Seminário II - Casa - Respostas - Lílian Maciel Torres (1)

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SEMINÁRIO II - CRÉDITO TRIBUTÁRIO, LANÇAMENTO E ESPÉCIES DE LANÇAMENTO
ALUNA: Lílian Maciel Torres
Respostas:
1.	Considerando os conceitos de norma, incidência e crédito tributário, responda: 
	a) Que é lançamento? Definir o conceito especificando: quem pode lançar, se é ato ou procedimento e qual a sua finalidade.
Primeiramente, o crédito tributário consiste na formalização da obrigação tributária, ou seja, com o surgimento da obrigação tributária aparece o crédito tributário. Assim, quando a lei estabelece a situação que uma vez ocorrida no mundo concreto irá gerar o dever de pagar o tributo, se por acaso for efetivada, nasce a obrigação tributária, isto é, o dever de o sujeito passivo pagar o tributo e o direito subjetivo do fisco cobrá-lo. 
Com base na lição de Paulo Barros de Carvalho, o lançamento poderia ser definido como o ato jurídico administrativo, da categoria dos simples, constitutivos e vinculados, mediante o qual se insere na ordem jurídica brasileira uma norma individual e concreta, que tem como antecedente o fato jurídico tributário e, como consequente, a formalização do vínculo obrigacional, pela individualização dos sujeitos ativo e passivo, a determinação do objeto da prestação, formado pela base de cálculo e correspondente alíquota, bem como pelo estabelecimento dos termos espaço-temporais em que o crédito há de ser exigido.
E de acordo com o autor Eurico Marcos Diniz de Santi, há um problema semântico no uso do termo “lançamento”, tendo em vista que no uso técnico-comercial-contábil, ter-se-ia o emprego da expressão lançamento como (i) ação, (ii) efeito de escriturar uma verba em livros de escrituração comercial, (iii) a própria verba que se escritura e (iv) efetuar o cálculo, conferir liquidez a um crédito ou débito. 
Nesse sentido, explica o autor que, em seu desenvolvimento, a legislação e a técnica dogmática incorporaram aos textos legais e à doutrina o termo lançamento, acrescentando, com estas novas aplicações, novo matiz de significados à plurivocidade de sentidos de que já gozava o vocábulo, empregando: (i) como procedimento administrativo da autoridade competente (art. 142 do CTN), processo, com o fim de constituir o crédito tributário mediante a postura de (ii) um ato-norma administrativo, norma individual e concreta (art. 145 do CTN, caput), produto daquele processo; (iii) como procedimento administrativo que se integra com o ato-norma administrativo de inscrição da dívida ativa; (iv) lançamento tributário como o ato-fato administrativo derradeiro da série em que se desenvolve um procedimento com o escopo de formalizar o crédito tributário; (v) como atividade material do sujeito passivo de calcular o montante do tributo devido, juridicizada pela legislação tributária, da qual resulta uma (vi) norma individual e concreta expedida pelo particular que constitui o crédito tributário no caso dos chamados lançamentos por homologação (art. 150 do CTN).
No presente trabalho, será realizado um corte epistemológico, entendendo-se o lançamento no sentido atribuído pelo art. 142 do CTN, isto é, como o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo o caso, propor a aplicação da penalidade cabível, caracterizando-o, ainda, como atividade vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. Entretanto, partindo de visão mais científica do instituto, alguns equívocos merecem ser pontuados.
A princípio, deve-se observar que, ao situar o lançamento entre as competências privativas da autoridade administrativa, o CTN acaba por afastar a possibilidade do particular desincumbir-se dessa tarefa. Contudo, não é possível aceitar a impossibilidade da edição de normas individuais e concretas pelo sujeito passivo. O lançamento por homologação, assim, não passa de um esforço malsucedido de afastar essa realidade.
Por outro lado, a definição legal do lançamento também incorre no equívoco de distinguir obrigação e crédito, como se fora possível imaginar uma obrigação em que o sujeito ativo nada teria a exigir e o sujeito passivo nada a adimplir. Por fim, falhou o legislador ao definir o lançamento como procedimento, já que este não é imprescindível para o surgimento do crédito.
De acordo com o posicionamento do STJ, “o crédito tributário não surge com o fato gerador. Ele é constituído com o lançamento” (Art. 142 do CTN). REsp nº 250.306, Rel. Min. Garcia Vieira, DJ de 06/06/2000.
	b) É correto afirmar que o lançamento tributário se apresenta em três espécies? Se positiva a resposta, qual o critério que orienta tal classificação, ou seja, o que diferencia uma espécie da outra?
	O CTN menciona 03 (três) modalidades/espécies de lançamento, que variam de acordo com o grau de colaboração prévia do sujeito passivo. Assim, teríamos os lançamentos: direto/de ofício; misto/por declaração; por homologação. 
Sucede que essa classificação resulta da opção do Código de conceituar o lançamento como procedimento. 
Doutro viés, ao aceitar o lançamento como ato administrativo, não se deverá levar em conta as etapas que o precedem. Aliás, conforme já salientado, o procedimento não é da essência do lançamento. 
Logo, mais correto seria falar em espécies de procedimento, e não de lançamento. 
	c) O chamado lançamento por homologação é efetivamente lançamento? E o lançamento por declaração?
O entendimento da doutrina majoritária é que o lançamento por homologação não se constituiria como espécie de lançamento tributário. Isso porque o lançamento seria o procedimento administrativo privativo da Administração Tributária, e portanto, o lançamento de iniciativa do particular não estaria inserido. Contudo, parte da doutrina e segundo Paulo de Barros Carvalho, o “lançamento por homologação” é um ato de introdução de norma jurídica, individual e concreta produzida pelo administrado em decorrência de autorização legal que dá competência ao contribuinte para constituição do crédito tributário.
Sendo assim, entende-se que o lançamento não seria um ato privativo apenas da autoridade tributária, posto que, uma vez autorizado expressamente mediante lei, cabe ao particular individualizar o evento tributário. 
	d) O lançamento tem eficácia declaratória e/ou constitutiva? O que é declarado e/ou constituído? Quando isso ocorre?
De acordo com o Prof. Paulo de Barros Carvalho, citando Fábio Fanucchi, o lançamento implicaria na constituição do crédito tributário e declaração da obrigação correspondente. Assim, se faz possível afirmar que se existe algum crédito, este nasce com sua obrigação correspondente. Nesse sentido, o lançamento somente declararia uma situação preexistente, fixando a liquidez e certeza do crédito.
Em contrapartida, para que a administração pública passe a ter pretensão, o lançamento é absolutamente necessário. Nesse aspecto, evidencia-se o caráter constitutivo do lançamento, sobretudo na individualização do fato gerador, na apuração do montante do tributo devido. Por fim, embora o lançamento apresente caráter declaratório e constitutivo, deve ser ressaltado que o objeto da declaração não equivale ao da constituição.
	e) Confrontar as noções de tempo no fato e tempo do fato.
Tempo do fato pode ser entendido como o momento em que se constitui o fato juridicamente, se dá com a notificação das partes. Tempo no fato, é a constituição factual do fato jurídico, se dá com a realização do evento.
	f) O que é erro de fato e erro de direito? E mudança de critério jurídico? 
	Em regra, o lançamento tributário não pode ser alterado. Contudo, excetua-se na hipótese de erro de fato O referido erro se constitui no engano acerca de elementos ou circunstâncias fáticas avaliados pelo agente fiscal, quando da análise dos atos, situações e práticas negociais do sujeito passivo. No que se refere ao erro de direito, em contrapartida, o lançamento não pode ser alterado. Este erro recai sobre fundamentos jurídicos que autoriza o fiscal realizaro lançamento. Eivado de erro de direito, o lançamento torna-se nulo. O Código Tributário Nacional (CTN), no artigo 146, determina que a modificação do critério jurídico adotado em um lançamento, seja decorrente de um ato de ofício da autoridade ou em virtude de decisão de um órgão administrativo de julgamento ou judicial, somente poderá ser alterado em relação aos fatos subsequentes à sua introdução.
2.	Dado o auto de infração fictício (anexo I), pergunta-se:
	a) Identifique as normas individuais e concretas veiculadas no respectivo auto de infração;
Referido auto de infração veicula, conforme comentado no próximo item, dois atos administrativos, o de lançamento e o de imposição de multa, pela qual se inserem duas normas jurídicas individuais e concretas. Suas regras matrizes de incidência podem ser assim esquematizadas: 
1) Norma jurídica individual e concreta do lançamento: 
a) Critério material: saída de mercadorias em operações ou prestações internas, ainda que iniciadas no exterior; 
b) Critério espacial: Estado de São Paulo; 
c) Critério temporal: período de 01/01/2014; 
d) Critério pessoal: sujeito ativo – Fazenda Pública do Estado de São Paulo; sujeito passivo – Bate o Pé Indústria de Calçados Ltda.; 
e) Critério quantitativo: R$ 11.599,29. 
2) Norma jurídica individual e concreta da aplicação da penalidade: 
a) Critério material: não recolhimento do ICMS na saída de mercadorias em operações ou prestações internas, ainda que iniciadas no exterior; 
b) Critério espacial: Estado de São Paulo; 
c) Critério temporal: 01/01/2014; 
d) Critério pessoal: sujeito ativo – Fazenda Pública do Estado de São Paulo; sujeito passivo – Bate o Pé Indústria de Calçados Ltda.; 
e) Critério quantitativo: Juros de mora – R$ 1.275,92 / Multa – R$ 5.799,64 (total de R$ 7.075,56).
	b) Confronte as noções de (i) auto de infração – documento, (ii) ato administrativo de imposição de multa, (iii) ato administrativo de lançamento e (iv) ato de notificação;
O auto de infração – documento (i) não é nada mais que o suporte físico no qual são veiculados os atos administrativos de lançamento (iii) e de imposição de multa (ii). Enquanto o ato de lançamento produz regra cujo antecedente é fato lícito o consequente é a relação jurídica tributária, o ato de imposição de multa tem como suposto a descrição de um delito e como consequente um liame jurídico sancionatório. A comum confusão decorre da disjunção do termo “auto de infração”, entendido em latu sensu como o instrumento material, e em stricto sensu como denotador da norma individual e concreta de aplicação de penalidade a quem praticou um ilícito tributário. 
Além de consubstanciar os atos de lançamento e aplicação de penalidade, pode-se dizer que o auto de infração latu sensu veicula um terceiro ato administrativo, o de notificação (iv), pelo qual se insere no processo comunicacional do direito os dados imprescindíveis que integram a estrutura do lançamento e da aplicação da penalidade. O lançamento, como ato administrativo que é, só pode ser considerado por pronto e acabado quando, reunindo os elementos indispensáveis prescritos em lei, é comunicado oficialmente ao destinatário. É, ademais, o termo a quo para exercício do contraditório administrativo por parte do sujeito passivo.
	c) Em sua opinião, em que instante nasce a obrigação tributária? E o crédito tributário? E, a multa tributária? Que significa “constituição definitiva do crédito”?
A obrigação tributária surge com a concretização do fato previsto na regra de incidência. Contemporaneamente, surge também o crédito tributário, consubstanciado no direito subjetivo do sujeito ativo a exigir a importância em dinheiro a título de tributo. A obrigação tributária corresponde, pois, ao vínculo obrigacional no qual se contrapõem o débito do sujeito passivo e o crédito do sujeito ativo, este, o crédito tributário. É ilógico mentalizar uma obrigação sem crédito, o que equivaleria a um vínculo obrigacional sem objeto. 
Neste sentido, a multa tributária tem como finalidade a aplicação da justiça fiscal e desencorajar a transgressão à legislação tributária, não se prestando para prejudicar àqueles que se dispõe a cumprir inteiramente com as obrigações tributárias, por isso, deve o Fisco, quando da aplicação de qualquer sanção, observar o princípio da proporcionalidade.
O princípio da proporcionalidade contém três subprincípios, quais sejam: (i) adequação pelo qual o ato administrativo deve ser efetivamente capaz de atingir os objetivos pretendidos; (ii) necessidade – o ato administrativo utilizado deve ser de todos os meios existentes, o menos restritivos aos direitos individuais; e (iii) proporcionalidade stricto sensu – deve haver uma proporção adequada entre os meios utilizados e os fins desejados. Pela proporcionalidade, o excesso fica proibido.
Sobre a aplicação de tal princípio às multas fiscais, afirma Ricardo Corrêa Dalla, em sua obra “Multas Tributárias”, que “os critérios para a fixação das multas tributárias devem obedecer aos padrões do princípio da razoabilidade, isto é, devem levar em conta também se a situação ocorrida foi agravada com dolo ou culpa (Editora Del Rey, Belo Horizonte, 2002, pág. 205)”.
Quanto ao último questionamento, de acordo com as lições de Hugo de Brito Machado e Sacha Calmon Navarro Coelho, entende-se que o crédito encontra-se definitivamente constituído quando não couber mais qualquer espécie de recurso na esfera administrativa.
3.	Empresa XXX, contribuinte de IPI, declara e formaliza seus créditos e débitos, compensa tais valores (não-cumulatividade) e, de acordo com a lei, realiza o pagamento do saldo devedor conforme discriminado abaixo:
Posteriormente, o Fisco Federal glosa os créditos de IPI utilizados pela empresa devedora, sem, contudo, efetuar o lançamento de qualquer valor a título de tributo. Em seguida, encaminha para inscrição na dívida ativa os valores não pagos em razão do aproveitamento indevido dos créditos (R$ 200.000,00), pois entende não ser necessário o lançamento de ofício. Esses valores, por sua vez, são acrescidos das penalidades que o Fisco entende cabíveis, além dos juros de mora. Na sua opinião, está correto o proceder da Fazenda? Ainda, o aproveitamento de créditos da não-cumulatividade pode ser equiparado a pagamento antecipado? A glosa, por sua vez, resultaria em não pagamento? Justifique sua resposta (Vide anexo II e III).
A problemática aqui se refere à possibilidade do particular editar a norma individual e concreta materializada no lançamento que, em que pese ao esforço das doutrina e jurisprudência contrárias, não deve ser negada. A verdade é que, substancialmente, não há diferença entre o entre o ato praticado pelo Poder Público e o praticado pelo particular no sentido de tornar possível o recolhimento do tributo devido. Assim, podemos reservar, como o fez o CTN, o termo “lançamento” para as normas individuais e concretas editadas pelo Poder Público, e “autolançamento” para quando essas forem editadas pelo particular.
Como fruto da resistência a essa realidade inafastável, argumentou-se que o ato de homologação pela Administração confirmaria o caráter privativo do lançamento. Todavia, o ato homologatório não passa de ato de fiscalização, incidente, sobre qualquer ato administrativo. Aliás, a norma individual e concreta produzida pela própria Administração também está sujeita à fiscalização, por meio da autotutela dos atos administrativos.
As fazendas públicas passaram a encaminhar diretamente para inscrição na dívida ativa os tributos declarados, mas não recolhidos, procedimento que, ao ser submetido reiteradamente à apreciação judicial, culminou na edição da Súmula nº 436 do STJ: a entrega de declaração pelo contribuinte reconhecendo débito fiscal constitui o crédito tributário, dispensada qualquer outra providência por parte do fisco.
Pelo exposto, acredito que o proceder da Fazenda está correto no que se refere a desnecessidade de lançamento de ofício para inscrição na dívida ativa. Por outro lado, acredito que o aproveitamento doscréditos da não-cumulatividade pode ser equiparado ao pagamento antecipado, tendo em vista que houve o lançamento e pagamento, mesmo antes da homologação.
	Caso o fisco não concorde com o valor atribuído ao IPI, no caso em tela, deverá corrigi-lo através do lançamento de ofício, posto que a simples glosa não teria a capacidade de resultar no não pagamento do tributo.
4.	Com relação ao lançamento por homologação, pergunta-se:
	a) Que é homologação? O que se homologa: (i) o pagamento efetuado antecipadamente; (ii) a norma individual e concreta posta pelo contribuinte; ou (iii) ambos? Justifique sua resposta.
A homologação nada mais é do que a ato de fiscalização que incide sobre a edição de normas individuais e concretas pelo particular, instituto criado em decorrência do capricho do legislador que se nega a conferir-lhe a mesma denominação do ato praticado pelo Poder Público – o lançamento. Em verdade, compreendo que o que se homologa é o pagamento, e não a edição do ato em si. 
Para tanto, pensemos nos tributos declarados, mas não recolhidos, que permitem a inscrição direta em dívida ativa. O fisco não questiona a norma individual e concreta produzida pelo contribuinte. Pelo contrário, o fisco reconhece a validade da declaração do particular, inscrevendo diretamente os valores não pagos que ali estejam declarados. Se o contribuinte, por exemplo, declarou ‘x’ mas recolheu apenas ‘x/2’, ainda que não tenha havido o pagamento integral da quantia devida, o Fisco reconhece a norma individual e concreta produzida pelo contribuinte, tanto que inscreve diretamente o valor residual em dívida ativa. A homologação – ou sua negativa – portanto, incidirá sobre o pagamento antecipado, que foi feito a menor. Esta forma de proceder, conforme já salientado, é chancelada pelo STJ.
	b) Quando se verifica a homologação expressa? Trata-se de ato administrativo? Ainda, é possível revisar-se o ato homologatório expresso? Há no direito positivo a possibilidade de pagamento de tributos sem lançamento?
A homologação expressa ocorre quando a Administração, antes de transcorrido o prazo para homologação tácita, previsto no §4º do art. 150 do CTN, toma a inciativa e confirma o pagamento antecipado pelo contribuinte. Ademais, por contar com todos os elementos do ato administrativo – motivo (antecipação do pagamento), competência (ente federativo competente para o lançamento de ofício), forma (prevista na lei do ente federativo), objeto (valores antecipados pelo contribuinte) e finalidade (conferir segurança jurídica à relação jurídico-tributária) – deve ser entendida como ato administrativo.
5.	A Lei n. 10.035/00 estabelece que serão executados, nos autos da reclamação trabalhista, os créditos previdenciários devidos em decorrência da decisão proferida pelos Juízes e Tribunais, resultantes de condenação ou homologação do acordo. Pergunta-se: a decisão judicial, cognitiva ou homologatória, constitui o crédito tributário? E, eventuais acordos posteriores entre os litigantes? Há necessidade de lançamento? Como ficam os princípios do contraditório e da ampla defesa? (Vide anexos IV, V e IV).
Conforme a redação dada pela EC 45/2004 ao art. 114, VIII da Constituição Federal, compete à Justiça do Trabalho processar e julgar a execução, de ofício, das contribuições sociais previstas no art. 195, I, a, e II, e seus acréscimos legais, decorrentes das sentenças que proferir. Essa competência surgiu ainda com a EC 20/98, tendo por finalidade o aumento da arrecadação tributária com o combate à sonegação fiscal. 
Em que pese à resistência equivocada em dar o mesmo nome às normas individuais e concretas produzidas pelas autoridades administrativas ou outros sujeitos da relação tributária, a verdade é que a sentença da Justiça Laboral constitui efetivamente o crédito, prescindindo de quaisquer outras providências. Assim, se reservarmos o “lançamento” para a edição de normas individuais e concretas pelas autoridades administrativas, não se pode falar em lançamento pelos Juízes e Tribunais do Trabalho. Contudo, deve-se atentar que o lançamento, conforme destaca Seixas Filho, não é o único e exclusivo ato jurídico que produz o efeito jurídico de fazer o acertamento e liquidação do valor do tributo devido pelo sujeito passivo da relação tributária. Logo, ainda que não haja lançamento, a decisão judicial cognitiva ou homologatória, constitui o crédito tributário. 
Ademais, não me parece haver prejuízo ao contraditório e à ampla defesa. Primeiro porque estes puderam ser exaustivamente exercidos no trâmite da reclamação trabalhista, com as defesas e recursos a ela inerentes. Neste ponto, destaque-se o entendimento do STF no sentido de restringir a execução de ofício pela Justiça do Trabalho ao objeto constante das sentenças por ela proferida, não abrangendo contribuições previdenciárias incidentes sobre período contratual reconhecido. Segundo porque, nos termos do art. 832, §3º da CLT, as decisões cognitivas ou homologatórias deverão sempre indicar o limite de responsabilidade de cada parte pelo recolhimento da contribuição previdenciária, se for o caso, sendo facultado ao sujeito passivo a oposição de embargos e de impugnação à liquidação apresentada pelo credor previdenciário. 
6.	Sobre as hipóteses correlatas às alterações do lançamento, responda:
	a) Há diferença entre erro de direito e mudança de critério jurídico, para fins de revisão do lançamento tributário? Há possibilidade de revisão do lançamento fundado em erro de direito? E em erro de fato? Qualquer erro de fato é suficiente para fundamentar a alteração do lançamento? (Vide anexos VII, VIII e IX).
Parcela considerável da doutrina e da jurisprudência defendem que só seria possível a revisão do lançamento tributário em face do erro de fato, vez que o erro de direito equivaleria à mudança de critério jurídico, que nos termos do art. 146 do CTN, só pode se aplicar aos fatos geradores posteriores à sua introdução. Todavia, o erro de direito não equivale à mudança de critério jurídico, razão pela qual não se sujeita à vedação do referido dispositivo. 
A adoção de um critério jurídico pressupõe a existência de outro(s) critério(s) válido(s). É o que ocorre, por exemplo, na legislação do Imposto de Renda, que, diante da impossibilidade de se determinar o lucro real, permite que o agente fiscal arbitre o lucro da pessoa jurídica com base na receita bruta, ou, sendo esta desconhecida, que se utilize o valor do ativo, do capital social, do patrimônio líquido ou da folha de pagamento. Assim, qualquer que seja a opção feita, o critério estará abrigado pela legalidade. 
Na hipótese de erro de direito, por outro lado, há incompatibilidade entre a RMIT e o relato da norma individual e concreta que decorre de sua aplicação. Isto é, o critério adotado é ilegal. Manter a norma individual e concreta na hipótese de erro de direito, significa violar as normas que regulam a formalização da exigência tributária, absurdo ainda maior quando se pensa na especial aplicação do princípio da legalidade ao direito tributário. Nos termos do art. 150, I da CF, é vedada a exigência de tributo sem lei que o estabeleça, e inviabilizar a revisão do lançamento nessas situações apenas perpetuaria a ilegalidade.
Logo, é possível a revisão do lançamento fundado tanto no erro de fato quanto no erro de direito. O erro de fato, acrescente-se, devia ser desconhecido ou de impossível comprovação à época da constituição do crédito, e deverá observar o pressuposto negativo da decadência. 
	b) A alteração da base de cálculo, ou da sistemática de apuração do tributo pode ser feita mediante retificação do lançamento? A eleição errônea da base de cálculo, ou da sistemática de apuração configura-se como erro de fato, erro de direito ou mudança do critério jurídico? Tem o condão de acarretar anulação do lançamento? (Vide anexos X, XI e XII)
Como dito na questão anterior, o lançamento tributário é um ato administrativo e como tal pode conter vícios insanáveis ou sanáveis. O vício insanável derruba o ato administrativo,tornando-o absolutamente nulo, o sanável permite o seu saneamento e corrigi-lo.
Neste viés, a alteração da base de cálculo ou da sistemática de apuração do tributo não pode ser feita mediante simples retificação do lançamento.
Para tanto, se faz necessário a realização de um novo lançamento para todos os efeitos legais, vez que tais alterações não configuram simples operação aritmética, fato em que enseja a nulidade do lançamento.