Apostila contabilidade governamental

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UNIVERSIDADE FEDERAL DO CEARÁ 
FACULDADE DE ECONOMIA, ADMINISTRAÇÃO, ATUÁRIA E CON TABILIDADE 
CURSO DE ESPECIALIZAÇÃO EM AUDITORIA 
 
 
 
 
 
CONTABILIDADE 
GOVERNAMENTAL 
 
 
 
 
 
 
 
 
PROF. MARCUS VINÍCIUS VERAS MACHADO, Ph.D 
 
 
 
Maio de 2007 
 
 
 
 
 
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SUMÁRIO 
 
1 - ESTRUTURA DA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA 02 
 
2 - ORÇAMENTO PÚBLICO 05 
Ciclo Orçamentário 06 
Créditos Adicionais 07 
 
3 - RECEITA PÚBLICA 08 
Receita Extra-orçamentária 09 
Receita Orçamentária 09 
 
4 - DESPESA PÚBLICA 13 
Despesa Extra-orçamentária 13 
Despesa Orçamentária 13 
Despesas de Exercícios Anteriores 24 
Adiantamentos 25 
Princípios Básicos de Licitações e Contratos 27 
 
5 - PATRIMÔNIO NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA 36 
Substância Patrimonial 36 
Contra Substância Patrimonial 38 
Avaliação dos Componentes Patrimoniais 39 
INVENTÁRIO 40 
Levantamento 40 
Arrolamento 41 
Avaliação 41 
Obrigatoriedade do Inventário 41 
 
6-SISTEMAS DE CONTAS NA CONTABILIDADE GOVERNAMENTAL 43 
Sistemas de Contas 43 
Regimes Contábeis 44 
Planos de Contas 46 
SIAFI 49 
Programação e Execução Financeira 51 
 
7 - ENCERRAMENTO DO EXERCÍCIO - BALANÇOS 55 
Balanço Orçamentário 56 
Balanço Financeiro 58 
Balanço Patrimonial 59 
Demonstração das Variações Patrimoniais 61 
 
8 - A CONTABILIADADES E A LEI DE RESPONSABILIDADE F ISCAL 63 
 
9 - BIBLIOGRAFIA 71 
 
 
 
 
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1. ESTRUTURA DA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA 
 
Entende-se por Administração Pública o conjunto que evolve os três poderes da 
União, Estados e Municípios, norteados pelos princípios constitucionais da MORALIDADE, 
PUBLICIDADE, LEGALIDADE, IMPESSOALIDADE e EFICIÊNCIA (Art. 37-CF/88). 
 A Administração Pública tem sua estrutura político administrativa, em qualquer das 
esferas, ou seja, União, Estados, Municípios e Distrito Federal, composta de órgãos 
compreendidos como: Administração Direta e Administração Indireta. 
• Administração Direta - compreende os serviços integrados à Presidência da República e 
aos Ministérios. 
• Administração Indireta - compreende os serviços de interesse público deslocados do 
Estado para uma entidade por ele criada ou autorizada. 
 
1.1. ADMINISTRAÇÃO INDIRETA 
 
 A Administração Indireta é formada por pessoas jurídicas de direito público ou 
privado, que são: 
 
�AUTARQUIAS - Serviço autônomo, criado por lei, com personalidade de Direito Público e 
patrimônio próprio, para executar atividades típicas da Administração Pública que requeiram 
para seu melhor funcionamento, gestão administrativa e financeira descentralizada. Executa 
atividades que necessitam de especialização. 
Ex.: Universidades. 
 
�EMPRESAS PÚBLICAS - Entidade dotada de personalidade jurídica de Direito Privado, 
com patrimônio próprio e capital exclusivo da União (Estado ou Município), criada por lei 
para a exploração de atividade econômica onde seja necessária a intervenção do Estado. 
Ex.: Rede Ferroviária Federal, Caixa Econômica Federal, Empresa Brasileira de Correios e 
Telégrafos. 
 
�SOCIEDADES DE ECONOMIA MISTA - Entidade dotada de personalidade jurídica de 
Direito Privado, com patrimônio próprio, criada por lei, para explorar atividade econômica, 
com participação do poder público e de particulares em seu capital e administração. Tem a 
 
 
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forma de sociedade anônima, cujas ações com direito a voto pertencem em sua maioria à 
União (Estados ou Município). 
Ex: Petrobrás, Banco do Brasil, Banco do Nordeste. 
 
�FUNDAÇÕES - Entidades dotadas de personalidade jurídica de Direito Privado, com 
patrimônio e recursos próprios, criadas por lei, com escritura pública e estatuto registrado e 
inscrito no registro Civil das Pessoas Jurídicas, com objetivo geralmente de educação, 
pesquisa ou assistência social, sem fins lucrativos, cujo funcionamento é amparado pela 
União (Estados ou Municípios). São supervisionadas pelo Ministério em cuja área de 
competência estiver enquadrada sua principal atividade. 
Ex.: Funai, Febem. 
 
 A Constituição Federal, em seu artigo 37, refere-se à Administração Pública Direta, 
Indireta ou Fundacional, como se as Fundações não estivessem situadas no âmbito da 
Administração Indireta. 
 
 Podem ser criadas entidades que se assemelham às fundações em vários aspectos, mas 
não integram-se a Administração Pública por não serem criadas por lei nem subordinarem-se 
à supervisão ministerial. 
 
 
 
4
�SERVIÇOS AUTÔNOMOS - Entidades incumbidas da execução de atividades de 
pesquisa, ensino ou assistência social de caráter industrial, comercial ou agrícola, sem fins 
lucrativos. Criados por lei, com personalidade jurídica de Direito Privado, patrimônio próprio 
e administração particular, sujeitas à supervisão ministerial. Ex: SESI, SESC, SENAI, 
SENAC. 
 
Figura 1.1.- Estrutura da Administração Pública 
 
 
 
 
 
 
 
ADMINISTRAÇÃO 
PÚBLICA 
DIRETA INDIRETA 
PODER 
LEGISLATIVO 
 
PODER 
EXECUTIVO 
PODER 
JUDICIÁRIO 
• AUTARQUIAS 
• SOCIEDADES DE 
ECONOMIA MISTA 
• EMPRESAS PÚBLICAS 
• FUNDAÇÕES 
• Senado 
Federal 
 
• Câmara dos 
Deputados 
 
• Tribunal de 
Contas da 
União 
 
• Presidência 
da República 
 
• Ministérios 
 
• Secretarias 
 
• 
 
• Supremo Tribunal 
Federal 
 
• Superior Tribunal de 
Justiça 
 
• Tribunais Regionais 
Federais 
 
• Superior Tribunal 
Militar 
 
• Tribunal Superior 
Eleitoral 
 
• Tribunal Superior do 
Trabalho 
 
• Ministério Públ ico 
 
 
 
5
2. ORÇAMENTO PÚBLICO 
 
Orçamento na Administração Pública é um instrumento de planejamento, que expressa 
a aplicação dos recursos que se espera arrecadar em programas de Investimentos, Inversões, 
Custeio e Transferências, de forma a propiciar o melhor nível dinâmico de bem estar à 
coletividade. 
 Foram introduzidos pela Constituição Federal de 88, outros instrumentos de 
planejamento e controle, além do Tradicional Orçamento anual: o Plano Plurianual e a Lei de 
Diretrizes Orçamentárias. Recentemente foi introduzido também o Plano Diretor. 
 
�PLANO PLURIANUAL - Consiste em um plano de trabalho, em que são estabelecidos os 
programas a serem desenvolvidos pelo governo para um período de quatro anos. Deverá ser 
elaborado e enviado ao Congresso até quatro meses antes do encerramento do primeiro 
exercício financeiro de cada mandato presidencial, entrando em vigor no segundo ano, e 
vigorando até o primeiro ano do mandato do sucessor. Esta defasagem de um ano se faz 
necessária, numa tentativa de dar continuidade aos projetos em andamento, não concluídos 
até o término do mandato anterior. Desta forma, cada governo que se inicia trabalha com 
base no que ficou por concluir, preparando neste período o seu próprio plano de trabalho. 
 
�LEI DE DIRETRIZES ORÇAMENTÁRIAS - Estabelece as prioridades da Administração 
para o exercício, orientando a elaboração da Lei Orçamentária anual. Deverá ser enviado ao 
Congresso até oito meses e meio antes do encerramento do exercício financeiro. Não serão 
admitidas emendas que estejam em desacordo com o plano plurianual. 
 
�LEI ORÇAMENTÁRIA ANUAL - Estabelece em termos quantitativos a Receita Prevista 
para o exercício e a Despesa Fixada, de acordo com a Lei de Diretrizes Orçamentárias e o 
Plano Plurianual. É o instrumento da gestão na contabilidade pública. Deverá ser enviada ao 
Congresso quatro meses antes do encerramento do exercício financeiro, a fim de permitir 
que o orçamento possa ser executado a partir do início do exercício subseqüente. 
 
�PLANO DIRETOR - A Lei 10.527/2001 (Estatuto das Cidades) Cap.III, art.40, diz que o 
Plano diretor é o instrumento básico de desenvolvimento e expansão urbana. O PD é parte 
integrante do processo de planejamento municipal, devendo o PP, LDO e o LOA incorporar 
 
 
6
as diretrizes nele contidas. O PD regulamenta os instrumentos criados pelo Estatuto dasCidades e indica em que lugares da cidade eles podem e devem ser aplicados. 
 
 O projeto de Lei Orçamentária compreende o Orçamento fiscal (era o único 
instrumento submetido ao Congresso), o orçamento de investimento das estatais e o 
orçamento da seguridade social. Poderá sofrer emendas, desde que estas sejam compatíveis 
com a Lei de Diretrizes Orçamentárias e com o Plano Plurianual, e que não importem em 
aumento da despesa prevista, salvo com a respectiva indicação de recursos. 
 
2.1. CICLO ORÇAMENTÁRIO 
 
 A Lei Orçamentária Anual, obedece a um ciclo que vai desde a sua elaboração até sua 
execução, atravessando diversas etapas: 
• Elaboração da proposta Orçamentária - iniciativa do poder executivo (na administração 
Federal é encargo da SOF - Secretaria de Orçamento Federal), compreendendo os cálculos 
dos recursos humanos, materiais e financeiros (Despesas) necessários à concretização das 
metas estabelecidas na Lei de Diretrizes, com a indicação dos meios para atender à 
execução (Receitas). Após essa etapa encaminha-se a proposta ao Congresso Nacional para 
discussão. 
• Discussão - debate em plenário, apresentação de emendas e subseqüente aprovação. 
• Sanção - aquiescência do titular do poder executivo ao Projeto de Lei aprovado pelo 
legislativo. 
• Promulgação /Publicação - o projeto é transformado em Lei e publicado no Diário 
Oficial. 
• Execução - concretização durante o exercício daquilo que foi estabelecido na lei 
orçamentária. 
• Avaliação - verificação dos objetivos fixados no Orçamento e das modificações ocorridas 
durante a execução. 
 
 
 
 
 
 
 
 
7
 PROPOSTA ORÇAMENTÁRIA 
ENVIADA PELO PODER 
EXECUTIVO 
 
 
 PODER LEGISLATIVO 
ORÇAMENTO 
APROVADO 
 JULGAMENTO 
DAS CONTAS 
 
PROGRAMA DE 
EXECUÇÃO 
FINANCEIRA 
 INSPEÇÃO E AVALIAÇÃO DA 
EXECUÇÃO DOS 
PROGRAMAS DO GOVERNO 
EXECUÇÃO DA 
RECEITA E 
DESPESA 
 
 
 CONTROLE 
GERENCIAL DA 
EXECUÇÃO 
ORÇAMENTÁRIA 
 
Figura 2.1 – Ciclo Orçamentário 
 
2.2. CRÉDITOS ADICIONAIS 
 
 Constituem créditos adicionais as autorizações de despesas não computadas ou 
insuficientemente dotadas na lei do orçamento. 
 Classificam-se em: 
• Créditos Suplementares - destinam-se a reforçar a dotação orçamentária que se tornou 
insuficiente, objetivando corrigir erros de orçamentação. 
• Créditos Especiais - destinam-se a atender despesas não contempladas na lei 
orçamentária, objetivando corrigir erros de planejamento. 
 
 
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• Créditos Extraordinários - destinam-se ao atendimento de despesas urgentes e 
imprevisíveis, como as decorrentes de guerra, comoção interna ou calamidade pública. Os 
créditos extraordinários serão abertos por Decreto do executivo dando conhecimento ao 
Legislativo. 
 Os créditos adicionais suplementares e especiais são autorizados por lei e só serão 
abertos com a indicação da respectiva fonte de recursos, que poderá ser: 
• Superávit financeiro - apurado em balanço patrimonial do exercício anterior. 
• Excesso de Arrecadação - saldo positivo, apurado mês a mês, entre a receita prevista e a 
realizada. 
• Anulação Total ou Parcial de Dotações Orçamentárias ou de Créditos Adicionais - 
verificando-se o desinteresse por determinada dotação anula-se transferindo os recursos 
para o novo crédito, correspondente a uma despesa mais necessária. 
• Operações de Crédito - destinadas a cobertura de déficit orçamentário. 
• Reserva de Contingência - dotação global, não especificamente destinada a programa ou 
unidade orçamentária, cujos recursos serão utilizados para abertura de créditos 
suplementares. 
Quanto à vigência, os créditos adicionais terão vigência até o final do exercício. No 
caso de créditos especiais ou extraordinários abertos nos últimos quatro meses do exercício, 
terão vigência até o final do exercício subseqüente, no limite de seus saldos. 
 
3. RECEITA PÚBLICA 
 
A Administração Pública, para atender às suas necessidades, dispõe de recursos que 
lhe são entregues pela coletividade. Dentre estes recursos, consideram-se receitas strictu 
sensu, aquelas que incorporam-se ao patrimônio da entidade, através do orçamento, como 
componente do resultado da gestão; outras receitas tratam-se de simples ingressos, cuja 
característica é a possibilidade de restituição futura. 
 Entende-se, portanto, que a Receita Pública subdivide-se em: Receita Orçamentária e 
Receita extraorçamentária. 
 
 
 
 
 
 
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3.1. RECEITA EXTRAORÇAMENTÁRIA 
 
 Receita Extraorçamentária é aquela que não consta do orçamento, pois compreende 
as entradas de dinheiro ou crédito de terceiros de que a Administração Pública é devedora 
como simples depositária ou como agente passivo da obrigação. 
Ex: Depósitos de Diversas Origens, Cauções, Fianças, etc. 
 
3.2. RECEITA ORÇAMENTÁRIA 
 
 Receita Orçamentária é aquela que integra o Orçamento e que a Administração pode 
dispor como propriedade sua, para custear despesas. As Receitas Orçamentárias podem ser 
classificadas, sob o ponto de vista legal, por Categorias Econômicas, que se subdividem em 
Sub-Categorias; por Fontes, Sub-fontes, Rubricas e Sub-rubricas. 
 
3.2.1. CLASSIFICAÇÃO POR CATEGORIAS ECONÔMICAS 
3.2.1.1. RECEITAS CORRENTES 
 
• RECEITA TRIBUTÁRIA - resultante da cobrança de tributos. Pode ser definida como 
sendo a receita derivada que o Estado arrecada mediante o emprego de sua soberania, nos 
termos fixados em lei, sem contraprestação diretamente equivalente, e cujo produto se 
destina ao custeio das atividades gerais ou específicas que lhe são próprias. 
 
• RECEITA DE CONTRIBUIÇÕES - relativa a contribuições sociais e econômicas, 
destinadas à manutenção dos programas e serviços de interesse coletivo. 
 
• RECEITA PATRIMONIAL, INDUSTRIAL, AGROPECUÁRIA - receitas originárias, 
que resultam da exploração direta, por parte do Estado, de atividades comerciais, 
industriais, agropecuárias, e, ainda, das rendas obtidas na aplicação de recursos. 
 
• RECEITA DE SERVIÇOS - originária da prestação de serviços por parte do Estado. 
• TRANSFERÊNCIAS CORRENTES - recursos recebidos de outras entidades de Direito 
Público ou Privado, destinados ao atendimento de gastos classificáveis como Despesas 
Correntes. 
 
 
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• OUTRAS RECEITAS CORRENTES - originárias de multas e juros de mora, 
indenizações e restituições, receita da Dívida Ativa e receitas diversas. 
 
3.2.1.2. RECEITAS DE CAPITAL 
 
• OPERAÇÕES DE CRÉDITO - recursos provenientes de empréstimos e financiamentos, 
visando cobrir déficits orçamentários. 
 
• ALIENAÇÃO DE BENS - conversão em espécie de bens pertencentes ao patrimônio 
público. 
 
• AMORTIZAÇÃO DE EMPRÉSTIMOS - Recebimento de valores anteriormente 
emprestados a entidades de direito Público. 
 
• TRANFERÊNCIAS DE CAPITAL - recursos recebidos de outras pessoas de direito 
Público ou Privado, quando destinados a atender despesas de Capital. 
 
• OUTRAS RECEITAS DE CAPITAL - classificação que enquadra todas as demais 
receitas de capital não classificáveis nos itens anteriores. 
 
A portaria 180 de 21 de maio de 2001, em atendimento ao dispositivo da Lei 
complementar 101/00 que trata da consolidação das contas públicas, estabelece a classificação 
detalhada da Receita Orçamentária por natureza. 
 
3.2.2. FASES DA RECEITA ORÇAMENTÁRIA 
 
3.2.2.1. PREVISÃO OU ESTIMATIVA 
 Expectativa da receita por parte da Fazenda Pública, configurando o que se pretende 
arrecadar no exercício financeiro, com o objetivo de custear os serviços programados para o 
mesmo período. 
 A Previsão faz parte do planejamento na elaboração do Orçamento, passando a ser 
contabilizada após a conversão da proposta em Lei Orçamentária. É influenciada diretamente 
pelos seguintes fatores: 
 
 
11
• Oscilação de preços 
• Crescimento da população 
• Política tributária 
• Política fiscal 
• Programas de combate à sonegação fiscal 
 
Com base no Art.12 da LRF a previsão da receitaobservará as normas técnicas e 
legais considerando: os efeitos das alterações na legislação; a variação do índice de preços; 
crescimento econômico ou de outro fator relevante; e da metodologia de cálculo e previsões 
utilizadas. 
 
3.2.2.2. LANÇAMENTO 
 
 Individualização e relacionamento dos contribuintes, discriminando o valor, a espécie 
e o vencimento do débito de cada um. 
 O art 142 do Código Tributário Nacional estabelece: 
 
 “Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o 
crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento 
administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da 
obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o 
montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo o caso, 
propor a aplicação de penalidade cabível”. 
 
O art 52 da Lei 4.320/64 complementa: “São objeto de lançamento os impostos 
diretos e quaisquer outras rendas com vencimento determinado em lei, regulamento ou 
contrato”. 
 O Lançamento ocorre, portanto, em relação às receitas provenientes da arrecadação de 
impostos diretos, que são aqueles que recaem sobre a propriedade e a renda, bem como em 
relação à receita de aluguéis, foros, arrendamentos, bem como de quaisquer outras prestações 
relativas aos bens, taxas ou proventos decorrentes de direitos preexistentes do Estado contra 
terceiros. 
 O lançamento pode ser: 
• Direto - quando sua iniciativa compete ao Fisco. 
 
 
12
• Indireto, por Homologação ou Auto-lançamento - quando a iniciativa compete 
exclusivamente ao próprio contribuinte. 
• Por Declaração - procedido pelo Fisco com base nas declarações prestadas pelo 
contribuinte. 
 
3.2.2.3. ARRECADAÇÃO 
 
 Ato pelo qual os agentes arrecadadores recebem os recursos relativos à receita 
orçamentária. 
 Os agentes arrecadadores podem ser: 
• Agentes Públicos - tesourarias, coletorias, delegacias, postos fiscais, ou seja, repartições 
públicas com atribuição legal de arrecadar receitas. 
• Agentes Privados - rede bancária autorizada. 
 
3.2.2.4. RECOLHIMENTO 
 Entrega do numerário arrecadado pelos agentes à conta do Tesouro, mantida no Banco 
do Brasil S/A (no caso da Administração Federal). É o momento a partir do qual os recursos 
passam a estar disponíveis. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Figura 3.1 – Fases da Receita Orçamentária 
 
RECEITA 
ORÇAMENTÁRIA 
RECOLHIMENTO 
ARRECADAÇÃO 
LANÇAMENTO 
PREVISÃO 
 
 
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3.2.3. RESÍDUOS ATIVOS 
 
Apenas as receitas efetivamente arrecadadas, serão computadas para fins de apuração 
do resultado do exercício. Existem, porém, os resíduos ativos, que são provenientes dos 
valores da receita lançada e não arrecadada no exercício e que constituirão receita do 
exercício em que forem arrecadados. São registrados contabilmente como créditos da 
Administração Pública e inscritos na Procuradoria Geral da Fazenda Nacional, constituindo 
assim a DÍVIDA ATIVA. 
 
4. DESPESA PÚBLICA 
 
 A despesa pública pode ser definida, sob o aspecto geral, como o conjunto dos 
dispêndios do Estado, no atendimento dos serviços e encargos assumidos no interesse da 
população. Têm-se desembolsos que reduzem o patrimônio de forma definitiva, e aqueles que 
são simples restituições de valores recebidos anteriormente. 
 A despesa pública, portanto, subdivide-se em: Despesa Orçamentária e Despesa 
Extraorçamentária. 
 
4.1. DESPESA EXTRAORÇAMENTÁRIA 
 
 Despesa Extraorçamentária é aquela que independe de autorização legislativa para sua 
realização, constituindo simples desembolso de valores anteriormente recebidos como Receita 
Extraorçamentária. 
 
4.2. DESPESA ORÇAMENTÁRIA 
 
 Despesa Orçamentária é aquela que depende de autorização legislativa para sua 
realização, pois integra o Orçamento. 
 A despesa deverá obedecer, fundamentalmente, a alguns princípios a seguir 
enumerados: 
• Utilidade - a despesa deve atender ao custeio dos gastos necessários ao funcionamento dos 
órgãos da Administração Pública, objetivando o bem estar da coletividade. 
 
 
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• Legitimidade - a despesa precisa fundamentar-se no consentimento coletivo expresso 
através da discussão e aprovação da Lei Orçamentária, e na possibilidade contributiva da 
população. 
• Oportunidade - a oportunidade da despesa evidencia-se na sua própria execução, em 
função de uma necessidade pública e coletiva, bem como em função da situação 
econômica do momento. (Determinação de prioridades). 
• Legalidade - a despesa deverá estar de acordo com a legislação vigente. 
• Economicidade - as atividades devem observar a relação custo X benefício, na aplicação 
dos recursos públicos. 
 A satisfação simultânea destes princípios deve ser o ideal político administrativo, 
embora este equilíbrio seja muito difícil. 
 A despesa Orçamentária pode ser classificada, legalmente por função de governo e 
por categoria Econômica, que por sua vez se desdobra em Sub-Categorias, Elementos de 
Despesa e Sub-elementos. 
 
4.2.1. CLASSIFICAÇÃO FUNCIONAL PROGRAMÁTICA 
A portaria nº. 42 de 14.04.99, do então Ministro de Estado do Orçamento e Gestão, 
alterou o anexo 5 da Lei 4320/64 e revogou a portaria nº. 117 de 12.11.98. De acordo com a 
portaria mencionada, o número de funções passou de 16 para 28 e cada função possui suas 
sub-funções típicas. Detalham-se ainda os programas, projetos e atividades, de acordo com 
cada nível de Governo. 
As Funções referem-se ao maior nível de agregação das diversas áreas de despesa que 
competem ao setor público, enquanto a sub-função representa uma partição da função, que 
visa agregar um determinado subconjunto de despesa. As sub-funções poderão se adotadas 
com funções diferentes daquelas a que estejam vinculadas (Quadro 4.1). 
Os programas são instrumentos de organização da ação governamental, visando a 
concretização dos objetivos pretendidos. 
Os projetos são instrumentos de programação para alcançar os objetivos de um 
programa, envolvendo um conjunto de operações, limitadas no tempo, das quais resulta um 
produto que concorre para a expansão ou aperfeiçoamento da ação do governo. 
As atividades, embora também sejam instrumentos de programação para alcançar os 
objetivos de um programa envolvem um conjunto de operações que se realizam de modo 
contínuo e permanente, das quais resulta um produto necessário à manutenção da ação do 
governo. 
 
 
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Quadro 4.1 – Classificação Funcional Programática da Despesa Pública 
COD FUNÇÃO COD SUBFUNÇÃO 
031 Ação Legislativa 01 Legislativa 
032 Controle Externo 
061 Ação Judiciária 02 Judiciária 
062 Defesa do Interesse Público no Processo 
Judiciário 
091 Defesa da Ordem Jurídica 03 Essencial à Justiça 
092 Representação Judicial e Extrajudicial 
121 Planejamento e Orçamento 
122 Administração Geral 
123 Administração Financeira 
124 Controle Interno 
125 Normatização e Fiscalização 
126 Tecnologia da Informação 
127 Ordenamento Territorial 
128 Formação de Recursos Humanos 
129 Administração de Receitas 
130 Administração de Concessões 
04 Administração 
131 Comunicação Social 
COD FUNÇÃO COD SUBFUNÇÃO 
151 Defesa Aérea 
152 Defesa Naval 
05 Defesa Nacional 
153 Defesa Terrestre 
181 Policiamento 
182 Defesa Civil 
06 Segurança Pública 
183 Informação e Inteligência 
211 Relações Diplomáticas 07 Relações Exteriores 
212 Cooperação Internacional 
241 Assistência ao Idoso 
242 Assistência ao Portador de Deficiência 
243 Assistência à Criança e ao Adolescente 
08 Assistência Social 
244 Assistência Comunitária 
271 Previdência Básica 09 Previdência 
272 Previdência do Regime Estatutário 
 
 
16
273 Previdência Complementar 
274 Previdência Especial 
301 Atenção Básica 
302 Assistência Hospitalar e Ambulatorial 
303 Suporte Profilático e Terapêutico. 
304 Vigilância Sanitária 
305 Vigilância Epidemiológica 
10 Saúde 
306 Alimentação e Nutrição 
331 Proteção e Benefícios aoTrabalhador 
332 Relações de Trabalho 
333 Empregabilidade 
11 Trabalho 
334 Fomento ao Trabalho 
361 Ensino Fundamental 
362 Ensino Médio 
363 Ensino Profissional 
364 Ensino Superior 
365 Educação Infantil 
366 Educação de Jovens e Adultos 
12 Educação 
367 Educação Especial 
COD FUNÇÃO COD SUBFUNÇÃO 
391 Patrimônio Histórico, Artístico e Arqueológico 13 Cultura 
392 Difusão Cultural 
421 Custodia e Reintegração Social 
422 Direitos Individuais, Coletivos e Difusos 
14 Direitos da 
Cidadania 
423 Assistência aos Povos Indígenas 
451 Infra Estrutura Urbana 
452 Serviços Urbanos 
15 Urbanismo 
453 Transportes Coletivos Urbanos 
481 Habitação Urbana 16 Habitação 
482 Habitação Rural 
511 Saneamento Básico Rural 17 Saneamento 
512 Saneamento Básico Urbano 
541 Preservação e Conservação Ambiental 
542 Controle Ambiental 
18 Gestão Ambiental 
543 Recuperação de Áreas Degradadas 
 
 
17
544 Recursos Hídricos 
545 Metereologia 
571 Desenvolvimento Científico 
572 Desenvolvimento Tecnológico e Engenharia 
19 Ciência e Tecnologia 
573 Difusão do Conhecimento Científico e 
Tecnológico 
601 Promoção da Produção Vegetal 
602 Promoção da Produção Animal 
603 Defesa Sanitária Vegetal 
604 Defesa Sanitária Animal 
605 Abastecimento 
606 Extensão Rural 
20 Agricultura 
607 Irrigação 
631 Reforma Agrária 21 Organização Agrária 
632 Colonização 
661 Promoção Industrial 
662 Produção Industrial 
663 Mineração 
22 Indústria 
664 Propriedade Industrial 
COD FUNÇÃO COD SUBFUNÇÃO 
22 Indústria 665 Normalização e Qualidade 
691 Promoção Comercial 
692 Comercialização 
693 Comércio Exterior 
694 Serviços Financeiros 
23 Comércio e Serviços 
695 Turismo 
721 Comunicações Postais 24 Comunicações 
722 Telecomunicações 
751 Conservação de Energia 
752 Energia Elétrica 
753 Petróleo 
25 Energia 
754 Álcool 
781 Transporte Aéreo 
782 Transporte Rodoviário 
26 Transporte 
783 Transporte Ferroviário 
 
 
18
784 Transporte Hidroviário 
785 Transportes Especiais 
811 Desporto de Rendimento 
812 Desporto Comunitário 
27 Desporto e Lazer 
813 Lazer 
841 Refinanciamento da Dívida Interna 
842 Refinanciamento da Dívida Externa 
843 Serviço da Dívida Interna 
844 Serviço da Dívida Externa 
845 Transferências 
28 Encargos Especiais 
846 Outros Encargos Especiais 
 
A Figura 4.1 procura ilustrar a classificação Funcional-programática da despesa 
Orçamentária. 
 
 FUNÇÕES 
 
 SUBFUNÇÕES 
 
 
 
 PROGRAMAS PROGRAMAS 
 
 
 
PROJETOS ATIVIDADES PROJETOS ATIVIDADES 
 
 
 
 • Expansão 
• Melhoria 
• Ampliação 
• Limitação no 
tempo 
 • Manutenção 
• Funcionamento 
• Operação 
Contínua no 
tempo 
 
Figura 4.1 – Classificação Funcional Programática da Despesa Orçamentária 
 
 
 
19
4.2.2. CLASSIFICAÇÃO QUANTO A NATUREZA 
 
 A classificação da despesa orçamentária quanto à natureza compreende as categorias 
econômicas, os grupos de natureza da despesa, a modalidade de aplicação e os elementos de 
despesa. 
 
A - CATEGORIAS ECONÔMICAS 
 
 A classificação por categoria econômica divide a despesa em Despesas Correntes e 
Despesas de Capital, que determinam o impacto dos gastos públicos sobre o nível de 
composição do produto nacional. Obedecendo a seguinte codificação: 
3 - Despesas Correntes 
Despesas que não contribuem, diretamente, para a formação ou aquisição de um bem de 
capital. Dividem-se em Custeio e Transferências Correntes (1,2,2). 
4 - Despesas de Capital 
Despesas que contribuem, diretamente, para a formação ou aquisição de um bem de 
capital. Dividem-se em Investimento, Inversões Financeiras e Transferências de Capital 
(4,5,6). 
 
B- GRUPOS DE NATUREZA DA DESPESA 
 
 A classificação por grupos de natureza da despesa apresenta os principais gastos 
governamentais, obedecendo a seguinte codificação: 
1 - Pessoal e Encargos Sociais 
Despesas de natureza salarial decorrentes do efetivo exercício de cargo, emprego ou 
função de confiança no setor público, do pagamento dos proventos de aposentadorias, 
reformas e pensões, das obrigações trabalhistas de responsabilidade do empregador, 
incidentes sobre a folha de salários, contribuição a entidades fechadas de previdência, 
bem como soldo, gratificações e adicionais, previstos na estrutura remuneratória dos 
militares, e ainda, despesas com o ressarcimento de pessoal requisitado, despesas com a 
contratação temporária para atender a necessidade de excepcional interesse público, 
quando se referir à substituição de servidores, e despesas com a substituição de mão-de-
obra constantes dos contratos de terceirização quando se tratar de categorias funcionais 
abrangidas pelo respectivo plano de cargos do quadro de pessoal, exceto nos casos de 
 
 
20
cargo ou categoria em extinção, em atendimento ao disposto no art. 18, § 1o , da Lei 
Complementar no 101, de 2000. 
2 - Juros e Encargos da Dívida 
Despesas com o pagamento de juros, comissões e outros encargos de operações de 
crédito internas e externas contratadas, bem como da dívida pública mobiliária. 
3 - Outras Despesas Correntes 
Despesas com aquisição de material de consumo, pagamento de diárias, contribuições, 
subvenções, auxílio-alimentação, auxílio-transporte, despesas com a contratação 
temporária para atender a necessidade de excepcional interesse público, quando não se 
referir à substituição de servidores de categorias funcionais abrangidas pelo respectivo 
plano de cargos do quadro de pessoal, além de outras despesas da categoria econômica 
"Despesas Correntes" não classificáveis nos demais grupos de natureza de despesa. 
4 - Investimentos 
Despesas com o planejamento e a execução de obras, inclusive com a aquisição de 
imóveis considerados necessários à realização destas últimas, e com a aquisição de 
instalações, equipamentos e material permanente. 
5 - Inversões Financeiras 
Despesas com a aquisição de imóveis ou bens de capital já em utilização; aquisição de 
títulos representativos do capital de empresas ou entidades de qualquer espécie, já 
constituídas, quando a operação não importe aumento do capital; e com a constituição ou 
aumento do capital de empresas. 
6 - Amortização da Dívida 
Despesas com o pagamento e/ou refinanciamento do principal e da atualização monetária 
ou cambial da dívida pública interna e externa, contratual ou mobiliária. 
C - MODALIDADES DE APLICAÇÃO 
 
 A modalidade de aplicação indica se a despesa vai ser realizada diretamente por 
unidades orçamentárias integrantes dos orçamentos fiscal e da seguridade, ou indiretamente, 
mediante transferência de recursos financeiros a outro organismo ou entidade não integrante 
dos referidos orçamentos, obedecendo à seguinte codificação: 
20 - Transferências à União 
Despesas realizadas pelos Estados, Municípios ou pelo Distrito Federal, mediante 
transferência de recursos financeiros à União, inclusive para suas entidades da 
administração indireta. 
30 - Transferências a Estados e ao Distrito Federal 
 
 
21
Despesas realizadas mediante transferência de recursos financeiros da União ou dos 
Municípios aos Estados e ao Distrito Federal, inclusive para suas entidades da 
administração indireta. 
 
40 - Transferências a Município 
Despesas realizadas mediante transferência de recursos financeiros da União ou dos 
Estados aos Municípios, inclusive para suas entidades da administração indireta. 
50 - Transferências a Instituições Privadas sem Fins Lucrativos 
Despesas realizadas mediante transferência de recursos financeiros a entidades sem fins 
lucrativos que não tenham vínculo com a administração pública. 
60 - Transferências a Instituições Privadas com Fins Lucrativos 
Despesas realizadas mediante transferência de recursos financeiros a entidades com fins 
lucrativos que não tenham vínculo com a administração pública. 
70 - Transferências a Instituições MultigovernamentaisNacionais 
Despesas realizadas mediante transferência de recursos financeiros a entidades 
nacionais, criadas e mantidas por dois ou mais entes da Federação. 
80 - Transferências ao Exterior 
Despesas realizadas mediante transferência de recursos financeiros a órgãos e entidades 
governamentais pertencentes a outros países, a organismos internacionais e a fundos 
instituídos por diversos países, inclusive aqueles que tenham sede ou recebam os 
recursos no Brasil. 
90 - Aplicações Diretas 
Aplicação direta, pela unidade orçamentária, dos créditos a ela alocados ou oriundos de 
descentralização de outras entidades integrantes ou não dos Orçamentos Fiscal ou da 
Seguridade Social, no âmbito da mesma esfera de governo. 
99 - A Definir 
Modalidade de utilização exclusiva do Poder Legislativo, ficando vedada a execução 
orçamentária enquanto não houver sua definição. 
 
D – PRINCIPAIS ELEMENTOS DE DESPESA 
01 - Aposentadorias e Reformas 
03 - Pensões 
04 - Contratação por Tempo Determinado 
09 - Salário-Família 
11 - Vencimentos e Vantagens Fixas - Pessoal Civil 
 
 
22
12 - Vencimentos e Vantagens Fixas - Pessoal Militar 
13 - Obrigações Patronais 
14 - Diárias - Civil 
15 - Diárias - Militar 
16 - Outras Despesas Variáveis - Pessoal Civil 
17 - Outras Despesas Variáveis - Pessoal Militar 
18 - Auxílio Financeiro a Estudantes 
20 - Auxílio Financeiro a Pesquisadores 
21 - Juros sobre a Dívida por Contrato 
22 - Outros Encargos sobre a Dívida por Contrato 
30 - Material de Consumo 
32 - Material de Distribuição Gratuita 
33 - Passagens e Despesas com Locomoção 
34 - Outras Despesas de Pessoal decorrentes de Contratos de Terceirização 
35 - Serviços de Consultoria 
36 - Outros Serviços de Terceiros - Pessoa Física 
37 - Locação de Mão-de-Obra 
38 - Arrendamento Mercantil 
39 - Outros Serviços de Terceiros - Pessoa Jurídica 
41 - Contribuições 
42 - Auxílios 
43 - Subvenções Sociais 
46 - Auxílio-Alimentação 
49 - Auxílio-Transporte 
51 - Obras e Instalações 
52 - Equipamentos e Material Permanente 
61- Aquisição de Imóveis 
67 - Depósitos Compulsórios 
71 - Principal da Dívida Contratual Resgatado 
72 - Principal da Dívida Mobiliária Resgatado 
91 - Sentenças Judiciais 
92 - Despesas de Exercícios Anteriores 
93 - Indenizações e Restituições 
94 - Indenizações e Restituições Trabalhistas 
95 - Indenização pela Execução de Trabalhos de Campo 
 
 
23
96 - Ressarcimento de Despesas de Pessoal Requisitado 
99 - A Classificar 
Elemento transitório que deverá ser utilizado enquanto se aguarda a classificação em 
elemento específico, vedada a sua utilização na execução orçamentária. 
 
O Quadro 4.2. procura relacionar a classificação da despesa. 
 
Quadro 4.2 – Classificação da Despesa 
CLASSIFICAÇÃO SOB O 
ASPECTO 
ADMINISTRATIVO 
LEGAL 
 
COMPREENDE 
CLASSIFICAÇÃO 
CONTÁBIL 
 
INSTITUCIONAL Órgão - Unidade Orçamentária PROGRAMA DE 
FUNCIONAL 
PROGRAMÁTICA 
Função-Programa-Subprograma-
Projeto/Atividade 
TRABALHO 
 
NATUREZA 
Categoria Econômica 
Grupo de Despesa 
Modalidade de Aplicação 
Elemento de Despesa 
NATUREZA DA 
DESPESA 
FONTE DE RECURSOS Origem dos Recursos FONTE DE 
RECURSOS 
 
4.2.3. FASES DA DESPESA ORÇAMENTÁRIA 
4.2.3.1. FIXAÇÃO 
 Etapa que compreende a estimativa da despesa a ser realizada no exercício. Constitui 
a conversão da proposta em Lei Orçamentária. 
4.2.3.2. EMPENHO 
 Ato emanado da autoridade competente, que cria para a Administração Pública, 
obrigação de pagamento. O empenho obedecerá o limite da despesa fixada (Art. 58 e Art 60 
da Lei 4.320/64). 
 O empenho pode ser: 
• Ordinário - quando a despesa se processa de uma só vez, pelo seu total. 
 
 
24
• Por Estimativa - quando trata de despesas para as quais não se pode determinar 
previamente o montante exato. 
• Global - quando se tratar de despesas sujeitas a parcelamento, cujo montante exato 
possa ser determinado. 
 
4.2.3.3. LIQUIDAÇÃO 
 
 Ato do órgão competente que examina a documentação, tornando líquido e certo o 
direito do credor contra a Administração Pública (Art 63 da Lei 4.320/64). 
 
4.2.3.4. PAGAMENTO 
 Ato pelo qual a Administração Pública satisfaz o credor e extingue a obrigação. 
 
4.2.4. RESÍDUOS PASSIVOS 
 
 Todas as despesas empenhadas no exercício, serão computadas no resultado, 
independente de pagamento. Para tanto, os valores de despesas empenhadas e não pagas 
dentro do exercício, serão registrados como resíduos passivos, apropriados como despesas do 
exercício. Este registro será feito à conta de Restos a Pagar. 
 Os Restos a Pagar inscritos no exercício, terão sua vigência limitada ao final do 
exercício subseqüente ao da inscrição, quando serão automaticamente cancelados, 
permanecendo, no entanto, o direito do credor por mais cinco anos, a contar da data de 
inscrição. A LRF em seu Art. 55 determina que no Relatório de Gestão deverá conter a 
informação da inscrição do Restos a Pagar inscritos até o limite do saldo da disponibilidade de 
caixa. 
 
4.3. DESPESAS DE EXERCÍCIOS ANTERIORES 
 São despesas com dotação específica destina a fazer face aos pagamentos de despesas 
resultantes de compromissos gerados em exercícios já encerrados. 
 Constituem Despesas de exercícios anteriores as seguintes: 
• Despesas de exercícios encerrados, consignadas no orçamento, não processadas na 
época própria, ou seja, aquelas cujo empenho tenha sido considerado insubsistente 
 
 
25
e anulado no encerramento do exercício, mas que dentro do prazo estabelecido, 
o credor tenha cumprido sua obrigação. 
• Restos a Pagar com prescrição interrompida. 
• Compromissos decorrentes de obrigação de pagamento criada em virtude de lei e 
reconhecidos após o encerramento do exercício. 
 
4.4. ADIANTAMENTOS (SUPRIMENTO DE FUNDOS) 
 É a modalidade de pagamento de despesas aplicável em casos excepcionais. Consiste 
na entrega de numerário a servidor, precedido do respectivo empenho na dotação própria da 
despesa a realizar. 
 O art 65 da Lei 4.320/64 determina: “O pagamento da despesa será efetuado por 
tesouraria ou pagadoria regularmente instituídas, por estabelecimentos bancários credenciados 
e, em casos excepcionais, por meio de adiantamentos”. 
 O art 68 da Lei 4.320/64 consolida o anterior e estabelece: 
 “O regime de adiantamento é aplicável aos casos de despesas 
expressamente definidos em lei e consiste na entrega de numerário a 
servidor, sempre precedida de empenho na dotação própria, para o fim de 
realizar despesas que não possam subordinar-se ao processo normal de 
aplicação”. 
 
4.4.1. CONCESSÃO 
 
 Para fins de concessão de Suprimento de Fundos, consideram-se de caráter 
excepcional as seguintes despesas (Dec. 93.872/86): 
• Despesas em viagens ou serviços especiais que exijam pronto pagamento em 
espécie (local não servido pela rede bancária); 
• Despesas de caráter sigiloso. 
• Despesas de pequeno vulto, assim entendidas aquelas cujo valor não ultrapasse o 
limite estabelecido em Portaria do Ministro da Fazenda. 
 
 A fixação do valor do Suprimento de Fundos ficará a cargo do ordenador de despesas, 
e o numerário será entregue ao servidor mediante ordem bancária, observando-se que não 
poderá ser concedido suprimento: 
 
 
26
• a servidor responsável por dois suprimentos; 
• a servidor responsável pela guarda ou utilização do material a ser adquirido, salvo 
quando na repartição não houver outro servidor; 
• a responsável por suprimento que não tenha prestado contas no prazo devido; 
• a servidor em alcance ou que esteja respondendo a inquérito 
administrativo.Considera-se em alcance aquele servidor que teve sua prestação de 
contas impugnada total ou parcialmente pelo respectivo ordenador de despesas. 
 
Obs. O Decreto 3.892/2001 autoriza a aquisição de materiais e serviços mediante a utilização 
do cartão de crédito corporativo. 
 
4.4.2. APLICAÇÃO 
 O valor do suprimento de fundos,bem como seu prazo de aplicação, serão 
determinados pelo ordenador de despesa, ressaltando-se que esta aplicação não poderá fugir 
às condições e finalidades previstas no ato de sua concessão. A responsabilidade do suprido 
ficará devidamente registrada até que ocorra a baixa pela prestação de contas. 
4.4.3. COMPROVAÇÃO 
 As despesas realizadas por suprimento de fundos deverão ser comprovadas através de 
documentos, como: recibos, notas fiscais e outros semelhantes, inclusive comprovação de 
recolhimento do saldo não utilizado, emitidos em nome do órgão interessado em data igual ou 
posterior a da entrega do numerário ao suprido, e apresentados a autoridade responsável pela 
concessão. 
A citada documentação será remetida ao órgão de contabilidade para devida 
conferência e registro, caso não ocorra impugnação. Quando a comprovação for impugnada, o 
órgão registrará a responsabilidade do servidor e formalizará a respectiva tomada de contas 
por determinação da autoridade ordenadora. 
 Integrarão a prestação de contas do Suprido: 
1. Cópia do ato de concessão do suprimento. 
2. Primeira via da nota de empenho 
3. Extrato da conta bancária se for o caso. 
4. Demonstração de despesas e receitas. 
5. Notas fiscais, recibos e outros documentos de comprovação de despesas. 
6. Comprovante de recolhimento do saldo. 
 
 
 
27
4.5 PRINCÍPIOS BÁSICOS DE LICITAÇÕES E CONTRATOS 
Entende-se por Licitação, o procedimento administrativo que se destina a selecionar a 
proposta mais vantajosa para a Administração Pública, observados os princípios 
constitucionais da legalidade, impessoalidade, moralidade, da igualdade, da publicidade e da 
probidade administrativa, para suas contratações (Lei 8.666/93). 
 Alguns autores consideram a Licitação como uma fase da despesa que precede o 
empenho. Porém nem todas as Despesas passam pelo processo de licitação pois podem 
enquadrar-se na Dispensa ou Inexigibilidade. 
 
4.5.1. DEFINIÇÕES 
 
Para fins de Licitação considera-se: 
• OBRA - toda construção, reforma, fabricação, recuperação ou ampliação, realizada por 
execução direta ou indireta. 
• SERVIÇO - toda atividade destinada a obter utilidade de interesse para a administração, 
tais como; demolição, conserto, instalação, montagem, operação, conservação, reparação, 
adaptação, manutenção, transporte, locação de bens, publicidade, seguro ou trabalhos 
técnico-profissionais. 
• COMPRA - toda aquisição remunerada de bens para fornecimento de uma só vez ou 
parceladamente. 
• ALIENAÇÃO - toda transferência de domínio de bens a terceiros. 
• OBRAS, SERVIÇOS E COMPRAS DE GRANDE VULTO - aquelas cujo valor estimado 
seja superior a 25 vezes o limite estabelecido para a utilização de concorrência. 
• SEGURO GARANTIA - seguro que garante o fiel cumprimento das obrigações assumidas 
por empresas em licitações e contratos. 
• EXECUÇÃO DIRETA - feita pelos órgãos e entidades da Administração, pelos próprios 
meios. 
• EXECUÇÃO INDIRETA - contratada com terceiros, sob a modalidade de: Empreitada 
por preço global - quando se contrata a execução da obra ou serviço por preço certo e 
total; 
 Empreitada por preço unitário - quando se contrata a execução da obra ou serviço por 
preço certo de unidades determinadas; 
 Tarefa - mão de obra para pequenos trabalhos a preço certo, com ou sem fornecimento de 
materiais; 
 
 
28
 Empreitada Integral - quando se contrata um empreendimento em sua integralidade, 
compreendendo todas as etapas das obras, serviços e instalações necessárias para o seu 
funcionamento; 
• PROJETO BÁSICO - conjunto de elementos necessários e suficientes, para caracterizar 
a obra ou serviço objeto da licitação, possibilitando a avaliação do custo e a definição de 
métodos e prazos de execução. 
• PROJETO EXECUTIVO - conjunto de elementos necessários e suficientes à execução 
completa da obra. 
 As licitações deverão ser amplamente divulgadas, através de avisos que contenham o 
resumo dos editais, publicados com antecedência, durante pelo menos 3 (três) dias 
consecutivos, no Diário Oficial da União ou do Estado, de acordo com a esfera administrativa 
do órgão interessado, e, em pelo menos um jornal diário de grande circulação. 
 
4.5.2. MODALIDADES DE LICITAÇÃO 
 
�CONCORRÊNCIA - modalidade de licitação entre quaisquer interessados que possuam os 
requisitos mínimos de qualificação exigidos no edital para a execução do objeto da licitação. 
É a modalidade cabível, qualquer que seja o valor de seu objeto, na compra ou alienação de 
bens imóveis, nas concessões de direito real de uso, bem como nas licitações internacionais. O 
edital de convocação deverá ser publicado com antecedência de pelo menos 30 (trinta) dias. 
 
�TOMADA DE PREÇOS - modalidade de licitação entre interessados devidamente 
cadastrados, anteriormente a abertura das propostas. O edital de convocação deverá ser 
publicado com antecedência de no mínimo 15 (quinze) dias. 
 
�CONVITE - modalidade de licitação entre interessados do ramo pertinente ao objeto da 
licitação, cadastrados ou não, escolhidos e convidados em número mínimo de 3 (três), pela 
unidade responsável. O instrumento de convocação deverá ser divulgado com antecedência 
mínima de 5 (cinco) dias. 
 
�CONCURSO - para escolha de trabalho técnico, científico ou artístico, mediante a 
instituição de prêmios ou remuneração aos vencedores, conforme critérios constantes em 
edital, publicado com antecedência mínima de 45 (quarenta e cinco) dias. 
 
 
 
29
�LEILÃO - para a venda de bens móveis inservíveis para a administração ou de produtos 
legalmente apreendidos ou penhorados, a quaisquer interessados, que oferecerem maior lance, 
igual ou superior ao valor da avaliação. 
 
�PREGÃO - modalidade de licitação utilizada para aquisição de bens e serviços comuns, 
assim considerados “aqueles cujos padrões de desempenho e qualidade possam ser 
objetivamente definidos pelo edital, por meio de especificações usuais no mercado”. As fases 
do pregão são: fases preparatória e convocatória, o julgamento, a habilitação, a homologação 
e a contratação. Tipos de pregão: presencial e eletrônico. 
 
4.5.3. LIMITES PARA LICITAÇÃO 
 
 As modalidades de licitação de Concorrência, Tomada de Preços e Convite, serão 
determinadas em função do valor estimado da contratação (ver tabela 1). Nos casos em que 
couber convite a Administração poderá utilizar Tomada de Preços e, em qualquer caso a 
Concorrência. 
 É vedado o desdobramento da obra ou serviço, para efeito de enquadramento nas 
modalidades de licitação, a não ser quando parcelas de natureza específica possam ser 
executadas por pessoas ou empresas de especialidades diversas. 
 Os valores acima serão automaticamente corrigidos na mesma periodicidade e 
proporção da variação do índice Nacional de Preços ao Consumidor (INPC), publicados os 
novos valores no Diário Oficial da União. 
 
Tabela 1 – Limites de Licitação 
LICITAÇÃO LIMITES 
FINALIDADE MODALIDADE VALORES 
Convite Até R$ 80.000,00 
Tomada de Preços De R$ 80.000,01 
Até R$ 650.000,00 
COMPRAS 
E 
SERVIÇOS 
Concorrência Acima de R$ 650.000,00 
Convite Até R$ 150.000,00 
Tomada de Preços De R$ 150.000,01 
Até R$ 1.500.000,00 
OBRAS 
E SERVIÇOS 
DE 
ENGENHARIA Concorrência Acima de R$ 1.500.000,00 
 
 
30
4.5.4 DISPENSA DE LICITAÇÃO 
 
 É dispensável a Licitação nos seguintes casos: 
• Para obras e serviços de engenharia de valor até 5% do limite estabelecido para o Convite, 
ou seja, R$ 15.000,00 ( art. 24 Inciso I) 
• Para outros serviços e compras de valor até 5% do limite estabelecido para o Convite, ou 
seja, R$ 8.000,00 (Art.24 Inciso II) 
• Nos casos de guerra ou grave perturbação da ordem. 
• Nos casos de emergência ou Calamidade Pública, somente para aquisição dos bens 
necessários ao atendimento da situação emergencial ou calamitosa e para parcelas de obras 
ou serviços que possam ser concluídosno prazo máximo de 180 (cento e oitenta) dias 
consecutivos e ininterruptos, contados da data da emergência ou calamidade. 
• Quando não comparecerem interessados á licitação anterior e esta não puder ser repetida 
sem prejuízo para a Administração Pública. 
• Quando a União tiver de intervir no domínio econômico para regular preços ou normalizar 
o abastecimento. 
• Quando as propostas apresentadas consignarem preços manifestamente superiores aos 
praticados no mercado nacional, ou forem incompatíveis com os fixados pelos órgãos 
oficiais competentes. 
• Quando a operação envolver exclusivamente pessoas jurídicas de Direito Público Interno, 
exceto se houver empresas privadas ou de economia mista que possam fornecer os mesmos 
bens ou serviços. 
• Quando houver possibilidade de comprometer a segurança nacional. 
• Para compra ou locação de imóveis destinados ao serviço público, cujas necessidades de 
instalação e localização condicionem a sua escolha, e que o preço seja compatível com o 
mercado. 
• Na contratação de remanescente de obra, serviço ou fornecimento, em conseqüência de 
rescisão contratual, atendida a ordem de classificação na licitação anterior. 
• Nas compras eventuais de gêneros alimentícios perecíveis, em centros de abastecimento ou 
similar, com base no preço do dia. 
• Na contratação de instituição nacional sem fins lucrativos, incumbida de pesquisa, ensino 
ou do desenvolvimento institucional, científico ou tecnológico, que detenha inquestionável 
reputação ético-profissional. 
 
 
31
• Para aquisição de bens ou serviços por intermédio de organização internacional, desde 
que o Brasil seja membro e nos termos de acordo específico. 
• Para aquisição ou restauração de obras de arte e objetos históricos, de autenticidade 
certificada, desde que compatíveis ou inerentes às finalidades do órgão ou entidade. 
 
4.5.5 INEXIGIBILIDADE DE LICITAÇÃO 
 
 É inexigível a Licitação quando houver inviabilidade de competição, em especial nos 
seguintes casos: 
• Para aquisição de materiais, equipamentos ou gêneros que só possam ser fornecidos por 
produtor, empresa ou representante comercial exclusivo, vedada à preferência de marcas. 
• Para contratação de serviços técnicos como: estudos técnicos, planejamentos e projetos 
básicos ou executivos; pareceres, perícias e avaliações em geral; assessorias ou 
consultorias técnicas e auditorias financeiras; fiscalização, supervisão ou gerenciamento de 
obras ou serviços; patrocínio ou defesa de causas judiciais ou administrativas; treinamento 
e aperfeiçoamento de pessoal; restauração de obras de arte e bens de valor histórico. Deve 
caracterizar-se a contratação com profissionais ou empresas de notória especialização. 
• Para contratação de profissional de qualquer setor artístico, desde que consagrado pela 
crítica especializada ou pela opinião pública. 
 As dispensas de Licitação que não se enquadrem na base de valor, bem como as 
inexigibilidades acima mencionadas, deverão ser comunicadas à autoridade superior no prazo 
máximo de 3 (três) dias para ratificação e publicação na imprensa oficial em 5 (cinco) dias, 
como condição de validade das mesmas. 
 
4.5.6 HABILITAÇÃO ÀS LICITAÇÕES 
 
 Para participação em licitações, os interessados deverão apresentar documentação 
relativa à: 
• Habilitação Jurídica - trata da identidade, registro comercial ou ato constitutivo do 
interessado. 
• Qualificação Técnica - trata da comprovação relativa a aptidão para o desempenho da 
atividade objeto da licitação, como registro na entidade profissional competente, atestados 
fornecidos por pessoas jurídicas de Direito Público ou Privado, e outros documentos que 
se fizerem necessários, de acordo com a complexidade do objeto da licitação. 
 
 
32
• Qualificação econômico-financeira - trata da comprovação de boa situação financeira 
do interessado, no que concerne à sua capacidade para atender aos compromissos que 
terá de assumir, caso seja o vencedor da licitação. Esta comprovação deverá ser feita 
através dos Balanços Patrimoniais, certidões negativas de falência ou concordata além de 
cálculos de índices contábeis previstos no edital. 
• Regularidade Fiscal - trata-se de comprovação de sua regularidade junto à fazenda 
Federal, Estadual, Municipal e Seguridade Social. 
 Os órgãos da Administração Pública que realizem frequentemente licitações manterão 
registros cadastrais, que comprovarão a habilitação dos interessados, renováveis no período 
máximo de um ano. 
 
4.5.7 PROCEDIMENTOS E JULGAMENTO 
 
 O procedimento da licitação inicia-se com a abertura de processo administrativo, onde 
constarão: indicação sucinta do seu objeto, autorização para sua realização e os recursos para 
atender à despesa. Serão anexados oportunamente ao citado processo todos os documentos 
que se referem a cada uma das etapas da licitação, inclusive recurso porventura apresentado 
pelos diversos licitantes. 
 Para tratar do andamento do processo será constituída uma comissão permanente ou 
especial, composta de no mínimo 3 (três) membros, sendo pelo menos 2 (dois) deles 
servidores qualificados, pertencentes aos quadros permanentes do órgão ou entidade 
responsável pela licitação. Esta comissão não poderá ter investidura superior a um ano, 
vedada a recondução da totalidade de seus membros para o período subseqüente. 
 Caberá recurso dos atos decorrentes do processo de licitação em qualquer de suas 
fases, dirigido à autoridade superior, por intermédio da que praticou o ato recorrido, tendo 
efeito suspensivo. 
 
4.5.8 FASES DO PROCESSO DE LICITAÇÃO 
 
4.5.8.1 Habilitação 
 Consiste na apresentação da documentação referente à habilitação, em envelope 
lacrado, a ser aberto em local, data e hora marcada previamente, na presença dos interessados. 
O licitante que não for considerado habilitado não poderá participar das fases seguintes. 
 
 
 
 
33
4.5.8.2 Abertura das Propostas 
 Os envelopes contendo as propostas dos licitantes habilitados serão abertos em sessão 
pública e verificada a sua conformidade com o edital, bem como com os preços correntes de 
mercado. 
4.5.8.3 Classificação de Propostas 
 Serão desclassificadas as propostas desconformes ou incompatíveis. 
4.5.8.4 Julgamento das propostas 
As propostas serão avaliadas levando-se em conta as exigências contidas no edital ou 
convite, não podendo ser utilizado qualquer elemento, critério ou fator de caráter secreto ou 
sigiloso, bem como não serão consideradas quaisquer vantagens não previstas naqueles 
documentos. Não serão consideradas propostas com preços simbólicos, irrisórios, ou de valor 
zero, ainda que o edital ou convite não estabeleça limites mínimos. O julgamento será 
objetivo, levando em conta os seguintes aspectos: 
 
4.5.9. TIPOS DE LICITAÇÃO 
 
4.5.9.1 Menor Preço 
 Quando o critério de julgamento for o da oferta de menor preço, levando-se em 
consideração os aspectos citados anteriormente. 
 
4.5.9.2 Melhor Técnica 
 Para serviços de natureza intelectual, em especial na elaboração de projetos básicos ou 
executivos, cálculos, fiscalização, gerenciamento e estudos técnicos preliminares. 
 
4.5.9.3 Técnica e Preço 
 
Serão apresentadas propostas separadas de técnica e preço. Uma vez classificadas as 
propostas técnicas, serão apreciadas as propostas de preço. 
 
4.5.10 CONTRATOS 
 
 Os contratos administrativos serão regulados pelos princípios do Direito Público, 
devendo estabelecer com clareza e precisão, as condições para sua execução, através de 
cláusulas que definam direitos, obrigações e responsabilidades das partes, de acordo com os 
termos da licitação e da proposta a que se vinculam. Quando se tratar de contrato decorrente 
 
 
34
de dispensa ou inexigibilidade de licitação, deve estar de acordo com o ato que o autorizou 
e a respectiva proposta. 
 Poderão ser exigidas garantias nas contratações deobras, serviços e compras, que não 
excederão a 5% do valor do contrato, nas seguintes modalidades: caução em dinheiro, em 
títulos da dívida pública ou fidejussória; fiança bancária. A garantia será liberada ou 
restituída após a execução do contrato. 
 A administração Pública tem a prerrogativa legal de modificar ou rescindir 
unilateralmente os contratos, fiscalizar-lhes a execução e aplicar sanções quando couber. 
 A formalização dos contratos será feita pela Repartição interessada, não produzindo 
nenhum efeito o contrato verbal. O instrumento do contrato deverá ser publicado na imprensa 
oficial para ter eficácia, podendo ser substituído por outros instrumentos hábeis como carta-
contrato, nota de empenho de despesa, autorização de compra ou ordem de execução de 
serviço. 
 
SERÁ EXIGIDO CONTRATO PARA: 
Concorrência ou Tomada de Preço - Qualquer Valor 
Dispensa e Inexigibilidade - Obras acima de R$ 150.000,00 
 Compras acima de R$ 80.000,00 
 
4.5.11 SANÇÕES 
 
4.5.11.1 Sanções Administrativas 
 Atraso injustificado e inexecução total ou parcial do contrato sujeitarão o contratado 
às seguintes penalidades: 
1. Multa de mora - para os casos de atraso. 
2. Multa 
3. Suspensão temporária (prazo não superior a dois anos). 
4. Declaração de inidoneidade para licitar ou contratar com a administração pública. 
 
4.5.11.2 Crimes e Penas 
 Constituem crimes: 
1. Dispensar ou inexigir licitação fora das hipóteses previstas em Lei acarreta pena de 3 
(três) a 5 (cinco) anos de detenção e multa. 
 
 
35
2. Frustrar ou fraudar o caráter competitivo da licitação, afastar ou tentar afastar licitante 
sob violência, grave ameaça, fraude ou oferecimento de vantagem, acarreta pena de 2 
(dois) a 4 (quatro) anos de detenção e multa. 
3. Patrocinar interesse privado provocando instauração de licitação ou celebração de contrato 
que venha a ser invalidado pela justiça, bem como impedir perturbar ou fraudar qualquer 
ato do procedimento licitatório; dificultar injustamente a inscrição de interessado no 
cadastro, cancelar ou suspender registro de inscrito; admitir a licitação ou contratar 
empresa ou profissional declarado inidôneo, acarreta pena de 6 (seis) meses a 2 (dois) 
anos de detenção e multa. 
4. Quebrar o sigilo de propostas apresentadas, acarreta pena de 2 (dois) a 3 (três) anos de 
detenção e multa. 
5. Fraudar licitação instaurada elevando arbitrariamente os preços; vendendo mercadoria 
falsificada ou deteriorada; entregando uma mercadoria por outra; alterando substância, 
qualidade ou quantidade da mercadoria fornecida; tornando por qualquer modo mais 
onerosa a proposta ou a execução do contrato; acarreta pena de 3 (três) a 6 (seis) anos de 
detenção e multa. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
36
5. PATRIMÔNIO NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA 
 
Patrimônio é o conjunto de bens, direitos e obrigações vinculados a uma pessoa física 
ou jurídica. Na Contabilidade os bens e direitos constituem o ATIVO e as obrigações 
constituem o PASSIVO. 
 Em relação ao setor público, pode-se dizer que constituem o patrimônio do Estado os 
bens, valores, créditos e obrigações de conteúdo econômico e avaliáveis em moeda, de sua 
propriedade, utilizados na consecução de seus objetivos. 
 A Administração pública, em decorrência da execução do orçamento, realiza despesas 
com a construção ou aquisição de bens que deve administrar e conservar (Bens Públicos) e 
assume compromissos com terceiros para obtenção de empréstimos internos ou externos, de 
curto ou de longo prazo (Dívida Pública), ocasionando mutações nos elementos patrimoniais, 
tanto ativos como passivos. 
5.1. SUBSTÂNCIA PATRIMONIAL 
 A Substância Patrimonial é formada pelos bens públicos, que podem ser Financeiros 
ou Permanentes. 
Financeiros • Bens numerários 
• Créditos de Tesouraria 
Permanentes • Bens de uso 
• Bens de renda 
• Créditos de financiamento 
• Créditos de funcionamento 
• Bens de consumo 
 
5.1.1. CLASSIFICAÇÃO DOS BENS PATRIMONIAIS 
 Os bens que formam o patrimônio do Estado podem ser classificados sob o aspecto 
jurídico e contábil. 
 
5.1.1.1. CRITÉRIO JURÍDICO 
 
����Bens de Uso Comum do Povo - destinados ao uso da comunidade, quer individual ou 
coletivamente. 
 
 
37
• Naturais - mares, enseadas, rios, praias, lagos, etc. 
• Artificiais (intervenção do homem) - ruas, praças, avenidas, canais, etc. 
Características 
• não permanecem contabilizados após a entrega ao domínio público 
• não são inventariados ou avaliados 
• não podem ser alienados 
• são impenhoráveis e imprescritíveis 
• seu uso pode ser oneroso ou gratuito 
• estão excluídos do patrimônio da entidade 
 
 
����Bens de Uso Especial - destinados à execução dos serviços públicos (Edifícios, terrenos, 
móveis, materiais, etc.) 
Características 
• são contabilizados 
• são inventariados e avaliados 
• são alienáveis na forma da lei 
• estão incluídos no patrimônio da entidade 
 
����Bens Dominiais - constituem o patrimônio disponível, podendo ser utilizados para qualquer 
fim, ou mesmo alienados se a administração julgar conveniente. 
Características 
• estão sujeitos à contabilização 
• são inventariados e avaliados 
• podem ser alienados na forma da lei 
• estão incluídos no patrimônio da instituição 
• dão e podem produzir renda 
 
 
���� Bens Móveis - são aqueles suscetíveis de movimento próprio ou remoção por força alheia. 
����Bens Imóveis - caracterizam-se por sua imobilidade, compreendendo o solo com sua 
superfície, o espaço aéreo e o sub-solo, bem como tudo o que for incorporado 
permanentemente ao solo, de modo que não se possa retirar sem destruição, modificação, 
fratura ou dano. 
 
 
38
5.1.1.2. CRITÉRIO CONTÁBIL (Possibilitar a escrituração) 
���� Bens Imóveis – Prédios ou terrenos de uso civil pela administração pública. 
���� Bens de Natureza Industrial – Edifícios de produção para o Estado. 
���� Bens de defesa Nacional – Armamentos, quartéis, navios, etc. 
���� Bens Científicos ou Artísticos – Bibliotecas, museus, etc. 
���� Bens de Natureza Agrícola – Escolas de agronomia, fazendas experimentais, etc. 
���� Bens Semoventes – Animais para veículos de tração, estudos, zoológicos, etc. 
���� Valores - ações, apólices. debêntures, títulos da dívida pública, títulos de crédito, jóias, 
moedas, etc 
���� Créditos - representados pelos resíduos ativos, bem como pelos saldos devedores por 
responsabilidades impostas a servidores da entidade por motivo de extravio, danificação, furto 
ou roubo de valores. 
 Ainda pode ser considerada contábil, a classificação dada pelo Art. 105 e parágrafos 
da Lei 4.320/64: 
 
����Ativo Financeiro 
• Dinheiro em cofre 
• Depósitos bancários 
• Aplicações financeiras 
• Devedores diversos 
 
����Ativo Permanente 
• Valores Móveis e Imóveis 
• Créditos de Longo prazo 
• Outros que dependam de autorização legislativa 
 
5.2. CONTRA SUBSTÂNCIA PATRIMONIAL 
 
 A Contra substância patrimonial é representada pelas dívidas e obrigações da 
Administração relativas a serviços, contratos ou fornecimentos, cujo pagamento não é 
realizado no ato, e ainda aos empréstimos contraídos no país ou no exterior. 
 
 
 
 
 
39
A Lei 4.320/64 dá a seguinte classificação: 
Financeiro 
 
• Restos a Pagar 
• Serviço da Dívida a Pagar 
• Depósitos de Diversas Origens 
• Consignações 
Débitos de Tesouraria 
Permanente • Empréstimos a longo prazo 
 
 
5.3. AVALIAÇÃO DOS COMPONENTES PATRIMONIAIS 
 
 Os bens que formam o patrimônio devem ser avaliados com a mesma unidade 
monetária. 
 O patrimônio é constituído pelos seguintes elementos: 
• Ativo - evidencia a expressão monetária do total dos componentes positivos do patrimônio: 
bens, créditos e valores. 
• Passivo - expressão monetária dos componentes negativos do patrimônio: dívidas de curto 
(flutuante) e longo (fundada) prazos. 
• Patrimônio Líquido - diferençaentre Ativo e Passivo. 
 
Quadro 5.1 – Aspectos do Patrimônio Público. 
ASPECTOS CONJUNTO DE BENS 
QUALITATIVO QUANTITATIVO 
APLICAÇÕES 
(Substância) 
Bens 
Valores 
Créditos 
300 
300 
400 
 SOMA 1.000 
ORIGENS 
(Contra-Substância) 
Dívidas 
Situação Líquida 
350 
650 
 SOMA 1.000 
 Silva (2002: 251) 
 Os componentes patrimoniais são avaliados de acordo com as seguintes determinações 
legais: 
 
 
40
• Débitos e créditos, bem como títulos de renda, pelo valor nominal, feita a 
conversão, quando em moeda estrangeira, à taxa de câmbio vigente na data do 
balanço; 
• Bens móveis e imóveis, pelo valor de aquisição ou pelo custo de produção ou de 
construção; 
• Bens de almoxarifado, pelo preço médio ponderado das compras; 
 Pm = V1 + V2 , 
 Q1 + Q2 
 Onde, 
 Pm - preço médio 
 V1 - valor monetário das existências antes do lançamento 
 V2 - valor monetário da aquisição ou entrada ocorrida 
 Q1 - quantidade física existente antes do lançamento 
 Q2 - quantidade física adquirida ou incorporada 
 
• Valores em espécie, quando em moeda estrangeira, deverão figurar ao lado das 
importâncias correspondentes em moeda nacional; 
• variações resultantes da conversão em espécie dos débitos, créditos e valores serão levadas 
à conta patrimonial; 
• poderão ser feitas reavaliações dos bens móveis e imóveis. 
 
5.4. INVENTÁRIO 
 
 Inventário é a relação de todos os elementos ativos e passivos componentes do 
patrimônio com a indicação de seu respectivo valor. Compreende as seguintes etapas: 
• levantamento 
• arrolamento 
• avaliação 
5.4.1. LEVANTAMENTO 
 Compreende a coleta de dados sobre todos os elementos ativos e passivos do 
patrimônio e é subdividido nas seguintes etapas: 
• Identificação - verificação das características dos bens, direitos e obrigações. 
• Grupamento - reunião dos elementos que possuem as mesmas características. 
• Mensuração - contagem das unidades componentes da massa patrimonial. 
 O levantamento pode ser : 
• Físico - efetuado diretamente pela identificação e contagem dos componentes patrimoniais. 
 
 
41
• Contábil - feito pelo apanhado de registros dos elementos patrimoniais. 
 
5.4.2. ARROLAMENTO 
 
 Registro das características e quantidades obtidas no levantamento. 
 Pode ser: 
• Sintético - apresenta os componentes de forma resumida. 
• Analítico - os componentes são apresentados individualmente. 
 
5.4.3. AVALIAÇÃO 
 
 Avaliação é atribuição de valor monetário ao elemento patrimonial, diante de alguns 
critérios, que se ajustam à sua natureza, à sua função na massa patrimonial, à sua finalidade. 
 
5.4.4. OBRIGATORIEDADE DO INVENTÁRIO 
 
 Na administração pública os inventários tem a finalidade de controle e obedecem a 
determinação legal, devendo o inventário através de verificações físicas ser procedido pelo 
menos uma vez por ano. 
 O inventário pode ser: 
• de conferência anual 
• de transferência de responsabilidade, no caso de término da gestão dos responsáveis. 
 Os bens serão inventariados pelos respectivos valores históricos ou de aquisição, ou 
pelos valores constantes de inventários já existentes, com indicação da data de aquisição. 
 
5.6. CONTROLE DE BENS PATRIMONIAIS 
 
 O controle dos bens patrimoniais deverá adotar alguns procedimentos: 
• atribuir um número de registro para cada bem incorporado, objetivando sua identificação; 
• emitir fichas individuais de bens patrimoniais ou controle por processamento eletrônico de 
dados; 
• registrar todas as transferências de bens, recolhimento para armazenagem, reparação e 
baixas; 
 
 
42
• efetuar verificações periódicas nos diversos setores de localização dos bens; 
• elaborar relações de inventário de bens patrimoniais como comprovantes para o balanço 
geral. 
 A responsabilidade pelo controle da movimentação física dos bens patrimoniais é do 
servidor especialmente designado e compreende os seguintes itens: 
• certificar o recebimento dos bens patrimoniais destinados ao setor; 
• providenciar a distribuição dos documentos próprios; 
• manter atualizado o fichário dos bens; 
• providenciar para que todos os bens estejam devidamente identificados; 
• providenciar a transferência, o recolhimento e a baixa dos bens localizados no setor. 
 
5.7. CONTROLE DE BENS DE ALMOXARIFADO 
 O almoxarifado deverá proceder o controle físico e financeiro das quantidades e sua 
compatibilização com àquelas registradas no órgão de contabilidade, a fim de verificar a 
existência de possíveis divergências. 
 A movimentação dos materiais incorporações ou entradas e baixas ou saídas. 
 
São incorporações: 
(Acréscimos) 
• aquisições 
• transferências de outras unidades 
• doações 
 
São baixas: 
(Decréscimos) 
• consumo 
• transferências a outras unidades 
• extravio,destruição, perecimento 
• obsolescência , imprestabilidade ou desuso 
• doações 
• alienações 
 O inventário dos bens de almoxarifado deverá conter os seguintes elementos: 
1. código do material; 2. especificação; 3. unidade de medida; 4. saldo do ano anterior; 5. 
movimento do exercício; 6. quantidade inventariada; 7. valores: unitário e total; 8.local, data, 
assinatura e identificação dos responsáveis; 9. visto do titular da unidade orçamentária. 
 
Obs. Este capítulo é um resumo dos capítulos 11 e 12 do Livro “Contabilidade 
Governamental” de Silva, Lino Martins da , 5a Edição, São Paulo: Atlas, 2002. 
 
 
43
 
6. SISTEMAS DE CONTAS NA CONTABILIDADE 
GOVERNAMENTAL 
 
 A Contabilidade aplicada ao setor público, nada mais é que uma das diversas 
especializações da contabilidade geral, que obedece aos princípios e doutrinas, observados por 
todos os ramos da contabilidade. Como uma especialização, a contabilidade pública tem 
um tratamento diferenciado, com relação à legislação e ao seu campo de aplicação. 
 Dentro da estrutura demonstrada anteriormente, utilizam obrigatoriamente esta 
especialização da contabilidade, os órgão da administração Direta e as Autarquias, podendo 
ser facultativamente adotada por outros órgãos mantidos ou supervisionados pelo poder 
público, para fins de controle. Regem-se pelas Leis 4.320/64, que é o diploma legal básico 
aplicável, e Lei Complementar 101/200 (LRF), adotando-se algumas alterações introduzidas 
pela Constituição Federal de 1988. 
 Entidades da administração indireta, como empresas públicas, sociedades de economia 
mista, e outras, adotam a contabilidade Empresarial, Bancária, etc., de acordo com o seu ramo 
de atividade. São regidas pela Lei 6.404/76, embora para fins de administração, obedeçam às 
determinações da Lei 4.320/64, Lei 8.112/90, Lei 8.666/93 e demais normativos e instruções. 
 A principal função da contabilidade é o controle, bem como a utilização de dados por 
ela fornecidos, para fins de planejamento e análise no âmbito da administração das entidades, 
para fins gerenciais. Outra função de grande relevância é a informação, tanto para o 
administrador público, quanto para aqueles com quem a entidade transaciona, como para a 
sociedade em geral. 
A Contabilidade pública segue normas legais rígidas, como é peculiar em todo setor 
público: só é permitido fazer aquilo que está expressamente autorizado pela legislação. 
 Todos os fatos decorrentes da gestão são registrados em contas agrupadas em 
SISTEMAS, de modo a facilitar o controle e a análise da situação do patrimônio e as 
alterações nele ocorridas, determinadas ou não, pela execução do orçamento. 
 
6.1. SISTEMAS DE CONTAS 
 Entende-se por sistemas de contas, os conjuntos de contas com finalidades 
específicas, que se projetam paralelamente durante a gestão. Na contabilidade Pública, as 
contas estão agrupadas em quatro sistemas distintos, com função e objetivos próprios. 
 
 
44
 
6.1.1. SISTEMA ORÇAMENTÁRIO 
 
 Destina-se ao registro de fatos relativos ao Orçamento, sua movimentação e 
realização em todasas fases, demonstrando o montante dos créditos vigentes, a despesa 
empenhada e a despesa realizada contra tais créditos, bem como os saldos disponíveis; a 
previsão da receita e sua realização, de acordo com as especificações constantes da Lei de 
Orçamento (Art.90/91 da Lei 4.320/64). 
 
6.1.2. SISTEMA FINANCEIRO 
 
 Destina-se ao registro dos fatos decorrentes da execução do Orçamento, ou não, que 
envolvam movimentação, utilização, ou transformação de valores financeiros, monetários e 
creditícios (Art 93 da Lei 4.320/64). 
 
6.1.3. SISTEMA PATRIMONIAL 
 
 Destina-se ao registro dos bens de caráter permanente, créditos e obrigações de longo 
prazo; dos fatos de que resulte reflexo no patrimônio da administração pública, pela variação 
positiva ou negativa, e, ainda, ante a permutação de seus componentes (Art 94 da Lei 4.320). 
 
6.1.4. SISTEMA DE COMPENSAÇÃO 
 
 Destina-se a registrar as responsabilidades entre a Administração Pública e seus 
agentes ou terceiros, por valores, bens, obrigações e situações não compreendidas nos 
sistemas Financeiro ou Patrimonial. 
 
6.2. REGIMES CONTÁBEIS 
 
 Regime contábil define-se como uma sistematização para a escrituração contábil. 
Pressupõe-se, portanto, que tenham sido considerados úteis pelo consenso profissional, de tal 
modo que seu uso incluí-se dentre os princípios fundamentais de contabilidade. 
 A Lei 4.320/64, refere-se ao exercício financeiro a ser obedecido pela Administração 
Pública, como sendo o período durante o qual se exercem todas as atividades relativas à 
 
 
45
execução do orçamento. De acordo com a legislação o exercício financeiro corresponde ao 
ano civil. 
 O registro dos fatos contábeis de um exercício financeiro, especificamente no que se 
relaciona às Receitas e Despesas, pode ser efetuado pelo regime de gestão anual, também 
denominado regime financeiro, comumente conhecido como regime de caixa, e ainda pelo 
regime de competência, adotado universalmente pela contabilidade. 
 
6.2.1. REGIME DE CAIXA 
 
 É aquele am que a Receita é reconhecida no período em que é efetivamente recebida e 
a despesa no período em que é paga. Portanto, o Regime de Caixa é o que considera receita e 
despesa do exercício tudo o que se receber ou se pagar durante o exercício, ainda que se 
tratem de receitas ou despesas referentes a exercícios anteriores ou futuros. 
 As receitas e despesas que apesar de pertencerem àquele exercício, não tiverem sido 
arrecadadas ou pagas por ocasião de seu encerramento, serão transferidas para o exercício 
seguinte. Não existe a preocupação com a apuração de resíduos Ativos ou Passivos. 
 
6.2.2. REGIME DE COMPETÊNCIA 
 
 É aquele em que as receitas e despesas são atribuídas aos exercícios, de acordo com a 
sua real incorrência, isto é, de acordo com a data do fato gerador independentemente da sua 
realização em moeda. 
 Deste modo, no encerramento do exercício as receitas pertencentes ao mesmo, serão 
apropriadas, independentemente de sua efetiva arrecadação, constituindo-se assim os resíduos 
ativos. Da mesma forma, a despesa não paga é apropriada à despesa do exercício, 
constituindo-se assim os resíduos passivos. 
 
6.2.3. REGIME MISTO 
 
 Constitui-se uma junção dos dois regimes anteriormente citados. O Artigo 35 da Lei 
4.320/64, em seus incisos I e II, diz o seguinte: 
 “Pertencem ao exercício financeiro: 
 I - As receitas nele arrecadadas 
 II - As despesas nele legalmente empenhadas.” 
 
 
46
 Pela análise destes incisos, pode-se concluir que no Brasil a Administração Pública 
adota o Regime Contábil Misto, ou seja, o Regime de Caixa para a receita e o Regime de 
Competência para a despesa. Trata-se de um conservadorismo que prejudica um melhor 
controle da situação patrimonial da entidade. 
 
6.3. PLANOS DE CONTAS 
 
 A atividade contábil será executada sob a orientação de um plano de contas 
estruturado de forma a atender às exigências legais e da Administração, visando organização 
e controle. 
 Plano de Contas é o conjunto de títulos previamente definidos, representativos de um 
estado patrimonial e de suas variações, organizados e codificados com o propósito de 
sistematizar e uniformizar o registro contábil dos fatos de uma gestão, e de permitir a 
qualquer momento, com precisão e clareza, a obtenção de dados relativos ao patrimônio 
envolvido. 
 O Plano de Contas, tendo em vista o seu propósito, deve permitir: 
• O acompanhamento da execução orçamentária através de um sistema próprio. 
• A identificação, classificação e o registro contábil, dos fatos decorrentes da gestão, de 
maneira padronizada, uniforme e sistematizada. 
• O conhecimento da composição patrimonial. 
• O levantamento dos demonstrativos contábeis. 
• A análise e interpretação dos resultados econômicos e financeiros. 
• A individualização de devedores e credores com a especificação necessária ao controle 
contábil do direito ou obrigação. 
• O controle contábil dos direitos e obrigações oriundos de ajustes ou contratos de interesse 
da gestão. 
 Os órgãos da Administração Direta e as Autarquias Federais estão sujeitas à 
padronização estabelecida pelo PLANO DE CONTAS ÚNICO PARA OS ÓRGÃOS DA 
ADMINISTRAÇÃO DIRETA, que poderá ser alterado por iniciativa da Secretaria do 
Tesouro Nacional. 
 
 
 
 
 
 
47
6.3.1. ESTRUTURA DO PLANO DE CONTAS 
 
 O plano de contas compreende sete níveis de desdobramento classificados e 
codificados de acordo com a seguinte estrutura: 
 x x x x x xx xx xx 
1º. Nível - CLASSE 
2º. Nível - GRUPO 
3º. Nível - SUB-GRUPO 
4º. Nível - ELEMENTO 
5º. Nível - SUB-ELEMENTO 
6º. Nível - ÍTEM 
7º. Nível- SUB-ÍTEM 
CONTA CORRENTE 
 
6.3.2.CLASSE 
 
 Representa a agregação máxima das contas. 
• ATIVO - inclui as contas representativas dos Bens e Direitos demonstrando a aplicação 
dos recursos. 
• PASSIVO - compreende as contas relativas às obrigações, evidenciando a origem dos 
recursos aplicados no ativo. 
• DESPESA - inclui as contas representativas dos recursos despendidos na gestão, a serem 
computados na apuração do resultado. 
• RECEITA - inclui as contas representativas dos recursos auferidos na gestão, a serem 
computados na apuração do resultado. 
• RESULTADO DIMINUTIVO DO EXERCÍCIO - inclui as contas representativas das 
variações negativas da situação líquida do patrimônio e da apuração do resultado 
respectivo. 
• RESULTADO AUMENTATIVO DO EXERCÍCIO - inclui as contas representativas das 
variações positivas da situação líquida do patrimônio e da apuração do resultado 
respectivo. 
 
 
 
 
 
48
6.3.3. GRUPO 
 
 Subdivisões das classes 
�ATIVO (Classe) 
• ATIVO CIRCULANTE - compreende as disponibilidades de numerário, bem como 
outros bens e direitos pendentes ou em circulação, realizáveis dentro de um exercício.
 
• ATIVO REALIZÁVEL A LONGO PRAZO - representa os direitos realizáveis cujo 
vencimento ultrapassa um exercício. 
• ATIVO PERMANENTE - representa os investimentos em caráter permanente, as 
imobilizações, bem como despesas diferidas que contribuirão para a formação do resultado 
de mais de um exercício. 
• ATIVO COMPENSADO - compreende contas com função precípua de controle, 
relacionadas à situações que possam, direta ou indiretamente, vir a afetar o patrimônio. 
 
�PASSIVO (Classe) 
• PASSIVO CIRCULANTE - compreende as obrigações pendentes ou em circulação, 
cujo vencimento ocorre em um exercício. 
• PASSIVO EXIGÍVEL A LONGO PRAZO - representa as obrigações exigíveis cujo 
vencimento ultrapassa um exercício. 
• RESULTADO DE EXERCÍCIOS FUTUROS - compreende as contas representativas de 
receitas de exercícios futuros, deduzidas dos custos e despesas correspondentes ou 
contrapostos a tais receitas. 
• PATRIMÔNIO LÍQUIDO - representa o capital, as reservas e os resultados acumulados. 
• PASSIVO COMPENSADO - compreende contas