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75 controladoria Re vi sã o: S im on e - Di ag ra m aç ão : F ab io - 1 3/ 10 /1 1 Unidade III Arte e tecnologia O artista mexicano Diego Rivera produziu para o Museu de Detroit (EUA) um mural no qual procurou exibir todo o poderio, o fascínio e as agruras da indústria automobilística norte-americana da década de 1930. Ao verificarmos uma enorme quantidade de trabalhadores lidando com máquinas gigantescas, notamos um esforço físico intenso e árduo por parte deles. Além disso, há também coesão entre esses trabalhadores, apesar de o trabalho ser estafante e as condições, talvez não as melhores. Entretanto, mesmo assim, todos se esforçavam para que tudo desse certo. O mural de Rivera mostra com grande fidelidade o ambiente industrial da década de 1930, após a Revolução Industrial inglesa do século XIX e antes do surgimento da era ou sociedade do conhecimento, na qual vivemos atualmente. Saiba mais Para verificar o mural de Diego Rivera e conhecer um pouco mais sobre as obras expostas no Museu de Detroit, acesse: <http://www.npr.org/ multimedia/2009/04/rivera/gallery/index.html>. Acesso em: 10 ago. 2011. Com base no que já foi estudado nas unidades anteriores, temos condições para estudar nesta unidade as técnicas avançadas de custos, que são: • custo padrão; • padrão de materiais; • variações de preço e quantidade; • padrão de mão de obra direta; • variações de taxa e eficiência; • padrão de custos indiretos de fabricação; • variações de orçamento, de eficiência e de volume; • custos ABC; 76 Unidade III Re vi sã o: S im on e - Di ag ra m aç ão : F ab io - 1 3/ 10 /1 1 • surgimento do sistema de custeio ABC ou por atividades; • características básicas do custeio ABC ou por atividades; • aplicação do custeio ABC ou por atividades. Apesar de o termo técnicas avançadas de custos gerar a aparência de que todas essas técnicas precisam ser adotadas e usadas pelas empresas que pretendam atuar em mercados sofisticados, o que se observa, em se tratando de contabilidade estratégica, é uma tendência a escolher ou adotar apenas uma dessas técnicas. Há vários fatores comportamentais que influenciam nessa escolha, no entanto, o fundamental é que os gestores usem a técnica que for adotada entusiasticamente. Por exemplo, não adianta uma empresa escolher uma técnica de custeio ABC se os gestores forem avessos a essa técnica e não a utilizarem para suas decisões. Outro aspecto a ser destacado é que, por mais que essas técnicas sejam avançadas, elas não são novas. Ao contrário, técnicas como a do custeio padrão, por exemplo, foram desenvolvidas ainda no século XIX. Há contadores que indicam que, na França, já havia outros métodos ainda mais avançados 50 anos antes que o ABC norte-americano. Atualmente, entende-se que, para uma contabilidade ser estratégica, é imprescindível que seja relevante para seus usuários, independentemente de que técnica de custos é utilizada. A Ifac, inclusive, produziu recentemente um estudo sobre a maturidade dos métodos de custos nas empresas, com uma interessante orientação de que ferramentas os contadores podem usar para melhor escolher o método de custos adequado para a organização (vide apêndices). Assim, esta unidade lhe proporcionará conhecimentos que podem vir a ser utilizados pelas empresas, já que certamente você se valerá de algumas das técnicas avançadas de custos em seu ambiente profissional. A preocupação aqui será a de entender as diferenças entre essas técnicas. Observação A pergunta desta unidade é: quais são as técnicas avançadas de custos? 5 TécnicaS avançadaS de cuSTOS 5.1 custo padrão Várias das decisões dos administradores de empresas são tomadas antes das operações serem iniciadas (ex-ante), ou seja, as decisões muitas vezes são tomadas quando uma ideia, sugestão ou intenção está sendo discutida em reuniões de planejamento estratégico. São nesses momentos 77 controladoria Re vi sã o: S im on e - Di ag ra m aç ão : F ab io - 1 3/ 10 /1 1 que decisões como a aquisição de uma máquina ou a contratação de uma equipe de funcionários são tomadas. Geralmente, essas decisões não podem ser revertidas com facilidade. Após as operações terem início e os resultados reais forem apurados (ex post ou a posteriori), torna-se difícil ou até mesmo impossível devolver uma máquina que não esteja condizente com o planejamento anterior. Do mesmo modo, não é bom para uma empresa contratar funcionários e, após a análise de um relatório feito sob demanda (ad hoc), demiti-los porque ficou constatado que não seria possível efetuar o pagamento de seus salários. Assim, os administradores sentem a necessidade de diminuir o risco de suas decisões para a viabilidade dos negócios. Para tal, utilizam o custo padrão. Observação Alguns administradores costumam utilizar os seguintes termos em latim para explicitar o tempo em que as decisões são tomadas: • ex-ante: antes das operações ocorrem; • ad hoc: eventualmente, a qualquer momento; • ex-post ou a posteriori: após as operações ocorrerem. A partir de 2009, a Ifac (International Accounting Federation – Federação Internacional dos Contadores) observou que as decisões tomadas em uma atitude ex-ante são muito mais relevantes para a controladoria do que as decisões em ex-post (IFAC, 2009; SARAMELLI, 2010). Logo, o custo padrão é um modelo preestabelecido e baseado em eventos futuros ou desejados de custos. Para o cálculo desse modelo preestabelecido, os contadores e administradores de empresas observam as condições rotineiras de produção, ou seja, uma produção com um desempenho razoável em termos de mão de obra, consumo de matéria-prima, utilização e depreciação de máquinas e equipamentos, dentre outros fatores de produção. Esse modelo é completamente fictício, mas, por se basear em condições normais e rotineiras de produção – ou seja, sem maiores desvios entre o que se planejou e o que será executado –, as informações podem ser muito parecidas com o que irá ser apurado nos resultados reais. Por isso, esse modelo apresenta alto potencial para a tomada de decisões. Porém, é essencial ter em mente que o custo padrão jamais deixará de ser um estudo fictício. Normalmente, o custo padrão é calculado em empresas industriais que têm uma produção rotineira e constante e está relacionado aos custos para produção. No entanto, o custo padrão 78 Unidade III Re vi sã o: S im on e - Di ag ra m aç ão : F ab io - 1 3/ 10 /1 1 pode ser usado também em diversas outras áreas, como a administrativa, a de distribuição, a de entretenimento etc. Empresas de serviços, como as telefônicas e as empresas de software, também costumam usar o método de custo padrão. Para Martins (2003), o custo padrão deve ser predeterminado de forma científica a partir de bases estatísticas que possibilitem a avaliação de desempenho em determinado momento. Neste estudo, deve-se pensar também nas condições normais e em eventuais problemas conhecidos e/ou condições adversas previstas no ambiente de produção. Por exemplo, em uma gráfica, a temperatura do ambiente tem uma influência muito relevante sobre o volume e a qualidade da produção. Quando o custo padrão de uma gráfica for definido, deve-se, portanto, observar se o pátio ou galpão onde as máquinas estão instaladas são climatizados ou não e deve ser feito um estudo levando-se em conta a previsão do tempo para determinada época do ano. O custo padrão divide-se em dois aspectos: padrão e custo. O padrão é a metodologia utilizada para medir a execução de uma tarefa, seja ela qual for e, a partir disso, um estudo sobre tempos e movimentos dos processosé realizado, o que permite medir quantitativa e qualitativamente os consumos de materiais e matérias-primas, reunidos num estudo técnico de engenharia para obter-se os padrões. A partir dos padrões, atribuem-se custos do modo mais preciso possível, formando-se, assim, o custo padrão. Esses custos padrões são expressos em itens específicos, como quilos, litros, horas de mão de obra exigidas, horas de capacidade de fábrica, ociosidade, entre outros. Saiba mais O pesquisador mais conhecido de tempos e movimentos é Frederik Winslow Taylor, que deu origem ao chamado taylorismo. Porém, há vários outros pesquisadores que se dedicaram aos estudos de tempo, movimento e eficiência operacional, como H. L. Gantt (assistente de Taylor e famoso por ter criado o Gráfico de Gantt) e o casal Lilian e Frank Gilbreth. O casal Gilbreth tinha uma grande família, com 12 filhos. Curiosamente, utilizavam a própria família para realizar experiências, colocando em prática os princípios que estudavam nas empresas. Essa inusitada situação foi descrita em livro pelos filhos do casal Gilbreth, trabalho que inspirou um filme de 1950, regravado em 2003: DOZE é Demais. Dir. Chaw Levy. Estados Unidos. 2003. 98 min. PAPAI Batuta. Dir. Walter Lang. Estados Unidos. 1950. 85 min. 79 controladoria Re vi sã o: S im on e - Di ag ra m aç ão : F ab io - 1 3/ 10 /1 1 Uma vez definido um custo padrão, ele não é modificado, a menos que ocorram mudanças no processo de elaboração ou nos produtos. Há muitos casos em que o processo produtivo não muda, entretanto, existe a necessidade de atualizar os custos por causa de variações de preços. 5.1.1 Consequências do custo padrão Martins (2003), um dos mais conhecidos pesquisadores da área de custos no Brasil, comenta que a adoção de um custo padrão não significa que a empresa poderá eliminar a apuração dos custos reais, ao contrário, o custo padrão só poderá ser bem-sucedido se a empresa também tiver um sistema de custos reais bem estruturado. Ainda segundo Martins (2003), por conta da praticidade de cálculo (uma vez definidos os padrões e os custos), é muito comum os empresários ou os profissionais terem vontade de usar apenas o custo padrão, contudo, isso não é possível porque o custo padrão é um processo auxiliar, ou seja, não há como substituir a apuração dos custos reais pelo custo padrão. Matz et al. (1976) listou como importantes vantagens do custo padrão os seguintes benefícios: • promover e medir a eficiência do sistema produtivo; • controlar e reduzir os custos; • simplificar os processos de custo; • avaliar inventários e desempenho; • fixar preços de venda. Para Leone (1997), Contador (1998) e Martins (2003), além de permitir aos gestores e empresários diminuir a incerteza sobre as decisões, o emprego do custo padrão também pode ser usado como uma ferramenta de controle, ou seja, ele serve para melhorar a qualidade e o desempenho operacional porque tem um efeito psicológico muito interessante sobre aqueles que lidam com a produção. Assim, uma vez que um padrão é definido e divulgado, os funcionários se esforçarão para manter o padrão e/ou criar novos padrões. Aqui, é muito comum surgir a criatividade para enfrentar problemas, encontrar soluções e aplicar inovações. No entanto, o gestor deve conduzir esse processo com muita responsabilidade, para não gerar efeitos negativos ao que estava proposto anteriormente. Se os padrões e metas forem muito difíceis de serem alcançados, poderá haver insatisfações. Caso os objetivos sejam alcançáveis ou necessários, o gestor precisará convencer seus funcionários a alcançá-los. É importante que se crie um ambiente favorável e de confiança mútua para que seja possível atingir o padrão. Dessa maneira, Leone (1997) e Martins (2003) comentam que o envolvimento desde a alta administração até os mais simples funcionários é fundamental. Os funcionários devem conhecer os padrões. Se apenas a alta administração conhecer os padrões e os funcionários trabalharem às 80 Unidade III Re vi sã o: S im on e - Di ag ra m aç ão : F ab io - 1 3/ 10 /1 1 cegas sem saber que há padrões, os benefícios do emprego do custo padrão certamente não serão os mesmos. Crepaldi (2004) aponta que isso traz aos contadores e gestores a responsabilidade de apurar os padrões e promover um ambiente justo. Leone (1997) comenta ainda que, quando uma empresa adota o custo padrão de forma sistemática e concisa, deve-se comparar as variações entre o planejado e o real e, uma vez que forem encontradas diferenças, trabalhar para que elas sejam diminuídas. Se um gestor, por exemplo, não der importância a 5% de variação na produção alegando que essa variação é muito pequena, os benefícios do custo padrão também poderão não ser observados. Cada variação é importante e as ações devem ser empreendidas a fim de diminuir o desvio entre o planejado e o real. Sendo assim, o custo padrão é um importante artefato contábil e gerencial que vai além de um estudo de tempos e movimentos e de um ensaio de custos. Ele é usado como uma ferramenta para atingir os objetivos da empresa e os anseios de seus colaboradores. Materiais Diretos Mão de obra Direta Custos Indiretos de Fabricação Áreas técnicas Compras e Controladoria Áreas técnicas Departamento de Pessoal Planejamento Controladoria Áreas técnicas Compras e Controladoria Áreas técnicas Departamento de Pessoal Planejamento Controladoria Controladoria Ficha de Custo Padrão Figura 11 – Definição de padrões Faz sentido considerar que o custo padrão realmente propicia a simplificação da contabilização dos estoques por valores já fixados, facilitando e agilizando a elaboração dos relatórios, desde que se considere que, com a adoção desse método de custeio, haverá um maior volume de trabalho porque é preferível que, uma vez encontrada uma causa de variação entre o que havia sido definido como padrão e o que ocorreu nas operações reais, sejam realizadas ações para correção sob um acompanhamento constante. 81 controladoria Re vi sã o: S im on e - Di ag ra m aç ão : F ab io - 1 3/ 10 /1 1 5.2 O custo padrão na empresa Considerando a dinâmica inerente a todo processo empresarial, o custo padrão não deverá funcionar de forma perfeita imediatamente, ou seja, será necessário algum tempo para adaptações, correções dos erros e imperfeições e introdução de melhorias para que, com a aquisição de experiência, seu uso possa ser bem-sucedido. Em conjunto com os contadores de custo e o pessoal de operações, a administração deve definir o que serão consideradas variações grandes ou pequenas, a fim de determinar quais serão as comparações que gerarão maior ou menor impacto perante o custo real, isso sem que haja o risco de decisões precipitadas. Matz (1987) indica um organograma como forma de ilustrar os passos e departamentos envolvidos na construção do custo padrão de um produto, como indicado na figura a seguir: Departamento de engenharia libera o desenho para: Departamento de manufatura e layout Especialização do controle de produção Cotações de compras Tempos e métodos padrão de produção Controladoria de informação contábil Comissão de custo padrão calcula o custo do material-padrão e estende o tempo ao custo da mão de obra direta, além de fazer a aplicação da despesa indireta adequada e das dotações normais Resultado: custo padrão Comissão de orçamento: estabelece preços e produção Departamento de vendas Divisão de manufaturas Departamentode estimativas Contadoria, custo e cômputo das variações Figura 12 – Organograma demonstrativoda construção e usos subsequentes do custo padrão 5.3 Padrão de materiais Quando se considera a estrutura de um determinado produto, é possível identificar os materiais necessários e as respectivas quantidades para sua produção. Esses dados são obtidos pelos engenheiros que se dedicam a projetos de desenvolvimento de produtos com eventuais atualizações. Quando os produtos são industrializados em processos contínuos e não por ordem de produção – outra forma básica de produção da indústria –, é provável que haja perdas ou refugos (rejeição) 82 Unidade III Re vi sã o: S im on e - Di ag ra m aç ão : F ab io - 1 3/ 10 /1 1 que, observadas as medições científicas, também são considerados no cálculo de padrões em quantidade. Os preços padrão dos materiais diretos, por sua vez, devem sempre ser obtidos a partir de condições de negociação de rotina. Eventuais compras com preços promocionais e/ou com descontos por conveniência não devem ser utilizados. Tendo em vista a condição de compra com pagamento à vista, devem ser incorporadas a esse preço as despesas que eventualmente possam fazer parte do custo unitário dos materiais, de modo a possibilitar a adoção de um custo padrão numa data-base e sua atualização pela inflação interna da empresa. De acordo com Pedrosa (2005), pelos próprios usos aos quais se pretende e para ser eficiente e adequado, o custo padrão deve ser estabelecido a partir de critérios técnicos, nunca a partir de critérios subjetivos. Assim, a base deverá estar associada ao estudo do projeto, dos métodos e dos processos de produção, sendo interessante que esse estudo seja realizado concomitantemente ao projeto do produto, estabelecendo-se padrões para materiais, mão de obra, tempo de operação e gastos gerais de fabricação (ou despesas indiretas de fabricação). Observação Ressalta-se que o padrão de materiais é obtido a partir de quantidades e preços padrões que, por sua vez, são estabelecidos a partir de medições científicas, como análises químicas e mecânicas e testes de produção. Por outro lado, o preço padrão depende consideravelmente das condições do mercado, de modo que eventos como greves, maior ou menor disponibilidade de matéria-prima, fatores econômicos e até mesmo a estabilidade da moeda devem ser levados em conta, bem como as condições mais ou menos vantajosas oferecidas pelos fornecedores ou associadas à logística da produção. 5.4 variações de preço e quantidade Mudanças quaisquer em relação a padrões preestabelecidos podem ser compreendidas como uma variação, sendo que é importante realizar uma avaliação qualitativa dos desvios a partir da variação. Para tal, é necessário formar uma base quantitativa para o custo padrão, o que, conforme Martins (2003), requer a utilização de modelos matemáticos em bases científicas para que seja possível analisar e entender as causas das variações. Como a economia de um país tende a ser muito dinâmica e as variáveis intervenientes no desenvolvimento de uma empresa são incontáveis, é bastante comum que ocorram variações. 83 controladoria Re vi sã o: S im on e - Di ag ra m aç ão : F ab io - 1 3/ 10 /1 1 Considerando que o custo padrão é composto por quantidade e preço, é preciso determinar qual dessas variáveis influencia a variação. Pode-se considerar, nesse sentido, que a diferença entre o custo real e o custo padrão é denominada variação no custo padrão e o exame dessa variação é a análise de variações. 5.5 Tipos de variações Segundo Martins (2003), como a fixação do padrão é determinada pela matéria-prima, mão de obra direta e custos indiretos de fabricação, os desvios ou variações podem ter alguns aspectos distintos: a) Variações de preço Variações entre o preço estabelecido no padrão e o preço realizado são consideradas particularmente importantes nas análises das variações, pois são diretamente associadas ao mercado. Para que essas variações sejam reduzidas ao mínimo, é preciso realizar um estudo econômico, tendo em vista as condições de formação de preço do setor da indústria em questão (monopólio, oligopólio, concorrência) e a eliminação do efeito da inflação embutida no preço. b) Variações de quantidade A relação entre a quantidade de insumo estabelecida para a produção sob análise e aquela efetivamente incorrida corresponde à variação de quantidade, que deve ser controlada durante o processo de produção para que se identifique e diferencie alterações de natureza técnica, por exemplo, ou ainda a influência de matérias-primas defeituosas ou mesmo de mão de obra despreparada. c) Variação mista A variação mista está associada tanto aos efeitos das variações de preço quanto das variações de quantidade, sendo preciso isolar um ou outro, pois a eliminação desse tipo de variação depende das medidas tomadas quanto às variações de preço e de eficiência. d) Variação por mudança técnica É preciso diferenciar quando uma variação técnica terá efeitos transitórios ou mais duradouros, pois, no segundo caso, será necessário estabelecer novos padrões. A análise da variação por mudança técnica deve possibilitar que experiências que ocorram no processo produtivo, incluindo uma mudança técnica ou mesmo a escassez de matéria-prima e sua substituição, tenham seus resultados verificados. 5.6 cálculo das variações de preço e quantidade É possível considerar que as variações de preço e quantidade correspondem à diferença entre o custo real e o custo padrão a partir da consideração do material envolvido na fabricação. 84 Unidade III Re vi sã o: S im on e - Di ag ra m aç ão : F ab io - 1 3/ 10 /1 1 Para realizar esse cálculo, é preciso considerar a equação fundamental de custo, indicada a seguir: Custo do insumo = preço do insumo x quantidade de insumo utilizada Essa equação também pode ser representada da seguinte forma: C = P x Q Assim, as variações podem ser calculadas a partir do preço ou da quantidade, como representado no quadro a seguir: Quadro 7 – Variações de preço ou quantidades Variação de preço (A – B) Variação de quantidade (B – C) Materiais Materiais Taxa horária Eficiência da mão de obra Custos indiretos variáveis Eficiência de custos indiretos variáveis Sendo que: A = quantidade real x preço real (QR x PR) B = quantidade real x preço padrão (QR x PP) C = quantidade padrão x preço padrão (QP x PP) Vale notar que a variação do preço trata apenas do efeito da diferença entre o preço padrão e o preço real, supondo a manutenção da quantidade padrão. Essa variação pode ser calculada da seguinte maneira: Variação do preço = (preço padrão – preço real) x quantidade padrão Quando se trata da análise de variação de quantidade, é preciso considerar que, nesse caso, a análise é feita somente da diferença entre o consumo padrão previsto e o consumo real verificado, supondo a manutenção do preço padrão. Essa variação é calculada a partir da seguinte fórmula: Variação da quantidade = (quantidade padrão – quantidade real) x preço padrão Contudo, geralmente é preciso considerar a variação mista e analisar os efeitos mistos das variações de preços e quantidades, o que equivale ao produto das diferenças, conforme fórmula representada abaixo: Variação mista = (quantidade padrão – quantidade real) x (preço padrão – preço real) 85 controladoria Re vi sã o: S im on e - Di ag ra m aç ão : F ab io - 1 3/ 10 /1 1 De acordo com Martins (2003), a variação mista pode ser de difícil entendimento e causar, às vezes, algumas dificuldades para a análise. Por outro lado, ela é normalmente pequena e imaterial quando comparada às outras, o que, aliado ao fato de ser de difícil entendimento,faz com que, na prática, a variação mista seja incluída mesmo que arbitrariamente junto a uma das outras duas. 5.7 Padrão de mão de obra direta Como a base para a construção dos padrões de mão de obra direta é o processo de fabricação, envolvendo tanto as atividades e processos necessários para a produção quanto os operários envolvidos no manuseio dos materiais ou dos equipamentos, a quantidade de horas de trabalho necessárias de pessoal e de funcionários diretos em todas as fases do processo de fabricação do produto devem compor a mão de obra direta padrão. Esses cálculos devem ser realizados a partir de estudos que compreendam as quebras, refugos, retrabalhos, manutenção e necessidades do pessoal, o que pode ser feito a partir de operações simuladas anteriormente em ambientes reais ou, quando se trata de ambiente de alta tecnologia de produção gerenciada computacionalmente, por meio de estimativas calculadas cientificamente. Para alguns casos, é possível empreender estudos de tempo por meio de operações simuladas em ambiente reais. Para todos os casos, é sempre necessário incluir nesses estudos as quebras, os refugos, os retrabalhos e outras necessidades do pessoal. Os encargos sociais também devem fazer parte da base de cálculo dos custos de mão de obra direta. Para isso, calcula-se o custo médio horário dos salários a partir do tempo em que o produto passa por cada departamento ou célula produtiva. Pedrosa (2005) comenta ainda que a mão de obra padrão é o resultado do cálculo do salário padrão e do tempo de operação (ou tempo padrão). O padrão de mão de obra sofre influência do método de operação mais ou menos adequado (o que é determinado pela área técnica), dos equipamentos utilizados na produção, do controle sobre a quantidade e qualidade dos materiais usados e também sofre influência do tempo a ser aplicado em cada operação. É importante que o cálculo do padrão da mão de obra direta inclua estudos da área técnica, que devem fornecer tais informações para que se estabeleça o padrão de mão de obra com a maior precisão possível. Bacurau et al. (s. d.) alertaram para o fato de que o grau de eficiência da mão de obra influenciará o tempo padrão que, por sua vez, poderá ser influenciado por muitas outras variáveis, como o arranjo físico da fábrica, o treinamento, a frequência de parada, as condições de transporte etc. 86 Unidade III Re vi sã o: S im on e - Di ag ra m aç ão : F ab io - 1 3/ 10 /1 1 Observação Duas fábricas com prédios, instalações e equipamentos idênticos situadas em cidades diferentes terão o cálculo de seus custos reais e padrões também diferentes. Finalmente, deve-se considerar o estabelecimento do salário padrão, que tende a sofrer impactos consideráveis da conjuntura econômica, de acordos salariais, pressões sindicais, direitos trabalhistas, tributação, tecnologia e também da forma de remuneração da mão de obra, que pode se dar por hora, por dia, por mês ou por jornada, por exemplo. As tabelas a seguir exemplificam cálculos de padrão de quantidade e de padrão de valor: Tabela 17 – Determinação do padrão de quantidade Horas necessárias de mão de obra para montagem completa de uma unidade do produto final 70,00 Paradas para manutenção e necessidades pessoais 8,00 Horas estimadas de retrabalhos de qualidade 2,00 Horas padrão por unidade de produto 80,00 Fonte: Bacurau et al., s.d. Tabela 18 – Determinação do padrão de valor Salário horário médio do setor de montagem 4,40 Encargos sociais legais 1,26 Benefícios espontâneos 0,30 Custo horário de mão de obra direta 5,96 Fonte: Bacurau et al., s.d. 5.8 variações de taxa e eficiência A variação da mão de obra direta é analisada de forma semelhante à análise da variação de materiais diretos. Assim, a variação de preço é aqui chamada de variação de taxa e a variação de quantidade é denominada variação de eficiência ou de uso. A variação de taxa (preço) é a diferença entre a taxa de remuneração padrão de mão de obra (TP) e a taxa de remuneração real (TR) multiplicada pelo número real de horas trabalhadas (HR), conforme a fórmula a seguir: 87 controladoria Re vi sã o: S im on e - Di ag ra m aç ão : F ab io - 1 3/ 10 /1 1 Variação de taxa de mão de obra = (TP – TR) x HR A variação de eficiência representa a diferença entre as horas padrão de mão de obra necessárias para produzir certo número de unidades (HP) e o número real de horas trabalhadas (HR) multiplicada pela taxa de remuneração padrão de mão de obra (TP), o que pode ser calculado como segue: Variação de eficiência de mão de obra = (HP – HR) x TP 5.9 Padrão de custos indiretos de fabricação Segundo Pedrosa (2005), os gastos gerais de fabricação diferem significativamente dos gastos com materiais e mão de obra, pois, para estes, há uma certa facilidade em calcular um padrão. Nesse sentido, Bacurau et al. (s. d.) afirmam que é necessário ter rigor para a correta determinação dos custos indiretos. O uso das variações dos custos indiretos facilita o entendimento da análise do próprio orçamento, lembrando, ainda, que os custos indiretos, como apontado anteriormente, podem ser variáveis ou fixos, levando ao estabelecimento de duas taxas de custos indiretos: uma de custos variáveis e outra de custos fixos. Para Bacurau et al. (s. d.), a diferenciação é importante para a análise das variações, no entanto, ela torna a análise mais complexa. Esta pode ser classificada em: a) Variação de gasto: é a diferença entre a dotação orçamentária baseada nas horas reais trabalhadas e as despesas reais incorridas. b) Variação de eficiência: deve ser calculada para mostrar a diferença entre a hora padrão dotada e a hora real trabalhada, multiplicada pela taxa padrão de custos indiretos (BACURAU et al., s. d.). Ainda segundo Bacurau et al. (s. d.), ao realizar-se um detalhamento do que provocou a variação de gasto nos itens individuais de custos indiretos variáveis, é possível destacar os elementos que levaram à variação das quantidades orçadas. Sendo assim: Nos custos indiretos fixos é o elemento de custo variável que deve ser computado nas dotações nos vários intervalos de saídas de produção e que o custo fixo permanece constante em um intervalo relevante. A diferença entre custos fixos orçados e o custo real resulta na variação orçamentária dos custos indiretos (também chamada de variação de gasto). Ocorre outra variação de custos fixos quando é empregado o 88 Unidade III Re vi sã o: S im on e - Di ag ra m aç ão : F ab io - 1 3/ 10 /1 1 método de custeio por absorção. É feito o uso do sistema de custeio por absorção para que os custos fixos sejam cobertos a um nível predeterminado (BACURAU et al., s. d.). 5.10 custos indiretos variáveis Os custos indiretos variáveis também são padronizados por meio do estabelecimento de taxas predeterminadas. Assim, é necessário que ele seja relacionado de forma direta à atividade a ser escolhida como base para a construção dessas taxas predeterminadas. O consumo de energia elétrica, por exemplo, é um custo variável indireto essencial para boa parte das indústrias, bem como o uso de lubrificantes e materiais para a manutenção do maquinário, o que faz com que sejam elementos importantes para a determinação das taxas, como exemplificado na tabela a seguir: Tabela 19 – Exemplo de padrão de custos indiretos variáveis (em reais) Custos indiretos variáveis estimados para o período $ 475.000,00 Horas diretas previstas 907.200 Custo variável por hora direta $ 0,60 Horas necessárias para uma unidade de produto final 60 Custos indiretos variáveis por unidade $ 36,00 Fonte: Bacurau et al., s. d 5.11 custos indiretosfixos e volume de produção ou atividade O método de custeio por absorção também pode ser utilizado para a elaboração do padrão de custos indiretos fixos. Vale lembrar que, enquanto os custos indiretos variáveis são associados aos volumes produzidos, os custos indiretos fixos são geralmente associados aos denominadores de capacidade de produção. Dessa forma, considerando-se que o custo padrão precisa permitir uma estimativa do volume de produção ou atividade para os períodos seguintes, o volume de produção estimada deve ser considerado como um critério para rateio. Assim, será possível elaborar o padrão de custos indiretos fixos por unidade, considerando-se os mesmos critérios para rateio utilizáveis para os custos indiretos variáveis. Como exemplos desses critérios para rateio, temos: • quantidade de produto produzido; • horas máquina trabalhadas; • horas de mão de obra direta. 89 controladoria Re vi sã o: S im on e - Di ag ra m aç ão : F ab io - 1 3/ 10 /1 1 Tabela 20 – Padrão de custos indiretos fixos Custos indiretos fixos estimados para o período $ 969.360 Volume previsto de produção 23.080 Custos fixos indiretos por unidade de produto final $ 42,00 Fonte: Bacurau et al., s. d. Vale destacar também que, ainda que se planeje o cumprimento das metas para seis meses ou um ano, a elaboração do custo padrão deve considerar sempre o período de um mês. Além disso, é preciso ter o cuidado de determinar a moeda a ser utilizada como base, pois fatores internos e externos podem influenciar e levar à necessidade periódica de atualização dos indicadores da inflação interna da empresa. 5.12 variações de orçamento, de eficiência e de volume Martins (2003, apud BACURAU et al., s. d.) ensina que o orçamento é uma importante ferramenta de controle de uma empresa, sendo que o custo padrão é também uma forma de orçamento que, ao ser empregado na empresa, tende a promover um melhor desempenho porque incentiva o aproveitamento dos fatores de produção. De qualquer maneira, a partir do custo padrão é possível elaborar o orçamento relacionado à produção – com a definição dos volumes de vendas –, de modo que se ele torne uma ferramenta de base e simplifique o processo. Não se pode esquecer, contudo, que, por ser mais rigoroso que o custo real, o custo padrão não pode ser utilizado indiscriminadamente para a elaboração de orçamentos de preços de venda, pois há o risco de se deixar de lado as eventuais e naturais imperfeições, ineficiências e fatos imprevistos do processo de produção. 6 cuSTOS aBc A lógica do meio de custeio ABC é associada às atividades que geram os custos e as despesas e aos principais motivos para que sejam gerados. Esses motivos são denominados direcionadores de custos de atividades. O método ABC surgiu fundamentalmente com base no segmento industrial pelo fato de os métodos anteriores proporcionarem informações gerenciais precárias e insuficientes quando se considerava a modificação no perfil de custos das indústrias. Essa modificação constava de uma redução dos custos diretos, como mão de obra e despesas indiretas de controle e gestão, por exemplo, a partir dos anos de 1980. Assim, com o método ABC, procura-se identificar as atividades que contribuem direta e especificamente no processo produtivo, procurando associar os gastos dessas atividades, que acabam sendo transferidos para o produto de um modo ou de outro. 90 Unidade III Re vi sã o: S im on e - Di ag ra m aç ão : F ab io - 1 3/ 10 /1 1 Atkinson et al. (2000) apresentam um modelo para a identificação dessas atividades, conforme exposto no quadro: Quadro 8 – Categorias e direcionadores de custos das atividades Categorias Atividades representativas Direcionadores de custos das atividades Atividades de apoio às instalações Administração da fábrica Contabilidade e pessoal Limpeza e iluminação Aluguel e depreciação Metros quadrados de espaço Quantidade de funcionários Atividades de apoio ao produto Projeto do produto Administração de peças Engenharia Pedidos de expedição de produtos Quantidade de produtos Quantidade de peças Quantidade de pedidos de alteração de projetos Atividades relacionadas com o lote Setup da máquina Inspeção do primeiro item Pedidos de compra Materiais manuseados Programação da produção Horas de setup Horas de inspeção Quantidade de pedidos Quantidade de materiais movimentados Quantidade de turnos de produção Atividades relacionadas com as unidades Inspeção de cada item Supervisão da mão de obra direta Consumo de energia e óleo para funcionamento das máquinas Quantidade de unidades Horas de mão de obra direta Horas de máquina Fonte: Atkinson et al., 2000, p. 136. Uma atividade pode ser considerada como uma série de processos interligados que utiliza diversos recursos no intuito de agregar valor à atividade-fim da empresa. Assim, no sistema ABC, são analisadas as atividades desenvolvidas por toda a empresa, o que envolve diversos departamentos. Desse modo, o procedimento se desdobra com o mapeamento das atividades que geram custos e despesas indiretas e o cálculo do lucro por unidade antes dos impostos. Nesse sentido, Kaplan e Cooper (1998) caracterizam as atividades em um processo industrial, conforme a tabela: Tabela 21 – Identificação das atividades e os recursos consumidos (em US$) Atividade Salários e benefícios Ocupação Equipamentos e tecnologia Materiais e suprimentos Total Processar pedidos de clientes 31.000 5.300 12.600 800 49.700 Comprar materiais 34.000 6.900 8.800 1.500 51.200 Programar ordens de compra 22.000 1.200 18.400 300 41.900 Transferir materiais 13.000 2.100 22.300 3.600 41.000 91 controladoria Re vi sã o: S im on e - Di ag ra m aç ão : F ab io - 1 3/ 10 /1 1 Preparar máquinas 42.000 700 4.800 200 47.700 Inspecionar itens 19.000 13.000 19.700 800 52.500 Manter informações sobre produtos 36.000 2.800 14.500 400 53.700 Executar mudanças de engenharia 49.000 32.000 26.900 2.400 110.300 Expedir pedidos 14.000 900 700 500 16.100 Lançar novos produtos 35.000 44.000 16.100 18.700 113.800 Solucionar problemas de qualidade 18.000 2.100 1.200 800 22.100 Total 313.000 111.000 146.000 30.000 600.000 Fonte: Kaplan e Cooper, 1998, p. 102. Ao atribuir-se os custos de cada atividade aos produtos, a intenção é a de obter o valor unitário de tal forma que o preço de venda fique muito próximo (ou sem muitas variações) do que será apurado no resultado do produto. Além da apuração dos custos em si, com o método ABC é possível também realizar uma análise para apurar o que agrega ou não valor ao produto de um ponto de vista do consumidor ou do mercado em geral. Como o método ABC permite identificar em pormenores cada atividade e suas características, ele também possibilita compreender melhor todo o processo produtivo. Com isso, fica mais fácil encontrar problemas nas atividades, verificar eventuais recursos que não estejam sendo usados da melhor forma e tomar decisões que corrijam desvios. Esse talvez seja um dos grandes atrativos do custeio ABC em relação aos demais métodos. De acordo com Sakamoto et al. (1997), as informações de caráter gerencial também podem ser obtidas através do método ABC, como apresentado a seguir: Quadro 9 – Informações gerenciais pelo uso do método ABC 1. Como reduzir o custo - Reduzindo o tempo e esforços - Eliminando atividades desnecessárias - Redistribuindo/eliminando recursos não utilizados - Identificando custos redundantes 2. Passos para o desenvolvimento - Determinação da missão - Comunicação dos objetivos - Desenvolvimento das medidas de performance3. Como analisar atividades - Identificando atividades não essenciais - Provendo formas de análise das atividades significantes - Examinando ligações entre as atividades - Analisando o custo da complexidade 92 Unidade III Re vi sã o: S im on e - Di ag ra m aç ão : F ab io - 1 3/ 10 /1 1 4. Direciona para a classe mundial - Gestão estratégica - Apoio à administração - Análise do valor agregado da qualidade - Orçamento baseado em atividades etc. Fonte: Sakamoto et al., 1997. 6.1 exemplo de custo padrão aplicado a uma empresa do segmento têxtil Castro Jr. e Santos (s. d.) apresentam a análise de custo padrão e de suas variações em uma empresa do segmento têxtil. Conforme apresentam os autores, trata-se de uma tecelagem que, atualmente, produz mais de 50 diferentes artigos e atende a clientes nacionais e internacionais. A gestão com base no custo padrão por artigo é feita em seis etapas, conforme apresentado a seguir: Quadro 10 – Análise de custo padrão e suas variações em uma indústria do segmento têxtil Definição das características técnicas do artigo O setor de desenvolvimento determina, baseado em pesquisas de mercado conduzidas pelo departamento de marketing, as características do novo artigo. Nesse momento, a forma de fabricação do tecido é definida: que tipos de fio, corantes e máquinas serão utilizados em sua produção? Qual será a velocidade de produção das máquinas? Que tipo de acabamento e de embalagem os produtos deverão ter? Definição das quantidades padrão Para todas as informações citadas no item anterior, serão determinadas as quantidades consumidas por meio de experiências realizadas junto à área de produção. De posse desses dados, o departamento de desenvolvimento elabora a ficha técnica do artigo, que é encaminhada ao departamento de custos. Definição dos preços padrão A partir dos dados da ficha técnica do artigo, o departamento de custos levanta os preços de cada elemento utilizado na produção do item. Os preços são obtidos nos sistemas informatizados da empresa, que contam com informações de valores dos itens em estoque, salários, energia, água etc. Esses preços são sempre atualizados automaticamente a cada recebimento. Cálculo do custo padrão unitário O custo padrão é calculado mediante a aplicação dos preços padrão às quantidades padrão definidas nas fichas técnicas. Comparação com o custo real Para cada mês, a empresa estima seu custo de produção com base nos custos padrão e nas quantidades a produzir planejadas para cada artigo. Ao final do mês, são apurados os custos reais de produção e é realizada uma análise das variações entre o custo total planejado e o custo realizado. Devido ao grande número de artigos produzidos, as análises por artigo são realizadas apenas quando as variações no custo total são significativas. Essas variações são, então, discutidas com o pessoal da produção e o departamento de desenvolvimento para avaliar suas causas. Ajuste do custo padrão Mensalmente, os custos padrão são recalculados e atualizados para refletir mais adequadamente modificações no processo produtivo e reajustes de preços de materiais, insumos e salários. A empresa analisada elabora, anualmente, seu planejamento orçamentário de produção com base nas informações dos custos padrão por artigo e no plano de produção anual. O orçamento de produção é acompanhado mensalmente e as principais variações devem ser justificadas para a diretoria por meio de um sistema informatizado que pode ser consultado por todos os líderes da empresa. Fonte: Castro Jr. e Santos, s. d. 93 controladoria Re vi sã o: S im on e - Di ag ra m aç ão : F ab io - 1 3/ 10 /1 1 Castro Jr. e Santos (s. d.) retomam as considerações acerca da análise do custo padrão e suas variações na empresa e consideram que, como arma de controle de custos, o custo padrão é uma ferramenta de grande utilidade gerencial e pode ser aplicada, entre outras coisas, para promover e medir eficiências, simplificar procedimentos de custos – além de controlá-los e reduzi-los, uma vez que passam a ser conhecidos antecipadamente – e fixar preços de venda. Os teóricos destacam ainda que, por meio da análise de valores calculados pelo sistema de custos padrão – o que deve ser feito de forma científica –, é possível tomar decisões de maneira mais eficaz pela comparação com o Real, contribuindo, desse modo, para a eficiência dos processos. Para Castro Jr. e Santos (s. d.), não se pode desconsiderar a importância do custo padrão como instrumento psicológico, pois, quando bem utilizado, ele colabora para a melhoria do desempenho de pessoal e permite não apenas que se calculem as variações, mas também que elas sejam localizadas e combatidas. Como medida de análise decisória, os autores indicam que o uso do custo padrão promove o crescimento da organização na medida em que possibilita a tomada de decisões seguras e, consequentemente, a obtenção da competitividade, medida perfeitamente viável diante do atual contexto de globalização. Assim, o conhecimento do custo padrão pode ser tido como instrumento de avaliação da performance da empresa, uma vez que, comparado aos custos reais e conhecidas suas variações, a empresa deve buscar as causas das variações e tomar contramedidas eficazes que eliminem as principais fontes das variações, que muitas vezes são decorrentes de ineficiências e desperdícios durante o processo produtivo (variações de quantidades) ou falhas na política de compras e negociação com fornecedores (variações de preços). Apesar disso, na análise apresentada por Castro Jr. e Santos (s. d.), a utilização do custo padrão é considerada ainda deficiente, pois, com base nos custos padrão dos artigos, a simples análise comparativa do custo total realizado com o custo planejado pode ocultar grandes variações nos custos unitários por artigos. Há que se considerar também a influência dos rateios dos custos indiretos, uma vez que a empresa não utiliza o custeio baseado em atividades. Como ponto positivo, os autores percebem a integração entre as áreas de marketing, desenvolvimento, produção e controladoria na busca pela identificação dos custos padrão e a preocupação em manter atualizada essa informação, que é de grande importância para as empresas. Exemplo de aplicação Ao longo da unidade, você teve contato com termos da área contábil que correspondem a determinados conceitos e, em razão disso, propõe-se que você aprofunde sua compreensão em relação a esses termos. Assim, tente explicar a seguir com suas próprias palavras o que significa o termo em destaque (caso necessite, volte ao texto, releia-o e pesquise em livros e na internet não só o que o termo significa, mas como os profissionais da área contábil o utilizam). 94 Unidade III Re vi sã o: S im on e - Di ag ra m aç ão : F ab io - 1 3/ 10 /1 1 O termo é: custo padrão ______________________________________________________________________________ ______________________________________________________________________________ _____________________________________________________________________________________ _____________________________________________________________________________________. Saiba mais Em 2010, pesquisadores da Universidade do Vale do Rio dos Sinos apresentaram no Congresso USP de Contabilidade e Controladoria os seguintes artigos: SOUZA, M. A.; FONTANA, F. B.; BOFF, C. D. B. Planejamento e controle de custos: um estudo sobre as práticas adotadas por empresas industriais de Caxias do Sul – RS. Contabilidade Vista & Revista, Universidade Federal de Minas Gerais, Belo Horizonte, v. 21, n. 02, pp. 121-151, abr./jun., 2010. Disponível em: <http://www.congressousp.fipecafi.org/artigos102010/184.pdf>. Acesso em: 11 ago. 2011. SOUZA, M. A.; JUSTO, É. S.; PILZ, N. Estrutura e práticas de gestão estratégica de custos: um estudo em uma empresa multinacional brasileira. Revista de Contabilidade e Organizações, Faculdade de Economia e Administração, Universidade de São Paulo, São Paulo, v. 04, n. 09, pp. 145- 167, maio/ago., 2010. Disponível em: <http://www.congressousp.fipecafi. org/artigos102010/242.pdf>. Acesso em: 11 ago. 2011. Esses artigos fazem uma importante investigação sobre o uso efetivo de práticas de custos nas empresas. A partir da leitura dos artigos sugeridos no Saiba Mais, faça uma comparação entre os métodos de custos ilustrados nos artigos e os usados na empresa onde você trabalha, em uma empresa da região onde você mora ou, ainda, em uma empresa que você admire. ______________________________________________________________________________ ______________________________________________________________________________ _________________________________________________________________________________________ ________________________________________________________________________________________ ________________________________________________________________________________________ ________________________________________________________________________________________ ________________________________________________________________________________________ ________________________________________________________________________________________. 95 controladoria Re vi sã o: S im on e - Di ag ra m aç ão : F ab io - 1 3/ 10 /1 1 No espaço a seguir, tente montar um mapa mental ou um esquema com os principais conceitos estudados nesta unidade. Resumo Se nas unidades I e II você estudou aspectos mais básicos de controladoria, nesta unidade você teve a oportunidade de conhecer as técnicas avançadas de custos que, como comentado no início desta unidade, não são novas e não devem ser utilizadas em conjunto. Atualmente, entende-se que, desde que seja efetivamente usada pelos gestores, deve haver a adoção de uma ou outra técnica de contabilidade de custos. Assim, a contabilidade passa a ter relevância e é usada em termos estratégicos. É bem provável que, em algum momento de sua carreira como gestor, você seja convidado a opinar sobre a relevância de uma ou outra técnica avançada de custos e vir a adotar uma delas. A partir da leitura feita neste trabalho, você estará apto para exercer tal incumbência. Para facilitar esse processo, estão sendo disponibilizados no final deste trabalho dois textos. Um deles apresenta uma reflexão sobre a escolha do melhor método para a empresa e o outro traz o histórico da contabilidade de custos no Brasil. Ambos os textos auxiliarão seu estudo. Desse modo, você já conseguiu formar uma base de conhecimento bem ampla e está melhor preparado para lidar com problemas empresariais mais sofisticados. 96 Unidade III Re vi sã o: S im on e - Di ag ra m aç ão : F ab io - 1 3/ 10 /1 1 Na próxima unidade, além de aplicar técnicas, você também estudará como avaliar o desempenho empresarial. Por fim, para reforçar os conhecimentos estudados, faça as atividades propostas. exercícios Questão 1. A Companhia Agropecuária Rondonópolis (CAR) está analisando a implantação de um projeto de investimento no nordeste brasileiro para a produção de frutas com destino ao mercado europeu. Metade do capital necessário ao investimento virá de uma linha de crédito a ser obtida junto ao Banco do Nordeste do Brasil (BNB), e a outra metade virá de capital próprio, a ser captado através do lançamento de ações da empresa no mercado de capitais brasileiro. O investimento será de R$ 120 milhões, com benefícios anuais líquidos de R$ 20 milhões, em perpetuidade. O custo de capital junto ao Banco deverá ser de 8% a.a. e o custo do capital próprio é de 12% a.a. Neste projeto não se deve considerar o Imposto de Renda. A equipe que realizou a análise de viabilidade financeira do projeto encontrou diferentes valores, tais como (Fonte: Unip, Tomo Gestão Geral I, Questão 11): I - valor presente líquido do projeto: R$ 80 milhões; II - valor presente líquido do projeto: R$ 200 milhões; III - custo médio ponderado de capital do projeto: 8% a.a.; IV - custo médio ponderado de capital do projeto: 10% a.a.; V - custo médio ponderado de capital do projeto: 12% a.a.. Para se definir a viabilidade financeira do projeto, devem ser utilizados, apenas, A) I e III. B) I e IV. C) I e V. D) II e III. E) II e IV. Resposta correta: alternativa B. 97 controladoria Re vi sã o: S im on e - Di ag ra m aç ão : F ab io - 1 3/ 10 /1 1 Análise das afirmativas O cálculo do valor presente líquido é obtido por meio da perpetuidade. Para isso, é necessária a definição da taxa de juros. A taxa de juros é decorrência das fontes de financiamento. Nessa questão, pelo fato de o financiamento ser 50% para cada fonte, a média ponderada resultará em valor idêntico ao da média simples. Como isso não ocorre sempre, devemos usar a média ponderada, ou seja: imédia = 0 5 0 08 0 12 0 5 0 5 0 10 10 , , , , , , % x ou + + = Observe que a taxa de juros corresponde ao custo ponderado de capital do projeto. Calculada a taxa de juros, pode-se calcular o valor presente líquido devido à perpetuidade: VP P i VP= → = 200 O valor presente líquido será de 80 milhões, visto que o retorno por perpetuidade é de 200 milhões e o investimento é de R$ 120 milhões (os R$ 80 milhões correspondem à diferença entre os valores presentes de entrada e de saída de caixa). I - Afirmativa correta. Justificativa: conforme calculado, o valor presente líquido é de R$ 80 milhões. II - Afirmativa incorreta. Justificativa: o valor de R$ 200 milhões refere-se ao retorno do investimento por perpetuidade e não ao valor presente líquido. Para se obter o VPL, é necessário descontar o investimento, conforme calculado acima. III - Afirmativa incorreta. Justificativa: o custo do capital junto ao banco é de 8%. Esse valor, portanto, não se refere ao valor médio ponderado. IV - Afirmativa correta. Justificativa: como calculado, 10% referem-se ao custo médio ponderado. V - Afirmativa incorreta. Justificativa: o custo do capital próprio é de 12%, não sendo esse valor correspondente ao valor médio ponderado. 98 Unidade III Re vi sã o: S im on e - Di ag ra m aç ão : F ab io - 1 3/ 10 /1 1 Questão 2. Parte da revisão orçamentária de uma empresa consiste no acompanhamento do valor empregado em estoques. A tabela abaixo resume as diversas entradas e saídas de estoque de calças da Armando & Silva Confecções Ltda. Tabela 22 Entrada em esstoque Saldos de estoque Saldos estoque Dia Doc. Quantidade Preço Unitário Total R$ Quantidade Total R$ Quantidade Total R$ 01/0ut 0 R$ 0,00 10/0ut NF 1 100 R$ 10,00 R$ 1000,00 15/0ut RM 1 80 18/0ut NF 2 90 R$ 15,00 R$ 1350,00 22/0ut RM 2 70 Fonte: Departamento de compras Notas explicativas: NF = Nota Fiscal RM= Requisição de material Sobre esse assunto, considere as afirmativas sobre a avaliação do valor do estoque, ao final do mês de outubro, a seguir (Fonte: Unip, Tomo ADM I, Questão 10). I - Considerando-se o método do Custo Médio, o valor do estoque é de R$550,00. II - Considerando-se o método “PEPS” (Primeiro a Entrar, Primeiro a Sair), o valor do estoque é de R$ 600,00. III - Considerando-se o método “UEPS” (Último a Entrar, Primeiro a Sair), o valor do estoque é de R$ 500,00. Em relação a essas afirmativas, é correto afirmar que: A) estão corretas somenteas afirmativas I e II. B) estão corretas somente as afirmativas I e III. C) estão corretas somente as afirmativas II e III. D) nenhuma afirmativa está correta. E) todas as afirmativas estão corretas. Resolução desta questão na plataforma.