Aula_03 tributo em especie

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TRIBUTOS EM ESPÉCIE 1 
Aula 3: Produção e circulação I ..................................................................................................... 3 
Introdução ............................................................................................................................. 3 
Conteúdo ................................................................................................................................ 4 
Imposto ................................................................................................................................ 4 
Críticas sobre o ICMS ........................................................................................................ 5 
Diferença entre os impostos ........................................................................................... 5 
Surgimento do ICMS ......................................................................................................... 5 
A Constituição da república ............................................................................................ 6 
CONFAZ ............................................................................................................................... 6 
Princípios específicos do ICMS ....................................................................................... 7 
Características gerais do ICMS ........................................................................................ 7 
Aspectos ou elementos relativos ao ICMS – aspecto material ................................. 9 
Aspectos ou elementos relativos ao ICMS – conceito de mercadoria ................. 10 
Aspectos ou elementos relativos ao ICMS – conceito de mercadoria ................. 11 
Aspectos ou elementos relativos ao ICMS – água encanada ................................. 11 
Aspectos ou elementos relativos ao ICMS – água encanada ..................................... 12 
Aspectos ou elementos relativos ao ICMS – Julgados............................................. 13 
Contrato de leasing ......................................................................................................... 13 
Ato de mercancia ............................................................................................................ 16 
Prestações de serviços de transporte e de comunicação ....................................... 16 
Alíquotas internas sobre prestação de serviço de transporte e comunicação ... 17 
Serviços de comunicações ............................................................................................ 18 
Transmissão de serviços de rádio e TV ....................................................................... 19 
ICMS sobre combustíveis e lubrificantes .................................................................... 20 
Entendimento da constitucionalidade combustíveis e lubrificantes..................... 21 
CONFAZ - combustíveis e lubrificantes ...................................................................... 22 
Conflitos na incidência do ICMS e ISSQN ................................................................... 22 
Elementos necessários para bitributação de competência entre Estados e 
Municípios ......................................................................................................................... 23 
Aspecto subjetivo ............................................................................................................ 24 
Aspecto quantitativo ....................................................................................................... 25 
Serviço vindo do exterior ............................................................................................... 25 
Montante do IPI................................................................................................................ 25 
Desconto é incondicional .............................................................................................. 26 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 2 
Súmulas importantes: ..................................................................................................... 27 
Atividade proposta .......................................................................................................... 32 
Referências........................................................................................................................... 33 
Exercícios de fixação ......................................................................................................... 33 
Chaves de resposta ..................................................................................................................... 41 
 
 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 3 
 
 
Introdução 
Nesta aula, você irá iniciar o estudo dos tributos que incidem sobre a produção 
e a circulação de bens e serviços. 
 
Essas atividades concentram a maior diversidade de tributos. Por isso, vamos 
estudar em duas aulas, já começando nesta pelo imposto mais importante: 
ICMS. 
 
Objetivo: 
 
1. Identificar os aspectos elementares da incidência do ICMS, como as 
hipóteses de incidência, base de cálculo, alíquota, sujeito passivo; 
 
2. Identificar as diferenças da incidência do ICMS e do ISSQN, em 
conformidade com decisões dos Tribunais Superiores. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 4 
Conteúdo 
 
Imposto 
Imposto Sobre as Operações relativas à Circulação de Mercadorias e 
sobre a Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e 
Intermunicipal - ICMS 
 
O ICMS inserido na competência tributária estadual e do Distrito Federal, 
consoante disposição expressa do Artigo 155, II, da Constituição da República 
representa o tributo de maior importância em termos de arrecadação e de 
composição da receita derivada dos referidos entes. 
 
Antes de adentrarmos propriamente no estudo do ICMS, vamos 
identificar a origem das incidências fiscais sobre operações mercantis, 
como forma de ampliar a compreensão acerca dos princípios e 
características essenciais desse imposto. 
 
As operações econômicas com bens e mercadorias foram tributadas, entre os 
anos de 1922 a 1934, pelo Imposto de Vendas Mercantis (IVM), que estava 
situado na competência impositiva da União, com incidência cumulativa e de 
feição centralizadora e interventiva. 
 
Esse imposto foi substituído pelo Imposto de Vendas e Consignações (IVC), já 
não mais na competência da União, mas inserido na competência dos Estados-
membros, mas ainda com características cumulativas, por isso, foi considerado 
como um imposto verticalizador da atividade econômica, impeditivo do 
desenvolvimento da federação e tecnicamente incorreto. 
 
 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 5 
Críticas sobre o ICMS 
Todas essas características ensejaram uma série de críticas de juristas e 
economistas que culminaram com a criação do ICM – Imposto sobre Circulação 
de Mercadorias, surgido dentro do contexto da Reforma Tributária, estabelecida 
pela Emenda Constitucional nº 18/1965. 
 
Diferença entre os impostos 
A principal diferença entre os impostos estava na não cumulatividade, enquanto 
o IVC incidia “em cascata”, ou seja, sobre cada circulação de mercadoria, o ICM 
seria apurado considerando apenas o valor agregado pela operação seguinte, 
de forma a não onerar a cadeia produtiva e não introduzir distorções na 
organização dos agentes produtivos. 
 
Para viabilizar a apuração do imposto de forma não cumulativa foi adotado um 
sistema de compensação de imposto, por meio do aproveitamento dos “créditos 
escriturais”, que distribuía a incidência pelos elos de corrente de produção e 
circulação, fazendo com que cada contribuinte recolhesse o imposto decorrente 
da agregação de valorque foi por ele efetuada. 
 
Surgimento do ICMS 
O ICMS surge com a promulgação da Constituição da República de 1988, como 
imposto plurifásico, não cumulativo e de seletividade facultativa, com alíquotas 
interestaduais diferenciadas em razão do Estado de destino, a fim de cumprir a 
função de redução das desigualdades regionais e com previsão de aumento do 
repasse para os municípios, passando a ter o serviço de transporte 
interestadual e intermunicipal e de comunicações onerosas em seu campo de 
incidência, o que justificou o acréscimo do “S” no nome do imposto. 
 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 6 
A Constituição da república 
A Constituição da República reservou à lei complementar federal a 
regulamentação do referido imposto, buscando uniformizar e estabilizar as 
situações mais polêmicas do ICMS, de forma a reduzir a acirrada guerra fiscal 
entre os Estados-membros titulares da competência impositiva; mantendo em 
seu texto a condição de deliberação dos demais Estados para concessão de 
qualquer benefício fiscal e atribuindo ao Senado a fixação de alíquotas 
interestaduais, de forma obrigatória. 
 
Com a vigência da LC nº 87/1996 há a regulamentação do novo imposto e sua 
redefinição como imposto sobre o resultado líquido, passando a ser permitido o 
chamado crédito financeiro, além do crédito físico. Foi concedida a não 
incidência para as operações com produtos semielaborados, produtos primários 
e para prestações destinadas ao exterior. Foi introduzido novo fato gerador 
relativo a algumas operações interestaduais realizadas com derivados de 
petróleo e energia elétrica. 
 
CONFAZ 
No tocante aos princípios constitucionais limitadores da atividade fiscal, o ICMS 
está sujeito aos princípios básicos aplicáveis aos tributos em geral, com 
algumas exceções em relação ao princípio da legalidade e da anterioridade 
quanto ao ICMS monofásico que incide sobre combustíveis, havendo, nesses 
casos, autorização constitucional (Artigo 155, § 4º, IV, CF) tanto para que suas 
alíquotas sejam reduzidas e restabelecidas por meio de convênio interestadual, 
realizado no âmbito do Conselho Nacional de Políticas Fazendárias (CONFAZ), 
como para que tal restabelecimento ocorra com a observância apenas da 
anterioridade nonagesimal ou noventena. Mas se o aumento da alíquota 
ultrapassar o mero restabelecimento inicialmente fixado será necessário que a 
majoração ocorra por meio de lei e que seja reservado para sua eficácia o 
intervalo relativo ao princípio da anterioridade de exercício e da noventena. 
 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 7 
Princípios específicos do ICMS 
O ICMS submete-se, ainda, a dois princípios específicos: 
 
Não cumulatividade, por expressa disposição do Artigo 155, § 2º, I, CF, que 
assegura a compensação do imposto devido em cada operação ou prestação 
tributada com o montante cobrado nas operações ou prestações anteriores. 
 
Seletividade, de forma facultativa, consoante dicção do Artigo 155, § 2º, III, 
CF. Caso o legislador opte por adotar a seletividade, as alíquotas deverão ser 
fixadas de acordo com a essencialidade do produto, sendo inferiores para 
produtos essenciais e mais elevadas para produtos supérfluos. 
 
Características gerais do ICMS 
Por fim, é possível afirmar que o ICMS é um imposto que possui as seguintes 
características gerais: 
 
Indireto: há a figura do contribuinte de direito, como sendo aquele que realiza 
o fato gerador e procede ao recolhimento do imposto para o Fisco Estadual, e a 
figura do contribuinte de fato, como sendo aquele que apesar de não ter 
realizado o fato gerador, efetivamente, suporta o ônus financeiro do pagamento 
por ser o consumidor final, caracterizando-se a repercussão financeira do 
tributo. 
 
Real: incidindo sobre fatos econômicos que serão tributados sem que haja 
qualquer consideração das características pessoais do sujeito passivo. 
 
Proporcional: valor a ser arrecadado representará uma proporção da dimensão 
econômica do fato gerador, sendo irrelevante o aumento da base de cálculo 
para fins de fixação de alíquotas. 
 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 8 
Plurifásico: como regra, incidindo em todas as etapas da circulação do bem 
tributado, como exceção apenas do ICMS monofásico incidente sobre 
combustíveis. 
 
Não cumulativo: sua principal característica, que permite o creditamento na 
etapa posterior do imposto arrecadado na etapa anterior, permitindo a 
tributação apenas sobre o valor adicionado. 
 
Lançamento: por homologação, como regra, podendo ser de ofício nos casos 
em que decorra da iniciativa de ofício da autoridade fazendária. 
 
Características gerais do ICMS 
“O acórdão embargado é claro e traduz a jurisprudência consolidada desta 
Corte no sentido de que não viola o princípio da não cumulatividade a vedação 
ao creditamento do ICMS relativo à entrada de insumos usados em 
industrialização de produtos cujas saídas foram isentas, conforme concluiu o 
Tribunal de origem.” (RE 392.370-AgR-segundo-ED, Rel. Min. Ellen Gracie, 
julgamento em 14-12-2010, Segunda Turma, DJE de 9-2-2011). 
 
"A concessionária não possui legitimidade para figurar no pólo passivo de ação 
que visa a restituição de valores cobrados à título de ICMS incidente sobre 
ponto telefônico. O sujeito ativo da relação tributária discutida é a Fazenda 
Pública, nos termos do art. 119 do Código Tributário Nacional, e não a 
concessionária de telefonia, simples responsável pelo repasse dos valores" 
(REsp 1.036.589/MG, Rel. Min. José Delgado, DJe 05/06/2008) 
 
“A jurisprudência desta Corte possui entendimento firmado no sentido de que, 
nas operações interestaduais, o creditamento do ICMS na operação 
subsequente deve corresponder ao montante que foi efetivamente recolhido na 
operação anterior” (Ag Reg no RE nº 491.653-MG, Informativo 667 do STF, 21-
25 de maio de 2012). 
 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 9 
 “Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços. Princípio da não 
cumulatividade e isenção. Conclusão sobre a valia de lei estadual a prever que, 
no caso de a mercadoria ser alienada, intencionalmente, por importância 
inferior ao valor que serviu de base de cálculo na operação de que decorreu 
sua entrada, a anulação do crédito correspondente à diferença entre o valor 
referido e o que serviu de base ao cálculo na saída respectiva, isso presente 
contribuinte eventual, homenageia a essência do princípio da não 
cumulatividade.” (AI 718989, Min. Celso de Mello, 30/04/2012) 
 
 
Atenção 
 Súmula nº 546 do STF: Cabe a restituição do tributo pago 
indevidamente, quando reconhecido por decisão, que o 
contribuinte "de jure" não recuperou do contribuinte "de facto" o 
"quantum" respectivo. 
 
Aspectos ou elementos relativos ao ICMS – aspecto material 
Agora, vamos adentrar a compreensão dos diversos aspectos ou 
elementos relativos ao ICMS. 
 
Operações relativas à circulação de mercadorias: 
 
Mercadoria é compreendida como qualquer bem móvel de valor econômico que 
está sujeito à mercancia, ou seja, que está no mundo dos negócios com 
finalidade comercial. 
 
O que define uma coisa como mercadoria é a sua destinação, se voltada para o 
comércio poderá ser assim definida. A expressão merx, de origem latina, 
significa coisa que é submetida à venda, por tal razão não se caracterizam 
como mercadoria àqueles bens adquiridos pelo empresário para uso próprio. 
 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 10 
Essa regra foi excepcionada, no entanto, pela EC nº 33/2001 que alterou o 
Artigo 155, §2º, IX, “a”, CF para passar a prever a incidência do ICMS nas 
importações de mercadorias, por pessoas físicas ou jurídicas, ainda que não 
sejam contribuintes habituaisdo imposto. 
 
DOWNLOAD 
 
O STF tem sido instado a se manifestar sobre a extensão do conceito de 
mercadoria em diversas situações diferentes como as relativas à 
comercialização de softwares de computadores, das gravações em vídeos, CDs 
e DVDs; nas aquisições realizadas por meio de transferência eletrônica de 
dados (download) e, ainda, nas discussões em torno da incidência ou não do 
imposto na água encanada. 
 
Aspectos ou elementos relativos ao ICMS – conceito de 
mercadoria 
Após o decurso de 12 anos verifica-se o STF com nova concepção do conceito 
de mercadoria, passando a considerar que a materialidade do bem não é mais 
essencial para caracterizar uma mercadoria passível de incidência do ICMS. 
 
Vejamos trecho do acórdão no qual se reconhece a incidência do imposto em 
programas adquiridos por transferência eletrônica (download). 
 
Para os softwares de computador, o STF resolveu a questão a partir da 
diferenciação dos casos de licenciamento ou cessão de direito de uso de 
determinado programa e os casos de software produzidos em larga escala 
(software de prateleira), reconhecendo a incidência do ICMS apenas na 
segunda hipótese pela presença do corpus que caracterizaria a mercadoria. 
Veja trecho do voto do Ministro Sepúlveda Pertence ao julgar o RE nº 
176.626/SP, em 10.11.1998: 
 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 11 
“ICMS. Incidência sobre softwares adquiridos por meio de 
transferência eletrônica de dados (Artigo 2º, § 1º, item 6, e Artigo 6º, § 
6º, ambos da Lei impugnada). Possibilidade. Inexistência de bem 
corpóreo ou mercadoria em sentido estrito. Irrelevância. O Tribunal não 
pode se furtar a abarcar situações novas, consequências concretas do mundo 
real, com base em premissas jurídicas que não são mais totalmente corretas. O 
apego a tais diretrizes jurídicas acaba por enfraquecer o texto constitucional, 
pois não permite que a abertura dos dispositivos da Constituição possa se 
adaptar aos novos tempos, antes imprevisíveis.” (ADI nº 1.945 MC; Min. 
Octavio Gallotti; 26 maio 2010) 
 
Aspectos ou elementos relativos ao ICMS – conceito de 
mercadoria 
“(...) não tendo por objeto uma mercadoria, mas um bem incorpóreo, sobre as 
operações de licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de 
computador, matéria exclusiva da lide, efetivamente não podem os Estados 
instituir ICMS: dessa impossibilidade, entretanto, não resulta que, de logo, se 
esteja também a subtrair do campo de incidência do ICMS a circulação de 
cópias de exemplares dos programas de computadores produzidos em série e 
comercializados no varejo, com a do chamado ‘software de prateleira’ (off the 
shelf), os quais, materializando o corpus mechanicum da criação intelectual do 
programa constituem mercadorias postas no comércio“. (STF, 1ª T. RE nº 
176.626/SP. Rel. Min. Sepúlveda Pertence. J. 10.11.1998, DJ, p. 10, 11 dez. 
1998). 
 
Súmula nº 662 do STF: “É legítima a incidência de ICMS na comercialização 
de exemplares de obras cinematográficas, gravados em fitas de videocassete”. 
 
Aspectos ou elementos relativos ao ICMS – água encanada 
Falando de impostos em mercadorias, temos como exemplo o serviço oferecido 
à população de água encanada, acompanhe: 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 12 
 
Na questão da água encanada, a discussão não estava em torno da 
materialidade ou não do bem, mas da própria natureza jurídica da água, que se 
encanada enquadra-se perfeitamente como mercadoria, mas quando encanada 
prevalece a sua condição de serviço essencial a ser posto à disposição da 
população. 
 
Aspectos ou elementos relativos ao ICMS – água encanada 
Tributário. ICMS. Fornecimento de água tratada por concessionárias de serviço 
público. Não incidência. Ausência de fato gerador. 1. O fornecimento de água 
potável por empresas concessionárias desse serviço público não é tributável por 
meio do ICMS. 2. As águas em estado natural são bens públicos e só podem 
ser exploradas por particulares mediante concessão, permissão ou autorização. 
3. O fornecimento de água tratada à população por empresas concessionárias, 
permissionárias ou autorizadas não caracteriza uma operação de circulação de 
mercadoria. 4. Precedentes da Corte. Tema já analisado na liminar concedida 
na ADI nº 567, de relatoria do Ministro Ilmar Galvão, e na ADI nº 2.224-5-DF, 
Relator o Ministro Néri da Silveira. 5. Recurso extraordinário a que se nega 
provimento. 
 
(RE 607056, Relator(a): Min. DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 
10/04/2013, ACÓRDÃO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-091 
DIVULG 15-05-2013 PUBLIC 16-05-2013) 
 
Note-se que o acórdão acima traz também ao centro da discussão a 
necessidade de caracterização da operação como mercantil para que seja 
possível configurar-se hipótese de incidência do ICMS, o que foi ratificado por 
outros julgados, nos quais o STF tem considerado essencial a mudança de 
domínio do bem para a definição da operação como passível de tributação pelo 
imposto em referência. 
 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 13 
Aspectos ou elementos relativos ao ICMS – Julgados 
Após acompanhar os exemplos de ICMS, em setores diversificados, vamos 
acompanhar alguns julgados. 
 
Vejamos alguns julgados em que esse é o ponto central da demanda: 
 
"A importação de aeronaves e/ou peças ou equipamentos que as componham 
em regime de leasing não admite posterior transferência ao domínio do 
arrendatário. A circulação de mercadoria é pressuposto de incidência do 
ICMS. O imposto – diz o Artigo 155, II, da CF – é sobre ‘operações relativas à 
circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte 
interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as 
prestações se iniciem no exterior’. Não há operação relativa à circulação 
de mercadoria sujeita à incidência do ICMS em operação de 
arrendamento mercantil contratado pela indústria aeronáutica de grande 
porte para viabilizar o uso, pelas companhias de navegação aérea, de 
aeronaves por ela construídas“. (RE nº 461.968, Rel. Min. Eros Grau, 
30.05.2007) 
 
Contrato de leasing 
O caso mencionado na tela anterior se trata de contrato de leasing, no qual não 
é viável a opção de venda, o que impede a mudança da propriedade e, por 
consequência, a caracterização da circulação jurídica do bem. 
Existem contratos de leasing, no entanto, que preveem, de forma expressa, a 
possibilidade de compra ao seu término. Tal opção, se aderida, ensejará a 
incidência do ICMS, diferentemente do caso acima analisado. Tais 
peculiaridades contratuais ao serem enfrentadas pelo STF ensejaram a 
produção dos seguintes entendimentos: 
 
No leasing interno somente haverá incidência do ICMS se realizada a opção de 
compra pelo arrendatário; 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 14 
 
No leasing internacional somente incidirá se houver opção de compra já 
pactuada na celebração do contrato. Nos casos em que tal opção inexista e que 
seja possível, de fato e de direito, haver a devolução do bem, não haverá 
incidência do ICMS. 
 
No leasing back ou leasing de retorno não há incidência do ICMS. Essa 
modalidade ocorre, em regra, quando o proprietário do bem, por necessitar de 
capital de giro, aliena-o a uma instituição financeira que irá alugar/arrendá-lo 
para ele, que passará a ser o arrendatário do bem. O bem continua em poder 
do arrendatário, não havendo circulação física. Tal fato, aliado à situação de se 
tratar de bem integrante do ativo fixo da empresa, afasta a incidência do ICMS. 
 
No âmbito do STJ está consolidado o entendimento de que incide ICMS se o 
objeto do contrato de leasing internacional for o ativo fixo da empresa, sob o 
fundamentode que nesses casos, por força do disposto no Artigo 179, IV, da 
Lei nº 6.404/1976, há uma presunção de circulação jurídica do bem. 
 
A mesma premissa tem sido adotada pelo STJ nos casos de importação 
realizadas mediante comodato, destacando em seus julgados a necessidade de 
se identificar a natureza jurídica do contrato de importação para que seja 
possível observar se realmente houve a circulação jurídica pela mudança de 
titularidade do bem ou se o caso é de apenas circulação física, operada pelo 
mero deslocamento, para que, então, se identifique se é o caso de incidência 
ou não incidência do imposto. 
 
No âmbito do STJ está consolidado o entendimento de que incide ICMS se o 
objeto do contrato de leasing internacional for o ativo fixo da empresa, sob o 
fundamento de que nesses casos, por força do disposto no Artigo 179, IV, da 
Lei nº 6.404/1976, há uma presunção de circulação jurídica do bem. 
 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 15 
Ainda nos aspectos que são considerados relevantes para a incidência do ICMS, 
cabe abordar a habitualidade na prática de operações mercantis que, segundo 
o STF, é um elemento essencial para que seja possível exigir o referido 
imposto, entendimento manifestado no RE nº 203.940/SP, no qual foi afastada 
a incidência de ICMS sobre venda de bens do ativo fixo de uma empresa, por 
ter sido reconhecido que a venda era circunstancial e esporádica. 
 
No âmbito do STJ está consolidado o entendimento de que incide ICMS se o 
objeto do contrato de leasing internacional for o ativo fixo da empresa, sob o 
fundamento de que nesses casos, por força do disposto no Artigo 179, IV, da 
Lei nº 6.404/1976, há uma presunção de circulação jurídica do bem. 
 
Raciocínio parecido fundamentou a não incidência de ICMS sobre salvados 
pelas seguradoras, como é possível observar pelo trecho do acórdão abaixo 
reproduzido, cujo fundamento foi assentado no reconhecimento de inexistência 
de operação propriamente mercantil, já que a venda dos restos que foram 
recuperados de um sinistro ocorriam apenas como um desdobramento da 
consecução do próprio contrato de seguro. 
 
“O STF fixou entendimento no sentido de que o simples deslocamento da 
mercadoria de um estabelecimento para outro da mesma empresa, sem a 
transferência de propriedade, não caracteriza a hipótese de incidência do 
ICMS.” (RE nº 596.983-AgR, Min. Eros Grau, 12.05.2009) 
Ainda nesse rumo: 
 
Súmula nº 573 do STF: Não constitui fato gerador do imposto de circulação de 
mercadorias a saída física de máquinas, utensílios e implementos a título de 
comodato. 
 
Súmula Vinculante nº 32: O ICMS não incide sobre alienação de salvados de 
sinistro pelas seguradoras. 
 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 16 
Ato de mercancia 
“Ação Direta de Inconstitucionalidade. 2. Incidência de ICMS na alienação, pela 
seguradora, de salvados de sinistro. 3. A alienação de salvados configura 
atividade integrante das operações de seguros e não tem natureza de 
circulação de mercadoria para fins de incidência do ICMS. 4. 
Inconstitucionalidade da expressão “e as seguradoras”, do inciso IV do Artigo 
15 da Lei nº 6.763, com redação dada pelo Artigo 1º da Lei nº9.758/1989, do 
Estado de Minas Gerais. 5. Violação dos Artigos 22, VII, e 153, V, da 
Constituição Federal. 6. Precedentes. 7. Procedência parcial da ação”. (STF. ADI 
nº 1.648. Rel. Min. Gilmar Mendes) 
 
Veja-se que mais uma vez a necessidade de se tipificar um ato de mercancia 
associado à transferência de domínio do bem foram os pilares para sustentar o 
posicionamento do STJ acerca da não incidência do ICMS em um caso concreto. 
 
No caso em questão entendeu-se que se não houve mudança de titularidade 
lastreada por um ato mercantil, não houve circulação jurídica de bem, mas 
mero deslocamento. 
 
Súmula nº 166 do STJ: “Não constitui fato gerador do ICMS o simples 
deslocamento de mercadoria de um para outro estabelecimento do mesmo 
contribuinte”. 
 
Prestações de serviços de transporte e de comunicação 
Prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e 
de comunicação 
 
A prestação de serviços, de uma forma geral, foi colocada pelo Texto 
Constitucional dentro da competência impositiva dos municípios e do Distrito 
Federal, ficando sujeita, portanto, ao Imposto sobre a prestação de Serviços de 
Qualquer Natureza (ISS ou ISSQN). A Constituição, contudo, reservou os 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 17 
serviços de transporte intermunicipal e interestadual e de comunicação onerosa 
para os Estados-membros e para o Distrito Federal. 
 
Em relação à prestação de serviços de transporte: 
 
Transportes intramunicipais (começam e terminam dentro de um mesmo 
município) submetem-se à incidência do ISS, estando fora do campo de 
incidência do ICMS; 
 
Transportes internacionais (começam e terminam em países distintos) não 
se submetem a imposto nenhum, estando fora do campo de incidência do 
ICMS; 
 
Transportes interestaduais e intermunicipais submetem-se à incidência 
do ICMS. 
 
 
Atenção 
 “Não incidência sobre a prestação de serviços de transporte 
aéreo, de passageiros - intermunicipal, interestadual e 
internacional. Inconstitucionalidade da exigência do ICMS na 
prestação de serviços de transporte aéreo internacional de 
cargas pelas empresas aéreas nacionais, enquanto persistirem os 
convênios de isenção de empresas estrangeiras.” (ADI nº 1.600; 
Min. Sydney Sanches; 26.11.2001) 
 
Alíquotas internas sobre prestação de serviço de transporte e 
comunicação 
Os fundamentos da prestação de serviço de transportes e comunicação não 
estão na impossibilidade de instituição do ICMS sobre serviço de transporte 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 18 
aéreo de passageiros ou sobre transporte aéreo internacional de cargas, mas 
sim na forma adotada pela LC 87/96 para disciplinar a cobrança. 
 
Segundo o STF, as regras criadas pela LC nº 87/1996 inviabilizaram a aplicação 
de alíquotas internas e interestaduais, o que impediria a repartição das receitas 
entre os Estados, além de violar o princípio constitucional da isonomia, já que 
as empresas internacionais de aviação são isentas do imposto, por tratado 
internacional, e, portanto, poderiam praticar preços inferiores as nacionais que 
teriam o imposto inserido em seu custo. 
 
Serviços de comunicações 
Os serviços de comunicações não sofrem limitações em relação aos Estados ou 
Municípios. Serão sempre tributados pelo ICMS: 
 
• Serviços locais de comunicação – sujeitam-se ao ICMS. 
• Serviços internacionais de comunicações a cobrar – sujeitam-se ao ICMS. 
Ou seja: quaisquer serviços de comunicações – sujeitam-se ao ICMS. 
 
Súmula nº 334 do STJ: O ICMS não incide no serviço dos provedores de acesso 
à Internet. 
Aplicando-se raciocínio similar para o caso de simples habilitação de telefone 
celular. Vejamos trecho do acórdão abaixo transcrito: 
“(...) A prestação de serviços conexos ao de comunicação por meio da telefonia 
móvel (que são preparatórios, acessórios ou intermediários da comunicação) 
não se confunde com a prestação da atividade fim processo de transmissão 
(emissão ou recepção) de informações de qualquer natureza, esta sim, passível 
de incidência pelo ICMS. Desse modo, a despeito de alguns deles serem 
essenciais à efetiva prestação do serviço de comunicação e admitirem a 
cobrança de tarifa pela prestadora do serviço (concessionária de serviço 
público), por assumirem o caráter de atividade meio, não constituem, 
efetivamente, serviços de comunicação, razão pela qual não é possível a 
incidência do ICMS”. (REsp nº 1.176.753/RJ. Rel. Min. Napoleão Nunes Maia 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 19 
Filho.Rel. p/ Acórdão Ministro Mauro Campbell Marques, Primeira Seção. 
Julgado em 28.11.2012, Dje, 19 set. 2012) 
 
A incidência do ICMS pelo serviço de comunicações recai sobre o prestador de 
serviços que proporciona os meios para a comunicação entre interlocutores, 
como no caso das empresas de telefonia fixa e móvel. Os demais serviços que 
se agregam à comunicação por serem preparatórios, acessórios ou 
intermediários não estão sujeitos ao ICMS. 
 
Tal entendimento foi consolidado pelo STJ no julgamento acerca da incidência 
ou não do ICMS sobre provedores de Internet, tendo sido afastada a tributação 
pelo reconhecimento de que os mesmos representam apenas um serviço de 
valor adicionado, conforme definido pelo Artigo 61 da Lei nº 9.472/1997 (Lei 
Geral das Telecomunicações) e não um serviço de comunicação propriamente 
dito. 
 
Na íntegra do citado acórdão são citados alguns dos serviços que são 
considerados acessórios aos de comunicação como os de troca de titularidade 
de aparelho celular, conta detalhada, troca de aparelho, mudança de endereço, 
dentre outros. Nenhum desses se confunde com a transmissão da comunicação 
propriamente dita e, por tal razão, não estão sujeitos ao ICMS. 
 
Súmula nº 350 do STJ: O ICMS não incide sobre o serviço de habilitação de 
telefone celular. 
 
Transmissão de serviços de rádio e TV 
A transmissão de serviços de radiodifusão sonora (rádio) e de serviços de 
radiodifusão de sons e imagens (televisão), quando de difusão livre e gratuita, 
conhecida como TV aberta não estão no campo de incidência do ICMS, 
recaindo sobre as mesmas a imunidade constitucional prevista no inciso X, §2º, 
do Artigo 155 da CF. 
 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 20 
Estão no campo de incidência do ICMS apenas as transmissões onerosas, 
conhecidas como TV por assinatura, não estando igualmente inseridas na base 
de cálculo, os serviços preparatórios e acessórios como os relativos à adesão, 
habilitação e instalação de equipamento, conforme entendimento já 
consolidado pelo STJ e manifestado no AgRg no REsp nº 1.064.596-SP. J. 
14.10.2008. 
 
ICMS sobre combustíveis e lubrificantes 
A regra da incidência do ICMS foi significativamente alterada com o advento da 
EC 33/2001 que atribuiu à lei complementar a tarefa de definir quais os 
combustíveis e lubrificantes sobre os quais o imposto incidiria uma única vez e 
que não se aplicaria a imunidade constitucional (Artigo 155, § 2º, XII, “h”, CF). 
Pela previsão da supressão de uma imunidade, essa referida Emenda foi alvo 
de uma série de críticas que apontavam uma inegável inconstitucionalidade, 
pois frustrava o objetivo de distribuir a renda oriunda desse imposto de forma 
mais equitativa entre os Estados-membros, como forma de fortalecer o pacto 
federativo (Artigo 155, § 2º, X, “b”, CF). 
 
O legislador constituinte derivado, no entanto, cuidou de preservar esse 
objetivo ao prever que no caso de combustíveis e lubrificantes derivados do 
petróleo, a totalidade do imposto caberia ao Estado no qual ocorresse o 
consumo (Artigo 155, § 4º, I, CF), e nas operações com gás natural e seus 
derivados, bem como nos lubrificantes e combustíveis não derivados do 
petróleo, o imposto seria dividido entre o Estado de origem e de destino, nos 
casos em que o destinatário também fosse contribuinte do imposto, com a 
mesma regra de repartição vigentes antes da EC nº 33/2001, mas se o 
destinatário não fosse contribuinte caberia à totalidade do imposto ao Estado 
de origem (Artigo 155, §4º, II e III, CF). 
 
Sintetizando: 
Combustíveis e lubrificantes derivados do petróleo = ICMS integral para 
Estado de consumo/destino; 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 21 
Combustíveis e lubrificantes não derivados do petróleo e o gás natural 
com destinatário contribuinte = ICMS repartido entre Estado de Origem e 
de Destino (com a mesma proporcionalidade prevista para as demais 
mercadorias); 
 
Combustíveis e lubrificantes não derivados do petróleo e gás natural 
com destinatário não contribuinte = ICMS integral para o Estado de 
origem. 
 
Entendimento da constitucionalidade combustíveis e lubrificantes 
Por tal razão prevalece o entendimento da constitucionalidade da referida 
emenda, já que houve apenas uma modificação na técnica de arrecadação que 
ocorre, nesses casos, por substituição tributária progressiva, sem, no entanto, 
impedir que fosse mantida a divisão da receita inicialmente programada pelo 
Texto Constitucional. 
 
Quanto às alíquotas a serem aplicadas nos casos do ICMS monofásico 
incidentes sobre combustíveis e lubrificantes, cabe analisar as regras contidas 
no Artigo 155, § 4º, IV, CF, que dispõem que: 
 
Serão definidas mediante deliberação dos Estados e Distrito Federal, ou seja, 
por convênio interestadual e não por ato legislativo, configurando exceção ao 
princípio da legalidade. 
 
Serão uniformes em todo o território nacional, podendo ser diferenciadas por 
produto, o que significa dizer, por exemplo, que as alíquotas da gasolina serão 
as mesmas praticadas em todo o território nacional, mas poderão ser diferentes 
das alíquotas do álcool combustível. 
 
Poderão ser específicas, por unidade de medida adotada (centavos por litro, por 
exemplo) ou ad valorem, incidindo sobre o valor da operação ou sobre o preço 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 22 
que o produto ou seu similar alcançaria em uma venda de livre concorrência no 
mercado. 
 
Poderão ser reduzidas ou restabelecidas sem ter que cumprir a anterioridade de 
exercício, mas com observância da anterioridade nonagesimal ou noventena. 
Nos casos em que a alíquota efetivamente seja majorada, ou seja, ultrapasse o 
percentual inicialmente fixado, devem ser atendidas tanto a anterioridade de 
exercício como a nonagesimal, cumprindo-se a regra aplicável a todos os 
tributos. 
 
CONFAZ - combustíveis e lubrificantes 
Enfim, a EC nº 33/2001, aumentou consideravelmente o poder regulamentar e 
disciplinador dos convênios interestaduais celebrados no âmbito do CONFAZ, 
fortalecendo a deliberação dos Estados na apuração e aplicação do ICMS 
monofásico incidente sobre lubrificantes e combustíveis, de forma a buscar 
soluções mais isonômicas e equitativas para os Estados-membros. 
 
Conflitos na incidência do ICMS e ISSQN 
Os conflitos que podem surgir quanto à incidência do ICMS ou ISSQN se 
verificam nos casos em que a mercadoria está associada à prestação de um 
serviço. Nesses casos, vamos observar, é possível, de acordo com a situação 
específica, que haja incidência exclusiva do ICMS; a cobrança exclusiva do 
ISSQN ou, ainda, a cobrança de ambos, dependendo do tipo de serviço que 
esteja sendo fornecido. 
 
Com a finalidade de melhor definir o campo de tais impostos e de evitar 
conflitos de competência tributária, o Texto Constitucional fixou, em seu Artigo 
155,§ 2º, IX, “b”, que a incidência do ICMS nesses casos se dará se as 
mercadorias forem vendidas com serviços que não estejam inseridos na 
competência tributária dos municípios. 
 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 23 
Assim, para que haja a correta imposição fiscal é necessário que se observe os 
termos da LC nº 116/2003, que é a norma geral em matéria de ISSQN – 
Imposto sobre serviço de Qualquer Natureza, para identificar se o serviço está 
ou não previsto como de competência exclusiva dos municípios, e se há ou não 
ressalvas para a cobrança do ICMS no caso específico. 
 
Elementos necessários para bitributação de competência entre 
Estados e Municípios 
Para que fiquem mais claras as regras, vamos enumerar quais são os 
elementos que devem ser verificados para que não haja uma bitributação ou 
uma invasão de competência entre Estadose Municípios: 
 
Serviços de transporte interestadual ou intermunicipal devem ser tributados 
pelo ICMS; 
 
Serviço de transporte intramunicipal deve ser tributado pelo ISSQN; 
 
No caso de fornecimento de mercadorias junto com serviços: 
Se o serviço estiver relacionado na LC nº 116/03, sem ressalva de cobrança de 
ICMS – incidirá apenas o ISSQN. 
 
Se o serviço estiver relacionado na LC nº 116/2003, com ressalva de cobrança 
de ICMS - incidirá o ICMS sobre a mercadoria e o ISSQN sobre o serviço. 
Ex.: item 14.03 – recondicionamento de motores (exceto peças e partes 
empregadas, que ficam sujeitas ao ICMS). 
Se o serviço NÃO estiver previsto na LC nº 116/2003 - incidirá apenas o ICMS 
sobre o valor total da operação. Ex.: serviço dos garçons em restaurantes. 
Acompanhe as súmulas: 
SÚMULA nº 163 do STJ — “O fornecimento de mercadorias com a simultânea 
prestação de serviços em bares, restaurantes e estabelecimento similares 
constitui fato gerador do ICMS a incidir sobre o valor total da operação”. 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 24 
SÚMULA nº 156 do STJ — “A prestação de serviços de composição gráfica, 
personalizada e sob encomenda, ainda que envolva fornecimento de 
mercadorias, está sujeita, apenas, ao ISS”. 
 
Aspecto subjetivo 
A definição do contribuinte do ICMS encontra-se expressa no Artigo 4º, LC nº 
87/1996, e considera qualquer pessoa física ou jurídica que realize com 
habitualidade e com volume, próprio de comércio, operação de circulação de 
mercadoria ou prestação de serviços de transporte intermunicipal ou 
interestadual e de comunicações, ainda que as operações se iniciem no 
exterior, desde onerosos. 
 
O parágrafo único do mencionado artigo também considera como contribuinte 
aqueles que importem mercadorias, sejam destinatários de serviços prestados 
no exterior ou lá iniciados, arrematem bens ou mercadorias apreendidos ou 
abandonados e, ainda, os adquirentes de lubrificantes e combustíveis líquidos 
ou gasosos derivados de petróleo e energia elétrica oriundos de outros Estados, 
mesmo quando não destinados à comercialização ou industrialização, ainda que 
sem habitualidade ou intuito comercial. 
 
Ainda no campo da sujeição passiva, identifica-se, com muita frequência, a 
figura do responsável nas relações jurídico-tributárias estabelecidas pelos fatos 
geradores do ICMS, que poderá ocorrer por transferência ou por substituição, 
nesta última modalidade pela antecipação do recolhimento, chamada de 
substituição progressiva, na qual o fato gerador é presumido e o substituído 
está na etapa seguinte; ou pela postergação ou diferimento na arrecadação, 
chamada de substituição tributária regressiva, na qual o substituído encontra-se 
na etapa anterior. Essas modalidades e os produtos que estão sujeitos a tais 
técnicas de arrecadação serão definidos por leis específicas ou por meio de 
convênios interestaduais. 
 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 25 
Aspecto quantitativo 
Compreende o próprio valor da mercadoria, ainda que se trate de lubrificantes 
e combustíveis, líquidos e gasosos derivados do petróleo e energia elétrica, ou 
o valor do serviço de transporte que está sendo tributado, regra válida, 
inclusive, para as importações. 
 
Quando se tratar de mercadoria fornecida junto com serviço que não seja 
tributado pelo ISSQN, a base de cálculo será o valor total da operação, quando 
o serviço estiver na lista da LC nº 116/2003, mas houver a ressalva para a 
cobrança do ICMS, sua base de cálculo será, exclusivamente, o valor da 
mercadoria, sem incidir sobre o serviço. 
 
Nas hipóteses de desembaraço aduaneiro será a soma do valor da mercadoria 
ou bem importado, mais o imposto de importação, mais o imposto sobre 
produtos industrializados, mais o imposto sobre operações de câmbio, além de 
quaisquer outros impostos, taxas e contribuições e despesas aduaneiras 
incidentes sobre a operação. 
 
Serviço vindo do exterior 
No caso de serviço vindo do exterior, a base de cálculo também estará 
representada pelo custo do serviço, acrescido de todos os encargos relativos à 
sua utilização. 
 
Na aquisição em licitação pública de mercadorias apreendidas ou abandonadas, 
será o valor da arrematação, mais o valor do imposto de importação de 
produtos industrializados, acrescidos de todas as despesas do arrematante 
nessa operação. 
 
Montante do IPI 
Há previsão no Artigo 155, § 2º, XI, da CF/88 da não inclusão do montante do 
IPI na base de cálculo, quando o produto e a mercadoria caracterizem tanto 
produtos industrializados como destinados à comercialização, desde que 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 26 
adquiridos por contribuintes dos impostos. Mas se tais produtos estiverem 
sendo destinados para consumidor final, a referida exclusão não ocorrerá e o 
montante recolhido de IPI fará parte da base de cálculo do ICMS. 
 
Estão, ainda, inseridos na base de cálculo do ICMS o montante do próprio 
imposto, o valor de seguro, juros e demais importâncias pagas, recebidas ou 
debitadas, bem como os descontos concedidos sob condição, além do frete, 
caso o transporte seja efetuado pelo remetente ou por sua conta e ordem e 
seja cobrado em separado. 
 
Súmulas que reconhecem que os valores que não sejam inerentes à negociação 
não devem ser inseridos na base de cálculo. 
 
Súmula nº 237 do STJ: Nas operações com cartão de crédito, os encargos 
relativos ao financiamento não são considerados no cálculo do ICMS. 
 
Súmula nº 457 do STJ: Os descontos incondicionais nas operações mercantis 
não se incluem na base de cálculo do ICMS. 
 
Desconto é incondicional 
O desconto é incondicional quando não se exige nenhuma condição para que 
ele ocorra. Caso seja necessário o pagamento à vista, por exemplo, o desconto 
é condicional. 
 
Súmula nº 432 do STJ: 
As empresas de construção civil não estão obrigadas a pagar ICMS sobre 
mercadorias adquiridas como insumos em operações interestaduais. 
 
Os materiais adquiridos como insumos de uma construção sofrem incidência 
do ISS, e não do ICMS, pois são considerados como parte do serviço de 
construção (atividade-fim de empresas de construção civil). 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 27 
Súmulas importantes: 
Vejamos algumas súmulas que reconhecem que os valores que não sejam 
inerentes à negociação não devem ser inseridos na base de cálculo 
 
Súmula nº 237 do STJ: Nas operações com cartão de crédito, os encargos 
relativos ao financiamento não são considerados no cálculo do ICMS. 
Súmula nº 457 do STJ: Os descontos incondicionais nas operações mercantis 
não se incluem na base de cálculo do ICMS. 
 
O desconto é incondicional quando não se exige nenhuma condição para que 
ele ocorra. Caso seja necessário o pagamento à vista, por exemplo, o desconto 
é condicional. 
 
 Súmula nº 432 do STJ: As empresas de construção civil não estão obrigadas a 
pagar ICMS sobre mercadorias adquiridas como insumos em operações 
interestaduais. 
 
Os materiais adquiridos como insumos de uma construção sofrem incidência do 
ISS, e não do ICMS, pois são considerados como parte do serviço de 
construção (atividade fim de empresas de construção civil). Vejamos mais duas 
súmulas importantes que versam sobre a base de cálculo do ICMS. 
 
Súmula nº 431 do STJ: É ilegal a cobrança de ICMS com base no valor da 
mercadoria submetido ao regime de pauta fiscal. 
 
A utilização de pauta fiscal (uma tabela com valores pré-definidos) é uma forma 
de arbitramento do valor da operação. Isso não pode ser feito como regra 
geral, mas apenas quando sejam omissos ou não mereçam fé as declarações 
ou os esclarecimentos prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito 
passivoou pelo terceiro legalmente obrigado (art. 148, CTN). 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 28 
Súmula nº 391 do STJ: O ICMS incide sobre o valor da tarifa de energia elétrica 
correspondente à demanda de potência efetivamente utilizada. 
 
 ALÍQUOTAS 
De acordo com o art. 155, § 2º, IV e V, da CF, caberá a Resolução do Senado 
Federal, estipular alíquotas do ICMS: 
a) Obrigatoriamente – por iniciativa do Presidente da República ou de 1/3 dos 
senadores, aprovada pela maioria absoluta dos seus membros – alíquotas 
aplicáveis às operações e prestações interestaduais. As alíquotas externas 
deixaram de ser fixadas ante a imunidade estabelecida pela EC 42/2003, que 
deu a redação do art. 155, § 2º, X, a, CF. As interestaduais estão definidas pela 
Resolução do Senado nº 22/89 que estabeleceu: 
 7% para as operações interestaduais que destinarem mercadorias ou serviços 
para as regiões Norte, Nordeste, Centro-Oeste e para o Espírito Santo; 
 12% para as operações interestaduais que destinarem mercadorias ou serviços 
a contribuintes dos Estados das regiões Sul e Sudeste. 
 17% ou 18% para as importações. 
b) Facultativamente – Alíquotas internas mínimas, mediante a iniciativa e 1/3 dos 
membros do Senado e aprovação absoluta; e alíquotas internas máximas para 
resolver conflito que envolva interesse dos Estados. O Senado não aprovou 
resolução neste caso, podendo as alíquotas internas serem livremente fixadas 
pelos Estados membros e DF. 
Salvo deliberação em convênio celebrado no âmbito do CONFAZ, as alíquotas 
internas serão maiores que as alíquotas interestaduais, como forma de 
assegurar que nas operações interestaduais possa o Estado produtor, que 
arrecada o imposto com base na alíquota interestadual (menor), recolher um 
imposto menor do que aquele destinado para o Estado de destino, no qual irá 
haver o consumo da mercadoria, cuja arrecadação ocorrerá pelo diferencial de 
alíquotas entre a interna e a interestadual. 
Cabe, ainda, relembrar que nos casos de incidência do ICMS – monofásico 
incidente sobre combustíveis, as alíquotas serão deliberadas por meio de 
convênios interestaduais, conforme previsto no art. 155,§4º, IV, CF. 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 29 
 
III – ASPECTO TEMPORAL 
.O elemento temporal está relacionado com o momento em que se considera 
ocorrido o fato gerador. Tais momentos estão relacionados no art. 12 da LC 
87/96: 
 
Art. 12. Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento: 
 I - da saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que 
para outro estabelecimento do mesmo titular; 
 II - do fornecimento de alimentação, bebidas e outras mercadorias por 
qualquer estabelecimento; 
 III - da transmissão a terceiro de mercadoria depositada em armazém 
geral ou em depósito fechado, no Estado do transmitente; 
 IV - da transmissão de propriedade de mercadoria, ou de título que a 
represente, quando a mercadoria não tiver transitado pelo estabelecimento 
transmitente; 
 V - do início da prestação de serviços de transporte interestadual e 
intermunicipal, de qualquer natureza; 
 VI - do ato final do transporte iniciado no exterior; 
 VII - das prestações onerosas de serviços de comunicação, feita por 
qualquer meio, inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a 
retransmissão, a repetição e a ampliação de comunicação de qualquer 
natureza; 
 VIII - do fornecimento de mercadoria com prestação de serviços: 
 a) não compreendidos na competência tributária dos Municípios; 
 b) compreendidos na competência tributária dos Municípios e com 
indicação expressa de incidência do imposto de competência estadual, como 
definido na lei complementar aplicável; 
 IX – do desembaraço aduaneiro de mercadorias ou bens importados do 
exterior; 
 X - do recebimento, pelo destinatário, de serviço prestado no exterior; 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 30 
 XI – da aquisição em licitação pública de mercadorias ou bens importados 
do exterior e apreendidos ou abandonados; 
 XII – da entrada no território do Estado de lubrificantes e combustíveis 
líquidos e gasosos derivados de petróleo e energia elétrica oriundos de outro 
Estado, quando não destinados à comercialização ou à industrialização; 
 XIII - da utilização, por contribuinte, de serviço cuja prestação se tenha 
iniciado em outro Estado e não esteja vinculada a operação ou prestação 
subseqüente. 
 
 Súmula nº 661 do STF: Na entrada de mercadoria importada do exterior, é 
legítima a cobrança do ICMS por ocasião do desembaraço aduaneiro. 
Na importação, o aspecto temporal do fato gerador do ICMS não é a entrada ou 
saída do estabelecimento, mas o momento do desembaraço aduaneiro. 
IV – ASPECTO ESPACIAL 
 O elemento espacial está disciplinado pelo artigo 11 da LC 87/96 que irá 
relacionar o local a ser considerado para fins de arrecadação nas hipóteses de 
incidência do ICMS. Vejamos o teor do dispositivo mencionado: 
Art. 11. O local da operação ou da prestação, para os efeitos da cobrança do 
imposto e definição do estabelecimento responsável, é: 
 I - tratando-se de mercadoria ou bem: 
 a) o do estabelecimento onde se encontre, no momento da ocorrência do 
fato gerador; 
 b) onde se encontre, quando em situação irregular pela falta de 
documentação fiscal ou quando acompanhado de documentação inidônea, 
como dispuser a legislação tributária; 
 c) o do estabelecimento que transfira a propriedade, ou o título que a 
represente, de mercadoria por ele adquirida no País e que por ele não tenha 
transitado; 
 d) importado do exterior, o do estabelecimento onde ocorrer a entrada 
física; 
 e) importado do exterior, o do domicílio do adquirente, quando não 
estabelecido; 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 31 
 f) aquele onde seja realizada a licitação, no caso de arrematação de 
mercadoria ou bem importados do exterior e apreendidos ou abandonados; 
 g) o do Estado onde estiver localizado o adquirente, inclusive consumidor 
final, nas operações interestaduais com energia elétrica e petróleo, lubrificantes 
e combustíveis dele derivados, quando não destinados à industrialização ou à 
comercialização; 
 h) o do Estado de onde o ouro tenha sido extraído, quando não 
considerado como ativo financeiro ou instrumento cambial; 
 i) o de desembarque do produto, na hipótese de captura de peixes, 
crustáceos e moluscos; 
 II - tratando-se de prestação de serviço de transporte: 
 a) onde tenha início a prestação; 
 b) onde se encontre o transportador, quando em situação irregular pela 
falta de documentação fiscal ou quando acompanhada de documentação 
inidônea, como dispuser a legislação tributária; 
 c) o do estabelecimento destinatário do serviço, na hipótese do inciso XIII 
do art. 12 e para os efeitos do § 3º do art. 13; 
 III - tratando-se de prestação onerosa de serviço de comunicação: 
 a) o da prestação do serviço de radiodifusão sonora e de som e imagem, 
assim entendido o da geração, emissão, transmissão e retransmissão, 
repetição, ampliação e recepção; 
 b) o do estabelecimento da concessionária ou da permissionária que 
forneça ficha, cartão, ou assemelhados com que o serviço é pago; 
 c) o do estabelecimento destinatário do serviço, na hipótese e para os 
efeitos do inciso XIII do art. 12; 
 c-1) o do estabelecimento ou domicílio do tomador do serviço, quando 
prestado por meio de satélite; 
 d) onde seja cobrado o serviço, nos demais casos; 
 IV - tratando-se de serviços prestadosou iniciados no exterior, o do 
estabelecimento ou do domicílio do destinatário. 
 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 32 
 "O sujeito ativo da relação jurídico-tributária do ICMS é o Estado onde estiver 
situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário jurídico da mercadoria; 
pouco importando se o desembaraço aduaneiro ocorreu por meio de ente 
federativo diverso." (RE 299.079, Rel. Min. Ayres Britto, 30-6-2004) 
 
O fato gerador ocorre no momento do desembaraço aduaneiro, mas o imposto 
é devido ao Estado de destino da mercadoria, ou seja, onde o adquirente esteja 
estabelecido ou domiciliado. Caso o ICMS fosse devido ao Estado do porto de 
desembarque, eles estariam sendo favorecidos pela distribuição de competência 
tributária, simplesmente por sua posição geográfica. 
 
"O ICMS cabe ao Estado em que localizado o porto de desembarque e o 
destinatário da mercadoria, não prevalecendo a forma sobre o conteúdo, no 
que procedida a importação por terceiro consignatário situado em outro Estado 
e beneficiário de sistema tributário mais favorável." (RE 268.586, Rel. Min. 
Marco Aurélio, 24-5-2005) 
 
Atividade proposta 
Comente a afirmativa a seguir, e se posicione sobre sua veracidade: os 
materiais adquiridos como insumos de uma construção sofrem incidência do 
ISS, e não do ICMS? 
 
Chave de resposta: As mercadorias sujeitas à mercancia estão, em regra, 
submetidas à incidência do ICMS, existem regras, no entanto, que devem ser 
observadas quando essa mercadoria é fornecida junto com a prestação de 
serviços. Se a mesma for considerada inerente a própria prestação de serviço 
de serviços, incidirá apenas o imposto sobre serviços. 
 
 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 33 
Referências 
CARNEIRO, Claudio. Impostos federais, estaduais e municipais. 4. ed. São 
Paulo: Saraiva, 2013. 
GRECCO, Marco Aurélio. Planejamento tributário. 3. ed. São Paulo: 
Dialética, 2011. 
MARTINS, Marcelo Guerra. Impostos e contribuições federais. Rio de 
Janeiro: Renovar, 2012. 
PAULSEN, Leandro; MELO, José Eduardo Soares de. Impostos federais, 
estaduais e municipais. 8. ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2013. 
 
Exercícios de fixação 
Questão 1 
2014-FCC-ICMS-RJ-AFRE 
Considerando as regras constantes da Constituição Federal, o ICMS: 
I. Terá seu regime de compensação do imposto disciplinado por lei 
complementar. 
II. Incide sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre 
prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de 
telecomunicação. 
III. Incidirá sobre o valor total da operação, quando mercadorias forem 
fornecidas com serviços não compreendidos na competência tributária dos 
Municípios. 
IV. Será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação 
relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante 
pago nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal. 
V. Terá seu valor calculado, em relação às operações e prestações que 
destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, 
mediante a aplicação da alíquota interestadual, quando o destinatário estiver 
inscrito na repartição fiscal. 
Está correto o que se afirma APENAS em: 
a) I, II e IV 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 34 
b) III, IV e V 
c) I, II e III 
d) I, III e V 
e) II, IV e V 
 
Questão 2 
2014-FCC-TJ-AP-Juiz de Direito 
Tendo em vista o disposto na Constituição Federal, é correto afirmar: 
a) ICMS e IPI poderão incidir sobre operações relativas à energia elétrica. 
b) O Estado do Amapá ao definir por lei as alíquotas de ICMS a serem aplicadas 
nas operações internas deve obrigatoriamente aplicar a seletividade, tendo em 
vista a essencialidade das mercadorias e dos serviços envolvidos. 
c) Tendo em vista a não incidência de ICMS nas operações que destinem 
mercadorias ao exterior, é vedado o aproveitamento do montante do imposto 
cobrado nas operações anteriores. 
d) O IPI não deve integrar a base de cálculo do ICMS quando a operação realizada 
entre contribuintes for relativa a produto destinado ao uso e consumo do 
destinatário e configurar fato gerador dos dois impostos. 
e) Contribuinte do ICMS estabelecido no Amapá deve pagar o imposto referente 
às suas aquisições interestaduais de produtos destinados ao seu uso e 
consumo, sendo que a alíquota a ser aplicada deve corresponder ao diferencial 
entre a interna e a interestadual para cada produto adquirido. 
 
Questão 3 
2014-FCC-TJ-AP-Juiz de Direito 
Pessoa física domiciliada em Florianópolis-SC recebe em sua casa notebook 
para uso domiciliar adquirido por meio de compra feita pela internet 
diretamente de empresa de informática estabelecida em São Paulo. Com base 
na Constituição Federal, considere as seguintes afirmações a respeito da 
cobrança do ICMS devido nesta operação: 
I. A alíquota do imposto a ser cobrada do contribuinte paulista deve ser a 
interestadual. 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 35 
II. O Estado de Santa Catarina deve receber o imposto calculado com 
diferencial de alíquota (alíquota interna menos a interestadual). 
III. O contribuinte paulista deve pagar imposto à alíquota interna ao Estado de 
São Paulo e o Estado de Santa Catarina nada recebe de imposto por essa 
operação. 
Está correto o que se afirma APENAS em: 
a) II e III 
b) I 
c) II 
d) III 
e) I e II 
 
Questão 4 
2014 - FCC - MPE-PA - Promotor de Justiça 
Sobre a Lei Complementar nº 87/1996 - Lei Kandir é correto afirmar que: 
a) Institui imunidades tributárias relativas ao ICMS dos Estados e Distrito Federal, 
dentre elas as operações com ouro, quando definido em lei como ativo 
financeiro ou instrumento cambial e operações de arrendamento mercantil, não 
compreendida a venda do bem arrendado ao arrendatário. 
b) Considera-se ocorrido o fato gerador do ICMS no momento da saída de 
mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro 
estabelecimento do mesmo titular. 
c) É a lei instituidora do ICMS dos Estados e Distrito Federal, bem assim das 
hipóteses de imunidade, isenção e não incidência. 
d) É a lei instituidora do IMCS dos Estados e Distrito Federal e a lei instituidora do 
ISS dos Municípios, fixando as hipóteses de incidência e não incidência. 
e) Dispõe sobre o ICMS dos Estados e Distrito Federal, mais precisamente de sua 
instituição, base de cálculo e contribuintes, além das imunidades e hipóteses de 
não incidência. 
 
 
 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 36 
Questão 5 
2014- VUNESP-TJ-PA-Juiz 
Assinale a alternativa correta acerca do imposto sobre operações relativas à 
circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte 
interestadual e intermunicipal e de comunicação (ICMS), segundo a disciplina 
constitucional que lhe é conferida. 
a) A isenção ou não incidência, salvo determinação em contrário da legislação, 
implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou 
prestações seguintes. 
b) Poderá ser não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada 
operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o 
montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito 
Federal. 
c) Será seletivo, em função da essencialidade das mercadorias e dos serviços. 
d) Incidirá sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por 
pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, 
qualquer que seja a sua finalidade, assim como sobre o serviço prestado no 
exterior, cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o domicílio ou o 
estabelecimento do destinatário da mercadoria, bem ou serviço. 
e) Incidirá sobre operaçõesque destinem mercadorias para o exterior e sobre 
serviços prestados a destinatários no exterior, assegurada a manutenção e o 
aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações 
anteriores. 
 
Questão 6 
2014 -FCC -TJ-CE- Juiz 
Raquel, violonista, Flávia, flautista e Beatriz, pianista, também são cantoras de 
música popular brasileira. Essas três artistas brasileiras decidiram, em 
novembro de 2013, gravar um DVD com canções, cujas letras e melodias são 
de autores brasileiros. Decidiram produzir o DVD no Estado do Ceará, porque, 
além de ser mais barato do que produzi-lo em outro Estado, ou até mesmo no 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 37 
exterior, foram informadas de que o DVD já estaria nas lojas a tempo para as 
vendas de Natal. A criação desse DVD: 
a) Está sujeita ao ICMS, nas vendas dos DVDs pelos estabelecimentos varejistas 
aos consumidores finais. 
b) Está sujeita ao Imposto sobre Produtos Industrializados, na fase de 
multiplicação industrial de seus suportes materiais gravados. 
c) Está sujeita ao Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza, relativamente à 
gravação das canções. 
d) Não está sujeita a imposto algum, desde a gravação do videofonograma até 
sua comercialização no varejo, porque Raquel, Flávia e Beatriz são brasileiras. 
e) Não está sujeita a imposto algum, desde a gravação do videofonograma até 
sua comercialização no varejo, porque os autores das canções são brasileiros. 
 
Questão 7 
2014 - PUC/PR - TJ/PR - Juiz 
Acerca do ICMS é CORRETO afirmar: 
I. Como imposto não cumulativo, haverá compensação do que for devido em 
cada operação com o montante cobrado nas anteriores, ainda que sobre estas 
tenha ocorrido isenção, salvo previsão legal em contrário. 
II. Há incidência sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior 
por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do 
imposto e qualquer que seja a sua finalidade. 
III. Não incide sobre as prestações de serviço de comunicação nas modalidades 
de radiodifusão sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita ou 
onerosa. 
IV. Incide sobre o valor total da operação, quando as mercadorias forem 
fornecidas com serviços não compreendidos na competência tributária dos 
Municípios. 
a) Somente as alternativas II e IV estão corretas 
b) Todas as alternativas estão corretas 
c) Somente as alternativas I e III estão corretas 
d) Somente a alternativa IV está correta 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 38 
Questão 8 
2014- FCC- TJ-CE- Juiz 
Um contribuinte do ICMS do Estado do Ceará adquire, de contribuinte do ICMS 
localizado na região Sul do país, mercadoria destinada a uso e consumo no seu 
estabelecimento, localizado em Fortaleza. A alíquota interna cearense das 
mercadorias adquiridas é de 17%. Considerando que esse adquirente cearense 
está enquadrado no Simples Nacional, de acordo com o disposto na Lei 
Complementar n° 123/06 e no Artigo 155 da Constituição Federal, 
relativamente a essa aquisição, ele: 
a) Não terá de pagar o ICMS, pois a entrada de mercadoria no estabelecimento, 
proveniente de outra unidade federada, com a finalidade de comercialização, 
industrialização, integração no ativo imobilizado ou uso e consumo do 
estabelecimento não é, via de regra, fato gerador desse imposto. 
b) Terá de pagar o ICMS referente ao diferencial entre a alíquota interna e 
interestadual, calculada com base nas alíquotas aplicáveis às pessoas jurídicas 
optantes pelo Simples Nacional. 
c) Não terá de pagar o ICMS, pois o recolhimento mensal, mediante documento 
único de arrecadação, exclui eventual incidência desse imposto na referida 
aquisição interestadual. 
d) Terá de pagar o ICMS, pois o recolhimento mensal, mediante documento único 
de arrecadação, não exclui a incidência do ICMS devido a título de diferencial 
de alíquota, desde que as mercadorias adquiridas não estejam sujeitas ao 
regime de antecipação do recolhimento do imposto. 
e) Não terá de pagar o ICMS, pois contribuintes enquadrados no Simples Nacional 
estão dispensados desse pagamento. 
 
Questão 9 
2014-ESAF- Receita Federal- Auditor Fiscal da Receita Federal 
A desoneração do ICMS – Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de 
Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e 
Intermunicipal e de Comunicação – das exportações, cuja finalidade é o 
incentivo a estas, desonerando as mercadorias nacionais do seu ônus 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 39 
econômico, de modo a permitir que as empresas brasileiras exportem produtos, 
e não tributos – imuniza as operações de exportação e assegura a manutenção 
e o aproveitamento do montante do imposto (ICMS) cobrado nas operações e 
prestações anteriores. Consoante entendimento do STF sobre tal dispositivo, 
podemos afirmar, exceto, que: 
a) O aproveitamento dos créditos de ICMS, por ocasião da saída imune para o 
exterior, gera receita tributável por parte da Cofins e da Contribuição para o 
PIS. 
b) Adquirida a mercadoria, a empresa exportadora pode creditar-se do ICMS 
anteriormente pago, mas somente poderá transferir a terceiros o saldo credor 
acumulado após a saída da mercadoria com destino ao exterior. 
c) Sob o específico prisma constitucional, receita bruta pode ser definida como o 
ingresso financeiro que se integra no patrimônio na condição de elemento novo 
e positivo, sem reservas ou condições. 
d) O aproveitamento de créditos de ICMS, por ocasião da saída imune para o 
exterior, constitui mera recuperação do ônus econômico advindo do ICMS, 
assegurada expressamente pela Constituição Federal. 
e) O conceito de receita, acolhido pela Constituição Federal, não se confunde com 
o conceito contábil. 
 
Questão 10 
2014 - CETRO - Prefeitura de São Paulo /SP- Auditor Fiscal do 
Município 
Um comerciante que promove a saída de mercadorias de seu estabelecimento 
gera: 
a) Ao mesmo tempo a obrigação de pagar o ICMS (obrigação principal) e também 
a obrigação de emitir a nota fiscal correspondente (obrigação acessória). 
b) A obrigação de emitir a nota fiscal correspondente (obrigação principal). 
c) A obrigação de emitir a nota fiscal correspondente (obrigação principal) e, 
posteriormente, a obrigação de pagar o imposto devido (obrigação acessória). 
d) Ao mesmo tempo a obrigação de pagar o imposto devido e de emitir a nota 
fiscal correspondente (obrigações principais). 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 40 
e) A hipótese de incidência (obrigação principal), ocorrendo o fato gerador após a 
quitação do imposto devido com a emissão da nota fiscal correspondente. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 TRIBUTOS EM ESPÉCIE 41 
Aula 3 
Exercícios de fixação 
Questão 1 - B 
Questão 2 - E 
Questão 3 - D 
Questão 4 - B 
Questão 5 - D 
Questão 6 - B 
Questão 7 - A 
Questão 8 - D 
Questão 9 - A 
Questão 10 - A