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Curso: Contabilidade 
Teoria e Questões comentadas 
Prof. Feliphe Araújo 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Aula 11 
Curso: Contabilidade p/ TCE MG 
Professor: Feliphe Araújo 
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Teoria e Questões comentadas 
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1 - INTRODUÇÃO ................................................................................. 3 
2 - Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) ............................. 3 
2.1 – DRE de acordo com a Lei 6.404/76 ........................................................... 4 
2.2 – Estrutura da DRE de acordo com a Lei 6.404/76 ........................................ 4 
3 - Receita Bruta de Vendas ................................................................. 6 
4 - Deduções da Receita Bruta ............................................................. 6 
4.1 – Ajuste a Valor Presente sobre Clientes ...................................................... 7 
5 - Custo das Mercadorias ou dos Serviços Vendidos ......................... 10 
6 - Despesas Operacionais ................................................................. 11 
6.1 – Outras receitas operacionais ...................................................................13 
7 - Outras Receitas e Outras Despesas .............................................. 13 
8 - Resultado antes do IR a da CSLL .................................................. 16 
8.1 – Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) .......................................16 
8.2 – Imposto de Renda (IR) ..........................................................................16 
9 - Participações Estatutárias ............................................................ 21 
10 - Lucro ou Prejuízo Líquido por Ação do Capital Social .................. 24 
11 – Distribuição do resultado ........................................................... 26 
11.1 – Dividendos .........................................................................................27 
11.1.1 – Dividendos Intermediários ..............................................................33 
11.1.2 – Dividendos Adicionais .....................................................................34 
11.1.3 – Pagamento de Dividendos ...............................................................35 
11.1.4 – Dividendos por ação Preferencial .....................................................36 
11.2 – Juros sobre o Capital Próprio .................................................................38 
12 – DRE segundo o CPC 26 (R1) ....................................................... 41 
12.1 – Classificação da despesa de acordo com o CPC 26 (R1) ............................44 
13 – Resumo da Aula ......................................................................... 47 
14 – Questões comentadas ................................................................ 55 
15 – Lista de exercícios ................................................................... 116 
16 - GABARITO ................................................................................ 139 
 
 
Aula 11 – Demonstração do resultado do exercício. Destinação de 
resultado. 
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 Olá queridos alunos, tudo bem? 
Sejam bem-vindos à aula 11 do curso. 
Nesta aula, falaremos sobre a Demonstração do Resultado do 
Exercício (DRE), importante demonstrativo contábil, que está presente 
com frequência nas provas de concursos. Com certeza virá pelo menos uma 
questão na sua prova que precise dos conhecimentos dessa aula. Por isso, 
estudem com bastante atenção esta aula. 
 Qualquer dúvida, crítica, sugestões e/ou esclarecimentos, estou à 
disposição no Fórum tira-dúvidas. Não deixe de nos procurar, tirando suas 
dúvidas, e nos ajudando a aprimorar o nosso curso. 
 Como de praxe, colocamos uma lista de exercícios ao final da aula para 
aqueles que queiram tentar resolver as questões, antes de ver os comentários. 
Treinar é preciso. 
Vamos começar a nossa aula! 
Conte comigo e Firmeza nos Estudo (FÉ)! 
Um forte abraço, Feliphe Araújo. 
 
 
 
É uma demonstração contábil que se destina a evidenciar, de forma 
dinâmica, a formação do resultado líquido em um período (geralmente o 
exercício social), através do confronto das receitas realizadas e despesas 
incorridas, apuradas segundo o princípio contábil do regime de competência. 
A DRE evidencia a situação econômica da entidade. É apresentada de 
forma dedutiva (vertical), ou seja, das receitas subtraem-se as despesas e 
em seguida, indica-se o resultado (lucro ou prejuízo). 
É importante lembrar que a DRE somente contempla despesas e receitas 
(contas de resultado), contas estas que são zeradas ao fim do exercício, 
mediante a transferência do seu saldo para fins de apuração do resultado. Após 
a apuração, o resultado (lucro ou prejuízo) será incorporado ao Patrimônio 
Líquido. 
 
 
 
 
1 - INTRODUÇÃO 
2 - Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) 
 
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Segundo a Lei 6.404/76, Seção V, art.187, incisos I a VII, temos: 
 
No § 1º do artigo 187 da Lei das S/A, temos ainda que: 
 
 
Da análise do § 1º do artigo 187, subtende-se que as receitas devem ser 
reconhecidas no resultado do exercício, juntamente com as despesas a elas 
associadas, independentemente da sua realização em moeda, em atendimento 
ao Regime da Competência. 
Ou seja, os itens são reconhecidos na DRE como receitas ou despesas no 
momento em que ocorrem, independentemente se houve recebimento ou 
pagamento de valores. Preciso que você memorize o artigo acima, porque pode 
ser cobrado a literalidade dele. 
 
 
Segundo o art. 187 da Lei das S/A, a DRE possui a seguinte estrutura: 
A Demonstração 
do Exercício 
discriminará
a receita bruta das vendas e serviços, as deduções das 
vendas, os abatimentos e os impostos;
a receita líquida das vendas e serviços, o custo das 
mercadorias e serviços vendidos e o lucro bruto;
as despesas com as vendas, as despesas financeiras, 
deduzidas das receitas, as despesas gerais e 
administrativas, e outras despesas operacionais;
o lucro ou prejuízo operacional, as outras receitas e as 
outras despesas;
o resultado do exercício antes do Imposto sobre a 
Renda e a provisão para o imposto;
as participações de debêntures, empregados, 
administradores e partes beneficiárias, mesmo na 
forma de instrumentos financeiros, e de instituições ou 
fundos de assistência ou previdência de empregados, 
que não se caracterizem como despesa;
o lucro ou prejuízo líquido do exercício e o seu 
montantepor ação do capital social.
Na determinação 
do resultado do 
exercício serão 
computados:
as receitas e os rendimentos ganhos no período, 
independentemente da sua realização em moeda; e
os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou 
incorridos, correspondentes a essas receitas e 
rendimentos.
2.1 – DRE de acordo com a Lei 6.404/76 
 
2.2 – Estrutura da DRE de acordo com a Lei 6.404/76 
 
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1 Receita Bruta das Vendas e Serviços (ou Vendas Brutas) 
2 (-) Deduções da Receita Bruta¹ 
 (-) Devoluções de vendas e vendas canceladas 
 (-) Descontos incondicionais concedidos 
 (-) Abatimentos concedidos 
 (-) Tributos incidentes sobre vendas e serviços² 
3 = Receita Operacional Líquida (Receita Líquida ou Vendas Líquidas) 
4 (-) Custo das Mercadorias Vendidas (CMV) e dos Serviços Prestados (CSP) 
5 = Resultado Operacional Bruto (Lucro Bruto ou Prejuízo Bruto) 
6 (-) Despesas Operacionais 
 (-) Despesas com vendas (ou despesas comerciais) 
 (-) Despesas gerais e administrativas 
 (-) Despesas financeiras, deduzidas das receitas financeiras 
 (-) Outras despesas operacionais 
7 + Outras receitas operacionais 
8 = Resultado Operacional Líquido (Lucro ou Prejuízo Operacional) 
9 (-) Outras despesas (antigas despesas não operacionais) 
10 + Outras receitas (antigas receitas não operacionais) 
11 = Resultado antes do Imposto de Renda e CSLL 
 (-) Despesa com provisão p/ Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) 
12 (-) Despesa com provisão para Imposto de Renda (IR) 
13 = Resultado após o IR e CSLL (ou Resultado antes das participações) 
14 (-) Participações: 
 (-) de debêntures 
 (-) de empregados 
 (-) de administradores 
 (-) de partes beneficiárias 
 (-) de instituições de assistência ou previdência de empregados 
15 = Lucro ou Prejuízo Líquido do Exercício 
1 – O Ajuste a Valor Presente como dedução da receita bruta será visto nesta aula. 
2 - ICMS, ISS, PIS e COFINS. 
 
LUCRO LÍQUIDO POR AÇÃO = LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO 
 TOTAL DE AÇÕES 
 
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Quando a operação de venda estiver sujeita a incidência de IPI, o valor 
da Receita Bruta é obtido a partir do Faturamento Bruto deduzido do valor 
do IPI. 
Faturamento Bruto (venda bruta + IPI sobre faturamento) 
(-) IPI sobre faturamento 
= Receita Bruta de vendas (vendas brutas) 
 
Apesar de não estar previsto na Lei das S/A, alguns doutrinadores 
entendem que a DRE completa deveria demonstrar as diferenças existentes 
entre o faturamento e a receita bruta de vendas. Então, a DRE ficaria assim: 
1 Faturamento Bruto (venda bruta + IPI sobre faturamento) 
2 (-) IPI sobre faturamento 
3 = Receita Bruta das Vendas (ou Vendas Brutas) 
4 ........................... (continuação conforme modelo visto anteriormente) 
 
Veremos ainda a estrutura da DRE, conforme o CPC 26 (R1) – 
Apresentação das Demonstrações Contábeis. 
Agora, vamos analisar alguns itens da DRE. 
 
 
É o valor bruto da venda de mercadorias, produtos ou serviços prestados 
pela empresa, incluindo os tributos sobre ela incidentes, exceto o IPI ou 
qualquer outro tributo em que o vendedor seja mero depositário do tributo. 
Esquematizando: 
Empresa Receita Bruta 
Comercial Receitas provenientes das vendas de mercadorias 
Industrial Receitas provenientes da venda de produtos prontos 
Prestadora de Serviço Receitas provenientes dos serviços prestados 
 
 
São deduções da Receita Bruta de Vendas: 
 Devolução de vendas e vendas canceladas; 
 Abatimento sobre vendas; 
 Desconto incondicional concedido; 
3 - Receita Bruta de Vendas 
 
4 - Deduções da Receita Bruta 
 
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 Tributos incidentes sobre as vendas; 
 
Esse tópico já foi estudado detalhadamente em aulas anteriores. 
 
1. Não são deduções da Receita Bruta de Vendas: 
 Desconto Financeiro (ou Desconto Condicional Concedido); 
 Frete sobre Vendas; 
 Despesa com Comissões. 
 
2. Base de cálculo dos tributos sobre vendas (ICMS, PIS e COFINS) e 
serviços (ISS): 
Em regra, os tributos sobre vendas (ICMS, PIS e COFINS) são calculados da 
seguinte maneira: 
BC dos tributos sobre vendas = Vendas Brutas – Devoluções de vendas – Descontos Comerciais 
* Válido somente para cálculo do ICMS: é preciso adicionar o IPI quando 
este integrar a base de cálculo do ICMS. 
 
BC dos ISS = Receita Bruta de Serviços – Serviços Cancelados – Descontos Comerciais 
 
Pessoal, a Lei nº 12.973/14 considera também como dedução da receita 
bruta de venda o ajuste a valor presente. Porém, essa regra só vale para a 
legislação fiscal. Por isso, vamos detalhar o ajuste a valor presente no tópico 
seguinte. 
 
 
Nós já vimos em aulas anteriores que ajustar algo a valor presente 
significa trazer um valor que está previsto para se realizar em data futura a 
termos monetários na data atual. 
Segundo a Lei nº 12.973/2014, a receita bruta também inclui os valores 
de ajuste a valor presente decorrentes das vendas. 
As vendas, quando feitas a prazo, inserem no valor da operação, juros e 
encargos financeiros referentes à remuneração de um capital no futuro. 
4.1 – Ajuste a Valor Presente sobre Clientes 
 
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Assim, a contabilização pelo valor total (valor à vista mais os juros) faz 
com que essas operações sejam demonstradas de forma superavaliada no 
Balanço Patrimonial. Ainda, sem o ajuste a valor presente, não temos como 
diferenciar o resultado financeiro do resultado realmente apurado com as 
operações da atividade empresarial da empresa. Por isso, precisamos ajustar a 
valor presente as operações feitas a prazo. 
O Ajuste a Valor Presente (AVP) passou a ser dedução da Receita Bruta 
com a entrada em vigor da Lei nº 12.973, de 13 de maio de 2014. 
De acordo com essa Lei, o artigo 12, § 1º do Decreto-Lei nº 1.598 de 
1977, passou a vigorar com a seguinte redação: 
§ 1º A receita líquida será a receita bruta diminuída de: 
I - devoluções e vendas canceladas; 
II - descontos concedidos incondicionalmente; 
III - tributos sobre ela incidentes; eIV - valores decorrentes do ajuste a valor presente, de que trata o 
inciso VIII do caput do art. 183 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 
1976, das operações vinculadas à receita bruta. 
 
Comparação entre a DRE antes e após a Lei nº 12.973/14: 
DRE antes da Lei nº 12.973/2014 DRE após a Lei nº 12.973/2014 
Receita Bruta (ou Vendas Brutas) Receita Bruta (ou Vendas Brutas) 
(-) Deduções da Receita Bruta (-) Deduções da Receita Bruta 
(-) Devoluções de vendas (-) Devoluções de vendas 
(-) Descontos incondicionais concedidos (-) Descontos incondicionais concedidos 
(-) Abatimentos sobre Vendas (-) Abatimentos sobre Vendas 
(-) Tributos sobre vendas (-) Tributos sobre vendas 
 (-) Ajuste a Valor Presente de vendas 
= Receita Líquida (ou Vendas Líquidas) = Receita Líquida (ou Vendas Líquidas) 
 
Assim, atualmente, para a legislação fiscal, a receita líquida é igual a 
receita bruta diminuída das devoluções e vendas canceladas, dos descontos 
concedidos incondicionalmente, dos abatimentos, dos tributos incidentes sobre 
as vendas e dos valores decorrentes de ajuste a valor presente sobre clientes. 
Pessoal, é preciso reiterar que esta regra só é válida para a legislação 
fiscal, uma vez que a legislação comercial não reconhece o ajuste a valor 
presente como dedução da receita bruta de venda. PEGADINHA. 
Porém, já cobraram questões sobre o entendimento deste tópico. 
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O ajuste a valor presente deve ocorrer no reconhecimento inicial dos 
ativos e passivos. No nosso caso, no momento da venda. Vamos ver como 
ocorre na prática o ajuste a valor presente como dedução da receita bruta 
de venda. 
Exemplo: A empresa Dedicados Ltda., em 31 de dezembro de 2015, vendeu 
mercadorias a prazo, mediante pagamento em 10 prestações, para a empresa 
Aprovados S/A, com as seguintes informações: 
- Preço à vista: R$ 50.000,00. 
- Preço a prazo de venda: R$ 60.000,00. 
- Valor dos Juros: R$ 10.000,00. 
Vamos registrar os fatos: 
1. Lançamento da venda pelo valor bruto - empresa Dedicados Ltda.: 
D – Clientes (Ativo) 
C – Receita de Vendas (Resultado) .............................. 60.000,00 
2. Reconhecimento do ajuste a valor presente no momento da venda: 
D - Ajuste a Valor Presente (AVP) sobre Clientes (Resultado) 
C - AVP a Apropriar sobre Clientes (Ret. do Ativo) ......... 10.000,00 
DRE após o registro da operação: 
Receita Bruta de Vendas .................................. 60.000,00 
(-) Ajuste a Valor Presente (AVP) sobre Clientes (10.000,00) 
= Receita Líquida de Vendas ............................ 50.000,00 
 
3. Registro da receita de juros a cada mês: 
D - AVP a Apropriar sobre Clientes (Ret. do Ativo) 
C - Receita financeira (Resultado) ............. 1.000,00 (10.000/10 prestações) 
 
Lembrando que a obrigatoriedade do ajuste a valor presente ser lançado 
como dedução da receita bruta de vendas vale somente para a legislação fiscal. 
Por isso, a banca deve dar essa informação para que seja cobrado este tipo de 
questão. 
Vamos ver como já cobraram em prova! 
 (FGV/ICMS – RJ/2009) A Cia. Esmeralda apresenta os 
seguintes saldos referentes ao ano de 2008: 
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Considerando que a Cia. Esmeralda não é contribuinte do IPI, mas é 
contribuinte dos impostos estaduais e municipais, e considerando que a Cia. 
Esmeralda adota o CPC 12, aprovado pelo CFC, assinale a alternativa que 
indique o valor da Receita Líquida apurada em 2008. 
a) $ 70.000. 
b) $ 56.000. 
c) $ 68.000. 
d) $ 64.000. 
e) $ 60.000. 
Resolução: 
Observem que a venda foi efetivada por um valor bruto de R$ 90.000,00 (inclui 
principal e juros). Os juros equivalem a R$ 8.000,00 nesta operação. 
Assim, basta utilizar a estrutura da DRE para encontrarmos o valor da Receita 
Líquida: 
Receita Bruta (ou Vendas Brutas) 90.000,00 
(-) Devoluções de vendas (2.000,00) 
(-) ICMS sobre Vendas (20.000,00) 
(-) Ajuste a Valor Presente das Duplicatas a Receber de Clientes (8.000,00) 
= Receita Líquida (ou Vendas Líquidas) 60.000,00 
Gabarito: Letra E. 
 
 
Custo é o preço pago na aquisição ou gasto na fabricação de um bem ou 
de um serviço. O custo das vendas compreende: 
 
5 - Custo das Mercadorias ou dos Serviços Vendidos 
 
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Custo das vendas Empresa 
Custo das Mercadorias Vendidas (CMV) Comercial 
Custo de Produtos Vendidos (CPV) Industrial 
Custo dos Serviços Prestados (CSP) Prestadora de Serviço 
 
Se a questão não informar o valor do CMV, devemos calcular: 
1) Cálculo do Custo das Mercadorias Vendidas (CMV): 
CMV = Estoque Inicial (EI) + Compras Líquidas (CL) – Estoque Final (EF) 
 
2) Cálculo das Compras Líquidas (CL): 
CL = Compras Brutas + IPI + Fretes sobre compras + Seguros sobre 
compras + Gastos com carga ou descarga de mercadorias - Deduções de 
compras - tributos recuperáveis 
 
Deduções de compras Tributos recuperáveis 
Devoluções de compras ICMS 
Abatimentos sobre compras PIS/PASEP não cumulativo 
Descontos Incondicionais obtidos COFINS não cumulativo 
 
O resultado operacional bruto (ou resultado com mercadorias) é a 
diferença entre a receita líquida e o custo das mercadorias vendidas. Se 
positivo este resultado, temos lucro bruto. Se negativo, prejuízo bruto. 
Nas provas de concursos, em regra, utilizamos mais o Custo das 
Mercadorias Vendidas (CMV), porque as bancas cobram, com maior 
frequência, o cálculo do resultado nas empresas comerciais. 
 
 
São as despesas pagas ou incorridas que estão relacionadas diretamente 
com as atividades normais da empresa. Possuem como características a 
habitualidade e permanência. 
6 - Despesas Operacionais 
 
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a) Despesas com vendas (ou despesas comerciais): São os gastos 
relacionados ao setor comercial da empresa, ou seja, despesas ligadas à venda 
de produtos e mercadorias. 
Exemplos: Despesa com frete sobre vendas, despesa com propaganda e 
publicidade, despesa com salários e comissões dos vendedores, despesa com 
perda estimada para devedores duvidosos, despesa com devolução de vendareferente a exercícios anteriores etc. 
b) Despesas financeiras: São gastos relacionados com a contração de 
empréstimos bancários ou operações afins. As despesas financeiras devem ser 
apresentadas pelo valor líquido após a dedução das receitas financeiras etc. 
Exemplo de despesas financeiras: Juros passivos ou despesa de juros, 
descontos (condicionais) concedidos, variações monetárias passivas, variações 
cambiais passivas etc. 
Exemplo de receitas financeiras: Juros ativos ou receita de juros, descontos 
condicionais obtidos, variações monetárias ativas etc. 
c) Despesas gerais e administrativas: São gastos relacionados com a 
gestão administrativa da empresa. 
Exemplos: Despesa de salários do pessoal administrativo, despesa com material 
de limpeza, despesa com telefone, energia elétrica e água, despesa com 
depreciação, amortização e exaustão, despesa com honorário da diretoria etc. 
d) Outras despesas operacionais: São gastos que não são 
classificados como despesas com vendas, financeiras, gerais ou administrativas, 
mas estão ligados a atividade operacional da empresa. 
Exemplos: Perda de equivalência patrimonial (PEP) e despesas com perdas 
estimadas para ajuste ao valor de mercado. 
 
Os impostos e taxas pagos ou incorridos relacionados com a atividade 
da empresa são despesas operacionais. Por exemplo, o Imposto sobre a 
Propriedade de Veículos Automotores (IPVA) e o Imposto sobre a Propriedade 
Predial e Territorial Urbano (IPTU). 
 
Despesas 
Operacionais
Despesas com vendas;
Despesas financeiras;
Despesas gerais e administrativas;
Outras despesas operacionais.
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São receitas que, apesar de não serem classificadas como receita bruta 
ou financeira, representam outras formas de receita da atividade empresarial. 
Exemplos: Ganho de equivalência patrimonial, receita de dividendos e 
receita de aluguel de imóveis. 
Receita de aluguel classifica-se como receitas operacionais, pois são 
usuais (ocorrem com frequência ao longo do ano) e permanentes (enquanto 
durar o contrato de aluguel), ainda que o bem alugado esteja classificado no 
subgrupo ativo investimentos (que, por definição, se referem a bens não 
utilizados na operação da entidade). 
Os dividendos recebidos pela entidade são classificados como receita 
operacional. Contudo, é sempre bom lembrar que se reconhece a receita de 
dividendos apenas nas distribuições de lucros recebidos de entidades avaliadas 
pelo método do custo. 
Nos investimentos avaliados pelo método de equivalência patrimonial, 
não há reconhecimento de receita quando do recebimento dos dividendos. Neste 
caso, ocorre, tão somente, uma permutação entre o saldo do investimento e a 
conta caixa, pelo recebimento dos recursos. Reconhecemos como receita 
operacional o valor do ganho de equivalência patrimonial. 
O resultado operacional líquido, também chamado apenas de resultado 
operacional, corresponde ao resultado operacional bruto (lucro bruto ou 
prejuízo bruto), deduzido das despesas operacionais e acrescido das receitas 
operacionais. 
 
 
A Lei 11.941/09 modificou o texto do inciso IV, artigo 187, da Lei 
6.404/76, excluindo da estrutura da DRE a expressão receitas e despesas não 
operacionais, que passaram a ser denominadas, respectivamente, de outras 
receitas e outras despesas. 
Essa modificação na Lei nº 6.404/76 tem apenas reflexos contábeis, sem 
alterar o direto a compensação admitido na legislação do Imposto de Renda 
(IR). 
A Lei nº 6.404/76 não listou o que vem a se classificar como outras 
receitas e outras despesas. Contudo, segundo a legislação do imposto de 
renda, são não operacionais os ganhos e perdas de capital, como por exemplo, 
a alienação de investimentos e de ativos imobilizados com lucro ou prejuízo. 
a) Outras Receitas: Registram receitas extraordinárias cujos eventos são não 
habituais e aleatórios. 
6.1 – Outras receitas operacionais 
 
7 - Outras Receitas e Outras Despesas 
 
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Exemplos: Receita de venda de bens ou direitos do ativo não circulante 
imobilizado e receita da venda de investimentos. 
b) Outras despesas: Registram os custos ou as despesas relacionadas com a 
baixa dos bens ou direitos alienados. 
Exemplos: Custos e despesas decorrentes da baixa de bens ou direitos do ativo 
imobilizado e custos e despesas da baixa de investimentos. 
 
Em regra, já vamos registrar na DRE o resultado (positivo ou negativo) 
decorrente da transação, mediante o confronto entre o valor de venda e o seu 
custo. 
Pessoal, o que acabamos de explicar vale mais para a parte fiscal. 
Para a parte contábil, as empresas e as bancas vêm adotando o disposto nos 
Pronunciamentos Contábeis. Vamos detalhar. 
De acordo com o Manual de Contabilidade Societária (2ª Edição), a 
partir da edição da Lei 11.941/09, o artigo 187 da Lei das Sociedades por Ações 
(Lei 6.404/76) deixou de prever a segregação dos resultados em 
operacionais e não operacionais. A partir do exercício de 2008, os 
normativos fazem referência apenas à segregação das atividades em 
continuadas e descontinuadas. 
Assim, passam a ser reconhecidas como outras receitas e despesas 
operacionais os ganhos ou perdas que decorram de transações que não 
constituíam as atividades ordinárias de uma entidade. Em outras palavras, o 
conceito de lucro operacional engloba os resultados das atividades principais e 
acessórias, e essas outras receitas e despesas operacionais são atividades 
acessórias do objeto da empresa. 
Nesta mesma linha, vejamos o que diz os itens 136 e 137 do Orientação 
OCPC 02: 
Eliminação de receitas e despesas não operacionais 
136. A Medida Provisória nº. 449/08 acatou mais essa regra existente 
nas normas internacionais: a não segregação dos resultados em operacionais 
e não operacionais. Assim, no âmbito do processo de convergência com as 
normas internacionais (leitura sistemática das normas e orientações), as 
entidades devem apresentar as “outras receitas/despesas” no grupo 
operacional e não após a linha do “resultado operacional”. 
137. A classificação nessas normas é a divisão dos resultados em 
resultados das atividades continuadas e resultado das atividades não 
continuadas. Isso facilita, enormemente, a capacidade de o usuário prospectar 
com relação ao futuro da entidade. Este Comitê emitirá em 2009, para validade 
em 2010, seu Pronunciamento a respeito da matéria, mas por enquanto apenas 
salienta a não existência, já a partir de 2008, dessa figura das receitas e 
despesas não operacionais. 
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www.exponencialconcursos.com.brPessoal, de acordo com os Pronunciamentos Contábeis, em consonância 
com as normas internacionais de contabilidade, as “outras receitas/despesas” 
são um tipo de receitas/despesas operacionais, sendo, portanto, classificados 
no grupo operacional. 
Porém, permanece válida a definição para fins fiscais de que somente 
farão parte dos resultados não operacionais os lucros ou prejuízos na venda ou 
baixa de bens do Ativo. 
É importante não confundir os conceitos de operacional e não operacional 
e continuado e não continuado. São coisas distintas. Normalmente, continuado 
é o mesmo que operacional, mas descontinuado é diferente de não operacional. 
Quando estudarmos a DRE de acordo com o CPC 26 (R1), iremos explicar o 
conceito de continuado e descontinuado. 
Para a prova, devemos ter muito cuidado, porque algumas bancas 
gostam de utilizar a legislação fiscal, que, neste caso, difere do que está 
disposto nos pronunciamentos contábeis. 
 (FCC/ACE – TCE – GO/2014) A empresa Robalo S.A. 
realizou a venda de um automóvel utilizado pela sua diretoria. A venda foi 
realizada com lucro. Dessa forma, esse evento deve ser apresentado, na 
Demonstração do Resultado de Exercícios, em 
(A) Receitas Não Operacionais. 
(B) Receitas Operacionais. 
(C) Receitas Financeiras. 
(D) Outras Receitas Operacionais. 
(E) Resultado Não Operacional. 
Resolução: 
Com a edição da Lei n° 11.941/09, art. 187, IV, deixa de existir a segregação 
de resultados em operacionais e não operacionais. A partir de 2008, os 
normativos fazem referência apenas à segregação das atividades continuadas e 
descontinuadas. Assim, passam a ser reconhecidas como outras receitas e 
despesas operacionais os ganhos ou perdas que decorram de transações que 
não constituíam as atividades ordinárias de uma entidade. Em outras palavras, 
o conceito de lucro operacional engloba os resultados das atividades principais 
e acessórias, e essas outras receitas e despesas operacionais são atividades 
acessórias do objeto da empresa. 
Portanto, a venda de um automóvel com lucro deve ser classificada como Outras 
Receitas Operacionais. 
Gabarito: Letra D. 
 
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Após deduzidas as outras despesas, e adicionadas as outras receitas ao 
resultado operacional líquido, chegamos ao resultado antes do Imposto de 
Renda e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido que, se positivo, é 
chamado de Lucro antes do IR e CSLL, ou, apenas, LAIR. 
Esse resultado é o ponto de partida para o cálculo dos tributos (IR e CSLL) 
que incidem sobre o lucro. 
 
 
Para o cálculo da CSLL, vamos utilizar os mesmo procedimentos e 
modalidades de tributação para o cálculo do IR. Para a prova, o IR e a CSLL 
incidem sobre a mesma base de cálculo. Normalmente, as bancas já informam 
uma alíquota única para os dois tributos. 
 
 
O imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza é um tributo 
instituído pela União, no exercício da competência regular que lhe confere a 
Constituição Federal (CF, art. 153, III). 
O imposto de renda se divide em: Imposto de Renda de Pessoa Física 
(IRPF) e Imposto de Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ); 
O Imposto de Renda da Pessoa Jurídica é o tributo de competência da 
União, que incide sobre o lucro auferido pela empresa em determinado período. 
Segundo o Código Tributário Nacional (CTN), a base de cálculo do 
Imposto de Renda e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido é o montante 
real, arbitrado ou presumido. 
Além disso, há contribuintes que estão enquadrados no Simples 
Nacional e, portanto, sujeitos a regras simplificadas de apuração do Imposto 
de Renda e demais tributos incluídos nesse regime. 
 
 
 
 
 
 
 
8 - Resultado antes do IR a da CSLL 
 
8.1 – Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) 
 
8.2 – Imposto de Renda (IR) 
 
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Esquematizando: 
 
 
Caso não possua os indícios que permitam a correta identificação da base 
de cálculo utilizada na tributação pelo lucro real ou presumido, o lucro será 
arbitrado pelo Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil com base na receita 
bruta ou critério alternativo. 
No caso do lucro presumido, a base de cálculo é apurada por meio da 
aplicação de um percentual sobre a receita bruta, estabelecido pela legislação 
de acordo com a atividade. 
Atividade da Pessoa Jurídica 
Percentual da 
Receita Bruta 
Serviços em geral 32% 
Serviços de transporte, exceto o de cargas 16% 
Serviços hospitalares e de transporte de cargas 8% 
Indústria e Comércio, exceto revenda de combustíveis para consumo 8% 
Revenda para consumo de combustível 1,6% 
 
O IR será obtido mediante a aplicação da alíquota de 15% sobre a base 
de cálculo (lucro presumido mais demais receitas e ganho de capital), além da 
alíquota adicional de 10% sobre Lucro Real trimestral que exceder a 60.000,00. 
Exemplo: uma agência de viagens (prestadora de serviço) que tenha 
auferido receita de R$ 50.000,00 (desconsideramos outras receitas, devoluções 
e descontos) no 1º trimestre de 2013, optante do lucro presumido, fica sujeita 
ao pagamento do imposto de renda no valor de: 
 
 
 
Lucro
Real 
(Fiscal)
É o lucro líquido do período ajustado pelas 
adições, exclusões e compensações previstos 
no Regulamento do IR (RIR/99);
Presumido
É uma forma simplificada de apurar a base de 
cálculo do IR e da CSLL pelos contribuintes 
cuja receita bruta total no ano calendário 
anterior tenha sido igual ou inferior a R$ 
78.000.000,00. É apurado trimestralmente;
Arbitrado
É uma forma de apurar a base de cálculo do 
IR e da CSLL pela autoridade fiscal, quando a 
escrituração contábil possuir fraudes, vícios ou 
for omissa. 
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Receita Bruta de Serviços 50.000,00 
X Percentual aplicável x 32% 
= Lucro Presumido 16.000,00 
X Alíquota do IR x 15% 
= Imposto de Renda 2.400,00 
 
Continuando a nossa aula, vamos dar ênfase ao estudo do Lucro Real, 
porque é mais cobrado em provas de concursos. 
O Lucro Real é o regime de tributação que considera a realidade das 
receitas e despesas incorridas pela empresa. Por isso, está pesadamente 
alicerçado nos registros contábeis da companhia, nas despesas por ela 
incorridas e nas receitas por ela auferidas. É o regime mais complexo de 
tributação, e que exige o maior controle contábil por parte das entidades. 
De acordo com a Lei nº 9.718/1998, estão obrigadas a apuração do IR e 
da CSLL com base no lucro real, por exemplo, os seguintes contribuintes: 
a) que possuam receita bruta total, no ano-calendárioanterior, superior 
a R$ 78.000.000,00, ou proporcional ao número de meses do período, quando 
inferior a 12 meses; 
b) que desenvolvam algumas atividades específicas (por exemplo, 
instituições financeiras); ou 
c) que tenham auferido lucros no exterior, entre outros. 
De acordo com o artigo 248 do RIR/99, considera-se lucro líquido do 
período, para fins de cálculo do IR e CSLL, a soma algébrica do lucro 
operacional, dos resultados não operacionais e das participações estatutárias. 
Baseado nesta definição, o lucro liquído do período é o mesmo que o Lucro 
antes do IR e da CSLL (LAIR). 
Assim, o LAIR apurado por meio da DRE não é a base de cálculo do IR 
nem da CSLL a pagar pelo regime do lucro real. Segundo a legislação tributária, 
o LAIR deverá sofrer ajustes (adições, exclusões e compensações) para que seja 
apurado o lucro fiscal. 
Cálculo do Lucro Real (base de cálculo IR e CSLL): 
Lucro Real = LAIR + Adições - Exclusões - Compensações 
 
a) Adições: Correspondem às despesas não dedutíveis para cálculo dos 
tributos. São despesas que embora sejam registradas normalmente, a 
legislação do Imposto de Renda não as aceita como redutoras da base de 
cálculo do imposto, devendo ser tributadas. 
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Exemplos: Despesas com perdas estimadas para devedores duvidosos, 
despesas com perdas estimadas para ajuste ao valor de mercado, despesas com 
multas, despesas de equivalência patrimonial etc. 
 
b) Exclusões: Em regra, correspondem às receitas não tributáveis. São 
receitas que embora contabilizadas normalmente, aumentando o lucro contábil, 
a legislação do Imposto de Renda as considera fora do alcance da tributação. 
Exemplos: Receita de perdas estimadas para devedores duvidosos, receita de 
perdas estimadas para ajuste ao valor de mercado, receita de equivalência 
patrimonial etc. 
 
 
 
As participações de empregados e de debenturistas também são deduzidas 
(exclusões) da base de cálculo do IR, conforme autoriza a legislação do 
imposto de renda. Para cálculo do imposto de renda pelo lucro real, como o 
valor para este cálculo parte do lucro antes do imposto de renda e da 
contribuição social sobre o lucro líquido, que ainda não deduziu as participações, 
precisamos excluí-las. Ou seja, as Participações de Debenturistas e de 
Empregados são exemplos de exclusões para cálculo do lucro real. 
 
c) Compensações – Representam os PREJUÍZOS FISCAIS de exercícios 
anteriores que poderão ser compensados nos períodos subsequentes, se a 
empresa apurar um Lucro Real. 
O valor máximo a ser compensado dos PREJUÍZOS FISCAIS é 30% do 
Lucro Real antes da compensação. 
Cálculo: 
Compensação máxima = 30% x (LAIR + Adições - Exclusões) 
Essa compensação admitida é realizada a partir dos PREJUÍZOS FISCAIS 
e não dos prejuízos acumulados. São coisas distintas. IMPORTANTE! 
O prejuízo acumulado (prejuízo contábil) é calculado pela contabilidade 
na DRE. O PREJUÍZO FISCAL é calculado a partir do Livro de Apuração do 
Lucro Real (LALUR). 
O LALUR, livro auxiliar da empresa para atender ao FISCO, tem por 
finalidade converter o Lucro Contábil (Lucro antes do IR e da CSLL), através 
Existem duas 
exclusões que as 
bancas cobram
nas suas provas
Despesa com Participação de Debenturistas
Despesa com Participação de empregados
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dos ajustes (Adições, Exclusões e Compensações), em Lucro Real (Lucro 
Fiscal), que é a base de cálculo do IR. 
A alíquota normal do IR é de 15% sobre o Lucro Real mensal ou 
trimestral. O Lucro Real mensal que exceder a 20.000,00 e o Lucro Real 
trimestral que exceder a 60.000,00 são tributados a uma alíquota adicional de 
10%. 
Vamos ver como isso cai em prova!!!!! 
 (ESAF/Técnico da Receita Federal/Adaptada/2002.2) A 
empresa Tílburi de Aço S/A demonstrou, no exercício de 2001, os valores que 
seguem: 
Lucro bruto R$ 180.000,00 
Lucro operacional R$ 140.000,00 
Outras Receitas R$ 15.000,00 
Outras Despesas R$ 55.000,00 
Participação de Administradores R$ 5.000,00 
Participação de Debenturistas R$ 7.000,00 
Participação de Empregados R$ 6.000,00 
A tributação do lucro dessa empresa à alíquota de 30% para Imposto de Renda 
e Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido, conjuntamente, vai aumentar o 
passivo no valor de 
a) R$ 24.600,00 
b) R$ 26.100,00 
c) R$ 27.900,00 
d) R$ 28.200,00 
e) R$ 30.000,00 
Resolução: 
1º) Demonstração do Resultado do Exercício: 
Lucro bruto ............................................ 180.000,00 
= Lucro operacional (LOL) ........................ 140.000,00 
(-) Outras Despesas ............................... (55.000,00) 
+ Outras Receitas .................................... 15.000,00 
= Lucro antes do IR e CSLL ...................... 100.000,00 
(-) Provisão para Imposto de Renda .......... ? 
= Lucro após o IR e CSLL ......................... ? 
 
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2º) Cálculo da Provisão para Imposto de Renda e CSLL (PIR) 
2.1) Lucro Real = LAIR + Adições - Exclusões - Compensações 
Lucro Real = 100.000 - 13.000 = 87.000,00. 
Exclusões = Participação de Debenturistas + Participação de Empregados 
Exclusões = 7.000,00 + 6.000,00 = 13.000,00. 
2.2) PIR = Lucro Real x Alíquota do IR e CSLL 
PIR = 87.000 x 30% = 26.100,00. 
Gabarito: Letra B. 
 
 
 De acordo com a Lei nº 6.404/76: 
Art. 187. A demonstração do resultado do exercício discriminará: 
VI – as participações de debêntures, empregados, administradores e 
partes beneficiárias, mesmo na forma de instrumentos financeiros, e de 
instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados, que não se 
caracterizem como despesa; (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) 
 
Todas as participações discriminadas na Lei são despesas relacionadas 
com a participação nos lucros da empresa. 
As participações de instituições ou fundos de assistência são classificadas 
como participações quando calculadas em função do lucro. Quando estas 
participações representarem um valor fixo mensal ou anual, que independe do 
resultado, recomenda-se a classificação como despesas operacional. 
Segundo o artigo 190 da Lei nº 6.404/76, as participações estatutárias 
de empregados, administradores e partes beneficiárias serão determinadas, 
sucessivamente e nessa ordem, com base nos lucros que remanescerem depois 
de deduzida a participação anteriormente calculada. 
Apesar de o artigo 190 omitir as participações de debenturistas e de 
instituições ou fundos de assistência do seu texto, prevalece entre oscontabilistas (e, principalmente, entre as bancas examinadoras) que a 
participação de debenturistas é a primeira a ser debitada da base de cálculo das 
demais participações e as participações de instituições ou fundos de assistência 
é a última a ser calculada. 
Da análise do artigo 187, inciso VI, e do artigo 190 da Lei 6.404/76, 
concluímos que: as participações estatutárias serão determinadas com base nos 
lucros que remanescerem, depois de deduzida a participação anteriormente 
calculada, obedecendo rigorosamente a seguinte ordem: 
9 - Participações Estatutárias 
 
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1) Participação de Debêntures; 
2) Participação de Empregados; 
3) Participação de Administradores; 
4) Participação de Partes Beneficiárias; 
5) Participação de Instituições/Fundos de Assistência de Empregados. 
 
Lembrem-se que, conforme vimos no tópico anterior, as participações de 
empregados e de debenturistas podem ser deduzidas da base de cálculo do IR, 
conforme autoriza a legislação do imposto de renda. Este conhecimento é de 
fundamental importância para a resolução de provas de concurso. 
De acordo com o artigo 189 da Lei 6.404/76: do resultado do exercício 
serão deduzidos, antes de qualquer participação, os prejuízos acumulados 
e a provisão para o Imposto sobre a Renda. 
Cálculo: 
BC da participação = Resultado após IR e CSLL - prejuízos acumulados 
 
Esquematizando: 
 
 
As participações estatutárias são registradas na data do balanço por 
meio de débito na conta de despesa e crédito na conta de obrigação do 
Passivo Circulante. 
Exemplo: Participação de Empregados ................................ 10.000,00 
Registro: 
D - Despesa com Participação de Empregados (Resultado) 
C - Participação de Empregados a Pagar (PC) ...................... 10.000,00 
 
É horas de praticar! 
Cálculo das 
participações
Cada participação diminui a base de cálculo 
da participação posterior;
Os prejuízos acumulados são excluídos da 
base de cálculo das participações;
Memorizar a palavra DEAPI;
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 (ESAF/Analista de Controle Externo - MDIC/2012) Certa 
empresa, após contabilizar suas contas de resultado, encontrou os seguintes 
valores: 
Receita Líquida de Vendas 250.000,00 
Custo das Vendas do Período 140.000,00 
Receitas Operacionais 25.000,00 
Despesas Operacionais 65.000,00 
Ganhos de Capital 10.000,00 
Provisão para Imposto de Renda 30.000,00 
Os estatutos dessa empresa mandam pagar participação nos lucros, à base de 
10% para empregados e 10% para administradores, além dos dividendos de 
25%. 
No exercício social de que estamos tratando, a empresa destinou ao pagamento 
das participações o montante de 
a) R$ 10.000,00. 
b) R$ 9.500,00. 
c) R$ 7.600,00. 
d) R$ 3.750,00. 
e) R$ 3.156,00. 
Resolução: 
Demonstração do Resultado do Exercício: 
Receita Líquida de Vendas .............................. 250.000,00 
(-) Custo das Vendas do Período ................... (140.000,00) 
= Lucro bruto ............................................... 110.000,00 
(-) Despesas Operacionais ............................. (65.000,00) 
+ Receitas Operacionais ................................... 25.000,00 
= Lucro operacional líquido ............................... 70.000,00 
+ Ganhos de Capital (outras receitas) ................ 10.000,00 
Resultado antes IR, CSLL e Participações ............ 80.000,00 
(-) Provisão para Imposto de Renda ................ (30.000,00) 
= Resultado após IR e CSLL .............................. 50.000,00 
(-) Participação dos empregados ....................... (5.000,00) = 10% x 50.000 
(-) Participação dos Administradores .................. (4.500,00) = 10% x 45.000 
= Lucro líquido do exercício ......................... 40.500,00 
 
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Cálculo das participações: 
BC das participações = Resultado após IR e CSLL - prejuízos acumulados 
BC das participações = 50.000,00 
1) Participação dos Empregados = 10% x 50.000 = 5.000,00 
2) BC da participação dos Administradores = 50.000 - 5.000 = 45.000,00 
Participação dos Administradores = 10% x 45.000 = 4.500,00 
Portanto, a empresa destinou ao pagamento das participações o montante de 
R$ 9.500,00 (5.000 + 4.500). 
Como os dividendos só são destinados após a apuração do resultado do 
exercício, não é necessário fazer o seu cálculo. 
Gabarito: Letra B. 
 
 
Depois de deduzidas as participações, chegamos ao lucro ou prejuízo 
líquido do exercício. O art. 187, inciso VII, da Lei das S/A determina que a 
empresa identifique o montante do lucro líquido por ação do capital social. 
Cálculo: 
LUCRO LÍQUIDO POR AÇÃO = LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO 
 TOTAL DE AÇÕES NO MERCADO 
 
As ações existentes no mercado correspondem as ações em circulação. 
Assim, exclui do cálculo as ações em tesouraria ou a parcela relativa ao capital 
a realizar. 
O resultado (lucro ou prejuízo) líquido do período apurado na DRE deve 
ser transferido para a conta Lucro ou Prejuízos Acumulados. 
A conta Lucros ou Prejuízos Acumulados não pode apresentar saldo 
credor (lucros acumulados) no balanço. A obrigação de essa conta não conter 
saldo positivo aplica-se unicamente às sociedades por ações, e não às 
demais, e para os balanços de exercício social terminado a partir de 31 de 
dezembro de 2008. 
Esse saldo de lucros acumulados deve ser distribuído para constituição 
de Reservas de Lucros, distribuição para Dividendos e incorporação ao Capital 
Social. 
10 - Lucro ou Prejuízo Líquido por Ação do Capital Social 
 
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 (ESAF/APOFP - SEFAZ - SP/2009) A empresa Soledade 
S/A, de Guaraí, no Estado do Tocantins, tem um capital social de R$ 240.000,00, 
formado por 30.000 ações ordinárias, que dão a seus donos direitos iguais. No 
exercício de 2008, a empresa finalizou, corretamente, a sua demonstração de 
resultado do exercício com os seguintes valores: 
- Lucro líquido antes do Imposto de Renda 186.000,00 
- Provisão para Imposto de Renda e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido 
31.500,00- Participações Estatutárias sobre o Lucro 10.500,00 
Como se sabe, a última linha dessa demonstração de lucros deverá indicar o 
montante do lucro por ação do capital social que, neste caso, será no valor de 
a) R$ 6,20. 
b) R$ 5,15. 
c) R$ 4,80. 
d) R$ 1,67. 
e) R$ 8,00. 
Resolução: 
Vamos calcular o lucro a partir da estrutura da DRE: 
Demonstração do Resultado do Exercício: 
Lucro líquido antes do Imposto de Renda .................. 186.000,00 
(-) Provisão para Imposto de Renda e CSLL .............. (31.500,00) 
= Resultado após IR e CSLL .................................... 154.500,00 
(-) Participação Estatutárias sobre o Lucro ............... (10.500,00) 
= Lucro líquido do exercício .............................. 144.000,00 
Total de ações = 30.000 
 
Cálculo: 
Destinação 
do Lucro
Reserva de Lucros
Aumento de Capital Social
Distribuição de Dividendos
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LUCRO LÍQUIDO POR AÇÃO = LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO 
 TOTAL DE AÇÕES NO MERCADO 
LUCRO LÍQUIDO POR AÇÃO = 144.000 
 30.000 
LUCRO LÍQUIDO POR AÇÃO DO CAPITAL SOCIAL = R$ 4,80 
Gabarito: Letra C. 
 
 
Após a apuração do resultado, que é representada por uma conta 
transitória, o lucro ou prejuízo líquido do período apurado na DRE deve ser 
transferido para a conta Lucros ou Prejuízos Acumulados. 
Se o resultado for um prejuízo líquido, a transferência será para a conta 
Prejuízos Acumulados, que tem saldo devedor, mediante o seguinte registro: 
D - Prejuízos Acumulados (PL) 
C - Resultado do Exercício (conta transitória) 
 
Se o resultado for um lucro líquido, a transferência será para a conta 
Lucros Acumulados, que tem saldo credor, mediante o seguinte registro: 
D - Resultado do Exercício (conta transitória) 
C - Lucros Acumulados (PL) 
 
Se a empresa possuir um prejuízo acumulado em seu balanço e, durante 
o exercício, houver lucro, este deve, inicialmente, compensar os prejuízos e só 
depois, se sobrarem, os lucros devem ser distribuídos. Portanto, se há prejuízos 
acumulados no balanço, o lucro do exercício só deve ser distribuído depois de 
cobrir todo esse prejuízo. 
Alguns autores utilizam a conta de destinação do resultado com o nome 
de Lucros ou Prejuízo Acumulados, diferenciando-as pelo saldo da conta. Se o 
saldo for devedor, é porque temos prejuízos acumulados, e se o saldo for credor, 
é porque temos lucros acumulados. 
Com o objetivo de evitar a retenção injustificada de lucros, que devem 
ser destinados à formação de reservas e à distribuição de dividendos, a Lei 
eliminou do balanço das S/A a conta lucros acumulados, quando do fechamento 
da demonstração. Todavia, essa conta não deixou de existir. 
A conta lucros acumulados ou com designação semelhante, de uso 
temporário, continuará nos planos de contas, e seu uso continuará a ser feito 
para receber o resultado do exercício, as reversões de determinadas 
11 – Distribuição do resultado 
 
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reservas, os ajustes de exercícios anteriores, para distribuir os resultados nas 
suas várias formas e destinar valores para reservas de lucros. 
Assim, a conta Lucros ou Prejuízos Acumulados não pode apresentar 
saldo credor (lucros acumulados) no balanço, quando do fechamento da 
demonstração. A obrigação de essa conta não conter saldo positivo aplica-se 
unicamente às sociedades por ações, e não às demais, e para os balanços 
de exercício social terminado a partir de 31 de dezembro de 2008. 
O lucro acumulado deve ser distribuído para Dividendos, para constituição 
de Reservas de Lucros e para incorporação ao Capital Social. 
 
 
Se a empresa decidir aumentar o capital social com a destinação do lucro, 
o registro será: 
D - Lucros ou Prejuízos Acumulados (ou Lucros Acumulados) - PL 
C – Capital Social (PL) 
 
A transferência do lucro para reservas e o método de cálculo das reservas 
já foram vistos neste curso em aulas anteriores. 
 
 
Os dividendos representam uma parte do lucro líquido do exercício que é 
distribuída aos sócios e acionistas das companhias. É uma forma de remunerar 
o capital aplicado pelos investidores. 
Segundo o artigo 202 da Lei nº 6.404/76, os acionistas têm direito de 
receber como dividendo obrigatório, em cada exercício: 
a) a parcela dos lucros estabelecida no estatuto; ou 
b) se o estatuto for omisso quanto ao cálculo dos dividendos, deve ser 
destinado aos dividendos o percentual de 50% do lucro líquido ajustado. 
 
O artigo 202 da Lei nº 6.404/76, nos § 1º e § 2º, afirma ainda que: 
Destinação 
do Lucro
Reserva de Lucros
Aumento de Capital Social
Distribuição de Dividendos
11.1 – Dividendos 
 
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§ 1º O estatuto poderá estabelecer o dividendo como porcentagem do 
lucro ou do capital social, ou fixar outros critérios para determiná-lo, desde que 
sejam regulados com precisão e minúcia e não sujeitem os acionistas 
minoritários ao arbítrio dos órgãos de administração ou da maioria. 
§ 2o Quando o estatuto for omisso e a assembleia-geral deliberar alterá-
lo para introduzir norma sobre a matéria, o dividendo obrigatório não poderá 
ser inferior a 25% (vinte e cinco por cento) do lucro líquido ajustado nos termos 
do artigo 202, inciso I, alíneas a) e b) da Lei nº 6.404/76. 
 
Analisando o artigo 202, concluímos que os dividendos podem ser 
distribuídos de três maneiras, a depender da omissão ou não do estatuto: 
1. Na constituição da companhia, o dividendo mínimo obrigatório pode 
ser estabelecido no estatuto sobre qualquer critério (pode ser um percentual do 
lucro ou do capital social e até mesmo do lucro líquido ajustado etc.), desde que 
com precisão e minucia, não sujeitando os acionistas minoritários ao arbítrio do 
demais (§ 1º do art. 202); 
2. Se, na constituição, o estatuto for omisso na definição de regras para 
o pagamento do dividendo mínimo obrigatório, a lei determina que seja adotado 
o percentual de 50% do lucro líquido ajustado (inciso I do art. 202); 
3. Se, posteriormente à omissão do estatuto, a assembleia geral decidir 
por alterar o estatuto e inserir as regras para o cálculo do dividendo mínimo 
obrigatório, o percentual não poderá ser inferior a 25% do lucro líquido ajustado 
(§ 2º do art. 202). 
 
Esquematizando a distribuição de dividendos: 
 
 
Agora, vamos identificar o cálculo do lucro líquido ajustado, que é a base 
de cálculo do dividendo, quando o estatuto for omisso. 
A Lei nº 6.404/76 determina o ajuste do lucro líquido para fins de 
apuração do dividendo mínimo obrigatório da seguinte forma:Distribuição 
dos 
dividendos
Parcela dos Lucros estabelecidos no estatuto no momento 
da constituição da entidade;
Se o estatuto for 
omisso na 
constituição
50% do Lucro Líquido Ajustado;
mas a assembléia-geral decidir por 
alterar o estatuto para introduzir 
norma sobre o cálculo do dividendo, 
o dividendo obrigatório não
poderá ser inferior a 25% do lucro 
líquido ajustado;
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Art. 202. Os acionistas têm direito de receber como dividendo obrigatório, em 
cada exercício, a parcela dos lucros estabelecida no estatuto ou, se este for omisso, a 
importância determinada de acordo com as seguintes normas: (Redação dada pela Lei 
nº 10.303, de 2001) 
I - metade do lucro líquido do exercício diminuído ou acrescido dos 
seguintes valores: 
a) importância destinada à constituição da reserva legal (art. 193); 
b) importância destinada à formação da reserva para contingências (art. 
195) e reversão da mesma reserva formada em exercícios anteriores; 
 
Além disso, o caput do art. 195-A faculta à entidade a exclusão da base 
de cálculo, do dividendo mínimo obrigatório, da parcela do lucro destinada às 
reservas de incentivos fiscais. 
Não podemos esquecer de subtrair da base de cálculo dos dividendos os 
prejuízos acumulados, caso a empresa possua no seu balanço. 
Esquematizando estes preceitos legais com o objetivo de facilitar a 
visualização das adições e subtrações do lucro líquido do exercício para que seja 
encontrado o lucro líquido ajustado, base para o dividendo mínimo obrigatório. 
Lucro líquido do exercício 
(-) Constituição da Reserva Legal 
(-) Constituição da Reserva de Contingência 
+ Reversão da Reserva de Contingência 
(-) Reserva de Incentivos Fiscais (opcional) 
(-) Prejuízos acumulados 
= Lucro líquido ajustado (base de cálculo dos dividendos) 
 
Percebam que a destinação de lucros à retenção de lucros e a reservas 
estatutárias não interferem na base de cálculo do dividendo mínimo obrigatório. 
As reservas de lucros a realizar também não entram no cálculo do 
lucro líquido ajustado. Estudamos a reserva de lucros a realizar em aulas 
anteriores e sabemos que a sua constituição é facultativa. Contudo, conforme 
o inciso III do artigo 202, os lucros registrados na reserva de lucros a realizar, 
quando realizados e se não tiverem sido absorvidos por prejuízos em 
exercícios subsequentes, deverão ser acrescidos ao primeiro dividendo 
declarado após a realização. 
Em outras palavras, o dispositivo legal determina: quando os lucros a que 
se referem as reservas de lucros a realizar forem efetivamente recebidos, eles 
deverão ser, integralmente, acrescidos aos primeiros dividendos a serem 
distribuídos após a realização dos valores. Ou seja, ao dividendo mínimo 
obrigatório, calculado no exercício, deverá ser somado a parcela da reserva de 
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lucros a realizar que tiver sido recebida, e todo este montante deverá ser 
distribuído aos acionistas. 
Vamos adaptar nosso esquema para incluir os lucros realizados. 
Lucro líquido do exercício 
(-) Constituição da Reserva Legal 
(-) Constituição da Reserva de Contingência 
+ Reversão da Reserva de Contingência 
(-) Reserva de Incentivos Fiscais (opcional) 
(-) Prejuízos acumulados 
= Lucro líquido ajustado (base de cálculo dos dividendos) 
(x) Percentual aplicável 
= Dividendo mínimo obrigatório 
+ Realização da reserva de lucros a realizar 
= Total a ser distribuído aos acionistas 
 
Observação: Vimos que quando o estatuto for omisso, em relação ao 
cálculo dos dividendos, o lucro líquido deve ser ajustado. Sabemos também que 
os dividendos podem ser determinados nos estatutos em função de outros 
critérios, entre eles, uma porcentagem sobre o lucro líquido. 
As bancas em geral, quando solicitam o valor dos dividendos em suas 
questões, nos casos em que a porcentagem esteja fixada no estatuto, já 
definem que o valor dos dividendos mínimos obrigatórios é uma porcentagem 
do lucro líquido do exercício ou do lucro líquido ajustado de acordo com a Lei nº 
6.404/76. 
 (ESAF/Analista de Controle Externo - MDIC/2012) Certa 
empresa, que tinha prejuízos acumulados de R$ 2.000,00, apurou lucro líquido 
do exercício no valor de R$ 10.000,00, depois do imposto de renda e 
participações. Após contabilizar a Reserva Legal, uma reserva estatutária de 
10% e outra, para aumento de capital, à taxa de 15%, destinou também 
recursos para o dividendo mínimo obrigatório, nos termos da legislação vigente 
e, em seguida, acomodou o saldo remanescente na formação de uma reserva 
de lucros. 
Sabendo-se que os estatutos da empresa não estipulam um percentual 
específico para dividendo mínimo e que os prejuízos acumulados são também 
prejuízos fiscais, pode-se dizer que no exercício em questão a empresa 
contabilizou dividendo mínimo obrigatório no valor de 
a) R$ 1.900,00. 
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b) R$ 2.800,00. 
c) R$ 3.400,00. 
d) R$ 3.800,00. 
e) R$ 5.000,00. 
Resolução: 
No caso de o Estatuto ser omisso quanto ao cálculo dos dividendos, a base de 
cálculo é: 
Lucro líquido do exercício 
(-) Constituição da Reserva Legal 
(-) Constituição da Reserva de Contingência 
+ Reversão da Reserva de Contingência 
(-) Reserva de Incentivos Fiscais (opcional) 
(-) Prejuízos acumulados 
= Base de cálculo dos dividendos (lucro líquido ajustado) 
Se o Estatuto for omisso, deve ser destinado aos dividendos o percentual de 
50% do lucro ajustado. 
Lucro Líquido do exercício ...................... 10.000,00 
(-) Reserva legal ..................................... (400,00) = 5% x (10.000 -2.000)¹ 
(-) Prejuízos acumulados ...................... (2.000,00) 
= Base de cálculo dos dividendos ............. 7.600,00 
x Percentual dos dividendos ........................ x 50% 
= Dividendos ......................................... 3.800,00 
 
1. Caso haja saldo anterior na conta Prejuízos Acumulados, deve-se 
primeiramente abater este valor do lucro líquido, para depois constituir a 
Reserva Legal. 
Gabarito: Letra D. 
 
 (FCC/Julgador Administrativo Tributário - SEFAZ 
PE/2015) O Patrimônio Líquido da Cia. Inglesa, em 31/12/2013, possuía as 
seguintes contas: 
Capital Social: R$ 1.000.000,00 
Reserva Legal: R$ 190.000,00 
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Reserva Estatutária: R$ 50.000,00 
Reserva de Incentivos Fiscais: R$ 30.000,00 
Em 2014, a Cia. Inglesa apurou Lucro Líquido de R$ 400.000,00, destinou a 
parcela obrigatória para Reserva Legal, e o seu estatuto estabelece a seguinte 
destinação do saldo remanescente: 
− Dividendos Mínimos Obrigatórios: 40% do Lucro Líquido ajustado nos termos 
da Lei no 6.404/1976 e alterações posteriores; 
− Retenção de Lucros: 60% do Lucro Líquido. 
Com base nestas informações, a quantia que a Cia. Inglesa distribuiu como 
dividendos mínimos obrigatórios e a quantia correspondente à Retenção de 
Lucros foram, respectivamente, em reais, 
(A) 160.000,00 e 240.000,00. 
(B) 152.000,00 e 228.000,00. 
(C) 156.000,00 e 234.000,00. 
(D) 140.000,00 e 240.000,00. 
(E) 156.000,00 e 240.000,00. 
Resolução: 
1. Vamos calcular, inicialmente, o valor da Reserva Legal: 
1.1. Reserva Legal = 5% X Lucro Líquido = 5% X 400.000 = R$ 20.000,00 
1.2. Limite da Reserva Legal = 20% do capital social 
Limite da reserva legal = 20% x 1.000.000 = 200.000,00. 
 
Como já temos R$ 190.000,00 de reserva legal, só podemos constituir R$ 
10.000,00 (200.000,00 - 190.000,00) desta reserva para não ultrapassar o 
limite obrigatório de R$ 200.000,00. 
O valor destinado a Reserva Legal é de R$ 10.000,00. 
2. Cálculo dos dividendos, lembrando que o examinador solicita este cálculo 
com base no lucro líquido ajustado: 
Base de cálculo dos dividendos (ou lucro líquido ajustado) = lucro líquido – 
reserva legal – reserva de contingências + reversão de reserva para 
contingências – reserva de incentivos fiscais* (facultativo). 
Lucro líquido do exercício ................................................ 400.000,00 
(-) Reserva Legal ......................................................... (10.000,00) 
= Base de cálculo dos dividendos (ou Lucro Líquido Ajustado) 390.000,00 
x alíquotas dos dividendos ...................................................... x 40% 
= Dividendos mínimos obrigatórios a distribuir .................... 156.000,00 
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* Quando o examinador quer que reduzimos o valor da reserva de incentivos 
fiscais da base de cálculo dos dividendos, ele coloca a informação no enunciado 
da questão. 
 
3. Com isso, a reserva de retenção de lucros é igual a R$ 234.000,00 (= 60% 
x 390.000,00). 
Esclareço que a banca considerou para cálculo da reserva de retenção de lucros 
60% do lucro líquido ajustado (400.000 – 10.000), que, neste caso, é o lucro 
líquido menos o valor da reserva legal, apesar de colocar na questão que a 
retenção de Lucros era de 60% do Lucro Líquido. PEGADINHA. 
Pessoal, observem que isso é lógico, porque, nesta questão, o valor das 
distribuições e retenções do lucro não poderia ultrapassar o valor do lucro 
líquido. Assim, o valor da retenção de lucros poderia ser encontrado também da 
seguinte maneira: 
Retenção de Lucros = 400.000 – 10.000 – 156.000 = R$ 234.000,00 
 
Distribuição e retenções do Lucro líquido de R$ 400.000,00: 
- Dividendos: R$ 156.000,00 
- Reserva legal: R$ 10.000,00 
- Retenção de lucros: R$ 234.000,00 
Gabarito: Letra C. 
 
 
Segundo o artigo 204 da Lei das S/A, a companhia que, por força de lei 
ou de disposição estatutária, levantar balanço semestral, poderá declarar, por 
deliberação dos órgãos de administração, se autorizados pelo estatuto, 
dividendo à conta do lucro apurado nesse balanço. 
Nos termos de disposição estatutária, a companhia poderá levantar 
balanço e distribuir dividendos em períodos menores (períodos inferiores ao 
semestre), desde que o total dos dividendos pagos em cada semestre do 
exercício social não exceda o montante das reservas de capital de que trata o 
§ 1º do artigo 182. 
O estatuto poderá autorizar os órgãos de administração a declarar 
dividendos intermediários, à conta de lucros acumulados ou de reservas de 
lucros existentes no último balanço anual ou semestral. 
 
 
11.1.1 – Dividendos Intermediários 
 
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Lançamento contábil: 
D – Dividendos Antecipados ou Dividendos Intermediários (retificadora do PL) 
C – Dividendos a Pagar (Passivo) 
 
O valor dos dividendos intermediários permanece na referida conta 
contábil até que a empresa conclua a apuração do exercício e, em consequência, 
contabilize os dividendos a distribuir. A partir deste momento, a empresa baixa 
os dividendos antecipados em contrapartida a conta lucros acumulados ou 
reserva de lucros. Por isso, ficam retificando estas contas, que são do PL. 
 
 
Os dividendos mínimos obrigatórios devem figurar no passivo, na data 
do balanço. O registro dos dividendos obrigatórios que vão ser distribuídos é: 
D – Lucros Acumulados 
C – Dividendos a Pagar (Passivo Circulante) 
 
O saldo remanescente na conta Lucros Acumulados (após as destinações 
para aumento de capital, reservas de lucros e dividendos obrigatórios) deve ser 
distribuído para dividendos (dividendos adicionais) de modo que a conta Lucros 
Acumulados fique com saldo zerado no final do exercício, segundo o § 1º do 
artigo 182 da Lei 6.404/76. 
Os dividendos adicionais serão contabilizados ou não, dependendo da 
data em que forem declarados. Ou seja, se a empresa fechar as demonstrações 
contábeis em 31/12/2013, e declarar dividendos adicionais em janeiro ou 
fevereiro de 2014, tais dividendos não serão contabilizados no balanço de 
31/12/2013. Serão apenas divulgados em Nota Explicativa. 
Por outro lado, os dividendos adicionais que forem declarados pela 
assembleia geral ou outro órgão competente antes da data base das 
demonstrações contábeis, atendem aos requisitos de obrigação presente e, 
portanto, devem figurar nas Demonstrações Contábeis da entidade. 
A parcela do dividendo mínimo obrigatório que se caracterize 
efetivamente como uma obrigação legal deve figurar no passivo da entidade. 
Porém, a parcela da proposta dos órgãos da administração à assembleia de 
sócios que exceder a esse mínimo obrigatório deve ser mantida no patrimônio 
líquido, em conta específica, do tipo dividendo adicional proposto, até a 
deliberação definitiva que vier a ser tomada pelos sócios. 
Afinal, esse dividendo adicional ao mínimo obrigatório não se caracteriza 
como obrigação presente na data do balanço, já que a assembleia dos sócios ou 
11.1.2 – Dividendos Adicionais 
 
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Curso: Contabilidade 
Teoria e Questões comentadas 
Prof. Feliphe Araújo 
 
 
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