10 auditoria

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Aula 10
Auditoria Governamental p/ Concursos de Tribunais de Contas - Curso Regular (Nível
Superior)
Professor: Claudenir Brito
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AULA 10: Auditoria governamental segundo a 
INTOSAI (International Organization of Supreme Audit 
Institutions). Normas da INTOSAI: código de ética e 
princípios fundamentais de auditoria do setor público 
(ISSAIs 100, 200, 300 e 400). 
 
SUMÁRIO PÁGINA 
1. Auditoria Governamental segundo a INTOSAI 3 
2. Código de Ética da INTOSAI 8 
3. Princípios fundamentais (ISSASs 100, 200, 300 e 400) 26 
Questões comentadas 89 
Referências bibliográficas 99 
 
 
 
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(copyright), nos termos da Lei 9.610/98, que altera, atualiza e consolida 
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Olá, pessoal. 
 
Chegamos ao final do nosso curso, e hoje vamos estudar a Auditoria 
Governamental segundo a INTOSAI, seu Código de Ética, e suas normas 
de auditoria - ISSAI. 
 
Estes temas também são bastante recorrentes nos editais de concursos 
de Tribunais de Contas, na disciplina Auditoria Governamental, mas o 
número de questões não é tão grande, motivo pelo qual vamos utilizar 
exercícios de nossa autoria. 
 
Além disso, as normas mais recentes do Intosai - princípios fundamentais 
de auditoria do setor público (ISSAIs 100, 200, 300 e 400), foram 
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cobradas pela primeira vez no concurso do TCU de 2015, realizado pelo 
CESPE. 
 
A INTOSAI é a Organização Internacional das Instituições Superiores de 
Auditoria (International Organization of Supreme Audit Institutions - 
INTOSAI)1, organização central de auditoria externa que reúne as 
Entidades Fiscalizadoras Superiors – EFS – dos países membros da ONU, 
e que suas atividades envolvem o intercâmbio, a disseminação e o 
aprimoramento de técnicas de fiscalização relacionadas ao Controle 
Externo governamental. 
 
É um organismo autônomo, independente e apolítico e suas decisões 
devem visar ao atendimento das necessidades dos seus membros. O TCU 
é o representante do Brasil na INTOSAI, e aqui somente esse 
Tribunal se enquadra na definição de EFS. 
 
Os editais normalmente cobram as seguintes normas da INTOSAI: 
 
- Declaração de Lima (vista na aula anterior); 
- Código de Ética; e 
- Normas da INTOSAI: princípios fundamentais de auditoria 
do setor público (ISSAIs 100, 200, 300 e 400). 
 
O Código de Ética e as normas de auditoria tomaram por base a 
Declaração de Lima, que, por sua vez, é considerada um documento 
básico da INTOSAI, que estabelece as linhas gerais de auditoria no 
Setor Público. 
 
De acordo com a INTOSAI, o Código de Ética representa um próximo nível 
normativo, após a Declaração de Lima, com a declaração dos valores e 
princípios que apoiam os auditores na execução de suas tarefas. Um dos 
princípios estabelecidos no Código de Ética é a obrigação do auditor de 
aplicar as normas de auditoria geralmente aceitas. 
 
Feitas essas rápidas considerações, vamos à matéria. Dúvidas que forem 
surgindo, só perguntar no fórum do curso, enviar um email para 
claudenirbrito@gmail.com ou, ainda: 
 
 
(61) 98104-2123 
 
Uma boa aula para todos nós. 
 
1 http://www.intosai.org/ 
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1. Auditoria Governamental segundo a INTOSAI 
 
Enquanto a INTOSAI trata da Auditoria Externa (governamental), o 
IIA trata da Auditoria Interna (tanto governamental quanto privada). 
 
Como vocês já sabem a definição de Auditoria Governamental, vamos 
reforçar a ideia sobre o que é INTOSAI? 
 
De acordo com a página da Instituição na internet - 
http://www.intosai.org –,! a Organização Internacional das Instituições 
Superiores de Auditoria (International Organization of Supreme Audit 
Institutions - INTOSAI) é a 
 
“organização central de auditoria externa do Estado, que 
há mais de 50 anos fornece um quadro institucional para a 
transferência e o aumento do conhecimento para melhorar a 
auditoria de governo em todo o mundo fora e, por 
conseguinte, reforçar a posição, a concorrência e o prestígio 
das diferentes Entidades Fiscalizadoras Superiores – EFS – 
nos respectivos países”. (tradução livre - grifei) 
 
Conforme o lema da INTOSAI, a troca de experiências entre os membros, 
além das descobertas posteriores e perspectivas, são uma garantia para 
que a Auditoria Governamental continue avançando para novos objetivos. 
 
De acordo com Lima (2007), suas atividades envolvem “o intercâmbio, a 
disseminação e o aprimoramento de técnicas de fiscalização, objetivando 
a indução de melhorias na gestão pública”. 
 
Foi fundada em 1953 por iniciativa do então Presidente da EFS de Cuba, 
Emilio Fernandez Camus, reunindo 34 EFS para o primeiro Congresso 
daquele ano, e que atualmente possui 189 membros de pleno direito e 4 
membros associados. 
 
O que vocês devem estar imaginando é que o TCU seja o representante 
do Brasil na INTOSAI, o que está correto. Alguns autores afirmam que 
a INTOSAI congrega as entidades supremas de fiscalização pública dos 
países membros da Organização das Nações Unidas – ONU –, o que 
também está correto. 
 
Entretanto, não podemos interpretar “suprema” como aquela que detém 
superioridade sobre as demais, pois sabemos que os órgãos de Controle 
Interno – CGU, Secretarias de Controle Interno dos Poderes Legislativo e 
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Judiciário, Auditoria Interna do MPU, dentre outros - não são 
subordinados ao órgão de Controle Externo – TCU. 
 
Dessa forma, podemos afirmar que a INTOSAI congrega as entidades 
supremas de fiscalização, relacionadas ao Controle Externo, dos países 
membros da ONU. 
 
Uma dúvida que sempre surge entre os alunos de nossas aulas 
presenciais e do Estratégia é se os Tribunais de Contas dos Estados, do 
DF, dos Municípios e do Município, onde existem, são Entidades 
Fiscalizadoras Superiores. 
 
Levando-se em conta as finalidades e conceitos da INTOSAI, no Brasil, 
somente o TCU se enquadraria na definição de EFS. 
 
No próximo tópico, vamos nos ater à Declaração de Lima sobre Diretrizes 
para Preceitos de Auditoria, ou simplesmente Declaração de Lima, editada 
em 1977 na cidade de Lima, no Peru. 
 
A Declaração de Lima se constitui num documento básico da 
INTOSAI, e estabelece as linhas gerais de auditoria no Setor 
Público. Com base nesse documento, foram editados o Código de Ética e 
as Normas (padrões) de auditoria. 
 
 
Enquanto a INTOSAI trata da Auditoria Externa (governamental), o 
IIA trata da Auditoria Interna (tanto governamental quanto privada). 
 
 
1.1 Declaração de Lima 
 
De acordo com a norma, o conceito e o estabelecimento da auditoria sãoinerentes à gestão financeira pública, já que a gestão de recursos públicos 
envolve um voto de confiança. Lembrem-se do que dissemos na aula 00, 
sobre o proprietário dos recursos escolher um gestor para se 
responsabilizar por sua administração. Não há como se proceder dessa 
forma sem um mínimo de confiança nos responsáveis. 
 
No Setor Público, as coisas funcionam mais ou menos do mesmo modo: a 
sociedade (proprietária dos recursos) elege um governante (gestor) para 
se responsabilizar pelos recursos públicos, dando a eles um voto de 
confiança para essa gestão. 
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Quanto à definição de Auditoria, para a INTOSAI: 
 
“A auditoria não é um fim em si, e sim um elemento 
indispensável de um sistema regulatório cujo objetivo é 
revelar desvios das normas e violações dos princípios da 
legalidade, eficiência, eficácia e economia na gestão financeira 
com a tempestividade necessária para que medidas 
corretivas possam ter tomadas em casos individuais, para 
fazer com que os responsáveis por esses desvios assumam a 
responsabilidade por eles, para obter o devido 
ressarcimento ou para tomar medidas para impedir - ou 
pelo menos dificultar - a ocorrência dessas violações.” 
(tradução livre – grifei) 
 
Alguns pontos merecem destaque na definição. Inicialmente, vemos que 
a Auditoria não existe de forma isolada, mas fazendo parte de um 
sistema de regulação – que podemos chamar de sistema de controle – 
cujo objetivo pode ser dividido em 4 itens: 
 
- assinalar desvios em relação às normas e aos princípios da gestão; 
- possibilitar a efetivação de medidas para corrigir os desvios; 
- promover a responsabilização dos que incorrerem nos desvios; 
- impedir ou dificultar a reincidência dos desvios. 
 
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Na Declaração de Lima, estão dispostos dois momentos de controle: o 
prévio, denominado pré-auditoria e o posterior, denominado pós-
auditoria, não se fazendo menção ao controle concomitante. 
 
 
O controle prévio tem a vantagem de poder impedir prejuízos antes de 
sua ocorrência, mas tem a desvantagem de gerar um volume excessivo 
de trabalho e de tornar indistintas as responsabilidades previstas no 
direito público. 
 
Vamos trazer essa ideia para a vida prática para facilitar o entendimento. 
Do ponto de vista da prevenção – estamos presos culturalmente à ideia 
de que prevenir é melhor que remediar – o mais eficiente seria que 
realizássemos um controle prévio de todos os atos da administração 
pública. 
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Mas imaginem como seria trabalhoso se a EFS – TCU, no nosso caso – 
tivesse que analisar todos os atos relativos à utilização de recursos 
públicos antes de sua realização. Imaginem quantos processos licitatórios, 
atos de admissão, convênios, teriam de ser analisados. Concordam que 
seria impraticável? O Tribunal não teria estrutura para isso tudo, além do 
fato de que atrasaria por demais a realização das atividades de governo. 
 
Outro problema seria a identificação dos responsáveis por um ato que 
“ainda não aconteceu”, pois não se pode culpar alguém por um erro que 
ainda não tenha ocorrido. 
 
Já o controle posterior enfatiza a responsabilidade dos responsáveis 
pela gestão financeira, fiscal e patrimonial, e pode determinar o 
ressarcimento por prejuízos provocados, além de impedir novas 
ocorrências de violações às normas. 
 
Complementando, a Declaração de Lima dispõe que a existência de um 
controle prévio vai depender da situação jurídica de cada país, mas que o 
controle posterior sempre deverá existir, independentemente da 
existência, ou não, do controle prévio. 
 
Sobre a diferença entre Auditoria Interna e Externa, a INTOSAI 
esclarece que “Os serviços de auditoria interna são estabelecidos dentro 
dos órgãos e instituições governamentais, enquanto os serviços de 
auditoria externa não fazem parte da estrutura organizacional das 
instituições a serem auditadas.” E que, apesar de a auditoria interna ser 
subordinada ao chefe do departamento no qual foi estabelecida, deve ser, 
na maior medida possível, funcional e organizacionalmente 
independentes. 
 
O que fica claro é que “As Entidades Fiscalizadoras Superiores 
prestam serviços de auditoria externa”. 
 
Auditoria de Legalidade, de Regularidade e Operacional, segundo a 
INTOSAI, são os tipos de Auditoria que a EFS tem a seu dispor para 
cumprir suas finalidades, sendo que as duas primeiras são consideradas 
sua tarefa tradicional. Não há uma mais importante que as outras, apenas 
uma importância relativa dada pela EFS no momento de sua realização. 
 
Quanto à Auditoria Operacional, estabelece que sua finalidade é verificar 
o desempenho, a economia, a eficiência e a eficácia da administração 
pública, não se restringindo a operações financeiras específicas, 
abrangendo todas as atividades governamentais, inclusive seus sistemas 
organizacionais e administrativos. 
 
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Prosseguindo no estudo da Declaração de Lima, vamos abordar o 
entendimento de independência para a INTOSAI. De acordo com a 
norma, a independência da EFS deve ser entendida sob três aspectos: 
 
- independência da EFS propriamente dita: independência da entidade 
auditada e proteção contra influências externas, inclusive do Parlamento, 
conseguidas por meio de previsão constitucional; 
- independência dos membros e diretores da EFS: no caso do TCU, a 
independência de seus Ministros, estabelecida na Constituição, incluindo 
seus quadros, que não podem ser dependentes das entidades auditadas; 
- independência financeira: A EFS devem poder!solicitar diretamente os 
recursos financeiros necessários junto ao órgão público responsável por 
decisões relativas ao orçamento nacional. 
 
 
 
Outro ponto abordado na Declaração de Lima se refere aos métodos e 
procedimentos de Auditoria, cujos aspectos principais estão 
relacionados a seguir: 
1 – as EFS deverão estabelecer programas de auditoria, 
embora alguns órgãos tenham a prerrogativa de poder 
solicitar auditorias específicas. 
2 – as EFS deverão avaliar a necessidade de adotar a 
amostragem na seleção do que será auditado. 
3 – as EFS devem elaborar manuais para orientação de 
seus auditores. 
 
Por fim, vamos ressaltar algumas competências das EFS, de acordo com a 
Declaração de Lima, especificadas nos tipos de auditoria seguintes: 
 
- Auditoria da Gestão Financeira Pública: todas as operações 
financeiras públicas, a despeito de estarem ou não refletidas no 
orçamento nacional, ficarão sujeitas à auditoria das EFS; 
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- Auditoria de Instituições no Exterior: lembrem-se de que o que dá a 
competência de um órgão de fiscalização não é a área geográfica, mas a 
origem (o dono) dos recursos. 
 
- Auditorias Fiscais: relacionadas à arrecadação de receitas. 
 
- Contratos e Obras públicas. 
 
- Auditorias de sistemas de processamento eletrônico de dados. 
 
- Auditorias de empresas comerciais com participação pública. 
 
- Auditorias de instituições subsidiadas:aquelas que receberem 
subsídios públicos. 
 
 
2. Código de Ética da INTOSAI 
 
O Código de Ética da INTOSAI foi aprovado pelo Comitê de Normas de 
Auditoria, no XVI Congresso da INTOSAI (1998, Montevidéu, Uruguai). 
 
É dividido em cinco capítulos, da seguinte forma, além de um glossário: 
- Capítulo 1: Introdução; 
- Capítulo 2: Integridade; 
- Capítulo 3: Independência, Objetividade e Imparcialidade; 
- Capítulo 4: Segredo profissional; e 
- Capítulo 5: Competência profissional. 
 
 
2.1 Capítulo I - Introdução 
 
O Código de ética da INTOSAI apresenta os valores e princípios que 
guiam o trabalho dos auditores. A independência e as responsabilidades 
do auditor no setor público ocasionam elevadas exigências éticas das 
EFS, do seu pessoal e dos especialistas contratados para os trabalhos 
(lembrem-se de que aqui estamos falando do patrimônio público). 
 
Está dirigido ao auditor e a todas as pessoas que trabalham a serviço 
da EFS ou que intervenham no trabalho de auditoria, mas não deve 
influenciar a estrutura organizacional da EFS. 
 
Devido às diferenças nacionais de cultura, de idioma e de sistemas 
jurídicos e sociais, cada cada EFS deve elaborar um Código de Ética 
próprio, fundamentado no Código de Ética da INTOSAI. 
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Qualquer conduta inadequada dos auditores em sua vida profissional ou 
pessoal prejudica a imagem de integridade dos próprios auditores, da EFS 
que representam, da qualidade e da validade de seu trabalho, podendo 
ocasionar dúvidas acerca da confiabilidade e da competência profissional 
da própria EFS. 
 
E como é que o auditor vai passar essa confiança? 
 
De acordo com a INTOSAI, mediante a aplicação das exigências éticas 
descritas nos seguintes conceitos-chave: integridade, independência 
e objetividade, confidencialidade e competência profissional. 
 
E para que os relatórios e pareceres da EFS sejam considerados precisos 
e confiáveis, o Código de Ética prevê que todo o trabalho realizado seja 
submetido à avaliação pública acerca de sua correção, mediante inspeção 
realizada pelo Poder Legislativo e/ou Executivo. 
 
 
2.2 Capítulo 2 – Integridade 
 
A integridade constitui o valor central do Código de Ética da INTOSAI. 
Segundo esse princípio, os auditores estão obrigados a cumprir normas 
elevadas de conduta (honradez e imparcialidade) durante seu trabalho 
e em suas relações com o pessoal das entidades auditadas. 
 
 
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Essa afirmação pode ser mais bem entendida quando imaginamos um 
auditor com excelente capacidade técnica, discreto, competente, 
impessoal, mas... desonesto. Vocês concordam que todo o trabalho 
resultante de seu julgamento seria suspeito? 
 
Pode ser medida em função do que é correto e justo, e exige que os 
auditores ajustem-se às normas de auditoria e de ética, e aos princípios 
de objetividade e independência, além de manterem conduta 
profissional exemplar, tomando decisões de acordo com o interesse 
público. 
 
2.3 Capítulo 3 - Independência, objetividade e imparcialidade 
0
Para os auditores, é indispensável que haja independência em relação à 
entidade auditada e a outros grupos de interesses externos. Pessoal, 
muito importante: é essencial que não apenas sejam independentes e 
imparciais de fato, como também pareçam ser independentes. 
 
Esse aspecto é considerado muito importante: não basta SER 
independente, é preciso PARECER SER independente. Ou seja, não 
basta que o auditor atue com independência na apresentação do 
resultado final se, durante os trabalhos de auditoria, apresentou uma 
conduta muito próxima do auditado, participando de suas atividades, 
recebendo presentes, e outras condutas incoerentes com sua 
demonstração de independência. A partir do momento em que sua 
independência foi colocada em dúvida, sua confiabilidade já foi 
prejudicada. 
 
Em todas os assuntos relacionados com o trabalho de auditoria, a 
independência dos auditores não deve ser afetada por interesses pessoais 
ou externos. 
 
Por exemplo, a independência poderia ser afetada pelas pressões e por 
influências externas; pelos prejulgamentos dos auditores; por haver 
trabalhado recentemente na entidade auditada; ou por relações pessoais 
ou financeiras que provoquem conflitos de lealdade ou de interesse. Para 
tanto, estão obrigados a não intervir em qualquer assunto em que 
tenham algum interesse pessoal. 
 
Essa objetividade e imparcialidade é requerida em todo trabalho efetuado 
pelos auditores, e em particular em seus relatórios, que deverão ser 
exatos e objetivos. Suas conclusões devem se basear exclusivamente 
nas evidências obtidas. 
 
 
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Isso serve para impedir que o auditor, em vista de um prejulgamento 
(“naquela unidade sempre encontramos problemas...”) chegue a 
determinadas conclusões que não tenham amparo nas evidências 
apresentadas. 
 
Os auditores deverão utilizar a informação fornecida pela entidade 
auditada e por terceiros, que deverá ser considerada de modo imparcial 
nos pareceres emitidos. Essa informação deve ser analisada em relação à 
fonte e à forma como foi elaborada pelo “terceiro”. 
 
Neutralidade política 
 
É importante manter a neutralidade política da EFS — tanto a real quanto 
a percebida. Isso é essencial, pois as EFSs trabalham em estreito 
contato com o Poder Legislativo, com o Poder Executivo e outros órgãos. 
 
Conflitos de interesses 
 
Quando os auditores estão autorizados a assessorar uma entidade 
auditada, não podem ser conduzidos a um conflito de interesses, nem 
podem incluir responsabilidades na gestão, que devem continuar 
sendo desempenhadas com transparência. 
 
Os auditores devem dispensar regalias ou gratificações que possam vir 
a ser interpretadas como tentativas de influenciar sua independência e 
integridade. Devem evitar qualquer tipo de relação com os diretores e 
com o pessoal da entidade auditada ou outras pessoas que possam 
influenciar sua independência. 
 
Não deverão utilizar o seu cargo oficial com propósitos privados e não 
deverão utilizar informação recebida no desempenho de suas obrigações 
como meio de obter benefícios pessoais para si ou para outrem. 
 
2.4 Capítulo 4 - Segredo profissional (sigilo) 
 
A informação obtida no processo de auditoria não deve ser revelada a 
terceiros, salvo aos responsáveis pelo cumprimento de determinações 
legais ou outra classe que correspondam às EFSs, como parte dos 
procedimentos normais desta, ou em conformidade com as leis 
pertinentes. 
 
Aqui, segredo profissional se refere ao sigilo das informações 
obtidas no exercício de suas atividades profissionais. 
 
 
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2.5 Capítulo 5 - Competência profissional 
 
Os auditores têm a obrigação de atuar de maneira profissional e de 
aplicar elevados níveis profissionais na realização de seu trabalho, para 
desempenhar suas atribuições de maneira competente e imparcial. 
 
Os auditores não devem realizar trabalhos para os quaisnão 
possuam a competência profissional necessária. 
 
 
Os auditores não devem realizar trabalhos para os quais não 
possuam a competência profissional necessária. 
 
 
Desenvolvimento profissional 
 
Os auditores devem atuar com o profissionalismo devido na realização e 
supervisão da auditoria e na preparação dos relatórios correspondentes, 
devem ajustar-se aos postulados básicos e às normas de auditoria, e tem 
a obrigação de se atualizarem, melhorando as capacidades requeridas 
para o desempenho de suas responsabilidades profissionais. 
 
Glossário 
 
Accountability Pública (Obrigação de Prestar Contas Públicas) 
A obrigação que têm as pessoas ou entidades as quais se tenham 
confiados recursos públicos (incluídas as empresas e corporações 
públicas) de assumir as responsabilidades que lhes foram conferidas; e de 
informar a quem lhes delegou essas responsabilidades. 
 
Auditoria da devida gestão 
Análises dos gastos públicos com base nos princípios gerais da devida 
gestão. 
 
Controle Interno 
Conjunto de sistemas de controles financeiros e outros — que abarcam a 
estrutura organizacional, os métodos, os procedimentos e a auditoria 
interna — estabelecido pela direção como parte de seus objetivos 
corporativos para ajudar a realizar as operações da entidade auditada de 
forma regular, econômica, eficiente e eficaz; para permitir a observância 
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às políticas administrativas; para salvaguardar os bens e recursos; para 
assegurar a exatidão e a completude dos registros contábeis; e para 
produzir informação financeira e gerencial oportuna e confiável. 
 
Economia 
Consiste em reduzir ao mínimo o custo dos recursos utilizados para 
desempenhar uma atividade a um nível de qualidade apropriado. 
 
Eficácia 
A medida em que se alcançam os objetivos, e a relação entre os 
resultados pretendidos e os resultados alcançados. 
 
Eficiência 
Relação entre o produto — expresso em bens, serviços e outros produtos 
— e os recursos utilizados para produzi-los. 
 
Escopo da Auditoria 
O marco ou limites da auditoria e as matérias que são objeto da mesma. 
 
Evidências de Auditoria 
Informação que constitui a base em que se sustentam as opiniões, 
conclusões ou relatórios do auditor ou da EFS. 
 
Adequadas: informação que, quantitativamente, é suficiente e 
apropriada para alcançar os resultados da auditoria; e que, 
qualitativamente, tem a imparcialidade necessária para inspirar 
confiança e confiabilidade. 
Pertinentes: informação que é pertinente em relação aos objetivos 
da auditoria. 
Razoáveis: informação que é econômica, ou seja, que o custo de 
reuni-la guarda razoável proporção com o resultado que o auditor 
ou a EFS tem de alcançar. 
 
Postulados 
Pressupostos básicos, premissas coerentes e princípios lógicos que 
representam o marco geral de referência para a elaboração de normas de 
auditoria. 
 
Procedimentos de Auditoria 
Comprovações, instruções e detalhes incluídos no programa de auditoria 
que devem ser executados de forma sistemática e razoável. 
 
Resultados, Conclusões e Recomendações 
Os resultados ou fatos postos em destaque são as evidências concretas 
reunidas pelo auditor para cumprir os objetivos da auditoria; as 
conclusões são declarações deduzidas pelo auditor a partir desses fatos; 
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as recomendações são medidas sugeridas pelo auditor, atendendo aos 
objetivos da auditoria. 
 
Sistema de Controle 
Série de ações que se consideram como parte do sistema total de controle 
interno e que se refere à realização dos fins contábeis da entidade. Isto 
inclui o cumprimento das políticas e dos procedimentos contábeis e 
financeiros, a salvaguarda dos recursos da entidade e a preparação de 
relatórios contábeis confiáveis. 
 
Sistema de Controle Administrativo 
Série de ações que é parte integrante do sistema de controle interno e 
que se refere aos procedimentos administrativos necessários para adotar 
decisões gerais, alcançar a máxima eficiência econômica e administrativa 
possível, e assegurar a aplicação das políticas administrativas 
relacionados ou não a assuntos financeiros. 
 
 
 
EXERCÍCIOS COMENTADOS 
 
 
1.! (CESPE/TCE-PR/2016) Relativamente às EFSs e às diretrizes 
para preceitos de auditoria definidas na Declaração de Lima, 
assinale a opção correta. 
A) O Poder Executivo deve estabelecer o grau necessário de 
independência de que deve gozar a EFS e garantir a proteção adequada 
contra qualquer interferência sobre a referida independência e(ou) o 
mandato de auditoria da EFS. 
B) As normas de auditoria, às quais as EFSs devem obediência, podem 
ser divididas em dois grandes grupos: as que contemplam os requisitos 
da auditoria do setor público no nível operacional e as normas que visam 
regulamentar a formatação dos trabalhos de auditoria. 
C) Qualquer que seja o normativo vigente e qualquer que seja a natureza 
das disposições adotadas, às EFSs cabe, fundamentalmente, fomentar e 
fazer respeitar a obrigação da prestação de contas no setor público. 
D) Segundo a Declaração de Lima, a EFS poderá atuar como um agente 
do parlamento, fazendo auditorias segundo as instruções dessa casa 
legislativa, em posição de entidade auxiliar ou consultora, mas, nesse 
caso, para assegurar sua independência e autonomia, as matérias de que 
ela tratar deverão ser submetidas ao seu pleno para decisão por 
escrutínio nominal. 
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E) As EFSs devem cumprir as normas de auditoria da INTOSAI em todas 
as questões consideradas relevantes; como consequência, as normas de 
auditoria da INTOSAI, exceto qualquer outra norma de auditoria alheia à 
própria EFS, são de aplicação obrigatória para as EFSs, inclusive para o 
seu pessoal. 
 Comentários: 
 A – ERRADA. A independência das EFS deve ser dada por meio de 
previsão constitucional, e não pelo Poder Executivo. 
 B – ERRADA. O documento “normas de Auditoria” é composto por 
quatro capítulos, da seguinte forma, além de um glossário: 
- Capítulo I: Postulados básicos de auditoria pública; 
- Capítulo II: Normas gerais e profissionais; 
- Capítulo III: Normas de procedimentos na execução da auditoria; 
- Capítulo IV: Normas para elaboração dos relatórios de auditoria. 
 C – CERTA. A assertiva apresenta corretamente a função primordial 
da EFS. 
 D – ERRADA. A independência da EFS propriamente dita diz respeito 
à independência da entidade auditada e proteção contra influências 
externas, inclusive do Parlamento, conseguidas por meio de previsão 
constitucional. Assim, ainda que a EFS atue sob solicitação do 
Parlamento, a conclusão de seus trabalhos deverá ser independente, não 
cabendo qualquer tipo de ratificação parlamentar posterior. 
 E – ERRADA. As EFS devem julgar quais normas são compatíveis 
com os trabalhos a serem desenvolvidos, a fim de garantir um alto nível 
de qualidade em seus trabalhos. 
 Gabarito: C 
 
2.! (CESPE/FUB/2015) Relativamente às normas internacionais 
para o exercício profissional da auditoria, julgue os itens que se 
seguem. A integridade exige que os auditores mantenham normas 
irretocáveis de conduta profissional, ajustem-se tanto à forma 
quanto ao espírito das normas de auditoria e de ética e evitemtomar decisões contrárias aos interesses públicos. 
Comentários: 
Segundo o Código de Ética da Intosai, a integridade pode ser 
medida em função do que é correto e justo. A integridade exige que os 
auditores se ajustem tanto à forma quanto ao espírito das normas de 
auditoria e de ética. A integridade também exige que os auditores se 
ajustem aos princípios de objetividade e independência, mantenham 
normas irretocáveis de conduta profissional, tomem decisões de acordo 
com os interesses públicos, e apliquem um critério de honradez absoluta 
na realização de seu trabalho e no emprego dos recursos da EFS. 
Gabarito: C 
 
3.! (CESPE/CGE-PI/2015) O Tribunal de Contas da União (TCU), 
no desempenho de auditoria solicitada pelo Poder Legislativo, 
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deve atuar de modo a resguardar sua independência e autonomia, 
observando a hierarquia institucional de subordinação existente 
entre os controles interno e externo no setor público. 
Comentários: 
Não existe subordinação entre os controles interno e externo no 
setor público. A Constituição estabelece dois sistemas de controle no 
âmbito da gestão contábil, financeira, orçamentária, operacional e 
patrimonial da União, o externo, exercido pelo Congresso Nacional com o 
auxílio do TCU e o interno, no âmbito de cada Poder. Embora o controle 
interno tenha o dever estabelecido constitucionalmente de apoiar o 
controle externo, não há relação de hierarquia entre eles, há 
complementaridade. 
Gabarito: E 
 
4.! (CESPE/TCU/2013) Acerca das Entidades Fiscalizadoras 
Superiores (EFS) e da Declaração de Lima, julgue o item a seguir. 
Consoante a Declaração de Lima de Diretrizes para Preceitos de 
Auditoria, é permitido às Entidades Fiscalizadoras Superiores 
usar, à sua discrição, os recursos alocados a elas em uma rubrica 
orçamentária separada. 
 Comentários: 
De acordo com a Declaração de Lima, a independência da EFS deve 
ser entendida sob três aspectos: 
– independência da EFS propriamente dita: independência da entidade 
auditada e proteção contra influências externas, inclusive do Parlamento; 
– independência dos membros e diretores da EFS: seus quadros não 
podem ser dependentes das entidades auditadas; 
– independência financeira: A EFS deve poder solicitar diretamente os 
recursos financeiros necessários junto ao órgão público responsável por 
decisões relativas ao orçamento nacional. 
Com base no terceiro aspecto, podemos concluir que as EFS 
possuem a discricionariedade na utilização dos recursos alocados a elas 
no orçamento público. 
Gabarito: C 
 
5.! (CESPE/TCU/2013) No que se refere às normas 
internacionais para o exercício profissional da auditoria e às 
normas específicas do TCU, julgue o item que se segue. As 
entidades fiscalizadoras superiores que compõem a Organização 
Internacional das Entidades Fiscalizadoras Superiores (INTOSAI) 
estão obrigadas a adotar um código de ética comum, o qual se 
aplica tanto aos auditores governamentais e aos dirigentes de 
suas próprias organizações quanto aos auditores das respectivas 
entidades auditadas. 
 Comentários: 
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 Como vimos no decorrer da aula, o Código de Ética da INTOSAI está 
dirigido ao auditor e a todas as pessoas que trabalham a serviço da EFS 
ou que intervenham no trabalho de auditoria, mas não deve influenciar 
a estrutura organizacional da EFS. 
Devido às diferenças nacionais de cultura, de idioma e de sistemas 
jurídicos e sociais, cada cada EFS deve elaborar um Código de Ética 
próprio, fundamentado no Código de Ética da INTOSAI, o que torna a 
assertiva incorreta, ao afirmar que deverá haver um Código comum. 
 Gabarito: E 
 
6.! (CESPE/TCU/2012) Julgue os itens a seguir, relativos às 
entidades fiscalizadoras superiores (EFSs) e à Declaração de Lima. 
A Organização das Entidades Fiscalizadoras dos Estados partes do 
Mercado Comum do Sul (MERCOSUL), da Bolívia e do Chile, além 
de seus respectivos órgãos nacionais, admitidos como membros 
ativos, pode admitir, como membros associados, organizações 
supranacionais de controle e fiscalização dos recursos públicos, 
bem como EFSs dos países com expressão comunitária e 
organismos internacionais de crédito. 
Comentários: 
A questão foi anulada pelo CESPE, com a seguinte justificativa: “A 
utilização do termo "experiência" no lugar do termo "expressão" 
prejudicou o julgamento objetivo do item.” (?) 
 O Gabarito inicial havia sido dado como certo, mas em nossa 
opinião, a matéria não constava do edital do concurso, o que justificaria 
sua anulação. 
 O estatuto da Organização das Entidades Fiscalizadoras dos Estados 
partes do Mercado Comum do Sul (MERCOSUL), da Bolívia e do Chile 
pode ser consultado por meio do link: 
http://portal2.tcu.gov.br/portal/page/portal/TCU/relacoes_institucionais/r
elacoes_internacionais/organizacoes_internacionais/ESTATUTO_MERCOSU
L.pdf 
Gabarito: X (anulada) 
 
7.! (CESPE/TCU/2012) Julgue os itens a seguir, relativos às 
entidades fiscalizadoras superiores (EFSs) e à Declaração de Lima. 
O fato de órgãos e entidades governamentais serem objeto do 
controle exercido por uma EFS não implica subordinação de tal 
maneira que eles possam isentar-se de responsabilidades em 
relação às suas operações e decisões. Se, entretanto, em vez de 
recomendações, a EFS emitir resoluções ou atos similares, o seu 
cumprimento se tornará obrigatório. 
Comentários: 
A questão apresenta duas informações principais, ambas corretas. 
Primeiro, afirmando que não há subordinação entre a EFS e os órgãos e 
entidades governamentais auditados. Logo após, informando acerca da 
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possibilidade de a EFS editar resoluções e outros atos normativos de 
cumprimento obrigatório. 
Gabarito: C 
 
8.! (CESPE/TCU/2012) Julgue os itens a seguir, relativos às 
entidades fiscalizadoras superiores (EFSs) e à Declaração de Lima. 
As obras públicas, em geral, por envolverem recursos 
consideráveis, requerem atenção especial, cabendo à EFS 
exclusivamente o controle da regularidade das despesas 
efetuadas. A avaliação dos resultados e a qualidade da execução 
das obras constituem responsabilidade exclusiva dos próprios 
contratantes. 
Comentários: 
 Como vimos, as EFS podem avaliar os resultados e a qualidade das 
obras públicas, por meio das auditorias operacionais, não se limitando à 
verificação da regularidade das despesas. 
Gabarito: E 
 
9.! (CESPE/TCU/2011) Com relação às características da 
auditoria governamental e às instituições reguladoras de seu 
exercício, julgue o item a seguir. De acordo com o Código de Ética 
para os auditores do setor público, da INTOSAI, o preceito do 
sigilo profissional, segundo o qual as informações obtidas pelos 
auditores em razão de suas funções não podem ser reveladas a 
terceiros, não se aplica aos casos de cumprimento das 
responsabilidades próprias da respectiva entidade de fiscalização 
superior. 
 Comentários: 
 De acordo com o Código de Ética da INTOSAI, a informação obtida 
no processo de auditoria não deve ser revelada a terceiros, salvo aos 
responsáveis pelo cumprimento de determinações legais ou outra classe 
que correspondam às EFSs, como parte dos procedimentos normais 
desta,ou em conformidade com as leis pertinentes. 
Aqui, segredo profissional se refere ao sigilo das informações 
obtidas no exercício de suas atividades profissionais. 
 Gabarito: C 
 
10.! (CESPE/TCU/2008) As normas de auditoria da INTOSAI, ao 
contrário das de outras procedências, em particular no âmbito 
interno de cada país, não podem ser prescritivas nem aplicadas 
compulsoriamente pelas entidades fiscalizadoras superiores ou 
por seu pessoal. Julgue CERTO ou ERRADO. 
Comentários: 
Um dos postulados básicos das Normas de Auditoria da INTOSAI 
dispõe que a competência legal da EFS está acima de quaisquer 
convenções contábeis ou de auditoria com as quais possa conflitar e, 
!∀#∃%&∋∃()∗&+,∋−(.,−%(/)012∋∃3∀−(∃4)#,)5&−%(4 
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portanto, guarda uma relação significativa com as normas de auditoria 
empregadas pelas EFSs. 
Consequentemente, as normas de auditoria da INTOSAI — e 
também quaisquer normas de auditoria de outras procedências — não 
podem ser prescritivas nem de aplicação compulsória por parte da 
EFS ou de seu pessoal. 
A questão afirma que as normas de outras procedências – como as 
normas de auditoria de cada país – podem ser aplicadas 
compulsoriamente. As normas da INTOSAI, como podemos ver no trecho 
sublinhado acima, consideram de forma contrária, o que, a meu ver, 
tornaria a questão correta. 
O CESPE alterou o gabarito de ERRADO para CERTO da divulgação 
preliminar para a definitiva, de forma equivocada. 
Gabarito: C 
 
11.! (CESPE/AUGE_Auditor Interno/2008) A INTOSAI emitiu um 
conjunto de normas gerais e específicas que definem um nível 
mínimo de aceitabilidade para os sistemas de controle interno. 
Entre as normas específicas, citam-se as que estabelecem que 
A) as principais responsabilidades, nos diferentes estágios das transações, 
devem ser atribuídas às mesmas pessoas. 
B) o acesso a recursos e registros pode ser irrestrito, desde que 
monitorado pelos responsáveis por sua custódia ou uso. 
C) o registro das transações e atividades deve ser imediato. 
D) os objetivos de controle específico para cada atividade da organização 
devem ser definidos. 
E) o sistema deve fornecer garantia absoluta de que os objetivos de 
controle interno serão cumpridos. 
Comentários: 
A alternativa A está incorreta porque é contrária ao princípio da 
segregação de funções, que é um dos princípios do controle interno. 
A alternativa B está incorreta, pois os acesso a recursos e registros 
deve ser limitado a seus responsáveis, a fim de manter um sistema de 
responsabilização adequado. 
A alternativa C está correta, e é o gabarito da questão, pois o 
sistema de controle interno deve possibilitar o registro tempestivo das 
transações e atividades. 
A alternativa D está incorreta, pois os objetivos de controle 
específicos devem ser definidos para as atividades da organização que 
foram selecionadas durante a avaliação dos riscos na entidade. Ou seja, 
nem toda atividade vai receber tratamento específico. 
A alternativa E está incorreta, pois, em controle interno, não se 
pode falar em garantia “absoluta”. Existem uma série de variáveis que 
podem influenciar o resultado da organização, e consequentemente dos 
controles internos, independentemente da qualidade dos trabalhos 
desenvolvidos. O máximo que se deve esperar é uma garantia “razoável”. 
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Gabarito: C 
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12.! (CESPE/TCU/2008) A exemplo da auditoria no setor privado, 
as entidades públicas auditadas devem manter uma relação de 
cliente com a entidade fiscalizada superior (EFS). Nesse sentido, 
ao levar em consideração as opiniões da administração em suas 
conclusões e recomendações, a EFS assume, perante essa 
administração, quaisquer responsabilidades quanto ao âmbito ou 
à natureza de sua auditoria. Julgue CERTO ou ERRADO. 
Comentários: 
Ao contrário da auditoria do setor privado, onde se estipula o 
trabalho do auditor em um contrato de prestação de serviços, a entidade 
auditada não mantém uma relação de cliente para com a EFS, que 
deve ser livre e imparcial no desempenho de sua competência legal e 
levar em consideração as opiniões da administração ao formular seus 
pareceres, conclusões e recomendações de auditoria, sem assumir, 
todavia, qualquer responsabilidade perante a administração da entidade 
auditada quanto ao escopo ou natureza de sua auditoria. 
Gabarito: E 
 
13.! (CESPE/TCU/2008) De acordo com o INTOSAI, as entidades 
fiscalizadoras superiores, quando responsáveis pela auditoria 
financeira das empresas privatizáveis, devem considerar que a 
auditoria contábil prévia à venda das empresas implica, para o 
auditor, menor nível de risco do que nos casos em que não haja 
transferência de propriedade. Julgue CERTO ou ERRADO. 
Comentários: 
Uma empresa “privatizável” é uma empresa na iminência de ser 
privatizada, ou seja, de ser transferida para controle particular. 
Uma empresa nessa condição será avaliada, dentre outros fatores, 
pelo resultado da auditoria financeira realizada pela EFS, na hipótese da 
questão. Ou seja, os interessados podem levar em consideração a opinião 
do auditor da EFS. 
Assim, a auditoria contábil prévia à venda da empresa implica 
maior nível de risco do que nos casos em que não haja transferência de 
propriedade, contrariando o que se afirma na questão. 
Gabarito: E 
 
14.! (CESPE/TCU/2007) Julgue os seguintes itens, que versam 
sobre auditoria governamental. A INTOSAI é um organismo 
internacional cujo objetivo é fomentar o intercâmbio de idéias e 
experiências entre entidades fiscalizadoras superiores quanto ao 
controle das finanças públicas. Entre os documentos elaborados 
pela INTOSAI, destacam-se a Declaração de Lima, o código de 
ética e normas de auditoria. Na Declaração de Lima, só constam o 
controle prévio e o controle posterior, ao passo que, no Brasil, 
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além desses, há o controle concomitante, por expressa disposição 
legal. 
 Comentários: 
 Na Declaração de Lima, estão dispostos dois momentos de 
controle: o prévio, denominado pré-auditoria e o posterior, 
denominado pós-auditoria, não se fazendo menção ao controle 
concomitante. 
 Gabarito: C 
 
15.! (FGV/TCM-SP/2015) A Organização Internacional das 
Entidades Fiscalizadoras Superiores (Intosai, na sigla em inglês) 
foi fundada em 1953 e promove o intercâmbio de informações e 
de experiências entre as chamadas entidades fiscalizadoras 
superiores (EFS), que são organizações de auditoria 
governamental externa, entre elas tribunais de contas, auditorias 
gerais, controladorias e congêneres, a depender do país onde 
estão instituídas. 
A “Declaração de Lima”, adotada no IX Congresso da Intosai, 
ocorrido em 1977, em Lima, no Peru, é reconhecida como a magna 
carta da auditoria governamental, e fornece as bases filosóficas e 
conceituais para os trabalhos desenvolvidos pelas EFS. 
De acordo com a Declaração de Lima, é atividade considerada 
típica e indispensável de uma EFS: 
A) a realização de pré-auditorias; 
B) a realização de pós-auditorias; 
C) a realização de auditorias estritamente nas operações previstas no 
orçamento; 
D) o estabelecimento de procedimentos operacionais para a 
administração pública; 
E) o estabelecimento de normas de auditoriapara o setor governamental. 
 Comentários: 
 A Declaração de Lima dispõe (item 4, seção 2) que a existência 
de um controle prévio vai depender da situação jurídica de cada país, mas 
que o controle posterior (pós-auditoria) sempre deverá existir, 
independentemente da existência, ou não, do controle prévio. 
 Ou seja, a pós-auditoria é atividade considerada típica e 
indispensável de uma EFS. 
Gabarito: B 
 
16.! (FGV/TCM-SP/2015) A Organização Internacional das 
Entidades Fiscalizadoras Superiores (Intosai, na sigla em inglês) 
foi fundada em 1953 e promove o intercâmbio de informações e 
de experiências entre as chamadas entidades fiscalizadoras 
superiores (EFS), que são organizações de auditoria 
governamental externa, entre elas tribunais de contas, auditorias 
!∀#∃%&∋∃()∗&+,∋−(.,−%(/)012∋∃3∀−(∃4)#,)5&−%(4 
2,&∋∃(),),6,∋787∃&4)7&.,−%(#&4)
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gerais, controladorias e congêneres, a depender do país onde 
estão instituídas. 
A “Declaração de Lima”, adotada no IX Congresso da Intosai, 
ocorrido em 1977, em Lima, no Peru, é reconhecida como a magna 
carta da auditoria governamental, e fornece as bases filosóficas e 
conceituais para os trabalhos desenvolvidos pelas EFS. 
A Seção 3 da Declaração de Lima trata de preceitos aplicáveis aos 
serviços de auditoria interna e externa. 
Sobre esse tema, analise as afirmativas a seguir: 
(I) As entidades fiscalizadoras superiores são serviços de 
auditoria externa. 
(II) Apesar de o serviço de auditoria interna ser subordinado ao 
chefe do departamento no qual foi estabelecido, ele deve ser, na 
medida do possível, funcional e organizacionalmente 
independente. 
(III) Incumbe aos responsáveis pelo serviço de auditoria externa 
avaliar a eficácia dos serviços de auditoria interna. 
Está correto o que se afirma em: 
A) somente (I); 
B) somente (I) e (II); 
C) somente (I) e (III); 
D) somente (II) e (III); 
E) (I), (II) e (III). 
 Comentários: 
I – CORRETO. Vimos que Enquanto a INTOSAI trata da Auditoria 
Externa (governamental), o IIA trata da Auditoria Interna (tanto 
governamental quanto privada). 
II – CORRETO. A INTOSAI esclarece que “Os serviços de auditoria 
interna são estabelecidos dentro dos órgãos e instituições 
governamentais, enquanto os serviços de auditoria externa não fazem 
parte da estrutura organizacional das instituições a serem auditadas.” E 
que, apesar de a auditoria interna ser subordinada ao chefe do 
departamento no qual foi estabelecida, deve ser, na maior medida 
possível, funcional e organizacionalmente independentes. 
III – CORRETO. Uma das atribuições dos auditores externos 
(governamentais) e promover a avaliação da estrutura, da implementação 
e da eficácia dos controles internos (governamentais). 
Gabarito: E 
 
17.! (FCC/TCM-GO/2015) Na condução de auditorias, devem ser 
observados os princípios éticos estruturais do Código de Ética do 
International Organization of Supreme Audit Institutions − 
INTOSAI, recomendado às Entidades Fiscalizadoras Superiores − 
EFS, tais como os princípios de integridade, da independência, do 
conflito de interesse, da objetividade, da imparcialidade, da 
aparência, da neutralidade política, da confidencialidade e do 
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2,&∋∃(),),6,∋787∃&4)7&.,−%(#&4)
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profissionalismo. O princípio ético que requer que o auditor 
observe a forma e a finalidade dos padrões de auditoria e de ética, 
considere os princípios de independência e objetividade, seja 
absolutamente honesto na realização de seu trabalho e na 
utilização dos recursos da EFS, mantenha impecáveis padrões de 
conduta profissional e tome decisões de acordo com o interesse 
público, é o princípio: 
a) de integridade; 
b) da neutralidade política; 
c) da objetividade; 
d) da aparência; 
e) do conflito de interesse. 
Comentários: 
De acordo com a INTOSAI, mediante a aplicação das exigências 
éticas descritas nos seguintes conceitos-chave: integridade, 
independência e objetividade, confidencialidade e competência 
profissional. 
A integridade constitui o valor central do Código de Ética da 
INTOSAI. Segundo esse princípio, os auditores estão obrigados a cumprir 
normas elevadas de conduta (honradez e imparcialidade) durante seu 
trabalho e em suas relações com o pessoal das entidades auditadas. 
Pode ser medida em função do que é correto e justo, e exige que 
os auditores se ajustem às normas de auditoria e de ética, e aos 
princípios de objetividade e independência, além de manterem 
conduta profissional exemplar, tomando decisões de acordo com o 
interesse público. 
Gabarito: A 
 
18.! (FMP/CGE-MT/2015) Tendo em vista o Código de Ética da 
INTOSAI, considere as seguintes assertivas: 
I – Os Auditores são obrigados a cumprir normas superiores de 
conduta, como por exemplo, honradez e imparcialidade, durante 
seu trabalho, e em suas relações com o pessoal das entidades 
fiscalizadas. 
II – O Auditor deve tratar os colegas e o público em geral de 
forma autoritária, para que compreendam a hierarquia e a 
necessária obediência aos seus comandos imperativos. 
III – Os Auditores devem portar-se de maneira que promova a 
cooperação e as boas relações entre eles e dentro da profissão. A 
cooperação recíproca e o apoio à profissão constituem elementos 
essenciais do profissionalismo. 
Estão corretas apenas 
A) I e II. 
B) II e III. 
C) I e III. 
D) I, II e III. 
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2,&∋∃(),),6,∋787∃&4)7&.,−%(#&4)
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!
!
E) Nenhuma assertiva está correta. 
 Comentários: 
 I – CORRETA. 
 II – INCORRETA. O Auditor deve tratar os colegas e o público em 
geral de forma cordial e educada, jamais autoritária. A autoridade do 
auditor é dada pelas normas, não pelo autoritarismo. 
 III – CORRETA. 
 Gabarito: C 
 
19.! (ESTRATÉGIA/2011) São conceitos-chave apresentados no 
Código de Ética da INTOSAI, exceto: 
A) integridade 
B) independência e objetividade 
C) confidencialidade 
D) legalidade 
E) competência profissional 
Comentários: 
Como vimos, o auditor promove credibilidade e confiança mediante 
a aplicação das exigências éticas das noções descritas nos seguintes 
conceitos-chave: integridade, independência e objetividade, 
confidencialidade e competência profissional. 
A alternativa que não se traduz em conceito-chave é a letra D. 
Gabarito: D 
 
20.! (ESTRATÉGIA/2011) Com relação a Noções, antecedentes e 
objetivos do Código de Ética da INTOSAI, assinale a alternativa 
incorreta: 
A) Tendo como fundamento a Declaração de Lima de Diretrizes sobre 
Preceitos da Auditoria, o Código de Ética da INTOSAI deverá constituir-se 
em um complemento necessário que fortaleça ainda mais as Normas de 
Auditoria da INTOSAI. 
B) O conceito de integridade é considerado o valor central do Código de 
Ética, e pode ser medido em função do que é correto e justo. 
C) O Código de Ética da INTOSAI está dirigido ao auditor individualmente, 
ao diretor da EFS, aos responsáveis executivos e todas as pessoas que 
trabalham a serviço da EFS ou em representação desta e que 
intervenham no trabalho de auditoria. Assim, deve-se considerar que o 
Código influencie a estrutura organizativa da EFS. 
D) É responsabilidade de cada EFS a elaboração de um Código de Ética 
próprio que se ajuste otimamente às suas próprias características. A 
adoção e aplicação de um código de ética para auditores do setor público 
promovem a confiançanos auditores e em seu trabalho. 
E) O auditor alcança credibilidade e confiança mediante a adoção e 
aplicação das exigências éticas das noções descritas nos seguintes 
conceitos-chave: integridade, independência e objetividade, 
confidencialidade e competência profissional. 
!∀#∃%&∋∃()∗&+,∋−(.,−%(/)012∋∃3∀−(∃4)#,)5&−%(4 
2,&∋∃(),),6,∋787∃&4)7&.,−%(#&4)
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!
!
Comentários: 
Com essa questão proposta, procuramos passar por vários conceitos 
do Código de Ética da INTOSAI, e vamos apresentar os principais pontos 
de cada alternativa. 
A: o Código de Ética (juntamente com as Normas de Auditoria) teve 
como fundamento a Declaração de Lima. 
B: a integridade é o valor central do Código de Ética, e é medida em 
função do que é correto e justo. 
C está errada, e é o gabarito da questão, por afirmar que o Código 
vai influenciar a estrutura organizativa da EFS, o que vimos que não é 
verdadeiro. 
D: cada EFS deve elaborar seu próprio Código de Ética. 
E: correta. 
Gabarito: C 
 
21.! (ESTRATÉGIA/2011) Com relação à independência, 
objetividade e imparcialidade descritas no Código de Ética da 
INTOSAI, assinale a alternativa incorreta: 
A) É essencial que os auditores não somente sejam independentes e 
imparciais de fato, como também pareçam ser. 
B) Requer-se objetividade e imparcialidade em todo trabalho efetuado 
pelos auditores, e em particular em seus relatórios, que deverão ser 
exatos e objetivos. 
C) As conclusões dos pareceres e relatórios, por conseguinte, devem 
basear-se exclusivamente nas evidências obtidas e reunidas de acordo 
com as normas de auditoria da EFS. 
D) Os auditores não deverão utilizar a informação fornecida pela entidade 
auditada e por terceiros, limitando-se, por uma questão de confiabilidade, 
às informações obtidas por suas próprias observações. 
E) Quando os auditores se dedicam ou estudam a possibilidade de 
dedicar-se a atividades políticas, é importante que considerem a forma 
que tal dedicação poderá afetar sua imparcialidade. 
Comentários: 
Questão proposta que trata dos atributos “independência, 
objetividade e imparcialidade” do Código de Ética da INTOSAI, 
requerendo a marcação da alternativa incorreta. 
A única alternativa que contraria a norma é a letra D, por afirmar 
que os auditores não deverão utilizar a informação fornecida pela 
entidade auditada e por terceiros. 
Na prática, qualquer informação que o auditor possa utilizar para a 
formação de sua opinião é válida, desde que tenha um mínimo de 
confiança na fonte e no processo utilizado em sua obtenção. 
Gabarito: D 
 
 
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3. Princípios fundamentais (ISSASs 100, 200, 300 e 400) 
 
3.1 ISSAI 100 – Princípios Fundamentais de Auditoria do Setor 
Público 
 
Introdução 
 
É importante deve-se ressaltar que Normas e diretrizes profissionais são 
essenciais para a credibilidade, a qualidade e o profissionalismo da 
auditoria do setor público. Nesse sentido, as Normas Internacionais das 
Entidades Fiscalizadoras Superiores (ISSAI), desenvolvidas pela 
Organização Internacional das Entidades Fiscalizadoras Superiores 
(INTOSAI), visam promover a realização de auditorias 
independentes e eficazes pelas Entidades Fiscalizadoras Superiores 
(EFS), que no nosso país é o Tribunal de Contas da União (TCU). 
 
As ISSAI abrangem os requisitos da auditoria do setor público no nível 
organizacional, ou seja, na EFS, enquanto no nível dos trabalhos de 
auditoria, visam apoiar os membros da INTOSAI no desenvolvimento de 
suas próprias abordagens profissionais, de acordo com seus mandatos e 
com leis e regulamentos nacionais. 
 
O marco referencial de Normas Profissionais da INTOSAI tem quatro níveis. 
O nível 1 contém os princípios fundamentais da estrutura. O nível 2 
(ISSAI 10-99) estabelece pré-requisitos para o funcionamento 
adequado e a conduta profissional das EFS (ex.: independência, 
transparência, accountability, ética e controle de qualidade, que são 
relevantes para todas as auditorias das EFS). Já os níveis 3 e 4 tratam da 
realização de cada tipo de auditoria e incluem princípios profissionais 
geralmente reconhecidos que dão suporte a auditoria eficaz e independente 
das entidades do setor público. 
 
Os Princípios Fundamentais de Auditoria no nível 3 (ISSAI 100-999) são 
os que iremos estudar hoje e foram elaborados a partir da ISSAI 1 – A 
Declaração de Lima e das ISSAI de nível 2, fornecendo uma estrutura 
normativa de referência internacional definindo a auditoria do setor 
público. 
 
O nível 4 traduz os Princípios Fundamentais de Auditoria em diretrizes 
operacionais mais específicas e detalhadas que podem ser usadas 
diariamente na realização de auditorias e também como normas de 
auditoria, quando normas nacionais de auditoria não tenham sido 
desenvolvidas. Este nível engloba as Diretrizes Gerais de Auditoria (ISSAI 
1000-4999), que estabelecem os requisitos para auditorias financeiras, 
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2,&∋∃(),),6,∋787∃&4)7&.,−%(#&4)
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!
!
operacionais e de conformidade. São normas mais detalhadas e que 
não serão objeto do nosso estudo. 
 
A ISSAI 100 fornece informações detalhadas sobre: 
 
!! O propósito e a aplicabilidade das ISSAI. 
!! O contexto da auditoria no setor público. 
!! Os elementos de auditoria do setor público. 
!! Os princípios aplicáveis à auditoria do setor público. 
 
3.1.1 Propósito e Aplicabilidade das ISSAI 
 
A ISSAI 100 estabelece princípios fundamentais que são aplicáveis 
a todos os trabalhos de auditoria do setor público, 
independentemente de sua forma ou contexto. 
 
As ISSAI 200, 300 e 400 baseiam-se nesses princípios e adicionalmente 
os desenvolvem para ser aplicados no contexto das auditorias financeiras, 
operacionais e de conformidade, respectivamente. Assim, devem ser 
aplicados em conjunto com os princípios estabelecidos na ISSAI 100. 
Estudaremos essas ISSAI nos próximos itens. 
 
Deve-se ressaltar que os princípios, de maneira nenhuma, se 
sobrepõem às leis, aos regulamentos ou mandatos nacionais, nem 
impedem as EFS de realizar investigações, revisões ou outros trabalhos que 
não sejam especificamente cobertos pelas ISSAI existentes. Eles formam o 
núcleo das Diretrizes Gerais de Auditoria no nível 4 do marco referencial 
das ISSAI e podem ser usados para estabelecer normas oficiais de três 
formas: 
 
!! Como base sobre a qual as EFS podem desenvolver normas 
próprias. 
!! Como base para a adoção de normas nacionais consistentes com 
esses princípios. 
!! Como base para a adoção das Diretrizes Gerais de Auditoria como 
normas oficiais. 
 
Uma EFS pode declarar que as normas por ela desenvolvidas ou adotadas 
são baseadas ou são consistentes com os Princípios Fundamentais de 
Auditoria somente se essas normas cumprirem integralmente todos os 
princípios relevantes. 
 
Os relatórios de auditoria podem incluir uma referência ao fato de que as 
normas utilizadas são baseadas ou são consistentes com a ISSAI ou ISSAI 
relevantes para o trabalho de auditoria realizado. Essa referência pode ser 
feita declarando-se: 
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!
!“Conduzimos nossa auditoria em conformidade com [normas], 
que são baseadas em [ou são consistentes com] os Princípios 
Fundamentais de Auditoria (ISSAI 100-999) das Normas 
Internacionais das Entidades Fiscalizadoras Superiores.” 
 
As EFS (Entidades de Fiscalização Superiores) podem decidir adotar as 
Diretrizes Gerais de Auditoria como suas normas oficiais. Em tais casos, o 
auditor deve cumprir com todas as ISSAI relevantes para a auditoria. A 
referência às ISSAI aplicadas pode ser feita declarando-se: “Conduzimos 
nossa(s) auditoria(s) em conformidade com as Normas Internacionais das 
Entidades Fiscalizadoras Superiores.” 
 
As Normas Internacionais de Auditoria (ISA), elaborados pela Federação 
Internacional de Contadores (IFAC) estão incorporadas nas diretrizes de 
auditoria financeira (ISSAI 1000-2999). Portanto, em auditorias 
financeiras, a referência pode ser feita tanto às ISSAI como às ISA. 
 
As ISSAI fornecem orientação adicional para o setor público (“Notas 
Práticas”), mas os requisitos do auditor em auditorias financeiras são os 
mesmos. As NBC TA que costumamos estudar em auditoria 
independente são traduções literais das ISA, o que nos indica que 
o mesmo raciocínio que usamos para auditoria independente 
devemos usar para auditoria financeira no setor público. 
 
3.1.2 Marco Referencial para Auditoria do Setor Público 
 
Mandato 
 
Uma EFS exercerá sua função de auditoria do setor público dentro de um 
ordenamento constitucional específico e em virtude de sua missão e 
mandato, que lhe garantem suficiente independência e poder discricionário 
para desempenhar suas atribuições. 
 
As EFS podem ter mandatos para realizar muitos tipos de trabalho sobre 
qualquer assunto de relevância para as responsabilidades da administração 
e responsáveis pela governança e do uso apropriado de recursos e bens 
públicos. 
 
A auditoria do setor público e seus objetivos 
 
O ambiente da auditoria do setor público é aquele no qual governos e outras 
entidades do setor público são responsáveis pelo uso de recursos 
provenientes de tributação e outras fontes, para a prestação de serviços 
aos cidadãos e outros beneficiários. 
 
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!
 
Essas entidades devem prestar contas de sua gestão e desempenho, assim 
como do uso dos recursos, tanto para aqueles que proveem os recursos 
como para aqueles que dependem dos serviços prestados com a utilização 
de tais recursos, incluindo os cidadãos. No Brasil essa prestação de contas 
se dá por meio do Relatório de Gestão. 
 
A auditoria do setor público ajuda a criar condições apropriadas e a 
fortalecer a expectativa de que as entidades do setor público e os 
servidores públicos desempenharão suas atribuições de modo efetivo, 
eficiente, ético e em conformidade com as leis e os regulamentos 
aplicáveis. 
 
!
Auditoria do setor público pode ser descrita como um processo 
sistemático de obter e avaliar objetivamente evidência para 
determinar se a informação ou as condições reais de um objeto estão 
de acordo com critérios estabelecidos. 
 
 
A auditoria do setor público é essencial, pois, fornece aos órgãos 
legislativos e de controle, bem como aos responsáveis pela governança e 
ao público em geral, informações e avaliações independentes e 
objetivas acerca da gestão e do desempenho de políticas, programas e 
operações governamentais. 
 
As EFS estão a serviço desse objetivo como importantes pilares dos 
sistemas democráticos e como mecanismos de governança nacionais, e 
desempenham um importante papel no aperfeiçoamento da administração 
pública ao enfatizar os princípios de transparência, accountability, 
governança e desempenho. 
 
 
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!
 
As auditorias do setor público partem de objetivos que podem ser distintos 
(programa de governo, demonstrações financeiras, licitações, etc.), 
dependendo do tipo de auditoria que está sendo realizada. No entanto, 
todas elas contribuem para a boa governança: 
 
!! Fornecendo aos usuários previstos, com independência, 
informações objetivas e confiáveis, conclusões ou opiniões baseadas 
em evidência suficientes e apropriada, relativas às entidades 
públicas. 
 
!! Aperfeiçoando a accountability e a transparência, promovendo 
melhorias contínuas e permanente confiança no uso apropriado de 
recursos e bens públicos e no desempenho da administração 
pública. 
 
!! Fortalecendo a efetividade1 dos órgãos que, dentro do 
ordenamento constitucional, exercem funções gerais de controle e 
correição sobre o governo, bem como dos responsáveis pela gestão 
de atividades financiadas com recursos públicos. 
 
!! Criando incentivos para mudança ao proporcionar conhecimento, 
análises abrangentes e recomendações bem fundamentadas para 
aprimoramentos. 
 
Em geral, as auditorias do setor público podem ser classificadas em um ou 
mais de três tipos principais, sendo que os objetivos de cada auditoria irão 
determinar as normas que lhe são aplicáveis. 
 
 
Tipos de auditoria do setor público 
 
Os três tipos principais de auditoria do setor público são definidos como 
segue: 
 
 
FINANCEIRA 
Foca em determinar se a informação financeira de uma entidade é 
apresentada em conformidade com a estrutura de relatório financeiro e 
o marco regulatório aplicável. Isso é alcançado obtendo-se evidência 
de auditoria suficiente e apropriada para permitir o auditor expressar 
uma opinião quanto a estarem as informações financeiras livres 
de distorções relevantes devido a fraude ou erro. 
 
 
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!
OPERACIONAL 
Foca em determinar se intervenções, programas e instituições estão 
operando em conformidade com os princípios de economicidade, 
eficiência e efetividade, bem como se há espaço para 
aperfeiçoamento. O desempenho é examinado segundo critérios 
adequados, e as causas de desvios desses critérios ou outros 
problemas são analisados. O objetivo é responder a questões-chave de 
auditoria e apresentar recomendações para aperfeiçoamento. 
 
CONFORMIDADE 
Foca em determinar se um particular objeto está em conformidade 
com normas identificadas como critérios. A auditoria de 
conformidade é realizada para avaliar se atividades, transações 
financeiras e informações cumprem, em todos os aspectos relevantes, 
as normas que regem a entidade auditada. Essas normas podem incluir 
regras, leis, regulamentos, resoluções orçamentárias, políticas, códigos 
estabelecidos, acordos ou os princípios gerais que regem a gestão 
financeira responsável do setor público e a conduta dos agentes 
públicos. 
 
As EFS podem realizar auditorias ou outros trabalhos sobre qualquer tema 
de relevância para as responsabilidades de gestores e responsáveis pela 
governança e o apropriado uso de recursos públicos. 
 
As EFS podem realizar auditorias combinadas, incorporando aspectos 
financeiros, operacionais e/ou de conformidade. 
 
!
Financeira: opinião sobre as demonstrações. 
Operacional: eficiência, economicidade e efetividade. 
Conformidade: comparação com normas utilizadas como critérios. 
 
 
Cabe lembrar que, pelas normas do TCU, os tipos de auditoria ainda são: 
regularidade, que engloba auditoria contábil e de conformidade;e 
operacional. 
 
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!
 
3.1.3 Elementos de Auditoria do Setor Público 
 
A auditoria do setor público é indispensável para a administração pública, 
uma vez que a gestão de recursos públicos é uma questão de confiança. A 
auditoria aumenta a confiança dos usuários previstos, fornecendo 
informações e avaliações independentes e objetivas a respeito de desvios 
dos padrões aceitos ou dos princípios de boa governança. 
 
Todas as auditorias do setor público contam com os mesmos elementos 
básicos: o auditor, a parte responsável, os usuários previstos (as três 
partes da auditoria), os critérios para avaliar o objeto e a informação 
resultante da avaliação do objeto. Os trabalhos de auditoria no setor público 
podem ser classificados em dois tipos diferentes: trabalhos de certificação 
e trabalhos de relatório direto. 
 
As três partes 
 
As auditorias do setor público envolvem pelo menos três partes distintas. 
A relação entre as partes deve ser vista no contexto específico do 
ordenamento constitucional para cada tipo de auditoria. 
 
!! O auditor: na auditoria do setor público, o papel de auditor é 
desempenhado pelo Titular da EFS e pelas pessoas a quem é 
delegada a tarefa de conduzir auditorias. 
 
!! A parte responsável: na auditoria do setor público, as principais 
responsabilidades são determinadas pelo ordenamento 
constitucional ou legal. As partes responsáveis podem ser 
responsáveis pela elaboração da informação sobre o objeto, 
pela gestão do objeto ou por atender recomendações acerca 
do objeto, e podem ser pessoas ou organizações. 
 
!! Os usuários previstos: as pessoas, organizações ou grupos destas 
para quem o auditor elabora o relatório de auditoria. Os 
usuários previstos podem ser órgãos legislativos ou de controle, 
responsáveis pela governança ou o público em geral. 
 
Objeto, critérios e informação sobre o objeto 
 
O objeto refere-se à informação, condição ou atividade que é 
mensurada ou avaliada de acordo com certos critérios. Pode assumir 
várias formas e ter diferentes características, dependendo do objetivo da 
auditoria. 
 
 
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!
!
 
Os critérios são as referências usadas para avaliar o objeto. Cada 
auditoria deve ter critérios adequados às circunstâncias daquela auditoria. 
Critérios podem ser específicos ou mais gerais, e podem ser extraídos 
de várias fontes, incluindo leis, regulamentos, padrões, princípios sólidos e 
boas práticas. Os critérios devem estar disponíveis para os usuários 
previstos para lhes permitir entender como o objeto foi avaliado ou 
mensurado. 
 
A informação sobre o objeto refere-se ao resultado da avaliação ou 
mensuração do objeto de acordo com os critérios. 
 
 
Tipos de trabalho 
 
 
Existem dois tipos de trabalho: 
 
!! Nos trabalhos de certificação a parte responsável mensura o 
objeto de acordo com os critérios e apresenta a informação 
do objeto, sobre a qual o auditor então obtém evidência de 
auditoria suficiente e apropriada para proporcionar uma base 
razoável para expressar uma conclusão. 
 
!! Nos trabalhos de relatório direto é o auditor quem mensura ou 
avalia o objeto de acordo com os critérios. O auditor seleciona 
o objeto e os critérios, levando em consideração risco e 
materialidade. O resultado da mensuração do objeto de acordo 
com os critérios é apresentado no relatório de auditoria na forma 
de achados, conclusões, recomendações ou de uma opinião. 
 
As auditorias financeiras são sempre trabalhos de certificação, uma 
vez que são baseadas em informações financeiras apresentadas pela parte 
responsável. As auditorias operacionais são, normalmente, trabalhos 
de relatório direto. As auditorias de conformidade podem ser trabalhos 
de certificação, de relatório direto ou ambos ao mesmo tempo. 
 
Constituem o objeto ou a informação sobre o objeto nos três tipos de 
auditoria cobertos pelos ISSAI os seguintes: 
 
!! Auditoria financeira: o objeto é a posição financeira, o 
desempenho, o fluxo de caixa ou outros elementos que são 
reconhecidos, mensurados e apresentados em demonstrações 
financeiras. A informação sobre o objeto são as 
demonstrações financeiras. 
 
!∀#∃%&∋∃()∗&+,∋−(.,−%(/)012∋∃3∀−(∃4)#,)5&−%(4 
2,&∋∃(),),6,∋787∃&4)7&.,−%(#&4)
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9∋&:?)5/(∀#,−∃∋);∋∃%&)))))))))))))))))))!!!∀#∃%&∋%#()∋∗+,∗−&∃+∃∀∗+.∀/&0!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!45!∀#!22 
!
!
 
!! Auditoria operacional: o objeto é definido pelos objetivos e 
questões de auditoria. Os objetos podem ser programas 
específicos, entidades, fundos ou certas atividades (com seus 
produtos, resultados e impactos), situações encontradas (incluindo 
causas e efeitos), assim como informações financeiras ou não 
financeiras sobre qualquer um desses elementos. O auditor 
mensura ou avalia o objeto para avaliar a extensão na qual os 
critérios estabelecidos foram ou não atendidos. 
 
!! Auditoria de conformidade: o objeto é definido pelo escopo da 
auditoria. Podem ser atividades, transações financeiras ou 
informações. Em trabalhos de certificação sobre conformidade, o 
auditor foca na informação sobre o objeto, que pode ser uma 
declaração de conformidade com uma estrutura de relatório 
estabelecida e padronizada. 
 
Confiança e asseguração na auditoria do setor público 
 
Os usuários previstos desejam ter segurança sobre a confiabilidade e 
relevância da informação que eles utilizam como base para a tomada de 
decisões. Portanto, as auditorias devem fornecer informação baseada em 
evidência suficiente e apropriada, e os auditores devem executar 
procedimentos para reduzir ou administrar o risco de chegar a conclusões 
inadequadas. 
 
O nível de asseguração que pode ser fornecido aos usuários previstos 
deve ser comunicado de forma transparente. Contudo, devido a 
limitações que lhes são inerentes, as auditorias nunca poderão oferecer 
uma asseguração absoluta. 
 
Dependendo da auditoria e das necessidades dos usuários previstos, a 
asseguração pode ser comunicada de duas maneiras: 
 
!! Por meio de opiniões e conclusões que transmitem 
explicitamente o nível de asseguração. Isso se aplica a todos 
os trabalhos de certificação e a certos trabalhos de relatório direto. 
 
!! De outras formas. Em alguns trabalhos de relatório direto, o 
auditor não dá uma declaração explícita de asseguração sobre o 
objeto. Em tais casos, o auditor fornece aos usuários o grau de 
confiança necessário descrevendo explicitamente como achados, 
critérios e conclusões foram desenvolvidos, de uma maneira 
equilibrada e razoável, e porque as combinações de achados e 
critérios resultaram em uma determinada conclusão geral ou 
recomendação. 
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A asseguração pode ser de dois tipos: 
 
A asseguração razoável é alta, mas não absoluta. A conclusão da 
auditoria é expressa de forma positiva, transmitindo que, na opinião 
do auditor, o objeto está ou não em conformidade em todos os aspectos 
relevantes, ou, quando for o caso, que a informação sobre o objeto fornece 
uma visão verdadeira e justa, de acordo com os critérios aplicáveis. 
 
Ao fornecer uma asseguração limitada, a conclusão da auditoria