GESTÃO DE IMPOSTOS E DIREITO DOS NEGÓCIOS Unidade III

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GESTÃO DE IMPOSTOS E DIREITO DOS NEGÓCIOS
Unidade III
5 CRÉDITO TRIBUTÁRIO
5.1 Teorias
5.1.1 Teorias sobre o nascimento do crédito tributário
A teoria dualista vem trazer a obrigação que nasce com a ocorrência do fato gerador, mas o crédito 
tributário somente nasce com o lançamento. Nessa teoria, até o lançamento, a obrigação tributária é 
obrigação sem crédito.
 Observação
O lançamento do tributo é o ato gerador do crédito tributário. O fato 
gerador não é o ato.
Na teoria monista, o crédito tributário pode nascer no mesmo instante, por ser elemento da obrigação 
tributária e por haver uma relação da mesma natureza.
Na teoria dos graus de eficácia, que é a que mais se observa para a emissão de Certidão de Dívida 
Ativa (CDA), apesar de o crédito tributário nascer também junto com a ocorrência do fato gerador e 
o lançamento ser seguido do vencimento, o crédito se transforma em exigível rapidamente, e a sua 
inscrição em dívida ativa transforma o crédito em exequível.
Segundo essa teoria, podemos dizer que é direito subjetivo do Estado exigir do contribuinte o 
pagamento do tributo devido, derivado da relação jurídica tributária, que irá nascer com a ocorrência 
do fato gerador, na data ou no prazo determinado em lei.
A partir dessa teoria, teremos a decorrência da obrigação tributária, que resultará na manifestação 
da lei ou das normas para o direito tributário, do fato gerador e do lançamento. Essas interpretações que 
modificam o crédito tributário, as quais excluem sua exigibilidade, não afetam a obrigação tributária 
que lhe deu origem. Nesse caso, o lançamento é obrigatório para cumprir as obrigações tributárias.
Um crédito regularmente constituído é aquele tornado líquido, certo e exigível por meio do lançamento. 
Somente será regular o crédito que for devidamente lançado, assim como exequível ou executável.
O crédito tributário somente poderá ser modificado, extinto ou ter sua exigibilidade suspensa ou 
excluída em casos legalmente previstos, e apenas se houver o lançamento devidamente feito.
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Em resumo, o lançamento é um ato administrativo vinculado que notifica a ocorrência do fato 
gerador, demonstra quem é o sujeito passivo da obrigação tributária, determina a matéria tributável 
e informa o montante do crédito para assim ajudar o ente a aplicar a cobrança do imposto devido. 
O lançamento também é a informação sobre o crédito tributário, fazendo com que seja o ato declaratório 
da obrigação tributária.
O efeito temporal do lançamento impõe obrigação tributária desde a data do fato gerador, retroagindo 
no tempo em seus efeitos, que são ex tunc (efeito que retroage até a data do ato). Esse efeito será regido 
pela lei vigente à época da ocorrência do fato gerador, não sofrendo qualquer alteração em virtude de 
modificação ou revogação dessa lei.
No caso de a administração não proceder ao lançamento destinado a arrecadar tributo sob sua 
responsabilidade, os funcionários públicos estarão sujeitos a crime de responsabilidade funcional. 
Por ser ato administrativo vinculado (o lançamento), a administração não tem a opção de não o 
praticar. Em caso de ato administrativo discricionário, sendo vinculado, tem o caráter obrigatório.
O lançamento apenas poderá ser alterado pela iniciativa do sujeito passivo e somente mediante 
impugnação, pelas vias normais, administrativa ou judicial.
5.1.2 Modalidades de lançamento do crédito
Veja a seguir algumas modalidades de lançamentos:
• de ofício: ocorre quando é feita por iniciativa da autoridade administrativa, independentemente 
de qualquer colaboração do sujeito passivo;
• por declaração: deve ser feita em atuação conjunta da administração pública e do sujeito passivo 
da obrigação tributária. É gerado em face de declaração fornecida pelo contribuinte ou por 
terceiros autorizados etc.;
• por homologação: corresponde a tributo cuja iniciativa de apuração e de pagamento compete 
ao sujeito passivo, devendo ser homologado por parte da autoridade administrativa.
• por arbitramento: técnica a ser empregada tanto no lançamento por declaração quanto no 
lançamento por homologação. Ocorre quando os documentos apresentados pelo sujeito passivo 
ou suas declarações são omissas, incompletas, controversas ou de má-fé. 
A revisão da declaração do lançamento pode ser iniciada enquanto ainda não estiver extinto o 
direito da fazenda pública de fazê-lo, desde que não decaia no prazo de 5 anos, contado a partir do 
primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. Uma vez feita 
a revisão e efetuado o novo lançamento, passará a fluir novo prazo dessa data.
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5.1.3 Suspensão da exigibilidade do crédito tributário
É a suspenção temporária da exigibilidade do tributo, que a lei prevê que pode ficar suspenso nos 
seguintes casos moderecopa:
• moratória;
• depósito integral do montante exigido;
• reclamações e recursos legais, de acordo com a legislação;
• concessão de medida liminar em mandado de segurança;
• parcelamento.
Vejamos cada um desses itens a seguir:
• Moratória: é a prorrogação do prazo para pagamento do crédito tributário, com ou sem 
parcelamento. Situa-se no campo da reserva legal e sua concessão depende sempre de lei. 
A moratória somente poderá beneficiar os créditos já definitivamente constituídos ou aqueles que 
o lançamento já tenha sido iniciado por ato preparatório, notificado o sujeito passivo.
• Depósito: o sujeito passivo pode depositar o montante do crédito tributário com o fim de 
suspender a exigibilidade deste. O depósito pode ser:
— prévio: anterior à constituição definitiva do crédito, não impede a marcha do processo 
administrativo de lançamento, mas impede sua cobrança;
— posterior: após a constituição, suspende a exigibilidade do crédito.
• Reclamações e recursos: na sua interposição, eles suspendem a exigibilidade do crédito tributário, 
desde que sejam feitos nos termos da lei (casos e prazos regularmente admitidos), e impedem que 
o crédito se torne exigível, pois ainda não foi constituído definitivamente.
• Liminar em mandado de segurança: assegura aos indivíduos a proteção de direito líquido 
e certo, lesado ou ameaçado, por ato de autoridade coatora. Em face de cobrança de tributo 
indevido, pode o contribuinte utilizar-se dessa ferramenta legal, ou melhor dizendo, desse 
remédio constitucional. Também, nesse caso, é aconselhável que o contribuinte abra uma conta 
judicial e faça o pagamento dos tributos que estão sendo exigidos, porque se o contribuinte 
perder a ação, nada lhe será cobrado, já que a conta judicial faz atualização; e se ganhar, o 
dinheiro será devolvido com correção monetária. O depósito é uma faculdade para o contribuinte, 
não um dever. A lei que exige o depósito é considerada pelo Poder Judiciário, inconstitucional, 
apesar de não ter decisão expressa.
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• Parcelamento e pagamento: parcelando a dívida com o fisco, o contribuinte assume que deve 
e não poderá recorrer, mas com o parcelamento, a exigibilidade do débito fica suspensa, então 
o contribuinte pode ter a CND positiva com efeito negativa ou pagar, quitar a dívida e não 
ter mais exigibilidade. Mesmo assim, se o contribuinte quiser, poderá discutir administrativa e 
judicialmente, e caso a decisão seja favorável, poderá pleitear a restituição dos tributos pagos à 
maior ou indevidamente.
Como vimos, a extinção do crédito tributário na sua forma mais comum é o pagamento, que significa 
a satisfação do fisco e do direito creditório.
O direito de entrar com processo administrativo como judicial prescreve em 5 anos da data 
do recolhimento.
A restituição de tributos que comportem, por sua natureza, transferência 
do respectivo encargo financeiro somente será feita a quem prove haver 
assumido o referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, 
estar por este expressamente autorizado a recebê-la (ZANLUCA, s.d.).
A remissão é um perdão legal do crédito tributário. Seráconcedida por lei (lei remissiva) e deve ser 
da mesma espécie normativa que criou o tributo, ou seja, pelo mesmo ente federativo.
5.1.4 Compensação tributária
A compensação é uma das formas de extinção de obrigação, sendo que a administração pública 
pode autorizar a compensação de créditos tributários, desde que líquidos e certos, vencidos ou 
vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública. Mas existem diversas vertentes diferentes 
e também a Fazenda, seja ela federal, estadual ou mesmo municipal e distrital, podendo haver 
divergências que fazem as pessoas jurídicas e fazendas mudarem os processos de direção quanto ao 
aproveitamento do crédito tributário.
Existem alguns requisitos básicos de como devem ser utilizados os créditos tributários, conforme 
vemos a seguir:
• Mesmas partes:
— créditos liquidados (líquido e certo);
— autorização legislativa para compensar.
• Mesmas espécies:
— convencional (não permitida);
— legal (possível).
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A prescrição tributária é a perda do direito de ação e de toda sua capacidade defensiva. Por ela 
não ter sido exercida durante certo tempo, o prazo prescricional pode ser suspenso ou interrompido. 
Por citação pessoal feita ao devedor, considera-se interrompida da data do despacho que ordena a 
citação, por protesto judicial ou qualquer ato judicial que constitua em mora do devedor.
Já a decadência é a perda do direito pelo seu não exercício por certo lapso de tempo. Ela não se 
suspende, nem se interrompe. O prazo da decadência pode variar dependendo do tipo de lançamento, 
mas normalmente é de 5 anos da data do lançamento.
Porém, se o contribuinte tem um crédito tributário e faz uma compensação, o ato que rege o 
prazo prescricional será de 5 anos após a compensação, ou a última compensação referente àquele 
crédito constituído.
A homologação do crédito tributário pode acontecer com a fiscalização, mesmo que eletrônica, 
como no caso do Imposto de Renda Pessoa Física, e a emissão do despacho decisório, homologando 
o direito creditório da empresa. Se a fazenda pública não abrir fiscalização, poderá homologar em 
até 5 anos da ocorrência do último fato. Se permanecer em silêncio, ocorre a homologação tácita; 
com isso, acontece a extinção da obrigação, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou 
simulação, quando o prazo passa a ser de 20 anos. A confusão pode ocorrer quando o fisco se torna 
ao mesmo tempo credor e devedor do mesmo tributo, o que é um fenômeno mais comum.
A lei disporá quanto aos efeitos da extinção total ou parcial do crédito sobre a ulterior verificação 
da irregularidade da sua constituição.
5.1.5 Pagamento devido e indevido
Pagamento é a obrigação pecuniária do devedor pelo credor da quantia correspondente ao objeto 
do crédito tributário, mesmo que o contribuinte pague à Fazenda, ou a Fazenda pague ao contribuinte 
o crédito devido.
Caso não haja data para pagamento do tributo fixada em lei, ela será de 30 dias após a data em que 
se considera o contribuinte ou responsável regularmente notificado do lançamento.
É uma restituição descrita na legislação e coordenada pela CF para as constituições estaduais e leis 
orgânicas municipais, juntamente com decretos, e incluída no CTN, sendo ainda descrita na legislação 
tributária, a qual estabelece o direito à restituição total ou parcial de tributos.
Como fato gerador, podermos atribuir cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido 
ou maior devido em face da legislação tributária correspondente, ou da natureza ou circunstâncias 
materiais do fato gerador efetivamente ocorrido. Também será fato gerador o erro na indicação do sujeito 
passivo, na determinação da alíquota aplicável, no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou 
conferência de qualquer documento relativo ao pagamento.
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5.1.6 Exclusão do crédito tributário
Para a exclusão de créditos tributários, teríamos que primeiro identificar com que tipo de crédito 
estamos trabalhando, isto é, se seria benefício fiscal, que consiste na dispensa da exigibilidade de 
determinado tributo, por parte da Fazenda Pública, nos termos expressamente previstos em lei, o que 
significa evitar que ele se constitua, ato que poderá ser feito mediante isenção e anistia. O ato de ter a 
isenção não desqualifica o fato da exigibilidade do lançamento, isso porque temos diversas obrigações 
acessórias a serem cumpridas.
A incidência corresponde ao fato ou situação em que o tributo é devido pelo lançamento, dado 
o fato gerador concreto, pois recai ou incide sobre ele o tributo previsto na lei. Já a não incidência 
corresponde a um fato ou a uma situação que ficou fora do alcance da norma tributária, podendo 
decorrer de imunidade ou isenção.
A imunidade consiste na vedação constitucional do tributo. A CF proíbe a instituição de tributos em 
certos casos, como igrejas, templos de qualquer espécie, entre outros, com a exceção da maçonaria, que 
é considerada estilo de vida e não religião.
Teoricamente, o prazo decadencial deveria ter sido enquadrado perto da isenção e anistia, como 
modalidade de exclusão do crédito tributário (art. 175 do CTN), pois se caracteriza em momento anterior 
à constituição do próprio crédito tributário. Simplificando, se a decadência é prazo para constituição do 
crédito, não poderia ser utilizada para extingui-lo. Só se extingue crédito que já exista e não aquele que 
sequer chegou a existir. Entretanto, devemos adotar o enquadramento legal do código como modalidade 
de extinção dos créditos tributários.
A prescrição ocorrerá quando a Fazenda Pública se mostrar inerte durante 5 anos após a constituição 
do crédito tributário até o ajuizamento da execução fiscal. Nesse contexto, observe-se o que diz no 
art. 174 do CTN:
Art. 174. A ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco 
anos, contados da data da sua constituição definitiva.
Parágrafo único. A prescrição se interrompe:
I – pelo despacho do juiz que ordenar a citação em execução fiscal;
II – pelo protesto judicial;
III – por qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor;
IV – por qualquer ato inequívoco ainda que extrajudicial, que importe em 
reconhecimento do débito pelo devedor (BRASIL, 1966).
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5.1.7 Isenção e anistia
Isenção é quando a lei descreve situações em que estará dispensada a cobrança de tributo. Pode 
corresponder a uma norma aditiva, que modifica a norma básica, fazendo com que um tributo, em 
regra, devido, não o seja, por causa de certas circunstâncias.
A característica tributária da isenção pode ser:
• de caráter geral: quando beneficia todos os contribuintes do território diretamente;
• de caráter individual: quando atinge determinados contribuintes, dependendo de despacho 
mediante o requerimento do interessado;
• objetiva ou real: quando se refere a um produto ou mercadoria;
• subjetiva ou pessoal: quando tocar o caráter pessoal do beneficiário.
Poderá ainda ser onerosa ou simples, por prazo indeterminado ou por prazo certo, ampla ou restrita. 
De forma geral, poderá ser modificada ou revogada por lei a qualquer tempo, equivalendo à criação de 
um novo tributo, que deverá respeitar o princípio nonagesimal ou da anualidade.
A anistia é a exclusão do crédito tributário relativo a penalidades de pecúnia pela anistia. O legislador 
extingue a punibilidade do sujeito passivo ou infrator da legislação tributária, impedindo a constituição 
do crédito tributário.
5.1.8 Garantias e privilégios do crédito tributário
Existem algumas regras de diversos grupos de direitos que regem as garantias e privilégios tributários. 
Embora não seja clara a diferença, é possível afirmar que a garantia assegura o direito de receber o 
crédito, e o privilégio se refere à ordem de pagamento em relação a outros credores.
 Saiba mais
Para se aprofundar no tema, leia a página 425 da obra a seguir:
GOMES, F. B. Manual de direito empresarial. 6. ed. São Paulo: 
Juspodivm, 2017.Leia também as páginas 295 e 296 do seguinte livro:
CAMPINHO, S. Direito de empresa. 15. ed. São Paulo: Saraiva, 2018.
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Em geral, todos os bens do devedor (ou melhor, sujeito passivo) respondem pelo pagamento do crédito 
tributário, mesmo os com garantia real e os gravados. Somente os bens apontados em lei como absolutamente 
impenhoráveis escapam dessa garantia. Com exceção dos créditos trabalhistas, o crédito tributário deve ser 
pago antes dos demais, mas os créditos vencidos e vincendos, exigíveis no curso da falência, são considerados 
encargos da massa e são pagos antes mesmo dos trabalhistas e das dívidas da massa.
Caso haja concurso de credores, a União fica em primeiro lugar para cobrar o respectivo crédito, 
vindo depois os Estados e os Municípios.
O crédito tributário não se sujeita a falência, porém, para concessão da falência ou declaração de 
extinção das obrigações do falido, é obrigatória a prova de quitação de todos os tributos referentes à 
atividade mercantil.
5.1.9 Administração tributária
Vamos estudar agora a administração tributária. Na parte da União, quem toma conta da fazenda, 
se podemos assim escrever, é a Receita Federal do Brasil; nos Estados, são as secretarias fazendárias; 
e nos Municípios, também são as secretarias fazendárias, quando houver. A Receita Federal do Brasil, 
assim como as secretarias das fazendas, são os entes competentes para fiscalização e a arrecadação de 
tributos, bem como autos de infração, orientação aos contribuintes e expedição de certidões.
A competência das autoridades administrativas em matéria de fiscalização é regulada na legislação 
tributária; portanto, é necessário que a fiscalização seja feita por pessoas às quais a legislação atribua 
competência para tal em função do tributo de que se tratar.
Todo ato da administração tributária só tem validade se praticado por quem tenha competência 
para isso. As normas dessa legislação, quando não constem de lei, devem tratar apenas de aspectos 
procedimentais, de simples atos normativos ou mesmo de obrigações acessórias.
A atividade fiscalizadora consiste no exame de arquivos eletrônicos, documentos, papéis e efeitos 
comerciais ou fiscais dos comerciantes, industriais ou produtores, e estes têm o dever de exibi-los, 
sempre que solicitados pelos agentes do fisco.
O objetivo de fiscalização tributária é verificar se a correta aplicação da lei tributária está sendo 
cumprida, devendo o fisco exigir do contribuinte o devido cumprimento das normas, mediante seu 
enquadramento na legislação pertinente.
O procedimento de fiscalização inicia-se com o Termo Inicial de Procedimento Fiscal, que deverá ser 
documentado pela autoridade que proceder com a fiscalização, lavrando-se os termos necessários para 
tal, na forma da legislação aplicável, e fixando os prazos para sua conclusão.
Nessa etapa do processo, a fiscalização pode atualmente homologar o crédito pleiteado, ou não. 
Acontece a emissão de um despacho decisório com número e datas, especificando todos os dados da 
intimação e o relatório do compilado pela fiscalização.
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Quanto à competência tributária, inicialmente, devemos lembrar que estamos falando sobre um 
tema registrado no texto de um ponto da CF. A expressão competência tributária não é estabelecida 
pela nossa Carta Magna; assim, vamos dizendo que a competência tributária nada mais é do que aquele 
poder outorgado pela Constituição Federal que é entregue aos entes federados para que eles (União, 
Estados, Distrito Federal e Municípios) possam regulamentar os tributos através de lei formal, porque 
quem exerce a competência tributária não é a CF.
São tipos de competência:
• Competência privativa: diz respeito aos impostos porque naturalmente trata-se de uma espécie 
tributária, sendo particular e privativa para cada um dos entes federados.
• Competência comum: podemos definir como um tributo que seja como qualquer ente político, 
então, neste caso, serão taxas e contribuições de melhoria.
• Competência especial: faz referência aos empréstimos compulsórios, e às contribuições especiais.
• Competência residual: tem como característica instituir tributos não discriminados na CF. 
Os impostos residuais devem ter fato gerador ou base de cálculo diferentes dos já previstos para os 
impostos discriminados no texto constitucional.
• Competência extraordinária: é indelegável, salvo atribuição das funções de arrecadar ou 
fiscalizar tributos ou de executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas em matéria 
tributária, conferida por uma pessoa jurídica de direito público a outra, nos termos do § 3º do 
art. 18 da CF. É aquela que confere à União a possibilidade de geração de impostos em situações 
de caso de guerra externa ou sua iminência.
Será definida como dívida ativa tributária aquela proveniente de crédito tributário a favor do fisco, 
regularmente inscrita na repartição administrativa competente, depois de esgotado o prazo fixado para 
pagamento, pela lei ou por decisão final proferida em processo regular, conforme explicado no CTN 
(BRASIL, 1966).
5.2 Tributos em espécie
5.2.1 Diferenças entre tributos
A diferença entre os diferentes tributos, basicamente, está no fato de os impostos serem não 
vinculados, enquanto as taxas e as contribuições o são. Em outras palavras, os impostos são destinados 
para o “bolo” do orçamento, ou seja, servem para o financiamento de serviços universais, tais como 
educação, saúde, segurança, obras de estrutura, programas sociais etc. Já as taxas e as contribuições 
implicam em uma contraprestação específica por parte do Estado ou são destinadas a um grupo ou a 
uma atividade determinada.
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Esclarecida essa possível confusão, agora, poderemos falar efetivamente sobre os impostos.
De acordo com a Lei n. 5.172, “imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação 
independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte” (BRASIL, 1966) e pode 
ser de competência federal, estatal e municipal.
 Saiba mais
Assista ao filme:
A FIRMA. Dir. Sydney Pollack. EUA: Davis Entertainment, 1993. 154 minutos.
5.3 Impostos federais (impostos recolhidos pela União)
5.3.1 Imposto de Importação (II)
É o imposto sobre a importação de produtos estrangeiros e sobre a bagagem de viajante que vier 
do exterior. O fato gerador desse tributo é a entrada dos produtos e bagagens no território nacional. 
O contribuinte do imposto é o viajante ou o importador.
O Imposto de Importação (II) é um tributo de responsabilidade da União, sendo retido sobre os 
produtos comprados fora do país. Toda compra feita no exterior só é autorizada no Brasil após o 
pagamento do II. Quem paga é a pessoa física ou jurídica importadora.
5.3.2 Imposto de Exportação (IE)
É o imposto sobre a exportação, para o estrangeiro, de produtos nacionais ou nacionalizados, cujo 
fato gerador é a saída deles do território nacional. O contribuinte do imposto é o exportador.
5.3.3 Imposto de Renda (IR)
É o imposto sobre o acúmulo de renda (ou rendimento). Seu contribuinte é qualquer pessoa física ou 
jurídica que acumule renda que supere o valor mínimo e máximo estabelecido pelo governo.
O Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) incide sobre a renda bruta de empresas de todos os portes 
e segmentos do mercado. A declaração desse tipo de imposto pode ser tanto trimestral como anual. 
Há quatro diferentes modelos de tributação para as empresas: Lucro Arbitrário, Lucro Simples, Lucro 
Presumido e Lucro Real.
O valor da cobrança é de 15% (quando sobre o lucro real), e a taxa adicional sobre o lucro inflacionário 
tem variação sobre cada tipo de setor.
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 Saiba mais
Leia algumas curiosidades sobre as campanhas publicitárias do Imposto 
de Renda no link a seguir:
TEIXEIRA, M. Curiosidades do IR: leão foi escolhido porque é manso, mas não 
é bobo. iG, 27 abr. 2015. Disponível em: https://economia.ig.com.br/financas/impostoderenda/2015-04-27/solteiros-presidente-e-parlamentares-pagavam-
mais-imposto-de-renda.html. Acesso em: 14 nov. 2019.
O valor da cobrança é de 15% (quando sobre o lucro real), e a taxa adicional sobre o lucro inflacionário 
tem variação sobre cada tipo de setor.
5.3.4 Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI)
Imposto que recai sobre o produto importado quando do seu desembaraço aduaneiro, assim 
como na saída (do estabelecimento) de produto nacional industrializado. O IPI afeta o valor de todo 
produto que adquirimos. Esse imposto também é cobrado na arrematação do produto apreendido 
ou abandonado quando ele é levado a leilão. Seu contribuinte pode ser o importador, o industrial, o 
comerciante ou o arrematador.
Essa tributação é devida tanto no valor do produto importado como no do produto industrializado 
nacional. Produtos levados a leilão também são alvos do imposto.
A alíquota do IPI pode variar de acordo com o produto produzido ou importado e com políticas 
econômicas impostas pela União, sendo o IPI um imposto normalmente usado como regulador de 
mercado. As alíquotas de cada setor estão disponíveis na Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos 
Industrializados (Tipi).
5.3.5 Imposto sobre Operações Financeiras (IOF)
Imposto que opera sobre operações de crédito, câmbio e seguro e sobre operações relativas a títulos 
e valores mobiliários. Seus contribuintes são as partes envolvidas em cada uma das operações descritas.
Os contribuintes são pessoa física ou jurídica, e um bom exemplo é entrar no cheque especial, pois 
no mês seguinte já aparecerá uma notificação do banco sobre o IOF que será cobrado.
Por ser incidido em diversas operações, o IOF tem alíquotas diferentes para cada uma delas que 
podem variar de 3% para pessoa física, 0,38% na abertura da operação de crédito e máximo de 25% 
para operações de câmbio e de seguro, por exemplo.
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5.3.6 Imposto sobre Propriedade Territorial Rural (ITR)
Imposto cujo fato gerador é a propriedade, o domínio útil ou a posse de imóvel (como definido 
na lei civil) localizado fora da zona urbana do Município. Os contribuintes desse imposto podem ser o 
proprietário do imóvel (tanto pessoa física quanto jurídica), o titular do seu domínio útil ou ainda o seu 
possuidor a qualquer título.
O ITR é cobrado dos donos de imóveis rurais ou usufrutuários/portadores de títulos.
Os contribuintes são pessoas físicas e jurídicas. A base de cálculo do ITR é o valor da terra nua 
tributável (VTNt). O valor do ITR a ser pago é obtido mediante a multiplicação do VTNt pela alíquota 
correspondente, considerados a área total e o grau de utilização (GU) do imóvel rural.
5.3.7 Imposto sobre grandes fortunas (IGF)
Ainda que seja um imposto de competência da União (federal), como disposto na CF, esta não o 
instituiu até os dias de hoje.
 Lembrete
O tema das competências tributárias corresponde a um assunto sempre 
interessante e de fácil percepção ao se visualizar a CF. Assim, quando 
conhecemos as espécies tributárias, passa a ser quase automático entender 
a divisão de competências pelos entes federativos.
5.4 Contribuições federais
5.4.1 Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico (Cide)
A Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico (Cide) incide sobre o gás natural, petróleo 
e seus derivados (o que inclui o álcool e o combustível). Os contribuintes do Cide são os produtores, 
importadores e formuladores de combustíveis em âmbito nacional.
Contribuintes são as pessoas jurídicas. Elas podem variar de acordo com o tipo e a quantidade 
de combustível.
5.4.2 Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL)
A Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) é a tributação federal brasileira com incidência na 
renda líquida de pessoas jurídicas.
Os contribuintes são as pessoas jurídicas. A alíquota da CSLL varia entre 0,1% e 20%, de acordo com 
os lucros líquidos do período de base antes mesmo da provisão do IR.
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 Observação
A competência residual é a modalidade que só pode ser exercida 
pela União. Em nenhuma hipótese, Estados, Distrito Federal e Municípios 
poderão criar novos tributos, e não será permitido instituir novos impostos 
ou novas contribuições sociais, conforme os arts. 154 e 195 da CF.
5.4.3 Programa de Integração Social (PIS) e o Programa de Formação do Patrimônio do 
Servidor Público (Pasep)
O Programa de Integração Social (PIS) e o Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público 
(Pasep) são para financiamento no pagamento de abonos, seguro-desemprego e participação na receita 
bruta de entidades ou órgãos. O PIS pode ser sacado todos os anos, especialmente em casos de morte, 
aposentadoria ou graves doenças. O contribuinte desse tipo de imposto é o empregador. O PIS é um dos 
benefícios mais importantes de quem trabalha na indústria e no comércio no Brasil.
No regime cumulativo, possui alíquota de 0,65%; o não cumulativo, parcela de 1,65%.
5.4.4 Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins)
A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) é um tributo cobrado de empresas 
de todos os portes e segmentos. A exceção são as micro e pequenas empresas registradas no regime do 
Simples Nacional.
Os contribuintes são as pessoas jurídicas. A base são os rendimentos brutos anuais da empresa, com 
variação de 3% a 7,6%, de acordo com o modelo de pagamento.
5.5 Impostos estaduais (impostos recolhidos pelos Estados)
5.5.1 Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações 
de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS)
O Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços 
de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) incide sobre operações 
relativas à circulação de mercadorias, inclusive sobre o fornecimento de alimentação e bebidas em 
bares e restaurantes, à energia elétrica, à transmissão de gás, a prestações de serviços de transporte 
interestadual e intermunicipal e prestações onerosas de serviços de comunicação, ainda que as operações 
e as prestações se iniciem no exterior, ao fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não 
compreendidos na competência tributária dos Municípios e ao fornecimento de mercadorias com 
prestação de serviços sujeitos ao imposto sobre serviços, de competência dos Municípios, quando a 
lei complementar aplicável expressamente o sujeitar à incidência do imposto estadual. O contribuinte 
desse imposto pode ser qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize, com habitualidade ou em volume, 
qualquer uma dessas atividades descritas.
82
Unidade III
O ICMS tem valor diferente em cada Estado. Ele é um tributo que incide sobre os mais variados tipos 
de serviços prestados em âmbito nacional, conforme vimos. Qualquer empresa que atue na transferência, 
venda, transporte ou qualquer outra operação comercial/de circulação de mercadorias deve contribuir 
para o ICMS.
Contribuintes são pessoas jurídicas, empresas cadastradas nas Secretarias de Estado da Fazenda. 
A inscrição do estabelecimento é obrigatória antes mesmo do início de suas atividades. As alíquotas 
podem variar de 12% a 35% de acordo com o produto e o Estado.
 Observação
Toda vez que houver conflito de competência entre os entes federados, 
– por exemplo, IPI x ICMS, ISS x IPI ou até IPTU x ITR –, caberá fundamentar 
uma defesa baseada no art. 146 da CF.
5.5.2 Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores (IPVA)
Como diz o nome, é o imposto que incide sobre a propriedade de veículos automotores e terrestres 
somente, não incluindo embarcações e aeronaves. O contribuinte do imposto é o proprietário do veículo 
em questão.
O IPVA inclui carros, motos, ônibus, caminhões e outros. Após arrecadado, 50% do valor são de 
domínio do Estado, e os outros 50%, da cidade onde o veículo foi registrado. Ele não tem nenhum tipo 
de relação com a situação das ruas ou estradas doEstado, sendo o seu objetivo exclusivamente fiscal. 
O imposto deve ser pago anualmente em parcela única ou em até três mensalidades.
Os contribuintes são pessoas físicas e jurídicas. A alíquota do IPVA varia de Estado para Estado e 
incide sobre o valor do veículo na tabela Fipe.
Em matéria tributária publicada pelo Superior Tribunal de Justiça, há a súmula 585, a qual informa 
sobre o que é responsabilidade solidária do ex-proprietário do veículo, prevista no art. 104 do Código 
de Trânsito Brasileiro, e não abrange o IPVA incidente sobre o veículo automotor no que se refere ao 
período posterior a sua alienação (STF, 1977).
Vale destacar algumas informações sobre responsabilidade solidária. No caso de transferência de 
propriedade, o proprietário antigo deverá encaminhar ao órgão executivo de trânsito do Estado dentro 
de um prazo de 30 dias cópia autenticada do comprovante de transferência de propriedade devidamente 
assinado, sob pena de ter que se responsabilizar solidariamente pelas penalidades impostas e suas 
reincidências até a data da comunicação. Esse dispositivo se refere ao IPVA.
Para ser proprietário de um veículo automotor, basta que haja o registro da transferência de 
titularidade desse bem que comprove a transferência ao órgão executivo do Estado.
83
GESTÃO DE IMPOSTOS E DIREITO DOS NEGÓCIOS
O IPVA é um tributo que não pode ser confundido com uma sanção de ato ilícito, conforme art. 3° do 
CTN. Estamos falando em prestações pecuniárias, mas uma prestação pecuniária de natureza compulsória 
prevista em lei que só pode ser cobrada a partir de informações obtidas na fonte do órgão executivo 
do Estado, como o Detran, no Estado de São Paulo. Já o adquirente do bem tem responsabilidade sobre 
o IPVA atrasado do antigo proprietário, mas, ao contrário deste, não responde solidariamente como o 
adquirente pelos próximos IPVAs que ele venha deixar de recolher.
5.5.3 Imposto de Transmissão Causa Mortis e Doação (ITCMD)
Imposto que recai sobre a transmissão de qualquer bem ou direito havido por sucessão legítima ou 
sucessão testamentária, inclusive a sucessão provisória; sobre a transmissão por doação, a qualquer 
título, de quaisquer bens ou direitos; sobre a aquisição de bem ou direito em excesso pelo herdeiro ou 
cônjuge meeiro, na partilha, em sucessão causa mortis ou em dissolução de sociedade conjugal.
Seus contribuintes podem ser o herdeiro ou o legatário, na transmissão causa mortis; o donatário, na 
doação; e o fiduciário, quando este for encarregado de transmitir a herança ou o legado ao seu sucessor.
O ITCMD incide sobre o recebimento de heranças, quando é causa mortis; ou doações, no caso de 
relações com inter vivos (entre pessoas vivas). A função desse tipo de imposto é essencialmente fiscal.
5.6 Impostos municipais (impostos recolhidos pelos Municípios)
5.6.1 Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS)
Imposto que tem como fato gerador a prestação de serviços, por empresa ou profissional autônomo, 
descritos na lista de serviços da Lei Complementar n. 116, de 31 de julho de 2003. Os contribuintes do 
imposto são as empresas ou profissionais autônomos que prestam o serviço tributável, como academias.
Porém, em alguns casos, os Municípios podem atribuir às empresas ou aos indivíduos que tomam os 
serviços a responsabilidade pelo recolhimento do imposto.
O ISS incide sobre empresas de todos os portes e segmentos instalados na cidade em questão. 
De acordo com a CF, a alíquota mínima de cobrança é de 2%, com base nos rendimentos brutos da 
empresa. Geralmente, a alíquota é de 5% sobre o valor da nota fiscal de cada serviço prestado.
5.6.2 Imposto sobre Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU)
Imposto cuja incidência tem como fato gerador a propriedade, o domínio útil ou a posse de 
propriedade imóvel localizada em zona urbana ou extensão urbana. Os contribuintes do imposto são as 
pessoas físicas ou jurídicas que mantêm a posse do imóvel por justo título.
O IPTU incide sobre a propriedade de residências, galpões industriais, prédios comerciais e residenciais, 
chácaras de recreio, terrenos e quaisquer outros espaços.
84
Unidade III
A base de cálculo depende valor de mercado do imóvel. O cálculo leva em consideração o tamanho do 
terreno, o total de área construída e não construída, a localização do terreno na cidade e a qualificação 
(o que irá depender do acabamento da obra). Multiplica-se esse valor pela alíquota que varia em cada 
Estado e tipo de propriedade.
5.6.3 Imposto sobre Transmissão de Bens e Imóveis Inter Vivos (ITBI)
Imposto cujo fato gerador é a transmissão, inter vivos, a qualquer título, por ato oneroso (por 
exemplo, compra e venda) de propriedade ou domínio útil de bens imóveis e a transmissão a qualquer 
título de direitos reais sobre imóveis, exceto pelos direitos de garantia. O contribuinte do imposto pode 
ser qualquer uma das pessoas envolvidas nessa operação tributada, como dispuser a lei.
Esse tipo de imposto incide sobre a transferência da propriedade de casas, prédios e imóveis e 
direitos reais, de modo geral. O processo de compra e venda de uma residência só é oficializado após o 
pagamento desse tributo, e o valor da cobrança tem alíquota do ITBI que varia de cidade para cidade, 
entre 1% e 3%, sendo em média de 2% sob o valor de venal do imóvel. Essa é uma média das capitais e 
cidades maiores de todo o Brasil.
5.7 Tipos de impostos
5.7.1 Impostos diretos
O imposto direto, em geral, se refere a um imposto diretamente pago ao governo ou à administração 
fiscal, cobrado sem intermediação de consumidores ou firma e que incide por norma diretamente sobre 
o rendimento apurado.
Incide sobre o contribuinte de direito, o qual não tem, pelo menos teoricamente, a possibilidade de 
repassar para outrem o ônus tributário.
No IR da pessoa física, regime CLT, por exemplo, é o empregado quem suporta a obrigação, não 
havendo condições de ocorrer a repercussão (transferência do ônus tributário para outrem).
Os principais impostos diretos são os seguintes:
IRPF (Imposto de Renda da Pessoa Física): incide diretamente no salário 
dos trabalhadores (desconto na folha de pagamento). Trabalhadores de baixa 
renda estão isentos (há um teto mínimo para contribuição). Para aqueles 
que pagam, o percentual fica entre 15% e 27%, de acordo com faixa salarial. 
Este imposto é arrecadado pelo Governo Federal.
IPVA (Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores): 
arrecadado anualmente pelos governos estaduais, ele deve ser pago 
pelos proprietários de carros, motos, caminhões e outros tipos de veículos 
automotores. Varia entre 1% a 3% do valor do veículo.
85
GESTÃO DE IMPOSTOS E DIREITO DOS NEGÓCIOS
IPTU (Imposto Predial Territorial Urbano): arrecadado pelas prefeituras. 
É cobrado anualmente e incide sobre a propriedade de casas, apartamentos, 
terrenos e salas comerciais. Cada prefeitura tem um sistema de cobrança, 
onde o imposto varia de acordo com a localização e tamanho do imóvel 
(ZARZANA, 2010).
5.7.2 Impostos indiretos
Os impostos indiretos são bases bastante importantes para avaliar a competitividade das empresas 
no mercado nacional.
O desconhecimento de regimes fiscais e as constantes mudanças legislativas e de jurisprudência 
podem prejudicar a capacidade de controlar os custos de cumprimento das obrigações fiscais e avaliações 
para os tributos e multas.
Oferecemos uma gama variada de serviços de assessoria e consultoria tributária para assegurar uma 
gestão eficaz dos custos fiscais na esfera dos tributos indiretos, aí compreendidos o ICMS, o ICMS/ST, o 
IPI, o PIS/Cofins e o ISS.
São os impostos que incidem sobre os produtos e serviços que as pessoas consomem. São cobrados 
de produtores e comerciantes, porém acabam atingindo indiretamente os consumidores, pois são 
repassados para os preços desses produtos e serviços.
Os principais impostos indiretos são os seguintes:
ICMS (Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços): arrecadado 
pelos governos estaduais, este imposto incide sobrea comercialização de 
produtos e serviços. A alíquota varia de acordo com o produto e serviço 
comercializado. No geral, sobre os produtos de necessidade básica, incidem 
impostos baixos ou são isentos. Já produtos e serviços voltados para os 
consumidores de alta renda possuem impostos mais elevados.
ISS (Imposto sobre Serviços): arrecadado pelos governos municipais, 
incide sobre a prestação de serviços no Município. Exemplos de serviços onde 
ocorre a incidência do ISS: educação, serviços médicos, serviços prestados 
por profissionais autônomos (encanadores, eletricistas, pintores etc.), 
entre outros.
IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados): arrecadado pelo 
governo federal, este imposto incide sobre a comercialização de produtos 
industrializados (aqueles que sofrem transformação, beneficiamento, 
montagem, renovação e acondicionamento) (ZARZANA, 2010).
86
Unidade III
É necessário observar o direito tributário na CF a partir do que esse documento apresenta a 
respeito do tempo de tributar, das limitações ao poder de tributar e da repartição de receitas, 
compreendendo que no poder de tributar são identificados os tributos existentes e a quem eles 
foram conferidos, para que depois possam ser naturalmente exigidos.
Nas limitações ao poder de tributar, subdividem-se regras que de alguma maneira podem restringir 
o exercício da competência tributária, conduzindo para a exigência fiscal e até mesmo impedindo a 
cobrança sobre determinadas pessoas e bens ou em determinadas situações, sendo essas limitações ao 
poder de tributar nada mais que as imunidades.
A repartição das receitas tributárias, de forma resumida, determina a porcentagem do produto da 
arrecadação dos impostos que deve ser distribuída a cada ente federativo.
A CF, ao falar sobre o direito tributário, se preocupou com os dois papéis desempenhados pelo poder 
de tributar, que pode repartir tanto a competência como as receitas tributárias.
Assim, através de dispositivos que indicam princípios de imunidades, como o papel repartidor, 
observa-se a distribuição da transferência de competência entre os entes federados e também uma 
parte da arrecadação dos mais variados impostos entre esses mesmos agentes. Portanto, as repartições 
que existem podem ser identificadas quando se enxerga quais são os tributos outorgados aos Estados, ao 
Distrito Federal e aos Municípios ou mesmo quando se descobre, por exemplo, que 50% da arrecadação 
do IPVA é estadual, embora saibamos muito bem que ela deverá ser entregue de acordo com o número 
de veículos licenciados naquele Município.
Essa divisão dos tributos existe porque de nada adianta um ente federado que pode cobrar os vários 
tributos em seu território. No que se refere às regras que determinam a repartição obrigatória das 
receitas de alguns impostos, elas são recolhidas conforme a CF, a qual consegue assegurar autonomia 
dos entes federados, especialmente dos Municípios, uma vez que permite a eles participar do produto 
arrecadado de impostos federais e estaduais.
 Saiba mais
O pacto federativo é o conjunto de dispositivos constitucionais que 
configuram a moldura jurídica, as obrigações financeiras, a arrecadação de 
recurso e os campos de atuação dos entes federados.
Leia sobre isso no texto a seguir:
PACTO federativo. Senado Notícias, 2015. Disponível em: https://
www12.senado.leg.br/noticias/entenda-o-assunto/pacto-federativo. 
Acesso em: 14 nov. 2019.
87
GESTÃO DE IMPOSTOS E DIREITO DOS NEGÓCIOS
6 DAS IMUNIDADES E REGIMES TRIBUTÁRIOS
6.1 Imunidades tributárias
A imunidade é instituída pela CF de 1988, que veda a incidência da tributação sobre determinadas 
pessoas físicas e/ou jurídicas, em determinados fatos, serviços ou entidades, ou seja, as pessoas ou 
entidades beneficiadas com a imunidade não sofrem tributação.
Conforme a CF, a imunidade abrange os seguintes aspectos:
• vedar aos entes estatais instituírem impostos sobre patrimônio, renda ou serviços uns dos outros;
• não alcançar as atividades econômicas reguladoras pelo direito público;
• vedar aos entes estatais instituírem impostos sobre patrimônio, renda ou serviços das entidades 
mantedoras de templos de qualquer culto;
• vedar aos entes estatais instituírem impostos sobre patrimônio, renda ou serviços das entidades 
representativas de partidos políticos, sindicatos dos trabalhadores e instituições de educação e de 
assistência sem fins lucrativos;
• vedar a mais de 20 entes estatais instituírem impostos sobre livros, jornais, periódicos e papel 
destinados à impressão.
Fabretti (2009, p. 157) destaca que a imunidade “é um mandamento constitucional que não atribui 
liberdade à pessoa política competente regular o tributo”. Cabe ressaltar que a imunidade se dá somente 
para os impostos e que muitos contribuintes acreditam que a imunidade seja integral; sendo assim, as 
taxas e as contribuições são pagas normalmente. Um bom exemplo é a Prefeitura de São Paulo, que em 
2015 começou a cobrar taxas das igrejas da capital paulista.
As imunidades tributárias estão sendo balizadas para uma vertente bastante discutida em âmbito 
nacional. O vocábulo imunidade, nos termos etimológicos, deriva do latim immunitas e quer dizer 
“dispensa ou exoneração”. O prefixo “in” tem a função de negar o múnus, ou seja, trata-se de encargo 
ou ônus a que alguém esteja submetido. É a qualidade do sujeito ou do objeto que se encontra livre ou 
desobrigado de certa imposição jurídica, conforme Morais (1984).
 Lembrete
Competência tributária é a habilidade privativa e constitucionalmente 
atribuída ao ente político para que este, com base na lei, proceda à 
instituição da exação tributária.
88
Unidade III
Pessoas, bens, coisas, fatos ou ações deixam de ser alcançados pela tributação por sua imunidade 
tributária. Cumpre agora ressaltarmos as principais características da imunidade tributária quanto à 
natureza jurídica, à fundamentação jurídica e ao alcance da interpretação jurídica.
A doutrina tem buscado repensar o fenômeno em contraponto às formulações clássicas da natureza 
jurídica, já que durante muito tempo prosperou a ideia de que as imunidades eram uma forma de 
bloquear o intuito de conter a atuação dos entes políticos. Assim, a imunidade tributária é uma forma 
qualificada ou especial de não incidência por supressão da Constituição, da competência impositiva e 
do poder de tributar.
A análise do fenômeno jurídico em termos dogmáticos é substancialmente de natureza sincrônica, 
conforme Carvalho (2019) e Moraes (2019). Não é aceita a conceituação de imunidade tributária como 
uma não incidência constitucional qualificada, visto que essa não incidência nada mais é do que uma 
consequência ou efeito da imunidade tributária e não de um elemento essencial para definir a tributação.
A imunidade tributária valida a ideia que questiona se há ou não incidência fiscal sempre que ocorre 
um fato jurídico descrito. Se isso ocorrer, na hipótese de incidência, vem determinado o princípio da 
subsunção, o que permite o pagamento do fato concreto, conforme previsto na CF a partir do art. 150.
No caso das comunidades, no texto constitucional, a partir das normas dirigidas pela Carta Magna 
e já plenamente alinhadas com seus limites e controle estabelecidos pelo legislador original, pudemos 
verificar que no art. 5º, parágrafo 1º da CF (BRASIL, 1988), as normas definidoras dos direitos e garantias 
fundamentais têm aplicação imediata.
 Observação
Para o STF, as imunidades e os princípios tributários são limitações 
constitucionais ao poder de tributar, ganhando a estatura de cláusulas pétreas.
A percepção da competência tributária surge da composição de normas constitucionais nas quais 
a vedação opera um verdadeiro recorte do poder fiscal, de forma que a competência remanescente 
encontra a impossibilidade de instituir tributos sobre a área imunizada.
Seria como um campo imune dentro de um campo maior onde os outros contribuintes não fazem 
parte da humanidade, e assim se verifica que a imunidade é a nave paraimunizar os contribuintes 
pagantes dos não pagantes. Assim, quem paga não é imune, imune é quem não paga, de acordo com a 
nossa Constituição.
Também podemos falar sobre as dicotomias (modalidade de classificação em que cada uma das 
divisões e subdivisões contém apenas dois termos), o que nem sempre é fácil em termos jurídicos. 
Para simplificar o raciocínio, buscaremos analisar todo o fenômeno de incidência tributária a partir da 
simplificação dicotômica no intuito de direcionar o raciocínio por caminhos seguros.
89
GESTÃO DE IMPOSTOS E DIREITO DOS NEGÓCIOS
 Lembrete
A imunidade está prevista pela CF ao vedar à União, estados, Distrito 
Federal e Municípios instituir impostos sobre templos de qualquer culto. 
O Brasil é um Estado laico, portanto, todas as religiões estão imunes.
Também é muito comum encontrar, inclusive em doutrina, uma enorme confusão entre os conceitos 
de imunidade incidência, não incidência e isenção. Por isso, pensamos ser necessário aprofundar um 
pouco mais esse assunto.
A imunidade como norma constitucional faz da sua natureza um traço típico, que é a fonte 
constitucional, isso porque não pode ser confundida com um instituto como o das isenções tributárias, 
como alguns juristas buscam verificar.
Tais isenções, a respeito de as imunidades se tornarem inconstitucionais e as leis ordinárias que as 
definem, já estavam no pensamento de Aliomar Baleeiro quando foi ministro. É importante que não se 
confunda isso com as isenções das leis ordinárias ou complementares. As normas constitucionais tratam 
sobre a imunidade, sem sentido de delimitar a competência tributária entre os entes políticos. Conforme 
o próprio Aliomar Baleeiro (2015) enfatiza, a imunidade é a regra constitucional e são indissociáveis os 
contribuintes imunes.
 Observação
A imunidade só abrange o patrimônio, a renda e os serviços relacionados 
com as suas finalidades essenciais.
Os tributos só podem existir naquilo que chamamos de universo tributável, que é a parcela de 
competência atribuída aos entes federativos pela CF, tornando-os relevantes para acertar quais são as 
previsões constitucionais de incidência da imunidade tributária.
Alguns fatores de imunidade não permitem que a cedência dos tributos seja de natureza própria, 
podendo assim o próprio tributo por sua característica ser um ato e não exigido em sua forma 
plena. São exemplos certas imunidades religiosas, em que o contribuinte já pagou o seu próprio 
tributo e, portanto, da doação não se poderá ser cobrado mais tributo, o que seria considerado 
bitributação, já que o ônus tributário já foi pago pelo contribuinte. Na CF consta que a imunidade 
impede que o Estado utilize o seu poder de tributar como instrumento a impedir o funcionamento 
de entidades religiosas.
Imagine se as esmolas fossem tributadas, ou seja, se as pessoas pedindo esmola tivessem que pagar 
tributos. Por este motivo, o legislador e os juristas constitucionalistas demonstraram o princípio da 
bagatela, o que consiste na ideia de que o receptor da própria esmola, com o ato de receber, não será 
90
Unidade III
objeto de pagamento de tributo, porque ele não irá vender algo ou comercializar produtos, mas, sim, ser 
uma pessoa da sociedade querendo apenas sobreviver de doações não tributáveis.
6.2 Regimes tributários
O sistema tributário brasileiro possui quatro tipos de regimes tributário: Simples Nacional, Lucro 
Real, Lucro Presumido e Lucro Arbitrado. Cada um tem suas regras de funcionamento próprias. Em regra, 
o Lucro Presumido é o regime em que grande parte das empresas médias se enquadram.
 Observação
Alguns autores falam somente sobre três regimes tributários, não 
mencionando o Lucro Arbitrado. No entanto, é interessante conhecer essa 
modalidade pela possibilidade de ter que se lidar com tal evento no futuro.
Por meio do enquadramento tributário anual, os administradores da empresa escolhem o melhor 
regime que se adeque ao seu negócio para o recolhimento de tributos.
As opções de enquadramento tributário foram criadas para ajudar as empresas a formalizarem seus 
negócios e evitarem a sonegação fiscal, tanto é que nunca houve tanta abertura de empresas quanto 
nos dias atuais.
6.2.1 Lucro Presumido
O regime de Lucro Presumido é chamado assim por ter na incidência da base de cálculo os principais 
impostos sobre ela mesma, como a Contribuição Social sobre Lucro Líquido (CSLL) e o Imposto de Renda 
da Pessoa Jurídica (IRPJ). O Lucro Presumido também é baseado no nome dado a um tipo de tributação 
relacionado às pessoas jurídicas (empresas), ou seja, é um tipo de cálculo usado como base para a 
cobrança de um tributo.
O cálculo é feito a partir de um valor de lucro pré-fixado e aproximado, não correspondendo, 
necessariamente, ao valor do lucro real da empresa.
Lucro Presumido é uma forma de apuração simplificada do IR e da Contribuição Social, restringindo-se 
aos contribuintes que não estão obrigados pelo regime de apuração do Lucro Real.
As empresas optantes pelo Lucro Presumido não possuíam a obrigação da escrituração contábil 
detalhada das suas receitas até 2017, mas hoje temos diversas obrigações acessórias que são fundamentais 
para quem é optante do Lucro Presumido, tal como despesas, como são obrigatórias no Lucro Real. 
Necessitam apenas da escrituração do livro-caixa, ressaltando que esse livro precisa ser escriturado 
dentro das normas e dos princípios da legislação fiscal.
91
GESTÃO DE IMPOSTOS E DIREITO DOS NEGÓCIOS
 Observação
Para reduzir a carga tributária e evitar que a empresa tenha seu 
crescimento bloqueado pelas altas alíquotas da carga tributária, é 
importante enquadrar o seu empreendimento no regime tributário mais 
vantajoso conforme a sua realidade.
Segundo alguns autores, o Lucro Presumido tem a finalidade de facilitar o pagamento do IR, sem ter 
que recorrer à complexa apuração do Lucro Real, que pressupõe contabilidade eficaz, ou seja, é capaz de 
apurar o resultado antes do último dia útil do mês subsequente ao encerramento do trimestre.
Para as empresas que se enquadram no Lucro Presumido, o faturamento não pode ultrapassar os 
78 milhões de reais por ano, e o IRPJ e a CSLL são devidos de forma que os rendimentos e os lucros sejam 
contabilizados. Após efetuar a opção pela tributação do Lucro Presumido, ela terá a duração de todo o 
ano-calendário, não sendo permitido que a pessoa jurídica mude a forma de tributação.
O Lucro Presumido somente é utilizado para pessoas jurídicas, sendo a base de cálculo para o 
Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e para a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) 
das empresas.
Para calcular o índice de Lucro Presumido são usados percentuais padronizados, que são previamente 
definidos pela lei sobre os valores que correspondem à receita operacional bruta (ROB) da empresa. 
A receita operacional bruta corresponde ao valor recebido da venda dos serviços ou produtos da empresa, 
mais conhecido como faturamento.
O valor do imposto a ser pago é variável e pode ser calculado de acordo com o tipo de atividade de 
cada empresa especificamente.
O principal requisito que define se uma empresa pode ou não ser incluída nessa categoria de 
tributação é o valor do seu faturamento anual. No caso do regime de Lucro Presumido, a empresa 
somente poderá ter faturamento de até R$ 78 milhões por ano.
A opção pela tributação nessa categoria deve acontecer quando a empresa é constituída e a 
cada ano tem uma evolução do conceito de este ser o melhor regime tributário, sendo facultada 
à empresa a adoção de outros regimes que possam ser mais benéficos. Caso ela não tenha optado 
pelo Lucro Presumido ou deseje trocar por outro regime de tributação, pode fazer a alteração no 
início do ano fiscal.
No Lucro Presumido são pagos quatro impostos: Imposto de Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ), 
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), Programa de Interação Social (PIS) e Contribuição para 
o Financiamento da Seguridade Social (Cofins).
92
Unidade III
 ObservaçãoDeve-se sempre solicitar ao contador da empresa para fazer uma 
verificação de qual regime tributário é o melhor para a empresa.
O IRPJ é apurado trimestralmente. Em regra, deve ser pago em uma parcela única até o último dia 
útil do mês posterior ao período apurado. As datas pré-definidas para a apuração são: 31 de março, 
30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro.
As alíquotas do IRPJ variam entre 1,6 e 32% sobre o valor do faturamento da empresa. Para 
facilitar o cálculo, deve ser utilizada a tabela de impostos relativa ao Lucro Presumido. Já a alíquota 
de Contribuição Social sobre o lucro líquido também é calculada a cada três meses, nos percentuais de 
12 ou 32% para o cálculo da CSLL.
O PIS e o Cofins, ao contrário do IRPJ e do CSLL, são calculados a cada mês sobre o valor do 
faturamento bruto da empresa, conforme anteriormente explanado. Assim como para o PIS, é usada a 
alíquota de 0,65% ao mês; para o Cofins, é de 3% ao mês.
Ambas são contribuições sociais. O PIS é usado para o pagamento de valores de seguro-desemprego 
e de abonos salariais, e a Cofins é utilizada para o financiamento das atividades da segurança social, que 
inclui saúde pública, previdência social e assistência social.
Existe uma relação entre o PIS e o Cofins, tanto que eles são calculados de forma cumulativa, ou seja, 
as compras da empresa não geram abatimentos desses impostos. Melhor dizendo, a empresa não pode 
abater do que já foi pago de impostos, e a alíquota somada é de 3,65% sobre o faturamento.
O Lucro Presumido pode ser vantajoso para empresas que possuam margens de lucro superiores às 
da presunção, assim como para as empresas que tenham poucos custos operacionais e que apresentem 
uma folha salarial baixa. Ainda assim, é necessário verificar se o Simples Nacional não oferece maior 
vantagem comparado a esse enquadramento.
Veja um perfil médio das empresas do Lucro Presumido:
• apresentar margens de lucro acima dos limites de presunção;
• possuir poucos custos operacionais;
• ter pouca participação nas despesas de folha salarial;
• transacionar com mercadorias com redução da base de cálculo (incentivo fiscal);
• possuir mercadorias no regime de substituição tributária;
• ter faturamento de até R$ 78 milhões.
93
GESTÃO DE IMPOSTOS E DIREITO DOS NEGÓCIOS
Como exemplo prático, vamos fazer o cálculo dos impostos de um escritório de arquitetura que 
faturou no primeiro trimestre 100 mil reais:
R$ 100.000 x 32% de presunção = R$ 32.000,00 (será a base de cálculo líquida para apurar os tributos)
R$ 32.000 x 15% = R$ 4.800 para pagar de IRPJ
R$ 32.000 x 9% = R$ 2.880 para pagar o CSLL
Resumindo, os pagamentos desses impostos no Lucro Presumido são trimestrais nos períodos de:
• janeiro a março;
• abril a junho;
• julho a setembro;
• outubro a dezembro.
Além desses tributos, as empresas também precisam pagar dois impostos mensalmente: Cofins e PIS.
Nessa modalidade de Lucro Presumido, o percentual a ser pago é de 3% para o Cofins e 0,65% 
para o PIS. Exemplificando, se o escritório de arquitetura faturou R$ 34.000 em um dos meses daquele 
trimestre, os valores desses tributos serão de:
R$ 34.000 x 3% = R$ 1.020,00 para Cofins
R$ 34.000 x 0,65% = R$ 221,00 para PIS
Os dois tributos possuem vencimentos no dia 25 de cada mês.
Sabendo como funciona o Lucro Presumido, agora é preciso conhecer os prós e os contras também 
desse regime tributário.
A respeito de uma comparação tributária, para saber como fica o IR que a sua empresa tem que 
pagar, sendo Lucro Real, devemos conhecer essas diferentes formas de tributação, as quais são usadas 
por todas as empresas em âmbito nacional.
A escolha de Lucro Real ou Lucro Presumido poderá ser feita apenas uma vez por ano, não sendo 
possível mudar o modelo de tributação conforme a mudança do benefício da empresa em relação ao 
regime tributário.
As análises dos grupos indicam que no mês de janeiro de cada ano, deve-se fazer opção pelo Lucro 
Real ou Presumido, que vale para o ano inteiro. A empresa faz essa opção em janeiro, e o problema 
94
Unidade III
poderá ir para outros meses do ano, até compreender que existem determinadas variáveis que nem 
sempre são conhecidas em janeiro. Assim, a balança de vez em quando pende para o Lucro Presumido e 
de vez em quando pende para o Lucro Real.
Tanto o Lucro Presumido como o Lucro Real são formas de tributação para fins de pagamento de 
imposto das pessoas jurídicas. A diferença entre o Lucro Real e o Presumido está relacionada tanto com 
a apuração do valor referente ao lucro da empresa quanto ao valor do faturamento da empresa.
No Lucro Presumido, a apuração é feita com base em um valor previamente estabelecido, que não 
indica o valor real do lucro da empresa. Já no Lucro Real, o valor utilizado é o correspondente ao lucro 
líquido da empresa, que é definido depois que são feitos dois cálculos.
Inicialmente, é calculada a receita total da empresa durante o ano, ou seja, qual é o valor total 
recebido da venda de produtos ou da prestação de serviços. Desse valor são deduzidas as despesas e 
outros custos da empresa. O valor que resultar dessa conta é o lucro real da empresa, que será usado 
como base para o cálculo dos impostos devidos.
6.2.2 Lucro Real
O Lucro Real é uma forma de apuração da alíquota de tributação para pagamento do Imposto de 
Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL). O valor do 
Lucro Real será o regime geral usado para calcular o valor da tributação das empresas, ou seja, se a 
empresa não optar por outra forma de cálculo do imposto, o regime tributário adotado será o Lucro Real. 
Este regime de cálculo é considerado o mais complexo dos existentes no sistema tributário.
Resumindo, o Lucro Real será calculado com base no lucro contábil da empresa. Esse valor é obtido 
depois que é feita a contabilidade da empresa em um período. Somam-se ao valor do lucro os ajustes 
fiscais que são previstos por lei. Diferente do regime de Lucro Presumido, aqui podemos abater os 
impostos pagos de insumos e matérias-primas sobre o valor a ser pago de impostos no final da apuração, 
inclusive sobre o lucro.
Muitos tipos de empresas devem obrigatoriamente adotar esse regime tributário, já que ele é o regime 
geral de tributação. O cálculo do lucro real é feito com base nos valores do lucro líquido da empresa.
 Observação
O contador é a pessoa responsável por informar se esse regime tributário 
é o melhor para a empresa adotar.
Se por acaso não for, o contador também informará o contribuinte.
O primeiro passo para realizar a contabilidade do Lucro Real é fazer a apuração do valor do faturamento 
total da empresa no período, para calcular o montante recebido pelas atividades da empresa na venda de 
95
GESTÃO DE IMPOSTOS E DIREITO DOS NEGÓCIOS
seus produtos ou serviços. Na sequência, deverão ser deduzidos desse valor os gastos e despesas feitos 
pela empresa para o seu funcionamento, como manutenção e pagamento de funcionários, compra de 
insumos, matérias-primas e material de embalagem.
O total final do valor obtido desse cálculo corresponde ao Lucro Real da empresa, sendo que o IRPJ 
da empresa deverá ser calculado com base nesse valor.
A periodicidade do cálculo deverá ser efetuada de duas formas:
• uma vez ao ano (anualmente);
• a cada período de três meses (trimestralmente).
Já o cálculo do IR deve ser feito a cada período de três meses, com datas que estão estabelecidas na 
lei, sendo a alíquota de 15% sobre o lucro real.
As datas são as seguintes:
• 1º de março;
• 30 de junho;
• 30 de setembro;
• 31 de dezembro.
A CSLL deverá ser contabilizada a cada período de três meses, com base no lucro real do período 
correspondente. A alíquota da contribuição a ser paga deve ser calculada sobre o lucro real do período.
A alíquota, em geral, é de 9% sobre o valor do lucro real. Para empresas financeiras, creditícias e de 
seguros, a alíquota aplicada é de 15%.
Existem diversas contradições e visões diferentes sobre cadatipo de apuração e regimes entre a 
Receita Federal do Brasil, as Fazendas estaduais e municipais e mesmo o judiciário. Os contadores, 
mesmo exercendo suas melhores funções administrativas, não gostam de administrar empresas com a 
contabilidade no regime de Lucro Real porque isso é muito trabalhoso, mas existem algumas vantagens 
que o empresário pode ter se ele utilizar essa ferramenta que o próprio fisco disponibiliza.
 Observação
A escolha do melhor regime tributário sempre vai estar associada à 
projeção anual do negócio e no tempo certo com a previsão do faturamento.
96
Unidade III
A primeira vantagem que pode ser apontada é que o valor da base de cálculo será sobre o 
verdadeiro lucro obtido pela empresa, isso tudo com base nos dados que são obtidos depois que é 
feita a contabilidade de lucros e de despesas. Dessa maneira, além de corresponder à realidade do 
lucro, a tributação é mais justa.
Outra vantagem do Lucro Real é a possibilidade de não pagar o IRPJ em algum período, quando 
há prejuízo fiscal, que ocorre quando o lucro da empresa é negativo; quando não há lucro, que 
podemos chamar até de base negativa. Quando ocorre esse prejuízo, existe a possibilidade de não 
se fazer o pagamento do IR da empresa, já que o cálculo é feito sobre o Lucro Real.
Não necessariamente a empresa deve ter prejuízo, mas sim prejuízo fiscal, e nessa situação ainda 
há outra vantagem, já que a lei permite que, em situações de prejuízo fiscal, a empresa possa fazer a 
compensação do valor do prejuízo nas próximas apurações de lucro.
A empresa que opta pelo Lucro Real também pode ter direito a alguns benefícios fiscais e tributários, 
como o de deduzir do IR valores que sejam usados para financiamento de projetos culturais, programas 
de saúde e doações, entre outros, como vimos anteriormente sobre as deduções.
Nos financiamentos sociais, temos o PIS, que financia seguros-desemprego e abonos pagos aos 
trabalhadores, e a Cofins, que é usada para o pagamento de benefícios da Seguridade Social.
Na apuração por Lucro Real, o pagamento do PIS é feito na forma não cumulativa. Nesse caso, 
a empresa tem direito de debitar o valor do PIS do valor do faturamento contabilizado. Nessa 
modalidade, a alíquota do PIS é de 1,65%, e a Cofins também é calculada na forma não cumulativa. 
Assim, a empresa pode fazer a dedução do valor da contribuição do faturamento apurado. Para a 
Cofins, a alíquota é de 7,60%.
 Lembrete
Lucro Real e o Lucro Presumido são duas formas diferentes de cálculo 
para pagamento do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ). A principal 
diferença entre as formas de apuração é a base de cálculo utilizada.
O regime de Lucro Real utiliza o valor do lucro líquido obtido pela 
empresa, e o regime de Lucro Presumido tem como base de cálculo um valor 
que é estabelecido previamente e que não corresponde à exata realidade 
do lucro da empresa no período.
A principal diferença entre o Lucro Presumido e o Lucro Real é o sistema 
de tributação sobre os lucros da empresa.
97
GESTÃO DE IMPOSTOS E DIREITO DOS NEGÓCIOS
6.2.3 Simples Nacional
É o regime de tributação mais simples, aderido pela micro e pequenas empresas. Por meio de uma única 
alíquota, a empresa arrecada IRPJ, CSLL, Cofins, PIS, ICMS, ISS, CPP e IPI. Esse regime é utilizado quando 
a empresa tem faturamento bruto de até 4,8 milhões/ano. No entanto, a alíquota varia de 4% a 19%, 
dependendo da atividade principal que exerce.
 Observação
A Receita Federal do Brasil poderá mudar as regras desse regime do 
Simples Nacional, e inclusive a modalidade de alíquota, como aconteceu 
no ano de 2019.
O Simples Nacional é um regime compartilhado de arrecadação, cobrança e 
fiscalização de tributos aplicável às microempresas e empresas de pequeno 
porte, previsto na Lei Complementar n. 123, de 14 de dezembro de 2006.
Abrange a participação de todos os entes federados (União, Estados, Distrito 
Federal e Municípios).
É administrado por um Comitê Gestor composto por oito integrantes: 
quatro da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB), dois dos Estados e 
do Distrito Federal e dois dos Municípios.
Para o ingresso no Simples Nacional é necessário o cumprimento das 
seguintes condições:
• enquadrar-se na definição de microempresa ou de empresa de 
pequeno porte;
• cumprir os requisitos previstos na legislação; e
• formalizar a opção pelo Simples Nacional.
Características principais do Regime do Simples Nacional:
• ser facultativo;
• ser irretratável para todo o ano-calendário;
• abrange os seguintes tributos: IRPJ, CSLL, PIS/Pasep, Cofins, IPI, ICMS, 
ISS e a Contribuição para a Seguridade Social destinada à Previdência 
Social a cargo da pessoa jurídica (CPP);
98
Unidade III
• recolhimento dos tributos abrangidos mediante documento único de 
arrecadação – DAS;
• disponibilização às ME/EPP de sistema eletrônico para a realização do 
cálculo do valor mensal devido, geração do DAS e, a partir de janeiro 
de 2012, para constituição do crédito tributário;
• apresentação de declaração única e simplificada de informações 
socioeconômicas e fiscais;
• prazo para recolhimento do DAS até o dia 20 do mês subsequente 
àquele em que houver sido auferida a receita bruta;
• possibilidade de os Estados adotarem sublimites para EPP em função 
da respectiva participação no PIB. Os estabelecimentos localizados 
nesses Estados cuja receita bruta total extrapolar o respectivo sublimite 
deverão recolher o ICMS e o ISS diretamente ao Estado ou ao Município 
(BRASIL, s.d.).
Esse regime é cumulativo, então vamos supor que a empresa 1 presta algum tipo de serviço 
tributário para a empresa 2 que está no regime do Simples. Essa empresa 2 do Simples perderá o 
direito creditório dos impostos pagos pela empresa 1, ou seja, não existe creditamento de impostos 
no regime do Simples.
6.2.4 Lucro Arbitrado
O regime de Lucro Arbitrado é aplicado caso a pessoa jurídica não cumpra com as obrigações 
acessórias, como não apresentar os documentos necessários da escrituração fiscal, e caso ocorra 
possíveis sinais de fraudes, vícios ou falha na escrituração.
O Lucro Arbitrado é utilizado como base de cálculo para o IR utilizado pelo contribuinte ou pela 
autoridade tributária. Ele é adotado por iniciativa do fisco e utilizado quando é reconhecida a receita bruta.
Em casos de prejuízo à apuração do IR, cabe à autoridade tributária ou ao contribuinte dar início 
ao arbitramento. A Lei n. 8.981/1995 oferece a disposição desses tipos de casos e possui todas as 
informações sobre o Lucro Arbitrado. Ela só pode ser aplicada em algumas das hipóteses previstas na 
legislação federal.
Havendo perda de algum documento, como livros fiscais, documentos contábeis ou materiais com 
impossibilidade de uso para apuração do IR, a norma possui uma brecha legal para que as organizações 
adotem o Lucro Arbitrado para cálculo do produto. Esse regime tributário está cada vez mais caindo em 
desuso porque as informações estão todas sendo veiculadas por sistema, mas ainda pode ocorrer esse 
tipo de situação.
99
GESTÃO DE IMPOSTOS E DIREITO DOS NEGÓCIOS
Por outro lado, caso ocorra a apuração do Lucro Arbitrado por iniciativa da autoridade tributária, 
a situação se torna mais grave. Isso só se dá quando a empresa deixa de cumprir com as obrigações 
necessárias existentes para a determinação do Lucro Real ou Presumido.
 Lembrete
O Lucro Arbitrado é uma das modalidades possíveis para a realização da 
apuração do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ), bem como 
da Contribuição Social sobre o Lucro (CSLL).
O conceito formal do Lucro Arbitrado será adotado por conta do contribuinte em situações 
excepcionais e devidamente comprovadas, seguindo os acordos das normas da legislação civil, desde 
que a receita bruta seja devidamente conhecida; de outra forma, poderá ser arbitrado diretamente pela 
Receita Federal do Brasil.
 Resumo
Vimos nesta unidade que a base legislativa essencial para o Direito 
Tributário consiste na CF e no CTN. No entanto, justamentepor existir 
uma gama muito ampla de tributos e sendo as competências dos 
órgãos responsáveis previstas nessas duas leis, quando se trata de suas 
especificidades, tem-se lei própria para cada um deles. Dessa maneira, a 
legislação tributária torna-se muito esparsa.
As diferenças são especialmente legisladas e verificadas quando 
observamos a competência do tributo. A exemplo, os impostos federais, 
como o PIS e o Cofins, com legislação própria, são todos recolhidos pela 
União, diferentemente do IPVA, cuja competência é estadual, que é 
recolhido pelos Estados e, por isso mesmo, possui abrangência que muda.
Alguns exemplos de tributos federais que aqui tratamos são o 
Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), o qual recai sobre qualquer 
produto que passe por um processo industrial, além de ser lançado no 
momento em que importamos o produto ou que o produto nacional sai 
pra a exportação, sendo o valor da alíquota percentual incorporado ao 
valor do produto, e o Imposto sobre Operações Financeiras (IOF), que recai 
sobre todas as operações financeiras que ocorrem, tais como transações, 
transferências, conversões, enfim, tudo relacionado ao mercado financeiro, 
salvo exceções, sendo recolhido pela União.
Quanto à competência estatal, podemos citar o Imposto sobre a 
Propriedade de Veículos Automotores (IPVA), que é recolhido pelo Estado 
100
Unidade III
e recai sobre os contribuintes que têm essa propriedade. O IPVA, que não 
recai sobre aeronaves e embarcações, arrecada 50% de seu valor para o 
Estado e os outros 50% para a cidade em que o veículo foi registrado.
Os demais impostos e contribuições fiscais pertinentes foram tratados 
nas suas minúcias no que diz respeito à competência da União, dos Estados e 
dos Municípios.
Demos ênfase à distinção entre imposto direto e imposto indireto, 
a qual consiste na fonte pagadora do imposto. No caso do imposto 
direto, o contribuinte paga o crédito devido na obrigação diretamente ao 
responsável do fisco, ou seja, à entidade governamental, em sua maioria, 
a Receita Federal do Brasil; enquanto na modalidade indireta incide 
sobre produtos e serviços que as pessoas, sejam elas físicas ou jurídicas, 
consomem. Recebe esse nome por não ser pago diretamente à fonte 
pagadora do fisco, sendo pago no momento da aquisição do produto ou 
serviço específico cuja tributação vem incorporada no valor do negócio.
Exemplos mais relevantes dos impostos diretos são o Imposto de Renda 
Pessoa Física (IRPF), o Imposto sobre a Propriedade de Veículo Automotor 
(IPVA), o Imposto Predial Territorial Urbano (IPTU), entre outros. Já em se 
tratando dos indiretos, temos como exemplo o Imposto sobre a Circulação 
de Mercadorias e Serviços (ICMS), o Imposto sobre Produtos Industrializados 
(IPI), o Imposto sobre Serviços (ISS), entre outros.
 Exercícios
Questão 1. Leia o texto a seguir, de Mendes e Marques (2009):
“Os constituintes consagraram na Constituição de 1988 a garantia de novos direitos sociais 
e princípios de organização da política social, os quais, pelo menos quanto às suas definições, 
modificaram alguns pilares básicos do sistema anterior de proteção social. Foram garantidos direitos 
universais de cidadania para à saúde, assistência social e previdência em um capítulo específico: o da 
Seguridade Social.”
A Constituição de 1988 trouxe novos cuidados do Estado em relação às áreas sociais e, mais 
especificamente, sobre a previdência social, o que significa maior necessidade de recursos. Nesse sentido, 
em relação à previdência, para o financiamento dessas obrigações do Estados, surge em 1988 o(a):
A) Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI).
B) Imposto sobre Serviços (ISS).
101
GESTÃO DE IMPOSTOS E DIREITO DOS NEGÓCIOS
C) Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS).
D) Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL).
E) Contribuição Provisória sobre Movimentação Financeira (CPMF).
Resposta correta: alternativa D.
Análise das alternativas
A) Alternativa incorreta.
Justificativa: o IPI não tem como finalidade a arrecadação para financiamento da previdência social.
B) Alternativa incorreta.
Justificativa: o ISSQN ou ISS não tem como finalidade primeira financiar o sistema previdenciário 
brasileiro. Além disso, foi criado na década de 1960.
C) Alternativa incorreta.
Justificativa: o ICMS não tem como finalidade principal o financiamento da previdência social. Além 
disso, o imposto em questão, com outro nome, foi criado na década de 1960.
D) Alternativa correta.
Justificativa: a CSLL surge em dezembro de 1988 como instrumento de financiamento da previdência 
social, tal como nos permite intuir o próprio nome da contribuição.
E) Alternativa incorreta.
Justificativa: a CPMF surgiu em 1997 e teve seu fim em 2008. Apesar de ligada à seguridade social, 
a contribuição provisória surgiu para financiar a área da saúde.
Questão 2. Leia o texto a seguir, de Fandiño e Kerstenetzky (2019):
“As propostas orientadas para a equidade partiam do reconhecimento de que as novas atribuições 
constitucionais exigiriam um novo padrão de gasto público e de que a estrutura da carga fiscal era 
marcada por acentuada regressividade. A CRETAD [Comissão da Reforma Tributária e Descentralização 
Administrativo-Financeira] constatou que “o peso dos tributos no orçamento doméstico declina[va] 
de forma acentuada à medida que aumenta[va] o nível de rendimentos” (REZENDE et al., 1987, p. 2). 
O diagnóstico de regressividade, semelhante ao que se faz atualmente (GOBETTI; ORAIR, 2016; PINHEIRO 
et al., 2017), sinalizava a forte participação dos impostos indiretos e a desigualdade de tratamento que 
opunha uma rigorosa tributação sobre os rendimentos do trabalho a “brechas no tratamento fiscal dos 
rendimentos e ganhos de capital, que atenuam a progressividade do imposto de renda”.
102
Unidade III
O sistema tributário brasileiro é um sistema altamente regressivo. Entre os problemas de ter uma 
carga tributária em impostos indiretos, podem ser citados:
I – Um sistema que onera os mais pobres em maior proporção que os abastados.
II – Sistema fiscal mais sujeito a desequilíbrios quando da concretização de crises econômicas.
III – Problemas de arrecadação mesmo em períodos de bonança, uma vez que o imposto sobre 
consumo, por exemplo, é mais difícil de recolher se comparado com o recolhimento dos impostos 
sobre renda e patrimônio.
IV – O sistema tributário regressivo acaba por tolher a capacidade de investimento das empresas.
Está correto o que se afirma:
A) Apenas na afirmativa I.
B) Apenas nas afirmativas I e II.
C) Apenas nas afirmativas I e III.
D) Apenas na afirmativa III.
E) Apenas nas afirmativas II e IV.
Resposta correta: alternativa B.
Análise das afirmativas
I – Afirmativa correta.
Justificativa: os impostos sobre o consumo não são capazes de diferenciar aqueles que ganham 
pouco daqueles que ganham muito. Sua incidência, portanto, acaba por onerar, relativamente, os que 
têm menos recursos.
II – Afirmativa correta.
Justificativa: se a carga tributária é calcada em impostos sobre o consumo, em uma crise econômica 
mais relevante, o consumo cai sensivelmente, o que acaba trazendo problemas fiscais relevantes. Este é 
o caso do Brasil desde 2014.
III – Afirmativa incorreta.
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GESTÃO DE IMPOSTOS E DIREITO DOS NEGÓCIOS
Justificativa: o imposto sobre consumo é de fácil arrecadação, ainda que esteja sujeito a sonegações 
de toda ordem, e não é correto atribuir problemas de arrecadação mesmo em períodos de bonança. 
Em momentos propositivos do ciclo econômico, a arrecadação com o consumo de bens e serviços se 
mostra bastante eficaz.
IV – Afirmativa incorreta.
Justificativa: em um sistema tributário regressivo, o mais prejudicado é o menos favorecido 
socialmente. Ainda que isso se desdobre em outros problemas econômicos e sociais que acabam por 
esbarrar em pequenos e médios empresários, não é correto dizer que essa característica do sistema 
tributário acaba por tolher a capacidade de investimento.