3 PGE-BA 2014

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DIREITO TRIBUTÁRIO (PGE-BA 2014) 
 
*Imunidade Tributária (instituição de educação). 
 
**Matéria relacionada= constitucional. 
 
 
DOUTRINA LEGISLAÇÃO JURISPRUDÊNCIA IMPORTANTE 
_____ x ____ 
 
_____ art. 14 do 
CTN. 
 
_______ 
 
 
Questão 03 
 
. 
Uma instituição educacional, após dois anos de funcionamento, solicitou ao 
fisco local o reconhecimento de sua imunidade para fins tributários em 
relação ao seu patrimônio, renda ou serviços, e, para tanto, encaminhou 
diversos documentos a fim de demonstrar que era uma instituição sem fins 
lucrativos e que se adequava aos requisitos legais exigidos. Durante a 
análise feita pelo fisco local, constatou-se que os diretores recebiam 
salários muito acima dos existentes no mercado e que haviam instituído 
fundação que distribuía valores para diversas outras entidades, cujos sócios 
eram os mesmos diretores da referida instituição de educação. Diante 
desses fatos, a administração tributária consultou a procuradoria a respeito 
do deferimento ou não do pedido de reconhecimento da imunidade da 
instituição educacional. 
 
Considerando a situação hipotética apresentada acima, na qualidade de 
procurador responsável pela análise, discorra sobre os seguintes pontos 
invocados a baixo, à luz da Constituição Federal (CF) e do CTN. 
 
 < Qual é o conceito de imunidade aplicada a instituição de educação? 
[valor: 4,00 pontos] 
 
 < Toda e qualquer instituição de educação possui imunidade prevista na 
CF em relação ao seu patrimônio, renda ou serviços? Fundamente sua 
resposta. [valor: 7,50 pontos] 
 
 < Analise a possibilidade de ser reconhecida a imunidade para a referida 
 
 
 
 
instituição educacional, esclarecendo se o fisco poderá cobrar os valores de 
tributos que não foram pagos até a solicitação do reconhecimento da 
imunidade. [valor: 7,50 pontos] 
 
PADRÃO DE RESPOSTA CESPE 
 
 
O candidato deverá elaborar um texto dissertativo analisando a hipótese 
levantada, devendo abordar necessariamente os itens de 1 a 3, e pelo 
menos, o que abaixo se descreve: 
 
 2.1- a imunidade é regra negativa de competência tributária, pois veda o 
exercício do poder de tributar do ente político, a fim de atender 
determinados direitos e garantias fundamentais reconhecidos e assegurados 
às pessoas e instituições pela carta política. No caso da imunidade aplicada 
às instituições de educação, ela é subjetiva, visto que depende de suas 
condições para que a mesma seja aplicada, não sendo válida para todos os 
casos; 
 
2.2- não é qualquer instituição de educação que poderá gozar da imunidade 
constitucional, pois a mesma é subjetiva, dependendo, portanto, se a 
instituição atende aos requisitos infraconstitucionais previstos no art. 14 do 
CTN; 
 
2.3- diante do caso hipotético, não há que se deferir a imunidade ao 
requerente, uma vez que um dos requisitos básicos não está sendo atendido, 
qual seja, o de não ser a instituição sem fins lucrativos, dado que faz 
repasses diretos e indiretos para seus diretores de valores oriundos da 
atividade, e que não podem ser enquadrados como salários ou rendimentos 
salariais. Assim, os valores que deixaram de ser pagos devem ser 
ressarcidos aos cofres públicos com multa e penalidade pecuniária. 
 
 
 
COMPLEMENTAÇÃO 
 
*Dispositivo citado pelo espelho: 
 
**Art. 14 do CTN. O disposto na alínea c do inciso IV do artigo 9º é 
subordinado à observância dos seguintes requisitos pelas entidades nele 
referidas: 
 
I – não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, 
a qualquer título; (Redação dada pela Lcp nº 104, de 2001) 
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/LCP/Lcp104.htm
 
 
 
 
 
II - aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos 
seus objetivos institucionais; 
 
III - manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos 
de formalidades capazes de assegurar sua exatidão. 
 
§ 1º Na falta de cumprimento do disposto neste artigo, ou no § 1º do artigo 
9º, a autoridade competente pode suspender a aplicação do benefício. 
 
§ 2º Os serviços a que se refere a alínea c do inciso IV do artigo 9º são 
exclusivamente, os diretamente relacionados com os objetivos 
institucionais das entidades de que trata este artigo, previstos nos 
respectivos estatutos ou atos constitutivos. 
 
 
*Dispositivos pertinentes: 
 
**Art. 5º - XXXIV, da CF - são a todos assegurados, independentemente 
do pagamento de taxas: 
 
a) o direito de petição aos Poderes Públicos em defesa de direitos ou contra 
ilegalidade ou abuso de poder; 
b) a obtenção de certidões em repartições públicas, para defesa de direitos e 
esclarecimento de situações de interesse pessoal; 
 
**Art. 146 da CF. Cabe à lei complementar: 
 
I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a 
União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios; 
 
II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar; 
 
III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, 
especialmente sobre: 
 
a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos 
impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos 
geradores, bases de cálculo e contribuintes; 
b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários; 
c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas 
sociedades cooperativas. 
d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas 
 
 
 
 
e para as empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou 
simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II, das contribuições 
previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição a que se refere o art. 
239. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003) 
 
Parágrafo único. A lei complementar de que trata o inciso III, d, também 
poderá instituir um regime único de arrecadação dos impostos e 
contribuições da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, 
observado que: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 
19.12.2003) 
 
I - será opcional para o contribuinte; (Incluído pela Emenda 
Constitucional nº 42, de 19.12.2003) 
 
II - poderão ser estabelecidas condições de enquadramento diferenciadas 
por Estado; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 
19.12.2003) 
 
III - o recolhimento será unificado e centralizado e a distribuição da parcela 
de recursos pertencentes aos respectivos entes federados será imediata, 
vedada qualquer retenção ou condicionamento; (Incluído pela Emenda 
Constitucional nº 42, de 19.12.2003) 
 
IV - a arrecadação, a fiscalização e a cobrança poderão ser compartilhadas 
pelos entes federados, adotado cadastro nacional único de 
contribuintes. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 
19.12.2003) 
 
** Art. 146-A da CF. Lei complementar poderá estabelecer critérios 
especiais de tributação, com o objetivo de prevenir desequilíbrios da 
concorrência, sem prejuízo da competência de a União, por lei, estabelecer 
normas de igual objetivo. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, 
de 19.12.2003) 
 
** Art. 149 da CF. Compete exclusivamente à União instituir 
contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse 
das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua 
atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, 
I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às 
contribuições a que alude o dispositivo. 
 
§ 2º As contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico de 
que trata o caput deste artigo: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc42.htm#art1
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc42.htm#art1
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc42.htm#art1http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc42.htm#art1
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc42.htm#art1
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc42.htm#art1
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc42.htm#art1
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc42.htm#art1
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc42.htm#art1
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc42.htm#art146iiid
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc42.htm#art146iiid
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc42.htm#art1
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc42.htm#art1
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc33.htm#art1
 
 
 
 
33, de 2001) 
 
I - não incidirão sobre as receitas decorrentes de 
exportação; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) 
 
 
 
**Art. 150 da CF. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao 
contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos 
Municípios: 
 
VI - instituir impostos sobre: (Vide Emenda Constitucional nº 3, de 
1993) 
 
a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros; 
b) templos de qualquer culto; 
c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas 
fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de 
educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os 
requisitos da lei; 
d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão. 
e) fonogramas e videofonogramas musicais produzidos no Brasil contendo 
obras musicais ou literomusicais de autores brasileiros e/ou obras em geral 
interpretadas por artistas brasileiros bem como os suportes materiais ou 
arquivos digitais que os contenham, salvo na etapa de replicação industrial 
de mídias ópticas de leitura a laser. (Incluída pela Emenda 
Constitucional nº 75, de 15.10.2013) 
 
§ 2º - A vedação do inciso VI, "a", é extensiva às autarquias e às fundações 
instituídas e mantidas pelo Poder Público, no que se refere ao patrimônio, à 
renda e aos serviços, vinculados a suas finalidades essenciais ou às delas 
decorrentes. 
 
§ 3º - As vedações do inciso VI, "a", e do parágrafo anterior não se aplicam 
ao patrimônio, à renda e aos serviços, relacionados com exploração de 
atividades econômicas regidas pelas normas aplicáveis a empreendimentos 
privados, ou em que haja contraprestação ou pagamento de preços ou 
tarifas pelo usuário, nem exonera o promitente comprador da obrigação de 
pagar imposto relativamente ao bem imóvel. 
 
§ 4º - As vedações expressas no inciso VI, alíneas "b" e "c", compreendem 
somente o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as 
finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas. 
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc33.htm#art1
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc33.htm#art1
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc03.htm#art2%C2%A72
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc03.htm#art2%C2%A72
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc75.htm#art1
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc75.htm#art1
 
 
 
 
 
§ 6º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão 
de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou 
contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal, 
estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima 
enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do 
disposto no art. 155, § 2.º, XII, g. (Redação dada pela Emenda 
Constitucional nº 3, de 1993) 
 
**Art. 151 da CF. É vedado à União: 
 
 
III - instituir isenções de tributos da competência dos Estados, do Distrito 
Federal ou dos Municípios. 
 
**Art. 184 da CF. Compete à União desapropriar por interesse social, para 
fins de reforma agrária, o imóvel rural que não esteja cumprindo sua função 
social, mediante prévia e justa indenização em títulos da dívida agrária, 
com cláusula de preservação do valor real, resgatáveis no prazo de até vinte 
anos, a partir do segundo ano de sua emissão, e cuja utilização será definida 
em lei. 
 
§ 5º São isentas de impostos federais, estaduais e municipais as operações 
de transferência de imóveis desapropriados para fins de reforma agrária. 
(LEIA-SE IMUNE...o Poder Constituinte Originário tinha dificuldades 
em tributário). 
 
**Art. 195 da CF. A seguridade social será financiada por toda a 
sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos 
provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e 
dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais: (Vide Emenda 
Constitucional nº 20, de 1998) 
 
§ 7º São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades 
beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas 
em lei. (LEIA-SE IMUNE...o Poder Constituinte Originário tinha 
dificuldades em tributário). 
 
 **Art. 9º do CTN. É vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e 
aos Municípios: 
 
 
IV - cobrar imposto sobre: 
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc03.htm#art1
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc03.htm#art1
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc20.htm#art12
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc20.htm#art12
 
 
 
 
 
a) o patrimônio, a renda ou os serviços uns dos outros; 
b) templos de qualquer culto; 
 c) o patrimônio, a renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas 
fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de 
educação e de assistência social, sem fins lucrativos, observados os 
requisitos fixados na Seção II deste Capítulo; (Redação dada pela Lei 
Complementar nº 104, de 2001) 
d) papel destinado exclusivamente à impressão de jornais, periódicos e 
livros. 
 
§ 1º O disposto no inciso IV não exclui a atribuição, por lei, às entidades 
nele referidas, da condição de responsáveis pelos tributos que lhes caiba 
reter na fonte, e não as dispensa da prática de atos, previstos em lei, 
assecuratórios do cumprimento de obrigações tributárias por terceiros. 
 
§ 2º O disposto na alínea a do inciso IV aplica-se, exclusivamente, aos 
serviços próprios das pessoas jurídicas de direito público a que se refere 
este artigo, e inerentes aos seus objetivos. 
 
 **Art. 12 do CTN. O disposto na alínea a do inciso IV do artigo 9º, 
observado o disposto nos seus §§ 1º e 2º, é extensivo às autarquias criadas 
pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, tão-
somente no que se refere ao patrimônio, à renda ou aos serviços vinculados 
às suas finalidades essenciais, ou delas decorrentes. 
 
 
. 
**Art. 14 do CTN. O disposto na alínea c do inciso IV do artigo 9º é 
subordinado à observância dos seguintes requisitos pelas entidades nele 
referidas: 
 
I – não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, 
a qualquer título; (Redação dada pela Lcp nº 104, de 2001) 
 
II - aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos 
seus objetivos institucionais; 
 
III - manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos 
de formalidades capazes de assegurar sua exatidão. 
 
§ 1º Na falta de cumprimento do disposto neste artigo, ou no § 1º do artigo 
9º, a autoridade competente pode suspender a aplicação do benefício. 
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/LCP/Lcp104.htm
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/LCP/Lcp104.htm
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/LCP/Lcp104.htm
 
 
 
 
 
§ 2º Osserviços a que se refere a alínea c do inciso IV do artigo 9º são 
exclusivamente, os diretamente relacionados com os objetivos 
institucionais das entidades de que trata este artigo, previstos nos 
respectivos estatutos ou atos constitutivos. 
 
. 
**COMPLEMENTANDO: 
 
Padrão de Resposta da Prova Cespe TCE-PR 2016 (pergunta sobre 
imunidade): 
. 
Os fatos que não possuem aptidão para gerar tributos integram a seara da 
não incidência. Entre esses fatos, há aqueles que não foram incluídos entre 
as situações tributáveis, embora a sua inclusão fosse possível. A não 
inclusão pode decorrer da ausência de competência para fazê-lo, ou da 
vontade discricionária do legislador. 
 
 A imunidade é um instituto que delimita a competência tributária e, 
portanto, só pode ser tratada pela Constituição Federal, a qual não 
reconhece a competência necessária ao legislador para a criação de tributo 
sobre determinado fato ou base imponível, ou seja, caso a lei venha a 
instituir um tributo sobre algum fato imune, tal lei deverá ser considerada 
inconstitucional e, portanto, nula. No caso da imunidade, os fatos que 
possuem aptidão para gerar tributos são afastados da incidência, ou seja, a 
imunidade fica restrita ao campo da não incidência tributária. Neste sentido 
é possível se afirmar que na imunidade não ocorre o fato gerador 
 
Parte da jurisprudência e da doutrina entendem que as imunidades devem 
ser interpretadas de forma extensiva. 
. 
Padrão de Resposta da Prova MPE-PR 2019 banca própria: 
 
. 
A imunidade tributária subjetiva, prevista pelo art. 150, inciso VI, alínea 
“c”, da Constituição Federal, é aplicável apenas ao contribuinte de direito. 
Como o ICMS é um imposto indireto, e no caso proposto os hospitais 
beneficentes seriam apenas contribuintes de fato, não há que se falar em 
imunidade. A transferência do custo do tributo ao adquirente é irrelevante. 
Tal entendimento foi fixado pelo STF, ao apreciar o tema de repercussão 
geral 342 (RE 608872): 
 
“A imunidade tributária subjetiva aplica-se a seus beneficiários na posição 
 
 
 
 
de contribuintes de direito, mas não na de simples contribuintes de fato, 
sendo irrelevante para a verificação da existência do beneplácito 
constitucional a repercussão econômica do tributo envolvido.” 
 
. 
**Julgados STF (citado pelo espelho): 
. 
EMENTA Recurso extraordinário. Repercussão geral. Imunidade do art. 150, 
inciso VI, alínea a, CF. Entidade beneficente de assistência social. Imposto 
sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS). Aquisição de insumos e 
produtos no mercado interno na qualidade de contribuinte de fato. Beneplácito 
reconhecido ao contribuinte de direito. Repercussão econômica. Irrelevância. 
1. Há muito tem prevalecido no Supremo Tribunal Federal o entendimento de 
que a imunidade tributária subjetiva se aplica a seus beneficiários na posição 
de contribuintes de direito, mas não na de simples contribuintes de fato, sendo 
irrelevante para a verificação da existência do beneplácito constitucional a 
discussão acerca da repercussão econômica do tributo envolvido. Precedentes. 
2. Na primeira metade da década de sessenta, alguns julgados já trataram do 
tema, ensejando a edição da Súmula nº 468/STF. Conforme o enunciado, após 
a Emenda Constitucional 5, de 21/11/1961, o imposto federal do selo era 
devido pelo contratante não beneficiário de desoneração constitucional 
(contribuinte de direito) em razão de contrato firmado com a União, estado, 
município ou autarquia, ainda que a esses entes imunes fosse repassado o 
encargo financeiro do tributo por força da repercussão econômica 
(contribuintes de fato). 3. A Súmula nº 591, aprovada em 1976, preconiza que 
“a imunidade ou a isenção tributária do comprador não se estende ao produtor, 
contribuinte do imposto sobre produtos industrializados”. 4. Cuidando do 
reconhecimento da imunidade em favor de entidade de assistência social que 
vendia mercadorias de sua fabricação (contribuinte de direito), admite o 
Tribunal a imunidade, desde que o lucro obtido seja aplicado nas atividades 
institucionais. 5. À luz da jurisprudência consagrada na Corte, a imunidade 
tributária subjetiva (no caso do art. 150, VI, da Constituição Federal, em 
relação aos impostos) aplica-se ao ente beneficiário na condição de 
contribuinte de direito, sendo irrelevante, para resolver essa questão, 
investigar se o tributo repercute economicamente. 6. O ente beneficiário de 
imunidade tributária subjetiva ocupante da posição de simples contribuinte de 
fato – como ocorre no presente caso –, embora possa arcar com os ônus 
financeiros dos impostos envolvidos nas compras de mercadorias (a exemplo 
do IPI e do ICMS), caso tenham sido transladados pelo vendedor contribuinte 
de direito, desembolsa importe que juridicamente não é tributo, mas sim 
preço, decorrente de uma relação contratual. A existência ou não dessa 
translação econômica e sua intensidade dependem de diversos fatores externos 
à natureza da exação, como o momento da pactuação do preço (se antes ou 
depois da criação ou da majoração do tributo), a elasticidade da oferta e a 
 
 
 
 
elasticidade da demanda, dentre outros. 7. A propósito, tal orientação alinha-
se aos precedentes desta Corte no sentido de ser a imunidade tributária 
subjetiva constante do art. 150, VI, c, da Constituição aplicável à hipótese de 
importação de mercadorias pelas entidades de assistência social para uso ou 
consumo próprios. Essas entidades ostentam, nessa situação, a posição de 
contribuintes de direito, o que é suficiente para o reconhecimento do 
beneplácito constitucional. O fato de também serem apontadas, costumeira e 
concomitantemente, como contribuintes de fato é irrelevante para a análise da 
controvérsia. Precedentes. 8. Em relação ao caso concreto, dou provimento ao 
recurso extraordinário para declarar não ser aplicável à recorrida a imunidade 
tributária constante do art. 150, VI, c, da Constituição Federal. Sem 
condenação em honorários, nos termos da Súmula nº 512/STF. Custas ex lege. 
9. Em relação ao tema nº 342 da Gestão por Temas da Repercussão Geral do 
portal do STF na internet, fixa-se a seguinte tese: “A imunidade tributária 
subjetiva aplica-se a seus beneficiários na posição de contribuinte de direito, 
mas não na de simples contribuinte de fato, sendo irrelevante para a 
verificação da existência do beneplácito constitucional a repercussão 
econômica do tributo envolvido.” 
 
(RE 608872, Relator(a): Min. DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 
23/02/2017, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - 
MÉRITO DJe-219 DIVULG 26-09-2017 PUBLIC 27-09-2017) 
 
 
 
Resumo do julgado 
A imunidade tributária subjetiva aplica-se a seus beneficiários na posição 
de contribuinte de direito, mas não na de simples contribuinte de fato, 
sendo irrelevante, para a verificação da existência do beneplácito 
constitucional, a repercussão econômica do tributo envolvido. 
• Se a entidade imune for contribuinte de direito: incide a imunidade 
subjetiva. 
• Se a entidade imune for contribuinte de fato: não incide a imunidade 
subjetiva. 
STF. Plenário. RE 608872/MG, Rel. Min. Dias Toffoli, julgado em 22 e 
23/2/2017 (repercussão geral) (Info 855). 
 
Comentários do julgado 
 
 
 
 
 
 
 
Imunidade tributária 
Imunidade tributária consiste na determinação feita pela Constituição 
Federal de que certas atividades, rendas, bens ou pessoas não poderão 
sofrer a incidência de tributos. 
Trata-se de uma dispensa constitucional de tributo. 
A imunidade é uma limitação ao poder de tributar, sendo sempre prevista 
na própria CF. 
 
Imunidades subjetiva, objetiva e mista 
Como vocês sabem, a doutrina adora criar classificações sobre os institutos 
jurídicos. 
As imunidades também são classificadas segundo diversos critérios. 
Uma das classificações diz que existem três espécies de imunidades: 
a) SUBJETIVA 
(PESSOAL) 
b) OBJETIVA (REAL)c) MISTAS 
Ocorre quando a 
imunidade foi instituída 
em razão das 
características de uma 
determinada pessoa. 
Ocorre quando a 
imunidade foi 
instituída em função de 
determinados fatos, 
bens ou situações. 
Verifica-se quando 
ocorre uma combinação 
entre os dois critérios 
anteriores. 
Ex: art. 150, VI, "a", 
"b" e "c", da CF/88. 
Ex: art. 150, VI, "d", 
da CF/88. 
Ex: art. 153, § 4º, II, da 
CF/88. 
Assim, a imunidade 
que beneficia 
instituições de 
educação e de 
assistência social, sem 
fins lucrativos é uma 
imunidade subjetiva, 
considerando que foi 
criada em função da 
condição pessoal 
dessas instituições. 
A imunidade que recai 
sobre livros, jornais, 
periódicos e o papel 
destinado a sua 
impressão é objetiva 
porque não interessa 
quem seja a pessoa 
envolvida, mas sim 
esta lista de bens. 
A CF/88 prevê que o 
ITR não incide sobre 
pequenas glebas rurais, 
definidas em lei, 
quando as explore o 
proprietário que não 
possua outro imóvel. 
"Tal imunidade é mista 
porque depende de 
aspectos subjetivos (o 
proprietário possuir 
apenas um imóvel) e 
objetivos (a área da 
pequena gleba estar 
dentro dos limites da 
lei" (ALEXANDRE, 
 
 
 
 
Ricardo. Direito 
Tributário, p. 206). 
 
Tributos indiretos 
Tributos indiretos são aqueles que permitem a transferência do seu encargo 
econômico para uma pessoa diferente daquela definida em lei como sujeito 
passivo. Exemplos mais conhecidos: IPI, ICMS, ISS e IOF. 
Assim, quando você recebe a conta de energia elétrica, por exemplo, vai ter 
um campo chamado detalhamento da conta. Nele você irá encontrar a 
discriminação dos itens que você está pagando enquanto consumidor: 
Consumo: R$ xxx 
ICMS: yyy 
Total: xxx + yyy 
 
Dessa forma, o "contribuinte de direito" ("pela lei") do ICMS é a empresa 
concessionária de energia elétrica. No entanto, ela oficialmente está 
autorizada a repassar este tributo para o consumidor. Logo, o consumidor 
final é quem acaba sendo o "contribuinte de fato". 
Como explica Ricardo Alexandre: 
"O ICMS é tributo indireto. Todo o seu ônus econômico-financeiro é 
transferido para o consumidor que, ao pagar o preço da mercadoria, paga 
também o valor do imposto que naquele preço se acha embutido". (ob. 
cit., p. 225). 
 
Tributos diretos são aqueles que, oficialmente, não permitem tal 
transferência. 
 
Contribuinte de direito e contribuinte de fato 
Assim, pode-se dizer que nos tributos indiretos surgem as figuras do 
contribuinte de direito e do contribuinte de fato: 
a) Contribuinte de direito: é a pessoa que realiza o fato gerador. 
b) Contribuinte de fato: é a pessoa que paga efetivamente o imposto 
considerando que o contribuinte de direito transferiu para ele este encargo. 
 
QUANDO A ENTIDADE IMUNE É CONTRIBUINTE DE DIREITO, 
HAVERÁ IMUNIDADE? 
 
 
 
 
Imagine a seguinte situação: 
A CF/88 prevê que as entidades de assistência social, sem fins lucrativos, 
na forma da lei, gozam de imunidade tributária (art. 150, VI, "c"). 
Imagine que determinada entidade de assistência social comercialize 
camisas. A venda de camisas está sujeita, em tese, ao pagamento de ICMS. 
Ocorre que esta entidade argumentou que não deveria incidir ICMS neste 
caso porque ela goza de imunidade tributária. 
O Fisco estadual, por sua vez, refutou o argumento afirmando que o ICMS 
é um tributo indireto e que esta entidade iria repassar o encargo econômico 
do imposto para o consumidor final (contribuinte de fato). Logo, para a 
Fazenda Pública, deveria sim incidir o imposto já que quem iria pagar não 
era a entidade imune. 
 
Qual das duas teses foi acolhida pelo STF? 
A tese das entidades imunes, ou seja, haverá imunidade neste caso. 
 
E QUANDO A ENTIDADE IMUNE É CONTRIBUINTE DE FATO, 
HAVERÁ IMUNIDADE? 
Vamos modificar o exemplo: 
Determinada entidade de assistência social adquire na loja um forno para 
preparar comida para pessoas carentes. 
No momento de pagar o valor, ao conferir a nota fiscal, o diretor da 
entidade percebe que está sendo cobrado dele o ICMS sobre a mercadoria 
vendida. Ele não se conforma e alega que não deverá pagar o imposto 
porque a entidade é imune. 
 
A tese da entidade foi acolhida pelo STF? 
NÃO. Segundo entende o STF, mesmo que o comprador da mercadoria 
seja uma entidade que goza de imunidade tributária, ainda assim deverá 
haver a normal incidência do imposto. 
As imunidades deverão ser interpretadas sob o aspecto formal (e não 
econômico). Dessa forma, tem-se que: 
· se a entidade imune for contribuinte de direito, o imposto não incidirá; 
· se a entidade imune for apenas contribuinte de fato, o imposto incidirá 
normalmente. 
 
 
 
 
 
O STF apreciou o tema sob a sistemática da repercussão geral e fixou a 
seguinte tese: 
A imunidade tributária subjetiva aplica-se a seus beneficiários na 
posição de contribuinte de direito, mas não na de simples contribuinte 
de fato, sendo irrelevante, para a verificação da existência do 
beneplácito constitucional, a repercussão econômica do tributo 
envolvido. 
STF. Plenário. RE 608872/MG, Rel. Min. Dias Toffoli, julgado em 22 e 
23/2/2017 (repercussão geral) (Info 855). 
 
Assim, a imunidade tributária subjetiva aplica-se ao ente beneficiário se ele 
for o contribuinte de direito, não importando discutir se o tributo em 
questão pode ou não ter repercussão econômica para terceiros. 
Não se pode estender ao particular vendedor (contribuinte de direito) a 
imunidade tributária subjetiva que detém o adquirente de mercadoria 
(contribuinte de fato). 
O STF possui um enunciado antigo que transmite essa mesma ideia: 
Súmula 591-STF: A imunidade ou a isenção tributária do comprador não se 
estende ao produtor, contribuinte do imposto sobre produtos 
industrializados. 
 
Sobre o tema, já explicou Leandro Paulsen: 
“Importa, para a verificação da existência ou não da imunidade, a 
posição de contribuinte, nos moldes do raciocínio que inspirou a 
Súmula nº 591 do STF. Conforme orientação atual do STF, seguindo 
a linha da referida súmula, descabe verificar se o ente imune é ou não 
contribuinte de fato, pois a repercussão econômica não está em 
questão. Ora, se a Constituição diz que é vedado cobrar impostos das 
entidades de assistência social, é porque nega competência para 
tanto, não sendo dado ao intérprete perquirir quanto à repercussão 
econômica do tributo para efeito de decidir se é devido ou não." 
(PAULSEN, Leandro. Curso de direito tributário. 2ª ed. Porto 
Alegre: Livraria do Advogado, 2008, p. 106). 
 
No exemplo que demos acima em que a entidade beneficente compra o 
forno, tal pessoa jurídica irá realmente arcar com o ônus financeiro dos 
impostos envolvidos nessa venda (IPI e ICMS) caso tenham sido realmente 
transferidos pelo vendedor (contribuinte de direito). No entanto, este valor 
que será pago pela entidade não possui natureza jurídica de tributo, mas 
 
 
 
 
sim de "preço", decorrente de uma relação contratual. Em outras palavras, a 
entidade está pagando apenas o preço total no qual, obviamente, o 
vendedor embutiu todos os seus custos (a fim de que ele possa ter lucro). 
Vale reiterar, porém, que o valor pago pela entidade não é tributo, mas sim 
preço. 
Hugo de Brito Machado trata sobre o tema com maestria, dando o exemplo 
de uma entidade do Poder Público (que é imune, nos termos do art. 150, 
VI, "a") que compra uma mercadoria. Veja: 
“O argumento de que o imposto sobre produtos industrializados (IPI) 
assim como o imposto sobre operações relativas à circulação de 
mercadorias (ICMS) não incidem na saída de mercadorias que o 
particular (industrial, comerciante ou produtor) vende ao Poder 
Público, porque o ônus financeiro respectivo recai sobre este, não 
tem qualquer fundamento jurídico. Pode ser válido no âmbito da 
Ciência das Finanças. Não no Direito Tributário. A relação tributária 
instaura-se entre o industrial,ou comerciante, que vende, e por isto 
assume a condição de contribuinte, e a Fazenda Pública, ou fisco, 
credor do tributo. Entre o Estado comprador da mercadoria e o 
industrial, ou comerciante, que a fornece, instaura-se uma relação 
jurídica inteiramente diversa, de natureza contratual. O Estado 
comprador paga simplesmente o preço da mercadoria adquirida. Não 
o tributo. Este pode estar incluído no preço, mas neste também está 
incluído o salário dos empregados do industrial, ou comerciante, e 
nem por isto se pode dizer que há no caso pagamento de salários. Tal 
inclusão pode ocorrer, ou não. É circunstancial e independe de 
qualquer norma jurídica. Em última análise, no preço de um produto 
poderão estar incluídos todos os seus custos, mas isto não tem 
relevância para o Direito, no pertinente à questão de saber quem paga 
tais custos” (MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito 
Tributário. 30ª ed. São Paulo: Malheiros Editores, 2009, p. 286/287) 
 
Resumindo: 
• Se a entidade imune for contribuinte de direito: incide a imunidade 
subjetiva. 
• Se a entidade imune for contribuinte de fato: não incide a imunidade 
subjetiva. 
 
PAGAMENTO INDEVIDO DE ICMS NAS CONTAS DE ENERGIA 
ELÉTRICA E LEGITIMIDADE PARA PEDIR A RESTITUIÇÃO 
Como vimos acima, tributos indiretos são aqueles que permitem a 
 
 
 
 
transferência do seu encargo econômico para uma pessoa diferente daquela 
definida em lei como sujeito passivo. Exemplos mais conhecidos: IPI, 
ICMS, ISS e IOF. 
Tributos diretos são aqueles que, oficialmente, não permitem tal 
transferência. 
Se houver pagamento indevido de tributo, o sujeito passivo tem direito, 
independentemente de prévio protesto, à restituição total ou parcial do 
tributo (art. 165 do CTN). A isso se dá o nome de repetição de indébito. 
Nos tributos diretos, a regra relativa às restituições é simples: quem pagou 
um valor indevido ou maior que o devido tem direito à restituição. 
Nos tributos indiretos, a questão é um pouco mais complexa. 
 
Se o contribuinte de direito repassou oficialmente o encargo econômico 
do tributo a um terceiro e, mais tarde, percebeu-se que tal ônus não 
correspondia ao previsto na lei, havendo direito à restituição, seria justo 
restituir o excesso ao primeiro? Em outras palavras, sendo o tributo 
indireto, quem detém a legitimidade ativa ad causam para pleitear a 
restituição do indébito? 
Trata-se de questão difícil e polêmica. O STJ estabeleceu a seguinte 
distinção: 
 
1) REGRA GERAL: a legitimidade para pleitear a restituição é do 
CONTRIBUINTE DE DIREITO. 
Argumento: o contribuinte de fato não integra a relação jurídica tributária. 
Ex: no caso de pagamento indevido de IPI sobre a fabricação de bebidas, o 
STJ decidiu que a legitimidade ativa ad causam para pleitear a restituição 
do indébito é do fabricante de bebida (contribuinte de direito) (REsp 
903.394/AL, DJe de 26/04/2010). 
 
2) No caso de tributos pagos indevidamente por CONCESSIONÁRIA 
DE ENERGIA ELÉTRICA: a legitimidade para pleitear a restituição é do 
CONTRIBUINTE DE FATO (consumidor). 
Argumentos: a concessionária sempre evitará embates desgastantes com o 
Poder Público. Além disso, em caso de aumento de tributos, poderá 
repassar esse valor nas tarifas. Logo, o STJ concluiu que não haveria 
interesse das concessionárias em pleitear a restituição do indébito em caso 
de terem sido tributadas indevidamente. Desse modo, o consumidor iria 
arcar com a repercussão econômica do tributo pago a maior e, como a 
 
 
 
 
concessionária não iria pleitear a repetição do indébito, essa situação de 
abusividade na cobrança iria se perpetuar, em prejuízo ao usuário dos 
serviços públicos. 
Veja as palavras do Min. Cesar Asfor Rocha: 
“Sem dúvida, no caso das concessionárias do serviço público, diante de 
tudo o que foi dito acima, entendo que a legitimidade do consumidor final 
permanece. Decidir de forma diversa impede qualquer discussão, por 
exemplo, sobre a ilegalidade – já reconhecida neste Tribunal 
Superior – da incidência do ICMS sobre a demanda "contratada e 
não utilizada", contrariando as normas que disciplinam as relações 
envolvidas nas concessões de serviço público. Isso porque, volto a 
afirmar, em casos como o presente, inexiste conflito de interesses entre a 
Fazenda Pública, titular do tributo, e as concessionárias, que apenas 
repassam o custo tributário à tarifa por força do art. 9º, §§ 2º e 3º, da Lei 
n. 8.987/1995. 
(...) 
Situação diversa é a da fabricação e do comércio de bebidas, objeto do 
REsp 903.394/AL (repetitivo), não aplicável ao caso em debate. Se o 
fabricante simplesmente repassar ao preço do seu produto de venda 
o valor do ICMS cobrado indevidamente, as suas vendas poderão 
cair. Em virtude da concorrência no setor privado – o que dificilmente 
ocorre no fornecimento de energia elétrica –, o distribuidor (adquirente da 
bebida) poderá buscar outro fabricante, com produtos inferiores ou 
importados, com preços menores. Para compensar o ICMS pago a mais e a 
fim de não reduzir as vendas, terá o fabricante que reduzir custos e lucros, 
ao menos até que volte a dominar o mercado. Sem dúvida, portanto, nessa 
situação, há conflitos de interesses entre o credor do tributo e o fabricante, 
o que viabiliza o ingresso de ações na Justiça por parte deste.” (REsp 
1.299.303/SC). 
 
 
Este entendimento do STJ permanece válido mesmo com a decisão do STF 
acima explicada. 
 
 CAVALCANTE, Márcio André Lopes. A imunidade tributária 
subjetiva é aplicada se a entidade imune for contribuinte de fato?. 
Buscador Dizer o Direito, Manaus. Disponível em: 
<https://www.buscadordizerodireito.com.br/jurisprudencia/detalhes/b87517
992f7dce71b674976b280257d2>. Acesso em: 21/05/2020 
 
https://www.buscadordizerodireito.com.br/jurisprudencia/detalhes/b87517992f7dce71b674976b280257d2
https://www.buscadordizerodireito.com.br/jurisprudencia/detalhes/b87517992f7dce71b674976b280257d2
 
 
 
 
 
*PROVAS ORAIS: 
. 
1) PROVA ORAL (Magistratura Estadual - Concurso: TJRJ - Ano: 
2012 - Banca: TJRJ - Disciplina: Direito Tributário - Diferença entre 
imunidade e isenção.) 
 
SEM ESPELHO. 
 
 
2) (PROVA ORAL CESPE) Ministério Público Estadual - MPE-AC - 
Ano: 2014 - Banca: CESPE - Disciplina: Direito Tributário - CF/88 - 
Art. 5º - XXXIV - são a todos assegurados, independentemente do 
pagamento de taxas: a) o direito de petição aos Poderes Públicos em 
defesa de direitos ou contra ilegalidade ou abuso de poder; b) a obtenção 
de certidões em repartições públicas, para defesa de direitos e 
esclarecimento de situações de interesse pessoal; Art. 184 - § 5º - São 
isentas de impostos federais, estaduais e municipais as operações de 
transferência de imóveis desapropriados para fins de reforma agrária. 
Esses dispositvos se tratam de imunidade ou isenção? Diferencie 
imunidade de isenção. O que é taxa? 
 
SEM ESPELHO. 
 
 
3) (PROVA ORAL CESPE) Magistratura Federal - TJDFT - Ano: 2014 - 
Banca: CESPE - Disciplina: Direito Tributário - Por que razão 
axiológica a União não pode tributar os templos e os livros? Onde a 
imunidade está prevista? Onde a isenção está prevista? 
 
SEM ESPELHO. 
 
4) TJCE - Ano: 2019 - Banca: CEBRASPE - Direito Tributário - 
Apresente o conceito de imunidade tributária recíproca e, em 
seguida, responda, justificadamente, aos seguintes questionamentos. 
1 O ente imune pode ser responsável ou substituto tributário? 2 A 
imunidade recíproca abrange o imposto sobre operações financeiras 
(IOF)? 
 
PADRÃO DE RESPOSTA 
 
1 Conceito de imunidade tributária recíproca: A imunidade 
recíproca é uma limitação constitucional ao poder de tributar: ela 
impede que os entes federativos cobrem impostos uns dos outros. 
Essa imunidade é aplicável apenas aos impostos, não abrangendo 
 
 
 
 
taxas, contribuições e outras espécies tributárias. O fundamentolegal para tal limitação consta do art. 150, inc. VI, alínea a) da 
Constituição Federal de 1988: 
 
 Art. 150 Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao 
contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos 
Municípios: 
(...) 
VI – instituir impostos sobre: 
a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros; 
 
 Essa imunidade é aplicável igualmente às autarquias e fundações 
públicas, desde que vinculada às suas finalidades essenciais ou delas 
decorrentes, ressalvados os fatos geradores relacionados com exploração de 
atividades econômica ou a empreendimentos privados nos quais exista 
contraprestação ou pagamento pelo usuário. 
 
Confiram-se os §§ 2.º e 3.º do art. 150 da CF: 
 
Art. 150 (...) 
§ 2.º A vedação do inciso VI, ‘a’, é extensiva às autarquias e às 
fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público, no que se refere 
ao patrimônio, à renda e aos serviços, vinculados a suas finalidades 
essenciais ou às delas decorrentes. 
§ 3.º As vedações do inciso VI, ‘a’, e do parágrafo anterior não se 
aplicam ao patrimônio, à renda e aos serviços, relacionados com 
exploração de atividades econômicas regidas pelas normas aplicáveis 
a empreendimentos privados, ou em que haja contraprestação ou 
pagamento de preços ou tarifas pelo usuário, nem exonera o 
promitente comprador da obrigação de pagar imposto relativamente 
ao bem imóvel. 
 
2 Possibilidade de o ente imune ser responsável ou substituto 
tributário: 
 
A imunidade recíproca não exime o ente imune das demais 
obrigações para com o fisco. Assim, não há impedimento 
constitucional para que a lei instituidora dos impostos preveja que 
esses entes figurem como responsáveis ou substitutos tributários. 
Essa questão encontra-se expressamente prevista no § 1.º, IV, art. 9.º 
do Código Tributário Nacional: 
 
Art. 9.º É vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos 
 
 
 
 
Municípios: 
 (...) 
IV – cobrar imposto sobre: 
a) o patrimônio, a renda ou os serviços uns dos outros; 
(...) 
§ 1.º O disposto no inciso IV não exclui a atribuição, por lei, às 
entidades nele referidas, da condição de responsáveis pelos tributos 
que lhes caiba reter na fonte, e não as dispensa da prática de atos, 
previstos em lei, assecuratórios do cumprimento de obrigações 
tributárias por terceiros. 
 
 Tanto na substituição tributária como na responsabilidade, não há 
deslocamento na sujeição tributária passiva. Os responsáveis e os 
substitutos tributários não passam a ser contribuintes do tributo. Logo, a 
imunidade tributária não é aplicável. 
 
3 Imunidade recíproca e o imposto sobre operações financeiras 
(IOF): 
 
 
A imunidade recíproca abrange todo e qualquer imposto, desde que as 
rendas em questão estejam vinculadas às finalidades essenciais do ente 
imune ou sejam delas decorrentes. 
Esse é o entendimento sedimentado do STF, que aponta que a 
imunidade recíproca abrange todos os impostos, incluindo-se o IOF, 
diante da ausência de ressalva constitucional em relação a esse tributo. 
 
IMPOSTO – IMUNIDADE RECÍPROCA – Imposto sobre Operações 
Financeiras. A norma da alínea ‘a’ do inciso VI do artigo 150 da 
Constituição Federal obstaculiza a incidência recíproca de impostos, 
considerada a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios. 
Descabe introduzir no preceito, à mercê de interpretação, exceção não 
contemplada, distinguindo os ganhos resultantes de operações 
financeiras. (STF, RE 197940 AgR/SC, min. Marco Aurélio, Segunda 
Turma, j. 04/03/1997) 
 
 
5) Magistratura Federal - TJDFT - Ano: 2014 - Banca: CESPE - 
Disciplina: Direito Tributário - Por que razão axiológica a União 
não pode tributar os templos e os livros? Onde a imunidade está 
prevista? Onde a isenção está prevista? 
 
SEM ESPELHO 
 
 
 
 
 
6) Magistratura Federal - TJDFT - Ano: 2014 - Banca: CESPE - 
Disciplina: Direito Tributário - Imunidade recíproca fundamenta-
se em que tipo de federalismo? 
 
SEM ESPELHO 
 
**O julgado abaixo é por minha conta: 
 
E M E N T A: AÇÃO CÍVEL ORIGINÁRIA – JURISPRUDÊNCIA DO 
SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL CONSOLIDADA QUANTO À 
MATÉRIA VERSADA NA CAUSA – POSSIBILIDADE, EM TAL 
HIPÓTESE, DE O RELATOR DECIDIR, MONOCRATICAMENTE, A 
CONTROVÉRSIA JURÍDICA – COMPETÊNCIA MONOCRÁTICA QUE 
O SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL DELEGOU, VALIDAMENTE, EM 
SEDE REGIMENTAL (RISTF, ART. 21, § 1º) – INOCORRÊNCIA DE 
TRANSGRESSÃO AO PRINCÍPIO DA COLEGIALIDADE – PLENA 
LEGITIMIDADE JURÍDICA DESSA DELEGAÇÃO REGIMENTAL – 
ICMS – EMPRESA BRASILEIRA DE CORREIOS E TELÉGRAFOS – 
EMPRESA PÚBLICA PRESTADORA DE SERVIÇO PÚBLICO – 
RECONHECIMENTO, EM SEU FAVOR, DA PRERROGATIVA 
CONSTITUCIONAL DA IMUNIDADE TRIBUTÁRIA RECÍPROCA (CF, 
ART. 150, VI, “a”), QUE TRADUZ UMA DAS PROJEÇÕES 
CONCRETIZADORAS DO PRINCÍPIO DA FEDERAÇÃO – 
PRECEDENTES – RECURSO DE AGRAVO IMPROVIDO. – A 
Constituição da República confere ao Supremo Tribunal Federal a posição 
eminente de Tribunal da Federação (CF, art. 102, I, “f”), atribuindo-lhe, nessa 
condição institucional, o poder de dirimir controvérsias cuja potencialidade 
ofensiva revele-se apta a vulnerar os valores que informam o princípio 
fundamental que rege, em nosso ordenamento jurídico, o pacto da Federação. 
Doutrina. Precedentes. – A Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos 
(ECT), que é empresa pública, executa, como atividade-fim, serviço postal 
constitucionalmente outorgado, em regime de monopólio, à União Federal, 
qualificando-se, em razão de sua específica destinação institucional, como 
entidade delegatária dos serviços públicos a que se refere o art. 21, inciso X, 
da Lei Fundamental, o que exclui essa empresa governamental, em matéria de 
impostos (inclusive o ICMS), por efeito do princípio da imunidade tributária 
recíproca (CF, art. 150, VI, “a”), do poder de tributar deferido aos entes 
políticos em geral. Precedentes. – Consequente inexigibilidade, por parte do 
Distrito Federal, do ICMS referente às atividades de transporte de 
encomendas executadas pela ECT na prestação dos serviços públicos: serviço 
postal, no caso. 
 
(ACO 2654 AgR, Relator(a): Min. CELSO DE MELLO, Tribunal Pleno, 
julgado em 03/03/2016, ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe-053 DIVULG 21-
 
 
 
 
03-2016 PUBLIC 22-03-2016) 
. 
**Trechos do voto acima: 
. 
É importante pôr em destaque, neste ponto, a própria razão de ser da 
cláusula que instituiu a imunidade tributária recíproca. 
 
 Sabemos que a Constituição do Brasil, ao institucionalizar o modelo 
federal de Estado, perfilhou, a partir das múltiplas tendências já positivadas 
na experiência constitucional comparada, o sistema do federalismo de 
equilíbrio, cujas bases repousam na necessária igualdade político-jurídica 
entre as unidades que compõem o Estado Federal. 
 
Desse vínculo isonômico que parifica as pessoas estatais dotadas de 
capacidade política deriva, como uma de suas consequências mais 
expressivas, a vedação – dirigida a cada um dos entes federados – de 
instituição de impostos sobre o patrimônio, a renda e os serviços uns dos 
outros, bem assim de suas instrumentalidades administrativas, como esta 
Suprema Corte vem decidindo a respeito de semelhante questão. A 
imunidade tributária recíproca – consagrada pelas sucessivas Constituições 
republicanas brasileiras – representa um fator indispensável à preservação 
institucional das próprias unidades integrantes do Estado Federal, 
constituindo, ainda, importante instrumento de manutenção do equilíbrio e 
da harmonia que devem prevalecer, como valores essenciais que são, no 
plano das relações político-jurídicas fundadas no pacto da Federação. 
 
A concepção de Estado Federal que prevalece em nosso ordenamento 
positivo impede – especialmente em função do papel que incumbe a cada 
unidade federada desempenhar no seio da Federação – que qualquer delas 
institua impostos sobre o patrimônio, a renda e os serviços tanto das demais 
pessoas políticas quantodas respectivas pessoas administrativas, quando 
criadas para executar, mediante outorga, serviços públicos 
constitucionalmente incluídos na esfera orgânica de competência das 
entidades governamentais. 
 
 No processo de indagação das razões políticas subjacentes à previsão 
constitucional da imunidade tributária recíproca, cabe destacar, 
precisamente, a preocupação do legislador constituinte de inibir, pela 
repulsa à submissão fiscal de uma entidade federada a outra, qualquer 
tentativa que, concretizada, possa, em última análise, inviabilizar o próprio 
funcionamento da Federação. 
 
7) Magistratura Federal - TJDFT - Ano: 2014 - Banca: CESPE - 
 
 
 
 
Disciplina: Direito Tributário - Lei Complementar pode criar novas 
limitações ao poder de tributar? 
 
SEM ESPELHO 
 
**Trecho do livro DIREITO TRIBUTÁRIO (Ricardo Alexandre 
Ed. GEN 2016, pg. 101): 
 
A Carta Magna estatui as principais limitações ao exercício da competência 
tributária, mas não necessariamente todas. Isto é percebido pela simples 
leitura do art. 150 da CF. 
 
 O dispositivo inaugura a Seção denominada “Das limitações do poder de 
tributar”, deixando claro que as garantias que estatui existem “sem prejuízo 
de outras (…) asseguradas ao contribuinte”. 
 
Assim, é lídimo afirmar que as garantias ali estatuídas formam um rol não 
exaustivo, pois existem outras estipuladas em dispositivos diversos da 
Constituição Federal (art. 5.º, inciso, XXXIV, por exemplo), além daquelas 
que decorrem do regime e dos princípios adotados pela própria Carta ou 
dos tratados internacionais em que a República Federativa do Brasil seja 
parte (CF, art. 5.º, § 2.º). 
 
 Nessa linha, no concurso para Advogado da União, realizado em 2002, o 
CESPE propôs a seguinte afirmativa (correta): 
 “O poder de o Estado criar e cobrar tributos não é ilimitado no Estado 
democrático de direito; no caso brasileiro, esse poder sofre diversas 
limitações: boa parte delas, mas nem todas, está no capítulo que regula o 
Sistema Tributário Nacional”. 
 
**Trecho interessante: 
. 
1. DAS IMUNIDADES CONSTITUCIONAIS 
A Imunidade é um obstáculo à tributação expressa na própria 
Constituição. Assim sendo, o que é imune, conforme hipóteses definidas 
pelo poder constituinte originário, jamais poderá ser tributado. 
Portanto, trata-se de uma limitação à competência tributária das 
pessoas políticas. Assim, a Constituição Federal determina uma série de 
imunidades. Então, em que pese haver o tributo sido instituído por lei etc., 
se configurado algum caso de imunidade constitucional, não haverá 
incidência. Sua natureza é dúplice, portanto. É ao mesmo tempo um óbice 
 
 
 
 
constitucional à tributação e um direito subjetivo de certas pessoas 
beneficiárias do instituto. 
Leciona nesse sentido Regina Helena Costa, que com a costumeira 
precisão, define a imunidade tributária como: a exoneração, fixada 
constitucionalmente, traduzida em norma expressa impeditiva da atribuição 
de competência tributária ou extraível, necessariamente, de um ou mais 
princípios constitucionais, que confere direito público subjetivo a certas 
pessoas, nos termos por ela delimitados, de não se sujeitarem à tributação. 
É claro que imunidade difere da isenção. Isto porque, imunidade é a 
não tributação constitucionalmente qualificada, isto é, prevista na própria 
Constituição. Contudo, a isenção é uma vedação da tributação, mas 
legalmente qualificada, ou seja, prevista em lei, que evidentemente é norma 
de hierarquia inferior à Constituição. Desta forma, a isenção pode ser 
extinta, desde que por lei de mesma hierarquia daquela que a criou, o que 
não ocorre relativamente à imunidade. 
1. DAS IMUNIDADES CONSTITUCIONAIS 
A Imunidade é um obstáculo à tributação expressa na própria 
Constituição. Assim sendo, o que é imune, conforme hipóteses definidas 
pelo poder constituinte originário, jamais poderá ser tributado. 
Portanto, trata-se de uma limitação à competência tributária das 
pessoas políticas. Assim, a Constituição Federal determina uma série de 
imunidades. Então, em que pese haver o tributo sido instituído por lei etc., 
se configurado algum caso de imunidade constitucional, não haverá 
incidência. Sua natureza é dúplice, portanto. É ao mesmo tempo um óbice 
constitucional à tributação e um direito subjetivo de certas pessoas 
beneficiárias do instituto. 
Leciona nesse sentido Regina Helena Costa, que com a costumeira 
precisão, define a imunidade tributária como: a exoneração, fixada 
constitucionalmente, traduzida em norma expressa impeditiva da atribuição 
de competência tributária ou extraível, necessariamente, de um ou mais 
princípios constitucionais, que confere direito público subjetivo a certas 
pessoas, nos termos por ela delimitados, de não se sujeitarem à tributação. 
É claro que imunidade difere da isenção. Isto porque, imunidade é a 
não tributação constitucionalmente qualificada, isto é, prevista na própria 
Constituição. Contudo, a isenção é uma vedação da tributação, mas 
legalmente qualificada, ou seja, prevista em lei, que evidentemente é norma 
de hierarquia inferior à Constituição. Desta forma, a isenção pode ser 
 
 
 
 
extinta, desde que por lei de mesma hierarquia daquela que a criou, o que 
não ocorre relativamente à imunidade. 
Fonte: https://jus.com.br/artigos/80984/limitacoes-constitucionais-
ao-poder-de-tributar-na-jurisprudencia-dos-tribunais 
 
8) Magistratura Federal - TJDFT - Ano: 2014 - Banca: CESPE - 
Disciplina: Direito Tributário - EC pode desfazer imunidade? 
Tratado pode ser revogado por Lei Tributária? 
 
SEM ESPELHO 
 
**Artigo interessante: 
 
 
Nessa seara, a rigidez constitucional celebra as chamadas cláusulas 
pétreas, por traduzir a impossibilidade do Poder Constituinte Derivado 
Reformador de alterar as disposições constitucionais que exprimam 
garantias fundamentais: 
 
“O poder constituinte originário também estabeleceu algumas vedações 
materiais, ou seja, definiu um núcleo intangível, comumente chamado 
pela doutrina de cláusulas pétreas. 
 
(i) a forma federativa de Estado; (ii) o voto direto, secreto, universal e 
periódico; (iii) a separação dos Poderes; e (iv) os direitos e garantias 
individuais.” 
 
Adriana Zawada Melo, em importante lição, assevera sobre as cláusulas 
pétreas: 
 
“[as] “cláusulas pétreas”, representam o núcleo intangível de uma 
Constituição, gravado com uma cláusula de eternidade (em 
alemão, ewigkeitsgarantien), a fim de conferir uma força especial, frente 
às eventuais reformas, aos princípios de maior importância na 
manutenção da decisão política fundamental, base de determinada 
Constituição. Essas cláusulas de garantia ou de irreversibilidade gozam, 
como diz Oscar Vilhena Vieira, de uma superconstitucionalidade (no 
sentido de possuir uma rigidez maior), o que impede que os princípios 
alçados à condição de cláusulas intangíveis, de serem suprimidos ou 
https://jus.com.br/artigos/80984/limitacoes-constitucionais-ao-poder-de-tributar-na-jurisprudencia-dos-tribunais
https://jus.com.br/artigos/80984/limitacoes-constitucionais-ao-poder-de-tributar-na-jurisprudencia-dos-tribunais
 
 
 
 
desfigurados, podendo apenas ser admitida a sua reestruturação ou 
ampliação”. 
Essa imutabilidade representa uma muralha imposta pelo legislador 
Constituinte originário para preservar a integridade formal e material da 
Constituição, inibindo modificações constitucionais que possam mutilar 
ou diminuir a eficácia dos preceitos constitucionais garantidores da 
harmonia jurídico-social: 
 
 
“O significado último das clausulas pétreas está em prevenir um 
processo de erosão da Constituição. A cláusula pétrea não existe tão-só 
para remediar situação de destruição da Carta, mas tem a missão de 
inibir a mera tentativa de abolir o seu projeto básico. Pretende-se evitar 
que a sedução e de apelos próprios de certo momento político destrua 
um projeto duradouro.” 
 
Nessaseara, Kildare Gonçalves Carvalho disserta sobre o assunto em 
foco: 
 
“Constituem o chamado cerne imodificável da Constituição, suas 
cláusulas pétreas. Expressam as opções que o constituinte originário 
elegeu, traduziu nas regras estruturadoras do edifício constitucional, 
que tratam do conteúdo, do teor do texto constitucional. (…) 
 
A primeira limitação material, na Constituição de 1988, impede a 
mudança da forma federativa. Não se pode, portanto, transformar o 
Estado brasileiro em unitário, mesmo descentralizado. 
 
Em seguida, a Constituição coloca a salvo o voto direto, secreto, 
universal e periódico, expressão do princípio democrático. 
 
Constitui ainda óbice ao poder de reforma a separação de poderes. 
Trata-se de proibir a supressão de qualquer dos poderes do Estado – 
Legislativo, Executivo e Judiciário, bem como de resguardar as 
atribuições básicas de cada um deles. 
 
 
 
 
 
Finalmente, os direitos e garantias individuais são imodificáveis por via 
de emenda à Constituição. Entendemos que se acham abrangidos, pela 
cláusula de irreformabilidade, quaisquer direitos fundamentais, como, 
por exemplo, os direitos sociais, bem como outros direitos fundamentais 
além daqueles declarados no Título II da Constituição. Também os 
direitos fundamentais decorrentes de tratados internacionais de que o 
Brasil seja parte, apesar da controvérsia doutrinária e jurisprudencial, 
têm, em nosso entender, eminência constitucional.” 
 
 
As cláusulas pétreas exprimem a impossibilidade, instituída pelo 
legislador constituinte, de modificar regras estruturais ou garantias 
constitucionais. Essa impossibilidade é vislumbrada nas normas que 
emitem os efeitos jurídicos da imunidade tributária. As normas 
imunizantes possuem um antecedente normativo que contém um ou mais 
direitos fundamentais, e no seu consequente há uma garantia de não 
nascimento da obrigação principal (sem o dever de pagamento de 
tributo, mas com dever de cumprir os deveres instrumentais). Como as 
imunidades possuem um antecedente que veicula direitos fundamentais, 
há nítida relação com a rigidez constitucional, pois as normas 
imunizantes, ao exprimirem os valores consagrados pelos direitos 
fundamentais, subsumem ao conceito de cláusulas pétreas. Isto quer 
dizer que inexiste possibilidade de o legislador ordinário restringir, 
modificar (diminuir) ou mutilar (totalmente ou parcialmente) os 
preceitos fundamentais que versam sobre imunidade tributária. Este 
também é o entendimento de Roque Antônio Carrazza: 
 
“[…] temos por indisputável que desobedecer a uma regra de imnidade 
equivale a incidir em inconstitucionalidade. 
 
Nem a emenda constitucional pode anular ou restringir as situações de 
imunidade contempladas na Constituição. 
Por muito maior razão, a ação do legislador ordinário, neste campo, 
encontra limites insuperáveis na Constituição. 
Ora, se até o constituinte derivado e o legislador ordinário não podem 
ignorar as imunidades tributárias, por muito maior razão não poderá 
fazê-lo o aplicador das leis tributárias, interpretando-as, a seu talante, 
de modo a costeá-las. (…) 
 
 
 
 
Em termos mais precisos, o direito à imunidade é uma garantia 
fundamental constitucionalmente assegurada ao contribuinte, que 
nenhuma lei, poder ou autoridade pode anular.”[15] 
 
 
Nesta sintonia, José Souto Maior Borges aduz: 
 
 
“Sistematicamente, através da imunidade resguardam-se princípios, 
ideias-força ou postulados essências ao regime político. 
Consequentemente, pode-se afirmar que as imunidades representam 
muito mais um problema do direito constitucional do que um problema 
do direito tributário. Analisada sob o prisma do fim, objetivo ou escopo, 
a imunidade visa assegurar certos princípios fundamentais ao regime, a 
incolumidade de valores éticos e culturais consagrados pelo 
ordenamento constitucional positivo e que se pretende manter livre das 
interferências ou perturbações da tributação.” 
 
Ainda sobre o tema em foco, Regina Helena Costa aduz: 
 
“[…] quando a exoneração tributária é outorgada por uma Constituição, 
pretende-se seja perene. Se a Constituição é rígida, tal perenidade está 
assegurada em termos mais consistentes, diante do maior grau de 
dificuldade estabelecido para sua modificação. (…) No caso da 
Constituição Brasileira, no que tange às imunidades tributárias, a rigidez 
constitucional atinge seu grau máximo. Isto porque as normas 
imunizantes são cláusulas pétreas, autênticas limitações materiais ao 
exercício do Poder Constituinte Derivado” 
 
Entendidos os direitos fundamentais como cláusulas pétreas, os seus 
efeitos jurídicos também o serão. As imunidades tributárias são 
conseqüências jurídicas asseguradoras da eficácia de direitos 
fundamentais e também suportaram serem subsumidas ao conceito de 
cláusulas pétreas. 
Fonte: https://ambitojuridico.com.br/cadernos/direito-tributario/imunidade-
tributaria-e-as-clausulas-petreas/ 
. 
. 
https://ambitojuridico.com.br/cadernos/direito-tributario/imunidade-tributaria-e-as-clausulas-petreas/#_ftn15
https://ambitojuridico.com.br/cadernos/direito-tributario/imunidade-tributaria-e-as-clausulas-petreas/
https://ambitojuridico.com.br/cadernos/direito-tributario/imunidade-tributaria-e-as-clausulas-petreas/
 
 
 
 
. 
**A seguir questões da PROVA ORAL TJ SP 184 (apostila 
montada pelos candidatos, creio eu): 
. 
IPTU: em se tratando de cemitério de administração de entidade religiosa, 
caberia a imunidade do art. 150, VI, CF? A CF fala em templos de qualquer 
culto: qual a intepretação dessa interpretação? Se restringe aos prédios 
físicos ou não? [o examinador trouxe situação de cemitério que tem gavetas 
funerárias e que as oferece para venda]: nesse caso, haveria a imunidade do 
IPTU? (07/08) 
 
O STF decidiu no RE 578562/BA que os cemitérios que constituem 
extensões de entidade religiosas estão abrangidos pela imunidade. Não 
houve uma análise aprofundada sobre a natureza jurídica do cemitério 
isoladamente considerado. Ou seja, se o cemitério, por si só, seria templo 
de qualquer culto e, dessa forma, estaria imune a impostos. Na verdade, se 
o destino da renda de venda de gavetas funerárias for revertido para a 
finalidade essencial da entidade religiosa, será imune ao IPTU. 
. 
MJ: Poder de tributar: diga o que achar que deve dizer sobre os princípios 
limitativos ao poder de tributar [o examinador mencionou que perguntou 
dessa forma porque o candidato é procurador; em seguida, o examinador 
interrompeu o candidato e disse que poderia fazer isso quando achasse 
necessário]. 22/07/2014. 
 
A CF, no intuito de resguardar os valores que dela emanam, consagra 02 
grandes limitações constitucionais ao poder de tributar, titularizado pela 
União, Estados, Municípios e DF, alcançando tanto o Poder Legislativo, 
quanto o Poder Executivo, quais sejam: 
 
1. PRINCÍPIOS + 
2. IMUNIDADES 
 
Cumpre alertar para o entendimento firmado pelo STF que, 
examinando o princípio da anterioridade tributária, afirmou que os 
princípios tributários são cláusulas pétreas. (Percebi que o edital segue 
essencialmente o livro do Paulo de Barros Carvalho - PBC, que é a 
fonte de onde extraí os princípios abaixo – rol exemplificativo) 
 
PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS GERAIS: 
 
1. Da justiça: diretriz suprema, subjetividade, sobreprincípio 
fundamental. 
 
 
 
 
2. Da certeza do direito: também sobreprincípio, implícito, certeza 
jurídica, previsibilidade. 
 3. Da segurança jurídica: decorre de fatores sistêmicos, planejamento 
de ações futuras e garantia do passado (irretroatividade) 
4. Da igualdade (5, caput) 
5. Da legalidade (5, II) 
 6. Da irretroatividade das leis (5, XXXVI) 
7. Da universalidade da jurisdição (5, XXXV) 
8. Ampla defesa e devido processo legal 
 9. Isonomia das pessoas constitucionais 
10. Direito de propriedade 
 11. Liberdade de trabalho (5, XIII) 
12. Direito de petição13. Supremacia do interesse público 
14. Indisponibilidade dos interesses públicos 
 
 PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTÁRIOS 
 
1. Estrita legalidade (150, I – maior severidade no direito tributário) • 
Lei deve descrever o fato e impor os deveres >>tipicidade tributária 
2. Anterioridade 
3. Anterioridade nonagesimal (noventena) 
 4. Irretroatividade da lei tributária 
 5. Tipologia tributária: tipo tributário = hipótese de incidência + BC 
 6. Proibição de tributo com efeito de confisco 
7. Vinculabilidade da tributação: os expedientes da maior importância 
são pautados por estrita vinculabilidade (atos vinculados). Mas, na 
fiscalização, há atos discricionários. 
8. Uniformidade geográfica (151, I) 
9. Não discriminação tributária, em razão da procedência ou destino 
dos bens (152) 
10. Territorialidade da tributação (limites geográficos da pessoa política 
que a editou) 
 11. Indelegabilidade da competência tributária 
12. Não cumulatividade (concretiza justiça da tributação, capacidade 
contributiva). 
. 
Fale sofre os princípios limitadores do poder de tributar. 
 
 Pergunta já respondida (dia 22/07) 
. 
Tributário. O que é incidência, não incidência e a diferença entre 
imunidade e isenções? (14/08) 
 
 
 
 
. 
Fale dos princípios constitucionais do direito tributários? (Pergunta 
parcialmente feita no dia 22.07 e no dia 25.07) 
. 
**A seguir questões de provas de TRF respondidas pelos 
candidatos habilitados à PROVA ORAL do TRF 1 2012 
(apostila): 
. 
 
 
 
. 
. 
23) Imunidade sobre livros, as fitas de vídeo, de conteúdo didático fazem 
jus à esta imunidade? 
 
 Resposta: 
CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA - 
PRODUTO COMPOSTO DE LIVRO, CDs E FITAS DE VÍDEO - 
APLICABILIDADE DA IMUNIDADE AOS LIVROS. I - A imunidade 
tributária sobre livros, jornais e periódicos é objetiva. Seu fundamento é 
político e cultural; II - A liberdade de expressão do pensamento e a 
disseminação da cultura inspiraram o legislador constituinte a erigir in casu 
o livro à condição de material imune à tributação; III - O fato dos livros 
fazerem parte de coleção e virem embalados em conjunto a CDs e fitas de 
videocassetes não impedem a incidência da imunidade objetiva conferida 
pela Constituição Federal no art. 150, inc. VI, letra ''d''; IV - Ainda que 
agregadas a outras mercadorias, o livro não perde a característica que o 
identifica; V - A despeito de a autoridade coatora afirmar que os CDs e as 
fitas de videocassetes determinam a essencialidade do produto final, é 
facilmente verificável através dos documentos trazidos à colação pela 
impetrante que o valor unitário dos fascículos superam em muito o das 
demais mercadorias integrantes do respectivo conjunto; VI - Apelação 
parcialmente provida para que seja concedida a segurança, determinando 
sejam excluídos da base de cálculo dos impostos exigidos pela autoridade 
aduaneira os valores relativos a livros. (AMS 9902112633, Desembargador 
Federal NEY FONSECA, TRF2 - PRIMEIRA TURMA, DJU - 
Data::20/11/2001.) 
. 
25) Imunidade de templos, renda de imóveis locados, há imunidade 
constitucional? 
 
Resposta: 
 
 
 
 
 
Não impede o alcance do benéfico a circunstância de o imóvel encontrar-se 
locado, vez que a renda auferida está voltada às suas finalidades essenciais 
(RE-AgR 357824, EROS GRAU, STF) Inteligência da Súmula 724: 
"Ainda quando alugado a terceiros permanece imune ao IPTU o imóvel 
pertencente a qualquer das entidades referidas pelo art. 150, VI, "c", da 
Constituição, desde que o valor dos aluguéis seja aplicado nas atividades 
essenciais de tais entidades". 
. 
06) Princípio da imunidade. 
 
 Resposta: 
 
 A imunidade tributária constitui norma negativa de competência tributária, 
de estatura constitucional, e que demarca a base econômica passível de 
tributação pelo legislador. Destina-se basicamente a conferir efetividade a 
determinados direitos e garantias fundamentais reconhecidos e assegurados 
às pessoas e instituições, a exemplo do pacto federativo, da liberdade 
sindical, da liberdade de culto, da liberdade de organização partidária, da 
liberdade de expressão intelectual, entre outros. Trata-se, pois, em alguma 
instância, de uma garantia que tem por escopo impedir que o legislador 
impeça ou dificulte pela via da tributação algum direito fundamental ou 
preceito institucional considerado fundamental à ordem política e social 
brasileira. 
. 
07) Discorra sobre a imunidade recíproca e se ela abrange empresas 
públicas e sociedade de economia mista. 
 
 Resposta: 
 
 Em regra, as regras de imunidade tributária recíproca não se aplicam às 
empresas públicas e sociedades de economia mista, por se tratarem de 
pessoas jurídicas de direito privado, excluídas, portanto, da regra do art. 
150, §2°, da Constituição. Outro motivo decorre do disposto no art. 173 da 
Constituição, que veda a essas entidades o gozo de privilégio fiscal não 
extensível ao direito privado, como uma forma, sobretudo, de evitar 
possíveis desequilíbrios concorrenciais. 
 
A despeito disso, a jurisprudência tem reconhecido a extensão da 
imunidade tributária a algumas empresas públicas ou sociedades de 
economia mista, desde que prestem serviços públicos, que não tenham fins 
lucrativos, e que a extensão não implique em prejuízo à concorrência (ex. 
monopólio, privilégio, etc.). Foi como o STF decidiu com relação, por 
 
 
 
 
exemplo, aos CORREIOS e à INFRAERO. 
. 
**Diversos (não achei fonte): 
. 
 
Questão 8: Em que consiste o instituto da imunidade tributária? 
Diferencie de isenção, de não incidência e de alíquota zero. O art. 195, 
parágrafo 7º, CF, fala em isenção de contribuições previdenciárias; do 
ponto de vista técnico, isso está correto? A que espécie legislativa o 
dispositivo se refere? 
. 
Imunidade é a hipótese de não incidência constitucionalmente qualificada, 
ao passo que a isenção é hipótese de exclusão do crédito tributário, sempre 
prevista em legislação infraconstitucional. 
 
O dispositivo constitucional supramencionado incorreu em atecnia. Se 
houve a exclusão da incidência tributária por meio de norma constitucional, 
estamos diante de imunidade, e não de isenção. 
 
A imunidade, por configurar limitação constitucional ao poder, deve ser 
regulamentada por lei complementar, nos termos do art. 146, II, da 
Constituição. 
 
Não incidência se refere às situações em que um fato não é alcançado pela 
regra de tributação e pode se dar por 3 formas: 
 
(i) ente tributante, podendo fazê-lo, deixa de definir determinada 
situação como hipótese de incidência tributária; 
(ii) ente tributante não dispõe de competência para defini determinada 
situação como hipótese de incidência do tributo. Exemplo: IPVA 
sobre bicicleta; 
(iii) própria CF/1988 delimita a competência. Exemplo: imunidades. 
 
Como visto acima, imunidade é uma hipótese de não incidência 
constitucionalmente qualificada. Isenção é uma dispensa legal do 
pagamento do tributo. 
 
 Natureza jurídica de causa de exclusão do crédito tributário. 
 
Impede a constituição do crédito tributário, mas não impede o nascimento 
da obrigação tributária com o fato gerador. A isenção é a dispensa legal do 
pagamento do tributo, por limitação de um dos critérios da hipótese de 
incidência, demonstrando as nuances doutrinárias quanto à sua definição e 
 
 
 
 
o que está estabelecido legalmente. Neste último aspecto, interessante 
observar que o inciso I do art. 111 do CTN prevê interpretação literal para 
as causas de exclusão do crédito tributário, a saber, a isenção e a anistia e 
que, posteriormente, o mesmo diploma normativo enumera a isenção ao 
lado da anistia, como formas de exclusão do crédito tributário (art. 175) e 
que, salvo disposição legal em contrário, a isenção genérica não se aplica 
às taxas e contribuições de melhoria, que têm caráter contraprestacional, e 
aos tributosinstituídos posteriormente à sua concessão (art. 177 do CTN). 
Isenção necessita de lei específica (peculiaridades do ICMS – CONFAZ). 
 
A isenção pode ser restrita a determinada região do território da entidade 
tributante, em função de condições a ela peculiares (art. 151, I da CF, que 
permite a concessão de incentivos fiscais destinados a promover o 
equilíbrio do desenvolvimento socioeconômico entre as diferentes regiões 
do País). 
 
 A isenção pode ser concedida em caráter geral (objetivo) ou em caráter 
individual (subjetivo ou pessoal). STJ – Resp 196.473. 
 
São aplicáveis à isenção concedida em caráter individual as regras 
constantes do art. 155 do CTN. 
 
Revogação de isenção e anterioridade: segundo o art. 104, III do CTN, 
lei que extinga ou reduza isenção relativa a imposto sobre o patrimônio ou 
a renda entra em vigor apenas no exercício seguinte. 
 
 O STF, no entanto, tem precedentes no sentido de que a revogação de 
isenção não se submete à anterioridade tributária. 
 
Na questão das isenções heterônomas há que ser diferenciada a posição da 
União, ora como integrante da federação, ora como representante dessa 
mesma federação nas relações internacionais. 
 
A CF/1988 traz outras 2 exceções à vedação de isenções heterônomas: a) o 
art. 155, § 2º, XII, “e”, autoriza o Poder Legislativo da União, por Lei 
complementar, a excluir da incidência do ICMS serviços e outros produtos 
exportados para o exterior; b) o art. 156, § 3º, II, autoriza a União a editar 
lei complementar que exclua da incidência do ISS as exportações de 
serviços para o exterior (implementada pela LC 116/03). 
 
 Na alíquota zero, não há tributo a ser pago em razão de uma operação 
matemática. 
. 
 
 
 
 
Questão 9: Fale sobre a imunidade constitucional recíproca e os seus 
limites de acordo com o entendimento do Supremo Tribunal Federal. 
 
 
É vedado à União, aos estados, ao Distrito Federal e aos municípios 
instituir impostos sobre o patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros 
(independentemente da finalidade). 
 
 Esta imunidade não alcança taxas e contribuições – STF, RE-AgR 
378.144/PR e RE 364.202/RS. 
 
A regra é extensiva às autarquias e às fundações instituídas e mantidas 
pelo Poder Público (§ 2º do art. 150 – a denominada imunidade tributária 
recíproca extensiva), no que se refere ao patrimônio, renda ou serviços 
vinculados a suas finalidades essenciais ou delas decorrentes. 
 
Trata-se de cláusula pétrea, fundada no pacto federativo. 
 
Com relação às empresas públicas e sociedade de economia mista: quando 
prestadoras de serviços públicos de prestação obrigatória e exclusiva do 
Estado, são abrangidas pela imunidade recíproca. Entendimento 
jurisprudencial sedimentado pelo STF no RE 407.099/RS (ECT) e na AC 
1.550-2 (Companhia de Águas e Esgotos de Rondônia). 
 
 Importante lembrar que serviço notarial e de registro é uma atividade 
estatal delegada, mas, por ser exercido em caráter privado, com intuito 
lucrativo, não é imune ao ISS (STF, ADI 3.089; STJ passou a seguir). 
 
SÚMULA Nº 583 do STF: O promitente comprador de imóvel residencial 
transcrito em nome de autarquia é contribuinte do Imposto Predial 
Territorial Urbano. 
 
O entendimento da Corte Excelsa somente abrange as entidades quando a 
mesma se encontra na posição de contribuinte de direito, e não 
contribuinte de fato. Com base nesse entendimento, o STF negou o pedido 
de um município que invocava direito a imunidade quanto ao ICMS 
incidente no fornecimento de energia elétrica para iluminação pública, por 
estar o município na posição de contribuinte de fato, logo a imunidade 
recíproca não beneficia o contribuinte de fato (AI-AgR 671.412/SP, 2ª 
Turma, 1º/04/2008) 
 
STF entende que o Estado está amparado pela imunidade recíproca quando 
faz aplicações no mercado financeiro. STF – Pleno 2003 (interpretação 
 
 
 
 
FORMAL): a imunidade recíproca em relação aos impostos indiretos 
aplica-se às operações de VENDAS de mercadorias, desde que o lucro 
obtido seja vertido na consecução da finalidade precípua da entidade. 
Assim, quando contribuinte de fato (ente público COMPRANDO), o ente 
público não é imune. 
 
 A ECT, atuando como empresa pública prestadora de serviço público, está 
albergada pela imunidade recíproca prevista no art. 150, VI, ‘a’, do texto 
constitucional, nos termos da ACO 2.654/DF). No entanto, atente-se que 
esta imunidade não afasta a responsabilidade tributária por sucessão, como 
já decidido no RE 599.176. 
. 
Questão 22: Quando a entidade imune é contribuinte de direito, permanece 
a imunidade? 
 
A imunidade tributária subjetiva aplica-se a seus beneficiários na posição 
de contribuinte de direito, mas não na de simples contribuinte de fato, 
sendo irrelevante, para a verificação da existência do beneplácito 
constitucional, a repercussão econômica do tributo envolvido. STF. 
Plenário. RE 608872/MG, Rel. Minº Dias Toffoli, julgado em 22 e 
23/2/2017 (repercussão geral) (Info 855). 
 
Questão 23: Cabe imunidade recíproca em relação às autarquias e 
empresas públicas? E sociedade de economia mista? 
 
 
De acordo com o artigo 150, § 2º, da CF, a vedação à instituição de 
tributos sobre patrimônio, rendas e serviços uns dos outros (imunidade 
recíproca), “é extensiva às autarquias e às fundações instituídas e mantidas 
pelo Poder Público, no que se refere ao patrimônio, à renda e aos serviços, 
vinculados a suas finalidades essenciais ou às delas decorrentes”. 
 
Com relação às empresas públicas e sociedades de economia mista, 
necessária a distinção entre aqueles que prestam serviço público e as que 
exercem atividade econômica em regime de concorrência, nos termos do 
art. 150, § 3º, da CF, segundo o qual a imunidade recíproca “não se aplica 
ao patrimônio, à renda e aos serviços, relacionados com exploração de 
atividades econômicas regidas pelas normas aplicáveis a empreendimentos 
privados, ou em que haja contraprestação ou pagamento de preços ou 
tarifas pelo usuário”. 
 
 Segundo o STF, o exercício simultâneo de atividades em regime de 
exclusividade e em concorrência com a iniciativa privada. 
 
 
 
 
 
 Irrelevância. Existência de peculiaridades no serviço postal. Incidência da 
imunidade prevista no art. 150, VI, a, da CF. Sobre a sociedade de 
economia mista: “A jurisprudência do STF entende que a sociedade de 
economia mista prestadora de serviço público de água e esgoto é abrangida 
pela imunidade tributária recíproca, nos termos da alínea a do inciso VI do 
art. 150 da CF.” (RE 631.309-AgR). 
. 
. 
Questão 3: Imóvel de entidade imune mas cedido à pessoa jurídica de 
direito privado pode sofrer a incidência de IPTU? 
 
Cediço que, nos termos do art. 34 do CTN, pode ser sujeito passivo do 
IPTU o proprietário, o titular de seu domínio útil ou possuidor a qualquer 
título. No plano prático, de acordo com a redação da Súmula nº 399 do 
Superior Tribunal de Justiça, “cabe à legislação municipal estabelecer o 
sujeito passivo do IPTU (Imposto Predial e Territorial Urbano)”. Pois bem, 
no que tange à pergunta formulada, em 19/04/2017, o STF, por força do 
julgamento do Recurso Extraordinário 601720, fixou a seguinte tese: 
“incide o IPTU considerado o imóvel de pessoa jurídica de direito público 
cedido a pessoa jurídica de direito privado devedora do tributo”. 
. 
**A seguir questões de provas respondidas pelos candidatos à 
prova do TJ SP 188 (acho que é isso mesmo): 
. 
 
 
1. O QUE SIGNIFICA A EXPRESSÃO “LIMITAÇÕES AO PODER 
DE TRIBUTAR? 
 
Poder de Tributar significa a prerrogativa política de instituição de tributo, 
que compete às entidades tributantes (União, Estados, Municípios e DF), 
ou seja, o poder de invasão patrimonial, balizado pelos princípios, que 
possuem o condão de separar o fenômeno tributário constitucional daquele 
que é inconstitucional. 
As limitações ao poder de tributar compreendem