APOSTILA de Contabilidade das Instituições Financeiras

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OPERAÇÕES BANCÁRIAS E CONTABILIDADE DAS 
INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS 
ÍNDICE: 
INTRODUÇÃO 
1. FUNDAMENTOS DA CONTABILIDADE 
1.1 CONCEITO 
1.2 PATRIMÔNIO 
1.2.1 ATIVO 
1.2.2 PASSIVO 
1.2.3 PATRIMÔNIO LÍQUIDO 
1.3 TÉCNICAS CONTÁBEIS 
1.4 LANÇAMENTO CONTÁBIL – MECANISMO DO DÉBITO E DO CRÉDITO 
1.5 CLASSIFICAÇÃO DOS FATOS CONTÁBEIS 
1.6 REGIMES DE CONTABILIZAÇÃO 
1.7 CÁLCULO E ANÁLISE DOS ÍNDICES DE LIQUIDEZ 
1.8 PRINCÍPIOS FUNDAMENTAIS DE CONTABILIDADE 
1.9 CONVENÇÕES CONTÁBEIS 
2. PLANO CONTÁBIL DAS INSTITUIÇÕES DO SISTEMA FINANCEIRO NACIONAL - COSIF 
2.1 PRINCÍPIOS GERAIS 
2.1.2 DAS NOTAS EXPLICATIVAS ÀS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS 
2.2 INCORPORAÇÃO, FUSÃO E CISÃO 
2.3 INVESTIMENTOS EM OUTRAS SOCIEDADES 
2.4 ATIVO PERMANENTE 
2.5 MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL 
2.6 DISPONIBILIDADES 
2.7 OPERAÇÕES INTERFINANCEIRAS DE LIQUIDEZ COM TÍTULOS E VALORES MOBILIÁRIOS 
2.8 CÂMBIO 
2.9 OPERAÇÕES DE CRÉDITO 
2.10 ARRENDAMENTO MERCANTIL FINANCEIRO 
2.11 OPERAÇÕES PASSIVAS 
2.12 PATRIMÔNIO LÍQUIDO 
2.13 INSTRUMENTOS FINANCEIROS 
2.14 CONSOLIDAÇÃO OPERACIONAL DAS DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS 
2.15 CÂMBIO 
3 PRONUNCIAMENTOS TÉCNICOS 
3.1 CPC 01 – REDUÇÃO DO VALOR RECUPERÁVEL DE ATIVOS 
3.2 CPC 05 – DIVULGAÇÃO SOBRE PARTES RELACIONADAS 
4 . GERENCIAMENTO DE RISCOS FINANCEIROS 
5. CONTABILIZAÇÃO DE EVENTOS TÍPICOS DE BANCOS E APROPRIAÇÃO CONTÁBIL DE RENDAS E 
DESPESAS FINANCEIRAS – EXEMPLOS 
6. EXERCÍCIOS 
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INTRODUÇÃO: 
 
CONCEITOS INICIAIS RELACIONADOS AO MERCADO FINANCEIRO E À DINÂMICA DAS 
INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS 
 
A INTERMEDIAÇÃO FINANCEIRA 
Para se entender o funcionamento de uma INSTITUIÇÃO FINANCEIRA, é fundamental entender, 
primariamente, o seu negócio básico, a INTERMEDIAÇÃO FINANCEIRA. 
De forma análoga às empresas comerciais, as instituições financeiras são intermediários. A 
diferença básica é que, enquanto as empresas comerciais fazem intermediação de mercadorias, as 
instituições financeiras fazem intermediação de disponibilidade de recursos financeiros. Por 
basearem seu negócio na intermediação financeira, as instituições financeiras também são 
chamadas de INTERMEDIÁRIOS FINANCEIROS. 
Em Economia, os agentes podem encontrar-se em duas situações distintas, no que tange à 
disponibilidade de recursos financeiros em um determinado momento: 
(a) AGENTES ECONÔMICOS SUPERAVITÁRIOS (também chamados de APLICADORES, ou 
INVESTIDORES: São agentes econômicos que, em dado momento, possuem recursos 
financeiros disponíveis e disposição para aplicar tais recursos por um determinado prazo, 
auferindo renda por essa aplicação. Podem encontrar-se nessa situação entidades como 
FAMÍLIAS, EMPRESAS ou GOVERNOS. Tradicionalmente, uma classe especial de investidores 
é referida na literatura, os chamados INVESTIDORES INSTITUCIONAIS. São assim chamados 
quaisquer entidades que, por característica inerente à sua principal atividade, agreguem grande 
quantidade de recursos financeiros (poupança), os quais são carreados para o mercado 
financeiro. Exemplos típicos são as entidades de previdência privada (conhecidas como fundos 
de pensão). Também são exemplos dessa classe, os fundos de investimento, as companhias 
seguradoras e as companhias de capitalização. 
(b) AGENTES ECONÔMICOS DEFICITÁRIOS (também referidos como TOMADORES ou 
DEVEDORES): São agentes econômicos que, em dado momento, necessitam captar recursos 
financeiros de terceiros por um determinado prazo, a fim de financiar, no presente, consumo, 
investimento ou capital de giro para os quais, ou não possuem recursos financeiros disponíveis, 
ou, por uma decisão financeira (alavancagem, por exemplo), optem por utilizar-se de recursos 
de terceiros. Podem enquadrar-se nessa situação também FAMÍLIAS, EMPRESAS ou 
GOVERNOS. 
É a existência dessas duas situações que geram a oferta e a demanda. O objeto da oferta e da 
demanda é a DISPONIBILIDADE DE RECURSOS FINANCEIROS POR UM DETERMINADO 
PRAZO. Os agentes econômicos superavitários são os OFERTANTES enquanto os DEFICITÁRIOS 
são os DEMANDANTES. Como em qualquer mercado, isso tem um preço. Esse preço é o que 
chamamos de JUROS ou, de uma forma mais abrangente, de ENCARGOS FINANCEIROS. Assim, 
um aplicador opta por disponibilizar recursos financeiros a um tomador por um determinado prazo 
com o intuito de auferir RENDA, decorrente desses JUROS ou ENCARGOS FINANCEIROS. O 
seguinte esquema ilustra a base do mercado financeiro: 
As transações do mercado financeiro são formalizadas através de INSTRUMENTOS 
FINANCEIROS, CONTRATOS que vinculam os agentes envolvidos e detalham os aspectos relativos 
aos prazos, encargos financeiros e demais condições, como garantias, por exemplo. 
Alguns desses contratos podem transformar-se em TÍTULOS, por um processo chamado 
SECURITIZAÇÃO que visa, sobretudo, facilitar a troca de agentes envolvidos, permitindo o 
surgimento de um MERCADO SECUNDÁRIO, o que dá LIQUIDEZ às posições, aumentando a 
dinâmica do mercado. 
No mercado financeiro fatores complexos geram a necessidade de intermediários no fluxo de 
recursos financeiros dos agentes econômicos superavitários para os deficitários. Tais fatores podem 
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ser resumidos como CONFIANÇA, ESPECIALIZAÇÃO, COMPATIBILIZAÇÃO DE PRAZOS e 
COMPATIBILIZAÇÃO DE VALORES. 
(a) CONFIANÇA: Em uma análise racional, nenhum ser aplicador teria como contraparte um 
tomador no qual não confie que os recursos retornarão. Então, de modo a minimizar o RISCO, 
os investidores buscam, em suas decisões, maximizar o retorno associado ao risco de seu 
investimento. Em um SISTEMA FINANCEIRO REGULAMENTADO, onde exista uma estrutura 
regulatória governamental para as transações do mercado financeiro, as Instituições Financeiras 
acabam se mostrando como organizações mais confiáveis que os modelos particulares. 
(b) ESPECIALIZAÇÃO: A atuação no mercado financeiro demanda conhecimento e análises 
relativas aos riscos e perspectivas de retorno esperado associadas às alternativas disponíveis. 
Em geral, os pequenos investidores não têm conhecimento adequado ou acesso às informações 
necessárias para uma tomada de decisão acerca de onde investir seu dinheiro. Estes tendem a 
buscar as instituições financeiras em virtude do grau de especialização destas. 
(c) COMPATIBILIZAÇÃO DE PRAZOS: Superados fatores como confiança e especialização, para 
que haja uma transação no mercado financeiro, há a necessidade de que as expectativas de 
prazo dos agentes sejam “casadas”, ou seja, aqueles que buscam empréstimos de recursos tem 
que encontrar outro agente econômico com dinheiro disponível e vontade de aplicá-los em 
prazos equivalentes. 
(d) COMPATIBILIZAÇÃO DE VALORES: De forma semelhante aos PRAZOS, para que as 
expectativas de valores sejam “casadas” entre os agentes, as poupanças devem ser suficientes 
para suprir as demandas por recursos oriundas dos projetos de financiamento privados e 
públicos. 
 
Assim, os INTERMEDIÁRIOS FINANCEIROS têm como função básica na economia a criação de 
instrumentos que facilitem o fluxo de recursos entre os AGENTES ECONÔMICOS 
SUPERAVITÁRIOS (ofertantes) e os DEFICITÁRIOS (demandantes). Ou seja, são basicamente 
ALOCADORES DE RECURSOS. 
Como intermediários, as INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS “compram” e “vendem” algo, fazendo seu 
resultado justamente pela diferença de “preço” que pagam aos seus “fornecedores” e o que cobram 
dos seus “clientes”. 
A “mercadoria” das IFs é a DISPONIBILIDADE DE RECURSOS FINANCEIROS POR UM 
DETERMINADO PRAZO. O “preço” corresponde aos JUROS e demais ENCARGOS FINANCEIROS 
cobrados dos seus “clientes”, no caso, os TOMADORES ou AGENTES ECONÔMICOS 
DEFICITÁRIOS ou pagos aos seus “fornecedores” no caso, os APLICADORES ou AGENTES 
SUPERAVITÁRIOS ou DEPOSITANTES. 
A “margem” das IFs é chamada de “SPREAD”, que é diferença entre os juros ou encargos cobrados 
dos TOMADORES e aqueles pagos aos DEPOSITANTES. É a base da formação do RESULTADO 
DA INTERMEDIAÇÃO FINANCEIRA, análogo ao lucro bruto na Demonstração do Resultado das 
empresas comerciais.Os INTERMEDIÁRIOS FINANCEIROS, têm à sua disposição, INSTRUMENTOS FINANCEIROS de 
CAPTAÇÃO e de APLICAÇÃO de recursos, que podem ser chamados, respectivamente, 
OPERAÇÕES PASSIVAS e OPERAÇÕES ATIVAS. A maior parte dos instrumentos financeiros 
permitidos aos INTERMEDIÁRIOS FINANCEIROS para a sua atividade fim não são permitidos aos 
demais agentes econômicos não caracterizados como INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS. Por exemplo, 
somente INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS podem captar recursos via DEPÓSITOS (à vista, à prazo, 
de poupança, etc.) e aplicar recursos via OPERAÇÕES DE CRÉDITO (empréstimos, desconto de 
títulos e financiamentos). 
As OPERAÇÕES PASSIVAS geram despesas para as INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS, em função 
dos JUROS e demais ENCARGOS FINANCEIROS pagos aos seus DEPOSITANTES, despesas 
essas denominadas DESPESAS DA INTERMEDIAÇÃO FINANCEIRA. Por outro lado, as 
OPERAÇÕES ATIVAS geram receitas para as instituições financeiras, decorrentes dos JUROS e 
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demais ENCARGOS FINANCEIROS cobrados dos seus TOMADORES, receitas essas 
denominadas de RECEITAS DA INTERMEDIAÇÃO FINANCEIRA. 
O confronto das RECEITAS e DESPESAS da INTERMEDIAÇÃO FINANCEIRA forma o 
RESULTADO BRUTO DA INTERMEDIAÇÃO FINANCEIRA, linha da DRE que equivale ao LUCRO 
BRUTO das INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS. 
 
OS INSTRUMENTOS FINANCEIROS 
Todo INSTRUMENTO FINANCEIRO é um CONTRATO, ou seja, um acordo entre partes que gera 
direitos e obrigações, no caso, de natureza financeira ou patrimonial. A parte detentora dos direitos é 
o que chamamos de INVESTIDOR ou APLICADOR 
Os INSTRUMENTOS FINANCEIROS, tanto os de utilização exclusiva de INSTITUIÇÕES 
FINANCEIRAS (depósitos, operações de crédito, etc.) quanto os disponíveis aos agentes 
econômicos em geral (debêntures, ações, títulos públicos, etc.) podem ser classificados quanto ao 
tipo de remuneração, primariamente, como instrumentos de RENDA FIXA ou de RENDA VARIÁVEL. 
Caracterizam-se como de RENDA FIXA os instrumentos com PRAZO DETERMINADO de 
vencimento e REMUNERAÇÃO CONTRATUALMENTE ESTABELECIDA. Como exemplos de 
INSTRUMENTOS FINANCEIROS DE RENDA FIXA temos os depósitos, as operações de crédito, os 
títulos públicos, as debêntures, etc. 
Os INSTRUMENTOS FINANCEIROS DE RENDA VARIÁVEL caracterizam-se pelo PRAZO 
INDETERMINADO e pela REMUNERAÇÃO VARIÁVEL, ou seja, não estabelecida entre as partes, 
sendo exemplo clássico, as ações. A não existência de uma remuneração contratualmente 
estabelecida não significa que os aplicadores em instrumentos de renda variável não esperem obter 
renda com os mesmos. Só que tal renda é função do RESULTADO do emissor, ou seja, quem aplica 
em um instrumento dessa natureza torna-se SÓCIO do emissor. É exatamente o caso das ações. 
Ajuda a entender a diferenciação relacionando esses conceitos aos conceitos contábeis de 
PASSIVO e PATRIMÔNIO LÍQUIDO, considerando a ótica do agente tomador. Os instrumentos de 
RENDA FIXA são contabilizados no PASSIVO do tomador, enquanto os de RENDA VARIÁVEL no 
PATRIMÔNIO LÍQUIDO. 
O CUSTO HISTÓRICO ACRESCIDO DAS RENDAS ou DESPESAS APROPRIADAS PRO RATA 
TEMPORIS EM RAZÃO DA FLUÊNCIA DO PRAZO, SEGUNDO O REGIME DE COMPETÊNCIA 
como VALOR DA CURVA, em referência à curva de juros e demais encargos financeiros histórica, 
será sempre a base da avaliação contábil de qualquer instrumento financeiro, seja ele ativo ou 
passivo, independentemente da existência ou não de mercado secundário. Em cima dessa base de 
valor é que são efetuados ajustes, dependendo do caso. 
A evolução dos mercados financeiros produziu ainda os chamados INSTRUMENTOS 
FINANCEIROS DERIVATIVOS, que se caracterizam por ter seu preço DERIVADO de algum outro 
preço de ativo (ações ou mercadorias, por exemplo), taxa (DI, SELIC, US$, por exemplo) ou índices 
(IBOVESPA, por exemplo). São derivativos clássicos os TERMOS, FUTUROS, OPÇÕES e SWAP´s. 
Os agentes econômicos recorrem a esses instrumentos por diferentes motivações, como para 
proteger-se de riscos (HEDGE), para aproveitar distorções temporárias de preços em diferentes 
segmentos do mercado financeiro (ARBITRAGEM) ou mesmo para simples ESPECULAÇÃO. 
Assim, as INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS baseiam seu negócio em INSTRUMENTOS 
FINANCEIROS ATIVOS ou OPERAÇÕES ATIVAS e INSTRUMENTOS FINANCEIROS 
PASSIVOS ou OPERAÇÕES PASSIVAS. 
 
 
 
 
 
 
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1. FUNDAMENTOS DA CONTABILIDADE 
 
 
1.1 CONCEITO 
 
Contabilidade é a ciência que estuda, registra, controla e interpreta os fatos ocorridos no 
patrimônio das entidades com fins lucrativos ou não. 
 
 
1.2 PATRIMÔNIO 
 
Conjunto de bens, direitos e obrigações suscetíveis de avaliação econômica, vinculados a 
uma entidade ou pessoa física. 
 
O patrimônio é dividido em três partes. 
 
1a Parte – ATIVO (A) - parte positiva, composta de bens e direitos. 
 
2a Parte – PASSIVO EXIGÍVEL (PE) - parte negativa, composta das obrigações 
com terceiros. 
 
 3a Parte – PATRIMÔNIO LÍQUIDO (PL) – parte diferencial entre o ativo e o passivo 
exigível. O patrimônio líquido representa as obrigações da entidade para com os sócios ou 
acionistas (proprietários) e indica a diferença entre o valor dos bens e direitos (ativo) e o 
valor das obrigações com terceiros (passivo exigível). 
 
Essa parte diferencial (PL) é que vai medir ou avaliar a situação ou condição da entidade 
sendo, portanto, considerado como PASSIVO NÃO EXIGÍVEL. 
 
Equação Fundamental do Patrimônio: PL = A – PE 
 
Especificação da fórmula: PL = Patrimônio Líquido, A = Ativo, PE = Passivo Exigível. 
 
Representação Gráfica do Patrimônio 
 
PATRIMÔNIO 
ATIVO + PASSIVO (-) 
Bens Exigível – Obrigações 
Direitos PL/SL 
TOTAL TOTAL 
 
 
 
 
 
 1.2.1 ATIVO 
 
São os valores positivos (bens e direitos) do patrimônio e subdivide-se em: 
 
Circulante (AC) 
 
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Agrupa as disponibilidades, os direitos realizáveis no curso do exercício social subseqüente 
e as despesas antecipadas (pagas e não incorridas). 
 
 
 
 
 
Realizável a Longo Prazo (ARLP) 
 
Direitos realizáveis após o término do exercício social subseqüente, os direitos não 
derivados de vendas, bem como os adiantamentos ou empréstimos a sociedades coligadas 
ou controladas, diretores, acionistas ou participantes no lucro da companhia, que não 
constituam negócios usuais no objeto da exploração da companhia, independentemente do 
prazo. 
 
Permanente (AP) 
 
Agrega os bens da manutenção da empresa, bem como os bens de uso futuro e as 
despesas diferidas. Subdivide-se em: 
 
 a. Investimento (APInv) – ações, quotas de outras empresas adquiridas com a 
intenção de permanência, os bens de uso futuro, e os direitos de qualquer 
natureza não classificáveis no Ativo Circulante ou no Realizável a Longo Prazo, e 
que não se destinem a manutenção da atividade da companhia, ou seja, bens ou 
direitos sem os quais a companhia poderia existir. 
 
 b. Imobilizado (APImob) – bens e direitos da manutenção, ou seja, necessários a 
atividade principal da empresa. 
 
 c. Diferido (APDif) – compreende as aplicações de recursos em despesas que 
contribuirão para a formação do resultado de mais de um exercício social, são as 
chamadas despesas diferidas, que são aquelas despesas que foram pagas e 
incorridas, mas com benefícios ao longo do tempo, exemplo: despesas pré-
operacionais, despesas com pesquisas, despesas de implantação, despesas de 
reorganização. 
 
 
 
 
 
Investimentos 
 
Em sentido restrito, significa APLICAÇÃO DE CAPITAIS fora do objeto social da empresa, 
ou seja, aplicação de capitais objetivando obtenção de rendimentos ou receitas extra-
operacionais (compra de ações ou quotas de capital, títulos, obras de arte, etc.) 
 
 
Participações Societárias 
 
São aplicações de recursos em investimentos efetuados por uma sociedade (denominada 
investidora) na aquisição de ações ou quotas de capital de outra pessoa jurídica 
(denominada investida). 
Exercício Social – é o espaço de tempo de (12 meses), findo o qual as pessoas jurídicas apuram o 
resultado do exercício; ele pode coincidir, ou não, com o ano-calendário, de acordocom o que dispuser 
o estatuto ou o contrato social. 
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Participações em Controladas 
 
Quando a investidora, denominada Controladora, detiver, direta ou indiretamente, a 
titularidade de mais de 50% do capital votante de uma sociedade investida, que é 
denominada Controlada. 
 
 
Participações em Associadas 
 
Quando a participação da investidora for inferior a 10 % do capital total da investida que não 
será considerada controlada e nem coligada. Apenas ASSOCIADA. 
 
 
1.2.2 PASSIVO 
 
São os valores negativos (obrigações) do patrimônio e subdivide-se em: 
 
Circulante (PC) 
Agrupa as obrigações vencíveis no exercício seguinte. 
 
 
Exigível a Longo Prazo (PELP) 
Agrupa as obrigações com vencimento após o término do exercício seguinte. 
 
 
Resultados de Exercícios Futuros (REF) 
Agrupa as receitas de exercícios futuros que correspondem a valores recebidos 
antecipadamente, diminuídos de seus custos e despesas correspondentes, desde que 
essas receitas antecipadas não impliquem ao recebedor a devolução dos valores recebidos 
caso haja o distrato da operação. 
 
 
1.2.3 PATRIMÔNIO LÍQUIDO 
 
Representa as obrigações para com os sócios, acrescidas das reservas e dos lucros 
(auferidos) ou prejuízos (suportados). Subdivide-se em: 
 
Capital Social (CS): representa os bens ou direitos entregues ou a entregar pelos sócios à 
empresa. Pode ser: 
 
1. Capital Social Subscrito (CSS) - é o comprometido pelos sócios. 
2. Capital Social Realizado (CSR) - é o efetivamente entregue pelos sócios à empresa. 
3. Capital Social a Realizar (CSaR) - é a diferença entre o capital social subscrito e o 
capital social realizado. 
 
 
Reservas 
Reservas de Capital 
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São contribuições recebidas dos proprietários e de terceiros que não representam receitas 
ou ganhos que, portanto, não devem transitar por contas de resultado. 
 
Classificam-se como Reservas de Capital: 
 
– Correção Monetária do Capital Realizado; 
– Ágio na Emissão de Ações; 
– Produto na Alienação de Partes Beneficiárias; 
– Produto na Alienação de Bônus de Subscrição; 
– Prêmios na Emissão de Debêntures; 
– Doações; 
– Subvenções para Investimentos; 
– Incentivos Fiscais. 
 
 
Reserva de Correção Monetária do Capital Realizado: 
 
Representa o valor da correção monetária do Capital Social Realizado até o momento de 
sua capitalização (transformação da reserva em Capital Social efetivamente) por decisão 
dos sócios ou acionistas. 
 
 Resultado de Correção Monetária 
 a Reserva de Correção Monetária do Capital Social 
 
Reserva de Ágio na Emissão de Ações: 
 
Esta reserva representa, portanto, a contribuição do subscritor que ultrapassar o valor 
nominal da ação e a parte do preço de emissão das ações sem valor nominal que 
ultrapassar a importância destinada à formação de capital. 
 
 Valor pago pela ação 12 
 (-) Valor da Ação 10 
 (=) Ágio na Emissão 2 
 
 Contabilização: 
 Caixa ou Bancos 12 
 a Capital Social 10 
 a Reserva de Ágio na Emissão de Ações 2 
 
 
 
Reserva de Alienação de Partes Beneficiárias 
 
Partes Beneficiárias são títulos sem valor nominal, emitidos pela companhia e negociáveis 
no mercado de valores mobiliários. Não fazem parte do Capital Social, portanto não se 
confundem com ações. 
 
As Partes Beneficiárias não podem ultrapassar a 10% do Lucro, e elas podem ser: 
 
 a. atribuídas gratuitamente a fundadores, acionistas ou terceiros (não são 
contabilizadas como Reservas); 
 
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 b. alienadas a terceiros (nesse caso, a Reserva deve ser constituída) 
 
 
Reserva de Produto da Alienação de Bônus de Subscrição 
 
Compreende o valor ganho pela sociedade, proveniente da venda de direitos de subscrição 
de ações, dentro do limite do capital autorizado. Esses títulos conferem aos adquirentes o 
direito de subscrever ações no próximo aumento de capital, sendo uma espécie de ágio 
pago antecipadamente. 
 
 
Reserva de Prêmio na Emissão de Debêntures 
 
Debêntures são títulos emitidos pela companhia, que representam obrigações, de longo 
prazo, dando a seus titulares, além da participação no lucro, rendimento de juros e correção 
monetária. Podem ou não ser conversíveis em ações. Na emissão, podem ser vendidos a 
um preço superior ao seu valor nominal; essa diferença representa um PRÊMIO e deve ser 
registrada como Reserva de Capital. 
 
 Título alienado por 550 
 Valor Nominal do Título 500 
 Prêmio na Emissão 50 
 
Contabilização: 
 
 Caixa ou Bancos 550 
 a Debêntures a Pagar (PELP) 500 
 a Reservas de Prêmio na Emissão de Debêntures 50 
 
 
Reserva de Doações 
 
As companhias podem receber doações em dinheiro, créditos/direitos ou em bens. Os 
ativos recebidos em doação devem ser contabilizados pelo valor de mercado. Por exemplo, 
se a empresa receber um terreno, deverá avaliá-lo, através de laudo, para saber quanto lhe 
custaria caso o tivesse comprado. Esse deverá ser então o valor do imóvel e o da reserva 
respectiva. 
 
 
Reserva de Subvenção para Investimentos 
 
Subvenção são os valores concedidos às empresas pelo Governo Federal, Estadual ou 
Municipal como incentivo ou ajuda a setores econômicos, em cujo incremento tenha 
interesse. As subvenções, quando concedidas às empresas, podem se destinar a financiar a 
implantação ou expansão de empreendimentos (subvenções para investimentos) ou para 
cobrir déficits de empresas públicas ou sociedades de economia mista (subvenções para 
custeio). 
 
 
Reserva de Incentivos Fiscais 
 
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OBS.: A Reserva de Correção Monetária do Capital somente poderá ser utilizada para aumentar o valor do 
capital social. 
 
São os incentivos não incluídos nas subvenções para investimentos, tais como os relativos 
aos fundos setoriais de desenvolvimento FINOR, FINAN e FUNRES, que correspondem à 
redução do valor devido como imposto de renda pela pessoa jurídica para a aplicação 
nesses fundos. 
 
Utilizam-se as Reservas de Capital para: 
a) absorção de prejuízos, quando estes ultrapassarem os lucros acumulados e as reservas 
de lucros; 
b) incorporação ao capital social; 
c) pagamento de dividendos a ações preferenciais, quando esta vantagem lhes for 
assegurada; 
d) resgate, reembolso ou compra de ações. 
 
 
 
 
 
Reservas de Reavaliação: 
 
Reavaliação representa a complementação, até o valor de mercado, pela diferença entre 
este valor e o do custo contábil do bem, corrigido monetariamente. 
 
Ex. Equipamentos: 
 Valor de Mercado 500.000 
 (-) Custo Contábil Corrigido 360.000 
 (=) Reavaliação 140.000 
 
 Contabilização: 
 Bem Reavaliado (Equipamentos) 
 a Reserva de Reavaliação 140.000 
 
 
 
Baixa da Reserva de Reavaliação 
 
A reserva de reavaliação constituída será baixada contra a conta de lucros acumulados ou a 
crédito de resultado não operacional à medida que o ativo reavaliado for sendo realizado 
mediante depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa por perecimento ou 
obsolescência. 
 
Tomando o exemplo acima, e sabendo que a taxa de depreciação de equipamentos é de 
10% a.a., teríamos os seguintes lançamentos: 
 
 10% de 500.000,00 = 50.000 
 
 Despesa de Depreciação 
 a Depreciação Acumulada – Equipamentos 
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 Pela depreciação do período 50.000 
 
 Reserva de Reavaliação 
 a Lucros Acumulados 
 Pela realização parcial da reserva 
 em decorrência de depreciação do 
 bem reavaliado 14.000 
 
 
É vedado às instituições financeiras e demais instituições autorizadas a funcionar pelo 
Banco Central do Brasil a realização de reavaliação de ativos de uso próprio e a constituição 
das respectivas reservas de reavaliação. 
 
O saldo das reservas de reavaliação existentes na data da entrada em vigor da 
Resolução 3.565, de 29 de maio de 2008, deve ser mantido até a data de sua efetiva 
realização por depreciação e baixa, inclusive por alienação do ativo reavaliado. 
 
 
Reservas de Lucros 
 
São as contas constituídas pela apropriação de lucros da companhia. Representam “lucros 
reservados”. São lucros contabilmente realizados que ainda não foram distribuídos aos 
sócios ou acionistas.Classificam-se como Reservas de Lucros: 
 – Reserva Legal 
 – Reservas Estatutárias 
 – Reservas para Contingências 
 – Reservas de Retenção de Lucros 
 – Reserva de Lucros a Realizar 
 – Reserva Especial de Lucros para Dividendos Obrigatórios não Distribuídos. 
 
 
Reserva Legal 
 
 1. Finalidade – assegurar a integridade do capital social, aumentando o capital 
social ou absorvendo prejuízos; 
 2. De natureza obrigatória; 
 3. Limite – 20% do capital social realizado; 
 4. Base de cálculo – o Lucro Líquido do Exercício; 
 5. Percentual aplicado – 5%; 
 6. Não precisará ser constituída quando: 
 
 seu saldo atingir a 20% do valor do Capital Social (corrigido); 
 
 seu saldo, antes da constituição referente ao exercício, somado ao montante das 
reservas de capital (exceto a Reserva de Correção Monetária do Capital), atingir 30% do 
Capital Social (corrigido); 
 
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Reservas Estatutárias 
 
 1. De constituição facultativa; 
 2. Finalidade, base de cálculo, valor e limite - de acordo com o estatuto; 
 3. Tipos de Reservas Estatutárias (previstas no Estatuto) 
 
 – Reserva para Aumento do Capital; 
 – Reserva para Resgate de Debêntures; 
 – Reserva para Resgate de Partes Beneficiárias; 
 – Reserva para a Amortização de Ações. 
 
 
Reservas Para Contingências 
 
 1. De constituição facultativa; 
 2. Finalidade – compensar prejuízos futuros, cujo valor possa ser estimado; 
 3. Valor – de acordo com a assembléia, que deverá indicar a causa da perda prevista 
e justificar, quais as razões de prudência que recomendem a sua constituição; 
 
 
Reservas de Retenção de Lucros 
 
 1. De constituição facultativa; 
 2. Finalidade – separar parte do lucro apurado, visando manter tais recursos na 
companhia para aplicação em projetos de expansão; 
 3. Base de Cálculo – de acordo com orçamento aprovado na assembléia 
 
 
Reserva de Lucros a Realizar 
 
Significado de Lucros a Realizar: tendo em vista que a contabilidade adota o regime de 
competência, para registrar suas operações, pode ocorre que a empresa venha a apurar um 
lucro líquido sem o correspondente acréscimo em disponibilidades. Tais lucros apesar de 
econômica e contabilmente realizados, estão financeiramente por realizar (Lucros a 
Realizar). 
 
 Lucros a Realizar: 
 
 I. Saldo Credor da Correção Monetária; 
 
 II. O aumento do valor do investimento em coligadas e controladas, ou seja, o 
Resultado Positivo da Equivalência Patrimonial; 
 
 III. O lucro em vendas a prazo realizável após o término do exercício seguinte, ou seja, 
o lucro proveniente das vendas classificadas no ARLP. 
 
 Esta reserva é de constituição facultativa, porém só existirá quando a soma dos Lucros 
a Realizar, forem maiores que o somatório das demais Reservas de Lucros constituídas no 
período. 
 
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Reserva Especial de Lucros para Dividendos Obrigatórios não Distribuídos 
 
Quando a sociedade tem dividendo obrigatório a distribuir e não existem recursos 
financeiros para seu pagamento, ela poderá não efetuar a distribuição (art. 202. § 4o e 5o da 
Lei 6.404/76); os lucros que deixarem de ser distribuídos serão registrados como reserva 
especial e, se não absorvidos por prejuízos subseqüentes, deverão ser pagos como 
dividendos assim que o permitir a situação financeira da companhia. 
 
 
Os lucros acumulados não destinados às reservas previstas devem ser 
contabilizados como RESERVAS DE LUCROS À DISPOSIÇÃO DA ASSEMBLÉIA 
 
 
1.3 TÉCNICAS CONTÁBEIS 
 
A contabilidade para atingir sua finalidade se utiliza das seguintes técnicas. 
 
Escrituração 
 
É o registro de todos os fatos que ocorrem no patrimônio. 
 
 
Método das Partidas Dobradas 
 
A essência deste método, é que o registro de qualquer operação implica que um débito em 
uma ou mais contas deve corresponder um crédito equivalente, em uma ou mais contas, de 
forma que a soma dos valores debitados seja sempre igual a soma dos valores creditados, 
ou simplificando: 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Contas 
 
Representam os registros de débito e crédito da mesma natureza ou espécie identificadas 
por um título que qualifica os elementos do patrimônio (bem, direito, obrigação ou situação 
líquida) ou uma variação patrimonial (receitas e despesas). 
 
 
Elementos da Conta 
 
São seis os elementos de uma conta: 
 
NÃO HÁ DÉBITO SEM CRÉDITO CORRESPONDENTE; 
DÉBITO = CRÉDITO, OU ORIGENS = APLICAÇÕES 
 14 
Título – é o nome da conta. 
Data – marcação do tempo do fato (dia, mês e ano). 
Histórico – é a narração do fato ocorrido. 
Débito – estado de dívida da conta 
Crédito – estado haver da conta 
Saldo – é a diferença entre o débito e o crédito. Pode ser: 
 Devedor – quando débito maior que crédito. 
 Credor – quando débito menor que crédito. 
 Nulo – quando débito igual a crédito. 
 
 
 
Débito, Crédito e Saldo 
 
Débito de uma conta – situação de dívida de responsabilidade da conta. As contas que 
representam: bens, direitos, despesas e custos têm saldo devedor. 
 
Crédito de uma conta – situação de direito de haver da conta. As contas que representam: 
obrigações (PE), Patrimônio Líquido (PL) e receitas, têm saldo credor. 
 
Saldo de uma conta - representa a diferença entre o valor do débito e do crédito. Os saldo 
podem ser: devedor, credor ou nulo. 
 
 
1.4 LANÇAMENTO CONTÁBIL – MECANISMO DO DÉBITO E DO CRÉDITO 
 
Lançamento é o registro dos fatos contábeis (aqueles que provocam mudanças na 
composição do patrimônio da entidade), efetuados de acordo com o método das partidas 
dobradas. É feito em ordem cronológica e obedecendo a determinada técnica. 
 
 
 
 
 
Passos para se Efetuar um Lançamento. 
 
Dado um fato contábil, devemos seguir alguns passos para efetuar seu devido lançamento. 
 
Exemplo: Compra de um veículo à vista em dinheiro no valor total de $ 10.000,00 
 
1o passo – identificar as contas envolvidas no fato; 
 
Caixa (valor em dinheiro) 
Veículo (bem) 
 
2o passo – identificar a natureza das contas, ou seja, a que grupos pertencem: Ativo (A); 
Passivo (PE); Patrimônio Líquido (PL); Receitas (R); ou Despesas (D). 
 
 Caixa – conta do Ativo (A) 
 Veículo – conta do Ativo (A) 
 
 15 
3o passo – identificar o que o fato provoca sobre o saldo das contas, ou seja, se o saldo 
aumentará ou diminuirá; no caso: 
 
 Caixa (A) o saldo diminuirá (-); 
 Veículos (A) o saldo aumentará (+); 
 
4o passo – efetuar o lançamento contábil segundo o método das partidas dobradas, com a 
utilização do quadro-resumo do mecanismo do débito e crédito, da seguinte forma: 
 
 
 
 
 
 
 
Demonstrações Financeiras 
 
São demonstrativos expositivos dos fatos ocorridos num determinado período. Representam 
a exposição gráfica dos fatos. São elas: 
 
– Balanço Patrimonial 
– Demonstração do Resultado do Exercício 
– Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados 
– Demonstração das Mutações do patrimônio Líquido 
– Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos 
 
 
Auditoria 
 
É o exame e a verificação da exatidão ou não dos procedimentos contábeis. 
 
 
Apuração de Resultado 
 
É a diferença entre o valor das Receitas e o valor das Despesas, podendo ser: 
 
Positivo ou Lucro - quando o valor das receitas é superior ao das despesas; 
Negativo ou prejuízo – quando o valor das receitas é inferior ao das despesas; 
Nulo – quando o valor das receitas é igual ao valor das despesas. 
 
Receitas 
 
São entradas de elementos para o ativo da empresa, na forma de bens ou direitos que 
sempre provocam aumento da situação líquida. 
 
Despesas 
 
É gasto incorrido para, direta ou indiretamente, gerar receitas. As despesas podem diminuir 
o ativo ou aumentar o passivo, mas sempre provocam diminuições na situação líquida ou 
patrimônio líquido. 
 
Antecipadas 
 
DÉBITO = APLICAÇÃO DE RECURSO; CRÉDITO = ORIGEM DO RECURSO 
 
 16 
 
Exemplo: Pagamos à vista o seguro do nosso veículo, relativo a 01 ano. O seguro foi pago 
hoje (despesa paga) e tal despesa não diz respeito tão somente a data do pagamento (não 
incorrida) 
 
Incorridas 
 
significa dizer que: já se concretizou,materializou, formalizou. 
 
Diferidas 
 
significa: despesa adiada, postergada, levada para o futuro. 
Exemplo: Uma indústria automobilística pagou despesas relativas a um projeto de 
desenvolvimento tecnológico para um novo modelo de veículo a ser lançado no mercado. 
 
Características do fato: 
1. a indústria pagou a despesa com o projeto – DESPESA PAGA 
2. o projeto foi realizado – DESPESA INCORRIDA 
3. quando no futuro o modelo for produzido em série e lançado no mercado, trará retorno 
– BENEFÍCIOS AO LONGO DO TEMPO. 
 
 
Resultados de Exercícios Futuros 
 
Exemplo: Se recebermos de alguém o valor de $ 12.000,00 correspondente ao aluguel de 
12 meses, sem a obrigação de devolvermos, em havendo o distrato, estamos diante de uma 
receita de exercícios futuros. 
 
 
 
Encerramento das Contas de Despesas e Receitas 
 
As contas de receita e despesa são contas temporárias, pois são encerradas a fim de se 
apurar o resultado do exercício. O lucro ou prejuízo de um exercício é determinado através 
do confronto das contas de receita e despesa, e esse resultado líquido é apurado na conta 
denominada de Apuração do Resultado do Exercício (ARE). 
 
 
Transferência dos Saldos das Contas de Resultado para a Conta de Apuração do 
Resultado do Exercício (ARE). 
 
As contas de receita por possuírem saldo credor, serão encerradas debitando-se a 
respectiva conta pelo valor do saldo (portanto, tornando-se o saldo nulo, “encerrando-se” a 
conta) e creditando-se a conta ARE. 
 
 
Receitas de Aluguel ARE 
(1) 
20.000,00 
 
20.000,00 
 20.000,00 
(1) 
 
 
 17 
As contas de despesa, por apresentarem saldo devedor, serão encerradas creditando-se a 
conta respectiva e debitando-se a conta ARE pelo valor do seu saldo. 
 
Despesas de Juros ARE 
 
12.000,00 
 12.000,00 
(2) 
 (2) 
12.000,00 
 20.000,00 
(1) 
 8.000,00 
(S) 
 
 
 
 
 
 
 
Transferência do Saldo da Conta ARE para a Conta Patrimonial “Reservas de Lucros 
Ou Prejuízos Acumulados” 
 
A conta ARE, por sua vez, será encerrada contra uma conta denominada Reservas de 
Lucros ou Prejuízos Acumulados que é uma conta patrimonial onde fica acumulado o 
resultado do exercício. 
 
 
ARE Reservas de Lucros ou 
Prejuízos Acumulados 
(1) 
8.000,00 
8.000,00 (S) 8.000,00 
(1) 
 
 
 
 
1.5 CLASSIFICAÇÃO DOS FATOS CONTÁBEIS 
 
 
Fato contábil permutativo (ou compensativo) 
 
São os que não provocam alterações no valor do Patrimônio Líquido (PL), mas podem 
modificar a composição dos demais elementos patrimoniais, determinam uma variação 
específica do patrimônio (VARIAÇAO PATRIMONIAL QUALITATIVA). 
 
 
Fato contábil modificativo 
 
São os que provocam alterações no valor do Patrimônio Líquido (PL), determinando uma 
variação quantitativa do patrimônio (VARIAÇÃO PATRIMONIAL QUANTITATIVA). 
 
Pode ser: diminutivo aumentativo. 
 
 
Fato contábil misto (ou composto) 
 
 18 
São os que combinam fatos permutativos com fatos modificativos, determinando variação 
qualitativa e quantitativa do patrimônio, ou VARIAÇÃO PATRIMONIAL MISTA. 
 
 
 
 
 
 
1.6 REGIMES DE CONTABILIZAÇÃO 
 
 
Regime de Caixa 
 
Considere no registro contábil do pagamento ou recebimento no momento de sua 
efetivação, não importando a que período se refere o fato. 
 
 
Regime de Competência 
 
Determina que as receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do 
período em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, 
independentemente de recebimento ou pagamento. 
 
 
Regime Misto 
 
Consiste no registro das despesas quando incorridas independentemente de estarem pagas 
ou não, e o registro das receitas somente quando efetivamente recebidas. 
 
 
1.7 CÁLCULO E ANÁLISE DOS ÍNDICES DE LIQUIDEZ 
 
Os índices de liquidez avaliam a capacidade de pagamento da empresa frente a suas 
obrigações. Sendo de grande importância para a administração da continuidade da 
empresa, as variações destes índices devem ser motivos de estudos para os gestores. 
 
As informações para o cálculo destes índices são retiradas unicamente do Balanço 
patrimonial, 
 
Liquidez corrente - Calculada a partir da Razão entre Ativo Circulante e Passivo Circulante. 
 
Liquidez Imediata - Considera apenas caixa, saldos bancários e aplicações financeiras de 
liquidez imediata para quitar as obrigações. É a razão entre o Disponível e o Passivo 
Circulante 
 
Liquidez Geral - Leva em consideração a situação a longo prazo da empresa, incluindo no 
cálculo os direitos e obrigações a longo prazo. Liquidez Geral = (Ativo Circulante + 
Realizável a Longo Prazo) / (Passivo Circulante + Passivo Não Circulante) 
 
Índice de Endividamento - É a razão entre o Ativo Total e o Passivo Total 
 
1.8 PRINCÍPIOS FUNDAMENTAIS DE CONTABILIDADE 
 19 
 
 
Conceito 
 
São os preceitos resultantes do desenvolvimento da aplicação prática dos princípios 
técnicos emanados da Contabilidade, de uso predominante no meio em que se aplicam, 
proporcionando interpretação uniforme das demonstrações financeiras. 
 
 
Objetivo 
 
Os princípios contábeis permitem aos usuários fixar padrões de comparação e de 
credibilidade em função do reconhecimento dos critérios adotados para a elaboração das 
demonstrações financeiras, aumentam a utilidade dos dados fornecidos e facilitam a 
adequada interpretação entre empresas do mesmo setor. 
 
 
Enumeração 
 
O Conselho Federal de Contabilidade, através da Resolução nº 750/93, determinou os 
seguintes Princípios Fundamentais de Contabilidade: 
 
I -o da ENTIDADE; 
II -o da CONTINUIDADE; 
III -o da OPORTUNIDADE; 
IV -o do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL; 
V -o da ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA; 
VI -o da COMPETÊNCIA e 
VII -o da PRUDÊNCIA. 
 
 
 a. Princípio da Entidade 
 
 – o patrimônio da entidade não se confunde com o de seus sócios ou acionistas ou 
proprietário individual. 
 
 – a contabilidade é mantida para a empresa como uma entidade identificada, 
registrando os fatos que afetam o seu patrimônio e não o de seus titulares, sócios 
ou acionistas. 
 
– este princípio afirma a autonomia patrimonial evidenciando que este não se 
confunde com aqueles de seu sócios ou proprietários, no caso de sociedades ou 
instituições. 
 
 
 b. Princípio da Continuidade 
 
 – a continuidade ou não da entidade, bem como sua vida definida ou provável, 
devem ser consideradas quando da classificação e avaliação das mutações 
patrimoniais, quantitativas e qualitativas. 
 
 20 
 – pressupõe a continuidade indefinida das atividades operacionais de uma entidade 
até que hajam evidências ou indícios muito fortes em contrário. Por 
conseqüência, como as demonstrações financeiras são estáticas não podem e 
não devem ser desvinculadas de períodos anteriores e subseqüentes. 
 
 
 c. Princípio da Oportunidade 
 
 – refere-se simultaneamente, à tempestividade e à integridade do registro do 
patrimônio e das suas mutações, determinando que este seja feito de imediato e 
com a extensão correta, independentemente das causas que as originaram. 
 – reconhecimento imediato de ativos e passivos nos registros contábeis, 
considerando-se, inclusive, para os casos em que não haja uma prova 
documental concreta, a possibilidade de uma estimativa técnica, razoável e 
objetiva, visando evitar o liberalismo por parte das pessoas. 
 
 d. Princípio do Registro pelo Valor Original 
 
 – os componentes do patrimônio devem ser registrados pelos valores originais das 
transações com o mundo exterior, expressos a valor presente na moeda do País, 
que serão mantidos na avaliação das variações patrimoniais posteriores, inclusive 
quando configurarem agregações ou decomposições no interior da entidade. 
 
 
 e. Princípio da Atualização Monetária 
 
 – os efeitos da alteração do poder aquisitivo da moeda nacional devem ser 
reconhecidos nos registros contábeis através do ajustamento da expressão 
formal dos valores dos componentes patrimoniais. 
 
 – indica a necessidade de reconhecimento da perda do poder aquisitivo da moeda 
sobre o valoresque integram as demonstrações financeiras. 
 
 – o objetivo do princípio da atualização monetária é, o de eliminar das 
demonstrações financeiras da entidade as distorções causadas pela 
desvalorização da moeda. 
 
 
 f. Princípio da Competência 
 
 – as receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do 
período em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se relacionarem, 
independentemente de recebimento ou pagamento. 
 
 – as receitas e as despesas são atribuídos aos períodos de acordo com a real 
incorrência dos mesmos, isto é, de acordo com a data do fato gerador e não 
quando são recebidos ou pagos. 
 
 
 g. Princípio da Prudência 
 
 21 
 – determina a adoção do menor valor para os componentes do Ativo e do maior 
valor para os componentes do PASSIVO, sempre que se apresentem alternativas 
igualmente válidas para a quantificação das mutações patrimoniais que alterem o 
patrimônio líquido. 
 
 – visa a prudência na preparação dos registros contábeis, com a adoção de menor 
valor par os itens do ativo e da receita, e o de maior valor para os itens do 
passivo e de despesa. 
 
 
 
 
1.9 CONVENÇÕES CONTÁBEIS 
 
Conceito 
 
São as normas e os procedimentos que, delimitam, restringem a aplicação dos princípios 
quando existem várias opções a serem seguidas. 
 
 
As convenções são: 
 
 a. Objetividade 
 
 – os registros devem ter suporte, sempre que possível, em documentos de 
transações, normas e procedimentos escritos e práticas geralmente aceitos no 
ramo da atividade econômica. 
 
 – para que não haja distorções nas informações contábeis, o contador deverá 
escolher, entre vários procedimentos, o mais adequado para descrever um 
evento contábil. 
 
 
 b. Materialidade 
 
 – a fim de se evitarem desperdícios de tempo e de recursos, devem ser aplicados 
com rigor os princípios contábeis apenas para os eventos dignos de atenção pela 
sua materialidade, isto é, pelo seu valor envolvido, considerando-se assim o 
binômio custo-benefício. 
 
 
 c. Consistência 
 
 – desde que se tenha adotado determinado critério, dentre vários igualmente 
válidos a luz de um certo princípio contábil, o critério não deve ser alterado ao 
longo do tempo, caso contrário se estaria prejudicando a comparabilidade dos 
relatórios contábeis. 
 
 
 d. Conservadorismo 
 
 – não antecipar receitas e apropriar todas as despesas e perdas possíveis. 
 22 
 – a posição conservadora será evidenciada no sentido de antecipar prejuízo e 
nunca no sentido de antecipar lucro. 
 
 
 
 
 
 
 
 23 
2. PLANO CONTÁBIL DAS INSTITUIÇÕES DO SISTEMA FINANCEIRO NACIONAL - 
COSIF 
 
 
O regulamento do COSIF e o elenco de todas as contas utilizadas, pode ser encontrado no 
endereço de Web abaixo: 
 
http://www4.bcb.gov.br/NXT/gateway.dll?f=templates&fn=default.htm&vid=nmsDenorCosif:id
vDenorCosif 
 
 
2.1 PRINCÍPIOS GERAIS 
 
Objetivo: 
 
“uniformizar os registros contábeis dos atos e fatos administrativos praticados, racionalizar a 
utilização de contas, estabelecer regras, critérios e procedimentos necessários à obtenção e 
divulgação de dados, possibilitar o acompanhamento do sistema financeiro, bem como a 
análise, a avaliação do desempenho e o controle, de modo que as demonstrações 
financeiras elaboradas, expressem, com fidedignidade e clareza, a real situação econômico-
financeira da instituição e conglomerados financeiros.” (Circ 1273) 
 
As normas e procedimentos, bem como as demonstrações financeiras previstas no COSIF 
são obrigatórias para: 
 
a) os bancos múltiplos; 
b) os bancos comerciais; 
c) os bancos de desenvolvimento; 
d) as caixas econômicas; 
e) os bancos de investimento; 
f) os bancos de câmbio; 
g) as sociedades de crédito, financiamento e investimento; 
h) as sociedades de crédito ao microempreendedor; 
i) as sociedades de crédito imobiliário e associações de poupança e empréstimo; 
j) as sociedades de arrendamento mercantil; 
l) as sociedades corretoras de títulos e valores mobiliários e câmbio; 
m) as sociedades distribuidoras de títulos e valores mobiliários; 
n) as cooperativas de crédito; 
o) os fundos de investimento; 
p) as companhias hipotecárias; 
q) as agências de fomento ou de desenvolvimento; 
r) as administradoras de consórcio; 
s) as empresas em liquidação extrajudicial. 
 
http://www4.bcb.gov.br/NXT/gateway.dll?f=templates&fn=default.htm&vid=nmsDenorCosif:idvDenorCosif
http://www4.bcb.gov.br/NXT/gateway.dll?f=templates&fn=default.htm&vid=nmsDenorCosif:idvDenorCosif
http://www4.bcb.gov.br/NXT/gateway.dll?f=templates&fn=default.htm&vid=nmsDenorCosif:idvDenorCosif
 24 
Não são obrigadas a adotar as normas do COSIF: 
 
a) Sociedades de fomento mercantil (factoring) 
b) Administradoras de cartões de crédito 
c) Entidades de Previdência Privada 
d) Seguradoras 
e) Sociedades de Capitalização 
f) Planos de Saúde 
 
 
 
Escrituração 
 
É competência do Conselho Monetário Nacional delegada ao Banco Central do Brasil, em 
reunião daquele Conselho, de 19/07/78. 
 
Cabe ao Banco Central do Brasil e à Comissão de Valores a expedição de normas para 
avaliação dos valores mobiliários 
 
A instituição deve manter o Livro Diário ou o livro Balancetes Diários e Balanços e 
demais livros obrigatórios com observância das disposições previstas em leis e 
regulamentos. (Circ 1273) 
 
O simples registro contábil não constitui elemento suficientemente comprobatório, devendo 
a escrituração ser fundamentada em comprovantes hábeis para a perfeita validade dos atos 
e fatos administrativos. 
 
A par das disposições legais e das exigências regulamentares específicas atinentes à 
escrituração, observam-se, ainda, os princípios fundamentais de contabilidade, cabendo à 
instituição: 
 
a) as modificações relevantes devem ser evidenciadas em notas explicativas, 
quantificando os efeitos nas demonstrações financeiras, quando aplicável; 
 
b) registrar as receitas e despesas no período em que elas ocorrem e não na data do efetivo 
ingresso ou desembolso, em respeito ao regime de competência; 
 
c) fazer a apropriação mensal das rendas, inclusive mora, receitas, ganhos, lucros, 
despesas, perdas e prejuízos, independentemente da apuração de resultado a cada seis 
meses; 
 
d) apurar os resultados em períodos fixos de tempo, observando os períodos de 1º de 
janeiro a 30 de junho e 1º de julho a 31 de dezembro; 
 
e) proceder às devidas conciliações dos títulos contábeis com os respectivos controles 
analíticos e mantê-las atualizadas, conforme determinado nas seções próprias deste Plano, 
devendo a respectiva documentação ser arquivada por, pelo menos, um ano. 
 
 A forma de classificação contábil de quaisquer bens, direitos e obrigações não altera, de 
forma alguma, as suas características para efeitos fiscais e tributários, que se regem por 
regulamentação própria. 
 
 25 
O fornecimento de informações inexatas, a falta ou atraso de conciliações contábeis e a 
escrituração mantida em atraso por período superior a 15 (quinze) dias, subseqüentes 
ao encerramento de cada mês, ou processados em desacordo com as normas 
consubstanciadas neste Plano Contábil, colocam a instituição, seus administradores, 
gerentes, membros do conselho de administração, fiscal e semelhantes, sujeitos a 
penalidades cabíveis, nos termos da lei. (Circ 1273) 
 
Eventuais consultas quanto à interpretação de normas e procedimentos previstos neste 
Plano, bem assim a adequação a situações específicas, devem ser dirigidas ao Banco 
Central/Departamento de Normas do Sistema Financeiro, com trânsito, para instrução, pela 
Delegacia Regional sob cuja jurisdição encontra-se a sede da instituição, obrigatoriamente 
firmadas pelo diretor e pelo profissional habilitado responsáveis pela contabilidade. 
 
A existência de eventuais consultas sobre a interpretação de normas regulamentares 
vigentes ou até mesmo sugestões para o reexame de determinado assunto não exime a 
instituição interessada do seu cumprimento. (Circ 1273) 
 
 
a) As operações, ativas ou passivas, com taxas prefixadascontabilizam-se pelo respectivo 
valor de aplicação ou de captação. 
 
b) As operações ativas ou passivas com taxas pós-fixadas ou flutuantes contabilizam-se 
pelo valor do principal, a débito ou a crédito das contas que as registrem. Essas mesmas 
contas acolhem os juros e os ajustes mensais decorrentes das variações da unidade de 
atualização. 
 
A e b ) As rendas ou os encargos dessas operações são apropriados mensalmente, a 
crédito ou a débito das contas de resultado, em razão da fluência de seus prazos, 
admitindo-se a apropriação em períodos inferiores a um mês. 
 
A e b) As rendas ou os encargos relativos aos dias decorridos no mês da contratação da 
operação devem ser apropriados dentro do próprio mês, pro rata temporis. 
 
A e b) A apropriação das rendas ou dos encargos mensais destas operações faz-se 
mediante a utilização do método exponencial, admitindo-se a apropriação segundo o 
método linear naquelas contratadas com cláusula de juros simples. 
Contagem do Prazo 
No cálculo de rendas e de encargos de operações ativas e passivas, para efeito do regime 
de competência, deve ser incluído o dia do vencimento e excluído o da operação. 
 
 
Dia do Aniversário 
Para fins de ajuste de operações ativas ou passivas contratadas com cláusula de variação 
monetária, entende-se como dia do aniversário aquele correspondente ao dia do 
vencimento, em qualquer mês, do título ou obrigação. Nos casos em que o dia da liberação 
for diferente daquele do aniversário, deve ser efetuado o cálculo complementar referente ao 
número de dias compreendido entre o dia do aniversário e o da liberação, complementando 
ou reduzindo a apropriação efetuada no primeiro mês. 
 
 
Exercício Social 
 26 
O exercício social tem duração de um ano e a data de seu término, 31 de dezembro, deve 
ser fixada no estatuto ou contrato social. 
 
 
Data-base para Elaboração de Balancete ou Balanço Patrimonial 
Para efeito de elaboração de balancetes mensais e balanços, as contas de resultados 
devem ser computadas até o último dia do mês, independentemente de ser o dia útil ou não, 
data que prevalecerá no preenchimento das demonstrações contábeis. 
 
 
Títulos de Renda Variável 
 
a) Cotados em Bolsa 
 
Mensalmente, avalia-se a carteira de títulos de renda variável, cotados em bolsa, 
 
 
Títulos de Renda Fixa 
 
A carteira de títulos de renda fixa será avaliada mensalmente, adotando-se como base o 
menor valor entre o contábil e o de mercado. 
 
I – Valor Contábil – compreende o custo de aquisição, acrescido dos rendimentos pro rata 
auferidos; 
 
II – Valor de Mercado – para efeito deste item, compreende aquele que se pode obter, na 
data da avaliação, com a venda do título. 
 
 
Elenco de Contas 
 
As instituições financeiras são obrigadas a utilizar os códigos, títulos, subtítulos e funções 
contábeis previstos no plano e não podem alterar ou modificar qualquer elemento 
caracterizador da conta padronizada 
A codificação das contas observa a seguinte estrutura: 
 
a) 1º dígito – GRUPOS 
 
I - Ativo: 
1 - Circulante e Realizável a Longo Prazo; 
2 - Permanente; 
3 - Compensação; 
 
II - Passivo: 
4 - Circulante e Exigível a Longo Prazo; 
5 - Resultados de Exercícios Futuros; 
6 - Patrimônio Líquido; 
7 - Contas de Resultado Credoras; 
8 - Contas de Resultado Devedoras; 
9 - Compensação. 
 
b) 2º dígito – SUBGRUPOS 
 27 
 
c) 3º dígito - DESDOBRAMENTOS DOS SUBGRUPOS 
 
d) 4º e 5º dígitos - TÍTULOS CONTÁBEIS 
 
e) 6º e 7º dígitos - SUBTÍTULOS CONTÁBEIS 
 
e) 8º dígito - CONTROLE (dígito verificador) 
 
 
 
 
2.1.2 DAS NOTAS EXPLICATIVAS ÀS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS 
 
O § 5º do art. 176 da Lei das S/A – indicar: 
 
a) os principais critérios de avaliação dos elementos patrimoniais, especialmente estoques, 
dos cálculos de depreciação, amortização e exaustão, de constituição de provisões 
para encargos ou riscos, e dos ajustes para atender a perdas prováveis na realização 
de elementos do ativo; 
 
b) os investimentos em outras sociedades, quando relevantes; 
 
c) o aumento de valor de elementos do ativo resultante de novas avaliações; 
 
d) os ônus reais constituídos sobre elementos do ativo, as garantias prestadas a terceiros e 
outras responsabilidades eventuais ou contingentes; 
 
e) a taxa de juros, as datas de vencimento e as garantias das obrigações a longo prazo; 
 
f) o número, espécies e classes das ações do capital social; 
 
g) as opções de compra de ações outorgadas e exercidas no exercício; 
 
h) os ajustes de exercícios anteriores; e 
 
i) os eventos subsequentes à data de encerramento do exercício que tenham, ou possam vir 
a ter, efeito relevante sobre a situação financeira e os resultados futuros da 
companhia. 
 
 
 
2.2 INCORPORAÇÃO, FUSÃO E CISÃO 
 
A cisão é a operação pela qual a companhia transfere parcelas do seu patrimônio para uma 
ou mais sociedades, constituídas para esse fim ou já existentes. 
 
A fusão é a operação pela qual se unem duas ou mais sociedades para formar sociedade 
nova, que lhes sucederá em todos os direitos e obrigações. 
 
A incorporação é a operação pela qual uma ou mais sociedades são absorvidas por outra, 
que lhes sucede em todos os direitos e obrigações. 
 28 
 
Nos processos de incorporação, fusão ou cisão que envolvam instituições financeiras deve 
ser observado: 
 
a) as sociedades envolvidas devem elaborar balancete patrimonial, contemplando: 
I - realização de inventário; 
II - ajuste pro rata dasoperações ativas e passivas, bem como das demais receitas e 
despesas 
III - provisão para atender a perdas prováveis e eventuais desvalorizações de 
elementos do ativo; 
IV - contabilização das quotas de depreciação e amortização; 
V - provisão para pagamento de tributos e participações no lucro, se for o caso; 
VI - provisão para passivos contingentes que possam ser estimados e cuja realização 
seja provável. 
 
b) na hipótese de extinção de ações, a diferença entre o valor contábil das ações extintas e 
o valor do acervo líquido que as substituir deve ser registrado, quando maior, na conta 
OUTRAS RENDAS NÃO OPERACIONAIS, e, quando menor, no título ÁGIOS DE 
INCORPORAÇÃO, quando contribuir para a formação de resultados de exercícios 
seguintes, ou na conta OUTRAS DESPESAS NÃO OPERACIONAIS, quando for o caso. 
 
Dependem de prévia autorização do Banco Central do Brasil as operações de cisão, 
incorporação e fusão de instituição financeira ou assemelhada objeto e participação 
societária, direta ou indireta, no exterior. (Res 2723 art 12 IV) 
 
 
 
 
2.3 INVESTIMENTOS EM OUTRAS SOCIEDADES 
 
 
a) devem ser avaliados pelo método da equivalência patrimonial os investimentos em: 
 
A equivalência patrimonial é um método contábil de avaliação de investimentos 
realizados por uma empresa, chamada investidora, em outra, denominada investida. 
 
I – coligadas (10%-50% do Capital Subscrito), ou quando participarem com 20% (vinte por 
cento) ou mais do capital votante ou detiverem influência significativa em sua administração; 
 
II - sociedades controladas (mais de 50% do capital Subscrito); 
 
III - sociedades integrantes do conglomerado econômico-financeiro; 
 
IV - sociedades que estejam sob controle comum. 
 
O valor do investimento na coligada ou controlada deve ser determinado mediante a 
aplicação, sobre o valor do patrimônio líquido, da porcentagem de participação no capital da 
coligada ou controlada. 
 
O cálculo das participações em investimentos avaliados pelo método de equivalência 
patrimonial, inclusive no exterior, deve ser realizado, mensalmente, com base no balanço 
patrimonial ou no balancete de verificação. 
 29 
 
 
 
 
 
Para efeito de contabilização, a instituição deve 
 
a) desdobrar o custo de aquisição em: 
 
I - valor do patrimônio líquido na época da aquisição; 
 
II - ágio ou deságio na aquisição do investimento, que é a diferença entre o custo de 
aquisição e o valor patrimonial das ações; 
 
O ágio ou deságio contabilizado na investidora ou controladora, com fundamento na 
diferençaentre o valor de mercado e o valor contábil de bens do ativo da coligada ou 
controlada, deve ser amortizado no exercício social em que os bens que o justificaram forem 
baixados por alienação ou perecimento. (Lucro ou Prejuízo) 
 
RENDAS DE AJUSTES EM INVESTIMENTOS EM COLIGADAS E CONTROLADAS - 
GANHOS DE CAPITAL, 
DESPESAS DE AJUSTES EM INVESTIMENTOS EM COLIGADAS E CONTROLADAS - 
PERDAS DE CAPITAL, 
 
 
 
2.4 ATIVO PERMANENTE 
 
1. Investimentos no Exterior 
 
2. Participações em Coligadas e Controladas 
 
3. Outros Investimentos: 
a) investimentos por incentivos fiscais; 
b) títulos patrimoniais; 
c) ações e cotas; 
d) outros investimentos. 
 
 
 
Aplicações no Imobilizado de Uso 
 
1 - Os imóveis de uso da instituição escrituram-se na sede pelo preço de aquisição, neste 
incluídas as despesas acessórias indispensáveis, ainda que anteriores à escritura, tais 
como emolumentos cartorários, corretagens e outras. 
 
2 - Os impostos pagos na aquisição de bens do imobilizado podem, a critério da instituição, 
ser incorporados ao custo de aquisição ou deduzidos como despesa operacional, 
 
3 - Os bens móveis de uso, mantidos em estoque e conceituados como bens de consumo 
durável, tais como mobiliários, máquinas, aparelhos, peças de reposição, utensílios, 
 30 
equipamentos, registram-se em MÓVEIS E EQUIPAMENTOS EM ESTOQUE, do 
Imobilizado de Uso. 
 
4 - O lucro ou prejuízo apurado entre o preço à vista e o valor líquido contábil na venda 
OUTRAS RENDAS OU DESPESAS NÃO OPERACIONAIS, 
 
5 - No recebimento de bens em doação, além das normas legais e regulamentares, cabe 
observar: 
 
b) devem ser contabilizados pelo valor de mercado, aferido mediante avaliações efetuadas 
por peritos ou empresa especializada, em contrapartida com OUTRAS RESERVAS DE 
CAPITAL; 
 
c) os bens não utilizados ou que deixem de ser utilizados nas atividades sociais para os fins 
a que se destinavam devem ser reclassificados, imediatamente, em BENS NÃO DE USO 
PRÓPRIO. 
 
 
 
Depreciação do Imobilizado de Uso 
 
 Para registrar a perda do valor que sofrem os bens em função do seu desgaste pelo uso, 
ação da natureza ou obsolescência normal, constitui-se a provisão para depreciação do 
imobilizado de uso, em contrapartida com a conta específica de despesa operacional. 
 
Mensalmente, aplicam-se as taxas mínimas anuais abaixo, para depreciação do valor 
original corrigido dos bens, 
 
a) Imóveis de Uso - Edificações..................................................... 4% (25 ANOS) 
 
b) Instalações, Móveis e Equipamentos de Uso............................10% (10 ANOS) 
 
c) Sistema de Comunicação (exclusive direitos de uso)................10% (10 ANOS) 
 
d) Sistema de Segurança (exclusive veículos)...............................10% (10 ANOS) 
 
e) Sistema de Transporte (exclusive veículos)...............................10% (10 ANOS) 
 
f) Sistema de Processamento de Dados........................................20% (5 ANOS) 
 
g) Veículos.....................................................................................20% (5 ANOS) 
 
 
A instituição deve contabilizar a depreciação independentemente da existência de lucros, 
sendo que a provisão correspondente acumula-se até atingir o valor dos custos de aquisição 
ou incorporação. 
 
 
Ativo Intangível 
 
Os chamados "ativos intangíveis" são aqueles que não têm existência física. Como 
exemplos de intangíveis, os direitos de exploração de serviços públicos mediante concessão 
 31 
ou permissão do Poder Público, marcas e patentes, softwares e o fundo de comércio 
adquirido. 
 
Os direitos classificados no intangível devem ser avaliados pelo custo incorrido na aquisição 
deduzido do saldo da respectiva conta de amortização, feita em função do prazo legal ou 
contratual de uso dos direitos ou em razão da sua vida útil econômica, deles o que for 
menor. 
 
 
 
 
2.5 MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL 
 
A equivalência patrimonial é o método que consiste em atualizar o valor contábil do 
investimento ao valor equivalente à participação societária da sociedade investidora no 
patrimônio líquido da sociedade investida, e no reconhecimento dos seus efeitos na 
demonstração do resultado do exercício. 
 
O valor do investimento, portanto, será determinado mediante a aplicação da porcentagem 
de participação no capital social, sobre o patrimônio líquido de cada sociedade coligada ou 
controlada. 
 
 
 
2.6 DISPONIBILIDADES 
 
São as contas que registram o volume de dinheiro disponível para os clientes ou para o 
próprio banco, ou seja, nas agências, tesouraria, departamentos, caixas eletrônicos, etc. 
 
Caixa 
 
As diferenças de numerário contabilizam-se: 
 
a) quando a menor, em DEVEDORES DIVERSOS - PAÍS, no subtítulo de uso interno 
Diferenças de Caixa, com indicação do nome do funcionário responsável, transferindo-se 
a diferença não regularizada, até o final do semestre seguinte para PERDAS DE 
CAPITAL. 
 
b) quando a maior, em CREDORES DIVERSOS - PAÍS, no subtítulo de uso interno 
Diferenças de Caixa, transferindo-se a diferença não regularizada até o final do semestre 
seguinte ao da ocorrência para GANHOS DE CAPITAL. 
 
Os cheques e outros papéis registrados transitoriamente na conta CAIXA não podem 
compor o saldo da conta no fim do dia, que expressará, exclusivamente, o numerário 
existente. 
 
Quaisquer recebimentos ou pagamentos realizados no expediente normal, ou mesmo fora 
dele integram o movimento do dia, para efeito de contabilização. 
 
A instituição deve providenciar a conferência periódica do saldo de caixa, em todas as 
dependências que tenham sob sua responsabilidade a guarda e controle de numerário, 
 32 
devendo o respectivo termo de conferência, devidamente autenticado, ser arquivado para 
posteriores averiguações. 
 
 
Reservas Livres em Espécie 
 
As reservas bancárias de instituições não sujeitas a recolhimento compulsório ou a encaixe 
obrigatório são registradas em BANCO CENTRAL - RESERVAS LIVRES EM ESPÉCIE 
 
 
Aplicações em Ouro 
 
As aquisições de ouro no mercado físico registram-se em APLICAÇÕES TEMPORÁRIAS 
EM OURO pelo custo total, em subtítulos de uso interno que identifiquem suas 
características de quantidade, procedência e qualidade e devem ser ajustados com base no 
valor de mercado do metal, fornecido pelo Banco Central do Brasil. 
 
 
 
2.7 OPERAÇÕES INTERFINANCEIRAS DE LIQUIDEZ COM TÍTULOS E VALORES 
MOBILIÁRIOS 
 
 
Operações Interfinanceiras de Liquidez: 
 
Compreende as aplicações feitas em outros bancos via CDI, podendo ser pré ou pós 
fixadas. Neste grupo estão as operações com títulos como Debêntures, LFTs (Letras 
Financeiras do Tesouro), LTNs (Letras do Tesouro Nacional), NTNs (Notas do Tesouro 
Nacional), LBCs (Letras do Banco Central), etc 
 
 
 
Títulos e Valores Mobiliários: 
 
Títulos de renda fixa ou variável que o banco compra para sua carteira ou para a carteira 
vinculada a compromissos de recompra. Na data do balanço esses títulos são convertidos a 
valores de mercado, podendo ou não haver provisões para possíveis desvalorizações 
destes. Quando há títulos pré-fixados, surge a linha Rendas a Apropriar, conta retificadora 
com as rendas que competem ao exercício em questão. 
 
 
Classificação dos Títulos e Valores Mobiliários em Categorias 
 
Os títulos e valores mobiliários adquiridos por instituições financeiras, devem ser registrados 
pelo valor efetivamente pago, inclusive corretagens e emolumentos e devem ser 
classificados nas seguintes categorias: 
 
a) títulos para negociação - aqueles adquiridos com o propósito de serem ativa e 
freqüentemente negociados. 
 
 33 
b) títulos mantidos até o vencimento – são aqueles cem que haja intenção e capacidade 
financeira da instituição de mantê-los em carteira até o vencimento, exceto ações não 
resgatáveis 
 
c) títulos disponíveis para venda – aqueles não enquadrados nos itens acima. 
 
 
Títulos de Renda Variável 
 
São eles: 
a) as ações subscritas ou havidas por investimentos compulsórios, destinadas à negociação 
em mercado;b) os bônus de subscrição de companhias abertas; 
c) os certificados e cotas de fundos de renda variável; 
d) ações adquiridas no mercado para livre negociação; 
e) outros títulos adquiridos ou subscritos. 
 
 
Títulos de Renda Fixa 
 
Compõem a carteira de títulos de renda fixa os seguintes títulos: 
 
a) Letras Financeiras do Tesouro; 
b) Notas do Tesouro Nacional; 
c) Letras do Tesouro Nacional; 
d) Bônus do Tesouro Nacional; 
e) Letras do Banco Central; 
f) Notas do Banco Central; 
g) Bônus do Banco Central; 
h) Obrigações dos Tesouros Estaduais e Municipais; 
i) Debêntures Conversíveis em ações; 
j) Debêntures Inconversíveis; 
k) Letras de Câmbio; 
l) Letras Imobiliárias; 
m) Letras Hipotecárias; 
n) Certificados de Depósito Bancário; 
o) Obrigações da Eletrobrás; 
p) Títulos da Dívida Agrária; 
q) Cotas de Fundos de Renda Fixa; 
r) outros títulos assemelhados, sejam aqueles com renda prefixada, pós-fixada ou flutuante 
(taxa variável); 
 
 
Operações Compromissadas: 
 
Os negócios denominados “compromissados” no sistema financeiro são assim chamados 
quando há, por uma das partes, o compromisso de realizar uma operação contrária àquela 
que realizou. Uma operação compromissada representa um empréstimo de uma das partes 
para a outra, com o “lastro” ou a “garantia” de um título. 
 
 34 
Ex: Os títulos de renda fixa utilizados para lastrear as operações da espécie são destacados 
no Ativo mediante transferência para TÍTULOS DE RENDA FIXA - VINCULADOS A 
RECOMPRAS, a crédito de TÍTULOS DE RENDA FIXA, na data da operação. 
 
 
Instrumentos Financeiros Derivativos 
 
Entende-se por instrumentos financeiros derivativos aqueles contratos cujo valor varia em 
decorrência de mudanças em taxa de juros, preço de título ou valor mobiliário, preço de 
mercadoria, taxa de câmbio, índice de bolsa de valores, índice de preço, índice ou 
classificação de crédito, ou qualquer outra variável similar específica, cujo investimento 
inicial seja inexistente ou pequeno em relação ao valor do contrato, e que sejam liquidados 
em data futura. 
Um derivativo é um instrumento financeiro ou outro contrato que atende cumulativamente as 
três características seguintes: 
 
a) seu valor altera-se em resposta à mudanças de uma variavel subjacente (taxa de 
câmbio, taxa de juros, preço de uma commodity, preço de um instrumento financeiro, 
índice de preços, rating de crédito etc.); 
 
b) não é necessário qualquer desembolso inicial ou o desembolso inicial é menor do que 
seria exigido para outros tipos de contratos onde seria esperada uma resposta 
semelhante às mudanças nos fatores de mercado; e 
 
c) instrumento financeiro é liquidado numa data futura. 
 
Os derivativos representam ativos ou passivos financeiros porque representam direitos ou 
obrigações de liquidar um instrumento financeiro com outra entidade sob condições 
potencialmente favoráveis (ativo financeiro) ou desfavoráveis (passivo financeiro). 
 
Todos os instrumentos financeiros derivativos devem ser registrados no balanço patrimonial 
pelo regime de competência, como ativos financeiros quando representam direitos 
contratuais de receber caixa ou como passivos financeiros quando representam obrigações 
contratuais de entregar caixa. 
 
 
 
Operações com instrumentos financeiros derivativos 
 
Hedge: 
 
Entende-se por “hedge” a designação de um ou mais instrumentos financeiros derivativos 
com o objetivo de compensar, no todo ou em parte, os riscos decorrentes da exposição às 
variações no valor de mercado ou no fluxo de caixa de qualquer ativo, passivo, 
compromisso ou transação futura prevista, registrado contabilmente ou não, ou ainda 
grupos ou partes desses itens com características similares e cuja resposta ao risco objeto 
de “hedge” ocorra de modo semelhante. 
 
As operações de hedge nas instituições financeiras devem se situar num intervalo entre 
80% (oitenta por cento) e 125% (cento e vinte e cinco por cento) do valor do ativo. 
 
 35 
Arbitragem: 
 
Estratégia financeira em que o investidor objetiva lucrar sobre a diferença entre o preço de 
um ativo em determinado mercado geográfico e o preço desse mesmo ativo em outro 
mercado. A arbitragem tradicional consiste na venda/compra de valores mobiliários numa 
praça financeira e na compra/venda simultânea dos mesmos valores mobiliários numa outra 
praça financeira, de forma a aproveitar a diferença de cotação existente entre ambas as 
praças. 
 
Especulação, captação e aplicação: 
 
Algumas empresas usam o hedge como forma de obter ganhos altos e rápidos, como 
especulação; com isto podem aumentar o risco de perda total ou parcial do investimento. 
O processo normal de aplicação em derivativos parte de uma expectativa do investidor, 
quem acha que o preço do ativo a ser negociado vai subir entra na operação como 
comprador. Assim, garante que, mesmo que daqui a um tempo o preço suba, ele comprará 
pelo preço combinado no momento da negociação. 
 
Ajuste ao Valor de Mercado – TVM e Derivativos 
 
Os títulos e valores mobiliários devem ser ajustados pelo valor de mercado, no mínimo por 
ocasião dos balancetes e balanços, computando-se a valorização ou desvalorização em 
contrapartida à conta destacada do patrimônio líquido, quando relativa a títulos e valores 
mobiliários classificados na categoria títulos disponíveis para venda, pelo valor líquido dos 
efeitos tributários. 
títulos mantidos até o vencimento. 
 
 
 
2.8 CÂMBIO 
 
Sempre que o ato ou fato administrativo envolver outra moeda além da moeda nacional, a 
escrituração deve ser efetuada analiticamente por moeda estrangeira, com indicação do 
valor na moeda estrangeira envolvida e valor em reais, inclusive a nível de subtítulo e titular. 
 
As contas patrimoniais representativas de moedas estrangeiras devem ser reajustadas, 
mensalmente, com base nas taxas fornecidas pelo Banco Central para fins de balancetes e 
balanços, de forma a que o saldo em moeda nacional reajustado corresponda, em natureza 
(devedora e credora) e valor, ao saldo em moeda estrangeira nela registrado, convertido às 
taxas mencionadas. 
 
 
Disponibilidades em Moedas Estrangeiras 
 
A escrituração da conta DEPÓSITOS NO EXTERIOR EM MOEDAS ESTRANGEIRAS deve 
ser processada centralizadamente, de forma a evidenciar, com propriedade, nos balancetes 
e balanços, os direitos e obrigações com banqueiros no exterior. 
 
A instituição deve promover a conferência periódica do saldo da conta DISPONIBILIDADES 
DE MOEDAS ESTRANGEIRAS, pelo menos por ocasião dos balancetes e balanços, 
procedimento extensivo a todas as dependências que tenham sob sua responsabilidade a 
 36 
guarda e controle de numerário, devendo o respectivo termo de conferência, devidamente 
autenticado, ser arquivado para posteriores averiguações. 
 
 
Adiantamentos sobre Contratos de Câmbio e Operações de Compra e Venda em 
Moedas Estrangeiras 
 
As compras e vendas de moedas estrangeiras são registradas: 
 
a) Compras: a débito de CÂMBIO COMPRADO A LIQUIDAR, em contrapartida com 
OBRIGAÇÕES POR COMPRAS DE CÂMBIO; 
 
b) Vendas: a crédito de CÂMBIO VENDIDO A LIQUIDAR, em contrapartida com DIREITOS 
SOBRE VENDAS DE CÂMBIO. 
 
 
 
Recursos de Empréstimos e Repasses em Moedas Estrangeiras 
 
As obrigações em moedas estrangeiras, contraídas no exterior para o financiamento a 
exportação e importação brasileira, são registradas a crédito de OBRIGAÇÕES EM 
MOEDAS ESTRANGEIRAS 
 
 
 
 
2.9 OPERAÇÕES DE CRÉDITO 
 
Classificação das Operações de Crédito 
 
Na classificação das operações de crédito, pelos diversos títulos contábeis, deve-se ter em 
conta: 
a) a aplicação dada aos recursos, por tipo ou modalidade de operação; 
b) a atividade predominante do tomador do crédito 
 
 As operações de crédito distribuem-se segundo as seguintes modalidades: 
 
a) empréstimos - são as operações realizadas sem destinação específica ou vínculo à 
comprovação da aplicação dos recursos. São exemplos os empréstimos para capital de 
giro, os empréstimos pessoais e os adiantamentos a depositantes; 
 
b) títulosdescontados - são as operações de desconto de títulos; 
 
c) financiamentos - são as operações realizadas com destinação específica, vinculadas à 
comprovação da aplicação dos recursos. São exemplos os financiamentos de parques 
industriais, máquinas e equipamentos, bens de consumo durável, rurais e imobiliários. 
 
 
Classificação das Operações de Crédito por Nível de Risco e Provisionamento 
 
As instituições financeiras e demais instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central 
do Brasil devem classificar as operações de crédito, em ordem crescente de risco, nos 
 37 
seguintes níveis: nível AA; nível A; nível B; nível C; nível D; nível E; nível F; nível G e nível 
H. 
 
A classificação da operação no nível de risco correspondente é de responsabilidade da 
instituição detentora do crédito e deve ser efetuada com base em critérios consistentes e 
verificáveis, amparada por informações internas e externas, contemplando, pelo menos, os 
seguintes aspectos 
 
a) em relação ao devedor e seus garantidores: 
I - situação econômico-financeira; 
II - grau de endividamento; 
III - capacidade de geração de resultados; 
IV - fluxo de caixa; 
V - administração e qualidade de controles; 
VI - pontualidade e atrasos nos pagamentos; 
VII - contingências; 
VIII - setor de atividade econômica; 
IX - limite de crédito; 
 
b) em relação à operação: 
I - natureza e finalidade da transação; 
II - características das garantias, particularmente quanto à suficiência e liquidez; 
III - valor. 
 
3 - A classificação das operações de crédito: 
 
a) de titularidade de pessoas físicas deve levar em conta, também, as situações de renda e 
de patrimônio, bem como outras informações cadastrais do devedor; 
 
b) de um mesmo cliente ou grupo econômico deve ser definida considerando aquela que 
apresentar maior risco, admitindo-se excepcionalmente classificação diversa para 
determinada operação, observado o disposto na alínea “b” do item anterior. 
 
 
 
 
 
 
 
 
A classificação da operação nos níveis de risco deve ser revista mensalmente, por ocasião 
dos balancetes e balanços, em função de atraso verificado no pagamento de parcela de 
principal ou de encargos, devendo ser observado, no mínimo: 
 
I - atraso entre 15 (quinze) e 30 (trinta) dias: risco nível B; 
II - atraso entre 31 (trinta e um) e 60 (sessenta) dias: risco nível C; 
III - atraso entre 61 (sessenta e um) e 90 (noventa) dias: risco nível D; 
IV - atraso entre 91 (noventa e um) e 120 (cento e vinte) dias: risco nível E; 
V - atraso entre 121 (cento e vinte e um) e 150 (cento e cinqüenta) dias: risco nível F; 
VI - atraso entre 151 (cento e cinqüenta e um) e 180 (cento e oitenta) dias: risco nível G; 
VII - atraso superior a 180 (cento e oitenta) dias: risco nível H; 
 
 38 
As operações de crédito contratadas com cliente cuja responsabilidade total seja de valor 
inferior a R$ 50.000,00 (cinqüenta mil reais) podem ser classificadas mediante adoção de 
modelo interno de avaliação. 
 
A provisão para fazer face aos créditos de liquidação duvidosa deve ser constituída 
mensalmente, não podendo ser inferior ao somatório decorrente da aplicação dos 
percentuais a seguir mencionados, sem prejuízo da responsabilidade dos administradores 
das instituições pela constituição de provisão em montantes suficientes para fazer face a 
perdas prováveis na realização dos créditos: 
 
a) 0,5% sobre o valor das operações classificadas como de risco nível A; 
 
b) 1% sobre o valor das operações classificadas como de risco nível B; 
 
c) 3% sobre o valor das operações classificadas como de risco nível C; 
 
d) 10% sobre o valor das operações classificados como de risco nível D; 
 
e) 30% sobre o valor das operações classificados como de risco nível E; 
 
f) 50% sobre o valor das operações classificados como de risco nível F; 
 
g) 70% sobre o valor das operações classificados como de risco nível G; 
 
h) 100% sobre o valor das operações classificadas como de risco nível H. 
 
A operação classificada como de risco nível H deve ser transferida para conta de 
compensação, com o correspondente débito em provisão, após decorridos 6 meses da sua 
classificação nesse nível de risco, desde que apresente atraso superior a 180 dias, não 
sendo admitido o registro em período inferior. 
 
A operação classificada na forma deste item deve permanecer registrada em conta de 
compensação pelo prazo mínimo de 5 (cinco) anos e enquanto não esgotados todos os 
procedimentos para cobrança. 
 
Os valores em já contabilizados em prejuízo, uma vez recuperados, são contabilizados 
como receitas sem vinculação com a operação que lhe deu origem. 
 
A operação classificada como de risco nível H deve ser transferida para conta de 
compensação, (CRÉDITOS BAIXADOS COMO PREJUÍZO) com o correspondente débito 
em provisão, após decorridos 6 (seis) meses da sua classificação nesse nível de risco, 
desde que apresente atraso superior a 180 dias. 
 
Os créditos baixados como prejuízo e porventura renegociados devem ser registrados pelo 
exato valor da renegociação, observado o disposto no inciso anterior quanto ao registro do 
ganho eventualmente auferido, a crédito da conta RECUPERAÇÃO DE CRÉDITOS 
BAIXADOS COMO PREJUÍZO, com baixa simultânea dos seus valores das respectivas 
contas de compensação. 
 
 A provisão para créditos de liquidação duvidosa deve ser constituída sobre o valor contábil 
dos créditos mediante registro a debito de DESPESAS DE PROVISOES OPERACIONAIS e 
a crédito da adequada conta de provisão para operações de crédito. 
 39 
 
 
 
Restrições à concessão de créditos: 
 
É vedado às instituições financeiras conceder empréstimos ou adiantamentos: 
I - A seus diretores e membros dos conselhos consultivos ou administrativo, fiscais e 
semelhantes, bem como aos respectivos cônjuges e parentes, até o 2º grau; 
III - As pessoas físicas ou jurídicas que participem de seu capital, com mais de 10% (dez por 
cento), salvo autorização específica do Banco Central da República do Brasil, em cada 
caso, quando se tratar de operações lastreadas por efeitos comerciais resultantes de 
transações de compra e venda ou penhor de mercadorias, em limites que forem fixados pelo 
Conselho Monetário Nacional, em caráter geral; 
IV - As pessoas jurídicas de cujo capital participem, com mais de 10% (dez por cento); 
V - Às pessoas jurídicas de cujo capital participem com mais de 10% (dez por cento), 
quaisquer dos diretores ou administradores da própria instituição financeira, bem como seus 
cônjuges e respectivos parentes, até o 2º grau. 
 
 
2.10 ARRENDAMENTO MERCANTIL FINANCEIRO (Leasing) 
 
Operações de Arrendamento Mercantil 
 
Arrendamento mercantil ou leasing é o contrato segundo o qual uma pessoa jurídica arrenda 
a uma pessoa física ou jurídica, por tempo determinado, um bem comprado pela primeira de 
acordo com as indicações da segunda, cabendo ao arrendatário a opção de adquirir o bem 
arrendado findo o contrato, mediante um preço residual previamente fixado. 
 
A soma de todas as contraprestações a que se obriga o arrendatário, nelas inclusas, se for 
o caso, as comissões de compromisso registram-se a débito das contas Operações de 
Arrendamento Mercantil, em contrapartida com: VALOR A RECUPERAR, 
 
A arrendadora também pode adquirir bens de propriedade da própria arrendatária e entregá-
la para uso, caso configurativo do “lease back”. 
 
As receitas de arrendamento são apropriadas ao final de cada mês, em razão de fluência 
dos respectivos prazos de vencimento. 
 
O leasing é um produto de crédito das Instituições Financeiras. É, na sua essência, uma 
operação de financiamento. 
Entretanto, diferentemente dos outros produtos de crédito, o leasing possui uma formatação 
jurídica de aluguel (ou arrendamento). 
Os contratos possuem prazos de 24 meses (bens com vida útil de até 5 anos) ou 36 meses 
(para os demais). 
 40 
Os contratos estabelecem uma cláusula de valor residual (VR), que representa uma opção 
ou uma obrigação (no caso de valor residual garantido – VRG) do