10 - Créditos Adicionais Lei 4.320-64, arts. 40 ao 46

Prévia do material em texto

Créditos adicionais – 
Lei 4.320/64, artigos 40 ao 46
Fernando Lima Gama Junior*
O orçamento público atualmente tem forte vinculação com os instru-
mentos de planejamento governamental. Diferentemente do que ocorria à 
época do orçamento tradicional, hoje em dia o foco das leis orçamentárias, 
calcadas nas modernas técnicas do orçamento programa, é nas coisas que o 
Governo faz e não nas coisas que o governo compra, de modo que é neces-
sário planejar o que será executado para que depois os recursos necessários 
sejam alocados. Essa integração entre o planejamento e o orçamento pú-
blico é essencial para melhorar a eficiência nas despesas públicas, evitando 
desperdícios e a execução de gastos que não tenham relação com os objeti-
vos governamentais.
No entanto, uma das características mais marcantes das modernas técni-
cas de planejamento, não só do planejamento orçamentário, é a sua flexibili-
dade e sua capacidade de se adequar às mudanças que não podem ser pre-
vistas à época própria. É que todo planejamento é, na verdade, uma leitura 
do presente direcionada para a realização de objetivos futuros. No entanto, 
tanto a leitura do presente como os objetivos futuros podem sofrer altera-
ções durante a execução do planejamento inicialmente estabelecido, geran-
do a necessidade de alteração dos planos. No âmbito da Administração Pú-
blica, como os planos estão totalmente integrados ao orçamento, alterações 
no planejamento certamente terão impactos nas leis orçamentárias.
As leis que estabelecem os orçamentos (Plano Plurianual, Lei de Diretrizes 
Orçamentárias, Lei Orçamentária Anual) são aprovadas depois da realização 
de um planejamento que contemple a situação atual e os objetivos do Go-
verno, mas que podem sofrer alterações no decorrer da execução. Portanto, 
as leis do PPA, da LDO e da LOA podem ser alteradas durante a execução 
orçamentária para contemplar situações que não foram ou não puderam ser 
planejadas anteriormente.
Em razão de os planejamentos governamentais serem aprovados por lei 
ordinária, apenas esse tipo normativo pode alterá-los. Assim, é necessária 
lei ordinária para alterar o PPA, a LDO e a LOA. As leis que alteram o PPA e 
a LDO não possuem nomenclaturas específicas. No entanto, no caso da lei 
89
* Auditor Federal de Con-
trole Externo do Tribunal 
de Contas da União em 
Mato Grosso. Professor de 
preparatórios para concur-
sos nas disciplinas de Con-
trole Externo, Orçamento 
Público, Contabilidade 
Pública e Legislação Tribu-
tária do ICMS. Engenheiro 
Químico pela Universi-
dade Federal do Rio de 
Janeiro (UFRJ) em 2001. 
Bacharelando em Direito 
pela Universidade Federal 
do Mato Grosso (UFMT).
Este material é parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A., 
mais informações www.iesde.com.br
90
Créditos adicionais – Lei 4.320/64, artigos 40 ao 46
orçamentária anual (LOA), a lei que porventura vier a alterá-la tem nome es-
pecífico concedido pela Constituição Federal: chama-se Lei de Créditos Adi-
cionais (LCA).
É que a alteração do planejamento inicialmente estabelecido vai impac-
tar, em geral, em dispêndios maiores do que estava consignado na LOA, 
sendo necessários créditos adicionais para suportá-los. No entanto, em tese, 
é possível a edição de lei de créditos adicionais para reduzir o montante con-
signado na LOA (lei supressora de créditos), mas tal situação não encontra 
muita aplicabilidade prática. Na imensa maioria das vezes o que ocorre é um 
aumento das dotações orçamentárias pela inclusão de créditos adicionais.
Portanto, créditos adicionais são autorizações de despesas não compu-
tadas ou insuficientemente dotadas ou programadas na lei orçamentária, 
ou seja, são considerados instrumentos de ajustes orçamentários que visam, 
entre outras coisas, corrigir planejamentos mal formulados e atender situa-
ções inesperadas, emergenciais, imprevisíveis, entre outras.
Os créditos adicionais se dividem em três espécies/tipos: suplementares, 
especiais e extraordinários. Os créditos adicionais suplementares visam re-
forçar uma dotação já existente, mas que se tornou insuficiente durante a 
execução orçamentária. Por exemplo, podemos imaginar uma situação em 
que o Governo pretendia construir um hospital, mas o valor consignado na 
lei orçamentária não foi suficiente para a conclusão da obra, de modo que se 
necessita de maiores recursos.
Já os créditos adicionais especiais visam à criação de novas dotações or-
çamentárias, não originalmente previstas na LOA. Seria o caso ilustrativo em 
que o Governo decidiu construir escolas em vez de hospitais, diferentemen-
te do que havia previsto na LOA, de modo que os recursos para as primeiras 
ainda não existem.
Por fim, os créditos adicionais extraordinários servem também para a cria-
ção de dotações orçamentárias novas, não existentes à época da formulação 
da proposta original. No entanto, para sua utilização é necessária a existência 
de uma situação de guerra, calamidade pública, comoção ou outros eventos 
graves e imprevisíveis.
Vamos estudar cada um dos créditos adicionais, de modo detalhado, a 
seguir.
Este material é parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A., 
mais informações www.iesde.com.br
Créditos adicionais – Lei 4.320/64, artigos 40 ao 46
91
Créditos suplementares
Os créditos suplementares têm a finalidade de reforçar o orçamento, isto 
é, existe orçamento previsto, porém em montante inferior ao necessário. 
Diferentemente dos outros dois tipos de créditos adicionais (especial e ex-
traordinário), o Poder Legislativo pode autorizar a abertura de crédito suple-
mentar na própria lei orçamentária, até determinado valor.
Isso quer dizer que para algumas despesas e projetos, o Executivo já 
dispõe de um crédito adicional pré-aprovado para utilizar caso necessite, 
sem que tenha que solicitar nova autorização ao Poder Legislativo. A lei de 
orçamento pode contemplar um determinado valor para a construção de 
uma obra, autorizando a abertura de créditos adicionais suplementares até 
determinado montante para a sua finalização, caso seja necessário.
No entanto, caso alguma dotação tenha se tornado insuficiente, o Poder 
Executivo ainda pode solicitar a abertura de créditos suplementares por 
meio de lei especial, a lei de créditos adicionais. Desse modo, há duas possi-
bilidades para autorização de créditos suplementares:
previsão na própria lei de orçamento, dispensando autorizações pos- �
teriores até o montante aprovado;
autorização em lei específica de créditos adicionais. �
Esse assunto é extremamente importante para quem está estudando 
para concursos, tendo em vista que as bancas costumam induzir o candi-
dato a erro ao afirmar que o Poder Legislativo pode autorizar, na própria 
LOA, a abertura de crédito especial ou extraordinário, o que não é verdade. 
Outras questões ainda podem afirmar que o Poder Legislativo pode autori-
zar a abertura de créditos adicionais na própria LOA, o que é verdade, tendo 
em vista que os créditos suplementares são um tipo de crédito adicional. 
Nunca é demais ressaltar que a única espécie de crédito adicional que pode 
ter autorização na própria LOA é o suplementar, e ainda assim com limitação 
de valor, constituindo uma das exceções ao princípio da exclusividade, con-
forme artigo 165, §8.º da Constituição Federal.
Dessa forma, enquanto existir saldo de autorização na própria LOA para 
determinada despesa, considerando aí as dotações originais mais as autori-
zadas por meio de créditos suplementares, o Poder Executivo, por meio de 
decreto, pode abri-los1. Apenas depois de esgotado o saldo de créditos (ori-
ginais mais os suplementares) é que o Executivo terá que pedir nova autori-
zação ao Legislativo.
1 Juridicamente falando a 
utilização de crédito orça-
mentário, seja oriundo da 
dotação original da LOA 
ou de créditos adicionais 
(suplementares, especiais 
ouextraordinários) passa 
por duas fases: a) auto-
rização e b) abertura. A 
autorização é concedida 
pelo Poder Legislativo 
por meio de lei. Portanto, 
a aprovação da lei orça-
mentária ou de créditos 
adicionais cumpre a etapa 
de autorização. No entan-
to, mesmo autorizados, os 
créditos da LOA (dotação 
inicial) ou os créditos adi-
cionais não estão aptos a 
serem utilizados até que o 
Poder Executivo promova 
a abertura dos créditos por 
meio de decreto do chefe 
do Executivo. A abertura é 
etapa jurídica necessária 
para a utilização de crédi-
tos. A diferenciação ganha 
relevância, tendo em vista 
que a legislação faz distin-
ção dos dois institutos em 
várias passagens. A título 
de exemplo, podemos 
lembrar dos créditos adi-
cionais especiais e extra-
ordinários que podem ser 
reabertos no exercício se-
guinte pelo saldo, caso o 
ato de autorização tenha 
sido promulgado nos 
últimos quatro meses do 
exercício (artigo 167, §2.º, 
da Constituição Federal). 
Portanto, caso o ato de 
autorização de créditos 
especiais e extraordiná-
rios seja promulgado no 
final de agosto e o decre-
to tenha aberto os crédi-
tos somente em setembro 
(no período dos últimos 
quatro meses do exercí-
cio), estes não poderiam 
ser reabertos no exercício 
seguinte.
Este material é parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A., 
mais informações www.iesde.com.br
92
Créditos adicionais – Lei 4.320/64, artigos 40 ao 46
Diferentemente dos créditos especiais e suplementares, que em certos 
casos e condições podem ter o saldo reaberto no exercício seguinte2 (exceção 
ao princípio da anualidade), o período de vigência dos créditos suplementa-
res é adstrito ao exercício financeiro em que forem abertos. Portanto, esse é o 
único crédito adicional que não pode ser reaberto no exercício seguinte, ainda 
que aberto nos últimos quatro meses do exercício anterior.
O crédito suplementar é autorizado por lei e aberto por decreto do 
Poder Executivo. A sua abertura depende da indicação dos recursos disponí-
veis que sustentarão os respectivos créditos e será precedida de exposição 
justificativa.
Créditos especiais
Os créditos especiais são destinados às despesas para as quais não haja 
dotação ou categoria de programação específica na própria lei orçamentária 
e visam atender despesas novas, não previstas na LOA, mas que surgiram no 
decorrer do exercício.
Em regra, os créditos adicionais especiais terão vigência dentro do pró-
prio exercício financeiro em que forem abertos, salvo se o ato de autorização 
for promulgado nos últimos quatro meses do exercício, caso em que, reaber-
tos nos limites de seus saldos, serão incorporados ao orçamento do exercício 
financeiro subsequente. É considerado, portanto, uma exceção ao princípio 
da anualidade.
A reabertura dos créditos especiais gera um saldo financeiro que pode 
ser incorporado ao orçamento subsequente como receita extraorçamentá-
ria3, uma vez que a receita original já foi considerada como orçamentária no 
exercício anterior.
A abertura do crédito especial é realizada por meio de decreto do Poder 
Executivo, após prévia autorização legislativa em lei específica, sendo neces-
sária a indicação dos recursos que irão suportar os créditos.
Crédito extraordinário
Os créditos extraordinários são destinados somente a novas dotações 
orçamentárias para o atendimento de despesas urgentes e imprevisíveis, de-
correntes de guerra, comoção interna ou calamidade pública. O que diferencia 
2 O artigo 167, §2.º, da 
Constituição Federal per- 
mite a reabertura de cré-
ditos especiais e extraor-
dinários para o exercício 
seguinte, desde que o ato 
de autorização tenha sido 
promulgado nos últimos 
quatro meses do exercício, 
exceção clara ao princípio 
da anualidade.
3 As receitas, assim como 
as despesas, podem ser 
classificadas em orçamen-
tárias e extraorçamentá-
rias. São orçamentárias as 
receitas que pertencem à 
entidade e são conside-
radas extraorçamentárias 
as receitas que apenas 
transitam pelo caixa, mas 
que não pertencem à 
entidade. Por exemplo, 
é comum a exigência de 
depósito prévio para as 
licitações públicas como 
forma de garantir apenas 
a participação de empre-
sas idôneas e com boa 
situação financeira. Como 
apenas uma empresa vai 
ser contratada, o depó-
sito feito pelas demais 
deve ser devolvido. Dito 
de outro modo, aquela 
receita jamais pertenceu 
ao Estado; apenas tran-
sitou pelo caixa. É por 
esse motivo que ela é 
classificada como receita 
extraorçamentária. Depó-
sitos, cauções, operações 
de crédito por ARO são 
todas chamadas receitas 
extraorçamentárias. Já a 
arrecadação de impostos, 
porquanto seu produto 
pertence ao Estado arre-
cadador é considerada 
uma receita orçamentá-
ria. Dessa forma, não faz 
sentido o entendimento 
do senso comum que 
diz que a diferença entre 
receitas orçamentárias e 
extraorçamentárias é que 
as primeiras encontram- 
-se listadas no orçamento, 
enquanto as segundas 
não. Receitas extraordiná-
rias, ainda que não previs-
tas no orçamento, irão se 
classificar como orçamen-
tárias se o seu produto 
pertencer ao ente arreca-
dador. A diferença encon-
tra-se na propriedade do 
Estado sobre o produto 
das receitas. Também é 
considerada extraorça-
mentária a receita que 
passa do orçamento de 
um exercício para outro, 
tendo já sido contabiliza-
da no primeiro, evitando a 
dupla contagem de recei-
tas orçamentárias.
Este material é parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A., 
mais informações www.iesde.com.br
Créditos adicionais – Lei 4.320/64, artigos 40 ao 46
93
o crédito extraordinário em relação aos créditos especiais, além dos trâmites 
jurídicos diversos, reside no fato, principalmente, de uma situação imprevista 
e/ou imprevisível que necessita imediata atenção do Poder Público. Por esse 
motivo é que, no caso dos créditos extraordinários, diferentemente do que 
ocorre em relação aos créditos suplementares e especiais, não é necessária 
a indicação dos recursos que irão suportar as futuras despesas. Além disso, 
a autorização legislativa para a realização dos gastos é feita posteriormente 
à despesa4, já que o ato de autorização dos créditos extraordinários deve ser 
feito por medida provisória5, instrumento legislativo típico do chefe do Poder 
Executivo. Uma vez editada a medida provisória, esta deve ser submetida 
imediatamente ao Poder Legislativo, por força do artigo 62 da CF.
Embora a Constituição Federal traga em seu bojo as regras específicas para 
a tramitação orçamentária no âmbito da União, os estados também podem 
instituir créditos extraordinários, mas o instrumento legislativo adequado para 
isso dependerá do que dispõe a Constituição Estadual. É que o instrumento 
da medida provisória não está previsto na constituição de todos os estados, 
já que alguns se utilizam de decretos quando o Poder Executivo necessita 
legislar. Desse modo, os estados que possuem a figura da medida provisória 
prevista nas suas constituições podem adotá-la também para a autorização 
de créditos extraordinários, seguindo a mesma regra estabelecida para o exe-
cutivo federal. Nos demais casos a abertura será realizada por decreto.
A regra também é válida para os municípios. A grande maioria não dispõe 
em suas leis orgânicas de competência para edição de medida provisória, 
embora o Supremo Tribunal Federal já tenha decidido que isso é possível. 
Assim como no caso dos estados, os municípios que puderem editar medi-
das provisórias devem usar esse instrumento legislativo para a autorização 
de créditos extraordinários; caso contrário, o decreto é o instrumento a ser 
utilizado. Assim, para fins de concursos tem sido considerada correta a afir-
mação de que prefeitos e governadores abrem créditos extraordinários por 
meio de decreto.
Em qualquer caso, seja utilizando medidaprovisória ou decreto, o ato 
de autorização deve ser submetido ao Poder Legislativo respectivo para a 
verificação dos pressupostos de urgência e relevância. Eventualmente, uma 
medida provisória (ou decreto) pode não ser confirmada pelo Legislativo, 
quando perderá a validade jurídica6. No entanto, mesmo que a medida 
provisória (ou decreto) não tenha sido ainda apreciada pelo Congresso Na-
cional (no caso da União), o governo pode iniciar a realização dos gastos 
necessários.
4 Diferentemente do que 
ocorre com os demais cré-
ditos, que devem ser au-
torizados pelo Legislativo 
antes de sua utilização.
5 Quando da edição da 
Lei 4.320/64, não existia 
ainda em nosso ordena-
mento jurídico a figura da 
medida provisória, razão 
pela qual a lei diz que os 
créditos extraordinários 
podem ser autorizados 
por decreto, o instru-
mento de que se utiliza 
o Poder Executivo para 
legislar. Desse modo não 
podem ser consideradas 
erradas questões que afir-
mem que nos termos da 
Lei 4.320/64 a autorização 
para a utilização de crédi-
tos extraordinários possa 
ser feita por decreto.
6 Nesse caso, cabe ao Con-
gresso Nacional, no caso 
da União, regulamentar os 
efeitos jurídicos dos atos 
que foram respaldados na 
medida provisória.
Este material é parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A., 
mais informações www.iesde.com.br
94
Créditos adicionais – Lei 4.320/64, artigos 40 ao 46
Cumpre ressaltar, por outro lado, que embora a medida provisória ou o de-
creto que autoriza os créditos extraordinários sejam instrumentos do chefe do 
Poder Executivo, ainda assim, não fica dispensada a realização do ato de aber-
tura, por decreto, a exemplo do que ocorre em relação a todos os outros crédi-
tos. Desse modo, para a utilização dos créditos extraordinários haverá a edição 
de dois atos do Poder Executivo: o primeiro, a medida provisória, autorizando 
a instituição dos créditos, e um segundo, o decreto, abrindo os créditos.
A vigência dos créditos extraordinários, a exemplo do que ocorre em rela-
ção aos créditos especiais, será dentro do exercício financeiro. No entanto, se 
o ato de autorização for promulgado nos últimos quatro meses do exercício 
financeiro, poderão ser reabertos pelos seus saldos no próximo exercício.
Quadro sinótico dos créditos adicionais
Créditos suplementares Créditos especiais Créditos extraordinários
Reforço de dotação orçamentá-
ria que se tornou insuficiente.
Atender a despesas não con-
templadas no orçamento.
Atender despesas imprevistas 
e urgentes.
Depende de prévia autoriza-
ção na LOA ou em lei especial.
Depende de prévia autoriza-
ção em lei especial.
Independe de prévia autori-
zação em lei especial, poden-
do ser autorizado por medida 
provisória, no caso da União e 
de estados e municípios que 
possuem esse instrumento 
normativo, e por meio de de-
creto do Poder Executivo, nos 
demais casos.
Aberto por decreto do Poder 
Executivo.
Aberto por decreto do Poder 
Executivo.
Aberto por decreto do Poder 
Executivo.
Obrigatória a indicação de re-
cursos.
Obrigatória a indicação de re-
cursos.
Independe de indicação de 
recursos.
Vigência dentro do exercício 
financeiro.
Vigência em regra no exercício 
em que for aberto.
Vigência em regra no exercício 
em que for aberto.
Não podem ser reabertos no 
exercício subsequente.
Podem ser reabertos no exer-
cício seguinte, desde que o ato 
de autorização tenha sido pro-
mulgado nos últimos quatro 
meses do exercício.
Podem ser reabertos no exer-
cício seguinte, desde que o ato 
de autorização tenha sido pro-
mulgado nos últimos quatro 
meses do exercício.
Fontes de recursos 
para abertura de créditos adicionais
Como visto anteriormente, a autorização para a instituição de créditos 
adicionais depende, regra geral, da indicação de recursos disponíveis para 
Este material é parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A., 
mais informações www.iesde.com.br
Créditos adicionais – Lei 4.320/64, artigos 40 ao 46
95
suportar as futuras despesas. Apenas no caso de autorização para abertu-
ra de créditos extraordinários é que a obrigatoriedade na indicação dos 
recursos fica dispensada. No entanto, ainda nesse caso, é possível, caso o 
governante deseje, indicar os recursos disponíveis para fazer frente aos cré-
ditos extraordinários. No caso dos créditos especiais e suplementares, não 
há outra solução: é necessário indicar claramente de onde virão os recursos 
para fazer frente às novas despesas.
A Lei 4.320/64 traz um rol (relação) de fontes de recursos que estão dis-
poníveis aos governantes para a instituição de créditos suplementares e es-
peciais. Infelizmente para aqueles que vão fazer provas de concurso a lista é 
grande e frequentemente utilizada pelas bancas.
As fontes disponíveis são:
o superávit financeiro apurado em balanço patrimonial do exercício �
anterior;
o excesso de arrecadação; �
os recursos que, em decorrência de veto, emenda ou rejeição do pro- �
jeto de lei orçamentária anual, ficam sem despesas correspondentes, 
desde que haja prévia e específica autorização legislativa;
os resultantes de anulação parcial ou total de dotações orçamentárias �
ou de créditos adicionais, autorizados em lei;
o produto de operações de crédito autorizadas, em forma que juridica- �
mente possibilite ao Poder Executivo realizá-las;
os resultantes da reserva de contingências, estabelecidos na LOA. �
Superávit financeiro
O superávit financeiro é a diferença positiva entre o ativo financeiro e o 
passivo financeiro, conjugando-se, ainda, os saldos dos créditos adicionais 
transferidos e as operações de créditos a eles vinculadas.
Para simplificar a explicação, podemos dizer que o ativo financeiro é o 
conjunto de bens e direitos que uma entidade tem e cuja disponibilidade é 
imediata7, tais com dinheiro em caixa, em bancos ou em aplicações financei-
ras. Já o passivo financeiro integra as obrigações financeiras de curto prazo. 
A seguir, um esquema resumido da estrutura de um balanço patrimonial:
7 Para quem já estudou 
contabilidade geral, o 
ativo financeiro é o equi-
valente à parte financeira 
do ativo circulante.
Este material é parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A., 
mais informações www.iesde.com.br
96
Créditos adicionais – Lei 4.320/64, artigos 40 ao 46
Ativo (bens e direitos) Passivo (obrigações)
Ativo financeiro Passivo financeiro
Ativo permanente Passivo permanente
Saldo líquido
O balanço patrimonial, como o próprio nome indica, representa o estado 
dos bens, direitos e obrigações de determinada entidade, ou seja, de seu pa-
trimônio. Na contabilidade pública, os bens de natureza financeira (dinheiro 
em caixa, em bancos, em aplicações financeiras, cauções, depósitos etc.) são 
classificados no ativo financeiro, ao passo que os bens e direitos não finan-
ceiros (direitos, créditos a receber, bens móveis e imóveis, mercadorias) são 
classificados no ativo permanente8.
Ao fim de cada exercício são apurados os demonstrativos contábeis de 
todas as entidades públicas. Por lei, cada entidade pública deve apresentar à 
sociedade quatro demonstrativos:
o balanço patrimonial; �
o balanço financeiro; �
o balanço orçamentário; �
a demonstração das variações patrimoniais. �
No caso do balanço patrimonial, caso o ativo financeiro venha a superar 
o passivo financeiro, dizemos que existe um superávit financeiro. Portanto, é 
importante notar que o superávit ou déficit financeiro é apurado no balanço 
patrimonial. Os examinadores costumam afirmar que o superávit é apurado 
no balanço financeiro, acabando por confundir o candidato.
Outro detalhe que muitas vezes pode passar despercebido é o fato do 
superávit financeiro, que pode ser utilizado como fonte para a abertura de 
créditos suplementares e especiais, ser apurado no balançopatrimonial do 
exercício anterior. Desse modo, ao fim de cada exercício temos um balan-
ço patrimonial, demonstrando a situação patrimonial de cada ente no dia 
31/12. Se nesse balanço patrimonial houver mais ativos financeiros do que 
passivos financeiros, este saldo, chamado de superávit financeiro poderá ser 
usado no exercício seguinte.9 
8 Também conhecido co- 
mo ativo não financeiro.
9 E não no mesmo exercí-
cio, como alguns exami-
nadores tentam induzir os 
candidatos a erro.
Este material é parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A., 
mais informações www.iesde.com.br
Créditos adicionais – Lei 4.320/64, artigos 40 ao 46
97
Vamos supor, por exemplo, que no balanço patrimonial de um determi-
nado ente público tenha sido apurado um superávit financeiro em 31/12/X1. 
Desse modo, haverá saldo para abertura de créditos especiais e suplementa-
res para utilização em X2.
Por fim, é muito importante destacar que o superávit financeiro, apura-
do em balanço patrimonial do exercício anterior, quando for utilizado como 
fonte para a abertura de créditos suplementares e especiais, deve conjugar, 
ainda, os saldo dos créditos extraordinários e especiais transferidos e as ope-
rações de crédito a eles vinculadas10.
Créditos extraordinários e especiais transferidos são aqueles que vieram 
do exercício anterior, em razão de terem sido instituídos nos últimos quatro 
meses do ano fiscal. É a hipótese, já discutida anteriormente, que permite a 
reabertura, sob algumas condições, dos créditos extraordinários e especiais, 
exceção ao princípio da anualidade.
A transferência de créditos extraordinários e especiais de um exercício fi-
nanceiro para outro, embora possível, impacta negativamente a disponibili-
dade para a abertura de novos créditos especiais e suplementares que possam 
ser abertos com base no superávit financeiro. É que a reabertura desses cré-
ditos (especiais e extraordinários) tem efeito contábil semelhante à abertura 
de créditos novos, de modo que a disponibilidade financeira fica reduzida 
pelo valor transferido de um orçamento para outro.
Por outro lado, se houver operações de crédito vinculada11 a esses crédi-
tos especiais e extraordinários reabertos e ainda não utilizados, a Lei 4.320/64 
manda adicioná-las ao saldo do superávit financeiro para fins de apuração do 
valor disponível para abertura de créditos suplementares e especiais nessa 
fonte. É que a contabilidade pública nacional contabiliza as operações de 
crédito como receitas, embora elas não possuam essa natureza contábil12.
Sendo assim, as operações de crédito vinculadas a créditos especiais e 
extraordinários reabertos, e que ainda não foram utilizadas, devem ser adi-
cionadas ao saldo disponível para a abertura de créditos adicionais suple-
mentares e especiais.
10 Artigo 43, §2.º, da Lei 
4.320/64.
11 Como visto, os crédi-
tos adicionais podem ser 
abertos com origem em 
diversas fontes de recur-
sos: superávit financeiro, 
excesso de arrecadação, 
anulação de despesa, 
operações de crédito etc. 
Quando o Governo não 
dispõe de superávit finan-
ceiro em balanço patrimo-
nial, não tem excesso de 
arrecadação e não quer 
remanejar ou anular des-
pesas, é comum a aber-
tura de créditos suple-
mentares e especiais com 
fonte em operações de 
crédito. Essas operações 
de crédito aumentam a 
disponibilidade de caixa 
e permitem a utilização 
dos créditos adicionais. 
Nesse caso, chamamos 
esses créditos adicionais 
de “créditos vinculados a 
operações de crédito”.
12 Analogia pode ser feita 
com o assalariado que 
considera o cheque espe-
cial no banco como parte 
de seu salário e não como 
uma dívida. Do ponto de 
vista da ciência da con-
tabilidade, operações de 
crédito não são receitas; 
no entanto, na Contabi-
lidade Pública nacional, 
como a contratação de 
empréstimos gera fluxo 
de caixa, as operações de 
crédito são contabilizadas 
como receitas.
Este material é parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A., 
mais informações www.iesde.com.br
98
Créditos adicionais – Lei 4.320/64, artigos 40 ao 46
SUPERÁVIT FINANCEIRO =
(ATIVO FINANCEIRO – PASSIVO FINANCEIRO) – CAR + OCV
Onde:
CAR – créditos adicionais especiais e extraordinários reabertos.
OCV – operações de créditos vinculados aos “CAR” e ainda não utilizadas.
Exemplo:
Vamos supor que determinado ente estatal disponha em seu balanço 
patrimonial de X1, o valor R$100,00 em ativo financeiro e de R$80,00 em 
passivo financeiro. Houve, ainda, a transferência de R$5,00 em créditos adi-
cionais especiais de X1 para X2, que foram reabertos. Em X2 também houve 
a reabertura de R$7,00 em créditos adicionais extraordinários de X1. As ope-
rações de crédito vinculadas a esses créditos somam R$5,00. Qual o valor do 
superávit financeiro disponível para abertura de créditos especiais e suple-
mentares em X2?
Superávit financeiro =
Ativo Financeiro (R$100) – Passivo Financeiro (R$80) – Créditos Reabertos 
(R$5 + R$7) + Operações de Crédito Vinculadas aos “CAR” (R$5) = R$13,00.
Deste modo, o montante de créditos adicionais especiais e extraordiná-
rios que ainda podem ser abertos em X2 cuja fonte é superávit financeiro é 
R$13,00.
Excesso de arrecadação
Quando a lei orçamentária anual é aprovada, dizemos que a despesa é 
fixada e a receita é prevista. Isso porque a despesa, por sua própria natureza, 
é algo mais previsível e fácil de controlar. Se determinado valor de despe-
sa estabelecido em lei for atingido, é fácil verificar essa situação e impedir 
novos gastos. No entanto, no caso da receita, a situação é um pouco diversa. 
A receita é mais imprevisível, pois é difícil estimar, antes de sua ocorrência, o 
valor exato das transações tributárias que serão realizadas pelos contribuin-
tes ou o valor dos serviços que serão remunerados por taxa. Por esse motivo, 
a receita é estimada, prevista e não fixada em um valor exato qualquer.
Este material é parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A., 
mais informações www.iesde.com.br
Créditos adicionais – Lei 4.320/64, artigos 40 ao 46
99
Desse modo, como a receita é uma estimativa de um valor real que só 
será conhecido durante a execução orçamentária, é possível que a receita 
real seja maior, igual ou menor do que a estimada. Caso a receita realizada 
seja maior do que a receita que foi prevista, estamos diante de um excesso 
de arrecadação. Caso contrário, se a receita prevista for maior do que a reali-
zada, temos uma insuficiência de arrecadação.
Evidentemente uma insuficiência de arrecadação é um sinal de que as 
coisas não vão muito bem. Ou houve uma superestimativa da receita ou, por 
algum motivo, a receita prevista não está sendo realizada da forma planeja-
da. Pode ser que o momento econômico não seja dos melhores, que o país 
esteja atravessando uma crise, ou outras coisas do gênero. Nessa situação, 
não é possível a abertura de créditos suplementares ou especiais com base 
em excesso de arrecadação, embora seja possível a abertura desses créditos 
com base em outras fontes.
Por outro lado, caso tenhamos um excesso de arrecadação, esse valor 
positivo entre as receitas realizadas e previstas pode ser utilizado como 
fonte para abertura de créditos especiais e suplementares. No entanto, é 
preciso que se verifique se esse excesso de arrecadação é uma tendência 
do exercício ou se houve apenas um caso ou outro isolado em que a arreca- 
dação realizada superou as previsões. Assim, chamamos de excesso de ar-
recadação o saldo positivo das diferenças acumuladas mês a mês entre a 
arrecadação prevista e a realizada, considerando-se, ainda, a tendência do 
exercício.
Como visto anteriormente, os créditos extraordinários não precisam que 
se indique os recursos para a sua abertura. No entanto, eventual compen-
sação desse fato é feita quando da abertura de créditos suplementares eespeciais, quando a fonte dos recursos é o excesso de arrecadação. É que 
caso tenham sido abertos créditos extraordinários sem indicação da fonte 
de recursos, no momento de apurar o excesso de arrecadação, esses créditos 
abertos no período devem ser descontados do cálculo.
EXCESSO DE ARRECADAÇÃO =
RECEITA REALIZADA –
RECEITA PREVISTA –
CRÉDITOS EXTRAORDINÁRIOS ABERTOS NO EXERCÍCIO
Este material é parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A., 
mais informações www.iesde.com.br
100
Créditos adicionais – Lei 4.320/64, artigos 40 ao 46
Veto, emenda e rejeição 
do projeto de lei orçamentária
Enquanto ainda não é lei, e está tramitando no Poder Legislativo, a LOA é 
chamada de projeto. Apenas enquanto permanece nessa condição de pro-
jeto (ou seja, antes de ser aprovada) é que a LOA (e as demais leis orçamen-
tárias também) pode receber emendas parlamentares. O termo “emenda” é 
utilizado exclusivamente para se referir às alterações feitas por parlamenta-
res ao projeto de lei13.
A Constituição Federal estabeleceu vários requisitos para que as emen-
das parlamentares sejam aprovadas; a principal delas é a de que a emenda 
deva indicar a fonte de recursos, sendo admitida apenas a proveniente de 
anulação de despesas.
Embora, na maioria das vezes, é isso que acontece, uma despesa é subs-
tituída por outra no seio do parlamento, teoricamente é admissível a utili-
zação de emendas supressivas, ou seja, aquelas que reduzem o montante 
gasto sem apontar outra despesa em seu lugar. Nesse caso, teremos o que 
a Constituição Federal chama de “recursos sem despesas correspondentes 
em razão de emenda”. Esses recursos estavam previstos no orçamento, mas 
foram cancelados por emenda parlamentar. Portanto, podem ser, depois de 
aprovada a lei, utilizados como fonte para abertura de créditos adicionais 
suplementares e especiais.
Caso semelhante ocorre quando do veto presidencial a alguma despesa 
consignada na lei orçamentária. É que, depois de aprovada no parlamen-
to, a lei orçamentária anual segue para sanção presidencial. O presidente da 
República pode vetar alguns dispositivos da lei (inclusive, despesas) ou ela 
toda. Este último caso, que chamamos de rejeição do projeto de lei orçamen-
tária, é a situação de veto total.
Tanto em um caso como no outro teremos recursos disponíveis que fica-
ram sem as despesas correspondentes. Nessas situações, os recursos podem 
ser utilizados mediante créditos adicionais especiais e extraordinários.
13 Como visto, depois 
de aprovada, a LOA em 
vigor ainda pode receber 
alterações, por meio da 
lei de créditos adicionais. 
No entanto, nesse caso a 
iniciativa é exclusiva do 
chefe do Poder Executivo, 
não se podendo mais falar 
em “emendas”.
Este material é parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A., 
mais informações www.iesde.com.br
Créditos adicionais – Lei 4.320/64, artigos 40 ao 46
101
Recursos resultantes de anulação parcial 
ou total de dotações orçamentárias
A anulação de uma despesa para a realização de outra é o caso mais clás-
sico e comum para a criação de créditos adicionais. O governante pode, por 
exemplo, anular a dotação relativa à construção de um hospital para criar 
outra dotação de valor equivalente para a construção de duas escolas. Na 
verdade, a anulação parcial ou total de dotações orçamentárias são fatos 
meramente permutativos, onde se anulam total ou parcialmente determina-
das despesas previstas no orçamento, remanejando os recursos para outra 
dotação, desde que tais remanejamentos sejam permitidos na LDO.
Operações de crédito
Quando o governante não dispõe de superávit financeiro ou de excesso 
de arrecadação, e não pode ou não quer cortar as despesas para executar 
outras, ele ainda pode realizar operações de crédito para instituir os créditos 
adicionais suplementares e especiais. As operações de crédito são, portanto, 
uma forma rápida de gerar fluxo de caixa imediato, com a desvantagem de 
haver cobrança de juros, algo inexistente nas outras opções.
A Contabilidade Pública nacional divide as operações de crédito em dois 
tipos: 
de longo prazo; �
de curto prazo. �
As operações de crédito de longo prazo necessitam de autorização orça-
mentária (legislativa) tanto para a sua contratação como para a sua amortiza-
ção. Já as operações de curto prazo independem de autorização legislativa, 
a exemplo do que ocorre com as operações de crédito por antecipação de 
receita orçamentária. Em ambos os casos é possível utilizá-las para a abertu-
ra de créditos adicionais especiais e suplementares.
Este material é parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A., 
mais informações www.iesde.com.br
102
Créditos adicionais – Lei 4.320/64, artigos 40 ao 46
Reserva de contingência
A reserva de contingência é uma dotação orçamentária que, diferen-
temente de todas as outras, está consignada globalmente, em exceção ao 
princípio da especificação. A reserva de contingência é, basicamente, uma 
poupança destinada a atender situações imprevistas ou imprevisíveis, à 
época da elaboração do orçamento, não especificada ou destinada a órgão, 
fundo ou despesa.
No entanto, caso seja necessária a sua utilização, ela pode ser feita dire-
tamente ou por meio de créditos adicionais suplementares ou especiais. Na 
verdade, o que acaba acontecendo no segundo caso é uma situação parti-
cular de anulação de despesa, vista anteriormente. O orçamento consigna 
uma despesa chamada reserva de contingência que, uma vez anulada, serve 
de fonte para a autorização de créditos suplementares e especiais. Por esse 
motivo, as reservas de contingência também são consideradas, inclusive por 
força de lei, como fonte apta para abertura de créditos adicionais.
Atividades
1. (Cespe) Créditos adicionais são autorizações de despesas não compu-
tadas ou insuficientemente dotadas ou programadas na lei orçamen-
tária anual. A esse respeito, julgue os itens a seguir utilizando verda-
deiro (V) ou falso (F).
 O superávit financeiro, apurado bimestralmente no balanço )(
patrimonial do exercício, é fonte de recursos para abertura de 
crédito adicional.
 O crédito adicional especial deverá ser empregado em casos de )(
calamidade pública.
2. (Cespe) O orçamento público é o planejamento feito pela administra-
ção pública para atender, durante determinado período, aos planos e 
programas de trabalho por ela desenvolvidos. Com relação às carac-
terísticas e ao tratamento a ser dado aos créditos adicionais, julgue os 
itens a seguir.
Este material é parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A., 
mais informações www.iesde.com.br
Créditos adicionais – Lei 4.320/64, artigos 40 ao 46
103
 I. As autorizações de despesas não computadas ou insuficientemente 
dotadas na lei de orçamento são denominadas créditos adicionais.
 II. Os créditos adicionais são classificados em créditos suplementa-
res, créditos especiais e créditos extraordinários.
III. O ato que abrir crédito adicional indicará a importância, a espécie 
do mesmo e a classificação da despesa, até onde for possível.
IV. A abertura de créditos extraordinários depende de autorização 
prévia, que pode ser incluída na própria lei de orçamento ou em 
lei especial.
 V. Os créditos especiais são destinados a despesas urgentes e impre-
visíveis, como em caso de guerra, comoção interna ou calamidade 
pública.
 Estão certos os itens:
a) I, II e III.
b) I, II e V.
c) I, III e IV.
d) II, IV e V.
e) III, IV e V.
3. (Cespe) Com base na Lei de Diretrizes Orçamentárias, assinale a opção 
correta em relação aos créditos orçamentários e adicionais.
a) Os créditos adicionais devem ser aprovados pelo Congresso Na-
cional e abertos mediante decreto do presidente da República.
b) Projetos de lei relativos a créditos adicionais encaminhados pelo 
Poder Judiciário devem conter parecerde mérito emitido pelo STF.
c) Créditos suplementares autorizados na lei orçamentária e solicita-
dos no âmbito do Poder Judiciário mediante compensação de re-
cursos devem ser abertos por ato dos presidentes dos respectivos 
tribunais superiores.
Este material é parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A., 
mais informações www.iesde.com.br
104
Créditos adicionais – Lei 4.320/64, artigos 40 ao 46
d) A reabertura de saldo de crédito especial autorizado nos últimos 
quatro meses do exercício financeiro anterior, se necessária, deve 
ser efetuada por meio de decreto do presidente da República.
e) Caso o projeto de lei orçamentária não seja sancionado até 31 de 
dezembro, os créditos orçamentários propostos estarão automati-
camente abertos.
4. (Cespe) Os créditos extraordinários são destinados a despesas urgen-
tes e imprevistas. Quanto aos requisitos para sua abertura e vigência, 
julgue os itens utilizando verdadeiro (V) ou falso (F).
 A abertura de créditos extraordinários depende da existência de )(
recursos e deve ser precedida de justificativa.
 Se a autorização para a abertura dos créditos extraordinários )(
for promulgada nos quatro últimos meses do exercício esses 
créditos poderão ser reabertos nos limites dos seus saldos, 
sendo incorporados ao orçamento do exercício financeiro 
subsequente.
Dicas de estudo
Tem-se percebido que muitos alunos gostam de estudar a parte escrita 
dos materiais, mas quando adicionamos números às aulas, muitos simples-
mente, “pulam” o assunto. No entanto, cada vez mais, as provas de orçamento 
público têm surpreendido alunos solicitando a realização de contas simples, 
mas que a maioria deixou de estudar por simples negligência. Não faça isso: 
aprenda a fazer as contas para calcular o superávit financeiro disponível para 
a abertura de créditos adicionais suplementares e especiais. Especial aten-
ção também deve ser dada ao cálculo do excesso de arrecadação. Ambas são 
contas simples de se executar e podem fazer a diferença na sua aprovação.
Este material é parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A., 
mais informações www.iesde.com.br
Créditos adicionais – Lei 4.320/64, artigos 40 ao 46
105
Referências
GAMA JR, Fernando Lima. Fundamentos de Orçamento Público e Direito Fi-
nanceiro. São Paulo: Campus, 2009.
Gabarito
1. F, F
2. A
3. D
4. F, V
Este material é parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A., 
mais informações www.iesde.com.br
Este material é parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A., 
mais informações www.iesde.com.br