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SISTEMA DE ENSINO
CONTABILIDADE 
PÚBLICA
NBC TSP 09 e 10 – Redução ao Valor 
Recuperável
Livro Eletrônico
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Rodrigo Machado
NBC TSP 09 e 10 – Redução ao Valor Recuperável
CONTABILIDADE PÚBLICA
NBC TSP 09 e 10 – Redução ao Valor Recuperável ..........................................................5
1. Redução ao Valor Recuperável ....................................................................................5
2. NBC TSP 09 – Redução ao Valor Recuperável de Ativo não Gerador de Caixa ............. 7
2.1. Objetivo ................................................................................................................... 7
2.2. Alcance ...................................................................................................................8
2.3. Definições ...............................................................................................................9
2.4. Ativos Geradores de Caixa ..................................................................................... 10
2.5. Redução ao Valor Recuperável .............................................................................. 12
2.6. Mensuração do Valor Recuperável ........................................................................ 19
2.7. Valor Justo Líquido das Despesas de Vendas .........................................................24
2.8. Valor em Uso – Ativo não Gerador de Caixa ..........................................................27
2.9. Valor em Uso – Ativo Gerador de Caixa .................................................................29
2.10. Reconhecimento e Mensuração da Perda por Redução ao Valor Recuperável ......38
2.11. Reversão de Perda ao Valor Recuperável ............................................................. 40
2.12. Reclassificação de Ativos .....................................................................................45
2.13. Divulgação ...........................................................................................................46
Resumo ....................................................................................................................... 48
Mapas Mentais .............................................................................................................52
Questões de Concurso ..................................................................................................59
Gabarito .......................................................................................................................74
Gabarito Comentado .....................................................................................................75
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Querido(a) imparável,
Seja bem-vindo(a) a mais um encontro do nosso curso destinado à sua preparação. Nessa 
aula, trabalharemos com um assunto relativamente novo no âmbito da CASP, que é a Redução 
ao Valor Recuperável de Ativo – geradores e não geradores de caixa. Essa aula será fundamen-
tada, basicamente, em três referências bibliográficas: o MCASP e as NBC TSP 09 e 10. Dito 
isso, deixo a mensagem abaixo e vamos começar nossos trabalhos com força e vigor!
Ainda que mal
Ainda que mal pergunte,
Ainda que mal respondas;
Ainda que mal te entenda,
Ainda que mal repitas;
Ainda que mal insista,
Ainda que mal desculpes;
Ainda que mal me exprima,
Ainda que mal me julgues;
Ainda que mal me mostre,
Ainda que mal me vejas;
Ainda que mal te encare,
Ainda que mal te furtes;
Ainda que mal te siga,
Ainda que mal te voltes;
Ainda que mal te ame,
Ainda que mal o saibas;
Ainda que mal te agarre,
Ainda que mal te mates;
Ainda assim te pergunto
E me queimando em teu seio,
Me salvo e me dano: amor.
Carlos Drummond de Andrade
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Ao final de seus estudos peço que avalie a aula, por favor. Seu feedback é muito importante 
para mim e permitirá que eu possa evoluir como professor e aprimorar esse material. Posso 
contar com sua ajuda? Muito obrigado. Que comecem os jogos!
Abs.
Prof. Rodrigo Machado
@contabilidade_total
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NBC TSP 09 E 10 – REDUÇÃO AO VALOR RECUPERÁVEL
1. Redução ao ValoR RecupeRáVel
Redução ao valor recuperável, teste de recuperabilidade ou impairment test são termos 
sinônimos e que podem aparecer em sua prova, mas todos eles têm um único propósito:
Professor, como identificar a existência dessa situação?
Excelente questionamento. Caso o valor contábil de um ativo imobilizado ou intangível 
apresente valor acima da quantia que será recuperada através do uso ou da venda desse ativo, 
é possível afirmar que esse ativo está em imparidade (impairment). Já dá até para fazer um 
esquema gráfico, certo?
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A redução ao valor recuperável pode ser aplicada para o ativo gerador de caixa (NBC TSP 
10) e o ativo não gerador de caixa (NBC TSP 09). Todos os conceitos, diferenças e similarida-
des serão tratadas nessa aula e devemos ficar muito atentos, principalmente com as diferen-
ças que existem entre os ativos geradores e não geradores de caixa. Se o Cespe quiser, ele 
pode arrumar várias cascas de bananas com esses conceitos, então vamos nos preparar.
Professor, qual a diferença entre depreciação e impairment?
Excelente questionamento. Sabe que isso já foi cobrado em prova, certo? Então vamos lá. 
A depreciação não se confunde com a redução ao valor recuperável. Primeiro porque a depre-
ciação é entendida como o declínio gradual do potencial de geração de serviços por ativos de 
longa duração. Esse declínio gradual se dá pelo uso, ação da natureza ou pela obsolescência, 
como já vimos anteriormente. Já o impairment é a desvalorização de um ativo quando seu valor 
contábil excede ao seu valor recuperável. A depreciação é reconhecida contabilmente de forma 
sistemática e disciplinada. O impairment decorre de um evento, uma identificação pela Entidade.
Vamos trabalhar com mais um mapa conceitual, para facilitar nossa posterior revisão, 
combinado?
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Antes de entrarmos nas normas especificamente, é interessante destacar que o teste de 
recuperabilidade é realizado em consonância com o princípio da contabilidade da prudência ou 
conservadorismo, vamos revisá-lo?
Então vamos cair para dentro das normas e destacar todos os seus aspectos fundamen-
tais e importantes para a sua prova.
2. NBc TSp 09 – Redução ao ValoR RecupeRáVel de aTiVo Não GeRadoR 
de caixa
2.1. oBjeTiVo
Assim como todas as demais normas brasileiras de contabilidade, a NBC TSP 09 possui 
seu objetivo bem definido e destacado. Esse objetivo se divide em duas partes, a primeira con-
centra-se em estabelecer os procedimentos que a entidade deve aplicar para determinar se o 
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ativo não gerador de caixa é objeto de redução ao valor recuperável e assegurar que as perdas 
por redução ao valor recuperável sejam reconhecidas. A segunda parte da norma especifica 
quando a entidade deve reverter tais perdas e estabelece o que deve ser divulgado.
Logo, vamos estruturar essa informação em um mapa mental para facilitar a sua revisão:
2.2. alcaNce
Quando falamos em alcance da NBC TSP 09 temos que ficar muito atentos, pois existe 
uma diferença em relação à NBC TSP 10 e essa diferença pode ser utilizada pelo Cespe para 
tentar confundi-lo(a) na hora da prova. Está sob o alcance da NBC TSP 09 a entidade que ela-
bora e apresenta demonstrações contábeis, de acordo com o regime de competência, deve 
aplicar esta norma para a contabilização da redução ao valor recuperável de ativos não gera-
dores de caixa, exceto:
(a) estoques (ver NBC TSP 04 – Estoques);
(b) ativos advindos de contratos de construção;
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(c) ativos financeiros que representem:
(i) caixa;
(ii) instrumento patrimonial de entidade não controlada (individual ou conjuntamente) ou não coli-
gada;
(iii) direito contratual para receber dinheiro ou outro ativo financeiro ou para permutar ativos e pas-
sivos financeiros em condições favoráveis;
(iv) contrato que pode ser liquidado por instrumentos patrimoniais não derivativos; e
(v) contrato que pode ser liquidado por instrumentos patrimoniais derivativos que possam ser liqui-
dados por número fixo de instrumentos patrimoniais não derivativos.
(d) propriedades para investimento mensuradas pelo modelo do valor justo (ver NBC TSP 06 – Pro-
priedade para Investimento) em:
(i) entidades controladas;
(ii) coligadas; e
(iii) entidades controladas em conjunto (joint arrangements);
(e) ativo imobilizado não gerador de caixa mensurado pelo valor de reavaliação (ver NBC TSP 07 – 
Ativo Imobilizado);
(f) ativos intangíveis não geradores de caixa mensurados pelo valor de reavaliação (ver NBC TSP 
08 – Ativo Intangível); e
(g) outros ativos para os quais as exigências para a contabilização da redução ao valor recuperável 
estejam incluídas em outra NBC TSP.
2.3. defiNiçõeS
Ao trabalharmos com os conceitos da nossa amada CASP é importante que falemos a 
mesma linguagem e para que isso aconteça é indispensável tratarmos dos conceitos que se-
rão trabalhados nessa aula. Vamos a eles:
Mercado ativo é o mercado no qual todas as seguintes condições existem:
(a) itens negociados no mercado são homogêneos;
(b) vendedores e compradores dispostos a negociar, normalmente, podem ser encontrados a qual-
quer momento; e
(c) preços estão disponíveis para o público.
Ativo gerador de caixa é aquele mantido com o objetivo principal de gerar retorno comercial.
Despesas de venda são despesas incrementais diretamente atribuíveis à venda do ativo, com exce-
ção das despesas financeiras e de tributos sobre a renda.
Valor justo líquido de despesas de venda é o montante que pode ser obtido pela venda de ativo em 
transação sem favorecimentos entre partes conhecedoras e interessadas, menos as despesas de 
venda.
Redução ao valor recuperável é a perda de benefícios econômicos futuros ou potencial de serviços 
de ativo superior ao reconhecimento sistemático da redução dos benefícios econômicos futuros ou 
potencial de serviços do ativo devido à depreciação.
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Ativo não gerador de caixa é outro ativo que não é gerador de caixa.
Valor recuperável de serviço é o maior montante entre o valor justo líquido de despesas de venda 
do ativo e o seu valor em uso.
Vida útil é:
(a) o período durante o qual se espera que o ativo seja utilizado pela entidade; ou
(b) o número de unidades de produção ou similar que se espera ser obtido do ativo pela entidade.
Valor em uso de ativo não gerador de caixa é o valor presente do potencial de serviços remanes-
cente do ativo.
Eu sei, eu sei, um mapa conceitual facilitaria o trabalho:
2.4. aTiVoS GeRadoReS de caixa
Um ativo gerador de caixa é aquele que é mantido pela entidade com o objetivo principal 
de gerar retorno comercial.
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Professor, um ativo gera retorno comercial quando é empregado de maneira consistente 
com aquela adotada por entidade com fins lucrativos, certo?
Exatamente isso. Manter um ativo para gerar retorno comercial indica que a entidade pre-
tende gerar fluxos de caixa positivos do ativo e, além disso, obter retorno comercial na propor-
ção que reflita o risco envolvido em manter esse ativo.
Como assim, refletir os riscos envolvidos em manter esse ativo, professor?
Olha só, quando uma entidade adquire um veículo, ela espera que esse veículo seja capaz de ge-
rar retorno comercial para ela, por pelo menos o valor de risco que esse ativo representa. Um exem-
plo desse risco é a perda desse veículo por um sinistro. Imagine que essa Entidade tenha comprado 
esse veículo por R$ 48.000,00, logo, esse é o valor mínimo que a Entidade pode esperar de retorno 
comercial, afinal de contas, ele quantifica um dos riscos envolvidos nesse ativo.
Sabemos que no setor público a manutenção de ativos não tem como objetivo principal a 
geração de retorno comercial, contudo, existem várias maneiras desses ativos trazer retornos 
comerciais e a própria NBC TSP 09 trouxe um exemplo, que é o caso de um hospital que utiliza 
um edifício para pacientes que pagam peloatendimento. Outro exemplo de ativos mantidos 
para prestação de serviços e que podem ser utilizados para a geração de retorno comercial é o 
caso de um hospital que possua uma usina para tratamento adequado do seu lixo gerado, mas 
que também aceite tratar o lixo gerado por um pequeno hospital particular, recebendo por isso, 
uma contraprestação pecuniária.
A extensão pela qual o ativo é mantido com o objetivo de fornecer retorno comercial deve 
ser considerada para determinar se a entidade deve aplicar as exigências da NBC TSP 09 ou as 
da NBC TSP 10. Se o componente não gerador de caixa for insignificante na estrutura como um 
todo, a entidade deve aplicar a NBC TSP 10 em vez desta norma. Logo, fica assim estruturado:
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2.5. Redução ao ValoR RecupeRáVel
Entende-se por redução ao valor recuperável a perda dos benefícios econômicos futuros ou 
do potencial de serviços de ativo. Mas isso não se confunde com a depreciação, amortização 
ou exaustão, porque a perda de valor recuperável é superior ao reconhecimento sistemático da 
própria depreciação. A redução ao valor recuperável reflete, portanto, o declínio na utilidade do 
ativo para a entidade que o controla.
Oh, revisando:
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Acho que entendi, professor, mas dá para exemplificar?
Dá demais, sô. Imagine que uma Entidade possua uma instalação de armazenamento militar 
que já não é mais utilizada. Devido à sua natureza específica e, também, à sua localização, 
é improvável que essa Entidade consiga gerar um fluxo de caixa positivos pelo arrendamento 
desta instalação ou pela venda do ativo. Diante dessa situação, o ativo deve ser considerado 
como objeto de redução ao valor recuperável porque não é mais capaz de prover potencial de 
serviços à entidade – tem pouca ou nenhuma utilidade para a entidade atingir seus objetivos.
Assim como a redução ao valor recuperável não se confunde com a depreciação, ela, a redu-
ção ao valor recuperável também apresenta diferenças em relação à reavaliação. Sabe por 
quê? O próprio Cespe já afirmou que a reavaliação de ativos possibilita tanto o aumento quanto 
a diminuição de patrimônio, ao passo que o teste de recuperabilidade de ativos, vinculado a 
reconhecimento de perda, permite apenas a redução do patrimônio. Guarde isso.
2.5.1. Identificação dos Ativos que Possam ser Objeto de Impairment
O ativo não gerador de caixa é objeto de redução quando o seu valor contábil é superior ao 
seu valor recuperável – pela venda ou pela prestação de serviços. A entidade deve avaliar, na 
data das demonstrações contábeis, se há indicação de que o ativo possa ser objeto de redução 
ao valor recuperável. Se houver qualquer indicação, a entidade deve estimar o valor recuperável 
de serviço do ativo.
Professor, como a Entidade vai saber se ocorreu algo e ela deve avaliar alguma indicação 
de que o ativo possa ser objeto de redução?
Essa é tranquila, a própria norma cuidou de exemplificar.
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Existem duas fontes de informação que a Entidade deve utilizar para verificar a existência 
de indicações, a interna e a externa. De acordo com a NBC TSP 09, são fontes internas de in-
formação:
• evidência disponível de obsolescência ou dano físico do ativo;
• mudanças significativas de longo prazo com efeito adverso sobre a entidade, que ocor-
reram durante o período ou ocorrerão em futuro próximo, na extensão ou maneira em 
que o ativo é, ou se espera que seja utilizado. Essas mudanças incluem o ativo que se 
torna ocioso, planos para descontinuar ou reestruturar a operação a que o ativo perten-
ce, planos para alienação do ativo antes da data anteriormente esperada e reavaliação 
da vida útil do ativo como definida em vez de indefinida;
• decisão de interromper a construção do ativo antes da sua conclusão ou de estar em 
condição de uso; e
• evidência disponível proveniente de relatório interno que indique que o desempenho do 
serviço do ativo é, ou será, consideravelmente pior do que o esperado.
Evidências oriundas de relatórios internos que indicam que o ativo possa ser objeto de re-
dução ao valor recuperável relacionam-se com a capacidade de o ativo proporcionar bens ou 
serviços e não com o declínio na demanda pelos bens ou serviços fornecidos pelo ativo. Isso 
inclui a existência de:
(a) custos significativamente mais elevados de operação ou manutenção do ativo em comparação 
com aqueles originalmente orçados;
(b) serviço ou nível de produção fornecido pelo ativo significativamente menor comparado com 
aquele originalmente esperado, devido ao baixo desempenho operacional.
Em relação às fontes externas, a NBC TSP 09 afirma que são indicativos:
• cessação, ou proximidade da cessação, da demanda ou da necessidade de serviços 
fornecidos pelo ativo;
• mudanças significativas de longo prazo com efeito adverso sobre a entidade, que ocor-
reram durante o período ou ocorrerão em futuro próximo, no ambiente tecnológico, legal 
ou de política governamental no qual a entidade opera.
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In
di
ca
tiv
os Fontes Internas Fontes Externas
Vínculo com capacidade operacional Vínculo com a demanda pelo serviço
Vamos reunir essas informações em um mapa conceitual:
Vale frisar que a lista tratada pela norma não é taxativa, mas sim, exemplificativa. O valor de 
mercado do ativo pode ser considerado um indicativo da necessidade de ser realizado o teste 
de recuperabilidade ou, então, um significativo declínio na demanda no longo prazo. O Cespe 
poderá colocar uma ou outra situação diferente da que está prevista na norma, contudo, sem 
alterar sua natureza intrínseca. Portanto, mais vale entender os conceitos do que decorar as 
situações.
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A capacidade de o ativo intangível gerar benefícios econômicos futuros ou potencial de 
serviçossuficientes para recuperar seu valor contábil está, geralmente, sujeita à maior incerte-
za antes de o ativo estar disponível para uso do que depois disso. Portanto, esta norma exige 
que a entidade teste a redução ao valor recuperável, pelo menos anualmente, de ativo intangí-
vel que ainda não está disponível para uso.
Devemos manter muita atenção nas questões que abordarem os ativos intangíveis, isso 
porque independentemente da existência de quaisquer indicações de redução ao valor recu-
perável, a Entidade deve testar anualmente o ativo intangível com vida útil indefinida ou ainda 
não disponível para o uso.
DICA
Independentemente da existência de quaisquer indicativos de 
redução ao valor recuperável, a entidade deverá testar anual-
mente o ativo intangível com vida útil indefinida ou ainda não 
disponível para o uso.
Esse teste de redução ao valor recuperável pode ser realizado em qualquer período do ano 
– e não necessariamente na data das demonstrações contábeis –, mas atenção, ele deve ser 
realizado no mesmo período nos anos posteriores.
Há mais um detalhe envolvendo o ativo intangível; imagine que uma entidade tenha adqui-
rido um ativo dessa natureza ao longo do exercício financeiro, por exemplo, em junho de 2019. 
Esse ativo deverá passar, necessariamente, pelo teste de recuperabilidade até dezembro de 
2019.
Professor, então são esses, todos os aspectos relacionados à necessidade de execução 
do teste de recuperabilidade?
Ainda não. A NBC TSP 09 nos dá uma orientação acerca da volatilidade da demanda ou 
da necessidade de serviços, sabe por quê? Porque ela pode flutuar ao longo da vida útil de um 
ativo e essa flutuação não representa por si só uma indicação de redução ao valor recuperável.
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Vale destacar que quando a demanda cessa ou está próxima de cessar, os ativos utilizados 
para prestação desses serviços podem ser objeto de redução ao valor recuperável.
Professor, isso ficou tão vago... O que é “próxima de cessar?”
Concordo com você, ficou vago mesmo, mas temos dois indicativos que caracterizam a 
situação, pois quando a demanda estiver tão baixa que a entidade (a) não teria tentado aten-
dê-la ou (b) teria atendido, não adquirindo o ativo que está sendo considerado para o teste de 
redução ao valor recuperável.
Quando falamos sobre esse assunto devemos ficar atentos, pois os eventos ou as circuns-
tâncias que podem indicar redução ao valor recuperável do ativo serão significativos e frequen-
temente terão discussões provocadas pela alta administração, gerência ou mídia. As altera-
ções em parâmetros podem ser observadas em:
• demanda pelo serviço;
• extensão ou maneira do uso; e
• ambiente legal ou político do governo.
Esses fatores podem indicar redução ao valor recuperável, somente se tal alteração for 
significativa e tiver efeito adverso de longo prazo ou gerar expectativa desse efeito. Grave es-
sas palavras: alterações significativas e efeitos adversos. Elas são fundamentais para não 
cairmos no conto do vigário, como costuma querer a banca Cespe.
Professor, estou quase entendendo, dá para trazer mais dois exemplos para deixar mais 
claro ainda?
Vejamos, sabe o que é muito comum na Administração Pública? Sistemas obsoletos, acre-
dite, ainda existem entidades que usam softwares com DOS. Yes! Esse software está obsoleto 
e possui indicadores de que precisa passar pelo teste de recuperabilidade. Outro exemplo, 
agora utilizando um prédio, imagine o edifício escolar que é utilizado para armazenamento 
diversos. Essa é mais uma situação – e um exemplo – de caso que será necessário aplicar os 
procedimentos.
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Nós temos um caso bastante peculiar e, de certa forma, muito comum nas nossas vidas: 
obras públicas que sofreram interrupções. Ao avaliar se a interrupção na construção provoca 
um teste de redução ao valor recuperável, a entidade deve considerar:
(a) se a construção está simplesmente atrasada ou foi adiada;
(b) se há intenção de retomar a construção no futuro próximo; ou
(c) se as obras não serão terminadas no futuro previsível.
Essas considerações refletem na nossa Contabilidade Aplicada ao Setor Público, no final 
das contas, o que não reflete? Caso as obras estejam atrasadas ou foram adiadas para data 
futura e específica, os objetos serão tratados como “obras em andamento” não como objeto 
interrompido.
2.5.2. Materialidade
O conceito de materialidade é de fundamental importância na determinação de estimar o 
valor recuperável de um ativo. Contudo, a NBC TSP 09 não dispõe de uma lista ou tabela taxati-
va daquilo que será considerado material. De acordo com a norma o conceito de materialidade 
se aplica na identificação, se o valor recuperável de serviço do ativo precisa ser estimado.
DICA
Nenhuma norma contábil apresenta valores ou percentuais fi-
xados como materiais ou não. Leve isso para a prova.
Por exemplo, se avaliações prévias indicarem que o valor recuperável de serviço do ativo 
é significativamente maior do que seu valor contábil, a entidade não necessita estimar nova-
mente o valor recuperável de serviço do ativo, desde que não tenham ocorrido eventos que 
eliminariam essa diferença.
Quando a Entidade se ver dispensada de estimar novamente o valor recuperável de serviço 
do ativo, significará que o valor do ativo não é sensível a alguma das indicações que caracteri-
zam a necessidade do teste de recuperabilidade. Lembra quais são? Revise o item 2.5.1. antes 
de avançar nessa aula, então.
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2.6. MeNSuRação do ValoR RecupeRáVel
Inicialmente cumpre destacar que na mensuração do valor recuperável haverá duas situ-
ações, pois teremos a mensuração do valor recuperável de serviço e a mensuração de valor 
recuperável de serviço de ativo intangível com vida útil indefinida. Portanto, atenção:
M
en
su
ra
çã
o Valor recuperável
De serviços De serviços de ativo intangível com vida útil indefinida
Professor, qual a definição de valor recuperável de serviço?
Seguinte, o valor recuperável de serviço é o maior valor entre o valor justo líquido de despe-
sas de venda do ativo e o seu valor em uso. Veja dar uma esquematizada nisso:
Em relação ao valor justo líquido das despesas de vendas nós temos uma flexibilização na 
NBC TSP, porque muitas vezes não será possível a identificação do valor líquido das despesas 
de vendas e do seu valor justo, contudo, se qualquer desses valores exceder ao valor contábil 
do ativo, o ativo não foi objeto de redução ao valor recuperável e não é necessário estimar o 
outro valor.
Com essas informações podemos trabalhar com um mapa mental mais completo:
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Sabe o porquê da necessidade de entender esses conceitos, né?
QueSTão 1 (CESPE/SECRETARIA DE ESTADO DA FAZENDA DO ALAGOAS-AL/AUDITOR 
DE FINANÇAS E CONTROLE DE ARRECADAÇÃO DA FAZENDA ESTADUAL/2020) Os dados 
a seguir referem-se à aquisição de computadores por uma entidade pública com o objetivo de 
melhorar e otimizar os serviços prestados à sociedade:
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Após 3 anos de uso desses computadores, foi feita a contratação de laudo técnico sobre a 
recuperabilidade das máquinas utilizadas, por recomendação de um auditor ao gestor patrimo-
nial. Conforme o laudo, o valor líquido de venda dos computadores era de R$ 80.000 e o valor 
em uso, de R$ 100.000. A partir dessas informações, julgue os próximos itens.
Ao final do ano de 2020, a entidade deverá contabilizar a perda por recuperabilidade, porque o 
valor contábil do ativo é superior ao valor recuperável.
Errado.
Uma questão maravilhosa, que envolve muitos dos conceitos que estudamos até aqui e para 
respondê-la devemos atacar passo a passo. Primeiro será necessário identificar o valor do 
ativo, portanto:
Memória de Cálculo -reconhecimento do ativo imobilizado
Quantidade Valor Unitário Valor
Total
100 $ 3.000 $ 300.000
O enunciado afirma que a vida útil do ativo é de 04 (quatro) anos e foi adquirido em 31/12/2017. 
Os cálculos estão sendo realizados em 2020, portanto, devemos adotar 03 (três) anos de de-
preciação. O método é de cotas constantes. Não há valor residual e a informação sobre impos-
tos não recuperáveis veio somente para ocupar espaço.
A depreciação acumulada será o valor anual multiplicado pelo período de uso do ativo, por-
tanto, teremos uma depreciação anual no valor de $75.000, que é o resultado da divisão de 
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$300.000 por 4 anos (vida útil). Com base nisso podemos afirmar que a depreciação acumula-
da é de $225.000, resultado do cálculo de ($75.000 x 3 anos). Feito isso, temos como analisar 
o valor líquido do ativo e verificar se ele está em imparidade – apresentando redução ao valor 
recuperável.
Memória de Cálculo – valor líquido do Ativo
Valor do Ativo $300.000
(-) Depreciação Acumulada
(3 anos)
$ 225.000
(=) Valor Contábil Líquido $75.000
Agora nós temos condições de fazer a comparação dos valores:
Valores Apurados no Teste de Recuperabilidade
Contábil Uso Venda
$75.000 $ 100.000 $ 80.000
Nesse caso, devemos usar o maior valor entre os valores de uso ou de venda e compará-lo com 
o valor contábil. Usaremos o valor de uso e como ele é superior ao valor contábil, o ativo não 
está em imparidade, porque o valor contábil é inferior ao valor recuperável e assim não deve 
ser reconhecida quaisquer perdas. Logo, o gabarito é errado.
Vamos dar uma reforçada no entendimento utilizando mais uma questão? Então vamos lá.
QueSTão 2 (INSTITUTO QUADRIX/CONSELHO REGIONAL DE ODONTOLOGIA DE GOIÁS-
-GO/AUDITOR DE CONTROLE INTERNO/2019) Os itens do ativo imobilizado devem sofrer re-
dução ao valor recuperável quando este for menor que o valor contábil, considerando-se como 
valor recuperável o menor entre o valor justo líquido de despesas e seu valor em uso.
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Errado.
Esse é o típico modelo de questão que pega o candidato que forma opinião apressadamente. 
O enunciado está correto até chegar no conceito de valor recuperável que será utilizado como 
parâmetro. Nós vimos que a entidade usará o valor justo líquido de despesas de vendas ou o 
valor em uso, dos dois, o maior. Portanto, está incorreta a questão.
Professor, para identificar o valor justo líquido das despesas de venda é necessário que 
esse ativo seja negociado em mercado ativo?
Nem sempre, viu. As normas trazem exemplos de possíveis bases alternativas para a es-
timativa do valor justo líquido de despesas de venda quando não existe mercado ativo para o 
ativo, nesse sentido, ela recorrer a:
Se não houver contrato de compra e venda ou mercado ativo, o valor justo líquido de despesas de 
venda baseia-se na melhor informação disponível para refletir o valor que a entidade poderia obter, 
na data das demonstrações contábeis, pela alienação do ativo em transação sem favorecimentos 
entre partes conhecedoras e interessadas, após deduzir as despesas de venda. Na determinação 
desse valor, a entidade pode considerar o resultado de transações recentes para ativos semelhan-
tes, dentro do mesmo setor. O valor justo líquido de despesas de venda não deve refletir uma venda 
forçada, a menos que a gerência ou alta administração esteja compelida a vender imediatamente.
Logo, quando não for possível determinar o valor justo líquido de despesas de venda por 
não existir uma base para se fazer uma estimativa confiável do valor a entidade pode usar o 
valor em uso do ativo como o valor recuperável de serviço. Nesse caso nós estaremos diante 
de uma grande premissa – que até parece enunciado do Cespe, veja:
DICA
Se não há razão para pressupor que o valor em uso do ativo 
excede, significativamente, seu valor justo líquido de despesas 
de venda, este último pode ser considerado como seu valor 
recuperável de serviço.
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Para ilustrar, isso ocorre frequentemente com ativos que são mantidos para alienação por-
que o valor em uso do ativo mantido para alienação é composto, principalmente, pelas receitas 
líquidas de venda.
Muito bem, até agora falamos sobre valor recuperável de serviços, mas o valor recuperável 
de serviços de ativos intangíveis com vida útil indefinida, quais são as características? Para 
começo de conversa, o ativo intangível com vida útil indefinida não passa pelo processo de 
amortização, mas deverá ser testado, pelo menos anualmente acerca do seu valor recuperável. 
Esse processo se dá pela comparação do seu valor contábil em relação ao valor recuperável. 
Não podemos nos esquecer que tal procedimento deve ser realizadoindependentemente de 
haver qualquer indicação de que ele possa ser objeto de redução ao valor recuperável.
Além desses detalhes, a NBC TSP abre a possibilidade de ser utilizado o mais recente cál-
culo detalhado do valor recuperável de serviço desse ativo, realizado em período anterior, para 
aplicação no teste de redução ao valor recuperável para esse ativo no período corrente. Só que, 
para isso é necessário o atendimento de critérios definidos pelas normas. São critérios:
(a) os ativos e os passivos que compõem a unidade geradora de caixa à qual o ativo pertence não 
mudaram, significativamente, desde o cálculo mais recente do valor recuperável (o que se aplica nos 
casos em que o ativo intangível, por não fornecer potencial de serviços pelo uso contínuo que é em 
grande parte independente daquele de outros ativos ou grupos de ativos, deve ser testado quanto à 
redução ao valor recuperável como parte da unidade geradora de caixa à qual pertence);
(b) o cálculo mais recente do valor recuperável de serviço resultou em montante que excedeu o valor 
contábil do ativo por margem substancial; e
(c) a probabilidade é remota de que o cálculo corrente do valor recuperável de serviço seja menor 
do que o valor contábil do ativo, com base em análise de eventos que têm ocorrido e circunstâncias 
que têm mudado desde o cálculo mais recente do valor recuperável de serviço.
Esses são os detalhes previstos nas normas e aplicáveis à mensuração do valor recuperá-
vel ativos geradores e não geradores de caixa.
2.7. ValoR juSTo líQuido daS deSpeSaS de VeNdaS
Quando falamos em atribuir a melhor evidência de valor justo nos referimos... 
Professor, deixa essa comigo! 
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Ok, então, continue a frase, por favor. A melhor evidência do valor justo líquido de despesas 
de venda é o preço de contrato de compra e venda em transação sem favorecimentos, ajusta-
do por despesas adicionais que sejam diretamente atribuíveis à alienação do ativo. Muito bem, 
é exatamente esse o conceito! Agora, quando a entidade não tiver um contrato de compra e 
venda, ela deverá basear-se no valor de mercado para aquele ativo. Isso, claro, quando o ativo 
contar com um mercado ativo.
Professor, e se um preço de venda não estiver disponível?
Ficará assim:
DICA
Quando os preços correntes de venda não estão disponíveis, 
o preço da transação mais recente pode oferecer uma base 
para estimar o valor justo líquido de despesas de venda, con-
tanto que não tenha havido mudança significativa nas circuns-
tâncias econômicas entre a data da transação e a data na qual 
a estimativa é realizada.
Muito bem, vamos consolidar essas informações em um novo mapa mental:
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Em relação às despesas de vendas, temos que destacar algo muito importante para nossas 
provas e que podem ser objetos de questionamentos pelas bancas examinadoras mais cruéis. 
As despesas de venda, exceto as que já tenham sido reconhecidas como passivo, devem ser 
deduzidas ao se determinar o valor justo líquido de despesas de venda.
Despesas de Vendas
São despesas Não são despesas
As legais;
As taxas e impostos;
De remoção do ativo; e
Despesas diretas incrementais para deixar o ativo em 
condição de venda
Despesas com demissão de empregados;
Ligadas à redução ou reorganização do negócio depois 
da alienação do ativo não são despesas incrementais 
diretas para alienar o ativo
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2.8. ValoR eM uSo – aTiVo Não GeRadoR de caixa
O valor presente do potencial de serviços do ativo deve ser determinado como custo de re-
posição depreciado do ativo. Custo de reposição do ativo é exatamente isso que você pensou 
ser, é o custo que será necessário para que a entidade possa repor determinado item do ativo 
e esse custo deve ser depreciado, pois assim ele refletirá o ativo em sua condição de uso.
Esse item do ativo poderá ser reposto por meio da replicação desse ativo ou por meio da 
reposição do seu potencial de serviço.
Ah, entendi, professor, posso usar o custo necessário para replicar o ativo ou custo de 
reposição do serviço?
É isso mesmo, mas há um detalhe, você terá que adotar o menor valor dos dois, ok? Essa 
é uma característica presente em toda a Ciência Contábil, como estamos falando de itens do 
ativo, seguiremos sempre o princípio da prudência. Guarde isso: sempre o menor valor para o 
ativo, quando estivermos diante de situações similares e que atenda aos demais princípios.
2.8.1. Valor em Uso – Ativo Depreciado
Na determinação do custo de reposição de um ativo devemos adotar uma base otimizada.
Professor, lá vem você com contabiliquês novamente, dá para explicar de outra forma?
Lógico que dá, afinal de contas, é você quem manda aqui. Falar em base otimizada signi-
fica dizer que devemos estimar o custo de reposição do ativo considerando seu potencial de 
geração de serviços, sem super ou subavaliação. Quer um exemplo, o custo de reposição de 
um Fusca 1973 não poderá ser baseado na comparação do custo de uma Tucson 2019. Pelo 
fato de a Tucson 2019 possuir maior capacidade para atender à demanda por bens ou serviços 
fornecidos pelo ativo, estaríamos superavaliando essa estimativa, talkey?
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2.8.2. Valor em Uso – Custo de Recuperação
O custo de recuperação de um ativo é o valor estimado para deixá-lo no mesmo nível pré-
-redução ao valor recuperável. Por exemplo:
Determinação do custo de reposição de ativo não gerador de caixa
a. Valor em uso em DEZ/2018 45.000
Sinistro em JAN/2019
b. Valor em uso em FEV/19 18.000
c. Custo de reposição (a-b) 27.000
O custo corrente de repor o potencial de serviços remanescente do ativo antes da redução 
ao valor recuperável é, geralmente, determinado como o custo de reprodução ou reposição 
depreciado do ativo, o que for menor.
2.8.3. Valor em Uso – Unidades de Serviços
Sob essa abordagem a lógica é a mesma do custo de reposição, pois a entidade possui 
um ativo com um potencial de produzir determinada quantidade de serviços; ele passa por um 
evento e isso gera um impacto negativo nesse potencial de produzir quantidades de serviços. 
O valor recuperável ajustado é realizado para refletir essa diminuição do número de unidades 
de serviço esperado do ativo após ter sido objeto de reduçãoao valor recuperável.
O custo de recuperação corrente de reposição do potencial remanescente de serviço do 
ativo antes da redução ao valor recuperável é, geralmente, determinado como custo de repro-
dução ou de reposição depreciado do ativo antes da redução ao valor recuperável, o que for 
menor.
2.8.4. Aplicação das Abordagens
As normas possibilitam o uso da abordagem pelo custo de reposição do ativo ou das uni-
dades de serviços e muitas vezes podemos nos perguntar: qual a melhor? Qual devo usar? 
O que responder na hora da prova? Seguinte, a própria norma estabelece as diretrizes. Isso 
porque a escolha da abordagem mais apropriada para mensurar o valor em uso depende da 
disponibilidade de dados e da natureza da redução ao valor recuperável, pois:
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(a) reduções ao valor recuperável identificadas decorrentes de mudanças significativas de longo 
prazo no ambiente tecnológico, legal ou de política governamental são, geralmente, mensuráveis, 
utilizando-se a abordagem do custo de reposição depreciado ou das unidades de serviço, quando 
apropriado;
(b) reduções ao valor recuperável identificadas decorrentes de mudança significativa de longo prazo 
na extensão ou maneira de uso, inclusive referentes à cessação ou proximidade da cessação da de-
manda, são, geralmente, mensuráveis, utilizando-se a abordagem do custo de reposição depreciado 
ou das unidades de serviços, quando apropriado; e
(c) reduções ao valor recuperável identificadas de danos físicos são, geralmente, mensuráveis, utili-
zando-se a abordagem do custo de recuperação ou a abordagem do custo de reposição depreciado, 
quando apropriado.
2.9. ValoR eM uSo – aTiVo GeRadoR de caixa
Muito bem, no item precedente nós trabalhos com ativos não geradores de caixa. Agora 
vamos falar dos ativos geradores de caixa e nossa base de fundamentação será a NBC TSP 10. 
Veja bem, temos algumas diferenças quando estimamos o valor em uso desses tipos distintos 
de ativo e a primeira delas fica por conta do valor em uso.
De acordo com a NBC TSP 10, para ativos geradores de caixa, os elementos abaixo devem 
estar refletidos no valor em uso do ativo:
(a) estimativa dos fluxos de caixa que a entidade espera obter do ativo;
(b) expectativas acerca das possíveis variações no valor ou no momento dos fluxos de caixa futuros;
(c) o valor do dinheiro no tempo, representado pela taxa de juros de mercado livre de risco corrente;
(d) o preço para suportar a incerteza inerente ao ativo; e
(e) outros fatores, como a falta de liquidez, que participantes do mercado consideram ao precificar 
os futuros fluxos de caixa que a entidade espera obter com o ativo.
Estimar valor em uso de ativos geradores de caixa consiste em dois passos. Em um pri-
meiro momento, a entidade deve estimar as entradas e saídas futuras de caixa diretamente 
relacionadas a esse ativo. Essas entradas e saídas futuras devem considerar os valores resul-
tantes do uso e, também, da sua venda ao final da utilização desse ativo por parte da entida-
de. Feito isso, a entidade deverá aplicar uma taxa de desconto adequada em relação a esses 
fluxos de caixa futuros.
Professor, como a entidade vai realizar estimativas para fluxos de caixas futuros?
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Veja, vamos abrir um subtítulo específico para o assunto.
2.9.1. Bases para Estimativas de Fluxos de Caixas Futuros
Ao estimar fluxos de caixas futuros a entidade deve adotar aspectos para que suas estima-
tivas reflitam adequadamente o valor em uso. Por exemplo, ao mensurar o valor em uso dos 
fluxos de caixa futuro ela deverá basear as projeções de fluxo de caixa em premissas razoáveis 
e fundamentadas que representem a melhor estimativa. Essa melhor estimativa deve consi-
derar o conjunto de condições econômicas que existirão durante a vida útil remanescente do 
ativo. Importância maior deve ser dada à evidência externa.
Deverá, também, basear as projeções de fluxo de caixa nos orçamentos ou em projeções 
mais recentes aprovados pela administração. Para essa abordagem a entidade deverá excluir 
qualquer estimativa de futuras entradas ou saídas de caixa que se espera originar de reestru-
turações futuras ou de melhoria ou aprimoramento do desempenho do ativo. Projeções base-
adas nesses orçamentos ou em previsões devem abranger o período máximo de cinco anos, 
a menos que se justifique um período mais longo. Sabe por que a norma limita as projeções 
em orçamentos em cinco anos? É porque, geralmente, não estão disponíveis orçamentos/pre-
visões financeiras confiáveis, detalhados e explícitos de fluxos de caixa futuros para períodos 
superiores a esse prazo.
Além desses fatores, a entidade deve estimar as projeções de fluxo de caixa para além 
do período coberto pelos orçamentos ou previsões mais recentes, por meio da extrapolação 
das projeções baseadas em orçamentos ou previsões. Para isso ela deverá utilizar uma taxa 
de crescimento estável ou decrescente para anos subsequentes, a menos que uma taxa cres-
cente possa ser justificada. Essa taxa de crescimento não deve exceder a taxa de crescimento 
médio de longo prazo para os produtos, indústrias, país ou países nos quais a entidade opera 
ou para o mercado no qual o ativo é utilizado, a menos que uma taxa mais elevada possa ser 
justificada.
Os responsáveis pela governança da entidade devem avaliar a razoabilidade das premis-
sas nas quais suas projeções correntes de fluxos de caixa se baseiam pelo exame das causas 
das diferenças entre projeções de fluxos de caixa passados e os fluxos de caixa reais. Além 
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disso, devem certificar-se de que as premissas que fundamentam as projeções correntes de 
fluxos de caixa são consistentes com os resultados reais do passado, desde que os efeitos de 
eventos subsequentes ou circunstâncias inexistentes quando os fluxos de caixa reais forem 
gerados tornem isso apropriado.
2.9.2. Composição para Estimativas de Fluxos de Caixa Futuros
Vamos analisar a composição das estimativas dos fluxos de caixa diretamente em uma 
tabela? Bora ou Vamos?
As estimativas de fluxos de caixa futuros devem incluir:
Projeções de entradas de 
caixa decorrentes do uso 
contínuo do ativo
Projeções de saídas de caixa que são 
necessariamente incorridas para gerar 
as entradas de caixa decorrentes do uso 
contínuo do ativo (incluindo saídas de caixa 
para preparar o ativo para o uso) e que podem 
ser diretamente atribuídas, ou alocadas em 
base consistente e razoável, ao ativo
Se houver, fluxos líquidos de 
caixa a serem recebidos (ou 
pagos) referentes à alienação do 
ativo ao final de sua vida útil
Quando a Entidade realiza suas estimativas ela deve considerar os efeitos relacionadosà 
inflação geral. Portanto, se a taxa de desconto incluir o efeito dos aumentos de preço devido à 
inflação geral, os fluxos de caixa futuros devem ser estimados em termos nominais.
Professor, e se a estimativa desconsiderar os efeitos inflacionários?
Nesse caso, se a taxa de desconto excluir o efeito de aumentos de preço devido à inflação 
geral, os fluxos de caixa futuros devem ser estimados em termos reais. Há um detalhe impor-
tante nessa situação, pois mesmo que seja estimado em termos reais, as estimativas devem 
incluir futuros aumentos ou reduções de preços específicos.
A entidade deve cuidar para que suas estimativas não possuam o vício da dupla contagem 
nos fluxos de caixa futuros. Para isso, a NBC TSP 10 recomenda que a entidade não inclua:
(a) entradas de caixa decorrentes de ativos que são em grande parte independentes do ativo sob 
análise (por exemplo, ativos financeiros como contas a receber); e
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(b) saídas de caixa que se referem a obrigações que já foram reconhecidas como passivos (por 
exemplo, contas a pagar, obrigações previdenciárias ou provisões).
Outros fatores que a norma determina que devem ser evitados nas estimativas são as fu-
turas entradas e saídas de caixa que se esperam serem originadas de (a) futura reestruturação 
com a qual a entidade ainda não está comprometida; ou (b) melhoria ou aprimoramento do 
desempenho do ativo. Sabe por que a norma diz isso? Porque os fluxos de caixa futuros devem 
ser estimados para o ativo em sua condição corrente, então realmente não faz sentido estimar 
um fluxo de caixa visando uma reestruturação que ainda não aconteceu, concorda?
Professor, o que é essa tal reestruturação que tanto fala?
Excelente questionamento, a reestruturação é algo que muda substancialmente o escopo 
das atividades da entidade ou a forma como essas atividades são executadas. Lembrando 
sempre que a reestruturação é uma atividade planejada e organizada pela administração.
2.9.3. Taxa de Desconto
A taxa de desconto deve considerada antes dos tributos e precisa refletir as avaliações 
correntes de mercado sobre (a) do valor da moeda no tempo, representado pela taxa de juros 
corrente livre de risco; e (b) dos riscos específicos do ativo para os quais as futuras estimativas 
de fluxo de caixa não foram ajustadas.
Professor, quando é que uma taxa de desconto vai refletir as avaliações correntes de 
mercado?
A taxa que reflita avaliações correntes de mercado do valor da moeda no tempo e os riscos 
específicos do ativo corresponde ao retorno que os investidores exigiriam se eles tivessem 
que escolher um investimento que gerasse fluxos de caixa de:
• montante;
• prazo; e
• perfil de risco equivalentes àqueles que a entidade espera serem derivados do ativo.
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CONTABILIDADE PÚBLICA
Essa taxa de juros deve ser utilizada levando em consideração taxas implícitas em transa-
ções de mercado correntes para ativos semelhantes. Mas há um detalhe muito importante que 
deve ser tratado para evitar a dupla contagem: as taxas de desconto utilizadas para mensurar 
o valor em uso do ativo não devem refletir os riscos para os quais as estimativas de fluxo de 
caixa futuro tenham sido ajustadas.
Professor, e se a taxa específica do não estiver diretamente disponível no mercado?
Bom, nesse caso:
DICA
Se a taxa específica do ativo não estiver diretamente disponí-
vel no mercado, a entidade deve utilizar alternativas para esti-
mar a taxa de desconto.
2.9.4. Unidade Geradora de Caixa
A NBC TSP 10 estabelece exigências para as entidades em relação à necessidade identi-
ficação da unidade geradora de caixa à qual o ativo pertence e para a determinação do valor 
contábil e o reconhecimento de perdas por redução ao valor recuperável de unidades gerado-
ras de caixa.
A primeira delas é que se houver qualquer indicação de que o ativo possa ser objeto de 
redução ao valor recuperável, o valor recuperável deve ser estimado para o ativo individual. Se 
não for possível estimar o valor recuperável do ativo individual, a entidade deve determinar o 
valor recuperável da unidade geradora de caixa à qual o ativo pertence.
Professor, o que é uma unidade geradora de caixa?
Olha só, uma unidade geradora de caixa é o menor grupo identificável de ativos que gera 
entradas de caixa, que são em grande parte independentes das entradas de caixa de outros 
ativos ou de grupos de ativos. Vamos ver isso esquematizado?
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Observe que o equipamento A é incapaz de produzir algo de maneira isolada, para que 
se tenham produtos é necessário conjugar os esforços dos equipamentos A, B e C, o que se 
pode concluir a partir deste exemplo gráficos é que o conjunto dos equipamentos forma uma 
unidade geradora de caixa. A identificação da unidade geradora de caixa do ativo vai requerer 
julgamento por parte dos responsáveis pela governança da entidade. Se o valor recuperável 
não puder ser determinado para cada ativo individual, a entidade deve identificar a menor agre-
gação de ativos que gera entradas de caixa independentes.
Pois bem, voltando ao valor recuperável do ativo individual, ele não poderá ser determinado 
se o valor em uso do ativo não puder ser estimado como tendo valor próximo de seu valor justo 
líquido de despesas de venda. Além disso, não poderá ser determinado se o ativo não gerar 
entradas de caixa que sejam em grande parte independentes daquelas provenientes de outros 
ativos e não for capaz de gerar fluxos de caixa individualmente. Assim:
Impedimentos para a determinação do valor recuperável do ativo individual
Primeiro se o valor em uso do ativo não puder ser estimado como tendo valor próximo de seu valor justo 
líquido de despesas de venda
Segundo determinado se o ativo não gerar entradas de caixa que sejam em grande parte independentes 
daquelas provenientes de outros ativos e não for capaz de gerar fluxos de caixa individualmente
Nesses casos, o valor em uso e, portanto, o valor recuperável, pode ser determinado so-
mente para a unidade geradora de caixa do ativo.
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2.9.4.1. Unidade Geradora de Caixa – Valor Contábil e Valor Recuperável
O valor recuperável de uma unidade geradora de caixa (UGC) é o maior valor entre o valor 
justo líquido das despesasde vendas e o seu valor em uso. O valor contábil de uma UGC deve 
ser determinado de maneira consistente, do modo como é determinado o seu valor recuperável.
Para a determinação do valor contábil de uma UGC a entidade deve:
Na determinação de valor contábil de Unidade Geradora de Caixa, deve:
Incluir o valor contábil somente daqueles ativos que podem ser atribuídos diretamente, ou alocados em base 
razoável e consistente, à unidade geradora de caixa e que gerarão as entradas de caixa futuras utilizadas para 
determinar o valor em uso da unidade geradora de caixa
Não deve incluir o valor contábil de qualquer passivo reconhecido, a menos que o valor recuperável da unidade 
geradora de caixa não possa ser determinado sem considerar esse passivo
Esse procedimento deve ser realizado dessa maneira porque é necessária a determinação 
do valor justo líquido de despesas de venda e o valor em uso da unidade geradora de caixa 
devem ser determinados excluindo-se os fluxos de caixa que estão relacionados a ativos que 
não são parte de unidade geradora de caixa e passivos que tenham sido reconhecidos.
Quando os ativos são agrupados para avaliação da recuperabilidade, é importante incluir 
na unidade geradora de caixa:
• todos os ativos que geram, ou são utilizados para gerar, o fluxo relevante de entradas de 
caixa.
De outra forma, a unidade geradora de caixa pode parecer ser totalmente recuperável quan-
do, de fato, ocorreu a perda por redução ao valor recuperável. A NBC TSP 10 traz um fluxograma 
excelente para ilustração das possibilidades e procedimentos necessários para o tratamento 
de ativos individuais, à qual dá o nome de árvore de decisão:
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Apêndice A – Árvore de Decisão Ilustrativa – Conforme NBC TSP 10
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Para determinar o valor recuperável de uma UGC pode ser necessário considerar alguns 
passivos reconhecidos quando a alienação dessa UGC exigir que o comprador assuma estes 
passivos. Nesse caso o valor justo líquido das despesas de venda desta UGC deve considerar 
o valor do passivo, menos as despesas de vendas. Em uma equação ficará assim:
A NBC TSP 10 detalha que por razões práticas o valor recuperável da unidade geradora de 
caixa é algumas vezes determinado depois de se considerar (a) ativos que não são parte da 
unidade geradora de caixa (por exemplo, contas a receber ou outros ativos financeiros) ou (b) 
passivos que tenham sido reconhecidos (como, por exemplo, contas a pagar, pensões e outras 
provisões).
Nesses casos, o valor contábil da unidade geradora de caixa deve ser aumentado pelo va-
lor contábil desses ativos e diminuído pelo valor contábil desses passivos.
2.9.4.2. Perda por Redução ao Valor Recuperável de Unidade Geradora de 
Caixa
A perda por redução ao valor recuperável de uma unidade geradora de caixa somente po-
derá ser reconhecida se o valor contábil for superior ao valor recuperável, logo:
Componentes Resultado
Valor contábil
100
Valor recuperável
85
Perda por redução ao valor recuperável
(15)
Valor contábil
100
Valor recuperável
115
Nenhum procedimento deve ser realizado
A perda por redução ao valor recuperável deve ser alocada para reduzir o valor contábil 
dos ativos geradores de caixa da unidade. Esse reconhecimento deve ser realizado de forma 
proporcional ao valor contábil de cada ativo na unidade. Essas reduções nos valores contábeis 
devem ser tratadas como perdas por redução ao valor recuperável de ativos individuais e reco-
nhecidas.
Contudo, quando a entidade realiza este procedimento ela deve se resguardar, pois esse re-
conhecimento tem o propósito de reduzir o valor do ativo, contudo a entidade não deve reduzir 
o valor contábil do ativo abaixo do maior valor entre:
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(a) seu valor justo líquido de despesas de venda (se determinável);
(b) seu valor em uso (se determinável); e
(c) zero.
Existem alguns aspectos que devem ser considerados quando o valor recuperável do ativo 
individual não puder ser determinado, são eles:
Valor recuperável do ativo individual – impedimento de determinação
A perda por redução ao valor recuperável deve 
ser reconhecida para o ativo se seu valor con-
tábil for superior ao maior montante entre seu 
valor justo líquido de despesas de venda e os 
resultados dos procedimentos de alocação
Nenhuma perda por redução ao valor recuperável deve ser reco-
nhecida para o ativo se a unidade geradora de caixa à qual está 
relacionado não for objeto de redução ao valor recuperável. Isso 
se aplica mesmo se o valor justo líquido de despesas de venda 
do ativo for menor do que seu valor contábil
2.10. RecoNheciMeNTo e MeNSuRação da peRda poR Redução ao ValoR 
RecupeRáVel
Nesse capítulo da aula vamos estudar os conceitos de maneira verticalizada para melhor 
visualizarmos os conceitos das duas normas (NBC TSP 09 e 10). Veja:
Ativos não geradores de caixa 
(NBC TSP 09)
Ativos geradores de caixa (NBC TSP 10)
Conceitos comuns Se, e somente se, o valor recuperável de serviço do ativo for menor do que seu valor con-
tábil, o valor contábil do ativo deve ser reduzido ao seu valor recuperável de serviço. Essa 
redução é a perda por redução ao valor recuperável.
A perda por redução ao valor recuperável do ativo deve ser reconhecida imediatamente no 
resultado do período.
Quando o valor estimado para a perda por redução ao valor recuperável for maior do que 
o valor contábil do ativo ao qual se relaciona, a entidade deve reconhecer o passivo se, 
e somente se, isso for exigido por outra NBC TSP
Depois do reconhecimento da perda por redução ao valor recuperável, a despesa de depre-
ciação do ativo deve ser ajustada em períodos futuros para alocar o valor contábil revi-
sado do ativo, menos o seu valor residual (se houver), em base sistemática sobre sua vida 
útil remanescente
Nos aspectos contábeis, a perda por redução ao valor recuperável é reconhecida em con-
tas de resultado, mais especificamente como variações patrimoniais diminutivas.
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CONTABILIDADE PÚBLICA
QueSTão 3 (CESPE/SECRETARIA DE ESTADO DA FAZENDA DO ALAGOAS-AL/AUDITOR 
DE FINANÇAS E CONTROLE DE ARRECADAÇÃO DA FAZENDA ESTADUAL/2020) O ajuste 
por perda de recuperabilidade realizado no ativo imobilizado de uma entidade pública é uma 
variação patrimonialcaracterizada como quantitativa diminutiva.
Certo.
Uma variação patrimonial quantitativa diminutiva é aquela que altera a situação líquida da 
Entidade do setor público, reduzindo-a. É exatamente essa a proposta do teste de redução ao 
valor recuperável, ajustar o valor do ativo que está reconhecido por valor acima daquele que 
é considerado tecnicamente adequado. Nesse caso, o MCASP recomenda o seguinte registro 
contábil:
Natureza da informação: patrimonial
D 3.6.1.5.x.xx.xx VPD com Redução ao Valor Recuperável de Ativo Imobilizado
C 1.2.3.9.x.xx.xx (-) Redução ao Valor Recuperável de Ativo Imobilizado
Dessa forma, a questão está correta.
QueSTão 4 (FGV/DEFENSORIA PÚBLICA DO ESTADO DO RIO DE JANEIRO-RJ/TÉCNICO 
SUPERIOR ESPECIALIZADO – ÁREA CIÊNCIAS CONTÁBEIS/2019/ADAPTADA) Caso iden-
tifique ocorrência de redução ao valor recuperável em um ativo, a entidade deve proceder ao 
seguinte lançamento:
a) D – Perdas por redução ao valor recuperável (conta de resultado) C – Perdas por redução ao 
valor recuperável acumuladas (conta retificadora do Ativo)
b) D – Ajuste de avaliação patrimonial C – Perdas por redução ao valor recuperável acumula-
das (conta retificadora do Ativo)
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c) D – Perdas por redução ao valor recuperável (conta de resultado) C – Reserva de reavaliação
d) D – Perdas por redução ao valor recuperável (conta de resultado) C – Ajuste de avaliação 
patrimonial
e) D – Perdas por redução ao valor recuperável acumuladas (conta retificadora do Ativo) C – 
Perdas por redução ao valor recuperável (conta de resultado).
Letra a.
Perceba que muda a banca examinadora, mas o centro de cobrança é comum. Quando a En-
tidade do setor público reconhece que um ativo está em situação de imparidade ela deve pro-
ceder o reconhecimento contábil dessa situação. Haverá registro de uma conta de variação 
patrimonial e uma conta redutora do ativo. Segundo o MCASP, o registro contábil será:
Natureza da informação: patrimonial
D 3.6.1.5.x.xx.xx VPD com Redução ao Valor Recuperável de Ativo Imobilizado
C 1.2.3.9.x.xx.xx (-) Redução ao Valor Recuperável de Ativo Imobilizado
Dessa maneira, o gabarito da questão é a letra A.
2.11. ReVeRSão de peRda ao ValoR RecupeRáVel
A entidade deve avaliar a cada data das demonstrações contábeis se há alguma indica-
ção de que a perda por redução ao valor recuperável, reconhecida anteriormente em relação 
a determinado item do ativo, deixou de existir. Caso essa situação seja verificada, a entidade 
deverá estimar novamente o valor recuperável do ativo.
Professor, caraca, sem contabiliquês, pode ser?
Uai, sô! Imagine a situação: a entidade possui um ativo e na data das demonstrações con-
tábeis do exercício financeiro de 2017 ela percebe um evento com efeito significativo em re-
lação a esse ativo. Realiza o procedimento para apurar o seu valor recuperável e percebe que 
deve reconhecer uma perda de valor recuperável.
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CONTABILIDADE PÚBLICA
Em março de 2018 o evento com efeito significativo deixa de existir, então o valor recuperá-
vel desse ativo volta ao seu patamar inicial – anterior à época em que os procedimentos foram 
realizados, em 2017. Bom, nesse caso a entidade tem que fazer a reversão da perda que ela re-
conhecer ao final do exercício financeiro de 2017. Top demais, não? Apresentados esses con-
ceitos, devemos saber que a contabilização da reversão será realizada da seguinte maneira:
D – 1.2.3.9.X.XX.XX Redução ao valor recuperável do ativo
C – 4.6.5.2.X.XX.XX
Variação Patrimonial Ativa – reversão de redução ao valor 
recuperável do ativo
Ao avaliar se há alguma indicação de que a perda por redução ao valor recuperável reco-
nhecida em períodos anteriores para um ativo possa não mais existir ou ter diminuído, a en-
tidade deve considerar algumas fontes de informações, que podem ser internas ou externas, 
mas mantenha-se atento com as características destacadas em cada norma, pois temos dife-
renças entre elas.
2.11.1. Fontes de Informação – Ativo não Gerador de Caixa
Fontes de informações – NBC TSP 09
Internas Externas
Mudanças significativas de longo prazo com efeito favorável 
sobre a entidade, que ocorreram durante o período ou ocorre-
rão em futuro próximo, na extensão ou maneira pela qual o ativo 
é ou se espera que seja utilizado. Essas mudanças incluem 
custos incorridos durante o período para melhorar o desempe-
nho do ativo ou reestruturar a operação à qual o ativo pertence
Ressurgimento da demanda ou da necessidade 
de serviços fornecidos pelo ativo
Decisão para recomeçar a construção do ativo que foi ante-
riormente interrompida antes da sua conclusão ou de estar em 
condições de uso
Mudanças significativas de longo prazo com 
efeito favorável sobre a entidade, que ocorre-
ram durante o período ou que ocorrerão em 
futuro próximo, no ambiente tecnológico, legal 
ou de política governamental no qual a enti-
dade opera
Evidência disponível nos relatórios internos que indica que o 
desempenho do serviço do ativo é, ou será, melhor do que o 
esperado
A lista descrita na NBC TSP 09 não é exaustiva. A entidade pode identificar outras indica-
ções de reversão da perda por redução ao valor recuperável que poderiam igualmente exigir 
que a entidade estimasse novamente o valor recuperável de serviço do ativo. Por exemplo, 
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NBC TSP 09 e 10 – Redução ao Valor Recuperável
CONTABILIDADE PÚBLICA
quaisquer das indicações a seguir podem sugerir que a perda por redução ao valor recuperável 
possa ter sido revertida:
(a) aumento significativo no valor de mercado do ativo; ou
(b) aumento significativo de longo prazo na demanda ou na necessidade de serviços fornecidos 
pelo ativo.
O compromisso de descontinuar ou reestruturar uma operação no futuro próximo é uma 
indicação de reversão da perda por redução ao valor recuperável do ativo que pertence à ope-
ração, quando tal compromisso constitui mudança significativa de longo prazo, com efeito 
favorável sobre a entidade, na extensão ou na maneira de uso desse ativo.
Professor, por que isso é uma indicação de reversão?
Bem, isso representa uma expectativa de descontinuidade ou reestruturação da operação, 
por sua vez esse fato cria oportunidades para melhorar a utilização do ativo. A própria NBC 
TSP 09 apresenta um exemplo para ilustrar a situação, vamos vê-lo?
Um exemplo é o equipamento de raio x que está sendo subutilizado por clínica gerida por 
hospital público e que, como resultado da reestruturação, espera-se que seja transferido para 
o departamento central de radiologia do hospital, em que será significativamente mais bem 
utilizado. Neste caso, o compromisso para descontinuar ou reestruturar a operação da clínica 
pode ser uma indicação de que a perda por redução ao valor recuperável