Módulo III - Seminário VII

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Módulo Exigibilidade do Crédito Tributário
IBET – INSTITUTO BRASILEIRO DE ESTUDOS TRIBUTÁRIOS
CURSO DE ESPECIALIZAÇÃO EM DIREITO TRIBUTÁRIO
Módulo Exigibilidade do Crédito Tributário
Seminário VII
Imposto sobre a renda – pessoa jurídica
Aluna: Francielle Niada
Florianópolis/SC
23 de Novembro de 2020
Questões:
1. Quais as formas de apuração e de recolhimento do IRPJ determinados pelo legislador ordinário? Diferencie-as. Há direito subjetivo do contribuinte ao arbitramento do lucro, no caso de imprestabilidade de sua contabilidade?
O Regulamento do Imposto de Renda – IRPJ, Decreto nº 9.580/2018, prevê que o IRPJ a pagar pelas pessoas jurídicas é calculado com base no Lucro Real, Presumido ou Arbitrado. O Lucro Real é definido como sendo o lucro líquido do período de apuração ajustado pelas adições, exclusões e compensações prescritas ou autorizadas pela legislação tributária.
A apuração do lucro ou prejuízo do período de apuração deverá ser efetuado de acordo com o que estabelece a Lei nº 6.404/76 e as normas contábeis estabelecidas de acordo com o Comitê de Pronunciamentos Contábeis – CPC.
No transcorrer do período de 2017 foi publicada a Instrução Normativa 1.700/17 - IN nº 1.700, que consolida a legislação e entendimento da RFB sobre a apuração dos tributos IRPJ e CSLL.
Assim, está IN determina as formas de apuração do IRPJ e da CSLL. Vejamos:
“Art. 27. A base de cálculo do IRPJ, determinada segundo a legislação vigente na data da ocorrência do respectivo fato gerador, é o lucro real, lucro presumido ou lucro arbitrado, correspondente ao período de apuração.
Art. 28. A base de cálculo da CSLL, determinada segundo a legislação vigente na data da ocorrência do respectivo fato gerador, é o resultado ajustado, resultado presumido ou resultado arbitrado, correspondente ao período de apuração.
Parágrafo único. As pessoas jurídicas sujeitas ao regime de tributação com base no lucro real, presumido ou arbitrado, conforme o caso, ficarão sujeitas ao mesmo critério para a determinação da base de cálculo da CSLL, mantidos os ajustes e as alíquotas previstos na legislação para cada tributo.”
Ainda, os artigos 62 e 63 da IN nº 1.700 determinam como a base de cálculo do IRPJ e da CSLL devem ser ajustadas via adições e exclusão impostas e permitidas pela legislação, conforme demonstrado abaixo:
“Art. 62. Na determinação do lucro real e do resultado ajustado serão adicionados ao lucro líquido do período de apuração:
I - os custos, as despesas, os encargos, as perdas, as provisões, as participações e quaisquer outros valores deduzidos na apuração do lucro líquido que, de acordo com a legislação do IRPJ ou da CSLL, não sejam dedutíveis na determinação do lucro real ou do resultado ajustado; e
II - os resultados, os rendimentos, as receitas e quaisquer outros valores não incluídos na apuração do lucro líquido que, de acordo com essa mesma legislação, devam ser computados na determinação do lucro real ou do resultado ajustado.
Parágrafo único. O Anexo I apresenta uma lista não exaustiva das adições ao lucro líquido do período de apuração, para fins de determinação do lucro real e do resultado ajustado.
Art. 63. Na determinação do lucro real e do resultado ajustado poderão ser excluídos do lucro líquido do período de apuração:
I - os valores cuja dedução seja autorizada pela legislação do IRPJ ou da CSLL e que não tenham sido computados na apuração do lucro líquido do período de apuração; e
II - os resultados, os rendimentos, as receitas e quaisquer outros valores incluídos na apuração do lucro líquido que, de acordo com essa mesma legislação, não sejam computados no lucro real ou no resultado ajustado.
Parágrafo único. O Anexo II apresenta uma lista não exaustiva das exclusões do lucro líquido do período de apuração, para fins de determinação do lucro real e do resultado ajustado.”
Para melhor entendimento, existem custos e despesas que segundo a legislação tributária não são dedutíveis para fins da determinação do Lucro Real e da base de cálculo da CSLL. Referidos custos e despesas serão adicionados nas bases de cálculo do IRPJ via adição no Livro de Apuração do Real – LALUR e da CSLL via o Livro de Apuração da Contribuição Social – LACS.
Em contrapartida, o legislador também oportuniza ao sujeito passivo da obrigação tributária excluir do lucro líquido os valores cuja dedução seja autorizada pela legislação e que não tenham sido computados na apuração do lucro líquido do período de apuração e os resultados, rendimentos, as receitas e quaisquer outros valores incluídos na apuração do lucro líquido que, de acordo com a legislação, não devam ser computados no Lucro Real. Tal ajuste será feito via exclusão nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
2. Qual o conceito jurídico de permuta? Ela pode ser equiparada ao instituto da compra e venda? A permuta implica acréscimo patrimonial? Há incidência do imposto sobre a renda nas operações de permuta? Quais os impactos tributários sobre a operação de permuta trazidos pela Lei n. 12.973 de 2014? O regime de apuração (lucro real ou lucro presumido) influencia no tratamento tributário a ser dispensado às permutas imobiliárias para fins de incidência do IRPJ? (Vide Parecer COSIT/RFB n. 09/14 e Parecer PGFN n. 454/92).
Contrato de Permuta, ou Troca, é o instrumento pelo qual as partes se obrigam a dar uma coisa por outra, que não seja dinheiro. É semelhante à compra e venda, contudo difere-se na contraprestação que não é feita em dinheiro, mas em outro bem.
O Código Civil ao dispor sobre referido contrato prevê que:
“Art. 533. Aplicam-se à troca as disposições referentes à compra e venda, com as seguintes modificações:
I – salvo disposição em contrário, cada um dos contratantes pagará por metade as despesas com o instrumento da troca;
II – é anulável a troca de valores desiguais entre ascendentes e descendentes e do cônjuge alienante.”
O que diferencia um contrato de compra e venda do de permuta é o objeto da prestação. Um contrato poderá ser de compra e venda ou de troca, quando houver o pagamento parte em dinheiro e parte em coisa, dependendo do critério objetivo do maior valor. Desta forma, consistindo a prestação de um dos contratantes de parte em dinheiro e de parte em outra coisa, será compra e venda se a parte em dinheiro for superior; será troca se ocorrer o oposto, se a maior parte da prestação for ofertada em coisa.
São objetos do contrato de permuta os mesmos da compra e venda, quais sejam, coisa móvel, imóvel, corpórea, incorpórea, entre outros. Resumindo, tudo que pode ser vendido, pode ser trocado, não sendo necessário que os bens permutados sejam de igual espécie ou valor, sendo lícito, portanto, permutar um imóvel por uma coisa móvel, ou ainda um bem imóvel ou móvel por um direito.
Nas palavras do Doutrinador Arnaldo Rizzardo: “Quaisquer bens e mesmo direitos são suscetíveis de troca ou permuta, na mesma dimensão em que acontece com a compra e venda. (...) Assim, transpondo-se princípios da compra e venda, cumpre: que seja a coisa individuada; que a coisa exista ou possa vir a existir; que se encontre a coisa no comércio[footnoteRef:1][1]. [1: [1] RIZZARDO, Arnaldo. Contratos. Rio de Janeiro: Forense, 2008. p.432.] 
Nos casos das permutas não há uma venda do negócio em si, e sim uma troca de um bem para outro bem ou em posterior venda, e nada mais é que apenas uma troca nos ativos das empresas, não caracterizando uma receita da mesma.
Em 14 de julho de 1988 foi publicada a IN SRF nº 107, que dispõe sobre os procedimentos a serem adotados na determinação do lucro real das pessoas jurídicas nas permutas de bens imóveis. Na época não era permitida a opção pelo lucro presumido por parte das empresas imobiliárias, o que somente aconteceu a partir de 1º de janeiro de 1999, após a edição da Lei nº 9.718/98, art. 14 e 17, inciso II.
Outrossim, em relação a tributação das imobiliárias e RFB se manifestou via Parecer Normativo nº 9 de 4 de setembro de 2014, trazendo que para fins de IRPJ e CSLL, o valor do imóvel recebido em permutaconstitui receita bruta, conforme ementa:
Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurídicas - IRPJ.
PESSOAS JURÍDICAS. ATIVIDADES IMOBILIÁRIAS. PERMUTA DE IMÓVEIS. RECEITA BRUTA. LUCRO PRESUMIDO.
Na operação de permuta de imóveis com ou sem recebimento de torna, realizada por pessoa jurídica que apura o imposto sobre a renda com base no lucro presumido, dedicada a atividades imobiliárias relativas a loteamento de terrenos, incorporação imobiliária, construção de prédios destinados à venda, bem como a venda de imóveis construídos ou adquiridos para a revenda, constituem receita bruta tanto o valor do imóvel recebido em permuta quanto o montante recebido a título de torna.
A referida receita bruta tributa-se segundo o regime de competência ou de caixa, observada a escrituração do livro Caixa no caso deste último.
O valor do imóvel recebido constitui receita bruta indistintamente se trata-se de permuta tendo por objeto unidades imobiliárias prontas ou unidades imobiliárias a construir. O valor do imóvel recebido constitui receita bruta inclusive em relação às operações de compra e venda de terreno seguidas de confissão de dívida e promessa de dação em pagamento, de unidade imobiliária construída ou a construir.
Considera-se como o valor do imóvel recebido em permuta, seja unidade pronta ou a construir, o valor deste conforme discriminado no instrumento representativo da operação de permuta ou compra e venda de imóveis.
Lei nº 9.718, de 27 de novembro de 1998, art. 14; Lei nº 10.406, de 10 de janeiro de 2002 (Código Civil), art. 533; RIR/1999, arts. 224, 518 e 519; IN SRF nº 104, de 24 de agosto de 1988.
Todavia, o TRF-4 já se manifestaram no sentido em que um bem recebido em permuta não é receita, conforme segue:
EMENTA: TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. OPERAÇÕES DE PERMUTA DE IMÓVEIS SEM TORNA. INEXISTÊNCIA DE RECEITA. INEXIGIBILIDADE DO IRPJ. CSLL. PIS E COFIS. REPETIÇÃO DO INDÉBITO. COMPENSAÇÃO. CORREÇÃO MONETÁRIA. 
1. A mera previsão de aplicação das disposições de compra e venda à permuta/troca não é suficiente a ensejar que nos negócios jurídicos de permuta, sem torna, ou seja, sem complemento em dinheiro, haja receita para fins de tributação. 
2. Na operação de permuta sem torna haverá unicamente uma substituição de ativos, o que não caracteriza a obtenção de receita, na medida em que nem todo o ingresso no patrimônio da pessoa jurídica se amolda a esse conceito, que pressupõe o recebimento de dinheiro, de maneira definitiva, em razão de celebração de negócio jurídico. 
3. Inexistência de obrigação jurídico-tributária para a inclusão destes valores na base de cálculo do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS. 
4. Inviável o reconhecimento do direito à restituição em espécie, ainda que na via administrativa, porquanto o mandado de segurança não se presta à obtenção de efeitos patrimoniais pretéritos, os quais devem ser buscados pela via ordinária, consoante entendimento sumulado do e. STF (Súmulas nº 269 e 271)
(TRF-4 RECURSO ESPECIAL EM APELAÇÃO/REMESSA NECESSÁRIA Nº 5000702-44.2017.4.04.7200/SC)
Do mesmo modo, o STJ também manifestou entendimento em favor do contribuinte no RESP 1.733.560 - SC (2018/0076511-6):
TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. TROCA DE IMÓVEIS. INEXISTÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DE LUCRO DA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE DE EQUIPARAÇÃO COM A COMPRA E VENDA. ESFERA TRIBUTÁRIA. EXEGESE CORRETA DO TRIBUNAL DE ORIGEM. FALTA PARCIAL DE PREQUESTIONAMENTO. AUSÊNCIA DE OMISSÃO. ART. 1.022, II, DO CPC. 
1. A parte recorrente sustenta que o art. 1.022, II, do CPC foi violado, mas deixa de apontar, de forma clara, o vício em que teria incorrido o acórdão impugnado. Assim, é inviável o conhecimento do Recurso Especial nesse ponto, ante o óbice da Súmula 284/STF. 
2. A indicada afronta ao art. 521 do CCom; aos arts. 2º e 3º da Lei 9.718/1998; aos arts. 224, 518 e 519 do Decreto 3.000/1999 não pode ser analisada, pois o Tribunal de origem não emitiu juízo de valor sobre esses dispositivos legais. O Superior Tribunal de Justiça entende ser inviável o conhecimento do Recurso Especial quando os artigos tidos por violados não foram apreciados pelo Tribunal a quo, a despeito da oposição de Embargos de Declaração, haja vista a ausência do requisito do prequestionamento. Incide, na espécie, a Súmula 211/STJ.
3. A Corte a quo interpretou corretamente o art. 533 do CC, porquanto o contrato de troca ou permuta não deverá ser equiparado na esfera tributária ao contrato de compra e venda, pois não haverá, na maioria das vezes, auferimento de receita, faturamento ou lucro na troca. Nesse sentido a lição do professor Roque Antônio Carrazza, em seu livro Imposto sobre a Renda, ed. Malheiros, 2ª edição, pag.45, para quem "renda e proventos de qualquer natureza são os acréscimos patrimoniais líquidos ocorridos entre duas datas legalmente predeterminadas." 
4. O dispositivo em comento apenas salienta que as disposições legais referentes à compra e venda se aplicam no que forem compatíveis com a troca no âmbito civil, definindo suas regras gerais.
5. Recurso Especial parcialmente conhecido, e, nessa parte, não provido. 
(STJ Recurso Especial 1.733.560 - SC (2018/0076511-6), DJe: 21/11/2018)
Desta forma, o Fisco tem exigido o Imposto de Renda incidente sobre o ganho apurado nos contratos de permuta de bens móveis, correspondente à diferença entre o valor de alienação do bem ou do direito e o respectivo custo de aquisição, diferentemente das permutas imobiliárias, em que apenas a torna é tributada.
Contudo, a permuta não caracteriza de forma imediata um acréscimo patrimonial, que é o fato gerador do imposto de renda. A mera troca de um bem por outro, independentemente da equivalência de valor entre estes, não é suficiente para o lançamento do tributo do IRPJ e da CSLL, pois traz apenas um potencial acréscimo patrimonial, o que poderá ocorrer somente quando o contribuinte vender o bem recebido em permuta.
O Código Tributário Nacional estabelece em seu artigo 43 que o Imposto de Renda tem como fato gerador a aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica. Pode-se dizer que o fato gerador do imposto é a aquisição da disponibilidade de acréscimo patrimonial, produto do capital e do trabalho. Nas palavras de Leandro Paulsen[footnoteRef:2][2]: [2: [2] PAULSEN, Leandro. Direito Tributário: Constituição e Código Tributário à luz da doutrina e da jurisprudência. 11ed – Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2009. P. 736.] 
“Acréscimo patrimonial significa riqueza nova, de modo que corresponde ao que sobeja de todos os investimentos e despesas efetuados para a obtenção do ingresso, o que tem repercussão na apuração da base de cálculo do imposto”.
Sendo o acréscimo patrimonial o fato gerador do Imposto de Renda, certo é que nem todo o ingresso financeiro para verificar se realmente se trata de renda ou proventos novos, que configurem efetivamente acréscimo patrimonial.
O bem recebido em permuta não se trata de provento novo, apenas a troca de um bem que compunha o patrimônio por outro. Simples ingresso de direitos reais e pessoais não significam necessariamente acréscimo patrimonial. A riqueza tributável pelo IR precisa ser efetivamente nova, assim entendida como o real incremento líquido positivo de elementos patrimoniais. Com a permuta existe apenas expectativa de ganho futuro que não configura renda tributável.
Outrossim, recentemente a Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), última instância do CARF, decidiu, no dia 10 de novembro de 2020, que a permuta de imóveis entre empresas na sistemática do lucro presumido não deve ser tributada pelo IRPJ. Segundo o colegiado, a ação de troca de imóveis não compõe a receita bruta de uma empresa por ter natureza diferente de uma operação de compra ou venda. Não foi disponibilizada a íntegra da decisão até o momento.
3. Com relação à base de cálculo do IRPJ pergunta-se: 
a) “Entradas” e “ingressos” são sinônimos de “receita”? As despesas reembolsadas por clientes integram a receita bruta dos escritórios e empresas que trabalham com bens e direitos de terceiros (como escritórios de advocacia,contabilidade, empresas de cobrança, etc.) que adotam o lucro presumido? Esses reembolsos podem ser tributados pelo IRPJ? (Vide anexo I). 
Entendo que “entradas” e “ingressos” não são sinônimos de “receita”, na medida em que nem toda entrada ou nem todo ingresso é capaz de gerar um acréscimo patrimonial para o contribuinte, ou seja, nem toda “entrada” ou “ingresso” é suficiente para cumprir todos os critérios da regra matriz de incidência tributária, qual seja, “auferir renda”.
Neste sentido, o artigo 25 da Lei 9.430/1996 traz a forma de apuração do lucro presumido para fins de base de cálculo do IRPJ, vejamos:
“Art. 25. O lucro presumido será o montante determinado pela soma das seguintes parcelas:
I - o valor resultante da aplicação dos percentuais de que trata o art. 15 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, sobre a receita bruta definida pela art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, auferida no período de apuração de que trata o art. 1o, deduzida das devoluções e vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos; e 
II - os ganhos de capital, os rendimentos e ganhos líquidos auferidos em aplicações financeiras, as demais receitas, os resultados positivos decorrentes de receitas não abrangidas pela inciso I, com os respectivos valores decorrentes do ajuste a valor presente de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e demais valores determinados nesta Lei, auferidos naquele mesmo período. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014)”
Por outro lado, o artigo 12 do Decreto-Lei nº 1.598/1977 estabelece o conceito de receita bruta, vejamos:
“Art. 12. A receita bruta compreende: 
I - o produto da venda de bens nas operações de conta própria;
II - o preço da prestação de serviços em geral;
III - o resultado auferido nas operações de conta alheia; e 
IV - as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica não compreendidas nos incisos I a III.”
Conforme podemos observar acima, a receita bruta compreende o a venda de bens, a prestação de serviço e as demais receitas intrinsicamente ligadas as atividades operacionais da pessoa jurídica.
Neste sentido, podemos concluir que os reembolsos de despesas não devem compor a base de cálculo do IRPJ, primeiramente não estarem enquadradas no conceito de receita bruta e por não corresponderem a um acréscimo patrimonial para a sociedade.
b) O ICMS pode compor a base de cálculo do IRPJ no caso de empresas sujeitas ao regime de tributação pelo lucro presumido? Justifique. (vide REsp 1.760.429/RS, TRF 4 - Apelação Cível nº 5018422-58.2016.4.04.7200/SC anexo II)
Conforme determina o artigo 25 da Lei 9.430/1996, a base de cálculo do IRPJ no lucro presumido compreende a receita bruta da pessoa jurídica multiplicada pelas alíquotas estabelecidas na legislação em vigor, acrescida das demais receitas auferidas pela pessoa jurídica.
Fazendo a leitura somente deste dispositivo legal, poderíamos concluir que o ICMS deveria compor a base de cálculo do IRPJ, instante em que este imposto está compondo a receita bruta auferida pela pessoa jurídica, o que se mostra totalmente equivocado.
 Nesse sentido, o STF ao julgar a apelação cível nº 5018422-58.2016.4.04.7200/SC, entendeu que o valor do ICMS não se incorpora ao patrimônio dos contribuintes, representando apenas ingresso de caixa ou trânsito contábil a ser totalmente repassado ao fisco estadual, não se tratando de receita bruta, não devendo compor a base de cálculo do IRPJ, vejamos:
“TRIBUTÁRIO. IRPJ E CSLL. INCLUSÃO DO ICMS NA BASE DE CÁLCULO. COMPENSAÇÃO. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. 1. O Plenário do STF, no julgamento do Recurso Extraordinário 574706, com repercussão geral reconhecida, entendeu que o valor arrecadado a título de ICMS não se incorpora ao patrimônio do contribuinte, representando apenas ingresso de caixa ou trânsito contábil a ser totalmente repassado ao fisco estadual. 2. Não se tratando de receita bruta, os valores recolhidos a título de ICMS não compõem a base de cálculo do IRPJ e da CSLL. 3. A parte autora tem direito à compensação dos valores indevidamente recolhidos, observada a prescrição quinquenal, após o trânsito em julgado da presente decisão (art. 170-A do CTN), com débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, nos termos do art. 74 da Lei nº 9.430/96. 4. O disposto no art. 74 da Lei no 9.430/96 não se aplica às contribuições sociais previstas nas alíneas “a”, “b” e “c” do parágrafo único do art. 11 da Lei no 8.212/91, e às contribuições instituídas a título de substituição, conforme preceitua o art. 26, parágrafo único, da Lei nº 11.457/2007. 5. A atualização monetária do indébito incide desde a data do pagamento indevido do tributo (Súmula n.º 162 do STJ), até a sua efetiva restituição ou compensação, mediante a aplicação da taxa SELIC.”
De tal modo, o mesmo entendimento deve ser aplicado para as pessoas jurídicas optantes pelo lucro presumido, ou seja, o ICMS não deve compor a base de cálculo do IRPJ não ser uma receita auferida pelas pessoas jurídicas.
c) O art. 1º, parágrafo único, da Lei n. 9.316/96 prevê a impossibilidade de dedução do valor correspondente a CSLL para efeito da determinação do lucro real, compondo, portanto, a base de cálculo do IRPJ. A inclusão desse valor coaduna com o conceito constitucional de renda? A exigência legal de adição da CSLL, registrada como custo ou despesa ao lucro líquido, se afigura como hipótese de ficção jurídica apta a alterar o critério quantitativo da regra-matriz de incidência do IRPJ? Esta disposição legal viola algum princípio constitucional consentâneo ao imposto incidente sobre a renda? (Vide art. 71 da IN/RFB n. 1.585 de 2015, Acórdão n. 1401.001.369 do CARF, anexo III).
Entendo que a inclusão da CSLL na base de cálculo do IRPJ é devida, considerando que o ponto de partida da base de cálculo do referido imposto é o lucro contábil do período antes da apuração dos referidos tributos, conforme podemos verificar o que estabelece o artigo 311 do Regulamento do Imposto de Renda de 2018, vejamos:
“Art. 260. Na determinação do lucro real, serão adicionados ao lucro líquido do período de apuração (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 6º, § 2º): (...)
Parágrafo único. Incluem-se nas adições de que trata este artigo:
(...)
VIII - o valor da CSLL, registrado como custo ou despesa operacional (Lei nº 9.316, de 22 de novembro de 1996, art. 1º, caput e parágrafo único);”
Conforme podemos verificar, o valor da CSLL deve ser adicionado na base de cálculo do IRPJ.
4. A legislação do imposto de renda prescreve que a compensação dos prejuízos fiscais apurados é limitada à denominada trava de 30% (conforme artigo 261 do RIR). Por outro lado, regula ainda a forma com que o direito à compensação subsiste, especialmente em face de eventos de cisão, incorporação ou fusão de sociedades (conforme artigos 584 e 585 do RIR). Indaga-se: é cabível a denominada “incorporação reversa” ou “incorporação às avessas”, isto é, a operação em que figura como incorporadora a sociedade detentora de prejuízos fiscais, realizada justamente para que estes não se percam? Trata-se de planejamento tributário lícito, ou seria, esse caso, hipótese de fraude ou simulação? Estaria essa operação proibida pelo parágrafo único do artigo 116 do Código Tributário Nacional? Explique. (Vide anexos IV, V, VI).
Entendo que a “incorporação reversa” ou “incorporação às avessas” é um planejamento tributário e societário lícito, instante em que não existe nenhuma vedação legal nesse sentido, motivo pelo qual não pode ser enquadrado como evasão ou sonegação fiscal. 
Vejamos abaixo o que estabelece o referido parágrafo único do artigo 116 do Código Tributário Nacional:
“[...]Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar os atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigaçãotributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária.”
Com base na simples leitura do referido dispositivo legal, entendo que este não se aplica ao caso em análise, na medida em que, quando falamos de compensação de prejuízo fiscal, não estamos falando em fato gerador do tributo ou elementos da obrigação tributária, mas sim de um benefício fiscal estabelecido pelo legislador, em que o prejuízo fiscal apurado em períodos anteriores pode ser utilizado em períodos subsequentes barra reduzir a base de cálculo do IRPJ.
Neste sentido, a nobre doutrinadora Misabel Abreu Machado Derzi entende que o parágrafo único do artigo 116 do CTN não aplica cláusula geral de direito tributário ante elisiva com a finalidade de evitar planejamentos societários e tributários.
Em linha com a nobre doutrinadora, entendo que este dispositivo tem como principal finalidade evitar simulação ou sonegação fiscal por parte dos contribuintes, instante em que está claramente destacado no referido parágrafo único que as autoridades fazendárias podem desconsiderar os negócios jurídicos simulados.
5.	Empresa CTX que atua no ramo de importação e exportação, situada no Estado de Santa Catarina se utilizou do Programa Pró-Emprego e Regime Especial (do art. 148-A do Regulamento do ICMS/SC). De acordo com esse regime os valores das importações ficam com tributação efetiva de 3,45% no caso do programa Pró-Emprego e de 0,92% no caso do Regime Especial. Em fiscalização realizada a autoridade autuante afirma que os benefícios configuram subvenção corrente para custeio ou operação, circunstância em que incide o IRPJ. (arts. 441, 592 e 595 do RIR/2018 e art. 36 da IN SRF nº 93/97.) Contudo o contribuinte considerou em sua escritura como subvenção de investimento, portanto, fora do âmbito de incidência do IRPJ. Em razão disso foi lavrado Auto de Infração com cobrança de IRPJ. Nesse contexto questiona-se (Vide anexo VII):
	a) No que consistem as subvenções para investimento e para custeio? 
	b) Os créditos presumidos de ICMS, outorgados pelos Estados a sues contribuintes, podem ser considerados subvenções?
	c) É possível identificar o intuito subvencionador do Estado de Santa Catarina se para custeio ou investimento (Decreto 105 de 14 de março de 2007 e na Lei 13.992 de 15 de fevereiro de 2007 - Regime Especial Pró Emprego - e do antigo Artigo 148 A do Anexo II do RICMS)
	d) A prática do Estado de Santa Catarina pode ser compreendida como doação? Em caso positivo quais o efeito para o IRPJ do contribuinte? 
Inicialmente, em linhas gerais, antigamente se tinha a discussão do que era considerado subvenção para investimento e subvenção para custeio, instante em que a primeira poderia ser excluída da base de cálculo do IRPJ e a segunda não.
Conduto, com o advento da Lei Complementar 160/2017, referida distinção não existe mais, ao passo que todas as subvenções são consideradas subvenções para investimento, vedada qualquer distinção em sentido contrário.
Nesse compasso, os créditos presumidos concedidos pelos estados são considerados subvenções para investimento, conforme estabelece o artigo 30 da Lei 12.273/2014 e LC 160/2017, instante em que são concedidos com o intuito de fomentar a economia local e a geração de empregos.
Nessa linha de entendimento, com o intuito de fomentar o crescimento do Estado de Santa Catarina, mediante regime especial de tributação do ICMS, o legislador Estadual instituiu através da Lei 13.992/2007 e do Decreto 105/2007 o Programa Pró Emprego.
Referido regime especial tem a função de fomentar a expansão e modernização do setor empresarial e maximizar o crescimento do estado, através da aquisição e instalação de novas máquinas e equipamentos, etc.
Com base nessas considerações, podemos concluir que o regime especial do Pró Emprego pode ser considerado como subvenção para investimento e, consequentemente, ser excluído da base de cálculo do IRPJ.
Por fim, destaca-se que a referida concessão de incentivos fiscais de ICMS não pode ser caracterizada como uma espécie de doação, instante que não exige nenhuma contraprestação por parte dos contribuintes.
6.	Recentemente, o Supremo Tribunal Federal (STF) concedeu decisão favorável aos contribuintes (Recurso Extraordinário 574.706/PR, com repercussão geral), no sentido de reconhecer a não inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS (estando ainda pendentes Embargos de Declaração apresentados pela União em relação ao alcance e modulação dos efeitos). Tal decisão gerou ou irá gerar impactos para fins de IRPJ? Explicar. 
Diante da apuração do IRPJ com base no lucro presumido, onde o IRPJ e a CSLL são calculados com base na receita bruta, os valores recolhidos indevidamente de PIS e Cofins não devem compor a base de cálculo do IRPJ, instante que referidas contribuições não foram consideradas como despesas dedutíveis para fins de apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Esse também é o entendimento exarado pela RFB por meio da Solução de Consulta nº 651, vejamos:
“SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 651, DE 27 DE DEZEMBRO DE 2017. ASSUNTO: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ. EMENTA: BASE DE CÁLCULO. RECUPERAÇÃO DE TRIBUTO PAGO INDEVIDAMENTE. Os valores restituídos a título de tributo pago indevidamente somente serão tributados pelo IRPJ se, em períodos anteriores, tiverem sido computados como despesas dedutíveis do lucro real, seja qual for o fundamento para a repetição do indébito. DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei nº 9.430, de 1996, art.53; ADI SRF nº 25, de 2003. 
ASSUNTO: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL. EMENTA: BASE DE CÁLCULO. RECUPERAÇÃO DE TRIBUTO PAGO INDEVIDAMENTE. A recuperação de valores pagos indevidamente a título de tributo somente será tributada pela CSLL se anteriormente foram computados como despesas dedutíveis da base tributável da CSLL, seja qual for o fundamento para a repetição do indébito. DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei nº 9.430, de 1996, art.53; ADI SRF nº 25, de 2003.”
Por outro lado, quando estamos diante da sistemática da apuração do IRPJ e da CSLL com base no lucro real, considerando que as despesas com o PIS e a Cofins foram consideradas como despesas dedutíveis para fins de apuração do lucro real, referidas receitas dos tributos declarados indevidos devem compor a base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
7. A Lei Complementar nº 104/2001 acrescentou um parágrafo segundo ao artigo 43 do CTN, dispondo “que na hipótese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a lei estabelecerá as condições e o momento em que se dará sua disponibilidade, para fins de incidência do imposto...”. 
Indaga-se: o regime de tributação em bases universais abrangendo as controladas e coligadas no exterior nos moldes em que prescrito pela Lei 12.973/2014 está de acordo com o ordenamento jurídico? Considerar em sua resposta a manifestação do STF a respeito do tema.
Conforme entendimento do STF exarado no julgamento da ADI nº 2588/DF, a legislação está de acordo com o ordenamento, ou seja, neste julgamento o STF declarou constitucional a tributação automática dos lucros auferidos por controladas localizadas em países considerados paraísos fiscais ou que tenham regime fiscal privilegiado. Por outro lado, declarou ser inconstitucional a tributação dos lucros apurados por coligadas em países com tributação regular.