LEI KANDIR Comentada_Fantoni_2022

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Legislação Tributária Estadual 
LEI KANDIR Comentada 
Prof. André Fantoni 
 
 
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SEFAZ @professorandrefantoni 
 
LEI COMPLEMENTAR Nº 87/96 
 
ATUALIZADA ATÉ A LC 194/22 
SUMÁRIO 
1. Apresentação 02 
2. Introdução ao ICMS 05 
2.1. Características do ICMS 08 
3. Lei Complementar 87/96 11 
3.1. Hipóteses de Incidência 15 
3.2. Hipóteses de Não Incidência 27 
3.3. Sujeição Passiva 41 
3.4. Local da Operação 47 
3.5. Momento do FG 63 
4. Base de Cálculo do ICMS – Regras Gerais 77 
4.1. BC dos Serviços 79 
4.2. BC nas Licitações 81 
4.3. BC no DIFAL 83 
4.4. BC na Importação 85 
4.5. BC com IPI 97 
4.6. Preços de Transferência 99 
4.7. Reajuste do valor 101 
4.8. Ausência Valor da operação 104 
4.9. Supervalorização do Frete 107 
4.10. Arbitramento 109 
5. Não Cumulatividade 110 
5.1. Vedação ao Crédito 113 
5.2. Crédito do Ativo Permanente 116 
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5.3. Estorno de Crédito 122 
5.4. Disposições Gerais 125 
5.5. Regimes de Apuração 137 
5.6. Crédito Diferido 140 
6. Substituição Tributária – Introdução 144 
6.1. Modalidades de ST 148 
6.2. BC na ST 155 
6.3. Diferimento 163 
6.4. Encerramento de Cadeia na ST 165 
6.5. Inaplicabilidade da ST 170 
7. DIFAL do ICMS (Bônus) 176 
 
 
 
 
 
 
 
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LEI KANDIR - ICMS 
 
 
1. APRESENTAÇÃO 
Futuro(a) AUDITOR FISCAL, 
Seja bem-vindo(a) a este material de LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA ESTADUAL, focado 
na sua preparação para o próximo certame da SEFAZ (Seja lá qual for!). 
A Lei Kandir é “bíblia” do concurseiro fiscal, pois ela serve de base para todas as 
legislações locais, trazendo as regras gerais do ICMS aplicáveis pelos Estados. 
Ou seja, é conteúdo IMPRESCINDÍVEL para você que quer ser Auditor Fiscal. Vem 
comigo! 
 
PALAVRAS INICIAIS: 
André Fantoni 
 
Em primeiro lugar, cumpre-me a satisfação em lhe dar meus sinceros PARABÉNS 
pela sua coragem em se dedicar aos concursos públicos, principalmente na elite, que 
é área fiscal! Podem ter certeza, que esse pesado investimento de tempo, abdicação 
e grana serão recompensados, te digo do fundo do meu coração, vale MUITO a pena 
ser Fiscal! E essa vitória, você vai gozar o resto da vida! 
Tenho o mais profundo respeito e admiração pelo “concurseiro”, até um tempo 
atrás eu estava na situação de vocês e sei exatamente o quão difícil é, mas também 
sei as melhores formas de furar essa fila e tornar nosso estudo o mais proveitoso 
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possível. Minha pretensão é tão somente fazer você gabaritar a prova de Legislação 
Tributária, respiro ICMS desde 2007 e pretendo usar minha experiência tanto em como 
professor, quanto Coach, bem como na fiscalização para transmitir aos senhores os 
pontos que serão exigidos na prova, recheados de exemplos práticos e as pegadinhas, 
no intuito de fazer você assimilar os dispositivos legais que regem esse nosso querido 
Tributo, o de maior arrecadação do Brasil, além, óbvio, do IPVA, ITCD, e as obrigações 
tributárias relativas ao contexto. (esses últimos abordados em nossas aulas específicas) 
Vamos quebrar a banca senhores!!! “Tamu Junto” 
Já que estaremos juntos nessa caminhada (até o churrasco de comemoração), 
deixa eu fazer uma breve apresentação para criarmos uma proximidade: 
Me chamo André Fantoni, sou Carioca da Gema, Bacharel em Ciências Navais, 
Comércio Exterior, Direito e Contabilidade, sou ex-Oficial da Marinha formado pela 
Escola Naval, e possuo pós-graduação em Economia do Setor Público, Direito 
Administrativo e MBA em Comércio Exterior e MBA em Contabilidade e Direito 
Tributário (IPOG), além de diversos cursos ligados à área do ICMS pela Escola 
Fazendária. 
Sou Fiscal de Tributos Estaduais (SEFAZ/MT), aprovado no concurso de 2008; 
Atuo também como palestrante e consultor e, tive ainda, a honra de publicar os 
seguintes Livros: 
✓ Economia – Questões Comentadas (Editora Ferreira); 
✓ Processo Administrativo Tributário no DF (Ed. Lumen Juris); 
✓ Processo Administrativo Tributário no PI (Ed. Lumen Juris); 
✓ Processo Administrativo Tributário em GO (Ed. Lumen Juris); 
✓ e Processo Administrativo Tributário no MT (Ed. Lumen Juris); 
✓ Legislação Tributária Estadual para Concursos (ALFACON); 
✓ Manual de Carreiras Fiscais – 3.000 questões comentadas (Editora 
Alfacon). 
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Quer tirar alguma dúvida ou adquirir meus cursos? 
Deixo abaixo meus contatos e o “Fantonito”, que será nosso auxiliar exclusivo: 
 
Instagram: @Professorandrefantoni 
Facebook: Prof e Coach Andre Fantoni 
YouTube: Professor Andre Fantoni 
Email: professorfantoni@yahoo.com.br 
 
“Os obstáculos são aquelas coisas terríveis que você 
vê quando desvia os olhos do seu objetivo.” 
(Henry Ford). 
 
Nós acreditamos no seu sonho e nossa maior vitória vai ser ver você aprovado 
nesse concurso! 
Dito isso, vamos ao que interessa! 
 
 
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2. INTRODUÇÃO AO ICMS 
 
O ICMS (Imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre 
prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal), imposto de maior 
arrecadação no País, foi “instituído” pela Constituição de 1988 como de competência 
dos Estados membros e tem como principal característica a NÃO-CUMULATIVIDADE. 
Possui como critério opcional o de seletividade de alíquotas em função da 
essencialidade da mercadoria. 
 
O ICMS, regulamentado pela Constituição Federal, foi criado pela Lei 87/96 (Lei 
Kandir) - normas gerais - e instituído pela lei ordinária dos Estados, além da legislação 
infralegal (RICMS) e Portarias da Secretaria de Estado de Fazenda – SEFAZ 
Conforme a lei Kandir, o Fato Gerador determina a ocorrência do respectivo 
ônus ao contribuinte, e, por isso, a Matriz de incidência do ICMS é complexa, 
englobando operações com circulação de mercadorias e prestações de serviços, de 
transporte intermunicipal e interestadual e de comunicação. 
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É bom ressaltarmos que o FG do ICMS é COMPLEXO, englobando operações 
com circulação de mercadorias e prestações de serviços, de transporte intermunicipal 
e interestadual e de comunicação. 
 
 
 
 
IMPOSTOS DE 
COMPETÊNCIA 
ESTADUAL
ITCD ICMS IPVA
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Daí, podem surgir alguns questionamentos interessantes. Vejamos: 
 Para fins de hipótese de incidência do ICMS, qual seria o conceito de 
“mercadoria”? 
Ora, conforme bem pontuado pelo professor Ricardo Ferreira1, 
considerando os artigos 109 e 110 do CTN, o conceito de mercadoria, 
implícito no texto da Constituição, deve ser extraído do direito 
privado. A lei tributária pode definir os efeitos tributários, mas não 
pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, 
conceitos e formas de direito privado, emprestados pelo direito 
público. 
 Isto quer dizer que, o legislador estadual não poderia adotar outro conceito de 
mercadoria, a fim de ampliar o alcance da competência tributária atribuída pela 
Constituição aos Estados. 
 Quando de edição da CF/88, o conceito de mercadoriaera previsto no código 
comercial, cujo art. 191 dizia: “ É unicamente considerada mercantil a compra e venda 
de efeitos móveis ou semoventes, para os revender por grosso ou a retalho, na mesma 
espécie ou manufaturados, ou para alugar o seu uso; compreendendo-se na classe 
dos primeiros a moeda metálica e o papel moeda, títulos de fundos públicos, ações 
de companhias e papéis de crédito comerciais, contanto que nas referidas transações 
o comprador ou vendedor seja comerciante”. 
 Apesar da revogação (parcial) do Código comercial, pelo código civil de 2002, 
o conceito de mercadoria continua a indicar que se trata de coisa MÓVEL ou 
semovente destinada à realização de operações mercantis, ou seja, à prática de 
comércio. 
 
 
1 FERREIRA, Ricardo J., Legislação Tributária Estadual comentada artigo por artigo. 
1ª ed. Rio de Janeiro: Ed. Ferreira, 2019. Fiscal de Rendas do Município do Rio de 
Janeiro. 
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2.1. PRINCIPAIS CARACTERÍSTICAS DO ICMS 
 
Antes de mais nada, vamos conhecer o jeitão do ICMS! Podemos classificá-lo 
como um imposto: 
➢ Indireto – No tributo indireto o imposto incide sobre a produção e a 
circulação de bens e serviços e são repassados para o preço, pelo produtor, vendedor 
ou prestador de serviços (FABRETTI, 2011). Sendo assim, o contribuinte de fato (quem 
suporta o ônus do tributo) é diferente do contribuinte de direito (que faz o 
recolhimento), que apenas repassa sua carga ao consumidor final. É o que chamamos 
do fenômeno da “Repercussão tributária”, onde a empresa (vendedor) embute o valor 
do ICMS no preço final da mercadoria. Lembra do último chopp que você bebeu? O 
finalzinho dele não era um pouco amargo?? Pois é, foi o ICMS embutido no delicioso 
chopp que você ingeriu kkkk. 
Infelizmente, não há como separar, numa caneca de chopp, o malte, levedura e o 
ICMS, uma vez que este é calculado “por dentro” e já vem embutido no preço final da 
mercadoria. 
➢ Regressivo – Afeta, proporcionalmente mais, as classes de mais baixa 
renda, pelo fato de a alíquota ser a mesma, por produto, independente de quem paga. 
Ou seja, chegam você, simples mortal, e a Xuxa num boteco e compram um sanduba, 
ora vão pagar a mesma quantia (valor nominal) de ICMS. Supondo que você ganhe lá 
seus R$ 3.000 e ela, um pouquinho mais, tipo R$ 3.000.000 por mês, aí te pergunto: 
proporcionalmente quem pagou mais? Você, pois R$ 5 na sua renda representa muito 
mais que R$ 5 na renda dela. 
Todo tributo INDIRETO é REGRESSIVO, ele traz um efeito perverso na economia, que 
é o de aumentar as desigualdades, em linguagem clara, é um tributo que contribui 
pra Injustiça fiscal... mas não fiquem tristes com nosso ICMS, ele será a porta de 
entrada pro sucesso de vocês, então, mais amor, por favor!! 
➢ Não-cumulativo – é apurado através do regime de compensação, 
levando se em conta apenas o valor que foi agregado ao bem, podendo ser chamado 
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também de multifásico pelo fato de incidir em cada uma das etapas da circulação, 
evitando o “efeito-cascata”. É o que chamamos de uma espécie de IVA (Imposto sobre 
o Valor Adicionado). 
➢ Real – sua incidência é sobre “coisas”, sobre fatos econômicos, 
independente das pessoas envolvidas. Lembra da historinha da Xuxa? Aqui não se 
observa a “capacidade contributiva”. 
➢ Alíquotas: Ad valorem ou proporcional – seu montante é calculado 
através de um percentual (alíquota) sobre o valor da mercadoria ou do bem (base de 
cálculo), a partir da ocorrência do fato gerador. 
➢ Não progressivo – Não há variação da alíquota em função do montante 
a ser tributado, ou seja, da base de cálculo (a alíquota é sempre a mesma, 
independentemente de quanto é a base de cálculo). É o oposto do IRPF (Imposto de 
Renda de Pessoa Física), por exemplo, que possui diferentes alíquotas para cada faixa 
de base de cálculo. 
➢ Forma de Lançamento – A regra geral é que o ICMS seja lançado por 
homologação, também chamado pela doutrina de AUTOLANÇAMENTO, entretanto 
nada impede que ele seja lançado de ofício por iniciativa do Fisco, em virtude de 
algumas particularidades da legislação (infração ou até mesmo complementação do 
que foi declarado a menor pelo sujeito passivo). 
 
 
 
 
 
 
 
 
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IC
M
S
Indireto
Regressivo
NÃO cumulativo
Imposto Real
% Ad Valorem
NÃO progressivo
Lançamento por Homologação 
(regra geral)
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3. INTRODUÇÃO À LEI KANDIR 
 
Como dito anteriormente, a Lei Kandir estabelece as normais gerais aplicáveis 
ao ICMS. Por ser uma Lei Complementar Federal, ela tem vigência em todas as 
Unidades da Federação. Costumamos dizer que a Lei Kandir é a “bíblia do ICMS”, uma 
vez que ela traz a “espinha dorsal” da regra matriz de incidência (RMIT) e demais 
dispositivos acerca do crédito fiscal entre outros. Essa LC traz, também, os 5 elementos 
do fato gerador do tributo, os quais veremos de forma detalhada, sempre com 
exemplos, ok? 
Meus amigos, vocês vão perceber que muitos dispositivos da CF/88 serão 
reproduzidos aqui na Lei Kandir e todos os dispositivos da Lei Kandir estarão 
reproduzidos na Legislação ordinária de cada Estado. Isso quer dizer que você vai 
aprender ICMS nem que seja por osmose!!!! (risos) 
Lembra que em aulas anteriores estudamos que a nossa Constituição prevê 
que várias matérias relativas ao ICMS devem ser reguladas por Lei Complementar? 
Não? Sem problemas... Eis aí a moça então: a Lei Kandir! 
 
Relembremos então os comandos constitucionais: 
 
 
Art. 146. Cabe à lei complementar: 
(...) 
III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: 
a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos 
discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e 
contribuintes; 
 
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Art. 155. § 2º 
(...) 
XII - cabe à lei complementar (em relação ao ICMS): 
a) definir seus contribuintes; 
b) dispor sobre substituição tributária; 
c) disciplinar o regime de compensação do imposto; 
d) fixar, para efeito de sua cobrança e definição do estabelecimento responsável, o local 
das operações relativas à circulação de mercadorias e das prestações de serviços; 
e) excluir da incidência do imposto, nas exportações para o exterior, serviços e outros 
produtos além dos mencionados no inciso X, "a"; 
f) prever casos de manutenção de crédito, relativamente à remessa para outro Estado e 
exportação para o exterior, de serviços e de mercadorias; 
i) fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, também na 
importação do exterior de bem, mercadoria ou serviço. 
 
 
Assim, a Lei Kandir nos traz, em relação ao ICMS, as definições dos fatos 
geradores (FG), bases de cálculo, os sujeitos passivos e o local das operações e 
prestações. São os chamados elementos do fato gerador abaixo explicitados, também 
chamados de Regra Matriz de Incidência Tributária (RMIT): 
 
1. Elemento material (o quê – incidência: Quais são os fatos tipificados em lei 
como hipótese de incidência?) 
2. Elemento temporal (quando – momento de ocorrência do FG) 
3. Elemento dimensional (quanto – base de cálculo) 
4. Elemento pessoal (quem – sujeitos passivos) 
5. Elemento espacial (onde– local da operação) 
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Vimos os 5 elementos do fato gerador que compõem a RMIT. 
Mas...o que é efetivamente um fato gerador? Ora, o FG nasce quando ocorre 
um fato jurídico qualquer no mundo que a LEI, somente LEI no sentido formal (para 
obedecer ao princípio da legalidade estrita) tipificou como sendo hipótese de 
incidência do imposto, por conseguinte, fazendo surgir a obrigação tributária para o 
sujeito passivo e o direito de exigir do sujeito ativo (Estado). 
Por exemplo, imagine os 2 fatos jurídicos: dormir e importar mercadorias. 
A lei não diz que “dormir” é uma hipótese de incidência do ICMS, ou seja, não 
é tributável (por enquanto rsrs). Sendo assim, por falta de tipificação legal, não se trata 
de um fato gerador. Ocorre um fato jurídico, porém este não se configura como 
Hipótese de incidência blz? Não faz surgir qualquer obrigação tributária! 
Já “importar produtos do exterior” é previsto na Lei Kandir (art. 2º, §1º, inciso I) 
como hipótese de incidência, isto quer dizer, é FG do ICMS. Isso significa que sempre 
que alguém importar produtos do exterior será obrigado a pagar o imposto por ter 
incorrido em uma hipótese de incidência. Em suma, fato gerador é a situação descrita 
RMIT
Material
Temporal
DimensionalPessoal
Espacial
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em lei como necessária e suficiente para instaurar uma relação jurídico-tributária entre 
o sujeito ativo e o sujeito passivo, nascendo uma obrigação tributária. 
Feitas essas considerações, vamos ao primeiro artigo da Lei Kandir: 
 
Art. 1º Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir o imposto sobre operações 
relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte 
interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as 
prestações se iniciem no exterior. 
 
Lembra disso? Este artigo 1º é apenas uma reprodução do art. 155, II da CF que 
já vimos. 
Ele traz a competência dos Estados e do DF para instituição do nosso amado 
ICMS. 
Importante frisar novamente que a CF/88 NÃO instituiu o ICMS, mas sim deu 
competência aos Entes (Estados e DF) para fazê-lo. 
 
 
 
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3.1. DA INCIDÊNCIA 
 
 A partir de agora iremos destrinchar o art. 2º da Lei Kandir, que trata das 
hipóteses de incidência do ICMS. Ou seja, quando ocorrerem essas situações descritas 
no artigo, será devido ICMS aos cofres públicos. 
Art. 2° O imposto incide sobre: 
I - operações relativas à circulação de mercadorias, inclusive o fornecimento de 
alimentação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares; 
O principal fato gerador do ICMS é a circulação de mercadorias. Se houve a 
circulação então incide o ICMS, mesmo que a circulação seja apenas jurídica, ou seja, 
quando a mercadoria permanece fisicamente onde está, mas troca de dono. 
 
 
CIRCULAÇÃO JURÍDICA TROCA DE TITULARIDADE 
Precisamos explicar uma coisa importante. Para a Lei Kandir, ainda que a 
circulação de mercadoria seja somente física, ou seja, entre o mesmo contribuinte, 
incide ICMS. 
 
 
Exemplo 01) A empresa GORILÃO, contribuinte do ICMS, transfere 20 pencas de 
banana do seu estabelecimento localizado em Caucaia/CE para sua filial em 
Maracanaú/CE. Para a Lei Kandir, o ICMS deve incidir normalmente. 
Entretanto, como nada é fácil na vida do concurseiro, o STF tem entendido que, 
por não haver circulação jurídica de mercadoria (troca de titularidade, não há 
incidência do ICMS). 
 
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Em um julgado proferido em 30.05.2014 pela Primeira Turma verificou-se que 
aquela Corte “tem-se posicionado no sentido de que o mero deslocamento de 
mercadorias entre estabelecimentos comerciais do mesmo titular não caracteriza fato 
gerador do ICMS, ainda que estejam localizados em diferentes unidades federativas” 
(ARE 756636 AgR, Relator: Min. Dias Toffoli, Primeira Turma, publicado em 
30/05/2014). 
Recentemente, foi julgada a ADC 49, onde o Tributal ratificou tal entendimento: 
Ementa: DIREITO CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. AÇÃO DECLARATÓRIA DE 
CONSTITUCIONALIDADE. ICMS. DESLOCAMENTO FÍSICO DE BENS DE UM ESTABELECIMENTO 
PARA OUTRO DE MESMA TITULARIDADE. INEXISTÊNCIA DE FATO GERADOR. PRECEDENTES DA 
CORTE. NECESSIDADE DE OPERAÇÃO JURÍDICA COM TRAMITAÇÃO DE POSSE E PROPRIDADE DE 
BENS. AÇÃO JULGADA IMPROCEDENTE. 1. Enquanto o diploma em análise dispõe que incide o ICMS 
na saída de mercadoria para estabelecimento localizado em outro Estado, pertencente ao mesmo titular, o 
Judiciário possui entendimento no sentido de não incidência, situação esta que exemplifica, de pronto, 
evidente insegurança jurídica na seara tributária. Estão cumpridas, portanto, as exigências previstas pela 
Lei n. 9.868/1999 para processamento e julgamento da presente ADC. 2. O deslocamento de mercadorias 
entre estabelecimentos do mesmo titular não configura fato gerador da incidência de ICMS, ainda 
que se trate de circulação interestadual. Precedentes. 3. A hipótese de incidência do tributo é a operação 
jurídica praticada por comerciante que acarrete circulação de mercadoria e transmissão de sua titularidade 
ao consumidor final. 4. Ação declaratória julgada improcedente, declarando a inconstitucionalidade dos 
artigos 11, §3º, II, 12, I, no trecho “ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular”, e 13, §4º, da Lei 
Complementar Federal n. 87, de 13 de setembro de 1996. 
Até o STJ entrou no rolo e sumulou esse entendimento. 
 
SÚMULA 166 – STJ 
Não constitui fato gerador do ICMS o simples deslocamento de mercadoria 
de um para outro estabelecimento do mesmo contribuinte. 
 
E agora, professor? O que eu faço? Simples: para a prova de legislação você vai 
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assinalar o que a Lei Kandir fala! Somente os casos em que ele falar “De acordo com 
o STF...”, aí sim você levará em consideração o posicionamento do STF, ok? 
➢ Resumindo: mencionou posicionamento do STF na pergunta? Não. Então vá 
pela letra da Lei Kandir. 
Reparem esse outro exemplo: 
 
Exemplo 02) A empresa GORILÃO, contribuinte do ICMS, possui 50 pencas de banana 
em um depósito fechado localizado em Caucaia/CE. No mês seguinte, vendeu a 
mercadoria para a Empresa BANANADAS LTDA. Entretanto, a BANANADAS LTDA 
estava com todos os seus depósitos superlotados e decidiu manter a mercadoria no 
mesmo depósito fechado de Caucaia. Repare que não houve a circulação física da 
mercadoria. O que ocorreu foi apenas a circulação jurídica e, mesmo assim, haverá 
incidência de ICMS. 
Um outro ponto importante relativo ao inciso I é que a Lei Kandir deu fim ao 
conflito de competência entre Estados e Municípios no que tange a sujeição ativa para 
tributar o fornecimento de alimentação e bebidas em bares e restaurantes. Os 
municípios alegavam que esse fornecimento se tratava de prestação de serviço, 
todavia, hoje, não restam mais dúvidas: a venda de bebidas e alimentação em 
qualquer estabelecimento comercial está no campo de incidência do ICMS. 
 
II - prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via, 
de pessoas, bens, mercadorias ou valores; 
Este é o caso do famoso Frete, além dos serviços de transporte de pessoas e 
valores, seja de carreta, avião, trem etc. Se você for um aluno mais experiente poderá 
pensar:“Ué, mas eu já ouvi falar que não incide ICMS sobre transporte aéreo de 
passageiros, seja ele internacional, interestadual ou intermunicipal”. Sim, você tem 
razão, meu amigo. O STF, em julgamento da ADI 1600/DF, adotou o posicionamento 
a favor da não incidência. As razões para isso não são objetos do nosso estudo e não 
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cairão na sua prova. Fizemos apenas essa ressalva para você não ficar em dúvida caso 
leia algo afirmando não incidir o ICMS nessa situação específica. 
Entretanto, para sua prova de legislação o examinador irá perguntar sobre a 
Lei Kandir e, segundo ela, incide ICMS sobre serviços de transporte interestadual e 
intermunicipal por qualquer via ainda que isso não se verifique na prática, ok!? 
 
III - prestações onerosas de serviços de comunicação, por qualquer meio, inclusive a 
geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição e a 
ampliação de comunicação de qualquer natureza; 
O ICMS, no caso dos serviços de comunicação, fica restrito apenas às 
prestações onerosas (Internet, TV a cabo etc), não sendo tributados os serviços de TV 
aberta, nem a rádio FM que toca no seu carro. Isso quer dizer que quando você assiste 
ao SBT, por exemplo, não está praticando nenhum fato gerador pois se trata de TV 
aberta (gratuita), bastando uma antena do camelô com aquele pedaço de “Bombril” 
na ponta para chegar o sinal, sem nenhum ônus ao consumidor. Já se você quiser ver 
um clássico de Vasco x Cruzeiro no SPORTV, terá que pagar a mais por esse serviço 
de comunicação, ou seja, o serviço deixou de ser gratuito e se tornou oneroso, sendo 
FG do ICMS! 
 
IV - fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não compreendidos na 
competência tributária dos Municípios; 
V - fornecimento de mercadorias com prestação de serviços sujeitos ao imposto sobre 
serviços, de competência dos Municípios, quando a lei complementar aplicável 
expressamente o sujeitar à incidência do imposto estadual. 
Esses incisos trazem exatamente a mesma disposição do artigo 155, §º2, IX, b, 
da Constituição Federal. 
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Vimos que o ICMS incide sobre circulação de mercadoria, sobre os serviços de 
transporte interestadual e intermunicipal e serviços de comunicações. Já o ISS, por 
definição, incide sobre serviços de quaisquer naturezas. 
Como agir no caso de um serviço ser prestado juntamente com o fornecimento 
de mercadorias? Imagine que sua sogra esteja internada no hospital e faça uso de 
medicamentos. A venda desses medicamentos é circulação de mercadorias. Cobraria 
ICMS sobre os medicamentos e ISS sobre os serviços médicos? ICMS sobre tudo? ISS 
sobre tudo? Calma! 
Para evitar confusões no campo de atuação de cada um deles, a CF/88 se 
preocupou em deixar claro que quando os serviços não estiverem na competência 
tributária dos Municípios e forem fornecidos junto com mercadorias, serão tributados 
pelo ICMS. 
 
 
Como vou saber quais serviços são tributados pelo ISS? A LC 116/03 trouxe 
anexa uma lista de serviços, elencando todos que que serão tributados pelo ISS. Então, 
na prática, o que você tem que fazer é olhar a lista e verificar se ele é tributado pelo 
ISS. Se não for, em regra, um serviço fornecido juntamente com uma mercadoria será 
tributado pelo ICMS. 
Mas precisamos ter atenção a pequenas exceções trazidas pela própria LC 
116/03. Essas exceções (chamamos de ressalvas) trazem hipóteses que a própria lei diz 
que a aplicação dos impostos será repartida: ICMS sobre mercadoria e ISS sobre o 
serviço. Como são poucas, acho interessante decorá-las! 
Trouxemos para vocês mastigadinho aqui TODAS as ressalvas. 
 
 
 
 
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Exceções da LC 116/03: 
7.02 – Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obras de 
construção civil, hidráulica ou elétrica e de outras obras semelhantes, inclusive 
sondagem, perfuração de poços, escavação, drenagem e irrigação, terraplanagem, 
pavimentação, concretagem e a instalação e montagem de produtos, peças e 
equipamentos (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de 
serviços fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICMS). 
7.05 – Reparação, conservação e reforma de edifícios, estradas, pontes, portos e 
congêneres (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador dos 
serviços, fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICMS). 
7.06 – Colocação e instalação de tapetes, carpetes, assoalhos, cortinas, revestimentos 
de parede, vidros, divisórias, placas de gesso e congêneres, com material fornecido pelo 
tomador do serviço. 
9.01 – Hospedagem de qualquer natureza em hotéis, apart-service condominiais, flat, 
apart-hotéis, hotéis residência, residence-service, suite service, hotelaria marítima, 
motéis, pensões e congêneres; ocupação por temporada com fornecimento de serviço 
(o valor da alimentação e gorjeta, quando incluído no preço da diária, fica sujeito ao 
Imposto Sobre Serviços). 
14.01 – Lubrificação, limpeza, lustração, revisão, carga e recarga, conserto, restauração, 
blindagem, manutenção e conservação de máquinas, veículos, aparelhos, 
equipamentos, motores, elevadores ou de qualquer objeto (exceto peças e partes 
empregadas, que ficam sujeitas ao ICMS). 
14.03 – Recondicionamento de motores (exceto peças e partes empregadas, que ficam 
sujeitas ao ICMS). 
14.09 – Alfaiataria e costura, quando o material for fornecido pelo usuário final, exceto 
aviamento. 
17.11 – Organização de festas e recepções; bufê (exceto o fornecimento de alimentação 
e bebidas, que fica sujeito ao ICMS). 
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A regra é clara: 
 
Para não restarem dúvidas, vamos exemplificar: 
 
 
 
Exemplo 03) Construtora SÃO BENEDITO foi contratada para construir um prédio, 
porém fabrica os tijolos fora do local da obra. Como fabricou fora do local da obra, o 
ICMS será devido sobre o fornecimento de tijolos e o ISS sobre o valor do serviço de 
construção. 
 
Exemplo 04) Construtora PLAENGE foi contratada para construir um prédio e fabrica 
tijolos no canteiro de obras. Como fabricou no local da obra, o ISS incidirá sobre o 
valor do serviço de construção e sobre o fornecimento de tijolos. 
 
Exemplo 05) Jandira forneceu carpetes para a empresa que para fazer a instalação dos 
mesmos em sua casa. O ISS incidirá apenas sobre o serviço de instalação. 
 
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Exemplo 06) Jandira contratou empresa para instalação de carpetes. Tanto o carpete 
quando os serviços foram fornecidos pela mesma empresa. Não incidirá ISS mas sim 
ICMS sobre tudo. 
 
Exemplo 07) Xomano viajou para um resort em Porto de Galinhas-PE. Dentro do preço 
pago, estavam inclusas todas as refeições. Incidirá ISS sobre tudo, inclusive sobre as 
refeições. 
 
Exemplo 08) Xomano viajou para um resort em Porto de Galinhas-PE. A parte do valor 
das diárias, pagou R$ 200 de alimentação. Incidirá ISS sobre a hospedagem e ICMS 
sobre a alimentação. 
 
Exemplo 09) Você passou no seu concurso e comprou uma BMW X5 novinha. Logo 
no primeiro fim de semana o carro deu problema e você colocou pra consertar, 
pagando R$ 2.000 de mão-de-obra e R$ 10.000 de peças. Incidirá ICMS sobre as peças 
e ISS sobre o serviço de mão-de-obra. 
 
Exemplo 10) Depois que você passouno concurso, sua namorada te cobrou aquele 
casamento que você enrola por anos. Você, muito contrariado, contrata uma empresa 
de buffet para o dia do enterro, digo, para o dia do casamento. Incidirá ICMS sobre o 
Blue Label, os refrigerantes, os canapés etc. Mas incidirá ISS sobre o serviço. 
 
 
 
 
 
 
 
 
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Lembra desse “esqueminha”? 
 
§ 1º O imposto incide também: 
I – sobre a entrada de mercadoria ou bem importados do exterior, por pessoa física ou 
jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua 
finalidade; 
Após a vigência da EC 33/2001, as pessoas físicas que importarem mercadorias 
do exterior também passaram a ser considerados como contribuintes do ICMS, 
independentemente da finalidade desta importação! 
Aí você pergunta: Mas eu sou pessoa física, estava ali “de boa” no meu 
computador e vi uma “promoção” de GoPro oriunda da China e meu dedo foi mais 
rápido que eu e fez a compra pelo site... era uma única GoPro para uso próprio. 
Mesmo assim eu vou ter que pagar o ICMS? 
R: Com certeza! (para nossa tristeza) 
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Exemplo 11) Jayminho, morador de Várzea Grande/MT, importa um drone através do 
Porto de Santos. 
ICMS devido ao Estado de Mato Grosso. 
 
Exemplo 12) A escola Gasparzinho de Uberlânida/MG, importa retroprojetores pelo 
Porto de Vitória-ES. 
ICMS devido a Minas Gerais 
. 
Aí você pode me perguntar: Mas Fantoni, a Escola não seria contribuinte do ISS?? Ela 
presta serviços, tem que pagar ICMS mesmo assim?? 
 R: Afirmativo! O “importador” é considerado contribuinte INCONDICIONAL”. 
Vai vendo... 
 
II - sobre o serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior; 
Este dispositivo inclui no campo de incidência do ICMS a importação de 
serviços, seja de transportes ou de comunicação, prestados ou iniciados no exterior. 
Tema abordado também, pelo art. 155, II, da CF/88. Seria o caso de você 
receber, no Brasil, uma chamada a cobrar iniciada no exterior, estará sujeito ao 
pagamento do ICMS. 
 
 
- “Ligação a cobrar” vinda do exterior. 
 
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III - sobre a entrada, no território do Estado destinatário, de petróleo, inclusive 
lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e de energia elétrica, 
quando não destinados à comercialização ou à industrialização, decorrentes de 
operações interestaduais, cabendo o imposto ao Estado onde estiver localizado o 
adquirente. – Tributação no consumo 
Mais um dispositivo com o mesmo teor de dispositivos constitucionais no art. 
155, § 4º, I c/c 155, § 2º, X, b. 
Com relação aos combustíveis derivados do petróleo e energia elétrica, o fato 
gerador ocorre no momento da ENTRADA, quando estes NÃO forem destinados a 
industrialização ou comercialização, isto é, quando for adquirido para consumo. 
Ou seja, a mercadoria sai do Estado com imunidade, porém na entrada no 
outro Estado (onde ocorrerá o CONSUMO) o ICMS é devido para o destino, sem 
repartições! Se liga que Etanol e GNV! NÃO são “derivados de Petróleo”, portanto, a 
regra NÃO vale para eles. 
 
 
Veja o esquema que facilitará sua vida: 
 
Combustível 
derivado de 
Petróleo e 
Energia 
Elétrica
Na Entrada
do Estado 
adquirente
Para 
Consumo
Incide ICMS
Para 
Industrialização 
ou 
Comercialização
Não Incide 
ICMS
Na saída
do Estado 
remetente
Não Incide 
ICMS
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§ 2º A caracterização do fato gerador independe da natureza jurídica da operação que 
o constitua. 
Importantíssimo esse comando, que de forma clara nos traz que o fato gerador 
do ICMS é a circulação de mercadoria, seja por doação, troca, devolução ou qualquer 
ato jurídico que caracterize troca de titularidade das mercadorias ou de qualquer outra 
forma de circulação, independente do nome que se dê a operação. 
Este dispositivo ainda reforça o disposto no artigo 118 do CTN, que diz que a 
definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se da validade jurídica dos 
atos efetivamente praticados pelos contribuintes, bem como da natureza do seu 
objeto ou dos seus efeitos. 
 
 
 
Exemplo 13) No curso de uma fiscalização “volante” em Curitiba/PR, o conhecido fiscal 
chamado Mickey Mouse flagra uma carga de entorpecentes sem a devida 
documentação fiscal (óbvio né? Não se espera uma nota fiscal de “loló” rs). Mickey, 
muito experiente, sabe que deve cobrar o ICMS, arbitrando a base de cálculo 
conforme veremos mais pra frente. Ora, “loló” é mercadoria? Sim! Está em circulação? 
Sim! Então, meu querido, Mickey deve cobrar o ICMS por ter ocorrido o FG, mesmo 
sendo um produto ilícito. (PECUNIA NON OLET) 
Isso é um exemplo teórico tá, galera? Serve para sua prova! Na prática, chamem a 
Polícia e deixa eles fazerem o Boletim de Ocorrência. 
 
Exemplo 14) Durante um Plantão no Posto Fiscal, Mickey percebe que uma carreta 
com alguns móveis está transitando sem o documento fiscal contendo destaque do 
ICMS devido, sob a alegação de tratar-se de serviço de mudança. Mickey, usando sua 
prerrogativa de Fiscal, pediu para abrir o caminhão e verificou que todos os itens eram 
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novos, na caixa, e em quantidades não condizentes com uma mudança (10 lavadoras 
novas, 5 mesas novas, 20 televisores novos...). Ora, resta claro que está configurado o 
Fato Gerador – volume que caracterize intuito comercial – ou seja, uma circulação de 
mercadoria com troca de titularidade! Entretanto, o caminhoneiro apresentou um 
contrato de prestação de serviço de mudança. Obviamente, Mickey ignorou o que foi 
alegado pelo caminhoneiro e cobrou o ICMS, uma vez que o fato gerador independe 
da natureza jurídica da operação que o constitua. Caso os itens fossem realmente de 
uma mudança, não seriam considerados mercadorias e sim bens e, por isso, o ICMS 
não seria devido. 
 
SÚMULA 163 – STJ 
O fornecimento de mercadorias com a simultânea 
prestação de serviços em bares, restaurantes e 
estabelecimentos similares constitui FG do ICMS a incidir 
sobre o valor total da operação. 
 
SÚMULA 662 – STF 
É legítima a incidência do ICMS na comercialização de 
exemplares de obras cinematográficas, gravados em 
fitas de videocassete 
 
SÚMULA 391 – STJ 
O ICMS incide sobre o valor da tarifa de energia elétrica 
correspondente à demanda de potência efetivamente 
utilizada. 
 
SÚMULA VINCULANTE 48 
Na entrada de mercadoria importada do exterior, é 
legítima a cobrança do ICMS por ocasião do 
desembaraço aduaneiro 
 
 
 
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3.2. DA NÃO INCIDÊNCIA 
 
Art. 3º O imposto não incide sobre: 
I - operações com livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão; 
 
A Lei Kandir repete a imunidade objetiva dos livros, jornais e etc. previstos na 
CF, artigo 150, VI, c. 
Aqui vale chamar a atenção para uma pegadinha de prova que usualmente o 
examinador pratica: a tinta destinada a impressão desses periódicos NÃO está imune 
da incidência do imposto. 
Ressaltamos também a importância de saber o que não se considera livro. 
Algumas legislações Estaduais fazem restrições quanto a definição de “livro”, 
excluindo, viade regra, aqueles em branco, simplesmente pautados, cadernos, 
catálogos, agendas etc. 
Fique atento à Lei do ICMS do Estado que estiver analisando o caso! 
 
 
 
E os Livros Digitais/e-books? 
Recentemente (março/2017) o STF julgou a matéria através dos RE 330.817 (E-
BOOKS) e RE 595.676 (imunidade para suporte para conteúdo digital). 
O Plenário da Suprema Corte definiu que livros eletrônicos também têm 
imunidade tributária. Segundo o STF, os e-books devem ter a mesma imunidade 
tributária de que gozam os livros em papel definida no artigo 150, inciso VI, alínea "d", 
da Constituição Federal. O mesmo entendimento foi aplicado para o suporte do 
conteúdo digital. 
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SEFAZ @professorandrefantoni 
Ficou definida a seguinte tese para fins de repercussão geral: “A imunidade 
tributária constante do art. 150, VI, d, da CF/88 aplica-se ao livro eletrônico (e-book), 
inclusive aos suportes exclusivamente utilizados para fixá-lo”. 
 
Cuidado: Tablet e Ipad não !!! Sem abusos né, galera?? 
 
 
Tamanha a importância do tema, que agora, em 2020, virou Súmula Vinculante. 
Em decisão unânime, o Plenário do Supremo Tribunal Federal aprovou, em sessão 
virtual, uma proposta de súmula vinculante, formulada pela Associação Brasileira das 
Empresas de Tecnologia da Informação e Comunicação (Brasscom), para fixar que a 
imunidade tributária dada pela Constituição Federal a papel, jornais, livros e periódicos 
se aplica também a livros digitais e seus componentes importados. 
 
SÚMULA VINCULANTE Nº 57 
"A imunidade tributária constante do artigo 150, VI, d, da CF/88 aplica-se à importação 
e comercialização, no mercado interno, do livro eletrônico (e-book) e dos suportes 
exclusivamente utilizados para fixá-los, como leitores de livros eletrônicos (e-readers), 
ainda que possuam funcionalidades acessórias" 
 
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Detalhe, na prova de LTE, essa Súmula Vinculante não sobressai sobre a 
legislação local, por exemplo, no Estado do Amazonas, o RICMS concede a HNI sobre 
o livro digital, porém EXCLUI do benefício os suportes físicos para leitura. 
 
II - operações e prestações que destinem ao exterior mercadorias, inclusive produtos 
primários e produtos industrializados semi-elaborados, ou serviços; 
 
Já vimos no texto Constitucional que, segundo o art. 155, § 2º, X, a, modificado 
pela EC 42/03, a CF/88 tornou imune toda e qualquer mercadoria destinada à 
exportação, inclusive os serviços agregados nestas operações, como por exemplo o 
frete e os serviços de comunicação destinados ao exterior. 
 
Mesmo que a saída seja imune por conta das exportações, o contribuinte não precisa 
anular (estornar) os créditos das operações de entrada. O constituinte quis dar um 
tratamento VIP para aqueles que fazer entrar “dindin” no nosso país. 
 
Veja o que diz o parágrafo único do artigo 3º da Lei Kandir no que tange à 
equiparação à exportação. 
Parágrafo único. Equipara-se às operações de que trata o inciso II a saída de mercadoria 
realizada com o fim específico de exportação para o exterior, destinada a: 
I - empresa comercial exportadora, inclusive tradings ou outro estabelecimento da 
mesma empresa; 
II - armazém alfandegado ou entreposto aduaneiro. 
Inclusive nas operações “equiparadas” que são aquelas de remessa com fim 
ESPECÍFICO de exportação (CFOP 5501 ou 5502) para as tradings, INCLUSIVE, a Lei 
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SEFAZ @professorandrefantoni 
Kandir INCLUIU no benefício, os serviços agregados nestas operações, como por 
exemplo o frete dos produtos destinados ao exterior, nas operações de “Exportação 
INDIRETA” (equiparada), apesar de muitas leis locais tratarem como ISENÇÃO. 
Fica claro que toda a cadeia de exportação é imune ao ICMS. Incluem-se 
também as operações de exportação indireta ou formação de lotes, que são 
equiparadas à exportação e gozam do benefício da imunidade relativa ao ICMS. 
 
 
 
TRADING = É uma empresa comercial exportadora. 
Quando alguma empresa deseja exportar e não possui estrutura necessária para 
executar todo o processo, contrata um Trading Company, para transformar sua 
exportação em venda à vista no mercado interno. 
ARMAZEM ALFANDEGADO = permite que mercadorias ou equipamentos, 
tanto importados como destinados a expotação, fiquem estocados até o desembaraço 
alfandegário, sendo de total responsabilidade do referido armazém a observância das 
leis e normas fiscais vigentes na praça. Para tanto é necessária autorização 
governamental para funcionamento. 
EMPRESA XYZ
Empresa Comercial 
Exportadora 
(TRADING)
EXTERIOR
Armazém 
Alfandegado
EXTERIOR
Entreposto 
Aduaneiro
EXTERIOR
NÃO 
INCIDÊNCIA 
IMUNIDADE 
IMUNIDADE 
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ENTREPOSTO ADUANEIRO = O regime de Entreposto Aduaneiro, na 
importação e na exportação, permite o depósito de mercadoria, em local 
determinado, com suspensão do pagamento de tributos e sob controle fiscal. A 
mercadoria permanece armazenada por 1 ano, prorrogável por igual período. Em 
condições especiais poderá ser concedida nova prorrogação, obedecendo ao limite 
de 3 anos. 
 
Exemplo 15) A empresa JERI LTDA, fabricante de camisas do Wesley Safadão, 
contratou empresa de transporte para levar da sua loja ao Porto de Mucuripe, 30.000 
camisas que ela vendera para Itália. Nesse caso, tanto a exportação de mercadoria 
quanto o frete são imunes. 
 
Exemplo 16) A empresa JERI LTDA, após fechar novo contrato de venda à Itália, enviou 
30.000 camisas para o galpão de uma outra empresa comercial exportadora 
(TRADING), que ficará responsável pelo embarque da mercadoria para a Europa. 
Nesse caso, apesar de a mercadoria ainda não ter saído do país, a saída da JERI LTDA 
para a comercial exportadora é imune, pois foi venda COM FIM ESPECÍFICO de 
exportação! 
 
Exemplo 17) A empresa JERI LTDA fechou contrato de venda de camisas à empresa 
comercial exportadora, que serão usadas pelos seus funcionários. Preste atenção pois 
nesse caso as camisas estão indo para a exportadora, porém elas não serão 
exportadas! O que gera a imunidade é o fato de elas serem exportadas e não o fato 
de serem enviadas para uma exportadora. Assim, se enviou para uma exportadora 
para que essa depois faça a exportação, estará presente a imunidade. Entretanto, se 
enviou para a exportadora apenas como venda interna (para uso dos funcionários da 
exportadora, por exemplo), não haverá imunidade. 
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SEFAZ @professorandrefantoni 
 
III - operações interestaduais relativas a energia elétrica e petróleo, inclusive lubrificantes 
e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, quando destinados à industrialização 
ou à comercialização; 
Assunto visto também no artigo 155 da CF! 
O ICMS não incide também nas operações interestaduais (SAÍDAS) com 
combustíveis derivados do petróleo e energia elétrica (HNI* nas SAÍDAS). 
Ou seja, no caso específico dessas mercadorias, a tributação fica 100% no 
Estado de destino, onde houve o consumo, não ficando nada na origem. Isso tem uma 
explicação lógica que, se você entender, ficará mais fácil de gravar. O petróleo é 
considerado um bem nacional. Seria muito injusto que alguns Estados que possuem 
petróleo o explorassem e ficassem com tudo sem repartir com os demais Estados que 
não são privilegiados por ter petróleo em abundância. O mesmo pensamento vale 
para os Estados que são privilegiadosgeograficamente e conseguem produzir 
energia. Por isso, o legislador disse em outras palavras o seguinte: “Quando sair 
petróleo/seus derivados e energia elétrica de um Estado, não vamos deixar o ICMS 
para ele. Vamos dar esse ICMS somente para o Estado que estiver adquirindo”. 
Em suma, trata-se da imunidade na saída interestadual dos combustíveis 
derivados do petróleo (para quaisquer fins), bem como quando estes entrarem 
destinados à industrialização ou à comercialização. Mais uma vez, quando se tratar 
destes combustíveis derivados do petróleo e de energia elétrica só vai ocorrer o FG na 
ENTRADA no estado se for destinado a consumo. 
 
IV - operações com ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento 
cambial; 
O ICMS também não incide sobre o OURO quando este for definido como 
ativo financeiro ou instrumento cambial, ou seja, quando o ouro não é comercializado 
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como mercadoria. Neste caso só será devido o IOF (imposto federal). Trata-se de uma 
imunidade objetiva ao ouro monetário. 
Assim, se você for comprar aquele cordão de ouro bonito pra sua noiva, estará 
sim incidindo ICMS pois o ouro, nesse caso, é mercadoria e não ativo financeiro ou 
instrumento cambial. Mas, mesmo assim, pode comprar que ela vai curtir! 
O ouro quando definido como ativo financeiro é imune ao ICMS, conforme 
previsão constitucional. Esse é o OURO MONETÁRIO. Veja: 
 
§ 5º O ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento 
cambial, sujeita-se exclusivamente à incidência do imposto de que trata o 
inciso V do "caput" deste artigo (IOF), devido na operação de origem; a 
alíquota mínima será de um por cento, assegurada a transferência do 
montante da arrecadação nos seguintes termos: 
I - trinta por cento para o Estado, o Distrito Federal ou o Território, 
conforme a origem; 
II - setenta por cento para o Município de origem. 
 
Observa-se que não se trata do ouro comercializado como mercadoria (joias, 
por exemplo). Quando o ouro for mercadoria, incidirá ICMS normalmente nos casos. 
 
Ouro
Mercadoria Incide ICMS
Ativo 
Financeiro ou 
Intrumento 
Cambial
Incide IOF
30% para 
Estado/DF/territóri
o de origem
70% para o 
Município de 
origem
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SEFAZ @professorandrefantoni 
 
Exemplo 18) Tio Patinhas, antes de ser auditor, trabalhou em uma mina de ouro que 
vendia toda a sua extração para uma instituição financeira integrante do Sistema 
Financeiro Nacional. Como ele já estava estudando pro concurso, ao extrair 120g em 
um determinado dia, malandramente, contou para seus colegas que sobre aquele 
ouro incidiria apenas o IOF por se tratar de um ativo financeiro. 
 
Exemplo 01) Tio Patinhas, agora já como auditor, certo dia voltando do seu plantão 
em um Posto Fiscal entrou em uma loja famosa de joias. Para agradar Dona Maria, 
sua quarta esposa, comprou um cordão de ouro 18k. Neste caso, Tio Patinhas sabe 
muito bem que sobre a operação deve incidir ICMS tendo em visto que o ouro está 
sendo tratado como uma mercadoria. 
 
V - operações relativas a mercadorias que tenham sido ou que se destinem a ser 
utilizadas na prestação, pelo próprio autor da saída, de serviço de qualquer natureza 
definido em lei complementar como sujeito ao imposto sobre serviços, de competência 
dos Municípios, ressalvadas as hipóteses previstas na mesma lei complementar; 
Este artigo veio para regulamentar o conflito de competências entre os Estados 
e Municípios, principalmente após a edição da Lei Complementar 116/03. Quando a 
mercadoria é empregada na prestação de algum serviço de competência expressa do 
Município (previsão na LC 116/03) sem ressalva, fica sujeita apenas ao ISS, sendo uma 
hipótese de não incidência do ICMS. 
 
Exemplo20) Pato Donald, muito triste, recebeu a notícia que seu amigo Tio Patinhas 
havia falecido. Como Donald era muito parça do de cujus, resolveu ajudar a família e 
contratar o serviço de funeral, que incluía coroa de flores, caixão e bandeira do 
Ferroviário AC. A funerária forneceu uma nota fiscal de serviços, sem destaque do 
ICMS. Donald não reclamou pois sabia que o serviço funerário estava previsto na LC 
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SEFAZ @professorandrefantoni 
116/03 em seu item 25.02 com incidência apenas de ISS, inclusive sobre as mercadorias 
empregadas neste serviço. 
 
Exemplo 21) Pato Donald, ao voltar do enterro de seu amigo pela estrada, verificou 
que um caixão caiu de cima de um caminhão. Esperto, logo falou pra Dona Maria: “Se 
tivesse um morto dentro incidira ISS mas como está vazio o caixão é uma mercadoria 
e incide ICMS”. E, mais uma vez, Donald tinha razão. Os caixões em cima de um 
caminhão foram fabricados pela empresa KATESPERO, fabricante de caixões de luxo. 
A pergunta que fazemos: o caixão neste caso estava em um serviço funerário? Não! 
Ele estava sendo vendido da fábrica para uma funerária e por isso deve incidir ICMS. 
Para não esquecer, raciocine como Donald: tem morto dentro do caixão? ISS. Não 
tem morto? ICMS. 
 
VI - operações de qualquer natureza de que decorra a transferência de propriedade de 
estabelecimento industrial, comercial ou de outra espécie; 
 
Quando a circulação da mercadoria se der pela transferência de propriedade 
do estabelecimento, ou seja, houver a venda da empresa (contrato de TRESPASSE), 
este fato estará fora do campo de incidência do ICMS. 
 
Exemplo 22) Tertúlia, sabendo que teria Tio Sande como cliente VIP, adquiriu a 
cervejaria Baiana PÉ DE CANA, com o “ponto” e todos os bens que ali estavam. Neste 
caso não incidirá ICMS mesmo havendo a circulação jurídica das mercadorias em 
estoque, uma vez que a venda foi da empresa toda (Porteira fechada) 
 
VII - operações decorrentes de alienação fiduciária em garantia, inclusive a operação 
efetuada pelo credor em decorrência do inadimplemento do devedor; 
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Na operação de alienação fiduciária, quando o devedor (que tem a posse do 
bem) não cumprir com as suas obrigações, haverá o retorno da propriedade ao credor 
em função do inadimplemento da obrigação. Sobre essa transação e a transferência 
da propriedade plena sobre o bem para o devedor após a quitação das prestações, 
NÃO incide o ICMS. 
Trata-se de um contrato financeiro. Não incide NEM na transferência do direito 
de gozo, NEM na retomada do domínio útil (posse) pelo credor fiduciário. 
 
Exemplo 23) SIMARIA realizou contrato de financiamento de automóvel com o 
BANCO BUFUNFA. Nessas operações o banco continua sendo o proprietário do 
automóvel até que SIMARIA faça muitos shows e pague todas as prestações. Até lá 
SIMARIA tem apenas a posse do bem e não a propriedade, que é do banco. Após 
passar por dificuldades financeiras, ele não conseguiu quitar todas as parcelas, 
atrasando 3 consecutivas, donde o BANCO BUFUNFA conseguiu retomar o veículo de 
Alienado em garantia. Sobre essa operação de retorno da posse do bem de SIMARIA 
para o banco não incide ICMS até porque não houve mudança da propriedade do 
automóvel, mas sim a mudança do direito de gozo. Ao mesmo passo, caso SIMARIA 
acabe de pagar o automóvel, ocorrerá a transferência de propriedade do carro e ele 
passará a ser de verdade de propriedade dela. 
 
VIII - operações de arrendamento mercantil, não compreendida a venda do bem 
arrendado ao arrendatário; 
Existem diversas modalidades de LEASING que não são objetos do nosso 
estudo. Entretanto, de forma resumida, o leasing é como se fosse um empréstimo 
onde,no fim, você tem um valor residual a pagar caso queira ficar com o bem. Seria 
por exemplo como pagar R$ 500 por mês por um carro e, após quitar a última parcela, 
precisasse pagar R$ 5.000 caso quisesse ter o carro pra você. Nas operações de 
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arrendamento mercantil (leasing) a transferência da posse do bem do arrendante para 
o arrendatário quando, ao final, ocorre seu respectivo retorno, NÃO há incidência do 
ICMS. Todavia, se ao final do contrato houver a venda deste bem, então sobre essa 
operação irá incidir o ICMS sobre o valor residual do bem. 
 
Exemplo 24) XAND “Avião” realizou uma operação de leasing de um barquinho 
pesqueiro com a empresa DIBORESTE. Após assinar o contrato, recebeu o pesqueiro 
sem a incidência de ICMS. Ao final do contrato, havia pago 30 prestações de R$ 10.000. 
Comunicou então à empresa DIBORESTE que não iria querer pagar o valor residual 
de R$ 100.000 para adquirir o bem e por isso teve que devolver o barquinho para a 
arrendante. Nessa situação, nem no recebimento do iate por XAND e nem na 
devolução para a DIBORESTE incide o ICMS. 
 
Exemplo 25) XAND realizou uma operação de leasing de um iate com a empresa 
DIBOMBORDO. Após assinar o contrato, recebeu o iate sem a incidência de qualquer 
ICMS. Ao final do contrato, havia pago 30 prestações de R$ 10.000. Comunicou então 
à empresa DIBOMBORDO que iria pagar o valor residual de R$ 100.000 para adquirir 
o bem. Nessa situação, no recebimento inicial do iate por XAND não haverá incidência 
do ICMS mas por ocasião do pagamento do valor residual irá incidir ICMS (venda do 
bem arrendado ao arrendatário). 
 
IX - operações de qualquer natureza de que decorra a transferência de bens móveis 
salvados de sinistro para companhias seguradoras. 
Também não incide o ICMS quando, por exemplo, uma seguradora conseguir 
recuperar um veículo que tenha sido roubado, mas já tenha sido pago a indenização 
ao segurado e for realizada a transferência deste veículo para a propriedade da 
seguradora. 
 
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Exemplo 26) Depois de sair de um forrozão do Mastruz com Leite, SIVUCA bateu seu 
carro até hoje por razões “desconhecidas”. Por sorte, tinha seguro e recebeu a 
indenização. Transferiu então o que sobrou da perda total de seu carro para a 
seguradora. Sobre essa transferência não incide ICMS. 
 
Exemplo 27) SIVUCA teve seu carro roubado e recebeu a indenização da seguradora. 
Comprou um novo carro e, após 1 ano, conseguiram recuperar seu antigo carro, que 
foi transferido para o nome da seguradora. Sobre essa transferência não incide ICMS. 
 
 
Obs: Para que não incida ICMS a transferência deve ser para a seguradora. Então, caso 
a seguradora recupere o carro que SIVUCA havia batido e venda para terceiros, sobre 
essa operação irá incidir ICMS. 
 
 
SÚMULA VINCULANTE 32 
O ICMS não incide sobre alienação de salvados de sinistro 
pelas seguradoras. 
 
Segue o voto do Relator, alargando essa Hipótese de NÃO incidência às saídas 
posteriores pelas cias seguradoras. Veja: 
Incidência de ICMS na alienação, pela seguradora, de salvados de sinistro. 3. A alienação 
de salvados configura atividade integrante das operações de seguros e não tem 
natureza de circulação de mercadoria para fins de incidência do ICMS. 
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4. Inconstitucionalidade da expressão “e as seguradoras”, do inciso IV do art. 15 da Lei 
6.763/1975, com redação dada pelo art. 1º da Lei 9.758/1989, do Estado de Minas 
Gerais. 5. Violação dos arts. 22, VII, e 153, V, da CF/1988. 
[ADI 1.648, rel. min. GILMAR MENDES, P, j. 16-2-2011, DJE 233 de 9-12-2011.] 
Com a seguinte Justificativa: 
Registro que por vedação legal “As Sociedades Seguradoras não poderão explorar 
qualquer outro ramo de comércio ou indústria” (art. 73 do DL 73/1966), de maneira 
que elas não são e nem poderiam ser “comerciantes de ferro velho”. O que ocorre é 
que, por disposição contratual, as seguradoras recebem por ato unilateral a 
propriedade do bem nas hipóteses em que, em razão de sinistro, tenha perdido mais 
de 75% do valor segurado. Ressalto que as companhias de seguro são obrigadas a 
pagar ao segurado 100% do valor do bem. A posterior alienação dos salvados, pelas 
seguradoras, tem, quando muito, o condão de recuperar parcela da indenização que 
haja superado o dano ocorrido. Não há, dessa forma, finalidade de obter lucro, não 
havendo, portanto, intenção comercial. 
 
X - serviços de transmissão e distribuição e encargos setoriais vinculados às operações 
com energia elétrica. 
Aquela “velha guerra” que gerou inúmeras demandas judiciais, acerca da BC do ICMS 
na energia elétrica, quando se questionava a inclusão da TUSD e TUST, parece ter 
terminado. 
Agora, esses encargos NÃO podem mais compor a BC do imposto nas operações de 
transmissão e distribuição da energia elétrica, será que vai baratear? 
 
OBS: O Superior Tribunal de Justiça (“STJ”) já possui precedentes majoritários quanto à exclusão 
da TUST (Tarifa de Uso do Sistema de Transmissão) e da TUSD (Tarifa de Uso do Sistema de 
Distribuição) da base de cálculo do ICMS incidente sobre energia elétrica. 
https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicao.htm
http://redir.stf.jus.br/paginadorpub/paginador.jsp?docTP=AC&docID=629927
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto-lei/Del0073.htm
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SÚMULA 135 – STJ 
O ICMS não incide na gravação e distribuição de filmes 
e videoteipes. 
SÚMULA 573 – STF 
Não constitui FG do imposto de circulação de 
mercadorias a saída física de máquinas, utensílios e 
implementos a título de comodato. 
SÚMULA 350 – STJ 
O ICMS não incide sobre o serviço de habilitação de 
telefone celular. 
SÚMULA VINCULANTE 32 
O ICMS não incide sobre alienação de salvados de 
sinistro pelas seguradoras. 
SÚMULA 334 – STJ 
O ICMS não incide no serviço dos provedores de acesso 
à Internet. 
RE 607.056 – STF 
O fornecimento de água potável por empresas 
concessionárias desse serviço público não é tributável 
por meio do ICMS. 
RE 540.829 – STF 
Não incide o ICMS na operação de arrendamento 
mercantil internacional, salvo na hipótese de 
antecipação da opção de compra, quando configurada 
a transferência da titularidade do bem. 
REsp 1.321.681 – STJ 
Não incide ICMS sobre a operação de venda, promovida 
por agência de automóveis, de veículo usado objeto de 
consignação pelo proprietário. 
SÚMULA 649 – STJ 
Não incide ICMS sobre o serviço de transporte 
interestadual de mercadorias destinadas ao exterior. 
 
 
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M
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Livros, Jornais, periódicos e papel destinado à 
impressão
Exportações
Op. Interestaduais entre contribuinte de 
combustíveis derivados de Petróleo para 
comercialização ou industrialização
Ouro, quando Ativo Financeiro ou Intrumento 
Cambial
Mercadoria + Serviço na LC 116 sem ressalva
Trespasse
Alienação Fiduciária
Leasing, exceto venda do bem
Bens Móveis salvados de Sinistro
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3.3. DA SUJEIÇÃO PASSIVA 
 
Vamos analisar agora o aspecto pessoal do Fato Gerador do ICMS, onde os 
dispositivos determinam aqueles quese enquadram como contribuintes ou 
responsáveis. 
O sujeito passivo é o devedor do imposto, tal como está previsto na Relação 
Jurídico-Tributária. É quem tem seu patrimônio invadido pela retirada de valores 
compulsórios a título de tributos. 
A Sujeição passiva divide-se em direto e indireto. 
 
Art. 4º Contribuinte é qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize, com habitualidade 
ou em volume que caracterize intuito comercial, operações de circulação de mercadoria 
ou prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de 
comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior. 
Temos a definição do Sujeito passivo direto – o contribuinte do imposto – que se 
baseia na prática do FG do ICMS com habitualidade ou em volume mercantil. 
 
§1º. É também contribuinte a pessoa física ou jurídica que, mesmo sem habitualidade 
ou intuito comercial: 
I – importe mercadorias ou bens do exterior, qualquer que seja a sua finalidade; 
SUJEIÇÃO 
PASSIVA
DIRETA CONTRIBUINTE
INDIRETO RESPONSÁVEL
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II - seja destinatária de serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha iniciado 
no exterior; 
III – adquira em licitação mercadorias ou bens apreendidos ou abandonados; 
IV – adquira lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos derivados de petróleo e 
energia elétrica oriundos de outro Estado, quando não destinados à comercialização ou 
à industrialização. 
Pessoal, em regra, o contribuinte deve se revestir de duas características: 
HABITUALIDADE ou INTUITO COMERCIAL. Entretanto, a Lei Kandir traz exceções que 
fazem com que aqueles que praticarem tais atos, mesmo que essas duas 
características estejam ausentes, sejam considerados contribuintes, 
independentemente de qualquer outra exigência ou situação. São eles: o importador 
de bens ou serviços, o arrematante e o consumidor final de combustíveis derivados 
de petróleo e energia elétrica. São os chamados contribuintes incondicionais! 
 
Exemplo 28) Dani Mercury quis fazer uma surpresa pro Sande e pegou um empréstimo 
para comprar 2 garrafas de Vodka Russa de Moscou. Sande ficou muito feliz por ter 
ganhado a bebida, e também ficou feliz em contribuir para a arrecadação do Estado. 
Mercury o indagou: “Paga ICMS? São só 2, meu “nego”. Além do mais você tinha me 
dito que eu não era contribuinte habitual”. Sande, já abriu a primeira garrafa e 
prontamente respondeu: “Nega, se você importou, se lascou!” ICMS NELA! 
 
Exemplo 29) Ao participar de um leilão de cervejas apreendidas, FANTONITO 
arrematou 50 caixas de Hop lager para a sua tradicional festa de fim de ano dos 
Aprovados do curso LTE na VEIA. Nessa operação incide ICMS, independentemente 
de FANTONITO ser contribuinte habitual ou não, e ainda que saibamos que todo o 
produto arrematado será consumido e não comercializado. 
 
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Exemplo 30) Lembram do iate do XAND? Mesmo estando morando em Ilhéus/BA, ele 
resolveu comprar diesel de Pernambuco. Como o diesel será para consumo, deverá 
incidir ICMS. 
 
§ 2º É ainda contribuinte do imposto nas operações ou prestações que destinem 
mercadorias, bens e serviços a consumidor final domiciliado ou estabelecido em outro 
Estado, em relação à diferença entre a alíquota interna do Estado de destino e a alíquota 
interestadual: 
 I - o destinatário da mercadoria, bem ou serviço, na hipótese de contribuinte do 
imposto; 
 II - o remetente da mercadoria ou bem ou o prestador de serviço, na hipótese de 
o destinatário não ser contribuinte do imposto. 
Agora sim, devidamente regulamentado o DIFAL pela LC 190/22, temos a mesma 
redação da EC 87/15 e dos Convênios. Então se liga na regra: 
 
 
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Art. 5º Lei poderá atribuir a terceiros a responsabilidade pelo pagamento do imposto e 
acréscimos devidos pelo contribuinte ou responsável, quando os atos ou omissões 
daqueles concorrerem para o não recolhimento do tributo. 
 
Este comando, fundamentado pelo artigo 128 do CTN, permite, mediante Lei, 
que o legislador atribua a responsabilidade tributária a terceiros, desde que estes 
tenham relação com o fato gerador do imposto. O exemplo clássico, visto em todos 
os Estados, é o caso do transportador, que se tornou responsável solidário com o 
contribuinte pelas mercadorias flagradas desacompanhadas de documentação fiscal. 
Assim, caso o transportador esteja com mercadoria desacompanhada de nota fiscal, 
pode o Fisco cobrar o ICMS tanto do remetente quanto do transportador. 
 
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Contribuinte - relação pessoal e direta com o fato gerador (sujeito passivo 
direto – CTN 121, §ÚNICO, I). 
Responsável - obrigação decorrente de disposição expressa em lei (sujeito 
passivo indireto – CTN 121, §ÚNICO, II). 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Sujeito Passivo
Contribuinte
Relação Direita
com o FG 
(praticou o FG)
Responsável Definido em lei
SP 
DIRETO 
SP 
INDIRETO 
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Vamos esquematizar? 
 
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IC
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Pessoa Física ou 
Jurídica
Operações de 
circulação de 
mercadorias
Habitualidade
Volume que 
carcateriza intuito 
comercial
Prestador de 
serviço de 
transporte
interestadual
intermunicipal
Prestador de 
Serviço de 
Comunicação
Oneroso
SEM habitualidade 
(INCONDICIONAIS)
Importador
destinatário de 
serviço do exterior
Adquirente em leilão (mercadorias 
apreendidas/abandonadas)
Adquirente combustível derivado de 
Petróleo quando destinado ao CONSUMO
Arrendador 
(LEASING)
Remetente/Prestador -
DIFAL
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3.4. DO LOCAL DA OPERAÇÃO 
 
Passemos a discorrer acerca do elemento espacial do FG. 
O local da operação ou da prestação, para fins de incidência do ICMS, decorre 
do princípio da territorialidade, correspondendo ao local da ocorrência do FG do 
imposto. 
Com efeito, considerando nosso atual ordenamento jurídico tributário, a CF/88 
não cria nenhum tributo, mas tão somente delimita as competências tributárias, 
permitindo que cada ente da federação institua os tributos a eles atribuídos. 
De acordo com o art.155, inciso II, da CF/88, compete aos Estados e ao Distrito 
Federal instituir o ICMS. Assim, em regra, dentro dos limites do território do Estado ou 
DF, o FG do ICMS pode ocorrer em qualquer lugar, cabendo ao legislador estabelecer 
o local, seja ele terrestre, aéreo ou marítimo, em que será devido o imposto. 
Além disso, ao identificar o local da operação ou prestação, define-se também, 
o estabelecimento responsável pelo pagamento do imposto, ou seja, está totalmente 
relacionado com a obrigação tributária principal (pagar o tributo). 
Ressalta-se que, nem sempre a definição do local da operação ou prestação é 
pacífica e, em alguns casos, coloca o contribuinte diante de entendimentos 
divergentes dos entes tributantes, como ocorre, por exemplo, nos casos de 
importação de mercadoria do exterior. 
Acompanha comigo... 
 
Art. 11. O local da operação ou da prestação, para os efeitos da cobrança do imposto e 
definição do estabelecimento responsável, é: 
I - tratando-se de mercadoria ou bem: 
Como mercadoria deve-se entender, com certa tranquilidade,que seria o bem 
móvel corpóreo ou incorpóreo (softwares, etc.), adquirido ou produzido com a 
intenção de revender, em caráter habitual, no sentido empresarial. Isto é, a compra e 
http://www.fiscosoft.com.br/docs.php?docid=cf88&bookmark=CF88
http://www.fiscosoft.com.br/docs.php?docid=cf88&bookmark=CF88-ART.155
http://www.fiscosoft.com.br/docs.php?docid=cf88&bookmark=CF88
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a revenda de bens deve-se caracterizar como parte de uma atividade, ou relacionada 
a uma atividade de empresa. 
 
a) o do estabelecimento onde se encontre, no momento da ocorrência do fato gerador; 
Via de regra, o local da operação está vinculado ao momento da ocorrência 
do Fato gerador, ou seja, ao estabelecimento do contribuinte sujeito passivo. 
 
b) onde se encontre, quando em situação irregular pela falta de documentação fiscal ou 
quando acompanhado de documentação inidônea, como dispuser a legislação 
tributária; 
Entretanto, nos casos em que a mercadoria estiver em situação irregular, 
considera-se o local da ocorrência do FG onde a mercadoria for encontrada pois se 
não há documentação fiscal, não há como o Fisco determinar com exatidão o local de 
entrada ou saída destas mercadorias. Na prática é o caso das abordagens de equipes 
de fiscalização volante de trânsito sobre caminhões flagrados transportando 
mercadorias desacobertadas de notas fiscais. Foi o caso que aconteceu com o Auditor 
Dominguinhos, veja. 
Documento fiscal inidôneo é aquele que não atende a todas as exigências da 
legislação pertinente, seja emitido por contribuinte em situação irregular perante o 
fisco e esteja desacompanhado, quando exigido, de comprovante do recolhimento do 
imposto. 
Por oportuno, considera-se situação regular perante o fisco, a do contribuinte que, 
à data da operação ou prestação, esteja inscrito na repartição fiscal competente, se 
encontre em atividade no local indicado e possibilite a comprovação da autenticidade 
dos demais dados cadastrais apontados ao fisco. 
 
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Exemplo 31) DOMINGUINHOS estava com seu colete de fiscalização fazendo 
abordagens na rodovia PR-069 para pegar contribuintes sonegadores. Em uma dessas 
investidas encontrou um caminhão lotado de perucas. Ao questionar o caminhoneiro 
percebeu que as perucas estavam sendo transportadas sem nota fiscal. 
DOMINGUINHOS lavrou o auto de infração e cobrou o ICMS e multa para o estado 
do PARANÁ, pois o local da operação foi o local onde a mercadoria foi encontrada. 
 
c) o do estabelecimento que transfira a propriedade, ou o título que a represente, de 
mercadoria por ele adquirida no País e que por ele não tenha transitado; 
Este comando se refere à circulação ficta, no mesmo Estado, ou seja, quando 
há apenas a troca de titularidade do bem (circulação jurídica), sem haver a circulação 
de fato, o que mesmo assim caracteriza a incidência do ICMS. 
O caso mais comum ocorre quando uma empresa Alfa, deposita sua 
mercadoria em um armazém geral e após realizar a transação para outra empresa 
Beta, esta não retira a mercadoria deste armazém por questões de logística. Houve a 
troca de titularidade, mas a mercadoria não circulou de fato, havendo apenas a 
circulação jurídica. ICMS nele e o local da operação é o do Estabelecimento que fez a 
transferência! 
 
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Exemplo 32) O caso acima aconteceu com a empresa DIDICLER, localizada em 
Maranguape/CE, que vendeu 300 cervejeiras para a empresa JANJAN. Porém, como 
a JANJAN não possuía espaço para armazenar em sua empresa, manteve a 
mercadoria no mesmo depósito, que também se localizava em Maranguape. Logo 
apareceu o Fiscal Skolzito para cobrar o ICMS, sendo o local da operação o 
estabelecimento da empresa DIDICLER (que foi quem transferiu a mercadoria). 
 
Agora passemos a uma observação muito importante. 
 
§ 1º O disposto na alínea c do inciso I não se aplica às mercadorias recebidas em regime 
de depósito de contribuinte de Estado que não o do depositário. 
 
 
Pessoal, muita atenção a isso... Quando todos estiverem no mesmo estado, a 
regra é a alínea c que acabamos de explicar (local da operação é o do estabelecimento 
que transfira a propriedade). Entretanto, se a empresa depositante da mercadoria e o 
armazém geral (depositário) estiverem localizados em estados distintos, a regra da 
alínea c não será aplicada, sendo considerado assim o local de operação o do 
estabelecimento onde estiver depositada a mercadoria. 
 
Exemplo 33) Agora imagine que a empresa DIDICLER, localizada em Maranguape/CE, 
tenha vendido 300 cervejeiras para a empresa RAMAI. Porém, como a RAMAI não 
possuía espaço para armazenar em sua empresa, manteve a mercadoria no mesmo 
depósito, que se localizava em Recife-PE. Neste caso, o local da operação é o próprio 
depósito, por se localizar em Estado diverso da empresa depositante. 
 
 
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d) importado do exterior, o do estabelecimento onde ocorrer a entrada física; 
e) importado do exterior, o do domicílio do adquirente, quando não estabelecido; 
No caso da importação de bens e mercadorias do exterior, o local da operação 
é o domicílio/estabelecimento do adquirente, seja pessoa física ou jurídica. Na alínea 
d, o importador possui um estabelecimento e por isso ali será considerado o local da 
operação. Já na alínea e o importador não possui um estabelecimento e por isso o 
local é o seu domicílio. 
 
Exemplo 34) Maria da Penha, que possui residência em Fortaleza/CE, importou 20 
camisas do Barcelona pelo Porto do Maranhão. O local da operação é o domicílio de 
Maria, ou seja, o Estado do CEARÁ (Suj. ATIVO). 
 
Exemplo 35) A empresa CRVG, cujo estabelecimento está localizado no RJ, importou 
300 kits de jogos de futebol de botão pelo porto de Salvador/BA. O local da operação 
é o Rio de Janeiro, onde está localizado o estabelecimento do importador. 
 
f) aquele onde seja realizada a licitação, no caso de arrematação de mercadoria ou bem 
importados do exterior e apreendidos ou abandonados; 
Quando ocorre de um bem importado do exterior estar em situação irregular, 
ele será apreendido pela RFB e irá a leilão. Neste caso, o local da operação será onde 
for realizada de licitação. 
 
g) o do Estado onde estiver localizado o adquirente, inclusive consumidor final, nas 
operações interestaduais com energia elétrica e petróleo, lubrificantes e combustíveis 
dele derivados, quando não destinados à industrialização ou à comercialização; 
Este dispositivo ratifica o que foi explanado anteriormente a respeito da 
imunidade na saída de combustíveis derivados do petróleo e energia elétrica, sendo o 
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local da operação o do estabelecimento do adquirente, quando estes não forem 
destinados à industrialização ou à comercialização. Esta medida tende a beneficiar 
sempre o Estado destinatário, onde efetivamente ocorre o consumo do produto. 
 
h) o do Estado de onde o ouro tenha sido extraído, quando não considerado como ativo 
financeiro ou instrumento cambial; 
 § 2º Para os efeitos da alínea h do inciso I, o ouro, quando definido como ativo 
financeiro ou instrumento cambial, deve ter sua origem identificada. 
Como já vimos, o ouro quando for definido como ativo financeiro ou 
instrumento cambial, é imune ao ICMS, porém quando for tratado