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Contabilidade Avançada Material Teórico Responsável pelo Conteúdo: Profa. Ms. Rosana Buzian Revisão Textual: Profa. Dra. Selma Aparecida Cesarin Normas Contábeis – Pequenas e Médias Empresas • Introdução • Pronunciamento Técnico Cpcpme • Interpretação ITG 1000 · A aplicabilidade das Normas Contábeis depende do porte da Empresa (porte esse determinado pelo valor do Ativo e da Receita Bruta). Sendo assim, além dos tipos de Empresa, conforme o seu porte, nesta Unidade, serão apresentadas as Normas Contábeis aplicáveis às Pequenas e Médias Empresas, no que diz respeito aos procedimentos contábeis e às Demonstrações Contábeis, e também, as orientações aplicáveis às Empresas de Pequeno Porte. OBJETIVO DE APRENDIZADO Nesta Unidade, vamos aprender um pouco mais sobre um importante tema: “Normas Contábeis aplicáveis às Micro, Pequenas e Médias Empresas”. Então, procure ler, com atenção, o conteúdo disponibilizado e o material complementar. Não esqueça! A leitura é um momento oportuno para registrar suas dúvidas; por isso, não deixe de registrá-las e transmiti-las ao professor-tutor. Além disso, para que a sua aprendizagem ocorra num ambiente mais interativo possível, na pasta de atividades, você também encontrará as atividades de Avaliação, apresentação narrada e a videoaula. Cada material disponibilizado é mais um elemento para seu aprendizado; por favor, estude todos com atenção! É importante, também, respeitar os prazos estabelecidos no cronograma. Bom estudo!!! ORIENTAÇÕES Normas Contábeis – Pequenas e Médias Empresas UNIDADE Normas Contábeis – Pequenas e Médias Empresas Contextualização Quando o Comitê de Pronunciamentos Contábeis – CPC começou a emitir os Pronunciamentos Contábeis – CPC, tanto a comunidade empresarial como a comunidade acadêmica entenderam que eles eram direcionados para as grandes empresas, as empresas de grande porte. Posteriormente, o Comitê de Pronunciamentos Contábeis – CPC emitiu o Pronunciamento Técnico CPC-PME, totalmente direcionado às pequenas e médias empresas (vale lembrar que essa ação foi reconhecida e validada pelo CFC – Conselho Federal de Contabilidade com a emissão da Norma Brasileira de Contabilidade – Técnica Geral – NBC TG 1000). Ainda assim, também se pensou nas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte, quando foi emitida a Interpretação 1000. Portanto, consulte essas regulamentações no site do Comitê de Pronunciamentos Contábeis – CPC para se familiarizar. Comitê de Pronunciamentos Contábeis: www.cpc.org.brEx pl or Não se esqueça que os Pronunciamentos Técnicos do CPC representam o nosso guia de trabalho no ambiente empresarial e, também, um agregador de conhecimentos para a vida profissional. 6 7 Introdução Os pronunciamentos técnicos gerais emitidos pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) são destinados às entidades de grande porte. Essas são, conforme a Lei 11.638/07, empresas que estejam dentro dos seguintes parâmetros: (a) ativo total igual ou superior a R$ 240 milhões ou (b) receita bruta igual ou superior a R$ 300 milhões. As empresas que apresentam ativo total ou receita bruta abaixo dos limites estabelecidos acima são tidas como pequenas e médias empresas. Para essas, o CPC emitiu o Pronunciamento Técnico CPC PME (CPC, 2009), visando à maior objetividade e facilidade no tratamento contábil para empresas de menor porte e que não tenham obrigação de prestação pública de contas. Esse pronunciamento foi reconhecido e validado pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), por meio da Resolução nº 1.255/09, como NBC TG 1000 (CFC, 2009). Outra iniciativa, por parte do CFC, foi a emissão da Resolução nº 1.418/12, que aprova a interpretação ITG 1000 – Modelo Contábil para Microempresa e Empresa de Pequeno Porte (CFC, 2012). Trata-se ainda de uma simplificação da NBC TG 1000. Esta interpretação aplica-se às entidades sujeitas à Lei Complementar nº 123/06, conhecida como Simples Nacional. Resumidamente, podemos elencar as empresas e as respectivas normas a serem seguidas, conforme as exigências estabelecidas: Quadro 1 – Porte da Empresa e Norma a ser seguida Porte da Empresa Classifi cação Norma a aer Seguida Grande porte Ativo ≥ R$ 240 milhões Receita bruta ≥ R$ 300 milhões CPCs de forma integral Pequeno e médio porte Inferior aos limites de sociedades de grande porte CPC PME NBC TG 1000 Micro e pequenas Conforme limites LC 123/06 ITG 1000 Estudaremos, nos próximos tópicos, o conteúdo geral das normas aplicadas às empresas classificadas como de pequeno e médio porte e também de microempresas. Vamos observar que, de modo geral, a prática contábil é bastante similar, mas para essas empresas, a norma é mais objetiva e direta. É importante ressaltar que prevalece a primazia da essência econômica dos fatos, ao invés da norma jurídica. Todo o conteúdo dessa atividade está em conformidade com as normatizações descritas. O pronunciamento, em sua forma original, contém 244 páginas. Nessa atividade, vamos apresentar, resumidamente, os pontos mais relevantes. Para maior aprofundamento, recomendamos ao aluno a consulta à norma. 7 UNIDADE Normas Contábeis – Pequenas e Médias Empresas Pronunciamento Técnico CPCPME Este pronunciamento técnico trata-se de uma simplificação (sem perder as características qualitativas) das práticas contábeis. A necessidade de simplificação e objetividade reside na relação custo x benefício. É natural que empresas menores não tenham forte necessidade de prestação de contas a uma ampla gama de usuários e, tampouco publiquem demonstrações financeiras. O próprio pronunciamento reconhece que as PMEs (Pequenas e Médias Empresas) podem produzir demonstrações contábeis apenas para o uso de proprietários ou autoridades fiscais. Como as empresas de pequeno e médio porte geralmente não tem, normalmente, operações complexas e necessidade de prestação de contas a vários usuários, a elas é facultada a utilização de critérios contábeis simplificados, que é o caso deste pronunciamento. Empresas de “pequeno e médio porte” referem-se àquelas que: (1) estejam abaixo dos limites estabelecidos na legislação societária para empresas de grande porte; ou (2) companhias que não sejam requeridas a fazer prestação pública de contas, para as quais fica dispensada a publicação de demonstrações contábeis. Mais uma vez, é preciso chamar atenção para as diferenças contábeis apuradas em âmbito societário e fiscal. O resultado contábil apurado no seguimento dessa norma pode ser diferente daquele apurado para fins fiscais; assim, deve a empresa manter controles fiscais para os ajustes, sendo efetuados no FCont e no Lalur. O objetivo das demonstrações contábeis de pequenas e médias empresas é oferecer informação sobre a posição financeira, desempenho e fluxos de caixa. Respectivamente, estas informações podem ser obtidas no balanço patrimonial, na demonstração do resultado, na demonstração do resultado abrangente, e na demonstração dos fluxos de caixa. A estrutura das demonstrações contábeis não sofre alteração, conforme as já conhecidas e praticadas pelas demais sociedades. Para o Balanço Patrimonial, o pronunciamento define ativo, passivo e patrimônio líquido da seguinte maneira: • Ativo é um recurso controlado pela Entidade como resultado de eventos passados e do qual se espera que benefícios econômicos futuros fluam para a Entidade; • Passivo é uma obrigação atual da Entidade como resultado de eventos já ocorridos, cuja liquidação se espera resulte na saída de recursos econômicos; • Patrimônio líquido é o valor residual dos ativos da Entidade após a dedução de todos os seus passivos. 8 9 O ativo será reconhecido quando (a) for provável que gere benefícios econô- micos futuros à empresa que o controla e (b) que seu custo possa ser determinado com segurança. A geração de benefícios futuros precisa ser observada por ser, segundo vários autores, a principal característica de ativo. A determinação do custo com segurançadeve ocorrer para evitar excesso de subjetivismo. Quanto aos requisitos para reconhecimento de um passivo, a norma estabe- lece que (a) seja uma obrigação proveniente de evento passado, (b) seja provável que a Entidade transfira recursos para sua liquidação, e (c) seu valor seja mensu- rado com segurança. Ao estudar as referidas normatizações, percebe-se, em vários aspectos, a primazia da essência econômica sob a forma jurídica. Por exemplo, o pronunciamento ressalta que ao determinar a existência do ativo, o direito de propriedade não é essencial. Como é o caso de imóveis mantidos em regime de arrendamento mercantil, que podem ser classificados como ativo se a entidade o controla e usufrui dos benefícios gerados por este (condições para classificação de ativos). Também reforça a existência e contabilização de ativos tangíveis e intangíveis. Para a demonstração do resultado, o pronunciamento utiliza os seguintes conceitos: • Receitas são aumentos de benefícios econômicos durante o período contábil, sob a forma de entradas ou aumentos de ativos ou diminuições de passivos, que resultam em aumento do patrimônio líquido e que não sejam provenientes de aportes dos proprietários da entidade; • Despesas são decréscimos nos benefícios econômicos durante o período contábil, sob a forma de saída de recursos ou redução de ativos ou incrementos em passivos, que resultam em decréscimos no patrimônio líquido e que não sejam provenientes de distribuição aos proprietários da entidade. O reconhecimento de receitas e despesas resultam diretamente do reconhecimento e mensuração de ativos e passivos. A norma também reforça que ambos sejam reconhecidos se forem avaliados de modo confiável. Além do balanço patrimonial, demonstração do resultado e demonstração do re- sultado abrangente, as seguintes demonstrações também fazem parte do conjunto de demonstrações contábeis a serem elaboradas pelas pequenas e médias empresas: • Demonstração das Mutações no Patrimônio Líquido (DMPL) – Trata-se da demonstração de fatos que provocam alteração em saldos de contas do patrimônio líquido, que podem ser motivos de: apuração de resultado, distribuição de dividendos e constituição de reservas, entre outras. Se as únicas alterações no patrimônio líquido ocorrerem apenas na conta de Lucros Acumulados (apuração de resultado, distribuição de dividendos etc.), a DMPL pode ser substituída pela Demonstração de Lucros e Prejuízos Acumulados – DLPA; 9 gilce.izel Realce gilce.izel Realce gilce.izel Realce gilce.izel Realce gilce.izel Realce gilce.izel Realce gilce.izel Realce gilce.izel Realce gilce.izel Realce UNIDADE Normas Contábeis – Pequenas e Médias Empresas • Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC) – Apresenta os fluxos de caixa gerados pelas atividades operacionais, de investimento e de financiamento. Quanto às atividades operacionais, podem ser apuradas pelo método direto ou indireto, sendo que é incentivada a apresentação da conciliação entre o resultado líquido e o fluxo de caixa dessas atividades; • Notas explicativas – Descrição de informações adicionais para o melhor entendimento dos itens contidos nas demonstrações apresentadas, bem como itens que não foram registrados nas demonstrações. O conteúdo geral deve abranger: declaração de conformidade com essa norma, resumo das principais práticas contábeis, informações auxiliares acerca dos itens apresentados nas demonstrações obedecendo a ordem de apresentação das contas, e outras informações que julgar relevante. Sobre as práticas contábeis específicas, esse pronunciamento determina, de modo geral, que as mesmas aplicações e filosofia (essência econômica) que são exigidas pelos demais pronunciamentos (aplicados às grandes empresas), sejam também aplicadas às pequenas e médias empresas, porém, de modo simplificado. Vejamos algumas considerações e as principais diferenças: a) Ajuste ao valor presente: por mais que esse pronunciamento não contenha seção específica para esse assunto, ele determina, em outros momentos, a sua prática. As disposições sobre estoques, imobilizado e receita, determinam que os juros envolvidos não façam parte da operação, sendo transferidos ao resultado; b) Instrumentos financeiros: são permitidas apenas duas classificações, sendo empréstimos e recebíveis, e mensurados pelo valor justo por meio do resultado; c) Imobilizado: informações a respeito do valor residual, vida útil e método de depreciação não precisam ser revistos anualmente, mas apenas quando existir uma indicação relevante de alteração; d) Intangíveis: todos devem ser considerados com vida útil finita sendo, por consequência, amortizados. Na incerteza da estimação da vida útil, presume-se o período de dez anos. Não se aplica a ativação de gastos com desenvolvimento, sendo estes considerados como despesa. Valor residual, vida útil e método de amortização necessitam ser revistos apenas quando existir uma indicação relevante de alteração; e) Demonstração do Valor Adicionado (DVA): o CPCPME não tem disposições sobre esse assunto, já que ela é dispensada a essas empresas pela legislação societária; f) Notas explicativas: as exigências são menores devido a dois fatores: (1) a simplificação de exigências reduz, logicamente, o rol de informações a serem prestadas e necessidades de esclarecimentos, e (2) alguns assuntos exigidos por outros Pronunciamentos não entraram no escopo do CPCPME, reduzindo a necessidade de nota explicativa. 10 gilce.izel Realce 11 Interpretação ITG 1000 O CFC aprovou, pela Resolução nº 1.418/12, a Interpretação ITG 1000 – Modelo Contábil para Microempresa e Empresa de Pequeno Porte, sendo este simplificado. Essa interpretação estabelece critérios e procedimentos simplificados para as entidades enquadradas como Microempresa e Empresa de Pequeno Porte, conforme os critérios estabelecidos pela Lei Complementar nº 123/06, o Simples Nacional. Vamos recordar o enquadramento determinado por esta Lei: O Supersimples é o Regime Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte, instituído pela Lei Complementar nº 123/2006 e posteriormente alterada pelas leis complementares 128/2008 e 139/2011. As disposições normativas deste sistema têm praticado a seguinte classificação, conforme nível de faturamento, desde 1º de janeiro de 2012: I. Microempresas – ME: receita bruta igual ou inferior a R$ 360.000,00; II. Empresas de Pequeno Porte – EPP: receita bruta superior a R$ 360.000,00 e igual ou inferior a R$ 3.600.000,00; III. Microempreendedores Individuais – MEI: receita bruta máxima de R$ 60.000,00. Assim, todas as empresas que se enquadram como Microempresas (ME), Empresas de Pequeno Porte (EPP) ou Microempreendedores Individuais (MEI) podem optar pelo cumprimento da ITG 1000. Caso essas entidades não optem pela adoção dessa interpretação, ficam sujeitas ao cumprimento da NBC TG 1000 (CPCPME). A interpretação ITG 1000 também exige o cumprimento dos princípios de Contabilidade, regime de competência e primazia da essência econômica, entre outros fundamentos, quando da contabilização de seus fatos. Transações ou eventos materiais que não estejam esclarecidos nesta interpretação devem ser registrados conforme as exigências da NBC TG 1000. A interpretação IGT1000 estabelece que o contador deve obter uma carta de responsabilidade da administração da Empresa na qual presta serviço, com o objetivo de salvaguardar o profissional contábil no que se refere à sua responsabilidade pela realização da escrituração contábil, segregando-a e a distinguindo das responsabilidades e decisões administrativas da Empresa. Alguns detalhes referentes à contabilizações podem ser aqui descritos. a) Quanto às exigências em relação a estoques, permanecem os critérios gerais. Por exemplo, o custo deve compreender todos os gastos incorridos para colocar o produto em condição de consumo ou venda. A contabilização deve ocorrer considerandoos custos individuais dos estoques ou utilizando um dos métodos: “Primeiro que Entra, Primeiro que Sai” (PEPS); ou custo médio ponderado. Vale também a regra “custo ou mercado, dos dois o menor”; 11 UNIDADE Normas Contábeis – Pequenas e Médias Empresas b) O ativo imobilizado deve ser contabilizado pelo custo, sendo esse todos os gastos necessários para colocá-lo em condições de uso. Recomenda-se, pela maior simplicidade, a utilização do método linear para cálculo da depreciação do imobilizado. Caso haja evidências de desvalorização nos ativos, tornando- se improvável a geração de benefícios futuros que supere seu custo, o valor contábil deve ser reduzido ao valor recuperável, mediante reconhecimento de perda na recuperação (teste de impairment). A interpretação lista os seguintes exemplos de indicadores de redução do valor recuperável: forte declínio no valor de mercado, obsolescência e quebra; c) A receita de prestação de serviço deve ser reconhecida na proporção em que o serviço for prestado; d) Fica mantida a constituição de perda com crédito de liquidação duvidosa, reconhecida quando houver incerteza sobre o recebimento de valor a receber de clientes; e) Para essa interpretação, as demonstrações contábeis obrigatórias são o balanço patrimonial, a demonstração do resultado e as notas explicativas, ao final do exercício social. Mas quando houver necessidade, podem ser apresentadas em períodos intermediários. A elaboração do conjunto completo de demonstrações contábeis, sendo, além daquelas descritas acima, a demonstração dos fluxos de caixa, a demonstração do resultado abrangente e a demonstração das mutações do patrimônio líquido, apesar de não serem obrigatórias para as entidades alcançadas pela interpretação, é estimulada pelo Conselho Federal de Contabilidade. A ITG 1000 exige, ainda, a apresentação das notas explicativas, contendo pelo menos as seguintes informações: declaração de conformidade com a ITG 1000, contexto operacional, práticas e políticas contábeis, contingências passivas, quando houver, e demais informações relevantes. 12 13 Material Complementar Indicações para saber mais sobre os assuntos abordados nesta Unidade: Livros Resolução nº 1.255/09 CONSELHO Federal de Contabilidade. Resolução nº 1.255/09. Aprova a NBC TG 1000 – Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas. Brasília, 2009; Resolução nº 1.418/12 CONSELHO Federal de Contabilidade. Resolução nº 1.418/12. Aprova a ITG 1000 – Modelo Contábil para Microempresa e Empresa de Pequeno Porte. Brasília, 2012; A Adoção do CPC PME – Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas ARAÚJO, C. T. de A.; SILVA, D. M. de. A Adoção do CPC PME – Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas. Revista Contábil UFBA, Salvador-Ba, v. 8, n. 3, p. 75 - 91, set./dez. 2014 A institucionalização do CPC PME nas Empresas Contábeis e sua Utilidade para as Empresas SOUZA, L. R. B. de. A institucionalização do CPC PME nas Empresas Contábeis e sua Utilidade para as Empresas. 2015. 154p. Dissertação (Mestrado em Contabilidade) Universidade Federal do Paraná. Curitiba, 2015. 13 UNIDADE Normas Contábeis – Pequenas e Médias Empresas Referências BRASIL. Lei nº 11.638. Altera e revoga dispositivos da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e da Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende às sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de demonstrações financeiras. Brasília, 2007. ________. Lei Complementar nº 123/06. Institui o Estatuto Nacional da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte. Brasília, 2006. ________. Lei Complementar nº 128/08. Altera a Lei Complementar nº 123, de 14 de dezembro de 2006 e dá outras previdências. Brasília, 2008. ________. Lei Complementar nº 139/11. Altera a Lei Complementar nº 123, de 14 de dezembro de 2006 e dá outras previdências. Brasília, 2011. COMITÊ de Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento técnico CPC PME – Contabilidade para pequenas e médias empresas. Brasília, 2009. CONSELHO Federal de Contabilidade. Resolução nº 1.255/09 – Aprova a NBC TG 1000 – Contabilidade para pequenas e médias empresas. Brasília, 2009. CONSELHO Federal de Contabilidade. Resolução nº 1.418/12 – Aprova a ITG 1000 – Modelo Contábil para Microempresa e Empresa de Pequeno Porte. Brasília, 2012. 14
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