	
	(R$)
	(hm)
	($/hm)
	Modelo A
	20,00
	9,5
	2,11
	Modelo B
	22,00
	9,0
	2,44
	Modelo C
	24,00
	11,0
	2,18
	Modelo D
	8,00
	3,5
	2,29
Tabela 06: Margem de Contribuição no Fator Limitativo				Fonte: Martins (2010, p. 191)
ANÁLISE DOS RESULTADOS
Verificamos que o modelo que menos traz Margem de Contribuição por hora/máquina é o Modelo A, então este deverá ser o item a ter sua produção limitada.
O Modelo D, que inicialmente deveria ser cortado primeiro, com a análise da Margem de Contribuição no Fator Limitativo, só deveria ser cortado como 3ª opção, depois do Modelo A e Modelo C, respectivamente.
O Modelo D é, na realidade, o segundo produto mais interessante nessa situação.
Concluímos então que a Margem de Contribuição continua sendo o elemento-chave em matéria de decisão, só que agora não por unidade, mas pelo fator limitante da capacidade produtiva.
Nesta situação, o Modelo B será sempre mais interessante, já que produz maior Margem de Contribuição por hora/máquina.
Suponhamos que a empresa resolvesse adquirir outras máquinas, com a intensão de aumentar sua capacidade de produção para 140.000hm, sem que nada se alterasse nos custos variáveis de cada produto.
Desta forma, poderia agora atender a toda a demanda prevista pelo mercado consumidor e ainda teria uma folga de quase 37.000hm.
Vamos refletir! 
Caso tivesse em mente efetuar algum tipo de esforço para tentar vender mais do que aquela previsão, por meio, por exemplo, de uma campanha publicitária ou de uma motivação maior com relação à equipe de vendedores, como deveria proceder se soubesse que conseguiria, no máximo, aumentar em mais 10% seu volume de vendas?
GABARITO - Estando com capacidade para 140.000 hm, mesmo com adição de mais 10% em seu volume de trabalho, não chegará a este limite, ficando, no máximo, ao redor de 113.500 hm.
Nessa situação, deve incentivar a venda do produto B, que proporciona maior Margem de Contribuição por hora/máquina, ou do modelo C, que fornece maior Margem por unidade?
GABARITO - Fica claro que, se não há restrição, interessa vender o máximo possível do produto que, por unidade, tem a maior Margem de Contribuição.
Assim, cada unidade de C produz R$24,00 de Margem de Contribuição, e, mesmo que demore mais tempo que B para ser produzida, deverá ser preferida, pois não há mais problema de tempo de máquina.
Podemos concluir que, se não houver limitação na capacidade produtiva, devemos priorizar o artigo que produz maior Margem de Contribuição por unidade, mas, se existir limitação, devemos priorizar o que produz maior Margem de Contribuição pelo fator limitativo.
Situação 2 - Supondo que determinada indústria automobilística produza dois modelos de veículos, com as seguintes características:
	Modelos
	Preço de Venda
	Gastos Variáveis
	Margem de Contribuição
	4 portas
	50.000,00
	20.000,00
	30.000,00
	2 portas
	40.000,00
	15.000,00
	25.000,00
Devemos supor ainda que a demanda de mercado é de 15 modelos de cada tipo de veículos por mês e que a empresa tem gastos fixos de R$200.000,00 por mês.
Sem limitação na capacidade produtiva
Não havendo limitação na produção, podemos verificar pela Margem de Contribuição que dos dois modelos de carros, o de 4 portas é o que possui maior potencial de geração de lucro, pois cada unidade vendida gera R$30.000,00 de lucro, enquanto o de 2 portas o lucro é de R$25.000,00, R$5.000,00 a menos.
Ao priorizarmos a produção e venda do máximo possível de carro de 4 portas, teremos:
	DRE — Modelo 4 portas
	Receita
	750.000,00
	(-) Gastos Variáveis
	300.000,00
	= Margem de Contribuição
	450.000,00
	(-) Gastos Fixos
	200.000,00
	= Lucro Líquido
	250.000,00
O modelo de 4 portas proporcionaria um lucro final de R$250.000,00.
	DRE — Modelo 2 portas
	Receita
	600.000,00
	(-) Gastos Variáveis
	225.000,00
	= Margem de Contribuição
	375.000,00
	(-) Gastos Fixos
	200.000,00
	= Lucro Líquido
	175.000,00
O modelo de 2 portas proporcionaria um lucro final de R$175.000,00.
Vamos supor a seguinte limitação na capacidade produtiva:
✔     Todas as maçanetas usadas em qualquer modelo são iguais, quer nas portas dianteiras, quer nas traseiras, e são importadas; cada modelo leva o mesmo tempo de produção;
✔     No referido mês, só conseguiu importar 40 maçanetas.
Vamos calcular como ficaria o lucro na produção de cada modelo de carro.
Com 40 maçanetas, fabricaríamos 10 carros de 4 portas. Dessa forma, obteríamos um Lucro Líquido de R$100.000,00.
	DRE — Modelo 4 portas
	Receita
	500.000,00
	(-) Gastos Variáveis
	200.000,00