Apostila Direito Internacional Tributário

para regulamentar questões 
específicas de seus interesses. O art. 98 do CTN permite, dessa forma, a distinção 
entre os chamados tratados-contratos e os tratados-leis. Toda a construção a 
respeito da prevalência da norma interna com o poder de revogar os tratados, 
equiparando-os à legislação ordinária, foi feita tendo em vista os designados 
tratados, contratos, e não os tratados-leis. 
 
Salienta-se que esse dispositivo gera debates com muita frequência, e que o mesmo 
consolida a ideia de que, em Direito tributário, o tratado modifica a lei, e esta, 
superveniente, não modifica o tratado. O que se conclui é que a disciplina do 
específico (no tratado internacional) prevalece sobre o genérico (leis internas do 
país). 
 
 
Assim afirmam os tribunais: 
 
 
 
A antinomia supostamente existente entre a 
norma da convenção e o direito tributário interno 
resolve-se pela regra da especialidade, ainda 
que a normatização interna seja posterior à 
internacional. 
(STJ – 2ª turma, Resp nº 1161147, rel. Min. 
Castro Meira, j. em 17.5.2012, DJe 1º.6.2012.) 
 
Tecnicamente, não há a revogação das normas internas, pois elas continuarão 
vigentes e aplicáveis às demais relações jurídicas não afetadas pelas disposições 
específicas da convenção internacional. A decisão transcrita acima ainda 
complementa essa particularidade: 
O art. 98 do CTN deve ser interpretado à luz do 
princípio Lex specialis derrogat generalis, não 
havendo, propriamente, revogação ou 
derrogação da norma interna pelo regramento 
internacional, mas apenas suspensão de eficácia 
que atinge, tão só, as situações envolvendo os 
sujeitos e os elementos de estraneidade 
descritos na norma da convenção. A norma 
interna perde a sua aplicabilidade naquele caso 
específico, mas não perde a sua existência ou 
validade em relação ao sistema normativo 
interno. 
 
Com essa determinação, é possível reconhecer que o nosso sistema, em matéria 
tributária, adotou a posição supralegal para os atos internacionais. Diante disso, 
depreende-se do art. 98 do CTN, tem de ser interpretado de maneira que os 
tratados internacionais devam conviver com a lei interna. Depois de devidamente 
 
 
 
incorporado ao direito interno segundo aquele procedimento retratado, o tratado 
internacional deve ser respeitado pela legislação interna como tal.11 
 
Nesse aspecto do posicionamento dos tratados diante das demais normas, 
dificilmente será aplicada no Direito tributário a disposição constitucional (art. 5º, § 
3º) que lhes confere equiparação às emendas constitucionais. Vale sempre lembrar 
que tal capacidade está adstrita aos pactos internacionais que versem sobre Direitos 
Humanos, não sendo fácil a aproximação desse tema com a tributação. 
 
Por outro lado, diversas manifestações dos próprios Ministros do Supremo Tribunal 
Federal têm destacado a importância dos tratados em matéria tributária. Para 
reforçar a autoridade desses atos internacionais, vejamos as transcrições do STF, 
em processo ainda pendente de julgamento definitivo pelos demais integrantes da 
Corte: 
O relator frisou, no entanto, que, pelas 
peculiaridades, os tratados internacionais em 
matéria tributária tocariam em pontos sensíveis 
da soberania dos Estados. Demandariam 
extenso e cuidadoso processo de negociação, 
com a participação de diplomatas e de 
funcionários das respectivas administrações 
tributárias, de modo a conciliar interesses e a 
permitir que esse instrumento atinja os objetivos 
de cada nação, com o menor custo possível para 
a receita tributária de cada qual. Pontuou que 
essa complexa cooperação internacional seria 
garantida essencialmente pelo pacta sunt 
servanda. Nesse contexto, registrou que, tanto 
quanto possível, o Estado Constitucional 
 
11 Em se tratando de matéria tributária, a superveniência de legislação nacional não revoga disposição contida 
em tratado internacional contratual, consoante dispõe o art. 98 do CTN (STJ – 2ª Turma, REsp 228.324, rel. 
Min. João Otávio de Noronha, j. em 12.5.2005, DJ 1º.7.2005). 
 
 
 
Cooperativo reinvindicaria a manutenção da 
boa-fé e da segurança dos compromissos 
internacionais, ainda que diante da legislação 
infraconstitucional, notadamente no que se 
refere ao direito tributário, que envolve 
garantias fundamentais dos contribuintes e cujo 
descumprimento colocaria em risco os benefícios 
de cooperação cuidadosamente articulada no 
cenário internacional. Reputou que a tese da 
legalidade ordinária, na medida em que permite 
às entidades federativas internas do Estado 
brasileiro o descumprimento unilateral de acordo 
internacional, conflitaria com princípios 
internacionais fixados pela Convenção de Viena 
sobre Direito dos Tratados (art. 27). Dessa 
forma, reiterou que a possibilidade de 
afastamento da incidência de normas 
internacionais tributárias por meio de legislação 
ordinária (treaty override), inclusive em sede 
estadual e municipal, estaria defasada com 
relação às exigências de cooperação, boa-fé e 
estabilidade do atual panorama internacional. 
Concluiu, então, que o entendimento de 
predomínio dos tratados internacionais não 
vulneraria os dispositivos tidos por violados. 
Enfatizou que a República Federativa do Brasil, 
como sujeito de direito público externo, não 
poderia assumir obrigações nem criar normas 
jurídicas internacionais à revelia da Constituição. 
Observou, ainda, que a recepção do art. 98 do 
CTN pela ordem constitucional independeria da 
 
 
 
desatualizada classificação em tratados-
contratos e tratados-leis. 
(RE 460320/PR, manifestação do rel. Min. Gilmar 
Mendes, 31.8.2011., Informativo 638 STF) 
 
Tratados e isenções internas 
 
Como de sabença clara, o sistema constitucional federativo repartiu o exercício das 
competências tributárias entre os entes políticos. Decorrente disso, cada unidade 
federativa perceberá parcela de competência tributária, com autorização 
constitucional para o exercício do poder tributário determinado. 
 
Até em razão das compreensões do campo da legalidade, essa autorização 
constitucional de competência será para que sejam criados e modificados 
posteriormente os tributos. Igualmente, terão os entes poder para que sua alíquota 
seja reduzida ou se criem isenções. Por isso é natural que se afirme que o poder de 
conceder isenções nada mais é que o exercício da competência constitucional 
tributária. 
 
A norma constitucional ainda deixou clara a vedação de tratamento distinto, 
proibindo que isenções fossem concedidas por pessoas distintas daquelas que têm 
a competência definida constitucionalmente. É a vedação às isenções heterônomas. 
Art. 151. É vedado à União: [...] 
III – instituir isenções de tributos da 
competência dos Estados, do Distrito Federal ou 
dos Municípios. 
 
A questão é como compatibilizar esse comando com a possibilidade de celebração 
de tratados internacionais pelo Presidente da República, especialmente se esses 
atos internacionais repercutirem na esfera dos tributos estaduais e municipais. A 
doutrina diverge sobre a matéria, entretanto, vozes importantes se posicionam 
 
 
 
favoravelmente à prevalência do tratado internacional, sobre a lei interna. Assim 
coloca o problema Ricardo Lobo Torres: 
 
É particularidade do Direito tributário brasileiro 
reconhecer a prevalência do tratado 
internacional sobre a legislação nacional. [...] 
Observe-se que não se trata, a rigor, de 
revogação da legislação interna, mas de 
suspensão da eficácia da norma tributária 
nacional,