Baixe o app para aproveitar ainda mais
Prévia do material em texto
1 CONTABILIDADE GERENCIAL AULA 2 Prof. Ivanildo Viana Moura 2 CONVERSA INICIAL Olá, tudo bem? Seja bem-vindo à segunda aula de Contabilidade Gerencial, área das ciências contábeis que visa o fornecimento de informações para a tomada de decisões por parte dos usuários internos. Aproveite a leitura e pratique os conhecimentos adquiridos resolvendo os exercícios. Lembre-se, a melhor maneira de aprender é praticando. Bons estudos! CONTEXTUALIZANDO A contabilidade gerencial é a área da contabilidade que tem maior responsabilidade quando se trata de subsidiar a tomada de decisão, fazendo a empresa seguir no rumo dos objetivos traçados pela alta cúpula organizacional. Nesse sentido, a contabilidade gerencial leva em consideração os aspectos internos da empresa, considerando em primeira mão as atividades operacionais, que também são conhecidas como atividades de valor, conceituadas de forma mais formal com um conjunto denominado cadeia de valor. A divisão de uma empresa em cadeia de valor pode ser uma forma estratégica adotada pela empresa para atingir seus objetivos organizacionais, considerando-se todos os grupos que possuem interesse na entidade, e a forma com a empresa vai se relacionar com esses grupos – com os chamados stakeholders. TEMA 1 – A CADEIA DE VALORES De acordo com Hendriksen e Breda (1999), há em contabilidade uma suposição de que a entidade contábil deve ser vista como se permanecesse em operação indefinidamente – ou seja, a empresa não tem data predefinida para encerrar suas atividades. É o que reza o nosso postulado contábil da continuidade. No entanto, para que uma empresa continue operando, ela deve manter- se competitiva em relação a seus concorrentes. Um dos requisitos para isso é que ela deve fornecer produtos de qualidade que possam suprir as necessidades dos seus clientes. Além disso, ela precisa agregar valor em cada fase do processo. Nesse sentido, toda empresa pode ser vista como uma cadeia de valores. 3 De acordo com Atkinson et al. (2000), uma cadeia de valor é uma sequência de atividades que cria um bem ou serviço; em cada elo da cadeia, deve ser acrescentado algo no produto que o cliente valorize. O conceito de cadeia de valores foi criado por Michel Porter em 1985. De acordo com o autor, o conceito de cadeia de valores acentua o papel da Tecnologia da Informação na competição. Porter (1999, p. 84) explica, nesse sentido, as atividades que geram valor para a empresa: O conceito identifica as várias atividades diferenciadas, do ponto de vista tecnológico e econômico, que a empresa desempenha para executar seu negócio. São as chamadas “atividades de valor”. O valor gerado pela empresa é mensurado através do preço que os compradores estão dispostos a pagar pelo produto ou serviço. O negócio é rentável quando o valor que cria é superior ao custo do desempenho das atividades de valor. Para conquistar a vantagem competitiva em relação aos concorrentes, ela precisa desempenhar estas atividades a um custo-inferior ou executá-las de modo a conquistar a diferenciação e o adicional de preço (mais valor). Atina-se, portanto, que as fases de criação de valor são relacionadas às atividades que compõem o processo de produção. Em cada atividade, para que se tenha a criação de valor, é necessário que o custo incorrido no processo seja inferior ao valor agregado ao produto em elaboração. Quanto menor for o custo, maior a possibilidade de oferecer produtos com preços mais baixos ao consumidor e, como resultado, tornar-se mais competitivo no mercado. Outro ponto essencial em relação ao custo baixo é que, se a empresa conseguir manter-se competitiva sem baixar o preço de venda, ela consegue gerar mais receita para, dessa forma, agrega mais valor. De acordo com Porter (1999), as atividades de valor da empresa se enquadram em nove categorias genéricas. Figura 1 – Cadeia de valores genérica Fonte: Porter, 1999, p. 85. Atividades de Apoio Infra-estruturura da Empresa Gestão de recursos humanos Desenvolvimento da tecnologia Compras de bens e serviços Logística de entrada Operações Logística de Saída Marketing e vendas Serviços Atividades primárias Margem 4 Para entender a cadeia de valores é necessário, antes, entender o conceito de atividades. De acordo com Atkinson et al. (2000, p. 77), atividade é uma “unidade de trabalho, ou tarefa, com objetivo específico”. O pressuposto por trás da ideia de cadeia de valores é de que cada atividade dentro do setor produtivo gera algum tipo de valor que será agregado ao produto, formando então o conceito de atividade de valor. Assim, Porter (1989, p. 34) discorre sobre as atividades de valor: Cada atividade de valor emprega insumos adquiridos, recursos humanos (mão-de-obra e gerência) e alguma forma de tecnologia para executar sua função. Cada uma também utiliza e cria informação, como dados do comprador (entrada de pedidos), parâmetros de desempenho (testes) e estatísticas sobre falhas de produtos. As atividades de valor podem, ainda, criar ativos financeiros como estoque e contas a receber, ou passivos como contas a pagar. Para Porter (1989), uma empresa é rentável se o valor que ela impõe aos seus produtos ultrapassa os custos incorridos em seu processo de fabricação. De acordo com o autor, a cadeia de valores consiste em margem e atividades de valor. As atividades de valor podem ser divididas em atividades primárias e atividades de apoio. 1.1 Atividades primárias De acordo com Porter (1989), as atividades primárias se relacionam à criação física do produto e à sua venda e transferência para o comprador, bem como à assistência após a venda. O autor afirma que, em qualquer empresa, essas atividades podem ser divididas em cinco categorias genéricas: 1. Logística interna ou de entrada: Categoria relacionada às atividades de recebimento, armazenamento e distribuição de insumos no produto. Exemplo: manuseio de material, armazenagem, controle de estoque, programação de frotas, veículos e devolução para fornecedores. 2. Operações: Essa categoria diz respeito às atividades relacionadas à transformação dos insumos no produto final. Exemplos: trabalho com máquinas, embalagens, montagens, manutenção de equipamentos, testes e operações de produção. 3. Logística externa ou de saída: Essa categoria trata das atividades relacionadas com recolhimento, armazenamento e distribuição física do produto aos compradores. Exemplos: armazenagem dos produtos 5 acabados, manuseio de materiais, operação de veículos de entrega, processamento de pedidos. 4. Marketing e Vendas: Nessa categoria, estão relacionadas todas as atividades envolvidas com os canais de vendas e as formas de divulgação do produto (comercialização e promoção). Exemplo: propaganda, promoção, força de vendas, cotação, seleção do canal, fixação de preços. 5. Serviço: As atividades dessa categoria dizem respeito aos serviços de pós-venda, que intensificam ou mantêm o valor do produto. Exemplo: instalação, conserto, treinamento, fornecimento de peças e ajuste do produto. Essas são as cinco categorias das atividades primárias propostas por Porter (1989). De acordo com o autor, essas atividades podem ser encontradas em qualquer empresa e, por esse motivo, diz-se que são categorias “genéricas”. 1.2 Atividades de apoio ou de suporte Conforme vimos anteriormente, as atividades primárias são aquelas diretamente relacionadas com o produto em si, relacionandocategorias que vão desde a entrada de materiais na empresa até o atendimento no pós-vendas. No entanto, para que as atividades primárias possam ser realizadas, são necessárias outras atividades na cadeia de valores. São atividades que se configuram como de apoio às primárias – ou seja, atividades de suporte. De acordo com Porter (1989, p. 34), “as atividades de apoio sustentam as atividades primárias e a si mesmas, fornecendo insumos adquiridos, tecnologia, recursos humanos e várias outras funções ao âmbito da empresa”. O autor afirma que, em se tratando de uma indústria, do mesmo modo como as atividades primárias, cada categoria de atividades de apoio pode ser dividida em uma série de atividades de valor distintas, específicas: 1. Infraestrutura da empresa: Essa categoria dá apoio à cadeia inteira, e não somente a atividades individuais. Consiste em uma série de atividades, tais como gerência geral, planejamento, finanças, contabilidade, problemas jurídicos, questões governamentais e gerência de qualidade. 6 2. Gestão de Recursos Humanos: Nesta categoria vão elencadas atividades referentes a contratação, treinamento, desenvolvimento e compensação de todos os tipos de pessoal. 3. Desenvolvimento Tecnológico: Cada atividade classificada na cadeia de valores deve englobar algum tipo de tecnologia, seja na forma de know- how, procedimentos ou em tecnologias relacionadas aos equipamentos utilizados no processo. 4. Aquisição (compras de bens e serviços): Essa categoria engloba as atividades relacionadas à compra de insumos adquiridos e empregados na cadeia de valores da empresa. Esses insumos incluem matérias- primas, suprimentos e outros itens de consumo, além de ativos como máquinas, equipamentos de laboratório, equipamentos de escritório e até mesmo instalações. Assim, as atividades de apoio tendem a sustentar, além de si próprias, também as atividades primárias. A diferença entre os custos incorridos em cada atividade e o valor agregado em cada uma delas, tanto nas atividades primárias quanto nas atividades de apoio, vão evidenciar a margem da cadeia de valor. 1.3 Margem Após terminado todo o processo de produção, é chegado o momento de apurar o valor agregado pelas atividades de valor. Para tanto, a empresa faz a apuração dos custos apurados em cada atividade e, depois, confronta-os com o valor agregado pela mesma atividade. O resultado evidencia a margem. Segundo Porter (1989, p.34), “a margem é a diferença entre o valor total e o custo coletivo da execução das atividades de valor. A margem pode ser medida de várias formas”. Em relação ao tema, Padoveze (2010, p. 586) afirma que “cada unidade do produto ou serviço traz dentro de si seu valor agregado (VA), que é a diferença entre o preço de venda obtido no mercado, menos o preço de compra dos insumos e serviços adquiridos de terceiros também no mercado”. 7 1.4 Definição das atividades relevantes Conforme vimos anteriormente, uma cadeia de valores genérica apresenta uma série de categorias de atividades que são classificadas como primárias ou de apoio. No entanto, é importante saber que cada categoria genérica pode ser dividida em atividades distintas. Para que ocorra essa divisão, é necessário antes identificar quais são as atividades de valor relevantes dentro de uma empresa. Porter (1989, p. 41) descreve o processo de identificação das atividades de valor relevantes da seguinte forma: A definição de atividades de valor relevantes exige que atividades com economias e tecnologias distintas sejam isoladas. Funções gerais como fabricação ou marketing devem ser subdivididas em atividades. O fluxo de produtos, o fluxo de pedidos ou o fluxo de papelada pode ser útil nisto. A subdivisão de atividades pode proceder até o nível de atividades cada vez mais estreitas que são, até certo ponto, distintas. Cada máquina em uma fábrica, por exemplo, poderia ser tratada como uma atividade independente. Assim, o número de atividades em potencial normalmente é muito grande. Dessa forma, o processo de identificação deve ser realizado considerando as características de cada atividade dentro do processo de elaboração do produto, mas não se restringindo apenas a ele. Assim, além das próprias atividades relacionadas diretamente ao processo de produção, também devem ser consideradas aquelas referentes à colocação do produto no mercado. Nesse sentido, essas atividades são classificadas em primárias e de apoio. Mas além dessas definições, é importante saber como são compostas as atividades de valor. No processo de definição da cadeia de valor de uma empresa, retornamos ao principal objetivo da contabilidade gerencial, que se relaciona ao fornecimento de informações para a tomada de decisões internas. Assim, é importante que as atividades relevantes viabilizem o fornecimento de informações relacionadas a cada processo. Diante desse aspecto, Porter (1999, p. 88) descreve sobre a composição das atividades de valor: Todas as atividades de valor apresentam um componente físico e um componente de processamento de informação. O componente físico inclui todas as tarefas físicas necessárias para o desempenho da atividade. O componente de processamento de informação abrange os passos indispensáveis para a captação, manipulação e distribuição dos dados necessários ao desempenho da atividade. Uma vez feita a identificação das atividades de valor, é possível então fazer a divisão de uma categoria genérica em atividades de valor de uma 8 determinada empresa. A seguir, a Figura 2 apresenta as atividades de valor da categoria de Marketing e Vendas. Figura 2 – Subdivisão de uma Cadeia de Valores Genérica Fonte: Porter, 1989, p. 42. Assim, conforme o exemplo apresentado, é possível fazer a divisão de todas as categorias da cadeia em atividades de valores, bastando que se faça a identificação dessas atividades e que se consiga mensurar o valor que pode ser agregado ao produto ao passar por elas. TEMA 2 – CADEIA DE VALOR E OBJETIVOS ORGANIZACIONAIS Conforme vimos no tema anterior, uma cadeia de valores é uma sequência de atividades que cria um bem ou serviço. Em cada elo da cadeia, deve ser acrescentado algo no produto que o cliente valorize. Entendemos que o cliente é o foco da cadeia de valores, pois tudo o que a empresa produz deve ser vendido; só assim ela conseguirá se manter atuante e, conforme o pressuposto contábil, garantir a continuidade de uma entidade. M A R G E M Infra-estruturura da Empresa Gerência de Marketing Publicidade Administração da força de vendas Operações da força de vendas Literatura Técnica Promoção Logística de entrada Operações Logística de Saída Marketing e vendas Serviços Compras de bens e serviços Desenvolvimento de tecnologia Gerência de Recursos Humanos 9 Dessa forma, todas as atividades de valor da cadeia devem acrescentar algo ao produto, que será percebido pelo cliente, o qual deverá avaliar o produto final e verificar se o preço cobrado pela empresa está de acordo com o que ele acha que o produto possa valer. Assim, a empresa deve enfocar no que acredita ser necessário para satisfazer as necessidades do cliente. O processo é descrito por Atkinson et al. (2000, p. 78) da seguinte forma: Porque a cadeia de valores enfoca o fornecimento de um produto a um cliente, faz sentido que suas atividades administrativas e operacionais sejam avaliadas sob a perspectiva do cliente. Se o cliente final encontra-se no último elo da cadeia de valores, então cada elo dessa cadeia é o cliente do elo anterior.Se cada elo na cadeia de valores focaliza o atendimento das necessidades do cliente, a empresa tem condições de entregar o produto que o cliente final quer. [...] Portanto, cada departamento da cadeia de valores tem um departamento cliente e um departamento fornecedor. Conforme o autor, a cadeia de valores é composta por elos, estando o cliente no último deles. Dessa forma, todo o processo enfoca no elo final da cadeia – no caso, o cliente. Mas afinal, o que seriam os elos em uma cadeia de valores? 2.1 Elos da cadeia de valores De acordo com Porter (1989, p. 44), “a cadeia de valores não é uma coleção de atividades independentes, e sim um sistema de atividades interdependentes”. Nesse sentido, pode-se visualizar a cadeia de valores como uma sequência de atividades dependentes umas das outras, sendo que a relação entre elas se dá por meio de elos. Logo, na cadeia de valores, cada atividade traz um elo com outra atividade, e a forma como elas se relacionam pode ser de influência cabal à competitividade da empresa. Dessa forma, Atkinson et al. (2000) explicam que, dentro de uma empresa, cada setor tem um departamento cliente e um departamento fornecedor. Portanto, segundo os autores, a ideia de cadeia de valores implica que, no desenvolvimento de suas atividades, os funcionários de cada departamento, por onde passa o produto, devem considerar os funcionários do próximo departamento como seus clientes. Sobre o tema, Porter (1989, p. 45) discorre: Elos mais sutis são aqueles entre as atividades primárias. Por exemplo, uma inspeção maior das peças que chegam pode reduzir os custos da 10 garantia da qualidade posteriormente no processo de produção, enquanto a melhor manutenção em geral reduz o tempo de paralisação de uma máquina. Um sistema de entrada de pedidos interativo pode reduzir o tempo do vendedor exigido por comprador, pois os vendedores podem colocar pedidos com maior rapidez, ficando livres da necessidade de acompanhar pedidos de informação e problemas. Uma inspeção mais completa dos produtos acabados frequentemente melhora a confiabilidade dos produtos no campo, reduzindo os custos de assistência técnica. Por fim, entregas frequentes para os compradores podem reduzir o estoque e as contas a receber. Seguindo essa lógica, os trabalhos desenvolvidos com qualidade nos departamentos fornecedores fazem com que os departamentos clientes possam desenvolver suas atividades de forma mais rápida e eficiente. Evita-se assim a necessidade de retrabalho sobre um produto que já deveria ter sido entregue pelo fornecedor pronto para as atividades do departamento cliente. Para exemplificar o funcionamento da cadeia de valores e os elos entre as atividades, vejamos o exemplo dado por Atkinson et al. (2000) sobre as atividades primárias de um fabricante de portas. Figura 3 – Atividades primárias de serviços de um fabricante de portas Fonte: Atkinson et al., 2000, p. 80. Ainda de acordo com Porter (1999), os elos surgem no momento em que a maneira como uma atividade é desempenhada afeta o custo ou a eficácia de outras que serão executadas na sequência. Assim, é importante manter equipes sempre treinadas dentro de cada atividade, para que os departamentos fornecedores possam entregar produtos ou serviços de qualidade para os departamentos clientes, visando assim a redução de custos com retrabalhos, o que acarreta em produtos com mais qualidade e em mais rapidez na entrega do produto ao cliente. No entanto, embora a empresa fabrique seus produtos com foco no cliente (o elo que está no final da cadeia de valores), é necessário que se saiba que os objetivos organizacionais devem ir além deles, pois há outras pessoas com interesse na entidade. Nesse sentido, surge a figura dos stakeholders; em função disso, é necessário moderar o enfoque do cliente na cadeia de valores. Corte Molde Montagem Acabamento Pintura 11 2.2 Moderando o enfoque do cliente na cadeia de valores No ambiente em que a entidade opera, além do cliente comprador do seu produto ou serviço, existem outras pessoas interessadas. Essas pessoas podem ser classificadas em grupos ou instituições, os quais, segundo Atkinson et al. (2000), têm o direito legítimo de ver os objetivos da empresa refletir suas necessidades. Esses grupos incluem clientes, funcionários, sócios, donos e a comunidade em geral. Portanto, conforme descrito pelos autores supracitados, o enfoque no cliente é só uma parte dos objetivos organizacionais, pois a empresa não pode centralizar-se exclusivamente nele, porque fazendo isso poderia resultar no seguinte: 1. Ir de encontro às exigências dos clientes a todo custo, entrega de produtos a um preço muito baixo, ou oferecer características ou serviços cujo preço os clientes não gostariam de pagar. 2. Fabricar produtos que os clientes querem, mas que podem expor os funcionários a condições perigosas de trabalho. 3. Produzir artigos ilegais que alguns clientes querem, mas que podem provocar sanções legais da comunidade. (Atkinson et al., 2000, p. 79) Pode-se perceber pelo exposto que, se a empresa focar única e exclusivamente no cliente, ela poderá acabar por comprometer os outros stakeholders, ou mesmo comprometer a si mesma por meio de atividades ilegais, o que impactaria a sua integridade. O foco no cliente é de extrema importância para a empresa, visto que ela somente terá continuidade se o seu produto for aceito. No entanto, deve-se considerar que, além do cliente, outras pessoas têm relação com a empresa. Dessa forma, deve-se avaliar o impacto dos processos empresariais em todo o grupo de stakeholders, não somente no cliente. Diante do exposto, embora o cliente seja o elo final da cadeia de valores, o enfoque da empresa nesse sujeito em particular do grupo de stakeholders deve ser moderado pelos objetivos organizacionais, que são definidos pelos proprietários da empresa ou por seus dirigentes, sendo por sua vez moderados por outros stakeholders. 2.3 Escolhendo os objetivos da empresa Uma vez que o cliente se encontra no último elo (considerado, por esse motivo, o enfoque da cadeia de valores), é normal que as atividades 12 administrativas e operacionais sejam avaliadas sob a perspectiva do cliente (Atkinson et al., 2000). No entanto, os objetivos da empresa devem ir além do cliente, buscando considerar todos os stakeholders, pois a empresa não é avaliada somente pelos consumidores de seus produtos ou serviços, mas também por todos que têm algum interesse nela. Dessa forma, os objetivos organizacionais devem moderar o enfoque empresarial, visando atender não somente a necessidade dos clientes, mas também a expectativa de todos os seus stakeholders. Mas o que seriam os objetivos organizacionais? “Objetivos são os propósitos abrangentes da empresa que, por sua vez, refletem o que seus proprietários, ou conselho de acionistas, esperam que ela realize” (Atkinson et al., 2000, p. 79). Diante do exposto, pode-se considerar que cada empresa deve ter os seus próprios objetivos, os quais são norteados por vários fatores – dentre eles, o tipo de entidade constituída. Assim, os objetivos organizacionais dizem respeito à razão de existência da entidade, e seu objetivo é fazer com que essa entidade continue operando em sociedade, atendendo as exigências de seus clientes e também as expectativas dos demais stakeholders. De acordo com Atkinson et al. (2000, p. 80), A responsabilidade pela escolha dos objetivos empresariais pertence à junta de diretores e a seus administradores seniores. Os objetivos da empresa definem seu propósito principal que, por sua vez, fornece abase para avaliar tudo o que ela faz. O escopo e a natureza dos objetivos organizacionais diferem-se amplamente. Os governos, presumivelmente, desejam melhorar a qualidade de vida de seus cidadãos. Empresas de serviços sociais desejam prestar serviços a seus beneficiários-alvos. Empresas com fins lucrativos desejam obter lucro para seus proprietários. Diante do exposto, pode-se considerar que cada empresa deve ter os seus próprios objetivos, que são norteados por vários fatores, dentre eles o tipo de entidade constituída. Assim, os objetivos organizacionais dizem respeito à razão de existência da entidade. Sua finalidade é fazer com que essa entidade continue operando em sociedade, atendendo as exigências de seus clientes, mas também as expectativas dos demais stakeholders. TEMA 3 – AS EXPECTATIVAS DOS CLIENTES E O CONTROLE DO PROCESSO Segundo Frezatti et al. (2009), controles gerenciais são um conjunto de atividades desenvolvidas para assegurar que os planos dos gestores sejam 13 atingidos. Tais atividades demandam recursos e estrutura. O controle gerencial é uma atividade subordinada que diz respeito ao uso eficiente dos recursos comprometidos com a realização dos objetivos organizacionais. Uma vez que o foco da empresa (moderado pelos objetivos organizacionais) é o cliente, é importante saber como os processos são desenvolvidos, de que forma os controles são implementados e qual o impacto disso no produto final – ou seja, como o cliente vai reagir ao produto colocado à sua disposição no mercado. Nesse sentido, os controles estabelecidos pela contabilidade gerencial sobre os processos devem estar voltados para a satisfação dos desejos e necessidades dos clientes. De acordo com Atkinson et al. (2000, p. 82) “o controle do processo centra-se nos processos de direção, de avaliação e de melhoramentos que a empresa usa para entregar produtos a seus clientes”. Considerando o propósito dos controles gerenciais nos processos da entidade, surge uma questão: para que esses controles sejam eficazes, é necessário antes saber o que os clientes querem, ou seja, quais as expectativas dos consumidores em relação ao produto que a empresa está criando? Nesse entendimento, Atkinson et al. (2000) apontam três processos de fatores críticos de sucesso, que refletem o que a maioria dos clientes buscam: serviço, qualidade e custo. Vamos então, a partir de agora, discorrer sobre cada um deles, conceituando-os e explicando a forma como a empresa pode utilizar os controles nos processos de otimização de cada um desses fatores. 3.1 Serviço Mesmo numa empresa que oferece produtos, o serviço destaca-se como essencial para satisfazer as necessidades dos clientes. De acordo com Atkinson et al. (2000, p. 83), “serviço é tudo o que é prometido sobre o produto que o cliente recebe e valoriza”. De acordo com as palavras do autor, entende-se que o serviço não engloba somente o produto em si, mas abrange muito mais que isso, pois diz respeito também a outros aspectos, tais como a forma como os clientes foram tratados antes, durante e após a aquisição do item. Com base no exposto, pode-se considerar que, na aquisição de um produto, o cliente não estará adquirindo somente o item físico; afinal, todos os 14 fatores que envolvem a aquisição do item também estão embutidos no seu preço. Mas, afinal, o que pode ser considerado como um serviço, na visão do cliente? De acordo com Parasuraman et al (1988, p. 13, citado por Freitas, 2005, grifos do original), os serviços trazem três características: Simultaneidade: serviços são consumidos quase que simultaneamente ao momento em que são produzidos, tornando difícil ou quase impossível detectar e corrigir as falhas antes que elas ocorram e afetem o cliente. Intangibilidade: os serviços representam um produto não físico, ou seja, não podendo ser transportados e/ou armazenados; Heterogeneidade: a grande variedade de serviços existentes e o forte relacionamento com o fator humano dificultam a atividade de padronização e estimação de preços. Considere, por exemplo, um vendedor que foi solícito durante todo o atendimento, que conseguiu passar o máximo de informações sobre o produto, informando inclusive sobre produtos similares ou substitutos, e que, ao finalizar a venda, ainda se colocou à disposição caso houvesse dúvidas sobre a utilização. Nesse contexto, o cliente avaliará o serviço como sendo bom. A avaliação do cliente sobre o serviço prestado ocorre simultaneamente ao atendimento (mas isso somente em relação à parte do vendedor), mas vai continuar conforme o produto for utilizado, ao perceber se ele realmente atende ao que foi prometido. Assim, tanto o atendimento do vendedor quanto as características do produto atendem ao quesito da intangibilidade, uma vez que são aspectos não físicos. Mas ainda temos a terceira característica do produto, que diz respeito à heterogeneidade. Sobre esse aspecto: cada empresa utiliza critérios diferentes para determinar o preço de venda dos seus produtos. Muitas vezes, o preço se diferencia dos concorrentes, mas a empresa mantém um diferencial em relação aos demais, pois tem funcionários treinados, produtos de qualidade e a constante supervisão e avaliação da cadeia de valores, visando manter a qualidade em cada elo das atividades correspondentes. 3.2 Qualidade O segundo processo de fatores críticos de sucesso é a qualidade. Esse fator é definido por Atkinson et al. (2000) como o atendimento às especificações, ou seja, como a diferença entre o que foi prometido ao cliente e o que ele 15 recebeu. É necessário estar atento à cadeia de valores, principalmente nas atividades primárias, já que todas as fases de elaboração do produto são abrangidas por essas atividades, desde a aquisição de matéria-prima até a parte de pós-vendas. Assim, ao adquirir um produto, o cliente vai relacionar o que comprou com o que lhe foi prometido. Caso o produto deixe de apresentar qualquer característica especificada, o cliente ficará insatisfeito e, consequentemente, irá deixar de comprar da empresa. Dois fatores que podem impactar de forma significativa a qualidade do produto são materiais e mão de obra. Quando a empresa compra materiais de qualidade e possui mão de obra qualificada, a garantia de oferecer um bom produto é maior, e desse modo pode-se reduzir gastos com atividades secundárias relacionadas à assistência técnica. Se, por outro lado, os materiais não são bons e/ou a mão de obra não é qualificada, o produto pode não apresentar as especificações descritas; o cliente torna-se insatisfeito, o que vai acarretar gastos extras para a empresa. De acordo com Maher (2001, p. 205): A qualidade tem-se tornado um fator cada vez mais importante na mensuração da satisfação do cliente. Quando compram produtos de baixa qualidade, os clientes muitas vezes mudam de marca. Baixa qualidade de produção implica não somente custo de perder clientes, mas também custos de materiais perdidos no processo de produção – as chamadas perdas na produção. Aperfeiçoamento da produção em seu início, a qualidade melhora e os custos caem, como resultado da eliminação ou redução de produtos defeituosos, em estágios posteriores. Portanto, a empresa precisa investir em qualidade para atender às exigências dos clientes. Dessa forma, além de tornar-se bem vista pelos consumidores, ela também conseguirá eliminar desperdícios em várias fases do processo. Maher (2001) sugere a implantação da administração da qualidade total, visando o aperfeiçoamento contínuo – o qual, segundo o autor, é aplicável aos produtos e suas características, em cadafaceta da cadeia de valor, inclusive durante o processo de produção. Conforme o exposto, a garantia da qualidade deve estar relacionada a cada elo da cadeia de valor, considerando-se o comprometimento de cada departamento fornecedor para o seu respectivo departamento cliente, até que o produto final seja entregue ao comprador, abrangendo todas as especificações prometidas pelo fabricante. 16 3.3 Custo O último processo de fatores críticos de sucesso é o custo. Uma vez que o negócio da empresa só é rentável quando o valor que cria é superior ao custo de desempenho das atividades de valor, entende-se que o custo deve ser muito bem trabalhado no contexto dos processos, uma vez que tem impacto tanto para a empresa quanto para os clientes. O custo tem importância para o cliente no sentido de que, com o grande número de fornecedores existentes, é muito fácil encontrar produtos similares com as mesmas características – e, muitas vezes, com preço mais baixo. Do mesmo modo, o custo tem muita importância para a empresa, pois se o cliente tem acesso a produtos similares e de valor mais baixo, automaticamente ele começará a comprar dos concorrentes. Diante do exposto, a empresa deve trabalhar no sentido de otimizar os processos, reduzindo custos e garantindo a qualidade dos produtos para, posteriormente, conseguir colocá-lo no mercado com preços competitivos. De acordo com Padoveze (2010), o pressuposto básico para a formação do preço de venda é que o mercado está disposto a absorver os valores determinados pela empresa, que por sua vez são calculados sobre os custos incorridos. Para Crepaldi e Crepaldi (2018, p. 282), o preço “é um fator que influencia o cliente em suas decisões de compra, pois, em mercados com um grande número de concorrentes, as empresas precisam ter certeza de que estão oferecendo a melhor oferta sem perder a lucratividade”. Nesse entendimento, a empresa deve trabalhar os custos como uma forma de vantagem competitiva, de modo a tornar-se mais eficiente do que os seus concorrentes nos variados processos. Quando a empresa consegue trabalhar todos os processos nos elos da cadeia de valores de modo eficiente, o resultado é um produto final de qualidade, com valor agregado em todas as atividades – valor superior a todos os custos incorridos. De uma forma geral, a empresa conseguirá satisfazer todas as necessidades dos clientes se conseguir se diferenciar dos concorrentes. Porter (1989, p. 113) afirma que “a diferenciação não pode ser compreendida se a empresa for considerada como um todo, pois ela provém das atividades específicas que uma empresa executa e do modo como afetam o comprador”. 17 Assim, o objetivo da contabilidade gerencial é garantir o engajamento de todas as atividades da cadeia de valores na busca pela eficiência operacional, visando aprimorar os serviços, garantir a qualidade e reduzir os custos. Dessa forma, a empresa poderá atender os clientes garantindo satisfação em todos os fatores considerados como críticos de sucesso – tanto em relação aos serviços, quanto à qualidade e ao custo. TEMA 4 – A PERSPECTIVA DOS STAKEHOLDERS E OS OBJETIVOS ORGANIZACIONAIS O domínio organizacional refere-se ao território de atuação de uma empresa. O objetivo de uma organização é ampliar seu domínio, visando o aumento de sua capacidade de geração de valor para seus clientes, acionistas ou cotistas, empregados, e para a sociedade em que atua (Nascimento; Reginato, 2013). Nesse contexto, tem-se a configuração dos objetivos organizacionais voltados ao atendimento não somente dos clientes, mas também de todos os demais stakeholders da organização. Isto posto, se por um lado os controles dos processos têm a função de garantir maior eficiência na produção para atender as expectativas dos clientes, por outro lado há os objetivos organizacionais, que buscam atender toda a gama de stakeholders da entidade. Dessa forma, os controles organizacionais assumem seu papel com relação ao posicionamento da empresa, em busca de atingir seus objetivos. Resumindo, o controle organizacional pode ser descrito como a “atividade de avaliar o desempenho da cadeia de valores a partir da perspectiva dos objetivos organizacionais” (Atkinson et al., 2000, p. 81). Conforme os autores supracitados, é função dos contadores gerenciais entender a origem e o escopo dos objetivos organizacionais, pois o desempenho da empresa é avaliado a partir desses objetivos. Para que a empresa tenha um bom desempenho, ela precisa atender a todos os grupos de stakeholders; por esse motivo, os controles organizacionais tendem a estar voltados para esse objetivo. Nesse cenário, o trabalho do contador gerencial é fazer com que os controles organizacionais garantam a satisfação de todos os indivíduos, ou grupos de indivíduos, que têm algum interesse na organização. Os controles organizacionais devem estar voltados 18 para a cadeia de valores como um todo, uma vez que ela não envolve somente a parte interna da empresa, mas se inicia já nos fornecedores. Atkinson et al. (2000), descrevem os cinco grupos principais de stakeholders de uma empresa como sendo: 1. Clientes; 2. Funcionários; 3. Fornecedores; 4. Proprietários; 5. Comunidade. De acordo com Atkinson et al. (2000), os stakeholders podem definir o sucesso da empresa ou afetar sua habilidade para alcançar seus objetivos. Nesse contexto, “o desafio para uma empresa vem a ser sua habilidade em definir e administrar suas relações com cada um de seus grupos de stakeholders principais (Atkinson et al., 2000, p. 566). Mas qual seriam os interesses de cada grupo de stakeholders, e de que forma eles poderiam afetar a habilidade de a empresa alcançar seus objetivos? Cada grupo possui os seus próprios interesses; interesses diferentes podem levar a empresa a ter problemas ao definir os objetivos organizacionais. Os proprietários da empresa são os que definem tais objetivos, os quais geralmente são colocados no planejamento estratégico da entidade. Seu propósito é atender ou maximizar os interesses de todos os demais grupos classificados como stakeholders. Vamos analisar a forma como os diferentes interesses dos stakeholders podem impactar no planejamento estratégico da organização, conforme Hoskisson et al. (2009): Clientes: têm seus interesses maximizados quando a empresa oferece produtos de qualidade e confiança, porém com preço baixo. Empregados: os interesses dos empregados estão em melhores condições de trabalho e maiores salários e benefícios. Fornecedores: os fornecedores esperam que a empresa seja confiável e que se disponha a pagar preços elevados pelos bens ou serviços que recebe. 19 Comunidade: os interesses da comunidade estão voltados para geração de empregos, arrecadação de impostos, contribuição de dinheiro e serviços sociais para ajudar a desenvolver a comunidade. Agora, sabendo os interesses dos grupos, é necessário saber gerenciar a forma de satisfazê-los, pois os recursos que a empresa consome para satisfazer um grupo podem reduzir os valores disponíveis para satisfazer os demais (Hoskisson et al., 2009). Por exemplo, quando a empresa opta por atender os objetivos dos clientes, investindo em maior qualidade e disponibilizando produtos com preços mais baixos, ela pode não ter recursos suficientes para propiciar maiores salários e benefícios para seus empregados. Do mesmo modo, quando ela paga aos fornecedores os custos altos cobrados pelos serviços ou produtos fornecidos, pode deixar de atender a comunidade em alguns aspectos. Dessa forma, o desempenhoda entidade pode ser impactado se algum dos grupos estiver insatisfeito com a organização. Imagine, por exemplo, que a empresa não satisfaça os interesses dos clientes para atender os dos funcionários. A produção vai continuar em alta, a empresa terá estoques suficientes para atender aos clientes, mas caso o produto não tenha qualidade ou o preço não esteja de acordo com o que o consumidor espera, automaticamente a empresa deixa de vender. O mesmo pode acontecer com fornecedores que não têm suas necessidades atingidas, ou com a comunidade. TEMA 5 – O PLANEJAMENTO ORGANIZACIONAL E O CONTROLE GERENCIAL Conforme vimos anteriormente, a cadeia de valor de uma empresa deve ser constantemente monitorada, de modo a garantir que as atividades realmente criem valor – para que, dessa forma, a empresa possa garantir a satisfação de todos os seus stakeholders. Nesse sentido, tem-se a configuração de controles organizacionais impostos, os quais objetivam levar a empresa a atingir os objetivos organizacionais, visando fazer com que alcance um bom desempenho e permaneça existindo. Nesse sentido, Almeida (2001) afirma que o processo de gestão é responsável pelo sucesso ou fracasso alcançado pela organização. De acordo com o autor, esse processo se configura nos modelos adotados pela entidade 20 para assegurar que a tomada de decisão leve ao cumprimento da missão empresarial. Isso posto, para que os objetivos organizacionais sejam atingidos, é necessário que as pessoas envolvidas em todo o processo estejam alinhadas com o que foi proposto no planejamento, trabalhando todos rumo ao mesmo objetivo. Os objetivos organizacionais geralmente são traçados no planejamento estratégico, que é o nível do planejamento que abrange o longo prazo. O planejamento é a mais básica de todas as funções gerenciais, e a habilidade com que esta função está sendo desempenhada determina o sucesso de todas as operações. De acordo com Oliveira, Perez Jr. e Silva (2014), o planejamento estratégico é centrado na interação da empresa com o ambiente externo, focalizando ameaças e oportunidades ambientais. A partir dele, são definidas as diretrizes estratégicas, pela evidência de pontos fortes e fracos. Os autores representam de forma gráfica o esquema do planejamento estratégico (Figura 4). Figura 4 – Planejamento estratégico Fonte: Oliveira; Perez Jr.; Silva, 2014, p. 31. Complementarmente ao exposto, Figueiredo e Caggiano (2004, p. 43) expõem que o planejamento é formado por cinco estágios, sendo eles: 1. Estabelecer os objetivos da organização. 2. Avaliar o cenário no qual a organização estará operando, relacionando os fatores externos que irão possivelmente afetar suas operações. [...] 3. Avaliar os recursos existentes, pois a gestão tem como escopo o uso mais eficiente destes recursos escassos (em inglês, apelidados de “4 M” (men, machines, material, and money) homens, máquinas, materiais e dinheiro. [...] 4. Determinar a estratégia para alcançar os objetivos estabelecidos no plano geral que especifica as metas. As decisões estratégicas 21 dizem respeito ao estabelecimento do relacionamento entre a empresa e o meio ambiente. 5. Delinear um programa de ação para alcançar metas estratégicas selecionadas para programas de longo prazo e de curto prazo, discriminando o tipo de recurso no orçamento anual. Assim, na implementação do planejamento, deve haver o engajamento de todas as áreas para que o que foi proposto pela alta cúpula seja atingido. Nesse sentido, Hoskisson et al. (2009) afirmam que, ao tomar decisões, os gestores reconhecem e compreendem a interdependência das partes constituintes da empresa, e o modo como essas partes geram interface com partes do ambiente externo. De acordo com os autores, “o pensamento estratégico, nesse contexto, pode ser usado de maneira eficaz apenas quando as ações de todas as partes da empresa estiverem integradas para apoiar a continuidade da intenção estratégica escolhida previamente” (Hoskisson et al., 2009, p. 23). Para garantir o engajamento de todas as áreas da empresa, é necessário que todos os funcionários, desde o chão de fábrica até a cúpula administrativa, estejam alinhados e trabalhando rumo a um mesmo objetivo, previamente definido pelo planejamento estratégico. Mas, para que isso aconteça, a empresa deve definir e implementar controles. Nesse sentido, segundo Oliveira, Perez Jr. e Silva (2014), o controle deve ser preocupação contínua da entidade, uma vez que nenhum planejamento, por melhor que seja, pode assegurar que os objetivos pretendidos sejam atingidos. Mas o que seria o controle dentro de uma organização? Conforme Nascimento e Reginato (2013, p. 109), no contexto empresarial, o controle organizacional também é chamado de controle gerencial, e “tem por objetivo garantir a eficácia empresarial, verificando se os recursos colocados à disposição da empresa foram utilizados com vistas a atingir as expectativas de seus proprietários”. Considerando que deve haver engajamento de cada atividade dentro da cadeia de valor na busca pelo objetivo organizacional, é importante que cada funcionário da empresa esteja compromissado com o mesmo objetivo, pois são os empregados que executam as atividades. Assim, Anthony e Govindarajan (2002, p. 140) pontuam que “os membros da organização têm seus próprios 22 objetivos pessoais, e esses não são inteiramente compatíveis com os objetivos da organização”. Ainda de acordo com os mesmos autores, a empresa deve implementar sistemas de controles gerenciais visando assegurar a congruência dos objetivos do processo, o que significa que as práticas adotadas devem estar em conformidade entre si, o que caracteriza o interesse da organização (Anthony; Govindarajan, 2002). Dessa forma, os controles gerenciais são utilizados como ferramenta que possibilita a congruência dos objetivos. Esses controles têm o objetivo de garantir que os funcionários estejam engajados e alinhados com os planos e diretrizes da organização, visando, com isso, atingir o objetivo proposto pelo planejamento estratégico. Assim, o controle gerencial é definido da seguinte forma: “O controle gerencial é o processo pelo qual os executivos influenciam outros membros da organização, para que obedeçam às estratégias adotadas” (Anthony; Govindarajan, 2002, p. 34). Os autores demonstram de forma gráfica a relação entre o controle gerencial e o planejamento estratégico. Figura 1 – Relações gerais entre as funções de planejamento e controle Fonte: Anthony; Govindarajan, 2002, p. 34. O controle gerencial, quando utilizado de forma correta como ferramenta de acompanhamento para se alcançar os objetivos organizacionais, configura- 23 se como elemento primordial para que a empresa garanta que seja cumprido o que foi proposto no planejamento estratégico. TROCANDO IDEIAS Hoje, você conheceu a cadeia de valores, que pode ser utilizada para demonstrar como as atividades criam valor, quais atividades criam valor, e quais geram somente custos para a empresa. Pensando dessa forma, e sabendo que a cadeia de valor é uma ferramenta estratégica para ajudar a organização a atingir seus objetivos, você acredita que consegue identificar as atividades de valor da empresa em que trabalha? Pense sobre o assunto, entre no fórum e compartilhe suas ideias com seus colegas. NA PRÁTICA Que tal praticar um pouco do que foi estudado? As respostas encontram- se ao final deste documento. 1. De que forma é mensurado o valor gerado pela empresa? 2. Quando podemos dizer que o negócio de uma empresa é rentável?3. Como é evidenciada a margem na cadeia de valor? 4. Como surgem os elos na cadeia de valor? 5. Defina “objetivos organizacionais”. 6. Analise o conceito a seguir: “É o processo pelo qual os executivos influenciam outros membros da organização, para que obedeçam às estratégias adotadas”. Assinale a alternativa que corresponde ao item conceituado anteriormente: a. Controle gerencial; b. Cadeia de valor; c. Atividade de valor; d. Planejamento estratégico; e. Objetivos organizacionais. 7. Assinale a única alternativa falsa sobre a cadeia de valores: a. As fases de criação de valor são relacionadas às atividades que compõem o processo de produção. 24 b. Cada atividade dentro do setor produtivo gera algum tipo de valor que será agregado ao produto. c. Uma empresa é rentável se o valor que ela impõe aos seus produtos ultrapassa os custos incorridos em seu processo de fabricação. d. Assistência após venda faz parte das atividades primárias. e. A margem faz parte das atividades de suporte. FINALIZANDO Nesta segunda aula, aprendemos sobre a cadeia de valor e a forma como ela pode ser usada para gerar vantagem competitiva para a empresa, identificando as atividades que criam valor e que levam a empresa a se destacar dos concorrentes. Falamos também dos objetivos organizacionais e da forma como a cadeia de valores é utilizada para atingir esses objetivos. Outro aspecto abordado foi pertinente às expectativas dos clientes em relação à empresa. Por fim, estudamos a perspectiva de todos os stakeholders e os objetivos traçados pela empresa para atender a esses grupos, destacando, no contexto, o controle gerencial como ferramenta de suma importância para garantir que os resultados sejam atingidos de acordo com o que foi planejado. 25 REFERÊNCIAS ALMEIDA, L. B. Controladoria. In: CATELLI, A. (Org.). Controladoria: uma abordagem da gestão econômica – GECON. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2001. ANTHONY, R. N.; GOVINDARAJAN, V. Sistemas de controle gerencial. São Paulo: Atlas, 2002. ATKINSON, A. A. et al. Contabilidade gerencial. São Paulo: Atlas, 2000. CREPALDI, S. A.; CREPALDI, G. S. Contabilidade de custos. 6. ed. São Paulo. Atlas, 2018. FIGUEIREDO, S.; CAGGIANO, P. C. Controladoria: teoria e prática. São Paulo: Atlas, 2004. FREITAS, A. L. P. A qualidade em serviços no contexto da competitividade. Revista Produção, v. 5, n. 1, 2005. FREZZATTI, F. et al. Controle gerencial: uma abordagem da contabilidade gerencial no contexto econômico, comportamento e sociológico. São Paulo: Atlas, 2009. HENDRIKSEN, E. S.; BREDA, M. F. Van. Teoria da contabilidade. São Paulo: Atlas, 1999. HOSKISSON, R. E. et al. Estratégia Competitiva. São Paulo: Cengage Learning, 2009. MAHER, M. Contabilidade de custos: criando valor para a administração. São Paulo: Atlas, 2001. NASCIMENTO, A. M.; REGINATO, L. Controladoria: um enfoque na eficácia organizacional. 3. ed. São Paulo: Atlas, 2013. OLIVEIRA, L. M. de; PEREZ JR., J. H.; SILVA, C. A. dos S. Controladoria estratégica. 10. ed. São Paulo: Atlas, 2014. PADOVEZE, C. L. Contabilidade gerencial: um enfoque em sistema de informação contábil. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2010. PORTER, M. E. Competição: estratégias competitivas essenciais. 1. ed. Rio de Janeiro: Campus, 1999. 26 _____. Vantagem competitiva: criando e sustentando um desempenho superior. 33. ed. Rio de Janeiro: Campus, 1989. 27 RESPOSTAS 1. O valor gerado pela empresa é mensurado através do preço que os compradores estão dispostos a pagar pelo produto ou serviço. 2. O negócio é rentável quando o valor que se cria é superior ao custo do desempenho das atividades de valor. 3. A empresa faz a apuração dos custos em cada atividade; depois, confronta- os com o valor agregado pela mesma atividade. O resultado evidencia a margem. 4. Os elos surgem no momento em que a maneira como uma atividade é desempenhada afeta o custo ou a eficácia de outras que serão executadas na sequência. 5. Objetivos são os propósitos abrangentes da empresa, os quais, por sua vez, refletem o que os proprietários, ou o conselho de acionistas, esperam que ela realize. 6. Alternativa A. 7. Alternativa E.
Compartilhar