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DIREITO 
TRIBUTÁRIO
Crédito Tributário – Parte III
Livro Eletrônico
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DIREITO TRIBUTÁRIO
Crédito Tributário – Parte III
Prof. Diego Degrazia e Profª. Lis Ribas
Garantias e Privilégios do Crédito Tributário. Administração Tributária. Simples 
Nacional. ...................................................................................................3
Garantias e Privilégios do Crédito Tributário ...................................................3
Fraude à Execução Fiscal .............................................................................5
Penhora Online ...........................................................................................9
Preferências do Crédito Tributário ...............................................................11
Administração Tributária ...........................................................................15
Fiscalização .............................................................................................15
Dívida Ativa .............................................................................................21
Certidões Negativas ..................................................................................24
Simples Nacional ......................................................................................27
Empresas Optantes pelo Simples Nacional ...................................................29
Pessoas Jurídicas Proibidas de Adesão ao Simples Nacional ............................30
Receita Bruta ...........................................................................................34
Tributos e Contribuições Abrangidos pelo Simples Nacional .............................38
Isenção no Simples Nacional ......................................................................38
Apropriação de Créditos ............................................................................39
Fiscalização .............................................................................................40
Processo Judicial ......................................................................................41
Questões de Concurso ...............................................................................42
Gabarito ................................................................................................ 101
Gabarito Comentado ............................................................................... 103
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Crédito Tributário – Parte III
Prof. Diego Degrazia e Profª. Lis Ribas
GARANTIAS E PRIVILÉGIOS DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. 
ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA. SIMPLES NACIONAL.
Garantias e Privilégios do Crédito Tributário
As garantias e os privilégios do crédito tributário são mecanismos previstos pelo 
legislador ordinário, nos arts. 183 a 193 do CTN, para assegurar que o tributo não 
pago pelo devedor no prazo legal seja recolhido aos cofres públicos.
Enquanto as garantias representam meios para que o ente político rece-
ba o valor do tributo, os privilégios representam a prevalência das dívidas 
tributárias em detrimento de outras de natureza distinta.
No que se refere às garantias do crédito tributário, é importante saber que as 
hipóteses previstas no CTN são exemplificativas, e não exaustivas, podendo outras 
garantias serem expressamente previstas em outros diplomas legais.
Antes de falarmos sobre as determinações específicas a respeito das garantias, 
é preciso destacar, ainda, que o legislador, em seu art. 183, par. único do CTN re-
fere que “a natureza das garantias atribuídas ao crédito tributário não altera a na-
tureza deste nem a da obrigação tributária a que corresponda”.
O que isso quer dizer? Quer dizer que o fato de o devedor tributário dar como 
garantia de sua dívida (tributária) um imóvel, por exemplo, não transforma a na-
tureza do seu crédito tributário em imobiliário, considerando-se, assim, distintas a 
natureza do crédito tributário em si e a natureza da garantia.
Agora compreenda a superioridade inerente aos créditos da Fazenda Pública, 
conforme dizeres do CTN.
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Art. 183. A enumeração das garantias atribuídas neste Capítulo ao crédito tri-
butário não exclui outras que sejam expressamente previstas em lei, em função 
da natureza ou das características do tributo a que se refiram.
Parágrafo único. A natureza das garantias atribuídas ao crédito tributário não altera a 
natureza deste nem a da obrigação tributária a que corresponda.
Art. 184. Sem prejuízo dos privilégios especiais sobre determinados bens, que sejam 
previstos em lei, responde pelo pagamento do crédito tributário a totalidade dos 
bens e das rendas, de qualquer origem ou natureza, do sujeito passivo, seu 
espólio ou sua massa falida, inclusive os gravados por ônus real ou cláusula de 
inalienabilidade ou impenhorabilidade, seja qual for a data da constituição do 
ônus ou da cláusula, excetuados unicamente os bens e rendas que a lei declare 
absolutamente impenhoráveis.
O legislador no art. 184 afirma que a totalidade das rendas e dos bens 
de qualquer origem ou natureza, do sujeito passivo, seu espólio ou sua massa 
falida, inclusive os gravados por ônus real ou cláusula de inalienabilidade ou impe-
nhorabilidade, responderá pelo pagamento do crédito tributário.
Para não dizermos que o legislador agiu com tamanho extremismo e supe-
rioridade, ele previu que podem existir exceções, afirmando que os bens e 
rendas que a lei declare absolutamente impenhoráveis não responderão 
por esta dívida.
Nesse sentido, vamos dar uma olhada nos casos conhecidos como impenhorá-
veis pela Fazenda Pública.
Primeiramente, transcreveremos os casos previstos no Novo Código de Pro-
cesso Civil:
Art. 833. São impenhoráveis:
I – os bens inalienáveis e os declarados, por ato voluntário, não sujeitos à execução;
II – os móveis, os pertences e as utilidades domésticas que guarnecem a residência do 
executado, salvo os de elevado valor ou os que ultrapassem as necessidades comuns 
correspondentes a um médio padrão de vida;
III – os vestuários, bem como os pertences de uso pessoal do executado, salvo se de 
elevado valor;
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IV – os vencimentos, os subsídios, os soldos, os salários, as remunerações, os proven-
tos de aposentadoria, as pensões, os pecúlios e os montepios, bem como as quantias 
recebidas por liberalidade de terceiro e destinadas ao sustento do devedor e de sua 
família, os ganhos de trabalhador autônomo e os honorários de profissional liberal, res-
salvado o § 2º;
V – os livros, as máquinas, as ferramentas, os utensílios, os instrumentos ou outros 
bens móveis necessários ou úteis ao exercício da profissão do executado;
VI – o seguro de vida;
VII – os materiais necessários para obras em andamento,salvo se essas forem penhoradas;
VIII – a pequena propriedade rural, assim definida em lei, desde que trabalhada 
pela família;
IX – os recursos públicos recebidos por instituições privadas para aplicação compulsória 
em educação, saúde ou assistência social;
X – a quantia depositada em caderneta de poupança, até o limite de 40 (quarenta) sa-
lários-mínimos;
XI – os recursos públicos do fundo partidário recebidos por partido político, nos ter-
mos da lei;
XII – os créditos oriundos de alienação de unidades imobiliárias, sob regime de incorpo-
ração imobiliária, vinculados à execução da obra.
Embora o caput do dispositivo não preveja expressamente que tais bens são 
“absolutamente” impenhoráveis, o ordenamento jurídico tributário assim os con-
sidera. Até por isso, já no antigo CPC o art. 649 previa claramente que os bens e 
rendas lá listados eram absolutamente impenhoráveis.
Além dos casos vistos acima, o ordenamento jurídico brasileiro prevê outro: a 
impenhorabilidade do bem de família, prevista na Lei n. 8.009/1990.
Repare que os casos de impenhorabilidade que são aplicáveis ao Direito Tribu-
tário devem estar devidamente previstos em lei, não podendo a determinação da 
impenhorabilidade decorrer de acordo entre partes.
Fraude à Execução Fiscal
Há inúmeros casos em que o devedor tributário, com o intuito de não quitar o 
respectivo débito, desviar-se da obrigação de pagá-lo e resguardar o seu patrimô-
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nio, desfaz-se de seus bens ou rendas, através, por exemplo, de doação e alienação 
desses bens antes que a Fazenda Pública os bloqueie.
Para evitar esses atos ardilosos cometidos por contribuintes em débito, o le-
gislador, no art. 185 do CTN, destacou que o sujeito passivo somente pode dispor 
de seus bens e rendas antes que o respectivo crédito tributário seja regularmente 
inscrito como dívida ativa.
Caso contrário, se decidir aliená-los ou onerá-los após a referida inscrição, pre-
sumir-se-á que a alienação ou oneração é fraudulenta.
Art. 185. Presume-se fraudulenta a alienação ou oneração de bens ou rendas, ou seu 
começo, por sujeito passivo em débito para com a Fazenda Pública, por crédito tributá-
rio regularmente inscrito como dívida ativa. (Redação dada pela Lcp n. 118, de 2005)
Parágrafo único. O disposto neste artigo não se aplica na hipótese de terem sido reser-
vados, pelo devedor, bens ou rendas suficientes ao total pagamento da dívida inscrita.
Embora o legislador não tenha destacado, conforme entendimento do Superior Tri-
bunal de Justiça, considera-se para fins de aplicação do referido dispositivo que o su-
jeito passivo tenha sido formalmente comunicado quanto à inscrição em dívida ativa.
Assim, o sujeito passivo que tiver conhecimento, formalmente registrado, de 
que há crédito tributário inscrito em dívida, e começar a se desfazer de seus bens 
ou onerá-los, responderá por fraude na alienação de seus bens.
Em contrapartida, tendo sido reservado pelo devedor bem ou renda suficiente 
para o pagamento do valor inscrito em dívida, a referida alienação ou oneração não 
será considerada fraudulenta.
Há ainda um posicionamento jurisprudencial do Superior Tribunal de Justiça im-
portante sobre o tema e que já foi cobrado em prova.
Segundo se depreende da ementa do REsp 1.141.990–PR, a presunção de frau-
de, disposta no art. 185, caput, do CTN, é absoluta (presunção jure et de jure). Veja:
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PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ART. 
543-C, DO CPC. DIREITO TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE TERCEIRO. FRAUDE À EXECU-
ÇÃO FISCAL. ALIENAÇÃO DE BEM POSTERIOR À CITAÇÃO DO DEVEDOR. INEXISTÊNCIA 
DE REGISTRO NO DEPARTAMENTO DE TRÂNSITO – DETRAN. INEFICÁCIA DO NEGÓCIO 
JURÍDICO. INSCRIÇÃO EM DÍVIDA ATIVA. ART. 185 DO CTN, COM A REDAÇÃO DADA 
PELA LC n. 118/2005. SÚMULA 375/STJ. INAPLICABILIDADE.
1. A lei especial prevalece sobre a lei geral (lex specialis derrogat lex generalis), por isso 
que a Súmula n. 375 do Egrégio STJ não se aplica às execuções fiscais.
2. O art. 185, do Código Tributário Nacional – CTN, assentando a presunção de fraude à 
execução, na sua redação primitiva, dispunha que:
Art. 185. Presume-se fraudulenta a alienação ou oneração de bens ou rendas, ou seu 
começo, por sujeito passivo em débito para com a Fazenda Pública por crédito tributário 
regularmente inscrito como dívida ativa em fase de execução. Parágrafo único. O dis-
posto neste artigo não se aplica na hipótese de terem sido reservados pelo devedor bens 
ou rendas suficientes ao total pagamento da dívida em fase de execução.
3. A Lei Complementar n. 118, de 9 de fevereiro de 2005, alterou o art. 185, do CTN, 
que passou a ostentar o seguinte teor:
Art. 185. Presume-se fraudulenta a alienação ou oneração de bens ou rendas, ou seu 
começo, por sujeito passivo em débito para com a Fazenda Pública, por crédito tributá-
rio regularmente inscrito como dívida ativa. Parágrafo único. O disposto neste artigo não 
se aplica na hipótese de terem sido reservados, pelo devedor, bens ou rendas suficientes 
ao total pagamento da dívida inscrita.
4. Consectariamente, a alienação efetivada antes da entrada em vigor da LC n. 118/2005 
(09.06.2005) presumia-se em fraude à execução se o negócio jurídico sucedesse a cita-
ção válida do devedor; posteriormente à 09.06.2005, consideram-se fraudulentas as alie-
nações efetuadas pelo devedor fiscal após a inscrição do crédito tributário na dívida ativa.
5. A diferença de tratamento entre a fraude civil e a fraude fiscal justifica-se pelo fato 
de que, na primeira hipótese, afronta-se interesse privado, ao passo que, na segunda, 
interesse público, porquanto o recolhimento dos tributos serve à satisfação das neces-
sidades coletivas.
6. É que, consoante a doutrina do tema, a fraude de execução, diversamente da fraude 
contra credores, opera-se in re ipsa, vale dizer, tem caráter absoluto, objetivo, dispen-
sando o concilium fraudis.
(FUX, Luiz. O novo processo de execução: o cumprimento da sentença e a execução ex-
trajudicial. 1. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2008, p. 95-96 / DINAMARCO, Cândido Ran-
gel. Execução civil. 7. ed. São Paulo: Malheiros, 2000, p. 278-282 / MACHADO, Hugo 
de Brito. Curso de direito tributário. 22. ed. São Paulo: Malheiros, 2003, p. 210-211 / 
AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 11. ed. São Paulo: Saraiva, 2005. p. 472-
473 / BALEEIRO, Aliomar. Direito Tributário Brasileiro. 10. ed. Rio de Janeiro: Forense, 
1996, p. 604).
7. A jurisprudência hodierna da Corte preconiza referido entendimento con-
soante se colhe abaixo: “O acórdão embargado, considerando que não é pos-
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sível aplicar a nova redação do art. 185 do CTN (LC n. 118/2005) à hipótese 
em apreço (tempusregit actum), respaldou-se na interpretação da redação 
original desse dispositivo legal adotada pela jurisprudência do STJ”. (EDcl no 
AgRg no Ag 1.019.882/PR, Rel. Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado 
em 06/10/2009, DJe 14/10/2009) “Ressalva do ponto de vista do relator que tem a se-
guinte compreensão sobre o tema: […] b) Na redação atual do art. 185 do CTN, exi-
ge-se apenas a inscrição em dívida ativa prévia à alienação para caracterizar a 
presunção relativa de fraude à execução em que incorrem o alienante e o ad-
quirente (regra aplicável às alienações ocorridas após 9.6.2005);”. (REsp 726.323/SP, 
Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 04/08/2009, DJe 
17/08/2009) “Ocorrida a alienação do bem antes da citação do devedor, incabí-
vel falar em fraude à execução no regime anterior à nova redação do art. 185 
do CTN pela LC 118/2005”. (AgRg no Ag 1.048.510/SP, Rel. Ministra Eliana Calmon, 
Segunda Turma, julgado em 19/08/2008, DJe 06/10/2008) “A jurisprudência do STJ, 
interpretando o art. 185 do CTN, até o advento da LC 118/2005, pacificou-se, 
por entendimento da Primeira Seção (EREsp 40.224/SP), no sentido de só ser 
possível presumir-se em fraude à execução a alienação de bem de devedor já 
citado em execução fiscal”. (REsp 810.489/RS, Rel. Ministra Eliana Calmon, Segunda 
Turma, julgado em 23/06/2009, DJe 06/08/2009)
8. A inaplicação do art. 185 do CTN implica violação da Cláusula de Reserva 
de Plenário e enseja reclamação por infringência da Súmula Vinculante n. 10, 
verbis: “Viola a cláusula de reserva de plenário (cf, art. 97) a decisão de órgão 
fracionário de tribunal que, embora não declare expressamente a inconstitu-
cionalidade de lei ou ato normativo do poder público, afasta sua incidência, no 
todo ou em parte.”
9. Conclusivamente:
(a) a natureza jurídica tributária do crédito conduz a que a simples alienação ou one-
ração de bens ou rendas, ou seu começo, pelo sujeito passivo por quantia inscrita em 
dívida ativa, sem a reserva de meios para quitação do débito, gera presunção absoluta 
(jure et de jure) de fraude à execução (lei especial que se sobrepõe ao regime do direito 
processual civil);
(b) a alienação engendrada até 08.06.2005 exige que tenha havido prévia ci-
tação no processo judicial para caracterizar a fraude de execução; se o ato 
translativo foi praticado a partir de 09.06.2005, data de início da vigência da 
Lei Complementar n. 118/2005, basta a efetivação da inscrição em dívida ativa 
para a configuração da figura da fraude;
(c) a fraude de execução prevista no art. 185 do CTN encerra presunção jure et 
de jure, conquanto componente do elenco das “garantias do crédito tributário”;
(d) a inaplicação do art. 185 do CTN, dispositivo que não condiciona a ocorrên-
cia de fraude a qualquer registro público, importa violação da Cláusula Reserva 
de Plenário e afronta à Súmula Vinculante n. 10, do STF.
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10. In casu, o negócio jurídico em tela aperfeiçoou-se em 27.10.2005, data 
posterior à entrada em vigor da LC 118/2005, sendo certo que a inscrição em 
dívida ativa deu-se anteriormente à revenda do veículo ao recorrido, porquan-
to, consoante dessume-se dos autos, a citação foi efetuada em data anterior à 
alienação, restando inequívoca a prova dos autos quanto à ocorrência de frau-
de à execução fiscal.
11. Recurso especial conhecido e provido. Acórdão submetido ao regime do art. 543-C 
do CPC e da Resolução STJ n. 08/2008.
(REsp 1141990/PR, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 10/11/2010, 
DJe 19/11/2010)
Penhora Online
O Código Tributário Nacional prevê, ainda, a possibilidade de o instituto da 
penhora eletrônica ser ordenado por juiz diante da hipóteses de ter sido o sujeito 
passivo devidamente notificado quanto à constituição de crédito tributário, mas (i) 
não o tenha quitado, (ii) apresentado bens à penhora e (iii) nem existam bens pe-
nhoráveis que garantam o valor do tributo.
Art. 185-A. Na hipótese de o devedor tributário, devidamente citado, não pagar nem 
apresentar bens à penhora no prazo legal e não forem encontrados bens penhoráveis, 
o juiz determinará a indisponibilidade de seus bens e direitos, comunicando a decisão, 
preferencialmente por meio eletrônico, aos órgãos e entidades que promovem registros 
de transferência de bens, especialmente ao registro público de imóveis e às autoridades 
supervisoras do mercado bancário e do mercado de capitais, a fim de que, no âmbito de 
suas atribuições, façam cumprir a ordem judicial. (Incluído pela Lcp n. 118, de 2005)
§ 1º A indisponibilidade de que trata o caput deste artigo limitar-se-á ao valor total exi-
gível, devendo o juiz determinar o imediato levantamento da indisponibilidade dos bens 
ou valores que excederem esse limite. (Incluído pela Lcp n. 118, de 2005)
§ 2º Os órgãos e entidades aos quais se fizer a comunicação de que trata o caput deste 
artigo enviarão imediatamente ao juízo a relação discriminada dos bens e direitos cuja 
indisponibilidade houverem promovido.
Assim, diante dos casos acima destacados é que o juiz:
a) determina a indisponibilidade dos bens e direitos;
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b) comunica a decisão, preferencialmente por meio eletrônico, aos órgãos e 
entidades que promovem registros de transferência de bens, especialmente ao re-
gistro público de imóveis e às autoridades supervisoras do mercado bancário e do 
mercado de capitais, a fim de que, no âmbito de suas atribuições, façam cumprir a 
ordem judicial.
Quanto a esses bens e direitos que se tornam indisponíveis, veja que o legisla-
dor, no art. 185-A, par. 1º do CTN, destaca que que tal indisponibilidade deve limi-
tar-se ao valor do tributo exigível, devendo, por isso, o juiz determinar o imediato 
levantamento da indisponibilidade dos bens ou valores que excederem esse limite.
Ricardo Alexandre, ao tratar sobre o instituto da penhora online prevista no 
art. 185-A, CTN, dispôs que:
Verificada a situação descrita no artigo, o juiz se utilizará preferencialmente de meio 
eletrônico para comunicar aos órgãos e entidades indicados no dispositivo a ordem de 
indisponibilidade dos bens. Na prática, quanto ao mercado financeiro, o Banco Central 
disponibiliza aos juízes o acesso direto ao sistema informatizado “BACENJUD”, dando 
maior agilidade ao procedimento.
Saliente-se que o “BACENJUD” citado pelo doutrinador acima é um sistema que 
interliga a Justiça ao Banco Central e às instituições bancárias, para agilizar a solici-
tação de informações e o envio de ordens judiciais ao Sistema Financeiro Nacional, 
via internet.
Ainda sobre a indisponibilidade de bens e valores em processos fiscais, é im-
portante que se verifique o momento em que é possível solicitá-la, razão pela qual, 
o Superior Tribunal de Justiça editou súmula prevendo que:
Súmula 560, STJ: A decretação da indisponibilidade de bens e direitos, na forma do 
art. 185-A do CTN, pressupõe o exaurimento das diligências na busca por bens penho-
ráveis, o qual fica caracterizado quando infrutíferos o pedido de constrição sobre ativos 
financeiros e a expedição de ofícios aos registros públicos do domicílio do executado,ao Denatran ou Detran.
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Pontue-se, ainda, que os órgãos de registro, logo após a realização da penhora, 
devem encaminhar ao juízo a lista dos bens que tiveram sido por eles decretados 
como indisponíveis.
Preferências do Crédito Tributário
Como já mostrado, o legislador quando instituiu os privilégios do crédito tribu-
tário visou assegurar sua superioridade sobre os demais créditos, destacando que 
o crédito tributário prefere a qualquer outro, exceto em relação aos créditos decor-
rentes da legislação do trabalho ou do acidente de trabalho.
Créditos – preferências
1º Créditos trabalhistas e decorrentes de acidente de trabalho
2º Crédito tributário
3º Demais créditos
Nas palavras de Leandro Paulsen:
Isso significa que, não tendo o devedor patrimônio suficiente para fazer frente a todas 
as suas dívidas, serão primeiramente satisfeitos os créditos trabalhistas e de acidente 
do trabalho e, logo em seguida, os créditos tributários, ficando, todos os demais, em 
posição inferior.
Ocorre que tal regra, quanto à referida ordem de preferência do crédito tribu-
tário, é diferente nos casos de falência, de modo que antes dele, dos créditos 
trabalhistas, dos créditos decorrentes de acidente de trabalho, e demais créditos 
constantes no art. 83, da Lei de Falências (Lei n. 11.101/2005) – os créditos 
extraconcursais deverão ser quitados. Note a redação do parágrafo único do 
art. 186 do CTN:
Art. 186. O crédito tributário prefere a qualquer outro, seja qual for sua natureza ou o 
tempo de sua constituição, ressalvados os créditos decorrentes da legislação do traba-
lho ou do acidente de trabalho. (Redação dada pela Lcp n. 118, de 2005)
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Parágrafo único. Na falência: (Incluído pela Lcp n. 118, de 2005)
I – o crédito tributário não prefere aos créditos extraconcursais ou às impor-
tâncias passíveis de restituição, nos termos da lei falimentar, nem aos créditos 
com garantia real, no limite do valor do bem gravado; (Incluído pela Lcp n. 118, 
de 2005)
II – a lei poderá estabelecer limites e condições para a preferência dos créditos decor-
rentes da legislação do trabalho; e (Incluído pela Lcp n. 118, de 2005)
III – a multa tributária prefere apenas aos créditos subordinados.
Compreenda que, em conformidade com a previsão literal do art. 186, par. 
único, I, do CTN, “na falência, o crédito tributário não prefere aos créditos 
extraconcursais ou às importâncias passíveis de restituição, nos termos 
da lei falimentar, nem aos créditos com garantia real, no limite do valor do 
bem gravado”
Note que os créditos extraconcursais nada mais são do que aqueles que surgem 
APÓS O CONCURSO DA FALÊNCIA.
Assim, decretada a falência os atos da massa podem gerar obrigações traba-
lhistas, tributárias, cíveis…essas obrigações, extraconcursais, deverão ser quitadas 
antes de qualquer uma daquelas relacionadas no processo de falência.
Quanto à falência e os créditos em concurso de credores, ainda destaca o legis-
lador ordinário que uma lei pode prever limites e condições para a preferência dos 
créditos decorrentes da legislação do trabalho, de modo a assegurar que espécies 
distintas de créditos sejam satisfeitas pela empresa em processo falimentar em 
determinada ordem.
Já pensou se uma empresa tem uma dívida trabalhista de mais de R$ 200.000,00, 
por exemplo? E não houvesse um limite para quitá-los? A intenção seria quitar todo 
esse passivo trabalhista, primeiramente, e inúmeros outros credores não teriam 
qualquer proteção legal e esperança de um dia receber o seu crédito.
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E, então, você deve estar se perguntando: há no ordenamento jurídico brasi-
leiro alguma lei que diga que na falência há limite quanto à preferência dos cré-
ditos trabalhistas?
Sim! A Lei n. 11.101/2005 que trata sobre a recuperação judicial e a falência, 
em seu art. 83, I, afirma que:
Art. 83. A classificação dos créditos na falência obedece à seguinte ordem:
I – os créditos derivados da legislação do trabalho, limitados a 150 (cento e cin-
quenta) salários-mínimos por credor, e os decorrentes de acidentes de trabalho;
II – créditos com garantia real até o limite do valor do bem gravado;
III – créditos tributários, independentemente da sua natureza e tempo de constitui-
ção, excetuadas as multas tributárias;
IV – créditos com privilégio especial, a saber:
a) os previstos no art. 964 da Lei n. 10.406, de 10 de janeiro de 2002;
b) os assim definidos em outras leis civis e comerciais, salvo disposição contrária 
desta Lei;
c) aqueles a cujos titulares a lei confira o direito de retenção sobre a coisa dada em 
garantia;
d) aqueles em favor dos microempreendedores individuais e das microempresas e em-
presas de pequeno porte de que trata a Lei Complementar n. 123, de 14 de dezembro 
de 2006 (Incluído pela Lei Complementar n. 147, de 2014)
V – créditos com privilégio geral, a saber:
a) os previstos no art. 965 da Lei n. 10.406, de 10 de janeiro de 2002;
b) os previstos no parágrafo único do art. 67 desta Lei;
c) os assim definidos em outras leis civis e comerciais, salvo disposição contrária 
desta Lei;
VI – créditos quirografários, a saber:
a) aqueles não previstos nos demais incisos deste artigo;
b) os saldos dos créditos não cobertos pelo produto da alienação dos bens vinculados 
ao seu pagamento;
c) os saldos dos créditos derivados da legislação do trabalho que excederem o limite 
estabelecido no inciso I do caput deste artigo;
VII – as multas contratuais e as penas pecuniárias por infração das leis penais ou admi-
nistrativas, inclusive as multas tributárias;
VIII – créditos subordinados, a saber:
a) os assim previstos em lei ou em contrato;
b) os créditos dos sócios e dos administradores sem vínculo empregatício.
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Ademais, na legislação vigente, no que diz respeito a empresas em processo 
falimentar, ainda há o destaque quanto à distinção da preferência dos créditos tri-
butários relativos a tributos devidos e das multas.
No caso, os créditos relativos a multas tributárias não entram na lista de prefe-
rência, estando à frente apenas dos créditos subordinados, que, segundo o art. 83, 
VIII, da Lei de Falências, são (i) assim previstos em lei ou em contrato, ou (ii) os 
créditos dos sócios e dos administradores semvínculo empregatício.
Ora. Falamos dos créditos tributários e de sua preferência, sobretudo no pro-
cesso de falência, mas não destacamos se estávamos nos referindo aos créditos 
tributários que sejam objeto de cobrança judicial.
Note o art. 187 antes de mais nada:
Art. 187. A cobrança judicial do crédito tributário não é sujeita a concurso de 
credores ou habilitação em falência, recuperação judicial, concordata, inven-
tário ou arrolamento. (Redação dada pela Lcp n. 118, de 2005)
Parágrafo único. O concurso de preferência somente se verifica entre pessoas jurídicas 
de direito público, na seguinte ordem:
I – União;
II – Estados, Distrito Federal e Territórios, conjuntamente e pró rata;
III – Municípios, conjuntamente e pró rata.
Sobre o assunto, fez questão o legislador, no art. 187 do CTN, de destacar que 
“a cobrança judicial do crédito tributário não é sujeita a concurso de credores ou 
habilitação em falência, recuperação judicial, concordata, inventário ou arrolamen-
to”, de modo que, nos casos em que o crédito tributário estiver sido cobrado judi-
cialmente somente se fala em concurso de preferência entre os entes políticos.
Em primeiro lugar, a preferência é da União, depois, dos Estados, Distrito Fede-
ral e Territórios (conjuntamente e pró rata), e, por fim, dos Municípios (conjunta-
mente e pró rata).
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Cobrança judicial de créditos tributários - Concurso de preferên-
cia entre as PJs de Direito Público
1º UNIÃO
2º ESTADOS, DF e TERRITÓRIOS (conjuntamente e pró rata)
3º MUNICÍPIOS (conjuntamente e pró rata)
Como já estudamos acima, o legislador ainda se preocupou em tratar sobre os 
créditos tributários decorrentes de fatos geradores ocorridos no curso do proces-
so de falência, destacando que estes são considerados “créditos extraconcursais”, 
os quais preferem àqueles previstos no art. 83 da Lei de Falências.
Créditos na falência
Preferência: Créditos extraconcursais
(neste grupo estão os créditos tributários decorrentes de 
fatos geradores ocorridos durante o processo de falência).
Após os extraconcursais: Créditos concursais:
1º os créditos derivados da legislação do trabalho, limitados 
a 150 salários-mínimos por credor, e os decorrentes de aci-
dentes de trabalho;
2º créditos com garantia real até o limite do valor do bem 
gravado;
3º créditos tributários (não incluindo as multas tributárias);
Etc.
Administração Tributária 
Fiscalização
A Administração Pública é composta por entidades/agentes que (i) adminis-
tram/fiscalizam os bens e serviços públicos e (ii) emitem normativos a fim de regu-
lamentar tanto a sua atuação como a dos beneficiários.
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Como é sabido, o Poder Público atua em diversos setores, sendo a Administra-
ção Tributária, objeto da nossa matéria, relativa à parcela da administração pública 
que trata dos tributos.
Nessa linha de raciocínio, o Código Tributário Nacional destaca que é a legisla-
ção tributária que regulará os poderes dos agentes na seara tributária:
Art. 194. A legislação tributária, observado o disposto nesta Lei, regulará, em caráter 
geral, ou especificamente em função da natureza do tributo de que se tratar, a com-
petência e os poderes das autoridades administrativas em matéria de fiscalização da 
sua aplicação.
Parágrafo único. A legislação a que se refere este artigo aplica-se às pessoas naturais 
ou jurídicas, contribuintes ou não, inclusive às que gozem de imunidade tributária ou de 
isenção de caráter pessoal.
Veja que o parágrafo único do art. 194, CTN, destacou que, independentemente 
de a pessoa ser contribuinte ou não, ou gozar de imunidade ou de isenção de cará-
ter pessoal, ela se sujeitará às normas fiscalizatórias, devendo, portanto, cumprir 
as determinações que auxiliam a Fazenda Pública a identificar os casos em que há 
incidência de tributos, ou até mesmo para confirmar que diante do contexto aquela 
pessoa merece usufruir da imunidade e isenção.
No início do nosso curso destacamos que o Direito Tributário faz parte do ramo 
do direito público e que por isso detém algumas prerrogativas a seu favor.
Nesse contexto é que o CTN afirma que não pode nenhuma lei limitar ou ex-
cluir o direito de o Fisco examinar mercadorias, livros, documentos e papéis, por 
exemplo, dos comerciantes, industriais ou produtores, nem os eximir da obrigação 
de apresentá-los, pois é da análise desses documentos que os agentes constatam 
se há incidência ou não de tributos e se esses foram devidamente pagos. Note o 
art. 195 do CTN:
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Art. 195. Para os efeitos da legislação tributária, não têm aplicação quaisquer disposi-
ções legais excludentes ou limitativas do direito de examinar mercadorias, livros, arqui-
vos, documentos, papéis e efeitos comerciais ou fiscais, dos comerciantes industriais ou 
produtores, ou da obrigação destes de exibi-los.
Talvez agora você deva estar se perguntando se a pessoa vai ficar acumulando 
papéis em sua casa e em seu escritório, ocupando espaço no HD do seu computador.
Não!! O legislador ordinário prevê no par. único do art.195 CTN que tais docu-
mentos devem ser guardados somente durante o prazo em que o respectivo crédito 
tributário não tiver sido prescrito:
Parágrafo único. Os livros obrigatórios de escrituração comercial e fiscal e os compro-
vantes dos lançamentos neles efetuados serão conservados até que ocorra a prescrição 
dos créditos tributários decorrentes das operações a que se refiram.
Ainda sobre a fiscalização é preciso atentar-se à súmula 439 do Supremo Tribu-
nal Federal, que destaca que, quanto à abrangência, somente pode ser objeto do 
processo fiscalizatório os registros que se refiram aos pontos investigados:
Súmula 439, STF: Estão sujeitos à fiscalização tributária ou previdenciária quaisquer 
livros comerciais, limitado o exame aos pontos objeto da investigação.
Quanto à previsão acima repare que o STF não afirmou que se refere somente 
aos livros obrigatórios, razão pela qual compreende-se que os livros opcionais tam-
bém são fiscalizados, mas como já visto, somente quanto aos pontos que interes-
sam ao Fisco naquele caso em especial.
Ao realizar a fiscalização, a autoridade fiscal deve registrar a data seu iní-
cio lavrando termo, onde constará, inclusive, o prazo máximo para cumprimento.
O referido termo, sempre que possível, será lavrado em um dos livros fiscais 
exibidos. No entanto, o agente pode iniciar a fiscalização e lavrar o termo em do-
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cumento separado, oportunidade em que deverá entregar a sua cópia autenticada 
ao fiscalizado.
Note a base do CTN:
Art. 196. A autoridade administrativa que proceder ou presidir a quaisquer diligên-
cias de fiscalização lavrará os termos necessários para que se documente o início 
do procedimento, na forma da legislação aplicável, que fixará prazo máximo para a 
conclusão daquelas.
Parágrafo único. Os termos a que se refere este artigo serão lavrados, sempre que pos-
sível, em um dos livros fiscais exibidos; quando lavrados em separado deles se entre-
gará, à pessoa sujeita à fiscalização, cópia autenticada pela autoridade a que se refere 
este artigo.
Outro ponto importante deste assunto que costuma ser cobrado em prova, e que 
deve ser compreendido e memorizado por você, refere-se às pessoas que devem, 
obrigatoriamente, prestar ao Fisco as informações que detém em relação aos bens, 
negócios ou atividades de terceiros:
Art. 197. Mediante intimação escrita, são obriga-
dos a prestar à autoridade administrativa todas 
as informações de que disponham com relação aos 
bens, negócios ou atividades de terceiros:
tabeliães,
escrivães e
demais serventuários de ofício;
bancos, casas bancárias, Caixas Econômicas e demais 
instituições financeiras;
empresas de administração de bens;
corretores, leiloeiros e despachantes oficiais;
inventariantes;
síndicos, comissários e liquidatários;
quaisquer outras entidades ou pessoas que a lei designe, 
em razão de seu cargo, ofício, função, ministério, ativi-
dade ou profissão.
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Segundo o par. único do art. 197, a determinação constante do caput do artigo 
“não abrange a prestação de informações quanto a fatos sobre os quais o infor-
mante esteja legalmente obrigado a observar segredo em razão de cargo, ofício, 
função, ministério, atividade ou profissão”.
Nesse sentido, sabe-se que, logicamente, via de regra, as pessoas não devem 
divulgar as informações que detém sobre terceiros, não é mesmo? Sobretudo au-
toridades públicas não devem divulgar o que ficam sabendo em razão do seu ofício.
A fim de registrar tal determinação, no que se refere à administração tributária, 
legislador destaca que:
Art. 198. Sem prejuízo do disposto na legislação criminal, é vedada a divulgação, por 
parte da Fazenda Pública ou de seus servidores, de informação obtida em razão do ofí-
cio sobre a situação econômica ou financeira do sujeito passivo ou de terceiros e sobre 
a natureza e o estado de seus negócios ou atividades. (Redação dada pela Lcp n. 104, 
de 2001)
Agora, preste atenção, que no par. 1 do artigo supratranscrito há exceções, 
tendo destacado o legislador hipóteses em que deverão ser fornecidas as infor-
mações solicitadas:
§ 1º Excetuam-se do disposto neste artigo, além dos casos previstos no art. 199, os se-
guintes: (Redação dada pela Lcp n. 104, de 2001)
I – requisição de autoridade judiciária no interesse da justiça; (Incluído pela Lcp n. 104, 
de 2001)
II – solicitações de autoridade administrativa no interesse da Administração Pública, 
desde que seja comprovada a instauração regular de processo administrativo, no órgão 
ou na entidade respectiva, com o objetivo de investigar o sujeito passivo a que se refere 
a informação, por prática de infração administrativa. (Incluído pela Lcp n. 104, de 2001)
Quanto à troca de informações sigilosas entre entidades da administra-
ção pública, esta deve ser feita mediante processo, de forma que a informa-
ção sigilosa seja entregue pessoalmente à solicitante, oportunidade em que 
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será emitido o respectivo recibo, a fim de formalizar a transferência do conteúdo e 
a preservação do sigilo.
Ademais, destaca o legislador os casos em que não há obrigatoriedade de 
sigilo por parte da autoridade administrativa tributária. Veja:
§ 3º Não é vedada a divulgação de informações relativas a: (Incluído pela Lcp n. 104, 
de 2001)
I – representações fiscais para fins penais; (Incluído pela Lcp n. 104, de 2001)
II – inscrições na Dívida Ativa da Fazenda Pública; (Incluído pela Lcp n. 104, de 2001)
III – parcelamento ou moratória. (Incluído pela Lcp n. 104, de 2001)
Há ainda previsão no CTN quanto à prestação de assistência mútua entre 
os entes políticos (União, Estados, Municípios, DF) em relação à permuta de in-
formações e auxílio à fiscalização: esta deve se dar conforme lei ou convênio.
Já no que se refere à Fazenda Pública da União e aos Estados estrangei-
ros, eles podem permutar informações entre si no interesse da arreca-
dação e da fiscalização de tributos, nos termos estabelecidos em tratados, 
acordos ou convênios.
Falando sobre fiscalização, talvez você esteja se perguntando se os agentes 
fiscais podem requisitar o auxílio da força pública federal, estadual ou municipal. 
Quanto ao assunto, o legislador ordinário, no CTN, destaca as hipóteses em que 
é possível tal auxílio:
Art. 200. As autoridades administrativas federais poderão requisitar o auxílio 
da força pública federal, estadual ou municipal, e reciprocamente, quando vítimas 
de embaraço ou desacato no exercício de suas funções, ou quando necessário à 
efetivação dê medida prevista na legislação tributária, ainda que não se configure 
fato definido em lei como crime ou contravenção.
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Dívida Ativa
A Dívida Ativa, segundo a Lei n. 4.320/1964 (que dispõe sobre as normas gerais 
de Direito Financeiro aplicáveis no Brasil), é o crédito que tem o Poder Público após 
apurada a sua certeza e liquidez, e pode ser Tributária e Não Tributária, conforme 
o art. 39, par. 3º:
§ 2º Dívida Ativa Tributária é o crédito da Fazenda Pública dessa natureza, pro-
veniente de obrigação legal relativa a tributos e respectivos adicionais e mul-
tas, e Dívida Ativa não Tributária são os demais créditos da Fazenda Pública, tais como 
os provenientes de empréstimos compulsórios, contribuições estabelecidas em lei, mul-
ta de qualquer origem ou natureza, exceto as tributárias, foros, laudêmios, alugueis 
ou taxas de ocupação, custas processuais, preços de serviços prestados por estabe-
lecimentos públicos, indenizações, reposições, restituições, alcances dos responsáveis 
definitivamente julgados, bem assim os créditos decorrentes de obrigações em moeda 
estrangeira, de subrogação de hipoteca, fiança, aval ou outra garantia, de contratos em 
geral ou de outras obrigações legais. (Incluído pelo Decreto Lei n. 1.735, de 1979)
Assim, interessa à nossa matéria a Dívida Ativa Tributária, a qual representa 
o crédito da Fazenda Pública proveniente deobrigação legal relativa a tributos e 
respectivos adicionais e multas
A repartição administrativa competente pelo respectivo crédito tributário inscre-
ve-o em dívida ativa após esgotamento do prazo de pagamento determinado por lei 
ou por decisão final proferida em processo regular.
Ou seja, o sujeito passivo não paga o tributo ou a multa tributária no prazo, 
a autoridade administrativa competente avalia as circunstâncias inerentes ao res-
pectivo crédito tributário, e, constatando a sua regularidade e legalidade, inscreve-
-o em dívida ativa, preparando-se para um processo de cobrança.
Art. 201. Constitui dívida ativa tributária a proveniente de crédito dessa natureza, re-
gularmente inscrita na repartição administrativa competente, depois de esgotado o pra-
zo fixado, para pagamento, pela lei ou por decisão final proferida em processo regular.
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Ao inscrevê-lo em dívida ativa, a autoridade elabora um termo e o autentica, 
devendo o referido termo, além de indicar o livro e a folha da inscrição, conter as 
seguintes informações:
Termo de Inscrição em Dívida Ativa deve conter:
o nome do devedor e, sendo caso, o dos corresponsáveis, bem como, sempre que 
possível, o domicílio ou a residência de um e de outros;
a quantia devida e a maneira de calcular os juros de mora acrescidos;
a origem e natureza do crédito, mencionada especificamente a disposição da lei 
em que seja fundado;
a data em que foi inscrita;
sendo caso, o número do processo administrativo de que se originar o crédito.
E se por acaso a autoridade competente para gerar o termo de inscrição em 
dívida ativa esquecer de registrar um dos itens acima? Ou se o registrar de for-
ma equivocada?
Aí a inscrição será considerada nula, e o processo de cobrança da dívida tam-
bém será considerado nulo.
Art. 203. A omissão de quaisquer dos requisitos previstos no artigo anterior, ou o erro 
a eles relativo, são causas de nulidade da inscrição e do processo de cobrança dela de-
corrente, mas a nulidade poderá ser sanada até a decisão de primeira instância, 
mediante substituição da certidão nula, devolvido ao sujeito passivo, acusado 
ou interessado o prazo para defesa, que somente poderá versar sobre a parte 
modificada.
No entanto, o legislador destacou que a referida nulidade pode ser corrigida 
pela autoridade através de substituição do termo de inscrição em dívida ativa até 
que seja proferida decisão de primeiro grau. E, obviamente, o sujeito passivo, 
o acusado ou o interessado deve (i) ter ciência da referida modificação e (ii) con-
cessão de novo prazo para que possa apresentar defesa em relação à parte da 
certidão que foi alterada.
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Especificamente no que se refere aos débitos inscritos em dívida ativa já em 
fase de cobrança judicial através de ação de execução fiscal, destaca a Lei n. 
6.830/1980, em seu par. 8 do art. 2º que, até que momento a Certidão de Dívida 
Ativa pode ser emendada/substituída:
§ 8º Até a decisão de primeira instância, a Certidão de Dívida Ativa poderá ser 
emendada ou substituída, assegurada ao executado a devolução do prazo para 
embargos.
Sobre o assunto, Superior Tribunal de Justiça editou súmula destacando que a 
certidão de dívida ativa que instrui a Ação de Execução Fiscal pode ser substituída 
até a prolação de sentença de embargos para correção de erro material/formal. 
Entretanto, destaca a impossibilidade de alteração do sujeito passivo através de 
substituição da CDA, pois, com essa modificação estaria, em verdade, sendo alte-
rado o próprio lançamento do crédito tributário:
Súmula 392, STJ: A Fazenda Pública pode substituir a certidão de dívida ativa 
(CDA) até a prolação da sentença de embargos, quando se tratar de correção 
de erro material ou formal, vedada a modificação do sujeito passivo da exe-
cução”.
Sendo assim, a substituição da CDA anexa à Ação de Execução Fiscal não pode 
ser realizada para alterar elementos inerentes ao lançamento.
Em resumo, o crédito tributário é constituído conforme os mandamentos legais, 
através do lançamento, o sujeito passivo é intimado para pagá-lo, mas não o quita 
até o seu respectivo vencimento, e, a Fazenda Pública, como já visto, inscreve-o 
em Dívida Ativa gerando um termo/certidão.
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Tal certidão formaliza a dívida e funciona como prova pré-constituída, exteriori-
zando a presunção de certeza e liquidez da dívida ativa.
Art. 204. A dívida regularmente inscrita goza da presunção de certeza e liquidez e tem 
o efeito de prova pré-constituída.
Parágrafo único. A presunção a que se refere este artigo é relativa e pode ser ilidida por 
prova inequívoca, a cargo do sujeito passivo ou do terceiro a que aproveite.
O par. único do art. 204 do CTN destaca que a presunção de certeza e liquidez 
da dívida inscrita é relativa, pois o sujeito passivo ou terceiro interessado pode 
demonstrar que tal dívida não é líquida nem certa, através de prova inequívoca.
Ademais, considera-se que o valor inscrito em dívida ativa abrange a atualização 
monetária, juros e multa de mora e demais encargos previstos em lei ou contrato.
Certidões Negativas
A certidão negativa de débitos (CND) é o documento emitido pela autoridade 
administrativa assegurando que o sujeito passivo não tem débitos tributários pen-
dentes perante a Fazenda Pública.
A referida certidão pode ser exigida como prova da quitação dos tributos se 
assim a lei determinar, hipótese em que o interessado deve requerê-la, e em seu 
teor deve conter (i) a identificação de sua pessoa, (ii) domicílio fiscal, (iii) ramo de 
negócio ou atividade e (iv) indicação do período a que se refere o pedido.
Segundo o CTN, conforme previsão do art. 205, par. único, o prazo para a sua 
emissão é de 10 dias, a contar do dia em que é feito o requerimento junto à auto-
ridade administrativa.
Por óbvio, atualmente a emissão pode ser feita por meio de ferramentas de 
tecnologia da informação e esse prazo, geralmente, é bem menor que o estipu-
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lado no CTN. Inobstante isso, para provas de concurso é preciso se ater ao prazo 
delimitado no código.
Art. 205. A lei poderá exigir que a prova da quitação de determinado tributo, quando 
exigível, seja feita por certidão negativa, expedida à vista derequerimento do interes-
sado, que contenha todas as informações necessárias à identificação de sua pessoa, 
domicílio fiscal e ramo de negócio ou atividade e indique o período a que se refere o 
pedido.
Parágrafo único. A certidão negativa será sempre expedida nos termos em que tenha 
sido requerida e será fornecida dentro de 10 (dez) dias da data da entrada do requeri-
mento na repartição.
Prevê ainda o CTN a possibilidade de emissão de certidão positiva com efeito 
de negativa (CPD-EN). O que seria isso? Seria uma certidão positiva de débitos, 
mas que na prática funciona como uma certidão negativa de débitos a favor do su-
jeito passivo. Nela constam créditos (i) não vencidos, (ii) que estejam em 
curso de cobrança executiva em que haja penhora, ou (iii) estejam com a 
exigibilidade suspensa (conforme hipóteses de suspensão do crédito tributário).
Tal previsão consta do dispositivo abaixo:
Art. 206. Tem os mesmos efeitos previstos no artigo anterior a certidão de que conste 
a existência de créditos não vencidos, em curso de cobrança executiva em que tenha 
sido efetivada a penhora, ou cuja exigibilidade esteja suspensa.
Atente-se ainda aos casos em que o sujeito passivo declara o tributo, mas não 
o paga. Sobre o tema, há súmula do Superior Tribunal de Justiça que destaca que 
não é possível a emissão de certidão negativa nem mesmo positiva com efeito de 
positiva. Veja:
Súmula 446, STJ: Declarado e não pago o débito tributário pelo contribuinte, 
é legítima a recusa de expedição de certidão negativa ou positiva com efeito 
de negativa.
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Ainda quanto à CPD-EM, destaca o legislador ordinário, no art. 207, CTN, que a 
certidão negativa ou positiva com efeito de negativa poderá ser dispensada, inde-
pendentemente de disposição legal, quando o sujeito passivo estiver diante de ato 
indispensável para que se evite a perda (caducidade) de direito.
Art. 207. Independentemente de disposição legal permissiva, será dispensada a prova 
de quitação de tributos, ou o seu suprimento, quando se tratar de prática de ato indis-
pensável para evitar a caducidade de direito, respondendo, porém, todos os participan-
tes no ato pelo tributo porventura devido, juros de mora e penalidades cabíveis, exceto 
as relativas a infrações cuja responsabilidade seja pessoal ao infrator.
O Código flexibiliza a exigência de apresentação da CND ou da CPD-EN, mas ob-
viamente que assegura o recebimento pela Fazenda Pública dos respectivos tributos 
que deveriam constar da certidão que não foi apresentada no momento adequado, 
em razão da inviabilidade, tendo destacado, assim, que todos os participantes no 
ato responderão pelo tributo devido, juros de mora e penalidade cabíveis, exceto 
as cobradas em razão de infrações cuja responsabilidade seja pessoal ao infrator.
A título de exemplo, imagine que determinado Município realize licitação para 
compra de bens indispensáveis à prestação de determinado serviço.
Para participar da competição, a empresa interessada deve apresentar certidão 
negativa de débitos (ou até mesmo CPD-EN). No entanto, a Secretária de Fazenda 
Municipal, responsável pela emissão da certidão negativa, está em greve. O sujei-
to passivo, nesse caso, estaria sem poder emitir a certidão, logo, por não cumprir 
determinado requisito estaria impedido de participar da licitação, não é mesmo?
Justamente a fim de resguardar o interesse dessa pessoa é que o CTN no art. 207 
dispensou a prova da quitação nas hipóteses em que poderá haver a caducidade 
de direito. E, tendo participado da licitação, e tendo sido constatado, mais adiante, 
que o contribuinte mentiu quanto a devida quitação dos tributos ou que eles esta-
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riam inseridos nas hipóteses de emissão de CPD-EN, este responderá pelo tributo 
porventura devido, juros de mora e penalidades cabíveis.
Ademais, preocupou-se ainda o legislador em destacar que o funcionário público 
que emitir a certidão negativa com dolo ou fraude, prejudicando a Fazenda Públi-
ca, deve ser responsabilizado pessoalmente pelo crédito tributário e pelos juros de 
mora, de forma que, se for o caso, ainda responderá, em paralelo, sob a perspec-
tiva funcional ou criminal.
Art. 208. A certidão negativa expedida com dolo ou fraude, que contenha erro contra 
a Fazenda Pública, responsabiliza pessoalmente o funcionário que a expedir, pelo crédito 
tributário e juros de mora acrescidos.
Parágrafo único. O disposto neste artigo não exclui a responsabilidade criminal e funcio-
nal que no caso couber.
Note, entretanto, que essa responsabilização pessoal do funcionário que a expe-
dir se dará apenas em casos de DOLO ou FRAUDE. A emissão culposa não atrai 
a responsabilização.
Simples Nacional
A Constituição Federal de 1988, em seu art. 146 destaca algumas hipóteses em 
que é necessária a edição de lei complementar para dispor sobre temas inerentes 
ao ordenamento jurídico tributário brasileiro.
No referido artigo, inciso III, alínea “d”, o legislador constituinte destaca que 
cabe à lei complementar estabelecer normas gerais em matéria de legislação tribu-
tária, especialmente sobre:
definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as 
empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do 
imposto previsto no art. 155, II, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, 
e da contribuição a que se refere o art. 239. (Incluído pela Emenda Constitucional n. 
42, de 19.12.2003)
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Inicialmente, pontue-se que tal previsão não consta na Constituição Federal 
desde a sua redação original, ela foi acrescentada à CF/1988 através da Emenda 
Constitucional n. 42/2003.
Em atenção à referida disposição constitucional, foi editada a Lei Complementar 
n. 123/2006 que institui o Estatuto Nacional da Microempresa e da Empresa de 
Pequeno Porte – Simples Nacional.
A Lei Complementar é aplicável à União, Estados, Distrito Federal e Municí-
pios, e se refere especialmente aos seguintes assuntos, segundo o art. 1º da LC 
n. 123/2006:
• à apuração e recolhimento dos impostos e contribuições da União, dos Esta-
dos, do Distrito Federal e dos Municípios, mediante regime único de arreca-
dação, inclusive obrigações acessórias;
• ao cumprimento de obrigações trabalhistas e previdenciárias, inclusive obri-
gações acessórias;
• ao acesso a crédito e ao mercado, inclusive quanto à preferência nas aquisi-
ções de bens e serviços pelos Poderes Públicos, à tecnologia, ao associativis-
mo e às regras de inclusão.
• ao cadastro nacional único de contribuintes a que se refere o inciso IV do pa-
rágrafo único do art. 146, in fine, da Constituição Federal. (Incluídopela Lei 
Complementar n. 147, de 2014
No portal eletrônico do Simples Nacional consta um resumo importante e escla-
recedor quanto ao Simples Nacional, guarde:
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O Simples Nacional é um regime compartilhado de arrecadação, cobrança e fiscali-
zação de tributos aplicável às Microempresas e Empresas de Pequeno Porte, previsto na 
Lei Complementar n. 123, de 14 de dezembro de 2006.
Abrange a participação de todos os entes federados (União, Estados, Distrito Federal 
e Municípios).
É administrado por um Comitê Gestor composto por oito integrantes: quatro da Secre-
taria da Receita Federal do Brasil (RFB), dois dos Estados e do Distrito Federal e dois dos 
Municípios.
Para o ingresso no Simples Nacional é necessário o cumprimento das seguintes condições:
(i) enquadrar-se na definição de microempresa ou de empresa de pequeno porte;
(ii) cumprir os requisitos previstos na legislação; e
(iii) formalizar a opção pelo Simples Nacional.
Empresas Optantes pelo Simples Nacional
Você deve estar se perguntando quais empresas podem aderir ao famoso Sim-
ples Nacional, não é mesmo?
Então saiba que, segundo o art. 3º da LC em estudo, podem ser consideradas 
microempresas ou empresas de pequeno porte, devidamente registrados no Regis-
tro de Empresas Mercantis ou no Registro Civil de Pessoas Jurídicas:
• a sociedade empresária,
• a sociedade simples,
• a empresa individual de responsabilidade limitada e
• o empresário a que se refere o art. 966 da Lei n. 10.406, de 10 de janeiro de 
2002 (Código Civil).
Quanto à última hipótese, que tal darmos uma olhada no mencionado texto 
presente no Código Civil?
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Art. 966. Considera-se empresário quem exerce profissionalmente atividade econômi-
ca organizada para a produção ou a circulação de bens ou de serviços.
Parágrafo único. Não se considera empresário quem exerce profissão intelectual, de 
natureza científica, literária ou artística, ainda com o concurso de auxiliares ou colabo-
radores, salvo se o exercício da profissão constituir elemento de empresa.
Assim, as pessoas antes referidas adequam-se ao Simples Nacional se:
• no caso da microempresa, aufira, em cada ano-calendário, receita bruta 
igual ou inferior a R$ 360.000,00 (trezentos e sessenta mil reais); e
• no caso de empresa de pequeno porte, aufira, em cada ano-calendário, 
receita bruta superior a R$ 360.000,00 (trezentos e sessenta mil reais) e 
igual ou inferior a R$ 4.800.000,00 (quatro milhões e oitocentos mil reais).
Pessoas Jurídicas Proibidas de Adesão ao Simples Nacional
É importante que você saiba que não é qualquer pessoa jurídica que aufira a re-
ceita bruta nos montantes já vistos que poderá ser enquadrada no Simples Nacional.
Segundo o par. 4º do art. 3º da LC n. 123/2006, não está apta a se beneficiar 
do tratamento jurídico diferenciado através do Simples Nacional a pessoa jurídica:
Está proibida de se beneficiar do Simples Nacional a pessoa jurídica:
1. de cujo capital participe outra pessoa jurídica;
2. que seja filial, sucursal, agência ou representação, no País, de pessoa jurídica 
com sede no exterior;
3. de cujo capital participe pessoa física que seja inscrita como empresário ou 
seja sócia de outra empresa que receba tratamento jurídico diferenciado nos ter-
mos desta Lei Complementar, desde que a receita bruta global ultrapasse o limite 
de que trata o inciso II do caput deste artigo;
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4. cujo titular ou sócio participe com mais de 10% (dez por cento) do capital 
de outra empresa não beneficiada por esta Lei Complementar, desde que a receita 
bruta global ultrapasse o limite de que trata o inciso II do caput deste artigo;
5. cujo sócio ou titular seja administrador ou equiparado de outra pessoa jurídi-
ca com fins lucrativos, desde que a receita bruta global ultrapasse o limite de que 
trata o inciso II do caput deste artigo;
6. constituída sob a forma de cooperativas, salvo as de consumo;
7. que participe do capital de outra pessoa jurídica;
8. que exerça atividade de banco comercial, de investimentos e de desenvolvi-
mento, de caixa econômica, de sociedade de crédito, financiamento e investimento 
ou de crédito imobiliário, de corretora ou de distribuidora de títulos, valores mobi-
liários e câmbio, de empresa de arrendamento mercantil, de seguros privados e de 
capitalização ou de previdência complementar;
9. resultante ou remanescente de cisão ou qualquer outra forma de desmem-
bramento de pessoa jurídica que tenha ocorrido em um dos 5 (cinco) anos-calen-
dário anteriores;
10. constituída sob a forma de sociedade por ações.
11. cujos titulares ou sócios guardem, cumulativamente, com o contratante do 
serviço, relação de pessoalidade, subordinação e habitualidade.
Quanto às hipóteses previstas nos itens iv e vii, a proibição não se aplica quando 
a participação no capital se der:
• em cooperativas de crédito;
• em centrais de compras;
• em bolsas de subcontratação;
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• no consórcio referido no art. 50 da LC n. 123 (consórcios para acesso a ser-
viços especializados em segurança e medicina do trabalho);
• na sociedade de propósito específico prevista no art. 56 da LC n. 123 Lei 
Complementar (ME e EPP que poderão realizar negócios de compra e venda 
de bens e serviços para os mercados nacional e internacional, por meio de 
sociedade de propósito específico, nos termos e condições estabelecidos pelo 
Poder Executivo federal); e
• em associações assemelhadas, sociedades de interesse econômico, socieda-
des de garantia solidária e outros tipos de sociedade, que tenham como obje-
tivo social a defesa exclusiva dos interesses econômicos das microempresas 
e empresas de pequeno porte.
Caso a microempresa ou empresa de pequeno porte incorra em alguma das 
situações previstas nos incisos do § 4º, objeto da tabela, ela será excluída do trata-
mento jurídico diferenciado, com efeitos a partir do mês seguinte ao que incorrida 
a situação impeditiva.
Além disso, o art. 17 da LC destaca as microempresas e as empresas de pe-
queno porte que estão proibidas de recolher os impostos e contribuições na forma 
do Simples Nacional. Como dica, não tente memorizar todos esses casos, coloque 
este dispositivo na sua rotina de revisões, e lembre de marcarna sua lei impressa 
os incisos que forem cobrados na questão!
Art. 17. Não poderão recolher os impostos e contribuições na forma do Simples Nacio-
nal a microempresa ou empresa de pequeno porte: (Redação dada pela Lei Complemen-
tar n. 167, de 2019)
I – que explore atividade de prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria 
creditícia, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a pagar e a re-
ceber, gerenciamento de ativos (asset management) ou compra de direitos creditórios 
resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring) ou que 
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execute operações de empréstimo, de financiamento e de desconto de títulos de crédito, 
exclusivamente com recursos próprios, tendo como contrapartes microempreendedores
individuais, microempresas e empresas de pequeno porte, inclusive sob a forma de 
empresa simples de crédito; (Redação dada pela Lei Complementar n. 167, de 2019)
II – que tenha sócio domiciliado no exterior;
III – de cujo capital participe entidade da administração pública, direta ou indireta, fe-
deral, estadual ou municipal;
IV – (REVOGADO)
V – que possua débito com o Instituto Nacional do Seguro Social – INSS, ou com as Fa-
zendas Públicas Federal, Estadual ou Municipal, cuja exigibilidade não esteja suspensa;
VI – que preste serviço de transporte intermunicipal e interestadual de passageiros, ex-
ceto quando na modalidade fluvial ou quando possuir características de transporte urbano
ou metropolitano ou realizar-se sob fretamento contínuo em área metropolitana para o 
transporte de estudantes ou trabalhadores; (Redação dada pela Lei Complementar n. 
147, de 2014) (Produção de efeito)
VII – que seja geradora, transmissora, distribuidora ou comercializadora de ener-
gia elétrica;
VIII – que exerça atividade de importação ou fabricação de automóveis e motocicletas;
IX – que exerça atividade de importação de combustíveis;
X – que exerça atividade de produção ou venda no atacado de:
a) cigarros, cigarrilhas, charutos, filtros para cigarros, armas de fogo, munições e pól-
voras, explosivos e detonantes;
b) bebidas não alcoólicas a seguir descritas: (Redação dada pela Lei Complementar n. 
155, de 2016) Produção de efeito
(Revogado pela Lei Complementar n. 155, de 2016) (Vigência)
2 – refrigerantes, inclusive águas saborizadas gaseificadas;
2. (Revogado);
3 – preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concen-
trados), para elaboração de bebida refrigerante, com capacidade de diluição de até 10
(dez) partes da bebida para cada parte do concentrado;
4 – cervejas sem álcool;
c) bebidas alcoólicas, exceto aquelas produzidas ou vendidas no atacado por: (Incluído 
pela Lei Complementar n. 155, de 2016) Produção de efeito
1. micro e pequenas cervejarias; (Incluído pela Lei Complementar n. 155, de 2016) 
Produção de efeito
2. micro e pequenas vinícolas; (Incluído pela Lei Complementar n. 155, de 2016) Pro-
dução de efeito
3. produtores de licores; (Incluído pela Lei Complementar n. 155, de 2016) Produção 
de efeito
4. micro e pequenas destilarias; (Incluído pela Lei Complementar n. 155, de 2016) Pro-
dução de efeito
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XI – (Revogado); (Redação dada pela Lei Complementar n. 147, de 2014) (Produção 
de efeito)
XII – que realize cessão ou locação de mão-de-obra;
XIII – (Revogado); (Redação dada pela Lei Complementar n. 147, de 2014) (Produção 
de efeito)
XIV – que se dedique ao loteamento e à incorporação de imóveis.
XV – que realize atividade de locação de imóveis próprios, exceto quando se referir a 
prestação de serviços tributados pelo ISS.
XVI – com ausência de inscrição ou com irregularidade em cadastro fiscal federal, mu-
nicipal ou estadual, quando exigível.
Receita Bruta
Para o cálculo da receita bruta, considera-se o produto da venda de bens e 
serviços nas operações de conta própria, o preço dos serviços prestados e 
o resultado nas operações em conta alheia, não incluídas as vendas cancela-
das e os descontos incondicionais concedidos.
CÁLCULO DA RECEITA BRUTA
INCLUI:
produto da venda de bens e serviços nas opera-
ções de conta própria;
o preço dos serviços prestados; e
o resultado nas operações em conta alheia.
NÃO INCLUI:
as vendas canceladas; e
os descontos incondicionais concedidos.
Tendo a pessoa jurídica iniciado a atividade no decorrer do ano, o limite será 
considerado de forma proporcional aos meses em que for exercida a atividade.
Por exemplo, se uma empresa vendedora de roupas iniciou sua atividade em 
maio de 2018, o limite a ser considerado para enquadramento como microempresa 
será de R$ 240.000,00, ao passo que o enquadramento como Empresa de Pequeno 
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Porte poderá se dar se a receita bruta for de até R$ 3.200.000,00 no ano de 2018, 
conforme tabela abaixo:
Limite proporcional para enquadramento no Simples Nacional se a atividade ini-
ciar no decorrer do ano
Início em Microempresa Empresa de Pequeno Porte
Janeiro Até R$ 360.000,00 De 360.000,01 a R$ 4.800.000,00
Fevereiro Até R$ 330.000,00 De 330.000,01 a R$ 4.400.000,00
Março Até R$ 300.000,00 De R$ 300.000,01 a R$ 4.000.000,00
Abril Até R$ 270.000,00 De R$ 270.000,01 a R$ 3.600.000,00
Maio Até R$ 240.000,00 De 240.000,01 a R$ 3.200.000,00
Junho Até R$ 210.000,00 De R$ 210.000,00 a R$ 2.800.000,00
Julho Até R$ 180.000,00 De R$ 180.000,01 a R$ 2.400.000,00
Agosto Até R$ 150.000,00 De R$ 150.000,01 a R$ 2.000.000,00
Setembro Até R$ 120.000,00 De R$ 120.000,01 a R$ 1.600.000,00
Outubro Até R$ 90.000,00 De R$ 90.000,01 a R$ 1.200.000,00
Novembro Até R$ 60.000,00 De R$ 60.000,01 a R$ 800.000,00
Dezembro Até R$ 30.000,00 De R$ 30.000,01 a R$ 400.000,00
Caso microempresa exceda, no ano-calendário, o limite de receita bruta anual, 
no ano-calendário seguinte ela passa à condição de empresa de pequeno porte 
(art. 3º, par. 7º).
Utilizando o mesmo raciocínio, assegura o legislador que a empresa de peque-
no porte que, no ano-calendário, não ultrapasse o limite de receita bruta anual de 
R$ 360.000,00 passa, no ano-calendário seguinte, à condição de microempresa 
(art. 3º, par. 8º).
A empresa de pequeno porte que, no ano-calendário, exceder o limite de receita 
bruta anual de R$ 4.800.000,00 fica excluída, no mês subsequente à ocorrência do 
excesso, do Simples Nacional, ressalvado o disposto nos §§ 9º-A, 10 e 12 do art. 3º 
da LC n. 123.
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