Seminário 2 - espécies tributárias

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CURSO DE ESPECIALIZAÇÃO EM DIREITO TRIBUTÁRIO 
 
Módulo Tributo e Segurança Jurídica 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
SEMINÁRIO II: ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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1. Efetue, de forma fundamentada, proposta de classificação jurídica dos 
tributos, evidenciando os critérios classificatórios adotados. A destinação do 
produto da arrecadação tributária é relevante para a classificação jurídica dos 
tributos e consequente definição das espécies tributárias? Considerar, na análise da 
pergunta, o art. 167, inciso IV, da CF/88, e o art. 4º do CTN. (Vide anexo I). A 
legislação tributária pode proibir a compensação de tributos entre diferentes 
espécies sob a justificativa de que a destinação das receitas são diferentes? (Vide 
REsp 1.449.713) 
Antes de aprofundar acerca da classificação jurídica majoritariamente 
adotada, importante esclarecer sobre o critério da vinculação do tributo, critério este que 
se utiliza da base de cálculo para definir as espécies tributárias. Logo, por essa linha 
bipartida, um tributo pode ser vinculado ou não vinculado. No caso de tributo vinculado, 
a base de cálculo provém da concretização de uma atividade estatal direta (taxas) ou 
indireta (contribuições de melhoria). Já a base de cálculo do tributo não vinculado não 
possui ligação com o serviço estatal, mas sim com o fato praticado pelo particular. Tal 
definição não se confunde com vinculação da receita arrecada, pois como dito essa 
corrente utiliza como critério a base de cálculo, sendo que a vinculação da receita está 
relacionada a destinação, que será melhor esmiuçada a frente. 
Esclarecido esse ponto é importante destacar que a vinculação do tributo não 
é um critério ignorado pelas demais correntes, vez que é incorporado a outros critérios ou 
então utilizado em um contexto extranormativo para justificar a classificação adotada. 
Em que pese a divergência doutrinária em relação a classificação jurídica dos 
tributos e respectivas espécies, é de se ressaltar que o entendimento majoritário, inclusive 
com resguardo do Supremo Tribunal Federal1 refere-se à teoria quinquipartida 
 
1 O Código Tributário Nacional (1966) previa em seu texto tão somente as espécies de impostos, taxas e 
contribuições de melhoria. Com o advento da Constituição Federal de 1988, o texto constitucional indicou 
a existência de outros dois tributos – empréstimos compulsórios e contribuições especiais. Ainda que 
exista divergência doutrinária com forte corrente entendendo que estes se encaixam nas espécies 
descritas do CTN, o STF interpretou que tanto o empréstimo compulsório quanto as contribuições são 
 
 
 
 
 
 
 
 
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(pentapartite). 
 
Por essa corrente, as espécies tributárias não são somente aquelas indicadas 
pelo art. 145 da CF e art. 5º do CTN – impostos, taxas e contribuições de melhoria, vez 
que ainda considera como espécie autônoma tributária os empréstimos compulsórios (art. 
148 da CF) e as contribuições (art. 149 da CF). Embora essa corrente não despreze o 
critério da vinculação do tributo, ela ainda considera a destinação do produto arrecadado 
e a possibilidade de restituição, como no caso do empréstimo compulsório. 
 
Logo, por essa corrente, temos cinco espécies tributárias e respectivos 
critérios: 
 
• Impostos: hipótese de incidência não possui vinculação com um serviço 
estatal e não há destinação do produto da arrecadação. 
• Taxas: hipótese de incidência possui vinculação direta a um serviço estatal 
e há destinação específica ao produto da arrecadação. 
• Contribuição de melhoria: hipótese de incidência possui vinculação 
indireta a um serviço estatal e não há destinação específica ao produto da 
arrecadação. 
• Contribuições: hipótese de incidência não possui vinculação com um 
serviço estatal e há destinação do produto da arrecadação. 
• Empréstimos compulsórios: hipótese de incidência não possui 
vinculação com um serviço estatal, há destinação do produto da arrecadação 
e existe a obrigatoriedade de restituir o contribuinte. 
 
Em contraponto ao entendimento acima tem-se a teoria tripartida defendida 
 
espécies autônomas, conforme se observa no Recurso Extraordinário nº 111.954/PR, DJU 24/06/1988 
(empréstimos compulsórios) no AI-AgR 658576/RS e AI-AgR 679355/RS, ambos julgados em 27/11/2007 
(contribuições especiais) 
 
 
 
 
 
 
 
 
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por nomes como Paulo de Barros Carvalho e Roque Antonio Carroza que utiliza como 
critério de classificação o binômio hipótese de incidência e base cálculo, ou seja, 
classifica o tributo de acordo com o critério material da regra matriz de incidência 
tributária e se a base de cálculo está vinculada a uma atuação estatal. Por desconsiderar a 
destinação da arrecadação, por essa classificação teríamos três espécies tributárias: 
impostos (não vinculado), taxas (diretamente vinculadas) e contribuições de melhoria 
(indiretamente vinculadas). 
Nessa corrente doutrinária, os empréstimos compulsórios e contribuições 
especiais certamente enquadram-se como gêneros tributários vez que atendem aos 
requisitos do art. 3º do CTN, porém não são reconhecidas como espécies autônomas, mas 
sim correspondem a diferentes espécies, podendo ser imposto, taxa ou contribuição de 
melhoria, a depender da análise do critério matéria da hipótese de incidência e base de 
cálculo. 
Pelo exposto a destinação do produto da arrecadação tributária será ou não 
relevante a depender da classificação jurídica adotada. Se adotar o critério de hipótese de 
incidência/base de cálculo da corrente tripartida, será irrelevante, atendendo assim o 
quanto disposto no inciso II do art. 4º do CTN que aduz que a destinação é irrelevante 
para a classificação da natureza jurídica do tributo. Também é irrelevante se considerar o 
art. 167, IV da CF que estipula vedações a vinculação de receita de impostos, pois além 
de não interferir na classificação, no caso de um empréstimo compulsório ou contribuição 
tiver a materialidade de um imposto ele será considerado como exceção constitucional, 
prevista no próprio artigo. 
Já para a corrente quinquipartida a destinação da receita é fundamental para 
a classificação da natureza jurídica, haja vista ser um dos critérios classificatórios. 
Considerando esse ponto de vista, logicamente os defensores dessa corrente entendem 
que o inciso II do art. 4º do CTN não foi recepcionado pelo texto constitucional de 88, 
posto que isso aniquilaria os argumentos de que empréstimo compulsório e contribuições 
seriam espécies autônomas, pois, sem distinguir a finalidade da arrecadação esses tributos 
 
 
 
 
 
 
 
 
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acabaram tendo sua materialidade confundida com as taxas, impostos e contribuições de 
melhoria. 
 
2. Que é taxa? Que se entende por o “serviço público” e “poder de 
polícia”? (Vide anexo II). Há necessidade de comprovação da efetiva fiscalização 
para cobrança da taxa de poder de polícia? (Vide anexos III, IV e V). 
 
A taxa é um tipo de tributo vinculado, ou seja, seu critério material e base de 
cálculo dependem de uma prestação estatal para se concretizar, logo, inexistindo atividade 
estatal o tributo perde o seu critério da espécie taxa. Segundo a legislação tributária a taxa 
deve decorrer ou de um serviço público ou do exercício do poder de polícia. 
 
Uma das subespécies da taxa é a que decorre da prestação de um serviço 
público, sendo este considerado a atividade a favor do interesse público, de uma 
coletividade e realizada pelo próprio Poder Público. Por esse pressuposto, uma infinidade 
de serviços poderia ser tributada através da taxa e, por essa razão que o art. 145, inciso II 
da CF estipula que a taxa só é aplicável de um serviço público específico e divisível, ou 
seja, ofertado de maneira individualizada e possível de mensurar a efetivação desse 
serviço. 
 
Ademais, para que a prestação de um serviço público enseje a cobrança de 
taxa, segundo Paulo de BarrosCarvalho ao explicar o art. 77 do CTN, esse deve ser 
efetivo ou potencialmente prestado ao contribuinte, ou ficar a sua disposição, bem como 
deve estar previsto nas atribuições da pessoa política capaz de institui-lo. O art. 79 dessa 
mesma legislação tem em si a explicação para o que seria serviço público: 
 
Art. 79. Os serviços públicos a que se refere o artigo 77 
consideram-se: 
I - utilizados pelo contribuinte: 
a) efetivamente, quando por ele usufruídos a qualquer título; 
 
 
 
 
 
 
 
 
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b) potencialmente, quando, sendo de utilização compulsória, 
sejam postos à sua disposição mediante atividade administrativa 
em efetivo funcionamento; 
II - específicos, quando possam ser destacados em unidades 
autônomas de intervenção, de utilidade, ou de necessidades 
públicas; 
III - divisíveis, quando suscetíveis de utilização, separadamente, 
por parte de cada um dos seus usuários. 
 
Já o poder de polícia, visa disciplinar, condicionar ou mesmo limitar direitos 
individuais em razão da supremacia do interesse coletivo, buscando assim a ordem 
pública. Esse poder é exercido por meio de controle e fiscalização e é esse exercício que 
se vislumbra a materialidade da taxa em razão do poder de polícia. 
 
O art. 78 do CTN se ocupa de descrever o poder de polícia como a “atividade 
da administração pública que, limitando ou disciplinando direito, interêsse ou liberdade, 
regula a prática de ato ou abstenção de fato, em razão de intêresse público concernente 
à segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mercado, 
ao exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou autorização do 
Poder Público, à tranqüilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos 
individuais ou coletivos”. 
 
Conforme se observa, para a cobrança da taxa no serviço público ele não 
necessariamente precisa ser concretizado, mas deve permanecer a disposição de seu 
contribuinte. Já para a cobrança decorrente do poder de polícia dever haver a efetiva 
contraprestação, ou seja, o Estado deve exercer efetivamente a conduta de controle e 
fiscalização que limita e disciplina o direito, o interesse ou a liberdade individual em prol 
da coletividade. 
 
Dito isso, havendo a contraprestação esperada pelo poder de polícia não há 
necessariamente a obrigatoriedade da comprovação da atividade fiscalizadora, mas tão 
 
 
 
 
 
 
 
 
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somente que seja notório esse exercício ante a existência de condições do Estado realizar 
a fiscalização e que o contribuinte esteja sujeito a ela. 
 
Nesse sentido o AgRg no REsp nº 1.078.480/MG determina “A cobrança da 
taxa de fiscalização de anúncios dispensa a comprovação da atividade fiscalizadora, face 
à notoriedade do exercício do poder de polícia pela Municipalidade.” No mesmo sentido, 
julgado em repercussão geral o RE 588.322 que definiu a tese “É constitucional taxa de 
renovação de funcionamento e localização municipal, desde que efetivo o exercício do 
poder de polícia, demonstrado pela existência de órgão e estrutura competentes para o 
respectivo exercício”, não fazendo restar dúvidas que a comprovação da contraprestação 
é dispensável desde que notória a existência para exercê-la. 
 
3. Que diferencia taxa de preço público? (Vide voto do Min. Carlos 
Velloso na ADI 447). Os serviços públicos de energia elétrica, água e esgoto, quando 
prestados diretamente pelas pessoas jurídicas de direito público, são remuneráveis 
por taxa? E no caso de concessão desses serviços? (Vide anexos VI e VII). E os 
serviços que, embora prestados pelo Poder Público, são suscetíveis de prestação pela 
iniciativa privada em regime concorrencial? (Vide anexo VIII). 
 
 Conforme explicitado na questão anterior, a taxa é um tributo oriundo de 
uma contraprestação estatal, de serviço público ou do exercício do poder de polícia. Em 
que pese o preço público também esteja relacionado com o oferecimento de um serviço 
público, nesse caso, não basta apenas a sua disposição ou notoriedade, haja vista que se 
tem um preço público quando se fala do consumo de bens ou serviços públicos. 
 
 O preço público, também chamado de tarifa está relacionado a 
contraprestação de serviço público estatal, porém em regime de direito privado, logo 
objetiva lucro. Diferenciando-se da taxa, certo é que o preço público não é uma espécie 
tributária, portanto afastada a sua compulsoriedade. E ainda, ao contrário das taxas, o 
 
 
 
 
 
 
 
 
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serviço não pode apenas estar à disposição, mas deve haver a sua efetiva utilização. 
 
 Em seu voto, na ocasião do julgamento da ADI 447, o então Ministro 
Carlos Velloso consignou diferentes classificações para o serviço público: i) serviços 
públicos propriamente estatal, com o Estado atuando no exercício de sua soberania, sendo 
esse serviço indelegável, como por exemplo o serviço judiciário. Para esses serviços a 
remuneração deverá ocorrer mediante taxa; ii) serviços públicos essenciais ao interesse 
público que visam o interesse da sociedade como um todo, ainda que prestados 
individualmente, como serviço de água, esgoto e lixo, podendo ser remunerado por taxa 
ou tarifa e, iii) serviços públicos não essenciais configurados como aqueles que, caso não 
utilizados não configurem prejuízo para o interesse público. Esses podem delegáveis, 
como por exemplo serviço postal, distribuição de energia elétrica e telefônico, logo a 
remuneração pode ocorrer por preço público. 
 
Nesse sentido, o entendimento majoritário é de que esses serviços públicos 
(energia, água e esgoto), ainda que prestados diretamente ou por concessão possuem 
natureza remuneratória de preço público dada a não compulsoriedade, porém a depender 
do caso específico, havendo alguma obrigatoriedade de uso/instalação estaremos diante 
de uma taxa. As jurisprudências abaixo retratam essas duas linhas: 
 
“PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL 
REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO 
CPC. TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. CRÉDITO NÃO 
TRIBUTÁRIO. FORNECIMENTO DE SERVIÇO DE ÁGUA E 
ESGOTO. TARIFA/PREÇO PÚBLICO. PRAZO 
PRESCRICIONAL. CÓDIGO CIVIL. APLICAÇÃO. 
1. A natureza jurídica da remuneração dos serviços de água e 
esgoto, prestados por concessionária de serviço público, é de 
tarifa ou preço público, consubstanciando, assim, 
contraprestação de caráter não tributário, razão pela qual não 
se subsume ao regime jurídico tributário estabelecido para as 
taxas (Precedentes do Supremo Tribunal Federal: RE 447.536 
ED, Rel. Min. Carlos Velloso, Segunda Turma, j. 28-6-2005, DJ 
 
 
 
 
 
 
 
 
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26-8-2005; AI 516402 AgR, Rel. Min. Gilmar Mendes, Segunda 
Turma, j. 30-9-2008, DJe-222 DIVULG 20-11-2008 PUBLIC 
21-11-2008; e RE 544289 AgR, Rel. Min. Ricardo Lewandowski, 
Primeira Turma, j. 26-5-2009, DJe-113 DIVULG 18-6-2009 
PUBLIC 19-6-2009. Precedentes do Superior Tribunal de 
Justiça: EREsp 690.609/RS, Rel. Min. Eliana Calmon, Primeira 
Seção, j. 26-3-2008, DJe 7-4-2008; Resp 928.267/RS, Rel. Min. 
Teori Albino Zavascki, Primeira Seção, j. 12-8-2009, DJe 21-8-
2009; e EREsp 1.018.060/RS, Rel. Min. Castro Meira, Primeira 
Seção, j. 9-9-2009, Dje 18-9-2009). 
 
Decisão monocrática da Min. Ellen Gracie, de 6-2-2006, no RE 
471.119-SC (DJU 24-2-2006): 
“1. Trata-se de recurso extraordinário interposto contra 
acórdão do Tribunal de Justiça do Estado de Santa Catarina 
que, considerando o caráter de preço público da remuneração 
paga pelo usuário do serviço de coleta de esgoto, julgou legítima 
a cobrança da chamada ‘Taxa de Esgoto Sanitário’. 
2. A jurisprudência desta Suprema Corte consolidou-se no 
sentido de que, não obstante a sua obrigatoriedade, a 
contraprestação ao serviço de esgotamento sanitário não tem 
caráter tributário. Trata-se, na realidade, de tarifa, não 
dependendo, portanto, da edição de lei específica para sua 
instituição ou majoração. Veja-se, sobre o tema, o RE 54.491, 
rel. Min. Hermes Lima,2ª Turma, DJ de 15-10-1963. Esse 
entendimento continua sendo seguido neste Tribunal, conforme 
revelam os seguintes precedentes: RE 456.048-ED, rel. Min. 
Carlos Velloso, 2ª Turma, DJ de 30-9-2005; AI 
409.693, rel. Min. Cezar Peluso, DJ de 20-5-2004, RE 330.353, 
rel. Min. Carlos Britto, DJ de 10-5-2005, entre muitos outros. 
3. Diante do exposto, nego seguimento ao recurso (art. 557, 
caput, do CPC).” 
 
 
EMENTA: TRIBUTÁRIO. SERVIÇO DE FORNECIMENTO 
DE ÁGUA. TAXA. NATUREZA TRIBUTÁRIA. 
1. O serviço de fornecimento de água e esgoto é cobrado do 
usuário pela entidade fornecedora como sendo taxa, quando 
tem compulsoriedade. 
2. Trata-se, no caso em exame, de serviço público concedido, de 
natureza compulsória, visando atender necessidades coletivas 
ou públicas. 
 
 
 
 
 
 
 
 
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3. Não tem amparo jurídico a tese de que a diferença entre taxa e 
preço público decorre da natureza da relação estabelecida entre 
o consumidor ou usuário e a entidade prestadora ou fornecedora 
do bem ou do serviço, pelo que, se a entidade que presta o serviço 
é de direito público, o valor cobrado caracterizar-se-ia como taxa, 
por ser a relação entre ambos de direito público; ao contrário, 
sendo o prestador do serviço público pessoa jurídica de direito 
privado, o valor cobrado é preço público/tarifa. 
4. Prevalência no ordenamento jurídico das conclusões do X 
Simpósio Nacional de Direito Tributário, no sentido de que “a 
natureza jurídica da remuneração decorre da essência da atividade 
realizadora, não sendo afetada pela existência da concessão. O 
concessionário recebe remuneração da mesma natureza daquela 
que o Poder Concedente receberia, se prestasse diretamente o 
serviço.” (RF, julho a setembro, 1987, ano 1987, v. 299, p. 40). 
5. O art. 11, da Lei n. 2.312, de 3.9.94 (Código Nacional de 
Saúde) determina: “É obrigatória a ligação de toda construção 
considerada habitável à rede de canalização de esgoto, cujo 
afluente terá destino fixado pela autoridade competente”. 
6. “No Município de Santo André/SP, as Leis Municipais n.s 
1.174/29.11.56 e 2.742/21.03.66 obrigam que todos os prédios 
se liguem à rede coletora de esgotos, dispondo, ainda, que os 
prédios situados em locais servidos de rede de distribuição de 
água devem a ela ser ligados, obrigatoriamente” (Memorial 
apresentado pela recorrente). 
7. Obrigatoriedade do serviço de água e esgoto. Atividade 
pública (serviço) essencial posta à disposição da coletividade 
para o seu bem-estar e proteção à saúde, no Município de Santo 
André/SP. 
8. “A remuneração dos serviços de água e esgoto normalmente 
é feita por taxa, em face da obrigatoriedade da ligação 
domiciliar à rede pública” (Helly Lopes Meirelles, in “Direito 
Municipal Brasileiro”, 3ª ed., RT – 1977, p. 492). 
9. “Se a ordem jurídica obriga a utilização de determinado 
serviço, não permitindo o atendimento da respectiva necessidade 
por outro meio, então é justo que a remuneração 
correspondente, cobrada pelo Poder Público, sofra as limitações 
próprias de tributo” (Hugo de Brito Machado, in Regime 
Tributário da Venda de Água, Rev. Juríd. da Procuradoria-
Geral da Fazenda Estadual/Minas Gerais, n. 05, p. 11). 
10. Adoção da tese, na situação específica examinada, de que a 
 
 
 
 
 
 
 
 
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contribuição pelo fornecimento de água é taxa. Aplicação da 
prescrição tributária, em face da ocorrência de mais de cinco anos 
do início da data em que o referido tributo podia ser exigido. 
11. Recurso especial provido. 
 
No caso de serviços prestados pelo Poder Público em regime concorrencial 
com a iniciativa privada o entendimento é de que a remuneração ocorre por meio de preço 
público, pois sendo igualmente prestado pela iniciativa privada, não se sujeita aos 
princípios da legalidade e anterioridade. 
 
 
4. Há necessidade do valor exigido a título de taxa referir-se ao custo do 
serviço prestado? Caso essa referibilidade não seja verificada, é possível a 
restituição? No caso de excessiva dificuldade de mensurar o custo do serviço 
prestado, como fixar a base de cálculo da taxa? (considerar em sua resposta o 
exemplo das taxas judiciais – vide anexos IX, X e XI) 
 
Conforme já elucidado, a taxa é um tributo vinculado a uma contraprestação 
estatal e um dos critérios para a cobrança é a característica de divisibilidade, seja na taxa 
do serviço público ou do exercício do poder de polícia. Através desse critério é (ou 
deveria ser) possível a mensuração do serviço efetivamente prestado ou colocado a 
disposição a cada contribuinte, de modo a possibilitar o cálculo por cada indivíduo. 
 
Paulo de Barros Carvalho aduz sobre o atendimento ao princípio da 
retributividade, esclarecendo que “mediante o qual o pagamento da taxa pelo sujeito 
passivo haveria de corresponder à retribuição pecuniária pelo reconhecimento do 
serviço público utilizado”. 
 
Considerando o próprio critério existencial da taxa, certo é que seu valor deve 
se referir ao custo do serviço prestado, inclusive esse entendimento foi recebido pelo STF 
 
 
 
 
 
 
 
 
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no : RE 582.340 AgR: 
 
TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO 
EXTRAORDINÁRIO. MUNICÍPIO DE VILA VELHA. TAXA DE 
RENOVAÇÃO ANUAL DE LICENÇA PARA LOCALIZAÇÃO, 
INSTALAÇÃO E FUNCIONAMENTO DE 
ESTABELECIMENTOS COMERCIAIS E SIMILARES. BASE 
DE CÁLCULO FIXADA EM MÚLTIPLOS DE UNIDADE 
FISCAL DE REFERÊNCIA - UFIR, DE ACORDO COM A 
ZONA FISCAL DE LOCALIZAÇÃO DO ESTABELECIMENTO. 
INCONSTITUCIONALIDADE. AUSÊNCIA DE RELAÇÃO 
ENTRE A BASE DE CÁLCULO E O EFETIVO EXERCÍCIO 
DO PODER DE POLÍCIA. PRECEDENTES. AGRAVO 
REGIMENTAL A QUE SE NEGA PROVIMENTO. 
 
Por consequência, existindo inconstitucionalidade da taxa em razão da 
inexistência de referibilidade o contribuinte pode obter a restituição dos valores 
erroneamente recolhidos. 
 
Importante esclarecer que a dificuldade de mensurar o custo do serviço 
prestado para a projeção da base de cálculo da taxa, não afasta a referibilidade, ou seja, é 
clarividente a relação, mas apenas há dificuldade de estabelece-la, como por exemplo no 
caso das custas judiciais. Por essa razão que a jurisprudência do STF (ADI 2696) 
compreende ser cabível utilizar padrões para a mensuração de alíquotas, como o valor da 
causa ou dos bens, ou mesmo estabelecer um valor único razoável que não impeça o 
cidadão de se socorrer das vias jurisdicionais. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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5. Sobre a contribuição de melhoria pergunta-se: (i) Quais os requisitos 
e limites à cobrança da contribuição de melhoria? (ii) A Lei que a institui deve ser 
produzida antes do início da obra ou pode ser posterior à sua conclusão e à 
valorização imobiliária? Se for apresentado laudo comprovando a perspectiva de 
gastos, poderia ser exigido o tributo antes da conclusão da obra e da valorização 
imobiliária? (Vide anexos XII e XIII). 
 
A contribuição de melhoria é um tributo de competência comum cujo critério 
material de sua regra matriz de incidência tributária é a valorização imobiliária decorrente 
de obra pública. Entende-se como obra pública aquela financiada pelo poder público. É 
possível que a obra seja realizada mediante parceria pública/privada, porém a 
contribuição de melhoria será no limite do valor que poder púbico disponibilizou. 
 
Importante ressaltar que a base de cálculo jamais deve ser o valor da obra, 
vez que se confundiria com imposto e nem mesmo com o custo da obra, pois se 
confundiria com a taxa. Logo, a base de cálculo deve ser o quantum de valorização 
experimentado pelo imóvel, respeitados dois limites de cobrança, o individual que refere-
se ao acréscimo de valor em cada imóvel (alínea e do art. 82 do CTN) e o limite global 
que refere-se ao teto de valor gasto com a obra (alínea b do art. 82 do CTN). 
 
Além dos requisitos acerca dos limites a serem cobrados pela contribuição de 
melhoria, o art. 82 do CTN também estabelece como requisitos parasua instituição a 
publicação prévia de um edital – antes da lei- revelando memorial descritivo do projeto, 
determinando a parcela do custo da obra a ser financiada pela contribuição e a delimitação 
da zona beneficiada. 
 
Ainda que se apresente laudo com perspectiva de gastos e projeção de 
valorização, não se concretiza o fato gerador somente com esses documentos, pois a 
obrigação só decorre da efetiva valorização do imóvel, logo, com todos os critérios 
 
 
 
 
 
 
 
 
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atendidos não há impedimento para a publicação da lei antes ou durante a obra, inclusive 
recomenda-se pois, caso a lei seja publicada após a conclusão da obra e concretização da 
valorização do imóvel (fato gerador da contribuição de melhoria) a lei poderá ser 
declarada inconstitucional por violação ao princípio da irretroatividade, pois a cobrança 
tributária será realizada em relação a fato gerador ocorrido antes da vigência da lei. 
 
6. Os adicionais ao IPI, ICMS e ISS sobre supérfluos destinados ao Fundo 
de Combate a Erradicação da Pobreza, constantes do Ato das Disposições 
Constitucionais Transitórias (art. 79, introduzido pela EC n. 31/00), se enquadram 
em qual espécie? Pode o “adicional” de imposto ter destinação específica? E ser de 
natureza tributária diversa do tributo adicionado? (Vide anexos XV e XVI e XVII) 
 
As contribuições são espécies cuja hipótese de incidência não possui 
vinculação com serviço estatal e há obrigatoriamente destinação do seu produto de 
arrecadação. Tendo em vista que o artigo 167, inciso IV da CF veda a vinculação da 
receita de impostos a órgão, fundo ou despesa, temos que ainda que se tratem de 
adicionais de impostos, eles não são da espécie impostos pois sua arrecadação é 
plenamente destinada ao Fundo de Combate a Erradicação da Pobreza. Não tendo 
vinculação com atividade estatal e tendo destinação de sua receita, é possível classificar 
os adicionais de IPI, ICMS e ISS sobre supérfluos como contribuições, de modo que 
irrelevante o adicional ser oriundo da natureza jurídica de um imposto, pois os elementos 
da sua regra matriz não são os mesmos do tributo que o adicionou. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS: 
 
 
BARRETO, Paulo Ayres. Contribuições: regime jurídico, destinação e controle. 2. ed. 
São Paulo: Noeses, 2011. Capítulo II itens 2.6 a 2.8. 
CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de direito constitucional tributário. 17. ed. São 
Paulo: Malheiros, 2007. Capítulo VIII do Título II, item 3.1.2. 
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 30 ed. São Paulo: Saraiva, 2019, 
Capítulo II. 
CARVALHO, Paulo de Barros. Derivação e positivação no direito tributário. Vol. I. 2 Ed. São 
Paulo: Noeses, 2014, Tema X(Concessão de serviço público e tarifa municipal de esgoto). 
CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributário, linguagem e método. 7ª ed. São Paulo: Noeses, 
2018, Itens 2.2.3 (Classificação das espécies tributárias) a 2.2.5 (Aplicabilidade da classificação das 
espécies tributárias: a contribuição ao FUST); item 2.6 (Teoria das classes) da primeira parte e item 
3.4 (Regra-matriz das taxas) da segunda parte do livro. 
CAVALCANTI, Denise Lucena. As distorções da contribuição de melhoria no Brasil. 
In: GRUPENMACHER, Betina Treiger (Coord.); OLIVEIRA, A. B. de; SEPULCRI, N. 
T.; BARRENI, Smith (Org.). Tributação: democracia e liberdade em homenagem à 
Ministra Denise Martins Arruda. São Paulo: Noeses, 2014, p. 105-134. 
CURY, Fabio Lemos. Apontamentos sobre as taxas judiciárias: análise crítica à luz da 
Constituição Federal. 2017. 186 f. Dissertação (Mestrado em Direito) – Pontifícia 
Universidade Católica de São Paulo. São Paulo, 2017. Capítulo 5, itens 5.1 a 5.4.1. 
MARQUES, Márcio Severo. Classificação constitucional dos tributos. São Paulo: Max 
Limonad, 2000. Capítulos 10, 11 e 12. 
PEREIRA FILHO, Luiz Alberto. As taxas no sistema tributário brasileiro. Curitiba: 
Juruá, 2002. Capítulos IV e V.