aula 4 planejamento tributario

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PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO 
AULA 4 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Profª Daiane Lolatto 
 
 
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CONVERSA INICIAL 
Nesta aula, será estudado o planejamento tributário através do lucro real, 
exclusões e adições ao lucro real, Programa de Alimentação do Trabalhador 
(PAT), juros sobre capital próprio e participação dos empregados nos lucros. 
O lucro real pode ser utilizado por qualquer empresa, mas é obrigatório 
para determinadas pessoas jurídicas. A base de cálculo para fins de apuração 
do IRPJ e CSLL é o lucro real, o qual é determinado a partir do lucro contábil 
acrescido de ajustes positivos e negativos exigidos pela legislação fiscal, 
conforme descrito no art. 258, do RIR/2018. Assim, o esquema para apuração é 
o seguinte: lucro ou prejuízo contábil (+) ajustes fiscais positivos (adições) (-) 
ajustes fiscais negativos (exclusões) (=) lucro real ou prejuízo fiscal do período. 
O PAT faz parte do planejamento tributário na apuração do lucro real, pois 
pode ser deduzido direto do IRPJ. A dedução relativa ao incentivo ao PAT está 
limitada a 4% do IRPJ sem a inclusão do adicional. 
Ainda, a lei estabelece que as pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real, 
que remunerarem pessoas físicas ou jurídicas a títulos de juros sobre o capital 
próprio, poderão deduzir os valores pagos do IRPJ e da CSLL a pagar. 
Por fim, a participação dos empregados nos lucros também poderá ser 
deduzida do IRPJ e CSLL a pagar como despesa operacional dentro do próprio 
exercício de sua constituição. 
CONTEXTUALIZANDO 
Uma das dúvidas mais frequentes do empreendedor corresponde à 
escolha do regime de tributação. Determinadas pessoas jurídicas devem 
obrigatoriamente optar pelo regime do lucro real em virtude da atividade que 
exercem ou pelo fato de auferirem receita bruta anual superior a R$ 78 milhões. 
Entretanto, quais são as pessoas jurídicas interessadas na apuração pelo lucro 
real? 
Saiba mais 
Conheça os três regimes tributários. Disponível em: 
<http://www.sebrae.com.br/sites/PortalSebrae/ufs/ap/artigos/conheca-os-tres-
regimes-tributarios,1ddf8178de8c5610VgnVCM1000004c00210aRCRD>. 
Acesso em: 16 fev. 2020. 
 
 
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TEMA 1 – PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO ATRAVÉS DO LUCRO REAL 
De acordo com a Lei n. 9.430/96, o IRPJ será determinado com base no 
lucro real, presumido ou arbitrado, com apuração trimestral encerrada em 1º de 
março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro de cada ano-calendário. 
Nos casos de reorganização societária e extinção da pessoa jurídica, a apuração 
da base de cálculo e do imposto devido será efetuada na data desse evento. 
As pessoas jurídicas obrigadas à apuração do lucro real, conforme art. 
257 do RIR/2018, são aquelas que: 
 a receita total anual seja superior ao limite de R$ 78.000.000,00 ou de R$ 
6.500.000,00, multiplicado pelo número de meses do período, quando 
inferior a 12 meses; 
 as atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos, 
bancos de desenvolvimento, agências de fomento, caixas econômicas, 
sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de 
crédito imobiliário, sociedades corretoras de títulos, valores mobiliários e 
câmbio, sociedades de crédito ao microempreendedor e à empresa de 
pequeno porte, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas 
de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de 
seguros privados e de capitalização e entidades abertas de previdência 
complementar; 
 os lucros, rendimentos ou ganhos de capital obtidos sejam provenientes 
do exterior; 
 os benefícios fiscais utilizados são inerentes à isenção ou à redução do 
imposto de renda, autorizadas pela legislação tributária; 
 o pagamento mensal do imposto de renda tenha sido efetuado no decorrer 
do ano-calendário, sobre a base de cálculo estimada; 
 as atividades realizadas sejam de prestação cumulativa e contínua de 
serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, 
seleção e riscos, administração de contas a pagar e a receber, compras 
de direitos creditórios resultante de vendas mercantis a prazo ou de 
prestação de serviços (factoring); 
 a realização de atividades seja de securitização de créditos imobiliários, 
financeiros e do agronegócio, as Sociedades de Propósitos Específicos 
 
 
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(SPE) e empresas que emitem ações admitidas à negociação em 
segmento especial. 
No lucro real trimestral, o imposto de renda será pago em quota única, até 
o último dia útil do mês subsequente ao do encerramento do trimestre. No lucro 
real anual, o pagamento poderá ser realizado mensalmente até o último dia útil 
do mês subsequente sobre a base de cálculo estimada, ou apurado em balanço 
ou balancete de suspensão ou redução ou o pagamento poderá ser realizado 
até o último dia útil do mês de março do ano subsequente, acrescido de juros 
sobre o ajuste anual. 
A escolha da apuração trimestral ou anual refletirá no montante a pagar 
do imposto, logo, deve-se considerar as expectativas de lucro e a 
representatividade dos ganhos em relação à receita bruta etc. 
A fiscalização das empresas optantes pelo lucro real tende a ser maior 
que nas empresas optantes pelo lucro presumido. Enquanto, no lucro real as 
empresas registram as despesas dedutíveis, no lucro presumido o fisco 
determina os percentuais de presunção para apuração do imposto de renda. 
Assim, a fiscalização está relacionada ao nível de complexidade de apuração de 
tributos e ao cumprimento das obrigações acessórias. 
1.1 Lucro real trimestral 
Uma parcela significativa das empresas brasileiras fatura menos nos 
meses de janeiro e fevereiro e essa variação no faturamento gera distorções 
tributárias. 
Na apuração do lucro real trimestral, há restrições específicas e que pode 
levar a empresa a pagar mais IRPJ e CSLL, uma vez que, se a empresa apura 
prejuízo fiscal no primeiro trimestre, ela só poderá compensar 30% do lucro real 
nos trimestres seguintes. Sendo assim, a empresa pagaria menos pela 
estimativa mensal, utilizando de balancetes de suspensão. 
Caso prático: 
 opção: lucro real trimestral; 
 prejuízo fiscal no 1º trimestre/2019: R$ 200.000,00; 
 lucro real no 2º trimestre/2019: R$ 50.000,00; 
 prejuízo compensável 30% de R$ 50.000,00: R$ 15.000,00; 
 
 
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 lucro real após a compensação de prejuízo do 1º trimestre: R$ 
35.000,00. 
O limite de compensação de 30% do lucro apurado no trimestre resulta 
em pagamento superior. 
1.2 Lucro real anual 
Caso a empresa optasse pelo lucro real anual com balancetes de 
suspensão mensais, a apuração seria a seguinte: 
Caso prático: 
 opção: lucro real anual; 
 prejuízo fiscal de 1/1/2019 a 31/3/2019: R$ 200.000,00; 
 lucro real de 1/4/2019 a 30/6/2019: R$ 50.000,00; 
 prejuízo fiscal de 1/1/2019 a 30/6/2019: R$ 150.000,00; 
 IRPJ e CSLL a pagar: R$ 0,00. 
As empresas optantes pelo lucro real tendem a optar pelo pagamento 
anual. Conforme mencionado por Crepaldi (2017, p. 132), uma das vantagens 
da apuração pelo lucro real anual é que os prejuízos de um trimestre ou mês não 
sofrem restrições de compensação, desde que utilizados dentro do próprio ano-
calendário e a empresa pode suspender ou reduzir os pagamentos mensais do 
imposto ao perceber que houve recolhimento a mais no mês anterior, utilizando 
os balanços parciais, os quais consistem em demonstrações provisórias que a 
empresa elabora recolher o IRPJ durante o ano-calendário. O balanço 
permanente somente é elaborado em 31 de dezembro. Esse sistema de 
apuração denomina-se de lucro real por estimativa. 
1.3 Vantagens e desvantagens do lucro real anual 
As atividades sujeitas à sazonalidade podem pagar menos IRPJ e CSLL 
na apuração pelo lucro real anual, visto que compensam integralmente o prejuízo 
de um mês com os lucros dos meses seguintes. A legislação tributária determina 
que é possível compensar prejuízos fiscais anteriores ou do mesmo exercício, 
reduzir ou suspendero recolhimento do IRPJ e da CSLL, adotando balancetes 
mensais, reconhecer créditos do PIS e da COFINS e possibilitar um 
planejamento tributário mais amplo. 
 
 
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Em contrapartida, lucro real anual impossibilita o pagamento parcelado do 
IRPJ, como ocorre no real trimestral, sendo uma das desvantagens deste 
sistema de apuração. Ainda, as empresas terão que manter uma escrituração 
contábil mais apurada para evitar sanções fiscais. 
TEMA 2 – EXCLUSÕES E ADIÇÕES AO LUCRO REAL 
No Lucro Real, são realizados ajustes ao Lucro Contábil, denominados 
pelo RIR/2018 de adições e exclusões. Também é possível realizar a 
compensação de prejuízos fiscais apurados em exercícios anteriores, limitado a 
30% do lucro real antes da compensação. A legislação permite apurar o lucro 
trimestralmente ou anualmente. O planejamento tributário deve contemplar os 
tributos em geral, principalmente o ICMS, PIS/PASEP e COFINS apurados pelo 
regime não cumulativo. 
Suponha-se que a Crescente é uma empresa que desde o início apurou 
os tributos pelo lucro real. Nos três primeiros anos, a empresa apurou prejuízos 
fiscais no valor total de R$ 130.000,00. Em 2018, a empresa apresentou um lucro 
de R$ 400.000,00, antes do cálculo do IRPJ e CSLL. Sabe-se que neste lucro 
está incluso o valor R$ 40.000,00, que representa despesas não dedutíveis. 
Assim, o cálculo do IRPJ e CSLL da empresa Crescente em 2018 é de: 
Quadro 1 – Exclusões e adições do lucro real 
Lucro antes do Imposto de Renda R$ 400.000,00 
(+) Adições R$ 40.000,00 
Lucro Líquido Ajustado R$ 440.000,00 
(-) Compensação Prejuízo Fiscal (R$ 130.000,00) 
Lucro Fiscal R$ 310.000,00 
CSLL – 9% R$ 27.900,00 
IRPJ – 15% R$ 46.500,00 
IRPJ – 10% R$ 7.000,00 
As adições do lucro real se referem às despesas indedutíveis e as receitas 
tributáveis registradas na contabilidade. As exclusões se referem às despesas 
dedutíveis não lançadas na contabilidade e receitas não tributáveis. As 
exclusões para fins de apuração do lucro real de acordo com o art. 261, do 
RIR/2018, são resumidamente: 
I. os valores cuja dedução seja autorizada e que não tenham sido 
considerados na apuração do lucro líquido do período de apuração; 
 
 
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II. os resultados, os rendimentos, as receitas e outros valores considerados 
na apuração do lucro líquido que não sejam incluídos no lucro real; e 
III. compensação de prejuízo fiscal apurado em períodos de apuração 
anteriores, limitada a trinta por cento do lucro líquido ajustado pelas 
adições e exclusões desde que o prejuízo fiscal possa ser comprovado 
por meio de livros e os documentos exigidos pela legislação fiscal. 
O RIR/2018 específica estes itens no parágrafo único do referido artigo. 
2.1 As adições na parte “A” do e-Lalur 
As adições para fins de apuração do lucro real são adicionadas ao lucro 
contábil. O art. 260 do RIR/2018 determina as despesas indedutíveis, como as 
doações e as despesas com brindes etc. 
Assim, uma empresa que apurou um lucro contábil de R$ 400.000,00, mas 
contabilizou despesas indedutíveis de R$ 40.000,00 deverá ajustar o lucro 
contábil, por meio do E-Lalur, visto que esse lucro não pode e não deve ser 
alterado contabilmente. 
O E-Lalur é composto pela parte “A” que se destina aos lançamentos de 
ajuste do lucro líquido do período, ou seja, adições, exclusões e compensações. 
E a parte “B” se destina ao controle dos valores que não contam na escrituração 
contábil, mas que influenciam no lucro real de períodos futuros. 
2.2 Administração de um prejuízo fiscal elevado 
Os prejuízos fiscais apurados em períodos anteriores podem ser 
compensados com o lucro líquido ajustado. No entanto, essa compensação é 
limitada a 30% do lucro real antes da compensação. Cabe a empresa administrar 
os prejuízos fiscais elevados, como: 
 arbitrar os estoques: o método de avaliação do estoque reflete 
diretamente no resultado da empresa ao registrar o Custo das 
Mercadorias Vendidas (CMV); 
 diferir despesas: o diferimento das despesas pode ser utilizado para 
compensar lucros previstos; 
 rateio das despesas: fazer rateio de despesas operacionais comuns, para 
empresas controladas em conjunto, por meio de contrato escrito, 
utilizando as despesas rateadas nas empresas lucrativas. 
 
 
8 
2.3 Caso prático 
Considerando os seguintes valores constantes na Demonstração do 
Resultado do Exercício (DRE) da empresa Bom Sucesso, referente ao exercício 
de 2018. 
Quadro 2 – Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) 
Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) 
Receita bruta R$ 3.500.000,00 
(-) Deduções sobre vendas R$ 793.000,00 
Tributos incidentes sobre vendas R$ 665.000,00 
Devoluções R$ 128.000,00 
(=) Receita líquida R$ 2.707.000,00 
(-) Custo das mercadorias vendidas R$ 1.950.000,00 
(=) Lucro bruto operacional 757.000,00 
(-) Despesas operacionais R$ 257.000,00 
(-) Outras despesas operacionais R$ 100.000,00 
(=) Lucro líquido operacional R$ 400.000,00 
(+) Resultados não operacionais R$ 173.000,00 
(+) Resultado Positivo com Equivalência Patrimônio R$ 27.000,00 
(=) Resultado do exercício antes das provisões para 
tributos 
R$ 600.000,00 
Provisão IRPJ 
Provisão CSLL 
(=) Lucro líquido do exercício 
Sabendo-se que a empresa efetuou contribuições e doações em valor de 
R$ 10.000,00. Observação: As contribuições e doações somente são dedutíveis 
dentro do limite de 2% calculado sobre o lucro operacional, na forma do art. 377, 
II, do RIR/2018, atendidos os pressupostos legais. 
Entre as despesas operacionais, constam despesas que a sociedade 
autorizou relativamente à: 
1. pagamentos de despesas com alimentação dos sócios, no valor de R$ 
22.000,00 (art. 260, inciso IV, RIR/2018); 
2. pagamento de multas de trânsito, no valor de R$ 1.600,00 (art. 352, 
parágrafo 5º, RIR/2018); 
3. pagamento de despesas de brindes, no valor de R$ 2.400,00 (art. 260, 
inciso VII, RIR/2018); 
4. multa paga em atraso de contribuição mensal patronal ao INSS no valor 
de R$ 3.540,00 (art. 352, parágrafo 5º, RIR/2018); 
5. a empresa registrou perdas estimadas para crédito de liquidação duvidosa 
no valor de R$ 6.400,00 (art. 347, RIR/2018). 
Observações: 
 
 
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1. a empresa possuía prejuízos fiscais acumulados de exercícios anteriores 
em valor de R$ 1.400.000,00 (ver limitação de 30%); 
2. a empresa possuía base de cálculo negativa de CSLL, no valor de R$ 
386.480,00 (ver limitação de 30%); 
3. o valor da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido é indedutível para 
fins de cálculo do Lucro Real. 
Informando-se ainda que o Imposto de Renda sobre o lucro real pela 
alíquota de 15% e que o adicional é cobrado à alíquota de 10% sobre o lucro 
que exceder a R$ 240.000,00 (anual), pergunta-se: 
 Qual é o valor da provisão para o Imposto de Renda? 
 Qual é o valor da provisão para a Contribuição Social? 
 Qual é o valor do Resultado do Exercício, após as provisões? 
A apuração do IRPJ será: 
Quadro 3 – Demonstração para apuração do IRPJ 
Demonstração para apuração do IRPJ 
 
Demonstração do lucro real 
Lucro líquido após a CSLL R$ 561.847,20 
(+) Adições R$ 72.352,80 
CSLL (RIR/2018, art. 352, § 6º) R$ 38.253,60 
Doações 
(Lucro Operacional + doações) x 2% = limite 
R$ 400.000,00 + R$10.000,00 x 2% = R$ 8.200,00 limite 
R$ 10.000,00 – R$ 8.200,00 = R$ 1.800,00 
R$ 1.800,00 
Pagamento de despesas com alimentação dos sócios R$ 22.000,00 
Multas de trânsito R$ 1.600,00 
Brindes R$ 2.400,00 
Perdas estimadas para crédito de liquidação duvidosa R$ 6.400,00 
(-) Exclusões R$ 27.000,00 
Resultado positivo equivalência patrimonial R$ 27.000,00 
Lucro real antes da compensação de prejuízos fiscais 
Resultado do Exercício antes das provisões para tributos + 
adições – exclusões 
R$ 607.200,00 
(-) Compensação de prejuízos fiscais de exercícios anteriores (30%) R$ 182.160,00 
Lucro real do período R$ 425.040,00 
Cálculo do IRPJ 
Alíquota normal (15%) R$ 63.756,00Adicional (10%) 
Lucro real do período – R$ 240.000,00 limite x 10% 
R$ 18.504,00 
Total do IRPJ R$ 82.260,00 
A apuração da CSLL será: 
 
 
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Quadro 4 – Demonstração para apuração da CSLL 
Demonstração para apuração da CSLL 
 
Demonstração do lucro real 
Lucro líquido antes da CSLL R$ 600.000,00 
(+) Adições R$ 34.200,00 
Doações 
(Lucro Operacional + doações) x 2% = limite 
R$ 400.000,00 + R$10.000,00 x 2% = R$ 8.200,00 limite 
R$ 10.000,00 – R$ 8.200,00 = R$ 1.800,00 
R$ 1.800,00 
Pagamento de despesas com alimentação dos sócios R$ 22.000,00 
Multas de trânsito R$ 1.600,00 
Brindes R$ 2.400,00 
Perdas estimadas para crédito de liquidação duvidosa R$ 6.400,00 
(-) Exclusões R$ 27.000,00 
Resultado positivo equivalência patrimonial R$ 27.000,00 
Lucro real antes da compensação de prejuízos fiscais 
Resultado do Exercício antes das provisões para tributos + 
adições – exclusões 
R$ 607.200,00 
(-) Compensação de prejuízos fiscais de exercícios anteriores (30%) R$ 182.160,00 
Lucro real do período R$ 425.040,00 
Total da CSLL (9%) R$ 38.253,60 
A apresentação da provisão para IRPJ e CSLL na DRE será: 
Quadro 5 – Demonstração do Resultado do Exercício com provisões 
Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) 
Receita bruta R$ 3.500.000,00 
(-) Deduções sobre vendas R$ 793.000,00 
Tributos incidentes sobre vendas R$ 665.000,00 
Devoluções R$ 128.000,00 
(=) Receita líquida R$ 2.707.000,00 
(-) Custo das mercadorias vendidas R$ 1.950.000,00 
(=) Lucro bruto operacional 757.000,00 
(-) Despesas operacionais R$ 257.000,00 
(-) Outras despesas operacionais R$ 100.000,00 
(=) Lucro líquido operacional R$ 400.000,00 
(+) Resultados não operacionais R$ 173.000,00 
(+) Resultado Positivo com Equivalência Patrimônio R$ 27.000,00 
(=) Resultado do exercício antes das provisões para 
tributos 
R$ 600.000,00 
Provisão IRPJ R$ 82.260,00 
Provisão CSLL R$ 38.253,60 
(=) Lucro líquido do exercício R$ 479.486,40 
Assim, para a apuração do IRPJ e CSLL, deve ser consultada o RIR/2018 
e analisados os registros contábeis da DRE. 
TEMA 3 – PROGRAMA DE ALIMENTAÇÃO DO TRABALHADOR (PAT) 
Na elaboração do planejamento no lucro real, deve-se considerar o 
Programa de Alimentação do Trabalhador (PAT). O RIR/2018, art. 641, atribui 
 
 
11 
incentivos à participação em programas destinados ao trabalhador. Isto quer 
dizer que é permitido às pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real deduzir do 
IRPJ o valor equivalente à aplicação da alíquota do imposto sobre a soma das 
despesas de custeio realizadas no período de apuração em Programas de 
Alimentação do Trabalhador (PAT). A dedução direta no imposto, neste caso, 
fica limitada a 4% do IRPJ sem a inclusão do adicional. 
Exemplo 1 
Quadro 6 – Limite de 4% do PAT 
Valor do IRPJ (sem adicional) devido R$ 50.000,00 
Limite de dedução do PAT 
4% de R$ 50.000,00 
R$ 2.000,00 
Admitindo-se que a empresa optou pela dedução de 4% do IRPJ a critério 
de incentivo ao PAT, tem-se: 
Quadro 7 – IRPJ deduzido do PAT de 4% 
Valor do IRPJ (sem adicional) devido R$ 50.000,00 
Limite de dedução do PAT 
4% de R$ 50.000,00 
R$ 2.000,00 
IRPJ a recolher R$ 48.000,00 
A Instrução Normativa SRF n. 267/92, art. 2º, parágrafo 2º, determina que 
o benefício é limitado ao valor da aplicação da alíquota do imposto sobre o 
resultado da multiplicação do número de refeições fornecidas no período de 
apuração pelo valor de R$ 1,99, correspondente a 80% do custo máximo da 
refeição de R$ 2,49. Aplicando-se 15% sobre a base de incentivo de R$ 1,99, 
tem-se o limite dedutível por refeição de R$ 0,2985. 
O incentivo ao PAT deduzido diretamente do IRPJ será o menor dos 
seguintes valores: 
 aplicação da alíquota do imposto (15%) sobre a soma das despesas de 
custeio realizadas no período de apuração limitada a 4%; 
 apuração de R$ 0,2985, multiplicado pelo número de refeições fornecidas 
no período. 
3.1 Caso prático 
A indústria Afinada inscrita no PAT apurou IRPJ no ano-calendário de 
20X1 pelo Lucro Real e forneceu, nesse mesmo período, 70.000 refeições aos 
 
 
12 
seus empregados ao custo médio unitário efetivo de R$ 15,00. O IRPJ devido 
pela Afinada, com base no Lucro Real Anual, durante o ano-calendário de 20X1 
foi de R$ R$ 2.500.000,00. O único incentivo fiscal de dedução do IRPJ foi o 
PAT. 
Dessa forma, como o custo médio efetivo das refeições fornecidas aos 
trabalhadores foi de R$ 15,00, sendo superior ao custo máximo incentivado de 
R$ 1,99, tem-se: 
Quadro 8 – IRPJ deduzido do PAT de 4% 
Descrição Valor (R$) 
Base de cálculo do incentivo (custo das refeições) 
R$ 1,99 x 70.000 
139.300,00 
Valor do incentivo 
15% de R$ 139.300,00 = R$ 20.895,00 
Ou, R$ 0,2985 x 70.000 = R$ 20.895,00 
20.895,00 
IRPJ devido 
15% de R$ 4.500.000,00 = R$ 675.000,00 
675.000,00 
Limite individual permitido 
4% de R$ 675.000,00 = R$ 27.000,00 
27.000,00 
Excesso do incentivo 
Neste caso não existe excesso de incentivo, pois o limite 
individual do incentivo permitido é superior ao valor do 
incentivo propriamente dito. No entanto, caso exista excesso 
de incentivo o mesmo deverá ser controlado na Parte "B" do 
E-Lalur para aproveitamento nos períodos seguintes, 
obedecendo o limite máximo de 2 anos-calendário. 
0,00 
 
3.2 Descumprimento do PAT 
De acordo com o art. 647, RIR/2018, a execução inadequada do PAT ou 
o desvio de suas finalidades resultará na perda do incentivo fiscal e na aplicação 
das penalidades previstas na legislação. Conforme disposto no art. 8º do Decreto 
nº 5/1991, as autoridades responsáveis pela fiscalização correspondem aos 
Ministérios do Trabalho e da Previdência Social, da Economia, Fazenda e 
Planejamento e da Saúde. 
Portaria SIT/DSST nº 3/2002, art. 6º prevê que é proibido à pessoa jurídica 
beneficiária do PAT: 
 suspender, reduzir ou suprimir o benefício do Programa em razão de 
punição ao trabalhador; 
 fazer uso do Programa como premiação; 
 usar o Programa em qualquer condição que descaracterize sua finalidade. 
 
 
13 
TEMA 4 – JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO 
Os juros sobre o capital próprio também recebem um tratamento especial 
no planejamento tributário. Capital social é o capital próprio entregue pelos 
proprietários à empresa. O capital abrange não apenas os valores entregues 
como investimento inicial, como também os valores gerados pela própria 
empresa em forma de lucro e que por consenso dos acionistas se incorporam à 
empresa. 
O RIR/2018 determina que as pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real 
poderão deduzir do IRPJ e CSLL a remuneração das pessoas físicas ou jurídicas 
a título de juros sobre o capital próprio. Portanto, entende-se que esse 
procedimento pode ser aplicado como forma de planejamento tributário. 
A Lei n. 9.245/1995, art. 9º, instituiu esta regra como uma forma de 
estimular a capitalização das empresas. Desde então, tem sido amplamente 
utilizada pelas pessoas jurídicas sujeitas à tributação com base no lucro real. 
O montante dos juros pagos ou creditados pela pessoa jurídica, a título de 
remuneração do capital próprio calculados sobre as contas do patrimônio líquido 
e restritos à variação da Taxa de Juros de Longo Prazo (TJLP), poderá ser 
atribuído ao valor dos dividendos de que aborda o art. 202 da Lei das Sociedades 
Anônimas. Os juros sobre o capital próprio passível de dedução para efeitos de 
determinação do lucro real limitam-se ao maior dos seguintes valores: 
 50% do lucro líquido do exercício antes da dedução dos juros sobre capital 
próprio; ou 
 50% do total dos lucros acumulados e reserva de lucros, sem considerar 
o resultado do período corrente. 
Com relação à metade do lucro líquido do exercício antes da dedução dos 
juros sobre capital próprio, o lucro líquido será aquele após a dedução da CSLL 
e antes da dedução da provisão para o IRPJ sem considerar os juros sobre o 
capital próprio. A economia tributária pode ser verificadasob três aspectos: 
1. a alíquota do imposto de renda retido na fonte é de 15%, enquanto o IRPJ 
da pessoa jurídica é de 25%, considerando o adicional de 10%. Portanto, 
há uma economia de 10%; 
2. reduz-se a base de cálculo da CSLL, sujeita à alíquota de 9%. 
Consequentemente, há uma economia de 9%; 
 
 
14 
3. os juros podem ser atribuídos ao valor dos dividendos, tornando os 
dividendos dedutíveis na apuração do IRPJ. 
Na sequência, verifica-se um caso prático de juros sobre capital próprio e 
a economia gerada pela empresa. 
4.1 Caso prático 
A empresa Green apresenta as seguintes condições: lucro em X1 de R$ 
30.000.000,00 antes do cálculo dos juros sobre o capital próprio, da CSLL e da 
provisão para o IRPJ. 
Quadro 9 – Contas do Patrimônio Líquido 
Contas R$ 
Capital Social 3.400.000,00 
Reservas de Capital 68.000,00 
Reservas de Reavaliação 336.974,00 
Reservas de Lucros 40.897.656,00 
Lucros Acumulados 1.020.000,00 
Patrimônio Líquido 45.722.630,00 
Para apuração dos juros, considerar uma TJLP de 6,75% a.a. 
Quadro 10 – TJPL 
Contas R$ 
Patrimônio Líquido em 31/12/X0 45.722.630,00 
(-) Reservas de Reavaliação 336.974,00 
Base de Cálculo 45.385.656,00 
Juros sobre o capital próprio 
45.385.656,00 x 6,75% 
3.063.531,78 
Conforme limites estabelecidos pela legislação quanto à dedução, tem-
se: 
 50% do lucro do exercício antes de sua contabilização: R$ 30.000.000,00 
x 50% = R$ 15.000.000,00; 
 50% do saldo de lucros acumulados e das reservas de lucros: R$ 
41.917.656,00 x 50% = R$ 20.958.828,00. 
Dentre os valores obtidos, pode ser aplicado o maior. A empresa poderá 
contabilizar como despesa financeira dedutível em 31 de dezembro de X1 o 
montante de R$ 3.063.531,78, referente aos juros sobre o capital próprio, uma 
vez que não ultrapassou o maior limite, de R$ 20.958.828,00. 
 
 
15 
4.2 Cálculo do IR a pagar e da CSLL antes da contabilização dos juros sobre 
o capital próprio 
Com base nos dados da empresa Green, apresentados anteriormente, 
considere, para o período X1, as seguintes informações: 
Quadro 11 – Apuração CSLL e IRPJ normal 
Contas R$ 
Lucro do exercício antes da CSLL 30.000.000,00 
(-) CSLL (9%) 2.700.000,00 
Lucro do exercício após a CSLL 27.300.000,00 
Provisão para IRPJ: Lucro real 30.000.000,00 
(-) Provisão para o IRPJ alíquota de 15% 
(30.000.000,00 x 15%) 
4.500.000,00 
Adicional de 10% (30.000.000,00 – 
240.000,00 = 29.760.000,00) – o adicional de 
IRPJ é calculado sobre o valor que exceder 
R$ 240.000,00 
2.976.000,00 
Provisão para IRPJ 7.476.000,00 
Assim, tem-se: 
Quadro 12 – Registro CSLL e IRPJ 
Contas R$ 
Provisão para CSLL 2.700.000,00 
Provisão para IRPJ 7.476.000,00 
Total 10.176.000,00 
O registro contábil na Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) 
seria o seguinte: 
Quadro 13 – Provisão para CSLL e IRPJ na DRE 
DRE R$ 
Lucro do exercício antes da CSLL 30.000.000,00 
(-) Provisão para CSLL 2.700.000,00 
Lucro do exercício após a CSLL 27.300.000,00 
(-) Provisão para IRPJ 7.476.000,00 
Lucro líquido do exercício 19.824.000,00 
No caso de os proprietários serem remunerados pelo capital investido na 
empresa, adotando os juros sobre o capital próprio calculado anteriormente, o 
processo será o seguinte: 
 
 
 
16 
Quadro 14 – Apuração CSLL e IRPJ com Juros sobre o Capital Próprio 
Contas R$ 
Lucro do exercício 30.000.000,00 
(-) Juros sobre o capital próprio 3.063.531,78 
Lucro do exercício antes da CSLL 26.936.468,22 
(-) CSLL (9%) 2.424.282,14 
Lucro do exercício após a CSLL 24.512.186,08 
Provisão para IRPJ: Lucro real 26.936.468,22 
(-) Provisão para o IRPJ alíquota de 15% 
(30.000.000,00 x 15%) 
4.040.470,23 
Adicional de 10% (26.936.468,22 – 
240.000,00 = 26.696.468,22) – o adicional de 
IRPJ é calculado sobre o valor que exceder 
R$ 240.000,00 
2.669.646,82 
Provisão para IRPJ 6.710.117,05 
Logo, a carga tributária será: 
Quadro 15 – Registro CSLL e IRPJ com Juros sobre o Capital Próprio 
Contas R$ 
Provisão para CSLL 2.424.282,14 
Provisão para IRPJ 6.710.117,05 
Total 9.134.399,19 
O lucro líquido apresentado na Demonstração do Resultado do Exercício 
(DRE) será: 
Quadro 16 – Provisão para CSLL e IRPJ na DRE com Juros sobre o Capital 
Próprio 
DRE R$ 
Lucro do exercício 30.000.000,00 
(-) Juros sobre o capital próprio 3.063.531,78 
Lucro do exercício antes da CSLL 26.936.468,22 
(-) Provisão para CSLL 2.424.282,14 
Lucro do exercício após a CSLL 24.512.186,08 
(-) Provisão para IRPJ 6.710.117,05 
Lucro líquido do exercício 17.802.069,03 
Sendo assim, o montante dos tributos apurados antes e após os juros 
sobre o capital próprio será: 
 
 
 
17 
Quadro 17 – Comparativo IRPJ e CSLL com e sem Juros sobre o Capital Próprio 
Impostos antes dos juros sobre o capital próprio 10.176.000,00 
Impostos após dos juros sobre o capital próprio 9.134.399,19 
Total da economia gerada: 10,24% 1.041.600,81 
Dessa forma, conclui-se que o fato de a empresa ter remunerado os 
proprietários mediante os juros sobre o capital próprio, gerou uma economia de 
10,24% que se traduz monetariamente em R$ 1.041.600,81. 
TEMA 5 – PARTICIPAÇÃO DOS EMPREGADOS NOS LUCROS 
A participação nos lucros é um atrativo para os empregados. Entretanto, 
é de interesse das empresas distribuir os resultados por questões tributárias. As 
participações dos empregados nos lucros das empresas são dedutíveis do IRPJ 
e da CSLL. A empresa poderá deduzir como despesa operacional as 
participações concedidas aos empregados no próprio exercício de sua 
constituição sem qualquer limitação. 
A distribuição dos lucros aos empregados não constitui salário, o que 
resguarda a empresa de ações trabalhistas. Os pagamentos na forma de 
participação nos lucros não estão sujeitos ao INSS e ao FGTS. No entanto, para 
que a empresa usufrua a dedutibilidade das participações dos empregados nos 
lucros, deve-se cumprir o prazo mínimo de seis meses entre um pagamento e 
outro. Ainda, é preciso constituir um programa determinando a forma e as 
condições de pagamento, negociado com uma comissão de empregados 
composta por um representante do sindicato da categoria. E, se constar as 
condições em acordo ou convenção coletiva, a empresa fica dispensada da 
constituição da comissão. 
5.1 Caso prático 
Considere que a empresa Bella apresente as seguintes informações no 
balancete de suspensão de 30 de junho: 
Quadro 18 – Balancete de suspensão 
Dados R$ 
Lucro líquido do período 500.000,00 
Participação dos trabalhadores no lucro líquido 10% 
Valor contabilizável como despesa operacional 50.000,00 
 
 
18 
O registro contábil será: 
 débito: participação dos trabalhadores no lucro líquido (DRE) – R$ 
50.000,00; 
 crédito: participações a pagar (passivo circulante) – R$ 50.000,00. 
A participação nos lucros pode ser concedida aos empregados, aos 
administradores, partes beneficiárias e debenturistas com o seguinte tratamento 
fiscal: 
Quadro 19 – Participações e tratamento fiscal 
Participações IRPJ CSLL 
Administradores Indedutível Dedutível 
Partes beneficiárias Indedutível Dedutível 
Debêntures Dedutível Dedutível 
 
Sendo assim, as participações nos lucros fazem parte de um 
planejamento tributário eficiente. 
TROCANDO IDEIAS 
A fiscalização das empresas optantes pelo lucro real tende a ser maior 
que nas empresas optantes pelo lucro presumido. A fiscalização está 
relacionada ao nível de complexidade de apuração dos tributos e ao 
cumprimento das obrigações acessórias. Nesse sentido, o custo das obrigações 
acessórias pode superar a economia tributária da obrigação principal? Depois 
de responder, leia a resposta esperada na seção Gabarito, após as referências 
abaixo. 
NA PRÁTICA 
A empresa Control iniciou suas atividades em 2 de janeiro de 2018, 
fazendo a opção pelo lucro real anual. Em 31 de dezembro de 2018, apurou um 
lucro líquido de R$ 300.000,00, incluídas despesas não dedutíveis no valor de 
R$ 30.000,00e receitas não tributáveis no valor de R$ 10.000,00. Calcule o IRPJ 
e a CSLL da empresa Control referente ao ano de 2018. 
 
 
 
19 
FINALIZANDO 
De acordo com a matéria publicada pelo Sebrae (2019), no Lucro Real, a 
empresa paga o IRPJ e a CSLL sobre a diferença positiva entre receita da venda 
e os gastos operacionais em determinado período, sendo interessante para 
empresas que possuem margens de contribuição insignificantes. Quanto menor 
o lucro real da empresa, menos ela pagará de tributos. 
O planejamento tributário demanda conhecimento considerável sobre os 
tributos. O RIR/2019 determina tratamentos específicos sobre algumas 
situações, como é o caso do PAT, juros sobre o capital próprio e a participação 
dos empregados nos lucros da empresa. 
Esse regime de tributação é mais complexo em razão dos detalhes da 
apuração, o que leva o governo a fiscalizar com mais intensidade as empresas 
que optam pelo lucro real. No entanto, é imprescindível que seja analisado o 
custo-benefício de implantação, considerando não apenas a obrigação principal 
como também as obrigações acessórias. 
 
 
 
20 
REFERÊNCIAS 
BRASIL. Decreto n. 5, de 14 de janeiro de 1991. Regulamenta a Lei n. 6.321, 
de 14 de abril de 1976, que trata do Programa de Alimentação do Trabalhador, 
revoga o Decreto n° 78.676, de 8 de novembro de 1976 e dá outras providências. 
Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/1990-
1994/D0005.htm>. Acesso em: 16 fev. 2020. 
BRASIL. Decreto n. 9.580, de 22 de novembro de 2018. Regulamenta a 
tributação, a fiscalização, a arrecadação e a administração do Imposto sobre a 
Renda e Proventos de Qualquer Natureza. Disponível em: 
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2018/decreto/D9580.htm>. 
Acesso em: 16 fev. 2020. 
BRASIL. Instrução Normativa SRF n. 267, de 23 de dezembro de 2002. 
Dispõe sobre os incentivos fiscais decorrentes do imposto sobre a renda das 
pessoas jurídicas. Disponível em: 
<http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/link.action?visao=anotado&
idAto=15148#117346>. Acesso em: 16 fev. 2020. 
BRASIL. Lei n. 6.404, de 15 de dezembro de 1976. Dispõe sobre as sociedades 
por ações. Disponível em: 
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l6404consol.htm>. Acesso em: 16 fev. 
2020. 
BRASIL. Lei n. 9.249, de 26 de dezembro de 1995. Altera a legislação do 
imposto de renda das pessoas jurídicas, bem como da contribuição social sobre 
o lucro líquido, e dá outras providências. Disponível em: 
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L9249.htm>. Acesso em: 16 fev. 2020. 
BRASIL. Lei n. 9.430, de 27 de dezembro de 1996. Dispõe sobre a legislação 
tributária federal, as contribuições para a seguridade social, o processo 
administrativo de consulta e dá outras providências. Disponível em: 
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L9430.htm>. Acesso em: 16 fev. 
2020. 
BRASIL. Portaria n. 3, de 01/03/2002. Disponível em: 
<http://trabalho.gov.br/pat/legislacao-pat>. Acesso em: 22 de out. 2019. 
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2018/decreto/D9580.htm
 
 
21 
CREPALDI, S. Planejamento tributário. 2. ed. São Paulo: Saraiva, 2017. 
FENACON. Obrigações acessórias: o que são e qual a importância? 11 abr. 
2018. Disponível em: <http://fenacon.org.br/noticias/obrigacoes-acessorias-o-
que-sao-e-qual-a-importancia-3184/>. Acesso em: 23 de out. 2019. 
SEBRAE. Conheça os três regimes tributários. Disponível em: 
<http://www.sebrae.com.br/sites/PortalSebrae/ufs/ap/artigos/conheca-os-tres-
regimes-tributarios,1ddf8178de8c5610VgnVCM1000004c00210aRCRD>. 
Acesso em: 19 de out. 2019. 
 
 
 
22 
GABARITO 
TROCANDO IDEIAS 
Resposta esperada para a questão “: esta análise é relativa, pois a 
empresa deve considerar em seu planejamento tributário os custos para gerar 
as informações acessórias, seja o investimento em um sistema robusto ou o 
tempo dispendido para gerá-la e, assim, confrontar com a economia tributária da 
obrigação principal1. 
NA PRÁTICA 
Resposta esperada: 
Quadro 20 – Adições e exclusões da Control 
Lucro antes do Imposto de Renda R$ 300.000,00 
(+) Adições R$ 30.000,00 
(-) Exclusões (R$ 10.000,00) 
Lucro Líquido Ajustado R$ 320.000,00 
CSLL – 9% R$ 28.800,00 
IRPJ – 15% R$ 48.000,00 
IRPJ – 10% 
(320.000,00 – 240.000,00 = 80.000,00) 
R$ 8.000,00 
 
 
1 Saiba mais em: <http://fenacon.org.br/noticias/obrigacoes-acessorias-o-que-sao-e-qual-a-
importancia-3184/>. Acesso em: 21 fev. 2020.