Artigo - Contabilidade e Administracao Publica

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CONTABILIDADE E ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA 
 
Nilton Roberto Kloeppel (*) 
 
RESUMO 
O artigo pretende demonstrar a segregação da administração pública, no Brasil, bem 
como o sistema orçamentário, a contabilização e a prestação ou tomadas de contas 
públicas. Percebe-se que a contabilidade é um importante instrumento para a gestão 
pública, e sua importância no Plano de Contas Aplicado ao Setor Público (PCASP) o 
qual é estruturado para contabilizar os atos e fatos da administração pública, bem 
como para é importante para acompanhar a execução do orçamento e o controle na 
área pública. Vêm à tona as leis que regem os princípios da administração pública, 
responsabilidade fiscal, contabilidade no setor público, prestação de contas. Neste, o 
orçamento público terá um tratamento especial, pois o mesmo é o instrumento de 
planejamento pelo qual o setor público traça as suas metas quantitativas e 
qualitativas, e financeiras. Neste contexto, o objetivo desta pesquisa é analisar a 
importância do controle interno na contabilidade pública, observando as 
características de um controle interno, assim como dos processos que envolvem este 
instrumento de controle e sua realização dentro da contabilidade pública. 
 
 
1 – INTRODUÇÃO 
 
O exercício da administração pública está alicerçado na Constituição Federal 
(1988) - nela consta como o governo e a administração pública devem estar 
estruturado. O artigo 18 descreve a organização político-administrativa da República 
Federal do Brasil, que é composta por União, Estados, Municípios e Distrito Federal - 
os poderes instituídos no Brasil são o Executivo, o Legislativo e o Judiciário, os quais 
são independentes e harmônicos entre si (CF/1988). 
No artigo 3º (CF/1988) estão elencados os objetivos fundamentais do Brasil; 
entre eles, pode-se destacar: construir uma sociedade livre, justa e solidária; garantir 
o desenvolvimento nacional; erradicar a pobreza e a marginalização e reduzir as 
desigualdades sociais e regionais. Para cumprir com os objetivos fundamentais, a 
 
______________ 
(*) Mestre em Ciências Contábeis. Contador e especialista em Controladoria, Experiência nas áreas de Custos, 
Imobilizado, Análise de Balanços. Conhecimentos de Auditoria e Projeção Financeira. Docente na Graduação e 
na Pós-Graduação. 
União deverá ter um planejamento de curto, médio e longo prazo, o qual deve ser 
qualitativo e quantitativo, físico e financeiro. Este planejamento é elaborado e dividido 
em períodos, programas, projetos, entre outros. Quanto ao período, é utilizado o ano 
civil, também conhecido como exercício financeiro que compreende o período de 1º 
de janeiro a 31 de dezembro de cada ano. A administração pública brasileira utiliza a 
programação orçamentária para efetuar o planejamento, e a contabilidade aplicada 
ao setor público para ter os insumos e estatísticas para projetar os programas de 
governo. 
 
2 – ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA 
 
Um dos objetivos da Administração Pública é a boa gestão financeira dos 
recursos públicos. A administração financeira encarrega-se em captar, aplicar e 
distribuir eficientemente os recursos públicos para satisfazer, da melhor maneira 
possível, os objetivos da população. 
 
2.1 – Administração Direta e Indireta 
 
A administração pública é dividida em direta e indireta. A Administração Direta 
“é a própria pessoa jurídica de direito público com capacidade política (o ente 
federativo), União, Estado, Distrito Federal ou Município, que funcionam através de 
seus órgãos internos, de forma centralizada” (FERRAZ, 2007). 
No âmbito da União, considera-se Administração Direta os seguintes órgãos: 
• Poder Executivo: Presidência da República e Ministérios; 
• Poder Legislativo: Senado Federal, Câmara dos Deputados e Tribunal 
de Contas da União; 
• Poder Judiciário: Supremo Tribunal Federal; Superior Tribunal de 
Justiça; Tribunais Regionais Federais; Tribunal Superior do Trabalho; 
Tribunal Superior Eleitoral e Superior Tribunal Militar. 
 
Na Administração Indireta são consideradas as: 
• Autarquias; 
• Empresas Públicas; 
• Sociedades de Economia Mista; 
• Fundação Pública. 
 
 
A Administração Indireta constitui o conjunto de entidades que, vinculados à 
Administração Direta, prestam serviços públicos ou de interesse público e 
proporcionarão ao Estado a satisfação de seus fins administrativos. (JUND, 
2006). 
 
As Autarquias, para Ferraz (2007), “são todas as pessoas jurídicas que sejam 
de direito público com capacidade exclusivamente administrativa”. São criadas por lei 
para exercer uma função tipicamente pública. 
Existem três tipos de autarquias: 
• Institucionais: prestam serviços autônomos personalizados (INSS, CVM, 
DNER, entre outros); 
• Corporativas: órgãos fiscalizadores de profissões (CFC, OAB, CFA, 
CONFEA, COFECON, entre outros); 
• De Regime Especial: são as agências reguladoras (ANEEL, ANATEL, 
ANP, ANA, ANS, ANVISA, ANCINE, ANTAQ, ANTT, ANAC) 
 
As Empresas Públicas são empresas de capital público (100%), que trabalham 
seguindo as mesmas regras da iniciativa privada para realizar atividades econômicas 
ou serviços públicos de interesse da Administração Pública. São pessoas jurídicas de 
direito privado criadas ou autorizadas por lei específica (JUND, 2006). Como 
exemplos podem ser citados a CEF e o SERPRO. 
Sociedades de Economia Mista são pessoas jurídicas de direito privado, 
constituídas sob a forma de sociedade anônima, sendo a maior parte das ações com 
direito a voto pertencente ao Poder Público; são criadas para a realização de atividade 
econômica de interesse coletivo, podendo, também, exercer serviços públicos. 
Petrobras e Banco do Brasil são alguns exemplos deste tipo de empresa (Jund, 2006 
e Ferraz, 2007). 
Fundação Pública de direito público “é um patrimônio afetado à realização de 
finalidades específicas” (FERRAZ, 2007). Exercem atividades de caráter social, como 
assistência social; assistência médica e hospitalar; pesquisa; educação e ensino; 
atividades culturais; dentre outras (JUND, 2006), FUNAI e FNS são alguns exemplos. 
 
2.2 – Princípios da Administração Pública 
As administrações públicas (direta e indireta) devem obedecer aos princípios 
de legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência (CF, 1988). Estes 
princípios, em conjunto, fazem com que a Administração Pública seja mais eficaz. 
No Quadro 1 estão transcritos os seus significados. 
 
Quadro1: Princípios da Administração Pública 
Princípio Significado Fonte 
Legalidade Está associada à gestão pública em toda a sua atividade, presa 
aos mandamentos da lei, deles não podendo se afastar, sob pena 
de invalidade do ato e responsabilização do seu autor. 
SANTOS 
(2006) 
Impessoalidade A atividade administrativa deve ser destinada a todos os 
administrados, dirigida aos cidadãos em geral, sem determinação 
de pessoa ou discriminação de qualquer natureza. 
GASPARINI 
2008 
Moralidade Os atos e as atividades públicas devem obedecer aos princípios 
morais. 
SANTOS 
(2006) 
Publicidade A publicidade dos atos, programas, obras, serviços e campanhas 
dos órgãos públicos deverá ter caráter educativo, informativo ou 
de orientação social, dela não podendo constar nomes, símbolos 
ou imagens que caracterizem promoção pessoal de autoridades 
ou servidores públicos. 
CF (1988) 
Art. 37º 
§ 1º 
Eficiência Dever da Administração em dirigir suas ações com a finalidade de 
conseguir o melhor resultado, ensejando rapidez, 
desburocratização, qualidade e eficácia, racionalidade 
econômica. 
SILVA (2014) 
Fonte: diversos autores 
 
2.3 – Funções Financeiras da Administração Pública 
 
Existem três funções que a Administração Pública exerce. A alocativa, a 
distributiva e a estabilizadora. A função alocativa está associada ao fornecimento de 
bens e serviçosnão oferecidos adequadamente pelo sistema de mercado; é o 
processo pelo qual o governo divide os recursos para utilização no setor público e 
privado, oferecendo bens públicos, semipúblicos ou meritórios (rodovias, segurança, 
educação, saúde, entre outros), aos cidadãos (NASCIMENTO, 2006). Quanto a 
função distributiva, “tem como objetivo distribuir a renda e a riqueza à população de 
modo mais equilibrado, minimizando as diferenças que o sistema de mercado provoca 
em sua distribuição” (SANTOS, 2006). Para exercer esta função é utilizado, 
principalmente, o Imposto de Renda progressivo, distribuindo o dinheiro arrecadado, 
nos subsídios aos bens de consumo popular financiado pelo governo. Já a Função 
estabilizadora, conforme JUND (2006) tem por finalidade promover e assegurar um 
nível desejável de pleno emprego e estabilidade de preços, por intermédio da 
implementação de políticas públicas que viabilizem a utilização de instrumentos de 
planejamento e execução de políticas fiscais, cambiais, monetárias, controle de 
preços e salários, dentre outros. 
 
2.4 – Bens Públicos 
 
Os bens públicos estão dispostos no Código Civil, entre os artigos 98 e 103. 
Em seu artigo 98, o Código Civil (2002) estabelece que os bens públicos são “os bens 
do domínio nacional pertencentes às pessoas jurídicas de direito público interno; todos 
os outros são particulares, seja qual for a pessoa a que pertencerem”. 
No Quadro a seguir estão demonstrados os três tipos de bens públicos com 
suas definições - se é alienável e se é sujeito a usucapião. As definições estão no 
artigo 99; as informações sobre alienação constam nos artigos 100 e 101; e 
informações de usucapião estão relacionadas no artigo 102 do Código Civil. 
 
Quadro 2: Bens Públicos 
Bem 
Público 
Exemplos Definição Alienável Usucapião 
Uso comum Rios, mares, estradas, ruas e praças. Inciso I Não, conforme 
artigo 100. Não. 
Uso 
especial 
Edifícios ou terrenos destinados a 
serviço ou estabelecimento da 
administração federal, estadual, 
territorial ou municipal, inclusive os de 
suas autarquias. 
Inciso II Não, conforme 
artigo 100. Não. 
Dominicais 
ou 
Dominiais 
Que constituem o patrimônio das 
pessoas jurídicas de direito público, 
como objeto de direito pessoal, ou real, 
de cada uma dessas entidades. 
Inciso III 
Sim, conforme 
artigo 101, 
observadas as 
exigências da 
lei. 
Não. 
Fonte: Código Civil (2002) 
 
Também são considerados bens dominicais os bens pertencentes às pessoas 
jurídicas de direito público a que se tenha dado estrutura de direito privado, salvo lei 
em contrário (Código Civil, 2002). 
Conforme o artigo 103 do Código Civil (2002) “o uso comum dos bens públicos 
pode ser gratuito ou retribuído, conforme for estabelecido legalmente pela entidade a 
cuja administração pertencerem”. 
 
 
3 - A CONTABILIDADE COMO INSTRUMENTO DE GESTÃO PÚBLICA 
 
A contabilidade é um dos principais instrumentos na gestão pública brasileira, 
pois o Plano de Contas Aplicado ao Setor Público (PCASP) é estruturado para que as 
informações contábeis sejam de fácil entendimento para o gestor público. 
A transparência e o controle no setor público têm um grande aliado chamado 
Plano de Contas, o qual é padronizado para o Brasil inteiro, gerando informações 
confiáveis e de fácil conferência. 
A Contabilidade aplicada no setor público brasileiro está alinhada com as 
normas internacionais e, assim, facilitando comparações com outros países ou 
entidades. Inclusive o PCASP está alinhado para a elaboração de estatísticas fiscais, 
com base nos padrões estabelecidos pelo Fundo Monetário Internacional. 
O sistema contábil é dividido em subsistemas (orçamentário, patrimonial, de 
controle e de custos). Estes sistemas são independentes; porém, trabalham em 
conjunto, segregando as informações orçamentárias das patrimoniais. 
 
 
4 – ORÇAMENTO 
 
Orçamento público é uma “Lei de iniciativa do Poder Executivo que estima a 
receita e fixa a despesa da administração pública. É elaborado em um exercício para 
depois de aprovada pelo Poder Legislativo, vigorar no exercício seguinte” STN (2015). 
Para Jesus (2011) orçamento público 
É um processo dinâmico, que envolve todos os Entes, Órgãos, Poderes e a 
sociedade na sua elaboração, execução e acompanhamento, e que sua 
principal finalidade é atender às necessidades sociais, focando em áreas 
prioritárias cuja deficiência de atendimento pode ser detectada através do 
acompanhamento e avaliação das ações propostas no plano de governo. 
JESUS (2011) 
 
O orçamento está previsto nos artigos 165 a 169 da Seção II (dos Orçamentos) 
,do Capítulo II (das Finanças Públicas) do Título VI (Da Tributação e do Orçamento) 
da Constituição Federal. 
No artigo 165 está previsto que serão elaborados e o que compreenderá o 
Plano Plurianual, as Diretrizes Orçamentárias e os Orçamentos Anuais. Também 
determina que os Orçamentos Anuais e as Diretrizes Orçamentárias deverão seguir o 
que consta no Plano Plurianual. Outro ponto importante fica a cargo do Poder 
Executivo que deverá publicar o relatório resumido da execução orçamentária, até 
trinta dias após o encerramento de cada bimestre. 
Quanto ao trâmite das leis orçamentárias, a Constituição Federal determina que 
é de competência exclusiva do chefe do Poder Executivo a elaboração do projeto de 
lei orçamentária. Este projeto de lei será apreciado nas duas casas do Congresso 
Nacional, na forma do regimento comum. Assim, é constituída uma comissão mista 
permanente de Senadores e Deputados (CF, 1988) para: 
• Examinar e emitir parecer sobre os projetos orçamentários e sobre as contas 
apresentadas anualmente pelo Presidente da República; 
• Examinar e emitir parecer sobre os planos e programas nacionais, regionais e setoriais 
previstos nesta Constituição e exercer o acompanhamento e a fiscalização orçamentária. 
 
Toda e qualquer emenda apresentada será descartada se não estiver 
compatível com o PPA. Mesmo assim, a comissão mista elaborará um parecer para 
as mesmas. As emendas que forem compatíveis deverão ser apreciadas pelo Plenário 
das duas casas do Congresso Nacional (CF, 1988). Para que uma emenda que 
modifica o projeto de lei orçamentária seja aprovada, a mesma deverá indicar quais 
despesas deverão ser anuladas, para se ter os recursos necessários. Neste caso, não 
podem sofrer reduções as despesas com dotação para pessoal e encargos; serviço 
da dívida; transferências tributárias constitucionais, ou ainda sejam relacionadas com: 
correção de erros ou omissões ou com os dispositivos do texto do projeto de lei (CF, 
1988). 
Ainda a Constituição Federal (1988) determina que as emendas aprovadas 
“não poderão ultrapassar o limite 1,2% da Receita Corrente Líquida prevista no projeto 
encaminhado pelo Poder Executivo, sendo que a metade deverá ser destinada para 
ações e serviços públicos de saúde”. 
Após as alterações e aprovação do projeto de lei, o mesmo é encaminhado 
para o Poder Executivo, para sancionar e promulgar a lei. Se o Poder Executivo vetar 
o texto ou parte do texto elaborado pelo Poder Legislativo, o projeto de lei deverá 
retornar ao Congresso Nacional para apreciação apenas dos vetos. 
 
4.1 - Tipos de Orçamento (visão da forma de governo) 
 
Para JUND (2006) existem três tipos de orçamentos: o Legislativo, o Executivo 
e o Misto. Cada tipo é utilizado de acordo com a forma de Governo. O Brasil já teve 
os três tipos, conforme o quadro 3. 
 
Quadro 3 - Tipos de Orçamento (visão da forma de governo) 
Tipo Forma de Governo Elaboração Votação 
Aprovação 
Execução Constituição 
Legislativo Parlamentarista Legislativo 
Executivo 
1891 
Executivo Poder Absoluto Executivo 1937 
Misto Funções legislativas 
são exercidas pelo 
Congresso. 
Executivo Legislativo 1934 1946 1967 1988Fonte: Adaptado de Jund (2006) 
 
4.2 - Tipos de Orçamento (técnica de elaboração) 
 
Na administração pública brasileira já foram utilizados diversos tipos de 
orçamento para elaborar o planejamento da gestão financeira pública. Os principais 
são o Orçamento Clássico ou Tradicional; o Orçamento de Desempenho ou de 
Realizações; o Orçamento-Programa; o Orçamento Base Zero (OBZ) ou por 
Estratégica; e o Orçamento Participativo. 
 
4.2.1 - Orçamento Clássico ou Tradicional 
 
Este tipo de orçamento não levava em consideração o atendimento das 
necessidades da coletividade. Para JUND (2006), o orçamento tradicional utilizava 
como base o orçamento do exercício do ano anterior e era “apenas um mero 
instrumento contábil, no qual se arrolavam as receitas e despesas, visando a dotar os 
órgãos com recursos necessários para atender os gastos administrativos”. 
 
4.2.2 - Orçamento de Desempenho ou de Realizações 
 
É um aprimoramento do orçamento clássico, e que o principal objetivo era 
mostrar as ações do governo por programa. Com este tipo de orçamento, ocorreu uma 
melhora na orçamentação, porém ainda não era o tipo necessário para o governo 
brasileiro. 
 
4.2.3 - Orçamento-Programa 
 
Conforme a STN (2015) o Orçamento-Programa consiste em um sistema de 
planejamento, programação e orçamentação, suas principais características são: 
• Integração 
• Planejamento 
• Orçamento 
• Quantificação de objetivos e fixação de metas 
• Relações insumo-produto 
• Alternativas programáticas 
• Acompanhamento físico-financeiro 
• Avaliação de resultados 
• Gerência de projetos 
 
GIACOMONI (2012) destaca que o orçamento-programa deve conter os 
objetivos governamentais claramente definidos, sendo o elo entre a função 
planificadora e as funções administrativas de gerência, avaliação e controle. Também 
devem conter os propósitos do governo aliados aos programas, bem como os custos 
medidos por insumos e as medidas de desempenho, para avaliar se as realizações e 
esforços dos governos estão sendo alcançados. 
 
4.2.4 - Orçamento Base Zero (OBZ) ou por Estratégia 
 
Este tipo de orçamento foi concebido para a Texas Instruments, importante 
empresa norte-americana do setor de alta tecnologia. O modelo foi adaptado para o 
setor governamental por pedido de Jimmy Carter, quando governador do estado da 
Geórgia. “Por se tratar de um instrumento do planejamento, este tipo de orçamento 
obriga o administrador a fundamentar e demonstrar os recursos solicitados” (JESUS, 
2011). Para JUND (2006), no OBZ todas as funções dos departamentos devem ser 
analisadas e identificadas segundo a tomada de decisões, a fim de avaliá-los e 
ordená-los segundo sua relevância. 
 
4.2.5 - Orçamento Participativo 
 
O orçamento participativo começou a ser implantado no Brasil em 1989, na 
prefeitura de Porto Alegre - desde aquela época muitas cidades começaram a utilizá-
lo. Porém, algumas prefeituras utilizaram por pouco tempo. 
Em 2003 o Governo Federal começou a utilizar o Orçamento Participativo. Após 
as manifestações ocorridas em meados de 2013, começou-se um planejamento para 
aumentar a participação da população na elaboração do projeto de lei orçamentária. 
A implementação da política do Orçamento Participativo permite aos cidadãos discutir 
com a Administração Pública as prioridades de aplicação e distribuição dos recursos 
públicos (CARVALHO, 2010). 
Conforme JESUS (2011), o Governo “inspirado nos princípios democráticos e 
no postulado da cidadania participativa, ouve a sociedade por meio de conselhos, 
associações, etc., quando da definição de metas e dos programas prioritários do 
governo”. 
 
4.3 – Princípios Orçamentários 
 
Para GIACOMONI (2012), o orçamento sempre foi cercado de regras 
consistentes para auxiliar no controle parlamentar sobre os executivos. Algumas 
dessas regras (princípios) atualmente estão incorporadas à legislação. 
 
Os princípios orçamentários, portanto, consistem em regras norteadoras do 
processo de elaboração, aprovação, execução e controle do orçamento, 
encontrados na Constituição Federal e na legislação complementar. (JUND, 
2006). 
 
Dentre os princípios orçamentários, JUND (2006) comenta que alguns estão de 
forma implícita na legislação e outros são encontrados apenas por intermédio de 
interpretações doutrinárias. 
Existe divergência entre os estudiosos quanto à quantidade e quais são os 
princípios públicos. Aqueles que estão implícitos na legislação são consenso; porém 
a divergência vem naqueles que dependem de interpretação da legislação. 
No Quadro 4 está demonstrada e divergência entre dois autores renomados no 
assunto de Orçamento Público. 
 
Quadro 4 – Princípios Orçamentários – comparação entre autores 
JUND (2006) GIACOMONI (2012) 
Unidade Unidade 
Universalidade Universalidade 
Orçamento Bruto Orçamento Bruto 
Anualidade Anualidade ou periodicidade 
Não afetação das receitas Não afetação das receitas 
Especificação Discriminação ou especialização 
Exclusividade Exclusividade 
Equilíbrio Equilíbrio 
Clareza Clareza 
Publicidade Publicidade 
 Exatidão 
Legalidade 
Programação 
Participativo 
Uniformidade 
Legalidade da tributação 
Fonte: Jund (2006) e Giacomoni (2012) 
 
Salienta-se que outros autores incluem mais alguns princípios; porém, os mais 
utilizados são os elencados no Quadro 4. Desta maneira, neste capítulo serão 
expostas as definições dos principais princípios orçamentários. 
 
a) Unidade 
Conforme a Constituição Federal, § 5º do artigo 165, o orçamento deve ser 
único (apenas um orçamento) para um exercício financeiro, com todas as receitas e 
despesas. 
b) Universalidade 
O orçamento deve conter todas as receitas e despesas referentes aos Poderes 
da União, seus fundos, órgãos e entidades da administração direta e indireta, 
conforme o §5º do artigo 165 da Constituição Federal do artigo 2º da Lei nº 4.320/64. 
c) Orçamento bruto 
Esse princípio estabelece que todas as receitas e despesas devem constar do 
orçamento em seus valores brutos, sem qualquer tipo de dedução, de forma a permitir 
efetivo controle financeiro do orçamento e universalidade (Lei nº 4.320/64 art. 6º). 
d) Anualidade 
O orçamento deve ter vigência limitada a um exercício financeiro, conforme o 
inciso III do artigo 165 da Constituição Federal e do artigo 34 da Lei nº 4.320/64. 
e) Não afetação das receitas 
Nenhuma receita de impostos poderá ser reservada ou comprometida para 
atender a certos e determinados gastos (Constituição Federal, art. 167, IV). Pretende-
se, com isso, evitar que as vinculações reduzam o grau de liberdade do planejamento. 
As exceções, despesas obrigatórias, são vinculadas a despesas específicas 
estão dispostas nos artigos. 158, 159, 198 e 212 da Constituição Federal. 
f) Especificação 
Veda as autorizações de despesas globais. As receitas e despesas devem ser 
discriminadas, demonstrando a origem e a aplicação dos recursos. O §4º do art. 5º da 
LRF estabelece a vedação de consignação de crédito orçamentário com finalidade 
imprecisa, exigindo a especificação da despesa. As exceções a esse princípio 
orçamentário são os programas especiais de trabalho e a reserva de contingência. 
g) Exclusividade 
A lei orçamentária não poderá conter matéria estranha à previsão das receitas 
e à fixação das despesas. Exceção se dá para as autorizações de créditos 
suplementares e operações de crédito, inclusive Antecipação da Receita 
Orçamentária (ARO), conforme a Constituição Federal em seu artigo 165 §8º e a Lei 
nº 4.320/64, artigo 7º. 
h) Equilíbrio 
Visa assegurar que as despesas não serão superiores à previsão das receitas. 
Contabilmente o orçamento está sempre equilibrado, pois se as receitas esperadas 
forem inferiores às despesas fixadas, e o governo resolver não cortar gastos, a 
diferençadeve ser coberta por operações de crédito que, por lei, devem também 
constar do orçamento (CONSTITUIÇÃO FEDERAL). 
i) Clareza 
Dispõe que o orçamento deve ser expresso de forma clara, ordenada e 
completa, embora diga respeito ao caráter formal, tem grande importância para tornar 
o orçamento um instrumento eficiente de governo e administração (JUND, 2006). 
j) Publicidade 
Zela pela garantia da transparência e total acesso a qualquer interessado às 
informações necessárias ao exercício da fiscalização sobre a utilização dos recursos 
arrecadados dos contribuintes. Deve ser divulgado por meio de veículos oficiais de 
comunicação para conhecimento público e para gerar eficácia de sua validade 
enquanto ato oficial de autorização de arrecadação de receitas e execução de 
despesas (GIACOMONI, 2012). 
k) Legalidade 
Todas as leis orçamentárias (PPA, LDO e LOA) são encaminhadas pelo Poder 
Executivo para discussão e aprovação pelo Poder Legislativo, conforme o artigo 166 
da Constituição Federal. No artigo 37, determina-se que a administração pública direta 
e indireta obedeça ao princípio da legalidade, dentre outros. 
l) Programação 
Para JUND (2006), é o princípio que “obriga a especificação dos gastos por 
meio de programas de trabalho, que permitirão uma identificação dos objetivos e 
metas a serem atingidos”. 
m) Participativo 
JUND (2006) destaca este princípio; porém, ao discorrer sobre o assunto, 
percebe-se que tem o mesmo significado do tipo de orçamento participativo. 
n) Uniformidade 
Está voltado mais para a apresentação do orçamento, mantendo a mesma 
estrutura em diversos períodos para facilitar análises gerenciais, podendo, assim, 
efetuar comparações entre os períodos. (JUND, 2006). 
o) Legalidade da tributação 
Este princípio, para JUND (2006), “limita o Estado quanto a seu poder de 
tributar, com ênfase no que diz respeito ao atendimento dos princípios da legalidade 
e anterioridade tributária, considerando, no entanto, as exceções constitucionais”. 
p) Exatidão 
Para GIACOMONI (2012), este princípio refere-se ao processo orçamentário, 
desde os primeiros diagnósticos e levantamentos da proposta orçamentária do 
momento de alocar os recursos, envolvendo todos os funcionários e órgãos da 
administração pública envolvendo questões técnicas e éticas. 
 
5 - SISTEMA ORÇAMENTÁRIO 
 
 
O sistema orçamentário compreende, desde o planejamento, até a execução 
do orçamento, envolvendo inúmeras áreas da administração pública. Neste sistema, 
estão inseridos a capacidade de planejamento do poder executivo; o controle da 
qualidade dos gastos que o poder legislativo exerce sobre o projeto de lei; e a 
execução do orçamento envolvendo o equilíbrio fiscal. 
 
Conforme GIACOMONI (2012) 
O documento orçamentário (a lei do orçamento com seus anexos) é a 
expressão mais clara que se pode denominar de sistema orçamentário. Ao 
contrário do que acontecia no passado, hoje o orçamento deve ser visto como 
parte de um sistema maior, integrado por planos e programas de onde saem 
as definições e os elementos que vão possibilitar a própria elaboração 
orçamentária. 
 
 
5.1 Programação 
 
Conforme o Manual Técnico de Orçamento (2013) do Governo Federal, “na 
estrutura atual do orçamento público, as programações orçamentárias estão 
organizadas em programas de trabalho, que contêm informações qualitativas e 
quantitativas, sejam físicas ou financeiras”. A programação qualitativa deve responder 
de maneira clara e objetiva às perguntas do Quadro 5. (MTO, 2013): 
 
Quadro 5 - Programação Qualitativa 
BLOCOS DA 
ESTRUTURA ITEM DA ESTRUTURA PERGUNTA A SER RESPONDIDA 
Classificação por Esfera Esfera Orçamentária Em qual Orçamento? 
Classificação Institucional Órgão 
Unidade Orçamentária 
Quem é o responsável por fazer? 
Classificação Funcional Função 
Subfunção 
Em que áreas de despesa a ação 
governamental será realizada? 
Estrutura Programática Programa Qual o tema da Política Pública? 
Informações Principais do 
Programa 
Objetivo O que se pretende alcançar com a 
implementação da Política Pública? 
Iniciativa O que será entregue pela Política Pública? 
Informações Principais 
da Ação 
Ação O que será desenvolvido para alcançar o 
objetivo do programa 
Descrição O que é feito? Para que é feito? 
Forma de 
Implementação 
Como é feito? 
Produto O que será produzido ou prestado? 
Unidade de Medida Como é mensurado? 
Subtítulo Onde é feito? 
Onde está o beneficiário do gasto? 
Fonte: MTO (2013) 
 
Para efetuar a programação quantitativa, existem duas dimensões: a física e a 
financeira. A dimensão física demonstrará a quantidade de bens e serviços que será 
entregue; a financeira “estima o montante necessário para o desenvolvimento da ação 
orçamentária de acordo com os seguintes classificadores” (MTO, 2013), conforme o 
Quadro 6. 
 
Quadro 6 - Programação Quantitativa (financeira) 
ITEM DA ESTRUTURA PERGUNTA A SER RESPONDIDA 
Natureza da Despesa 
Categoria Econômica da Despesa Qual o efeito econômico da realização da 
despesa? 
Grupo de Natureza de Despesa (GND) Em qual classe de gasto será realizada a 
despesa? 
Modalidade de Aplicação De que forma serão aplicados os recursos? 
Elemento de Despesa Quais os insumos que se pretende utilizar ou 
adquirir? 
Identificador de Uso (IDUSO) Os recursos são destinados para contrapartida? 
Fonte de Recursos De onde virão os recursos para realizar a 
despesa? 
Identificador de Doação e de Operação de 
Crédito (IDOC) 
A que operação de crédito ou doação os recursos 
se relacionam? 
Identificador de Resultado Primário Qual o efeito da despesa sobre o Resultado 
Primário da União? 
Dotação Qual o montante alocado? 
Fonte: MTO (2013) 
 
Para a programação orçamentária, são elaboradas três leis que têm suas datas 
limites de envio ao Congresso Nacional e devolução para o Poder Executivo, 
conforme o Quadro 7. 
 
Quadro 7 – Datas referente as leis orçamentárias 
Projeto Encaminhado Devolução para sanção 
PPA Até quatro meses antes do encerramento do 
primeiro exercício financeiro. 
Até o encerramento da sessão 
legislativa. 
LDO Até oito meses e meio antes do encerramento 
do exercício financeiro. 
Até o encerramento do primeiro 
período da sessão legislativa. 
LOA Até quatro meses antes do encerramento do 
exercício financeiro. 
Até o encerramento da sessão 
legislativa. 
Fonte: artigo 35 dos Atos das Disposições Constitucionais Transitórias (CF, 1988) 
 
5.2 Execução 
 
A execução orçamentária deverá ocorrer no exercício do ano civil (1º de janeiro 
a 31 de dezembro), conforme determina a Lei 4.320/64, em seu artigo 34. Os valores 
máximos de cada despesa a ser gasto devem ser os aprovados na Lei Orçamentária 
Anual, com os seus devidos créditos adicionais, se existirem. 
 
 
5.3 Plano Plurianual 
 
Conforme a Constituição Federal (1988), a elaboração do projeto de lei do PPA 
é de responsabilidade do Poder Executivo. Segundo o MTO (2013) o 
 
PPA é o instrumento de planejamento de médio prazo do Governo Federal, 
que estabelece, de forma regionalizada, as diretrizes, os objetivos e as metas 
da Administração Pública Federal para as despesas de capital e outras delas 
decorrentes e para as relativas aos programas de duração continuada. 
 
No Quadro 8 estão as definições das principais terminologias utilizadas no PPA. 
 
Quadro 8 – Terminologias utilizadas no PPA 
Termo Descrição Fonte 
Forma 
regionalizada 
Consistem nas cinco regiões geográficas. 
JUND, 2006 
Diretrizes Representam o conjunto de instruções ou indicações para se levar 
a termo o plano plurianual. 
SLOMSKI, 
2013 
Objetivos Constituem na discriminação dos resultados que se pretende 
alcançar com a execução das ações governamentais.JUND, 2006 
Metas No processo de planejamento, a meta é geralmente definida como 
a quantificação daquilo que se pretende realizar. 
SLOMSKI, 
2013 
Programas Programa Temático: aquele que expressa e orienta a ação 
governamental para a entrega de bens e serviços à sociedade; 
Programa de Gestão, Manutenção e Serviços ao Estado: 
aquele que expressa e orienta as ações destinadas ao apoio, à 
gestão e à manutenção da atuação governamental. 
MTO, 2013 
Duração 
continuada 
Programas cuja execução ultrapassam um exercício financeiro. 
Ex.: “Programa Bolsa-Escola”; obras com prazo de conclusão 
superior a um ano, e outros. 
JUND, 2006 
Fonte: diversos autores. 
 
JUND (2006) relaciona os principais objetivos do PPA: 
� Definir com clareza as metas e prioridades da administração, bem como 
os resultados esperados; 
� Organizar, sem programas, as ações que resultem em incremento de 
bens ou serviços que atendam demandas da sociedade; 
� Estabelecer a necessária relação entre as ações a serem desenvolvidas 
e a orientação estratégica de governo; 
� Possibilitar que a alocação de recursos nos orçamentos anuais seja 
coerente com as diretrizes e metas do Plano; 
� Facilitar o gerenciamento da administração, através de definição de 
responsabilidades pelos resultados, permitindo a avaliação do 
desempenho dos programas; 
� Estimular parcerias com entidades públicas e privadas na busca de fontes 
alternativas de recursos para o financiamento dos programas; 
� Explicitar, quando couber, a distribuição regional das metas e gastos do 
governo; 
� Dar transparência à aplicação de recursos e aos resultados obtidos. 
 
SLOMSKI (2013) salienta que o PPA é “elaborado no primeiro ano do mandato 
do Executivo e terá vigência de quatro anos”. Assim sendo, a LOA do primeiro ano do 
mandato do Poder Executivo, será sempre elaborada no mandato anterior. Na Figura 
1 está demonstrada em ordem cronológica a vigência do PPA. 
 
Figura 1 – Ordem Cronológica do PPA 
 
 
 
5.4 Lei de Diretrizes Orçamentárias 
 
Para NASCIMENTO (2006), a LDO “deverá estabelecer os parâmetros 
necessários à alocação dos recursos no orçamento anual, de forma a garantir a 
realização das metas e objetivos contemplados no PPA”. O § 2º do artigo 165 da 
Constituição Federal (1988) relaciona algumas atribuições que a LDO deve 
compreender: 
� metas e prioridades da administração pública federal incluindo as 
despesas de capital para o exercício financeiro subsequente; 
� orientar a elaboração da lei orçamentária anual; 
2015 -Elaboração e 1º ano de mandato
2016 - 1º ano de vigência e 2º ano de mandato
2017 - 2º ano de vigência e 3º ano de mandato
2018 - 3º ano de vigência e 4º ano de mandato
2019 - 4º ano de vigência e 1º ano do mandato 
subsequente
� dispor sobre as alterações na legislação tributária; 
� estabelecer a política de aplicação das agências financeiras oficiais de 
fomento. 
Além destas atribuições, a LDO tem outras listadas no artigo 4 da LRF (2000): 
� equilíbrio entre receitas e despesas; 
� critérios e forma de limitação de empenho, a ser efetivada nas hipóteses 
previstas na alínea b do inciso II deste artigo, no art. 9o e no inciso II do 
§ 1o do art. 31; 
� normas relativas ao controle de custos e à avaliação dos resultados dos 
programas financiados com recursos dos orçamentos; 
� demais condições e exigências para transferências de recursos a 
entidades públicas e privadas; 
A LDO deverá apresentar alguns anexos: 
� Metas fiscais; 
� Avaliação do cumprimento das metas fiscais do exercício anterior; 
� Comparativo de metas fiscais nos últimos três anos; 
� Demonstrativo da evolução do Patrimônio Líquido; 
� Receitas e despesas previdenciárias do Regime Próprio de Previdência 
dos Servidores; 
� Estimativa e compensação da renúncia de receita; 
� Prioridades e metas da administração – despesas por programas; 
� Riscos fiscais; 
� Relatório sobre projetos em execução e despesas com conservação do 
Patrimônio Público; 
� Demonstrativo da compatibilização das metas fiscais por ações. 
 
5.5 Lei Orçamentária Anual 
 
Conforme NASCIMENTO (2006), a LOA tem como principal finalidade 
“gerenciar o equilíbrio entre receitas e despesas públicas”. O § 5º do artigo 165 da 
Constituição Federal (1988) determina que a LOA seja composta por: 
 
� O orçamento fiscal referente aos Poderes da União, seus fundos, órgãos 
e entidades da administração direta e indireta, inclusive fundações 
instituídas e mantidas pelo Poder Público; 
� O orçamento de investimento das empresas em que a União, direta ou 
indiretamente, detenha a maioria do capital social com direito a voto; 
� O orçamento da seguridade social, abrangendo todas as entidades e 
órgãos a ela vinculados, da administração direta ou indireta, bem como 
os fundos e fundações instituídos e mantidos pelo Poder Público. 
 
No § 7º do artigo 165 da Constituição Federal (1988) consta que o orçamento 
fiscal e o orçamento de investimento das empresas, “compatibilizados com o plano 
plurianual, terão entre suas funções a de reduzir desigualdades inter-regionais, 
segundo critério populacional”. 
Anexos que LOA deverá conter: 
� Demonstrativo das receitas e despesas segundo as categorias 
econômicas; 
� Compatibilidade da programação das metas fiscais; 
� Estimativa e compensação da renúncia de receita; 
� Margem de expansão das despesas obrigatórias de caráter continuado; 
� Reserva de contingência. 
 
5.6 Créditos adicionais 
 
A Lei 4320/64 determina que créditos adicionais são “as autorizações de 
despesas não computadas ou insuficientemente dotadas na Lei de Orçamento”. 
Existem três tipos de créditos adicionais, conforme destacadas no Quadro 9. 
 
Quadro 9 – Tipos de Créditos Adicionais 
Tipo Destinados para Autoriza
ção 
Abertos Observação 
Suplementares 
O reforço de dotação 
orçamentária existente. 
Por lei. 
Por decreto 
executivo. 
Depende da 
existência de 
recursos 
disponíveis para 
ocorrer a despesa e 
será precedida de 
exposição 
justificativa 
Especiais 
Despesas para as quais 
não haja dotação 
orçamentária específica. 
Extraordinários 
Despesas urgentes e 
imprevistas, em caso de 
guerra, comoção 
Não 
precisa. 
Por decreto do 
Poder Executivo, 
com imediato 
 
intestina ou calamidade 
pública. 
conhecimento ao 
Poder Legislativo. 
Fonte: Lei 4.320/64 
 
Conforme a Lei 4.320/64, os recursos necessários para abertura de créditos 
suplementares e especiais, desde que não comprometidos, são: 
� Superávit financeiro apurado em balanço patrimonial do exercício 
anterior; 
� Os provenientes de excesso de arrecadação; 
� Os resultantes de anulação parcial ou total de dotações orçamentárias ou 
créditos adicionais, autorizados em Lei; 
� Produto de operações de crédito autorizadas, em forma que 
juridicamente possibilite ao poder executivo realizá-las. 
 
A vigência dos créditos adicionais é apenas para o exercício financeiro no qual 
foi solicitado. Os créditos especiais e extraordinários podem valer por mais tempo, se 
tiver disposição legal. Quando o crédito adicional é aberto, deve-se indicar a 
importância, a espécie do mesmo e a classificação da despesa, até onde for possível 
(Lei 4.320/64). 
 
6 - RECEITA PÚBLICA 
 
QUINTANA et al (2011) relatam que a receita pública “está sempre relacionada 
ao ingresso e à arrecadação”. Nascimento (2006) tem uma definição mais abrangente: 
 
A receita pública é um conjunto de ingressos financeiros com fontes e fatores 
geradores próprios e permanentes, oriundos e ação e de atributos inerentes 
à instituição, e que, integrando o patrimônio e na qualidade de elemento novo, 
produz-lhe acréscimos, sem contudo gerar obrigações, reservas ou 
reivindicações de terceiros, destinando-sea atender à manutenção e 
conservação dos serviços públicos. 
Conforme JUND (2006), as receitas públicas podem ser classificadas por vários 
enfoques, quanto: “à natureza; à categoria econômica; ao poder de tributar; à afetação 
patrimonial; à regularidade ou à coercitividade”. No Quadro 10 estão demonstrados 
os enfoques e as classificações das receitas. 
 
Quadro 10 – Enfoques e Classificações das Receitas 
Quanto Classificação 
à natureza Orçamentárias ou extraorçamentárias. 
à categoria econômica Correntes ou de Capital. 
ao poder de tributar Federal, Estadual, Distrital ou Municipal. 
à afetação patrimonial Efetivas ou por Mutações Patrimoniais (Não Efetivas). 
à regularidade Ordinárias ou Extraordinárias. 
à coercitividade Originárias ou Derivadas. 
Fonte: Jund (2006) 
 
6.1 Quanto a Natureza 
 
As receitas públicas, quanto à natureza, são classificadas em orçamentária e 
extraorçamentárias. Conforme NASCIMENTO (2006), a receita orçamentária “é 
aquela que deve constar do orçamento (e nas leis orçamentárias) e que engloba 
também os valores oriundos de operações de crédito autorizadas por lei”. BEZERRA 
(2008) destaca que a receita extraorçamentária “é aquela que ingressa nos cofres 
públicos, porém não é de propriedade do Estado (não é receita pública)”. Ainda, 
conforme BEZERRA (2008), a receita extraorçamentária possui algumas 
características: 
• São recursos transitórios que pertencem a terceiros e estão de posse do 
Estado; 
• Sua arrecadação não depende de autorização legislativa (exceção às 
operações de créditos por antecipação da receita orçamentária); 
• Sua realização não se vincula à execução do orçamento, nem constitui 
renda do Estado. Este é apenas depositário desses valores; 
• Não pode ser contabilizada como Receita Orçamentária, exceção seja 
feita no caso de reversão de recursos extraorçamentários em 
orçamentários. Ex. caução recebida de terceiros e revertida ao Estado 
por descumprimento de cláusula contratual por parte do contratado; 
• É contabilizada em Contas Financeiras adequadas, existentes no plano 
de contas da entidade. Ex.: cauções, fianças, depósitos para garantia de 
instâncias. 
 
 
6.2 Quanto a Categoria Econômica 
 
No enfoque econômico, as receitas públicas são classificadas em Receitas 
Correntes e Receitas de Capital. 
 
6.2.1 Receitas Correntes 
 
As receitas correntes são aquelas que envolvem o dia a dia o setor público. 
São compostas pela arrecadação de impostos, taxas, contribuições e receitas de 
serviços prestados pela administração pública. Conforme o § 1º do artigo 11 da Lei 
4320/64, as Receitas Correntes são: 
 
As receitas tributárias, de contribuições, patrimonial, agropecuária, industrial, 
de serviços e outras e, ainda, as provenientes de recursos financeiros 
recebidos de outras pessoas de direito público ou privado, quando destinadas 
a atender despesas classificáveis em Despesas Correntes. 
 
As receitas tributárias são constituídas pelo recolhimento de impostos, taxas e 
contribuições de melhoria (SLOMSKI, 2013). Receitas de Contribuições são 
compostas pelas contribuições sociais (previdência social, saúde e assistência social), 
de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou 
econômicas (BEZERRA, 2008). As Receitas Patrimoniais “são provenientes da fruição 
de patrimônio pertencente ao ente público, tais como as decorrentes de 
compensações financeiras/royalties, concessões e permissões, entre outras” (MTO, 
2013). Receitas Agropecuárias são oriundas da exploração de atividades 
agropecuárias, podendo ser a venda de produtos agrícolas (grãos, tecnologia etc); 
pecuários (tecnologia etc.), dentre outros. 
Conforme o MTO (2013), as Receitas Industriais “são provenientes de 
atividades industriais exercidas pelo ente público, tais como: indústria de extração 
mineral, de transformação, de construção, entre outras”. Para BEZERRA (2008), as 
Receitas de Serviços são provenientes de atividades caracterizadas pelas prestações 
de serviços financeiros, transporte, saúde, comunicação, portuário, armazenagem, de 
inspeção e fiscalização, judiciário, processamento de dados, dentre outros. 
As Transferências Correntes são provenientes do recebimento de recursos 
financeiros de outras pessoas de direito público ou privado destinados a atender 
despesas de manutenção ou funcionamento que não impliquem contraprestação 
direta em bens e serviços a quem efetuou essa transferência (MTO, 2013). 
Outras Receitas Correntes são constituídas de outras receitas não 
enquadradas nas especificadas anteriormente. 
 
 
6.2.2 Receitas de Capital 
 
Conforme o § 2º do artigo 11 da Lei 4320/64, as Receitas de Capital são: 
As provenientes da realização de recursos financeiros oriundos de 
constituição de dívidas; da conversão, em espécie, de bens e direitos; os 
recursos recebidos de outras pessoas de direito público ou privado, 
destinados a atender despesas classificáveis em Despesas de Capital e, 
ainda, o superávit do Orçamento Corrente. 
 
As Operações de crédito “envolvem a captação de recursos para atender a 
desequilíbrios orçamentários ou, ainda, financiar empreendimentos públicos. É por 
intermédio dessa modalidade de receita que são cobertos os déficits orçamentários 
que ensejam a formação da dívida pública” (GIACOMONI, 2012). 
Alienação de bens é oriunda do “produto resultante da venda de componentes 
do ativo permanente: bens móveis e imóveis, ações etc.” (BEZERRA, 2008). 
Amortizações de empréstimos “são os ingressos provenientes do recebimento 
de parcelas de empréstimos ou financiamentos concedidos a terceiros em títulos ou 
contratos” (QUINTANA et al, 2011). 
Transferências de capital, conforme o MTO (2013) são: 
Recursos financeiros recebidos de outras pessoas de direito público ou 
privado e destinados a atender despesas com investimentos ou inversões 
financeiras, independentemente da contraprestação direta a quem efetuou 
essa transferência. Por outro lado, a utilização dos recursos recebidos 
vincula-se ao objeto pactuado. Tais transferências ocorrem entre entidades 
públicas de diferentes esferas ou entre entidades públicas e instituições 
privadas. 
 
Outras Receitas de Capital são constituídas de outras receitas não 
enquadradas nas especificadas anteriormente. 
 
6.3 Quanto ao Poder de Tributar 
 
A Constituição Federal (1988) especifica os tributos para cada esfera da 
administração pública (União, os Estados, os Municípios e Distrito Federal). Cada 
esfera tem o seu poder de tributar, conforme o Quadro 11. 
 
Quadro 11 - Impostos 
Esfera Imposto 
Artigo 
da CF 
Complemento 
União Imposto de Importação (II). 153 I 
Imposto de Exportação (IE). II 
Imposto de Renda (IR). III 
Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI). IV 
Impostos sobre operações de crédito, câmbio e seguro, ou 
relativas a títulos ou valores mobiliários (IOF). V 
Imposto sobre propriedade territorial rural (ITR). VI 
Imposto sobre grandes fortunas, nos termos de lei 
complementar (IGF). VII 
Estados e 
Distrito 
Federal 
Imposto sobre transmissão causa mortis e doação, de 
quaisquer bens ou direitos (ITCMD) 
155 
I 
Imposto sobre operações relativas à circulação de 
mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte 
interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que 
as operações e as prestações se iniciem no exterior (ICMS). 
II 
Imposto sobre a propriedade de veículos automotores 
(IPVA). III 
Municípios 
e Distrito 
Federal 
Imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana 
(IPTU). 
156 
I 
Imposto na transmissão "inter vivos", a qualquer título, por 
ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão 
física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de 
garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição(ITBI). 
II 
Imposto sobre serviços de qualquer natureza (ISS) III 
Fonte: Constituição Federal (1988). 
 
Os municípios podem legislar sobre o Imposto sobre serviços de qualquer 
natureza (ISS), exceto aqueles constantes no artigo 155 da Constituição Federal. 
 
6.4 Quanto a Afetação Patrimonial 
 
Em relação à afetação Patrimonial, as receitas são separadas em Efetivas ou 
Não Efetivas (Por Mutação Patrimonial). As receitas efetivas são os recolhimentos dos 
impostos, taxas e contribuições, assim, alteram o valor do Patrimônio Público; as não 
efetivas ou por mutação patrimonial são aquelas provenientes de alienação de bens 
e direitos, desta maneira, não alteram o valor do Patrimônio Público. 
 
6.5 Quanto a Regularidade 
 
 
Quanto à regularidade, as receitas são segregadas em Ordinárias e 
Extraordinárias. 
As receitas ordinárias são aquelas que acontecem no dia a dia da Entidade 
como, por exemplo, as receitas tributárias; a extraordinárias são esporádicas, 
provenientes de empréstimos compulsórios ou impostos por motivo de guerra ou 
calamidade pública. 
 
6.6 Quanto a Coercitividade 
 
Em relação à coercitividade, as receitas são separadas em Originárias ou 
Derivadas. 
As receitas Originárias “são obtidas com a exploração do próprio patrimônio da 
administração pública, por meio da alienação de bens ou serviços, aplicação de 
recursos, etc.” (SLOMSKI, 2013). As receitas derivadas “são provenientes do 
exercício do poder de tributar, por parte do Estado, os rendimentos ou o patrimônio 
da coletividade. Sua arrecadação depende da obediência ao princípio da 
anterioridade” (JUND, 2006). 
 
6.7 Estágios da Receita 
 
Conforme o MOT (2015), existem quatro “etapas” para a receita pública, sendo 
elas: previsão; lançamento; arrecadação e recolhimento - sendo a previsão na parte 
do planejamento do orçamento público e as outras três na época da execução 
orçamentária. 
O MOT (2015) destaca que nem todas as receitas orçamentárias passam por 
todos os todos os estágios da Receita Pública. Sendo a doação em espécie um 
exemplo, pois é uma arrecadação de receita sem previsão e lançamento. 
Previsão, conforme NASCIMENTO (2006), “é a fase que corresponde à 
obtenção de estimativas da receita pública, a partir de estudos estatísticos efetuados 
antes do projeto de Lei Orçamentária”. 
Lançamento, segundo o artigo 53 da Lei 4320/64, “é ato da repartição 
competente, que verifica a procedência do crédito fiscal e a pessoa que lhe é devedora 
e inscreve o débito desta”. 
Nem todos os impostos são objeto de lançamento, “apenas os impostos diretos 
e quaisquer outras rendas com vencimento determinado em lei, regulamento ou 
contrato” (Lei 4320/64). IPTU, IPVA são exemplos de impostos que têm lançamento. 
Conforme JUND (2006), existem três tipos de lançamentos, conforme o Quadro 
12. 
 
Quadro 12 – Tipos de Lançamentos de Receita 
Tipo Descrição Exemplo 
De ofício ou direto. 
Quando lançado unilateralmente pela autoridade 
administrativa, ou seja, sem intervenção do contribuinte. 
IPTU, IPVA. 
Por declaração ou 
misto. 
Quando efetuado pela autoridade administrativa com a 
colaboração do próprio contribuinte ou de uma terceira 
pessoa, obrigada por lei a prestar informações sobre a 
matéria de fato indispensável à sua efetivação. 
IRRF. 
Por homologação 
ou 
autolançamento. 
Quando informado pelo próprio contribuinte e, 
posteriormente, homologado pela autoridade 
administrativa. 
ISS, ICMS e 
IPI. 
Fonte: Jund (2006). 
 
Arrecadação é o ato do pagamento dos tributos no agente arrecadador 
(bancos, lotéricas, etc.). O recolhimento consiste no repasse dos valores recebidos 
pelo agente arrecadador aos cofres públicos. 
 
7 - DESPESA PÚBLICA 
 
Conforme SLOMSKI (2013), despesa pública “é todo o consumo de bens e 
direitos destinado à satisfação das necessidades públicas”. No Quadro 13 estão 
demonstrados os enfoques e as classificações das despesas públicas. 
 
Quadro 13 – Classificações da Despesa Pública 
Quanto Classificação 
à natureza Orçamentárias ou extraorçamentárias. 
à categoria econômica Correntes ou de Capital. 
à competência institucional Federal, Estadual, Distrital ou Municipal. 
à afetação patrimonial Efetivas ou por Mutações Patrimoniais (Não Efetivas). 
à regularidade Ordinárias ou Extraordinárias. 
Fonte: Jund (2006) 
 
7.1 Quanto a Natureza 
 
As despesas públicas, quanto à natureza, são classificadas em orçamentária e 
extraorçamentárias. Conforme JUND (2006), a receita orçamentária “é fixada e 
especificada na lei do orçamento, previamente autorizada pelo poder legislativo”. 
QUINTANA et al (2011) destaca que a despesa extraorçamentária “refere-se a 
gastos não previstos no orçamento da entidade pública”. Para JUND (2006), “consiste 
na saída de recursos financeiros transitórios anteriormente obtidos sob a forma de 
receitas extraorçamentárias”. Devolução de cauções e resgate de operações de 
crédito por Antecipação da Receita Orçamentária (ARO) são alguns exemplos. 
 
7.2 Quanto a Categoria Econômica 
 
No enfoque econômico, as despesas públicas, são classificadas em Despesas 
Correntes e Despesas de Capital. 
 
7.2.1 Despesas Correntes 
 
Conforme o artigo 12 da Lei 4320/64, as despesas correntes são constituídas 
de despesas de custeio e transferências correntes. Despesas de Custeio, conforme 
JUND (2006), são as “dotações destinadas à manutenção de serviços anteriormente 
criados” (pessoal civil, pessoal militar, obras de conservação e adaptação de bens 
imóveis, material de consumo, entre outros). 
Transferências Correntes, segundo o § 2º do artigo 12 da Lei 4320/64 são as 
dotações “para despesas as quais não corresponda contraprestação direta em bens 
ou serviços, inclusive para contribuições e subvenções destinadas a atender à 
manifestação de outras entidades de direito público ou privado”. 
 
7.2.2 Despesas de Capital 
 
Conforme o artigo 12 da Lei 4320/64, as despesas de capital são constituídas 
de investimentos, inversões financeiras e transferências de capital. 
Investimentos são “as despesas com o planejamento e a execução de obras, 
inclusive com a aquisição de imóveis considerados necessários à realização destas 
últimas, e com a aquisição de instalações, equipamentos e material permanente” 
(SLOMSKI, 2013). Obras Públicas; Equipamentos e Instalações; Material permanente 
são alguns exemplos de Investimentos. 
Inversões Financeiras, segundo SANTOS (2006), são dotações destinadas a: 
a) aquisição de imóveis, ou de bens de capital em utilização; 
b) aquisição de títulos representativos do capital de empresas ou entidades 
de qualquer espécie, já constituídas, quando a operação não importe 
aumento do capital; 
c) constituição ou aumento do capital de entidades ou empresas que visem 
aos objetivos comerciais ou financeiros, inclusive operações bancárias ou de 
seguros. 
Constituição de Fundos Rotativos e concessão de empréstimos são exemplos 
de Inversões Financeiras. 
Transferências de Capital segundo o § 6º do artigo 12 da Lei 4320/64 são as 
 
Dotações para investimentos ou inversões financeiras que outras pessoas de 
direito público ou privado devam realizar, independentemente de 
contraprestação direta em bens ou serviços, constituindo essas 
transferências auxílios ou contribuições, segundo derivem diretamente da Lei 
de Orçamento ou de lei especialmente anterior, bem como as dotações para 
amortização da dívida pública. 
 
Amortização da Dívida Pública e Auxílios para Obras Públicas são exemplos 
de transferências de capital. 
 
7.3 Quanto à competência institucional 
 
A Competência Institucional refere-se à esfera da Administração Pública que 
fez a dotação orçamentária, União, Estados, Municípios ou Distrito Federal. 
 
7.4 Quanto a Afetação PatrimonialEm relação à afetação Patrimonial, as despesas são separadas em Efetivas ou 
Não Efetivas (Por Mutação Patrimonial). 
As despesas efetivas ou de custeio (pessoal, juros e encargos da dívida, entre 
outras) alteram o valor do Patrimônio Público. 
As despesas não efetivas ou por mutação patrimonial (investimentos, inversões 
financeiras, entre outras) não alteram o valor do Patrimônio Público. 
 
7.5 Quanto a Regularidade 
 
Quanto à regularidade, as despesas são segregadas em Ordinárias e 
Extraordinárias. 
As despesas ordinárias são aquelas que acontecem no dia a dia da Entidade 
como, por exemplo, gastos com pessoal, entre outras. 
As despesas extraordinárias são esporádicas, provenientes de calamidade 
pública, guerra entre outras. 
 
7.6 Estágios da Despesa 
 
As despesas públicas têm quatro estágios: fixação, empenho, liquidação e 
pagamento. A fixação “consiste na autorização dada pelo poder legislativo ao poder 
executivo, mediante a fixação de dotações orçamentárias aprovadas na Lei 
Orçamentária Anual” (JUND, 2006) 
O empenho, segundo SLOMSKI (2013), é o “ato emanado de autoridade 
competente que cria para o Estado obrigação de pagamento pendente ou não de 
implemento de condição”. Ainda conforme SLOMSKI (2013), existem três tipos de 
empenho, conforme o Quadro 14. 
Quadro 14 – Tipos de Empenho 
Tipo Descrição 
Ordinário 
É aquele cujo valor é conhecido e o seu pagamento será em uma só 
parcela. 
Por estimativa É aquele cujo valor não pode ser definido antecipadamente. 
Global 
É aquele cujo valor representa despesas contratuais e outras, sujeitas a 
parcelamento. 
Fonte: Slomski (2013) 
 
A liquidação, segundo o artigo 63 da Lei 4320/64, “consiste na verificação do 
direito adquirido pelo credor, tendo por base os títulos e documentos comprobatórios 
do respectivo crédito”. O pagamento consiste “na entrega dos recursos equivalentes 
à dívida líquida, ao credor, mediante ordem bancária ou ordem de pagamento” (JUND, 
2006). 
 
7.7 Elementos de despesa 
 
Segundo SLOMSKI (2013), o elemento de despesa tem por finalidade 
identificar os objetos de gasto (vencimentos, diárias, material de consumo, serviços 
de terceiros, entre outros) de que a administração pública se serve para a consecução 
de seus fins. Estes elementos estão relacionados na Portaria Interministerial 
STN/SOF 163/2001 (Anexo II). Esta relação contém 99 descrições, sendo a última “a 
classificar”, pois nem todas as despesas conseguem ser consideradas nesta relação. 
 
7.8 Despesas de exercícios anteriores 
 
Conforme BEZERRA (2008), as despesas de exercícios anteriores são as 
“despesas resultantes de compromissos assumidos, em exercícios anteriores àquele 
em que for ocorrer o pagamento, para as quais não existe empenho inscrito em Restos 
a Pagar porque foi cancelado ou não foi empenhado na época devida”. Segundo 
JUND (2006), existem três ocasiões que as despesas de exercícios anteriores podem 
ser pagas, mediante autorização do ordenador de despesa: 
a) As despesas de exercícios encerrados, para as quais o orçamento 
respectivo consignava crédito próprio com saldo suficiente para atendê-las 
que não se tenham processado na época própria; assim entendidas aquelas 
cujo empenho tenha sido considerado insubsistente e anulado no 
encerramento do exercício correspondente, mas que, dentro do prazo 
estabelecido, o credor tenha cumprido sua obrigação; 
b) Os restos a pagar com prescrição interrompida; assim considerara a 
despesa cuja inscrição como Restos a Pagar tenha sido cancelada, mas 
ainda vigente o direito do credor; 
c) Os compromissos decorrentes de obrigação de pagamento criada em 
virtude de lei e reconhecidos após o encerramento do exercício. 
 
BEZERRA (2008) destaca que estas despesas prescrevem em “cinco anos, 
contados da data do ato ou fato que tiver dado origem ao respectivo direito”. 
BEZERRA (2008) também informa que 
O início do período da dívida corresponde à data constante do fato gerador 
do direito, não sendo considerado, para a prescrição quinquenal, o tempo de 
tramitação burocrática e o de providências administrativas a que estiver 
sujeito o processo. 
 
 
7.9 Restos a Pagar 
 
Conforme o artigo 36 da Lei 4320/64, Restos a Pagar são “as despesas 
empenhadas mas não pagas até o dia 31 de dezembro distinguindo-se as 
processadas das não processadas”. Sendo possível a sua prescrição após cinco anos 
da sua inscrição. Para BEZERRA (2008), restos a pagar processados são “as 
despesas, legalmente empenhadas, cujo objeto do empenho já foi recebido, ou seja, 
já ocorreu a liquidação, mas não houve o pagamento”. 
Restos a Pagar Não Processados, para JUND (2006), são as despesas não 
liquidadas, cujo direito do credor não foi apurado. 
 
8 - PATRIMÔNIO PÚBLICO 
 
Conforme o Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (2013), em sua 
parte II – Procedimentos Contábeis Patrimoniais, o Patrimônio Público é: 
 
o conjunto de direitos e bens, tangíveis ou intangíveis, onerados ou não, 
adquiridos, formados, produzidos, recebidos, mantidos ou utilizados pelas 
entidades do setor público, que seja portador e represente um fluxo de 
benefícios, presente ou futuro, inerente à prestação de serviços públicos ou 
à exploração econômica por entidades do setor público e suas obrigações. 
 
Ainda, no Manual supracitado, comenta-se que o patrimônio público é 
composto por Ativo; Passivo e Patrimônio Líquido (Saldo Patrimonial ou Situação 
Líquida Patrimonial). 
 
9 - LEI DE RESPONSABILIDADE FISCAL 
 
Conforme prevê o artigo 163 da Constituição Federal, deveria ser criada uma 
Lei Complementar para dispor sobre finanças públicas. A Lei Complementar 
101/2000, ou simplesmente, Lei de Responsabilidade Fiscal foi editada para esta 
finalidade. A LRF estabelece normas de finanças públicas voltadas para a 
responsabilidade na gestão fiscal. O contido na LRF tem abrangência nacional, 
incluindo os três poderes (Executivo, Legislativo e Judiciário), bem como as esferas 
da administração pública (Federal, Estadual, Distrital e Municipal). 
Segundo a própria LRF, a responsabilidade na gestão fiscal 
Pressupõe a ação planejada e transparente, em que se previnem riscos e 
corrigem desvios capazes de afetar o equilíbrio das contas públicas, mediante 
o cumprimento de metas de resultados entre receitas e despesas e a 
obediência a limites e condições no que tange a renúncia de receita, geração 
de despesas com pessoal, da seguridade social e outras, dívidas consolidada 
e mobiliária, operações de crédito, inclusive por antecipação de receita, 
concessão de garantia e inscrição em Restos a Pagar. 
A receita corrente líquida é utilizada para diversos cálculos na LRF; assim, 
demonstra-se o cálculo da mesma: somatório das receitas correntes do mês em 
referência e nos onze anteriores, excluídas as duplicidades. Outras deduções da 
receita corrente líquida estão listadas no Quadro 15. 
Quadro 15 – Outras deduções da Receita Corrente Líquida 
Esfera Dedução 
União - valores transferidos aos Estados e Municípios por determinação constitucional 
ou legal; 
- a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a 
qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo 
empregatício; 
- do trabalhador e dos demais segurados da previdência social, não incidindo 
contribuição sobre aposentadoria e pensão concedidas pelo regime geral de 
previdência social de que trata o art. 201; 
- A arrecadação decorrente das contribuições para o Programa de Integração 
Social, e para o Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público. 
Estados as parcelas entregues aos Municípios por determinação constitucional 
Distrito Federal recursos recebidos da União para despesas com pessoal 
União, Estados e 
Municípios 
a contribuição dos servidores para o custeiodo seu sistema de previdência e 
assistência social e as receitas provenientes da compensação financeira dos 
diversos regimes de previdência social. 
Na parte do planejamento, a LRF envolve as três leis orçamentárias que são o 
Plano Plurianual (PPA), a Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO) e a Lei Orçamentária 
Anual (LOA). Demonstrando o que pode ser incluído em cada lei. Ainda, na parte do 
planejamento, destacam-se os artigos 8º e 9º os quais demonstram critérios para a 
execução orçamentária e o cumprimento das metas. Nos capítulos 3 e 4 encontram-
se diretrizes para a previsão, arrecadação e renúncia da receita, bem como para a 
geração da despesa, com enfoque na despesa com pessoal. No artigo 18 está a 
composição da despesa com pessoal: 
 O somatório dos gastos do ente da Federação com os ativos, os inativos e 
os pensionistas, relativos a mandatos eletivos, cargos, funções ou empregos, 
civis, militares e de membros de Poder, com quaisquer espécies 
remuneratórias, tais como vencimentos e vantagens, fixas e variáveis, 
subsídios, proventos da aposentadoria, reformas e pensões, inclusive 
adicionais, gratificações, horas extras e vantagens pessoais de qualquer 
natureza, bem como encargos sociais e contribuições recolhidas pelo ente às 
entidades de previdência. 
Os limites com despesa com pessoal estão relacionados na Tabela 1. 
Tabela 1 - Limite com Gastos com Pessoal na LRF 
% da Receita Líquida 
Esfera Global Executivo Legislativo Judiciário MP 
Federal 50 40,9 2,5 6,0 0,6 
Estadual 60 49,0 3,0 6,0 2,0 
Municipal 60 54,0 6,0 
 No Legislativo está incluso o Tribunal de Contas, onde houver. 
 Não existe Judiciário na esfera municipal. 
Estes limites são verificados ao final de cada quadrimestre. Se os gastos 
excederem a 95% do limite estabelecido, serão vedados ao Poder ou órgão que 
houver incorrido no excesso (artigo 22 da LRF): 
I - concessão de vantagem, aumento, reajuste ou adequação de 
remuneração a qualquer título, salvo os derivados de sentença judicial ou de 
determinação legal ou contratual, ressalvada a revisão prevista no inciso X do 
art. 37 da Constituição; 
II - criação de cargo, emprego ou função; 
III - alteração de estrutura de carreira que implique aumento de despesa; 
IV - provimento de cargo público, admissão ou contratação de pessoal a 
qualquer título, ressalvada a reposição decorrente de aposentadoria ou 
falecimento de servidores das áreas de educação, saúde e segurança; 
V - contratação de hora extra, salvo no caso do disposto no inciso II do § 6o 
do art. 57 da Constituição e as situações previstas na lei de diretrizes 
orçamentárias. 
 “O percentual excedente terá de ser eliminado nos dois quadrimestres 
seguintes, sendo pelo menos um terço no primeiro” (LRF, artigo 23). Se a redução 
não for alcançada, e enquanto durar o excesso, o ente não poderá: 
I - receber transferências voluntárias; 
II - obter garantia, direta ou indireta, de outro ente; 
III - contratar operações de crédito, ressalvadas as destinadas ao 
refinanciamento da dívida mobiliária e as que visem à redução das despesas 
com pessoal. 
A LRF em seu artigo 25 entende que transferência voluntária é 
A entrega de recursos correntes ou de capital a outro ente da Federação, a 
título de cooperação, auxílio ou assistência financeira, que não decorra de 
determinação constitucional, legal ou os destinados ao Sistema Único de 
Saúde. 
Também são determinadas normas para a destinação de recursos públicos 
para o setor privado. Dívida e endividamento têm as suas definições e regras no 
capítulo VII, no qual demonstra a composição das dívidas; os seus limites, e como 
retornar aos limites, se os mesmos foram extrapolados. Na elaboração da LRF foi 
dada importância para gestão patrimonial, visando o disponível; a aplicação de 
receitas; a destinação de receitas de capital e os ativos da gestão pública. 
A LRF dedicou um capítulo para a transparência, controle e fiscalização da 
gestão pública. A transparência fica evidente nos artigos 48, 48A e 49, nos quais 
determinam como as informações deverão estar disponíveis para a população. As 
normas para prestação de contas estão na seção V do capítulo IX, onde constam 
como deverão ser apresentadas e quem é o responsável pela apresentação. Também 
é demonstrado que o Tribunal de Contas emitirá parecer sobre as contas, e dará 
ampla divulgação dos resultados (LRF, artigos 56 e 57). 
Para agilizar a implantação da LRF, a União se dispôs a ajudar os municípios, 
conforme o artigo 64, no qual determina que: 
A União prestará assistência técnica e cooperação financeira aos Municípios 
para a modernização das respectivas administrações tributária, financeira, 
patrimonial e previdenciária, com vistas ao cumprimento das normas desta 
Lei Complementar. 
§ 1o A assistência técnica consistirá no treinamento e desenvolvimento de 
recursos humanos e na transferência de tecnologia, bem como no apoio à 
divulgação dos instrumentos de que trata o art. 48 em meio eletrônico de 
amplo acesso público. 
§ 2o A cooperação financeira compreenderá a doação de bens e valores, o 
financiamento por intermédio das instituições financeiras federais e o repasse 
de recursos oriundos de operações externas. 
 
 
10 - ENDIVIDAMENTO DO SETOR PÚBLICO 
 
Conforme a Lei 4320/64, existem dois tipos de dívidas, a fundada e a flutuante. 
A dívida flutuante é composta por Restos a Pagar (excluídos os serviços da 
dívida); os serviços da dívida a pagar; os depósitos e os débitos de tesouraria (Lei 
4320/64). 
Em seu artigo 98 a Lei 4320/64 estabelece que a dívida fundada “compreende 
os compromissos de exigibilidade superior a doze meses contraídos para atender a 
desequilíbrio orçamentário ou o financeiro de obras e serviços públicos”. 
Para a LRF, no seu artigo 29, inciso I, a dívida fundada ou consolidada é o 
“montante total, apurado sem duplicidade, das obrigações financeiras do ente da 
Federação, assumidas em virtude de leis, contratos, convênios ou tratados e da 
realização de operações de crédito, para amortização em prazo superior a doze 
meses”. 
Serviços da dívida a pagar compreendem “o montante dos encargos incidentes 
sobre a dívida contratada, como juros, comissões e corretagens” (QUINTANA et al, 
2011). Depósitos, conforme JUND (2006), são as cauções, garantias ou arrecadação 
de terceiros; onde o Estado é simplesmente o depositário do dinheiro. 
Os débitos de tesouraria, conforme Quintana et al (2011) são operações de 
crédito por antecipação de receita, ou seja, para obter empréstimos para suprir 
necessidades momentâneas. 
Operações de crédito, conforme o inciso III do artigo 29 da LRF é o 
Compromisso financeiro assumido em razão de mútuo, abertura de crédito, 
emissão e aceite de título, aquisição financiada de bens, recebimento 
antecipado de valores provenientes da venda a termo de bens e serviços, 
arrendamento mercantil e outras operações assemelhadas, inclusive com o 
uso de derivativos financeiros. 
 
10.1 Limites e Recondução aos Limites 
 
Consta no artigo 3º da Resolução 40/2001 do Senado Federal consta que os 
limites da dívida pública são: 
A dívida consolidada líquida dos Estados, do Distrito Federal e dos 
Municípios, ao final do décimo quinto exercício financeiro contado a partir do 
encerramento do ano de publicação desta Resolução, não poderá exceder, 
respectivamente, a: 
I – no caso dos Estados e do Distrito Federal: duas vezes a receita corrente 
líquida; e 
II - no caso dos Municípios: a 1,2 (um inteiro e dois décimos) vezes a receita 
corrente líquida. 
 
Continuando com a Resolução 40/2001 do Senado Federal, em eu artigo 4º 
determina que os Estados, Distrito Federal e Municípios diminuam as dívidas em 1/15 
por ano - aqueles que não conseguirem esta redução ficarão impedidos de contratar 
operações de crédito. 
O artigo 31 daLRF determina que 
Se a dívida consolidada de um ente da Federação ultrapassar o respectivo 
limite ao final de um quadrimestre, deverá ser a ele reconduzida até o término 
dos três subsequentes, reduzindo o excedente em pelo menos 25% (vinte e 
cinco por cento) no primeiro. 
 
Se o ente da federação que ultrapassar o limite o limite da dívida no primeiro 
quadrimestre do último ano do mandato do Chefe do Poder Executivo ou enquanto 
perdurar o constante do artigo 31 da LRF, terá as seguintes restrições: 
I - estará proibido de realizar operação de crédito interna ou externa, inclusive 
por antecipação de receita, ressalvado o refinanciamento do principal 
atualizado da dívida mobiliária; 
II - obterá resultado primário necessário à recondução da dívida ao limite, 
promovendo, entre outras medidas, limitação de empenho, na forma do art. 
9º. 
Se ultrapassar o prazo de retorno ao limite da dívida, e enquanto perdurar o 
excesso, o ente ficará também impedido de receber transferências voluntárias da 
União ou do Estado (LRF). 
 
11 - CONTABILIDADE PÚBLICA 
 
A Contabilidade Pública consiste no ramo da Contabilidade que estuda o 
Patrimônio Público, de acordo com suas variações, sendo a ciência responsável pela 
demonstração, controle e registro dos fatos. Assim sendo, o Patrimônio Público é o 
objeto da Contabilidade Pública. Como ciência aplicada ao setor público, a 
contabilidade na esfera pública continua sendo regida pelos princípios contábeis com 
a mesma finalidade relacionados com seus aspectos qualitativos e quantitativos da 
mesma forma que a contabilidade convencional atua nos campos privados. 
 
Podemos afirmar que a contabilidade pública registra a previsão da receita e 
a fixação da despesa estabelecida no orçamento, escritura a execução 
orçamentária, faz a comparação entre previsão e a realização das receitas e 
despesas, controla as operações de crédito, a dívida ativa, os valores, os 
créditos, as obrigações etc. a ainda revela as variações patrimoniais e 
demonstra a situação do patrimônio público. (CARVALHO, 2010) 
 
Segundo BEZERRA (2008), a Contabilidade Pública pode ser aplicada nos 
seguintes campos: na Administração Direta Centralizada, que diz respeito aquela 
exercida propriamente pela União, Estado e Municípios. 
A Administração Indireta Descentralizada é o poder exercido por pessoas 
Jurídicas que não compõe os entes federados. A Administração Direta Centralizada é 
formada pelo 
• Poder Executivo: União, compreendendo ministérios e secretarias; 
Estados e Municípios com suas secretarias; 
• Poder Legislativo: Congresso Nacional, Assembleias Legislativas e 
Câmaras municipais; 
• Poder Judiciário: Federal e Estadual. 
 
A Administração Indireta Descentralizada compreende as autarquias, 
fundações e as empresas dependentes do orçamento público. Segundo BEZERRA 
(2008), a Contabilidade Pública tem por objetivo fornecer informações atualizadas e 
exatas aos gestores para subsidiar as tomadas de decisões, aos órgãos de controle 
interno e externo para o cumprimento da legislação e às instituições governamentais 
e particulares informações estatísticas e outras de interesse dessas instituições. 
Para ASSUMPÇÃO (2012), o objetivo da contabilidade aplicado ao setor 
público está ligado ao seu objeto de estudo, isto é, o patrimônio e todas as 
informações que deste podem ser extraídas. 
 
11.1 Princípios Contábeis 
 
A Contabilidade é regida por alguns princípios: Entidade; Continuidade; 
Oportunidade; Registro Pelo Valor Original; Competência; e Prudência (CFC, 1993). 
Quanto ao princípio da Entidade, refere-se principalmente na segregação entre 
o patrimônio da empresa e das pessoas. Na área pública, conforme a Resolução CFC 
1111/2007, este princípio: 
 
Se afirma, para o ente público, pela autonomia e responsabilização do 
patrimônio a ele pertencente. 
A autonomia patrimonial tem origem na destinação social do patrimônio e a 
responsabilização pela obrigatoriedade da prestação de contas pelos 
agentes públicos. 
 
Continuidade é o princípio, conforme o artigo 5 da Resolução CFC 750/93, que 
pressupõe “que a Entidade continuará em operação no futuro e, portanto, a 
mensuração e a apresentação dos componentes do patrimônio levam em conta esta 
circunstância”. Na área pública, este princípio ligado ao “cumprimento da destinação 
social do seu patrimônio, ou seja, a continuidade da entidade se dá enquanto perdurar 
sua finalidade” (CFC, 2007). 
Oportunidade refere-se à mensuração e apresentação dos componentes 
patrimoniais. Na área pública, refletem também os atos e fatos que possam afetar o 
patrimônio da entidade pública (CFC, 2007). 
Registro pelo Valor Original é o princípio que determina que as contabilizações 
devem ocorrer pelo valor original, sem deduções, e em moeda nacional. Este princípio 
é igual ao princípio do Orçamentário Bruto. 
Conforme a Resolução 750/93, o princípio da competência “determina que os 
efeitos das transações e outros eventos sejam reconhecidos nos períodos a que se 
referem, independentemente do recebimento ou pagamento”. Esta definição é 
empregada nas áreas pública e privada. 
O Princípio da Prudência determina a “adoção do menor valor para os 
componentes do ATIVO e do maior para os do PASSIVO, sempre que se apresentem 
alternativas igualmente válidas para a quantificação das mutações patrimoniais que 
alterem o patrimônio líquido” (CFC, 1993). 
 
11.2 Plano de Contas 
 
Para facilitar as análises das contas públicas, na elaboração da Lei de 
Responsabilidade Fiscal, foi solicitada a consolidação nacional das contas dos entres 
da Federação. Assim, em 2009, a Secretaria do Tesouro Nacional recebeu a 
incumbência de elaborar um Plano de Contas para efetuar uma padronização nas 
contas em todos os entes da administração pública brasileira. Além desta 
padronização, o Plano de Contas Aplicado ao Setor Público (PCASP) tem os 
seguintes aspectos listados no Quadro 16. 
Quadro 16 – Outros Aspectos do Plano de Contas Aplicado ao Setor Público 
Aspecto Descrição 
Segregação da informação 
orçamentária da patrimonial 
As contas contábeis são classificadas segundo a natureza das 
informações que evidenciam, de modo que a informação 
orçamentária não influencia ou altera a forma de registro da 
informação patrimonial. 
Registro das variações 
patrimoniais segundo o regime 
de competência 
As classes 3 (Variações Patrimoniais Diminutivas) e 4 (Variações 
Patrimoniais Aumentativas) registram as transações que aumentam 
ou diminuem o patrimônio líquido, devendo ser reconhecidos nos 
períodos a que se referem, decorrentes ou independentes da 
execução orçamentária. 
Registro de procedimentos 
patrimoniais específicos 
Possibilita, por suas classes patrimoniais, o registro de 
procedimentos contábeis específicos adotados pelas Normas 
Internacionais como os créditos tributários e não tributários, os 
estoques, os ativos imobilizados e intangíveis, incluindo os 
procedimentos de mensuração, dentre outros. 
Elaboração de estatísticas 
fiscais mundiais com base nos 
padrões estabelecidos pelo 
Fundo Monetário Internacional 
– FMI 
Permite alinhar as práticas estatísticas do país às normas 
internacionais, com o objetivo de adequar a elaboração das 
estatísticas fiscais brasileiras à praticada pela maioria dos países, 
contribuindo para o aprimoramento do processo de análise, tomada 
de decisão e formação de opinião em matéria de finanças públicas. 
Fonte: PCASP (2013) 
 
Desta forma, o PCASP auxilia na padronização e na elaboração das 
Demonstrações Contábeis e Financeiras; das Contas Nacionais; e serve como 
ferramenta para prestação de contas e transparência, tudo voltado para a adoção das 
normas internacionais de contabilidade. 
Conforme ZANLUCA (2015), Plano de Contas “é o conjunto de contas, 
previamente estabelecido,