Direito Tributário e Financeiro - Domina Concursos

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Tributação e Orçamento 
Lei Complementar 
O art. 146 da Constituição Federal reservou à lei 
complementar competência para disciplinar: 
a) conflitos de competência; 
b) regulamentação das limitações constitucionais 
ao poder de tributar; 
c) definição de tributos e suas espécies; 
d) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e 
decadência tributários; 
e) adequado tratamento tributário ao ato coopera-
tivo praticado pelas sociedades cooperativas. 
Todavia, a missão da lei complementar não ficou 
isenta de dúvidas. É que a distribuição de compe-
tências tributárias foi empreendida diretamente 
pela Constituição. 
O legislador complementar pode prestar-se ao 
papel de declarar os presságios constitucionais 
sobre o tema, não podendo inová-los. A lei com-
plementar federal não pode dispor sobre o tema. 
Entender o assunto de outra forma poderia des-
conjuntar os princípios federativos, da autonomia 
municipal e da autonomia distrital. 
Os tributos e Suas Espécies 
A Constituição enumerou as cinco modalidades 
tributárias: os impostos, as taxas, as contribui-
ções de melhoria, os empréstimos compulsórios e 
as contribuições sociais, afirmando que podem 
ser instituídos por qualquer um dos entes federa-
tivos. 
Imposto é o tributo que tem por fato gerador uma 
situação independentemente de qualquer presta-
ção estatal específica relativa ao contribuinte. 
Taxa é o tributo que tem por fato gerador o exer-
cício regular do poder de polícia ou a utilização, 
efetiva ou potencial, de serviço público específico 
e divisível prestado ao contribuinte ou colocado à 
sua disposição. 
Contribuição de Melhoria é o espécime tributá-
rio cobrado em face do “custo de obras públicas 
de que decorra valorização imobiliária, tendo co-
mo limite total a despesa realizada, e como limite 
individual o acréscimo de valor que da obra resul-
tar para cada imóvel beneficiado” (CTN, art. 81). 
Capacidade Contributiva 
O princípio da capacidade contributiva constitui 
mero desdobramento do princípio da isonomia, 
indicando como fator de discriminação a capaci-
dade econômica de quem deve pagar o imposto e 
infligindo alíquotas maiores a quem possuir maior 
capacidade de pagamento. Os impostos devem 
buscar quantificação proporcional à capacidade 
econômica do contribuinte. 
Empréstimos Compulsórios 
Os empréstimos compulsórios devem ser instituí-
dos por lei complementar nas seguintes hipóte-
ses: 
a) para fazer frente a despesas extraordinárias 
decorrentes de calamidade pública, guerra exter-
na ou sua iminência; 
b) em caso de investimento público de caráter 
urgente e relevante interesse nacional. 
Contribuições Sociais 
Existem três espécies de contribuição social: 
a) as de intervenção no domínio econômico; 
b) as de interesse das categorias profissionais ou 
econômicas; 
c) as de seguridade social. 
As contribuições sociais têm natureza tributária e 
a instituição das contribuições sociais é de com-
petência da União (salvo exceção no parágrafo 
único do art.149). 
Princípio da Não-Discriminação Tributária em 
Razão da Procedência ou Destino dos Bens 
Significa que as pessoas tributantes estão impe-
didas de graduar seus tributos, levando em conta 
a região de origem dos bens ou o local para onde 
se destinem. 
Princípio da Igualdade Tributária 
O princípio da igualdade pode significar o caráter 
hipotético da norma, que a consequência deve 
ser igual, sem qualquer distinção decorrente de 
quem quer que seja a pessoa envolvida. 
Princípio da Uniformidad 
Veda que a União institua “tributo que não seja 
uniforme em todo o território nacional ou que im-
plique distinção ou preferência em relação a Es-
tado, ao Distrito Federal ou a Município, em de-
trimento de outro, admitida a concessão de incen-
tivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do 
 
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desenvolvimento socioeconômico entre as dife-
rente regiões do país”(CF, art. 151, I). 
Princípio da Proibição de Limites ao Tráfego 
de Pessoas ou Ben 
A regra constitucional afirma a vedação da insti-
tuição de tributos interestaduais ou intermunici-
pais que tenham por propósito, explícito ou implí-
cito, a limitação do tráfego de pessoas ou bens. 
Permite-se a cobrança de pedágio pela utilização 
de vias conservadas pelo Poder Público. 
Princípio da Anteoridade 
Sua finalidade é indicar qual o momento em que a 
lei tributária passa a irradiar seus efeitos, eviden-
temente sobre fatos que a partir de então vierem 
a ocorrer. 
Princípio da Proibição de Tributos com Efeito 
Confiscatório 
Os tributos não podem possuir tal significação 
econômica que inviabilizem a propriedade. Evi-
dente que a avaliação desse efeito varia segundo 
cada tipo de tributo. Os impostos sobre o consu-
mo, cuja exação se incorpora ao preço, pode 
possuir alíquota das mais significativas, sem que 
venham a galgar foros confiscatórios. O mesmo 
não se diga de outros gravames, como, por 
exemplo, o IPTU, que, a depender da alíquota, 
pode inviabilizar a propriedade. 
Princípio da Legalidade 
Esse princípio proíbe os entes federativos de 
“exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabe-
leça”. 
O princípio sofre exceções. Os impostos sobre 
importação de produtos estrangeiros, exportação 
de produtos nacionais ou nacionalizados, produ-
tos industrializados e operações de crédito, câm-
bio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mo-
biliários podem ter suas alíquotas alteradas por 
ato do Poder Executivo. Tal se deve ao caráter 
eminentemente extra fiscal desses impostos. 
Princípio da Irretroatividade da Lei Tributária 
O princípio reafirma a regra de que a lei, a priori, 
deve ter vigor imediato e geral; a norma constitu-
cional especifica proibição de cobrança de tribu-
tos em relação a fatos geradores ocorridos antes 
do inicio da vigência da lei que os houver instituí-
do ou aumentado. 
As Imunidade Tributárias 
Elas constituem cláusulas limitadoras das compe-
tências tributárias, pois excluem do âmbito de 
todas as pessoas tributantes as hipóteses por 
elas agasalhadas. 
As imunidades são classificadas da seguinte for-
ma: 
a) imunidade recíproca, que impede as pessoas 
políticas de instituírem impostos sobre patrimônio, 
renda ou serviços uns dos outros; 
b) imunidade dos templos de qualquer culto, que 
traduz, garantia do direito fundamental à liberda-
de de credo e religião; 
c) imunidade dos partidos políticos, das entidades 
sindicais dos trabalhadores e das instituições de 
educação e assistência social, sem fins lucrativos, 
que afirma que o patrimônio, a renda e os servi-
ços destes não podem ser objeto de imposto; 
d) imunidade dos livros, jornais, periódicos e do 
papel destinado a sua impressão. 
Dos Impostos 
Impostos da União 
A Carta Federal indica como de competência da 
União a instituição dos seguintes impostos: 
1 – importação de produtos estrangeiros; 
2 – exportação, para o exterior, de produtos naci-
onais ou nacionalizados; 
3 – renda e proventos de qualquer natureza; 
4 – produtos industrializados; 
5 – operações de crédito, câmbio e seguro, ou 
relativas a títulos ou valores mobiliários; 
6 – propriedade territorial rural; 
7 – grandes fortunas, nos termos de lei comple-
mentar. 
Impostos dos Estados e do Distrito Federal 
Os Estados e o Distrito Federal têm competência 
para a instituição dos seguintes impostos: 
1 – transmissão causa mortis e doação, de quais-
quer bens ou direitos; 
2 – operações relativas à circulação de mercado-
rias e sobre prestações de serviços de transporte 
interestadual e intermunicipal e de comunicação, 
ainda que as operações e as prestações se inici-
em no exterior; 
3 – propriedade de veículos automotores. 
 
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Impostos dos Municípios 
 
Inscrevem-sena competência dos Municípios a 
instituição dos impostos sobre: 
1 – propriedade predial e territorial urbana; 
2 – transmissão inter vivos, a qualquer título, por 
ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou 
acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, 
exceto os de garantia, bem como cessão de direi-
tos e sua aquisição; 
3 – serviços de qualquer natureza, não compre-
endidos no art. 155, II, definidos em lei comple-
mentar (inciso III). 
Houve autorização expressa também para a im-
plementação de alíquotas seletivas em decorrên-
cia da localização e do uso do imóvel. 
Repartição das Receitas Tributárias 
A Constituição Federal regulamentou a repartição 
de receitas tributárias entre os entes tributantes. 
Qualquer imposto extraordinário criado pela Uni-
ão deve ter 20% de sua arrecadação destinada 
aos Estados e ao Distrito Federal. 
Pertencem aos Municípios 50% dos valores arre-
cadados pela União com o imposto territorial ru-
ral, bem como 50% do produto da arrecadação do 
imposto do Estado sobre a propriedade de veícu-
los automotores licenciados em seus territórios. 
A Constituição indica que 10% do produto da 
arrecadação do imposto sobre produtos industria-
lizados serão entregues aos Estados e ao Distrito 
Federal, respeitado o princípio de que a nenhuma 
entidade federada poderá ser destinada parcela 
superior a 20% do montante arrecadado. 
Finanças e Orçamento 
Finanças é a atividade econômica do Estado, na 
obtenção de receitas, na realização de despesas, 
na administração da dívida interna e externa, bem 
como no controle da economia pelo fluxo da mo-
eda. 
A competência para emissão de moeda foi atribu-
ída ao Banco Central, que ficou proibido de con-
ceder empréstimos ao Tesouro Nacional e a 
qualquer órgão ou entidade que não seja institui-
ção financeira. 
O Banco Central poderá comprar e vender títulos 
de emissão do Tesouro Nacional, com o objetivo 
de regular a oferta de moeda ou a taxa de juros. 
Tesouro Nacional é a denominação atribuída ao 
“Departamento do Ministério da Fazenda, onde se 
centraliza a administração dos negócios financei-
ros do Estado, notadamente no que se refere à 
receita e despesas públicas”. 
Orçamento 
A Constituição Federal, ao regulamentar a estru-
tura jurídica das receitas e despesas do Poder 
Público, criou, a bem do rigor, um sistema orça-
mentário, conformado a partir do inter-
relacionamento de três leis orçamentárias, a sa-
ber: o orçamento anual, a lei de diretrizes orça-
mentárias e o plano plurianual. 
Essas três entidades normativas constituem um 
sistema, pois, segundo a disciplina que lhes em-
prestou a Carta de 1988, apresentam implicações 
recíprocas, interdependência e, simultaneamente, 
finalidades próprias e específicas. 
Orçamento Anual 
Orçamento é o instituto de que dispõe o Poder 
Público para estimar receitas e programar despe-
sas, obtendo, simultaneamente, a autorização 
legislativa necessária à realização dos programas 
e despesas públicas pelo período de um ano. 
Nesse sentido, o orçamento anual guarda duas 
finalidades básicas, é dizer, a primeira, de pro-
gramação da vida econômica do Estado, harmo-
nizando a estimativa de entradas financeiras com 
a realização correspectiva de despesas; a segun-
da, de cumprimento do princípio da legalidade, 
que, vertido sob a ótica do direito público, indica a 
necessidade de que as despesas sejam previa-
mente autorizadas por lei. 
O orçamento anual decompõe-se em três unida-
des de programação: 
a) o orçamento fiscal dos Poderes do Estado, 
Ministério Público, dos órgãos, fundos e entida-
des da Administração direta e indireta, inclusive 
as fundações, instituídas e mantidas pelo Poder 
Público; 
b) o orçamento de investimento das empresas em 
que o Poder Público, direta ou indiretamente, 
detenha a maioria do capital social; 
c) o orçamento da seguridade social. 
O orçamento de todas essas entidades deve es-
tar coligido a um único documento, constituindo, 
porém, categorias autônomas de programação. 
 
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A Constituição, ao dispor sobre a lei orçamentá-
ria, congregou em seus dispositivos uma série de 
princípios, ditos orçamentários, cujo propósito é 
sublinhar as singulares dessa entidade normativa. 
Vejamos, pois, os mais importantes princípios dos 
orçamentos: 
Universalidade – todas as despesas e receitas 
devem estar previstas no orçamento, sem qual-
quer discriminação quanto à sua natureza, origem 
ou finalidade; 
Anualidade – o orçamento deve ser atualizado 
anualmente, oportunidade em que o Legislativo 
exerce fiscalização das contas do Poder Público, 
emitindo autorização para a realização de gastos 
programados. Importante sublinhar que o princí-
pio da anualidade tem aplicação exclusiva ao 
âmbito orçamentário, não podendo ser confundi-
do com o princípio da anterioridade tributária; 
Exclusividade – a lei orçamentária não pode 
conter dispositivo estranho à estimativa e previ-
são de receita. Proíbem-se as chamadas “caudas 
orçamentárias”, ou seja, dispositivos que introdu-
zem no orçamento matéria incompatível com sua 
natureza e finalidade. 
Unidade – todas as receitas e despesas do go-
verno devem integrar um único documento, ou 
seja, não existe orçamento individualizado de 
cada uma das entidades públicas, fato que suge-
re a integração finalística da vida econômica de 
todas as entidades e órgãos do Poder Público; 
Não-afetação ou não-vinculação – não pode 
haver a vinculação de verba proveniente de im-
posto. 
Em outras palavras, o propósito do princípio é 
evitar a edição de leis que, vinculando receita 
proveniente de impostos, prejudiquem o custeio 
de despesas genéricas pelo orçamento. 
Entretanto, a regulação constitucional do orça-
mento não se esgota nos princípios arrolados 
acima. Antes, existem duas outras regras de pe-
culiar importância. A primeira delas afirma que os 
recursos orçamentários destinados aos órgãos do 
Ministério Público, do Poder Legislativo e do Po-
der Judiciário devem ser-lhes encaminhados em 
duodécimos até o dia vinte de cada mês. Trata-
se, com efeito, de norma garantidora da autono-
mia desses órgãos, pois, sem ela, ficariam em 
situação de extrema dependência do Poder Exe-
cutivo, na negociação do repasse de seus recur-
sos orçamentários. Demais disso, a Constituição 
indicou que qualquer aumento, vantagem, criação 
de cargos ou alteração da estrutura de carreiras 
depende da existência de prévia dotação orça-
mentária, bem assim de autorização legislativa 
específica. 
Lei de Diretrizes Orçamentárias 
A lei de diretrizes orçamentárias possui três finali-
dades básicas: 
1 – a definição de metas e prioridades da Admi-
nistração Pública Federal; 
2 – a orientação da formação da lei orçamentária 
anual; 
3 – a instituição da aplicação das agências finan-
ceiras oficiais de fomento. 
Plano Plurianual 
O plano plurianual tem por escopo estabelecer, 
de forma regionalizada, diretrizes, objetivos e 
metas para a Administração Pública Federal, 
sendo que nenhum investimento cuja execução 
ultrapasse um exercício financeiro pode ser inclu-
ído no projeto orçamentário sem que conste do 
plano plurianual. 
Convém destacar que o plano plurianual, diferen-
temente dos dois primeiros institutos citados, não 
tem vigência anual, mas quadrienal. Esse prazo 
de vigência resulta da intelecção do art. 35, § 2, I, 
do Ato das Disposições Constitucionais Transitó-
rias, que preconiza que o plano plurianual deve 
ser aprovado até o final da sessão legislativa 
correspondente ao exercício do primeiro ano de 
mandato presidencial, devendo viger até o final 
do primeiro exercício do mandato presidencial 
subsequente. Logo, perdura do final do primeiro 
ano de um mandato presidencial até o final do 
primeiro ano do subsequente, possuindo, desta 
feita, o mesmo prazo de duraçãodo mandato 
presidencial, qual seja, quatro anos. 
 
Processo legislativo das leis orçamentárias 
 
A Constituição, ao lado das regras e princípios 
precitados, indicou pormenores do processo le-
gislativo das leis orçamentárias. O primeiro deles 
atina com a chamada iniciativa vinculada. Por 
esta regra de iniciativa, o projeto orçamentário só 
pode ser apresentado pelo Presidente da Repú-
blica, que, diversamente do que ocorre com a 
denominada iniciativa reservada, não possui dis-
cricionariedade para escolher o momento de 
apresentação do projeto. É que a Constituição 
indica expressamente a oportunidade em que o 
processo legislativo deve ser deflagrado. 
 
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As três leis orçamentárias, não obstante, só pos-
sam ter o processo legislativo deflagrado pelo 
Presidente da República, possuem termo prefixo 
para início de tramitação legislativa. 
Ressalva-se ao Presidente da República, no en-
tanto, a prerrogativa de uma vez encaminhados 
os projetos, propor a modificação destes, desde 
que não iniciada a votação, na comissão mista, 
da parte cuja alteração é proposta. 
Ainda no que diz respeito às regras de iniciativa, 
convém observar que as emendas parlamentares 
oferecidas aos projetos orçamentários não podem 
desfigurá-los. É que, caso admitida a possibilida-
de de que as emendas ao projeto adquirissem tal 
compostura que implicasse a revisão total do 
texto original, parece que estaria sendo violado, 
por via transversa, o poder de iniciativa reservada 
do Presidente da República. 
Os parlamentares, assim, podem apresentar 
emendas, desde que, respeitando seu caráter 
acessório, elas não impliquem desfiguração do 
projeto original. 
Deflagrado o processo legislativo, os projetos 
devem ser apreciados por ambas as Casas Legis-
lativas, na forma do regimento comum, sendo 
regulada, em nível constitucional, a existência de 
uma comissão mista de Senadores e Deputados, 
com as atribuições definidas pelo § 1 do artigo 
166 da Constituição Federal. 
As emendas parlamentares devem sempre ser 
apresentadas na comissão mista, sendo certo 
que a Constituição permitiu que parlamentares 
ofereçam emendas que modifiquem despesas, 
porque, sugerindo nova despesa, a proposta par-
lamentar deve indicar expressamente qual deve 
ser anulada, caso a emenda seja acolhida, veda-
das as que incidam sobre dotações para pessoal 
e seus encargos, serviços da dívida e transferên-
cias tributárias constitucionais para Estados, Mu-
nicípios e Distrito Federal. 
Do Sistema Financeiro Nacional 
Emenda Constitucional n° 40/03 
A redação do capítulo sobre o sistema financeiro 
nacional (capítulo IV da Constituição Federal), 
dada pela EC nº. 40, de 29 de maio de 2003, 
concedeu ao Congresso Nacional maior liberdade 
para sua regulamentação, pois retirou a exigência 
de observância, por parte da lei complementar, de 
diversos preceitos previstos pela redação original 
do artigo 192. 
Dessa forma, a principal alteração, trazida pela 
EC nº. 40/03, foi a verdadeira desconstitucionali-
zação do conteúdo básico da matéria referente ao 
sistema financeiro nacional. Outra importante 
previsão foi a expressa determinação de desne-
cessidade de lei complementar única para disci-
plinar todo o sistema financeiro nacional. 
Sistema Tributário Nacional 
Premissas Para Uma Reforma Que Respeite 
Os Direitos Humanos E A Democracia 
1) Considerações Iniciais 
O Brasil é mundialmente conhecido como país de 
grande desigualdade social. E um dos principais 
motivos para tanto se dá por nosso ineficiente e 
injusto Sistema Tributário, o qual está para ser 
Reformado desde que me entendo por gente. 
Infelizmente não acredito que tenhamos uma 
verdadeira reforma tributária no Brasil. Não sem 
se promulgar uma nova Constituição. 
Não quero aqui entrar nos meandros dos legalis-
mos e expressões jurídicas que são inerentes ao 
tema. Tampouco quero adentrar na discussão da 
vasta conceituação jurídica inerente aos tributos e 
todas as suas espécies. Pretendo sim, de modo 
acessível e objetivo (por mais longo que o texto 
possa ser) é trazer a luz as incongruências e vici-
tudes do Sistema Tributário Brasileiro para, com 
isso, estabelecer as principais premissas que, 
creio, devam nortear essa discussão há anos 
engavetada nos escaninhos do Poder Público. 
Exceção que me permito fazer à premissa acima 
está no conceito de tributo, o qual reproduzo exa-
tamente o quanto disposto no artigo 3 do Código 
Tributário Nacional. Tributo, por assim di-
zer, significa: "toda prestação pecuniária, compul-
sória, em moeda ou cujo valor nela se possa ex-
primir, que não constitua sanção de ato ilícito, 
instituída em lei e cobrada mediante atividade 
administrativa plenamente vinculada." 
Em outras palavras, o Tributo é uma obrigação do 
cidadão para com o Estado, obrigatória - imponí-
vel a todos - que deve ser paga em dinheiro, que 
deve ser estabelecida em lei e decorrente de atos 
lícitos (ou seja excluem-se atos criminosos, os 
quais são passíveis de outras penalidades - mul-
ta, prisão, etc), cuja cobrança deva decorrer de 
exclusivamente de ações estatais voltadas à so-
ciedade. 
De forma geral, os Tributos são regidos por qua-
tro princípios fundamentais, relacionados direta-
mente aos preceitos Democráticos e dos Direitos 
Humanos. Sim, Direitos Humanos, pois seus prin-
cípios são amplos, indivisíveis e universais, es-
tando hierarquicamente acima até mesmo da 
Constituição de cada país, e devem pautar todos 
 
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os atos do Estado, sejam eles legislativos ou ad-
ministrativos. São eles: 
• IGUALDADE - (ou Capacidade Contributiva): 
significa dizer que a cobrança de tributos deverá 
respeitar a igualdade entre os cidadãos, anali-
sando-se suas diferenças sociais e econômicas; 
• LEGALIDADE - (ou o Respeito ao Estado de 
Direito): significa dizer que não é permitido cobrar 
tributos (sua hipótese de incidência, fato gerador 
e alíquota) bem como estabelecer-se benefícios 
(imunidades e isenções) e punições (pela falta de 
pagamento e/ou sonegação), sem que haja previ-
são legal (Constituição, Leis, Decretos, etc); 
• LIBERDADE - (Proibição de Confisco): É veda-
do ao Estado cercear à liberdade e as garantias 
fundamentais (livre iniciativa, propriedade, direito 
de ir e vir, entre outros) pela cobrança desarrazo-
ada e desproporcional (ou seja exagerada) de 
tributos; 
• ANTERIORIDADE - Atrelada ao princípio da 
Legalidade, impede que o Estado institua a co-
brança de tributos sem respeitar um prazo para o 
inicio de sua vigência, de forma a surpreender os 
cidadãos. 
Gênero que é, os Tributos são subdivididos em 
espécies e sua arrecadação é vinculada a uma 
destinação especifica, ou seja a uma atividade 
administrativa vinculada como diz o conceito de 
tributo, conforme abaixo: 
• IMPOSTOS - Financiamento Geral das Ativida-
des do Estado; 
• TAXAS - Contraprestação por serviços públicos 
específico e divisível para cada contribuinte (efe-
tivo ou potencial) e/ou decorrentes do poder de 
polícia; 
• CONTRIBUIÇÕES - financiamento específico 
para financiar política pública especifica e deter-
minada (Melhoria; Sociais, Previdenciários, Inter-
venção Domínio Econômico). 
Além disso, para melhor compreender os objeti-
vos desta análise, podemos dividir os Tributos 
quanto à categoria econômica sobre o qual estes 
recaem - os chamados fato geradores tributários. 
São elas: 
• RENDA - ou seja tudo aquilo que se aufere pela 
realização do trabalho; 
• PATRIMÔNIO - propriedade de bens (móveis e 
imóveis); 
• ATIVIDADE ECONOMICA - circulação de rique-
zas. 
O Sistema Tributário Nacional, tal como existe 
atualmente, foi criado buscando harmonizar as 
relações da sociedade de forma a se atender aos 
seus princípios fundamentais, como também de 
forma a se respeitar o pacto federativosob o qual 
vivemos. 
Entretanto, infelizmente todo o arcabouço de 
normas tributárias vigentes está longe de se ade-
quar aos princípios pelos quais foram criados. E 
adequar-se ou rever-se tais princípios é o que 
está por traz da Reforma Tributária, tema este 
que nossos representantes há décadas efusiva-
mente evitam encarar. 
Por falta de tempo para sistematizar, não foi pos-
sível levantar e sistematizar informações relativas 
à Carga Tributária no Brasil numa série histórica, 
o que seria de grande valia para avaliar o contex-
to das políticas públicas na história brasileira, 
notadamente os sucessivos Planos Econômicos 
tendentes à acabar com a inflação e a tendência 
do aprofundamento da injustiça tributária nacio-
nal, sobremaneira potencializadas por ocasião do 
Plano Real. 
Porém, respeitadas as nuances e variações anu-
ais, bem como o histórico da legislação tributária 
brasileira, as conclusões ora apresentadas valem 
para o período histórico compreendido entre 1966 
e os dias atuais. 
O segundo esclarecimento que se faz necessário 
é o fato de que não se analisou no presente artigo 
todo o arcabouço jurídico tributário nacional dada 
a impossibilidade de tempo e estrutura para tanto. 
Optou-se por analisar-se os conceitos básicos 
tributários, tal qual já apresentados e seu reflexo 
financeiro na arrecadação tributária nacional. 
2) A Ilusão Do Pacto Federativo 
Desde a Proclamação da República (salvo a Era 
Vargas entre 1937 e 1946) importante notar que o 
Brasil, em tese, constitui-se numa Federação. 
Federação, por definição significa a união de Es-
tados que delegam sua soberania ao Estado Fe-
deral. Ou seja é como se cada Estado Brasileiro 
fosse independente dos demais em sua formação 
sendo que, em determinado momento da história, 
estes resolveram unir-se em torno de uma centra-
lidade de Poder. 
Pois bem, desde que o Código Tributário Nacio-
nal foi sancionado em 1966, nele se previu um 
sistema de harmonização das competências tribu-
tárias, onde buscou-se atribuir, a cada Ente Fede-
rativo, a competência por legislar e administrar 
tributos sob todas as categorias econômicas tribu-
tárias. 
 
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Assim é que, historicamente, a divisão das diver-
sas espécies tributárias (por espécie e categoria 
econômica) pelos entes federativos (União, Esta-
dos e Municípios) praticamente permanece inalte-
rada. 
Há duas exceções a essa regra devem ser desta-
cadas, ambas as quais demonstram o processo 
de concentração do poder tributário da União 
Federal frente aos demais entes federativos que 
veremos adiante. 
A primeira se faz quanto aos tributos incidentes 
sobre a Renda, onde a partir de 1993 a compe-
tência exclusiva sobre o poder de legislar sobre o 
mesmo restou à União Federal. Isto se deu atra-
vés da Emenda Constitucional 03 que alterou o 
artigo 155 da Constituição, excluindo da compe-
tência dos Estados a possibilidade de legislar e 
cobrar o Adicional de Imposto de Renda Estadual. 
A segunda exceção diz respeito às Contribuições 
em geral, exceto as de Melhoria. Até 1977 havia 
grande discussão jurídica quanto a natureza jurí-
dica das Contribuições - previdenciárias, sociais, 
sindicais - sendo tal discussão foi dirimida com a 
promulgação do Ato Institucional nº 08/77 e pos-
teriormente consolidada com a Constituição Fe-
deral de 1988. Neste, reservou-se a exclusividade 
da União Federal para instituir-se quaisquer con-
tribuições que não a de Melhoria. 
O quadro abaixo facilita a compreensão da atual 
divisão das competências tributárias e as catego-
rias econômicas sobre os quais recaem os tribu-
tos previstos em nossa legislação: 
Quadro 01 - Espécies Tributárias por categoria 
econômica X Competência Tributária dos Entes 
Federativo: 
 
O que se verifica do quadro supra é uma verda-
deira concentração da política tributária sob a 
competência da União Federal, em detrimento 
dos Estados e Municípios. 
De modo que, sob a ótica do poder soberano, 
facilmente se conclui que o pacto federativo brasi-
leiro é uma falácia, pois o poder político de se 
legislar sobre a tributação, recurso financeiro 
necessário para custear as despesas decorrentes 
das políticas públicas elaboradas sob o pacto da 
Constituição, está sob o pálio da União Federal. 
Tal cenário também encontra reflexo quando ana-
lisamos o pacto federativo nacional sob outras 
óticas, notadamente às competências legislativas 
(vide artigos 21 a 34 da Constituição Federal) e 
das atribuições do Poder Executivo frente à Ad-
ministração Pública. Não quero me alongar muito 
sobre esses outros aspectos, pois não vinculados 
ao tema do presente artigo. 
O que importa para a presente análise é o fato de 
que há uma verdadeira concentração do poder 
político e econômico da União Federal frente os 
demais entes federativos, tolhendo-lhes a inde-
pendência de autodeterminação soberana e, con-
sequentemente, uma melhor aplicação dos recur-
sos públicos e execução das políticas públicas 
frente às necessidades regionais. 
Quando tal cenário é analisado sob a ótica finan-
ceira, a afirmação ora apresentada fica ainda 
mais evidente. É o que se extrai do quadro abai-
xo, o qual traz à efetiva arrecadação dos tributos 
administrados por todos os entes federativos em 
2009: 
Quadro 02: Arrecadação Tributária por Ente Fe-
derativo 
 
Ou seja, mais de 2/3 de toda a arrecadação tribu-
tária brasileira está concentrada na União Fede-
ral, cabendo aos Estados administrarem receitas 
de 25,59% e aos Municípios meros 4,58% do 
total. 
A política pública tributária tão centralizada na 
União Federal - seja sob o primas do poder de 
legislar, seja sobre a efetiva arrecadação - é uma 
afronta aos Direitos Humanos, observados coleti-
 
 8 
 
vamente, pois não permite tratar as desigualda-
des regionais de forma a diminuí-las extingui-las. 
Melhor dizendo, o Sistema Tributário, enquanto 
observado como política pública de distribuição 
de justiça (sob a ótica política) e renda (sob a 
ótica econômica), se tratado de forma centraliza-
da, como ocorre na história do Brasil, acaba por 
impedir a adoção de políticas públicas, não só 
tributárias, adaptáveis às realidades dos Estados 
e Municípios, de maneira a buscar o equilíbrio da 
sociedade brasileira. 
Nem se diga que a repartição das receitas da 
União para com os Estados e Municípios e dos 
Estados para com os Municípios - os chamados 
Fundos de Repartição das Receitas Tributárias 
(vide artigos 157 a 161 da Constituição) - se pres-
tam à garantir tal independência. 
Isso porque, de um lado, tais Fundos criam ver-
dadeira burocracia entre os entes federativos, 
gerando desconfianças e discussões judiciais 
sem fim sobre sua exatidão. 
Por outro lado, de acordo com os artigos 157 a 
161 da Constituição Federal, a repartição de re-
ceitas tributárias está adstrita à arrecadação da 
União Federal com impostos, excluindo-se às 
receitas provenientes das Contribuições em geral. 
Ou seja, a repartição das receitas tributárias - ou 
melhor dos impostos - federais com os demais 
entes federativos é, na verdade, mero afago ao 
conceito da regionalização e da soberania dos 
Estados frente a União Federal. 
E conforme se verifica do quadro abaixo, 42% 
das receitas tributárias auferidas nacionalmente 
são decorrentes de contribuições, quase que 
exclusivas de competência da União Federal. 
Quadro 03: Arrecadação Tributos por Ente Fede-
rativo X Espécie Tributária 
 
Por assim dizer, do total da arrecadação tributária 
nacional, verifica-se que os Impostos correspon-
dem à 51% do total arrecadado enquanto as de-
mais Contribuições correspondem à 42% do total. 
Num calculo não preciso - pois não levantei os 
dados relativos à repartição das receitas tributá-
rias - mas não longe da realidade, vale dizer que 
a União Federal é destinatáriade 50% das recei-
tas tributárias, enquanto Estados e Municípios 
dividem os outros 50% restantes. 
Na prática, os recursos tributários partilhados pela 
União com Estados e Municípios e dos Estados 
para com os Municípios, antes de chegar a cada 
cidadão como serviços públicos, passa de mãos 
em mãos por uma verdadeira burocracia estúpida 
e desarrazoada, gerando custos estrondosos 
(pessoal, sistemas, arquivos, fiscalizações e audi-
torias entre outros). 
Isso sem falar na possibilidade de desvios ao 
longo do caminho (legais ou criminosos) que en-
topem o Poder Judiciário com infindáveis discus-
sões jurídicas. 
O pacto federativo que rege o Estado Brasileiro, 
portanto, está somente no papel - pois tal concei-
to não está baseado nas raízes de nossa história, 
haja visto ter sido imposto quando da Proclama-
ção da República - e de fato, só pela ótica da 
legislação e arrecadação tributária, já permite a 
conclusão de que há um desproporcional poder 
político da União Federal frente aos demais entes 
federativos, limitando a Soberania dos Estados e 
a autonomia dos Municípios. 
Assim é que, se pretendemos uma reforma tribu-
tária verdadeira, o conceito de federalismo que 
rege o Estado Brasileiro precisa ser revisto e até 
mesmo rediscutido enquanto valor da sociedade 
brasileira. Pois ou vivemos verdadeiramente o 
conceito da Federação, garantindo a soberania, 
ainda que parcial, dos Estados, ou encaramos o 
Brasil como uma unidade, donde decorrerá uma 
legislação tributária que atenda às necessidade 
locais, ainda que de forma centralizada. 
3) A DESIGUALDADE TRIBUTÁRIA E O DES-
RESPEITO AOS DIREITOS HUMANOS 
Mais importante que a discussão sobre o pacto 
federativo é a carga tributária brasileira e a desi-
gualdade que esta ocasiona na distribuição do 
patrimônio nacional. 
Sem maiores delongas, seja sob a ótica legislati-
va, seja sob a ótica da arrecadação, os tributos 
brasileiros estão concentrados, por sua categoria 
econômica, na Renda e na Atividade Econômica 
em detrimento do Patrimônio. 
É nesta disparidade que se encontra a raiz da 
desigualdade social brasileira como também na 
falácia do Federalismo Brasileiro. 
A política tributária, sob o ponto de vista dos prin-
cípios de Direitos Humanos e da Democracia, é a 
maior expressão do conceito da igualdade. Pois 
através dela se vive, em tese, a verdadeira justi-
 
 9 
 
ça, onde todos os cidadãos de uma sociedade 
são vistos, por sua obrigação frente ao Estado, 
em razão de suas desigualdades e, em tese, são 
tratados sob essa ótica. 
Ainda sob o enfoque dos Direitos Humanos e da 
Democracia, em tese, a política tributária traz em 
si a limitação de Poderes entre o coletivo e o indi-
vidual, garantindo-se a exata medida da liberdade 
de cada individuo frente ao coletivo em que se 
vive. Exatamente porque, primando-se de um 
lado pelo princípio da legalidade, não se permite 
o abuso do poder soberano de uma sociedade 
frente ao individuo, e de outro, restringe-se a limi-
tação do poder de tributar em razão do respeito à 
liberdade de cada individuo, impedindo-se a su-
pressão das garantias fundamentais por exageros 
na instituição dos tributos. 
E do ponto de vista econômico, a política tributá-
ria constitui-se na maior e mais efetiva política de 
distribuição de renda. 
Observando-se, sem embargo, o principio funda-
mental da igualdade, as desigualdades tem como 
plataforma maior a redistribuição da riqueza atra-
vés das política tributária, a qual, através de ser-
viços públicos voltados a toda a sociedade, sem 
qualquer discriminação, dá garantia aos direitos 
fundamentais, tanto individuais e políticos, como 
também e, principalmente, os sócio-economicos. 
Trazendo isso para a nossa realidade, o trata-
mento das desigualdades pela política tributária, 
sob a ótica da capacidade contributiva, sempre 
em tese, deve proporcionar uma sociedade justa 
e sustentável. Uma sociedade em que todos te-
nham direito à educação de qualidade, acesso a 
serviços públicos de saúde eficientes, ao trans-
porte acessível e pontual a qualquer localidade, 
entre tantos, tantas outras garantias fundamentais 
previstas em nossa Constituição. 
Claro que a política tributária não é a única políti-
ca pública que traz a redistribuição de riquezas, 
existem diversas outras, tais como a política de 
seguridade social, emprego, crédito, economia 
interna e externa, entre outras. Contudo, a política 
tributária é o instrumento direto e primaz do Esta-
do e serve para financiar, direta e indiretamente, 
todas as demais políticas públicas. 
Pois bem, seguindo a mesma metodologia de 
análise - legislativo e arrecadação - é de se con-
cluir, categoricamente pela injustiça do Sistema 
Tributário Brasileiro. 
Sob o aspecto legislativo, vale nota o fato de que 
há 10 tributos previstos na legislação brasileira 
que incidem sobre qualquer atividade econômica 
dos quais 6 são impostos (4 de competência da 
União Federal, 1 dos Estados e 1 dos Municípios) 
e 4 são contribuições sociais (todos eles de com-
petência da União Federal). 
Sobre os tributos sobre a Renda a mesma situa-
ção se repete, na medida em que os 5 tributos 
previstos (1 imposto e 4 Contribuições) são de 
competência exclusiva da União Federal. 
Não importa se você é um agricultor, um empre-
gado, um prestador de serviço, comerciante ou 
trabalha na indústria. Sob qualquer ótica recairão 
sobre si uma enorme gama de tributos com car-
gas tributárias extremamente injustas. 
E todos eles são tributos indiretos, ou seja, aque-
les incidentes sobre a atividade econômica, são 
recolhidas pelos detentores do capital e embuti-
das nos custos da atividade econômica, sendo 
repassadas a nós, meros cidadãos mortais. 
Melhor dizendo, praticamente todos os tributos 
sobre a renda e a atividade econômica estão 
embutidos em nossos salários e nas compras que 
fazemos, não importa se necessárias ou extrava-
gantes, quer você queira ou não. 
Este sistema, além de injusto, pois não respeita o 
princípio da igualdade, ou melhor dizendo a ca-
pacidade contributiva, se presta para desinformar, 
desarticular a sociedade de maneira a impedir 
que cada cidadão tenha a certeza de quanto está 
pagando de tributos ao Estado e, por conseguin-
te, impede que o Estado seja cobrado por suas 
responsabilidades e por serviços públicos inefeti-
vos, indignos e de péssima qualidade. 
Tal pratica é reflexo de um costume da sociedade 
brasileira que remonta aos primórdios de nossa 
colonização, refletindo, por conseguinte a maior 
desigualdade brasileira: a riqueza que é o conhe-
cimento. 
O equívoco do Sistema Tributário Nacional é cor-
roborado quando analisamos a arrecadação tribu-
tária efetivada. 
Pelos dados do Relatório "Carga Tributária No 
Brasil 2009" verifica-se claramente a afirmação de 
que a tributação no Brasil é centrada nos tributos 
relacionados à renda e à atividade econômica. 
Pela leitura do quadro abaixo, verificamos que 
94% dos tributos nacionais referem-se à tais ca-
tegorias, onde 50,4% refere-se à renda e 43,97% 
sobre a atividade econômica. 
Quadro 04: Arrecadação Tributos por categoria 
econômica 
 
 10 
 
 
A abertura dos dados entre os entes federativos 
somente reforça o quanto afirmado no capítulo 
anterior, onde à União cabe 95,99% dos tributos 
relacionados à renda (dos quais 36,09% referem-
se à Impostos e e 53.58% referem-se à Contribui-
ções) dos tributos relacionados à Atividade Eco-
nômica (dos quais 33,32% referem-se à Impostos 
e 51,74% referem-se à Contribuições). Confira-
se: 
Quadro 05: Arrecadação Tributária por Categoria 
Econômica X Entes Federativos 
 
Verifica-se também que, ao se analisar os tributos 
por sua espécie, sua concentração está na União 
Federal além do que grande parte dos mesmos 
relaciona-se à Contribuições e nãoImpostos - 
renda (36,09% Impostos e 53.58% referem-se à 
Contribuições); Atividade Econômica (33,32% 
Impostos e 51,74% Contribuições) - contribuições 
estas que, na prática, são indiretas, sendo embu-
tidas no custo da cadeia econômica. 
Quadro 06: Arrecadação Tributos por Espécie 
Tributária X Categoria Econômica 
 
Essa disparidade entre impostos e contribuições, 
para o nosso dia a dia, parece não nos trazer 
muita implicação. Porém, além de justificar ainda 
mais a concentração de poderes na União Fede-
ral, também nos traz uma situação peculiar, na 
medida em que sobram menos recursos para 
gastos gerais do estado - tais como construção 
de escolas, creches, postos de saúde, melhoria 
da infraestrutura nacional - e consequentemente, 
menos recursos para a repartição, já combalida, 
das receitas tributarias entre os entes federativos. 
Assim, para termos uma educação de qualidade, 
sob a ótica do processo político tributário existen-
te desde a década de 90, seria necessário criar 
e/ou aumentar a carga tributária através de con-
tribuições existentes (Contribuição ao Salário 
Educação) ou a serem recriadas (CPMF) para 
que tenhamos serviços públicos de saúde e edu-
cação minimamente adequados. 
Limitação ao Poder de Tributar 
O texto Constitucional enumerou as regras bási-
cas do direito tributário direcionadas basicamente 
à proteção do contribuinte e à limitação do poder 
de tributar. A própria ideia de Carta Magna surgiu 
para limitar o poder estatal de tributar. 
Sendo assim, as limitações ao poder de tributar 
são regras de competência estabelecidas na 
Constituição de 1988, em seus arts. 150 a 152, 
que prevê freios na atividade estatal de arrecadar 
tributos. Além das regras ali elencadas, outros 
direitos e garantias também limitam o poder de 
tributar, como, por exemplo, os direitos e deveres 
descritos no art. 5°, relacionados ao direito de 
propriedade, à intimidade, ao sigilo de dados, ao 
direito de ir e vir, etc. 
Cada membro da Federação tem competência 
específica para dispor sobre seus tributos, inclu-
sive com relação a subsídios, isenções, redução 
de base de cálculo, concessão de crédito presu-
mido, anistia e remissão (art. 150, § 6°, da CF). 
O exercício da competência tributária é uma atri-
buição concedida ao ente da Federação, seja a 
União, Estado, Município ou Distrito Federal com 
caráter exclusivo. 
Imunidades Tributárias 
A imunidade é uma limitação do exercício do po-
der de tributar, prevista na CF/88, sob a forma de 
norma dirigida ao legislador, não lhe permitindo 
exercer a sua competência tributária nos casos 
que especifica. 
Imunidades tributárias são as vedações absolutas 
ao poder de tributar certas pessoas ou certos 
bens. Consiste no impedimento constitucional 
absoluto à incidência da norma tributária, pois 
restringe as dimensões do campo tributário da 
União, dos Estados, do distrito federal e dos Mu-
nicípios. É um obstáculo decorrente de regra da 
 
 11 
 
Constituição à incidência de regra jurídica de 
tributação. O que é imune não pode ser tributado. 
A imunidade não protege a pessoa do parlamen-
tar e sim o exercício da função. Serve para garan-
tir o livre exercício da função, evitando que o indi-
víduo não exerça de forma livre a sua função que 
é fiscalizar. Então, a imunidade serve para garan-
tir o livre exercício da função parlamentar para 
que ele não tenha medo de futuras represálias. 
A Constituição não usa o termo "imunidade", e 
sim "é vedado", "não incide". 
Assim, imunidade é a vedação constitucional para 
instituir tributo em relação a certas pessoas, entes 
ou em determinadas situações. São imunes dos 
impostos, por exemplo, os livros e os jornais (art. 
150, VI, da CF). Na imunidade, como não inexiste 
o poder de tributar, não há fato gerador. Difere da 
isenção, onde há o fato gerador e ocorre mera 
dispensa do pagamento do tributo devido. A imu-
nidade é sempre constitucional. A isenção dá-se 
por lei ordinária. 
A Constituição Federal estipula uma série de 
imunidades, ou seja, casos em que não se verifi-
ca a competência estatal para a cobrança de 
impostos. 
A imunidade que a lei define como hipótese de 
incidência tributária aquilo que é imune. É limita-
ção de competência. 
Principais Imunidades Tributárias 
De acordo com a Constituição Federal de 1988 
não incidem impostos sobre: 
• patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros. 
Essa imunidade se estende às autarquias e às 
fundações instituídas e mantidas pelo Poder Pú-
blico, no que se refere ao patrimônio, à renda e 
aos serviços, vinculados às suas finalidades es-
senciais ou às delas decorrentes (art. 150, § 2°); 
• templos de qualquer culto (consequência direta 
da liberdade religiosa, expressa no art. 5°, IV, da 
CF); 
• patrimônio, renda ou serviços dos partidos polí-
ticos, inclusive suas fundações, das entidades 
sindicais dos trabalhadores, das instituições de 
educação e de assistência social, sem fins lucra-
tivos, atendidos os requisitos da lei; 
• livros jornais, periódicos e o papel destinado à 
sua impressão. 
Outras imunidades estão previstas de forma dis-
persa no texto constitucional e se relacionam a 
tributos específicos. O imposto sobre produtos 
industrializados, por exemplo, não incide sobre 
produtos destinados ao exterior (art. 153, § 3°, III, 
da CF). 
Em alguns casos, a Constituição Federal relacio-
na todos os tributos que podem incidir sobre um 
certo fato gerador, ao invés de citar os impostos 
que não incidem. É o caso do ouro, que se defini-
do em lei como ativo financeiro ou instrumento 
cambial estará sujeito apenas ao pagamento do 
IOF (imposto sobre operações de crédito, câmbio 
e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliá-
rios), nos termos do art. 153, § 5°, da CF. 
Sobre operações relativas a energia elétrica, ser-
viços de telecomunicações, derivados de petró-
leo, combustíveis e minerais do País somente 
pode incidir o ICMS, o imposto sobre Importação 
(II) e o Imposto sobre Exportação (IE), de acordo 
com a redação do art. 155, § 3°, da CF. 
São “isentas” do pagamento da contribuição para 
custeio da Seguridade Social as entidades bene-
ficentes de assistência social, desde que atendam 
às exigências da lei (art. 195, § 7°, da CF). Tam-
bém não incidirá contribuição social sobre a apo-
sentadoria e pensão concedidas pelo regime ge-
ral de previdência social descrito no art. 201 da 
CF (art. 195, II, da CF). 
A Emenda Constitucional nº 33/2001 criou mais 
uma imunidade quando vedou a incidência das 
contribuições sociais e de intervenção no domínio 
econômico sobre as exportações (art. 149, § 2°, I, 
da CF). 
É possível perceber que a Constituição não obe-
dece à rigidez doutrinária dos termos “isenção” 
(criada por lei) e “imunidade” (criada pela Consti-
tuição), utilizando-se dos dois termos para definir 
o fenômeno da imunidade tributária. 
Isenção corresponde a dispensa de pagamento 
do tributo por expressa disposição legal. A cria-
ção de imunidade tributária é matéria típica do 
texto constitucional, enquanto a de isenção é 
versada na lei ordinária. 
As imunidades podem ter caráter subjetivo, quan-
do o fator determinante seja uma característica da 
pessoa jurídica beneficiária (imunidade recíproca, 
por exemplo), ou objetiva, quando relacionada a 
características do fato gerador não relacionado ao 
beneficiário (imunidade sobre o ouro utilizado 
como ativo financeiro, por exemplo). 
Impostos da União, Estados e Municípios 
1- Impostos Federais 
 
 12 
 
Impostos de competência da União, que estão 
contidos no Art. 153 da Constituição Federal de 
1988. 
A Constituição Federal de 1988 é que regulamen-
ta a matéria e define os tipos de tributos e a sua 
competência, da União, dos Estado e do Distrito 
Federal e dos municípios, nestecontexto, discor-
remos sobre os impostos de competência da Uni-
ão, que estão contidos no Art. 153 da Constitui-
ção Federal de 1988, que são: 
⋅ Imposto de importação de produtos estrangei-
ros; 
⋅ Imposto de exportação de produtos nacionais ou 
nacionalizados; 
⋅ Imposto de renda e proventos de qualquer natu-
reza; 
⋅ Imposto sobre produtos industrializados; 
⋅ Imposto sobre operações de crédito, câmbio e 
seguro ou relativas a títulos ou valores mobiliá-
rios; 
⋅ Imposto sobre propriedade territorial rural; 
⋅ Imposto sobre grandes fortunas. 
1.1 – Imposto sobre a Importação 
a) Fato gerador: 
O imposto, de competência da União, sobre a 
importação de produtos estrangeiros tem como 
fato gerador a entrada destes no território nacio-
nal. (CTN, art. 19) 
A rigor, para incidência do gravame, a condição 
necessária e suficiente é a de que, cumulativa-
mente, implementem-se os seguintes requisitos: 
 entrada no território nacional; 
 de produto estrangeiro; 
 para permanência definitiva. 
b) Sujeito ativo: União 
c) Sujeito passivo: Contribuinte 
d) Contribuinte: 
O contribuinte do importo de importação é o im-
portador ou a quem a ele a lei equiparar, e o ar-
rematante de produtos apreendidos ou abando-
nados (CTN, art. 22). Geralmente, o importador é 
uma pessoa jurídica, regularmente estabelecida, 
mas, para os fins do imposto, é considerado im-
portador qualquer pessoa, seja natural ou jurídica, 
regularmente estabelecida ou não, que realize a 
introdução da mercadoria no território nacional. 
1.2 – Imposto Sobre Exportação 
a) Fato gerador: 
O imposto, de competência da União, sobre a 
exportação, para o estrangeiro, de produtos naci-
onais ou nacionalizados tem como fato gerador a 
saída destes no território nacional (CTN, art. 23). 
Considera-se ocorrido o fato gerador no momento 
da expedição da guia de exportação ou documen-
to equivalente, porém a condição necessária para 
incidência do tributo é a de, cumulativamente, 
implementarem-se os seguintes requisitos: 
 saída do território nacional; 
 de produto nacional ou nacionalizado; 
 para consumo ou uso no exterior. 
b) Sujeito ativo: União 
c) Sujeito passivo: Contribuinte 
d) Contribuinte: 
Contribuinte do imposto é o exportador ou quem a 
lei a ele equiparar (CTN, art. 27). 
A Constituição Federal não vinculou o imposto de 
exportação a um sujeito passivo específico, nem 
atribuiu à lei complementar essa definição de 
sorte que o legislador ordinário pode livremente 
escolher o contribuinte desse imposto. È claro, 
porém, que esse sujeito passivo, para assumir a 
condição de contribuinte, há de ter relação pes-
soal e direta com o fato gerador do tributo, por 
força do que estabelece o art. 121, parágrafo 
único, do CTN. A lei não pode, portanto, equipa-
rar ao exportador pessoa sem qualquer relação 
com a exportação. 
1.3 – Imposto sobre Renda e Proventos de Qual-
quer Natureza 
a) Fato Gerador: 
O imposto, de competência da União, sobre a 
renda e proventos de qualquer natureza tem co-
mo fato gerador a aquisição da disponibilidade 
econômica ou jurídica: 
1. de renda, assim entendido o produto do 
capital, do trabalho ou da combinação de ambos; 
2. de proventos de qualquer natureza, assim 
entendidos os acréscimos patrimoniais não com-
preendidos no inciso anterior. 
 
 
 13 
 
1°. A incidência do imposto depende da denomi-
nação da receita ou do rendimento da localiza-
ção, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, 
da origem e da forma de percepção. 
2°. Na hipótese de receita ou de rendimento ori-
undos do exterior, a lei estabelecerá as condições 
e o momento em que se dará sua disponibilidade, 
para fins de incidência do imposto referido neste 
artigo.(CTN, art. 43). 
b) Sujeito ativo: União 
c) Sujeito passivo: Contribuinte 
d) Contribuinte: Contribuinte do imposto é o titular 
da disponibilidade a que se refere o art.43, sem 
prejuízo de atribuir a lei essa condição ao possui-
dor, a qualquer título, dos bens produtores de 
renda ou dos proventos tributáveis. (CTN, art 45) 
1.4 – Imposto Sobre Produtos Industrializados 
a) Fato Gerador: 
O imposto, de competência da União, sobre pro-
dutos industrializados tem como fato gerador: 
I. o seu desembaraço aduaneiro, quando de pro-
cedência estrangeira; 
II. a sua saída dos estabelecimentos a que se 
refere o parágrafo único do art. 51; 
III. a sua arrematação, quando apreendido ou 
abandonado e levado a leilão. 
Parágrafo único – Para os efeitos deste imposto, 
considera-se industrializado o produto que tenha 
sido submetido a qualquer operação que lhe mo-
difique a natureza ou a finalidade, ou o aperfeiçoe 
para o consumo.(CTN, art. 46) 
b) Sujeito ativo: União 
c) Sujeito passivo: Contribuinte 
d) Contribuinte: 
Contribuinte do imposto é: 
1. o importador ou quem a lei a ele equiparar; 
2. o industrial ou quem a lei a ele equiparar; 
3. o comerciante de produtos sujeitos ao im-
posto, que os forneça aos contribuintes definidos 
no inciso anterior; 
4. o arrematante de produtos apreendidos ou 
abandonados, levados a leilão. 
Parágrafo único – Para os efeitos deste imposto, 
considera-se contribuinte autônomo qualquer 
estabelecimento de importador, industrial, comer-
ciante ou arrematante.(CTN, art. 51). 
1.5 – Imposto Sobre Operações de Crédito, Câm-
bio e Seguros e Sobre Operações Relativas a 
Títulos e Valores Mobiliários. 
a) Fato Gerador: 
O imposto, de competência da União, sobre ope-
rações de crédito, câmbio e seguro, e sobre ope-
rações relativas a títulos e valores mobiliários tem 
como fato gerador: 
I – quanto às operações de crédito, a sua efetiva-
ção pela entrega total ou parcial do montante ou 
do valor que constitua o objeto da obrigação, ou 
sua colocação à disposição do interessado; 
II – quanto às operações de câmbio, a sua efeti-
vação pela entrega de moeda nacional ou estran-
geira, ou de documento que a represente, ou sua 
colocação à disposição do interessado, em mon-
tante equivalente à moeda estrangeira ou nacio-
nal entregue ou posta à disposição por este; 
III – quanto às operações de seguro, a sua efeti-
vação pela emissão da apólice ou do documento 
equivalente, ou recebimento do prêmio, na forma 
da lei aplicável; 
IV – quanto às operações relativas a títulos e 
valores mobiliários, a emissão, transmissão, pa-
gamento ou resgate destes, na forma da lei apli-
cável. 
Parágrafo único – A incidência definida no inciso I 
exclui a definida no inciso IV, e reciprocamente, 
quanto à emissão, ao pagamento ou resgate do 
título representativo de uma mesma operação de 
crédito.(CTN, art 63) 
b) Sujeito ativo: União 
c) Sujeito passivo: Contribuinte 
d) Contribuinte: Contribuinte do imposto é qual-
quer das partes na operação tributada, como 
dispuser a lei. (CTN, art 66) 
São contribuintes do imposto: 
 os tomadores de crédito, os compradores 
de moeda estrangeira para pagamento de impor-
tação de bens e serviços; 
 os segurados e os adquirentes de títulos e 
valores mobiliários; 
 os primeiros tomadores – pessoas físicas 
ou jurídicas – dos créditos concedidos pelos 
agentes do Sistema Financeiro da Habitação. 
 
 14 
 
1.6 – Imposto Sobre Propriedade Territorial Rural 
a) Fato gerador: 
O imposto, de competência da União, sobre a 
propriedade territorial rural tem como fato gerador 
a propriedade, o domicílio útil ou a posse de imó-
vel por natureza, como definido na lei civil, locali-
zado fora da zona urbana do Município.(CTN, art. 
29) 
b) Sujeito ativo: União 
c) Sujeito passivo: Contribuinte 
d) Contribuinte: Contribuinte do imposto é o pro-
prietário do imóvel, o titular de seu domínio útil, 
ou o seu possuidor a qualquer título. (CTN, art. 
31) 
1.7 – Imposto Sobre Grandes FortunasA Constituição Federal de 1988 atribui à União 
competência para instituir imposto sobre grandes 
fortunas, nos termos da lei complementar (art. 
153, inc. VII). Não obstante, até agora esse im-
posto não foi instituído, nem editada a lei com-
plementar para definir o que se deve entender 
como grande fortuna. 
2 – IMPOSTOS ESTADUAIS E DF 
2.1 – ICMS – Imposto sobre Operações Relativas 
à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação 
Serviços 
O ICMS vem genericamente previsto no art.155, 
II, da Constituição Federal, que estatui: “Compete 
aos Estados e ao Distrito Federal instituir impos-
tos sobre: operações relativas à circulação de 
mercadorias sobre prestações de serviços de 
transportes interestadual e intermunicipal e de 
comunicação, ainda que as operações e as pres-
tações se iniciem no exterior”. 
É importante salientar que o ICMS é um imposto 
de competência estadual e distrital, no entanto, a 
União também está credenciada a criar o impos-
to, por força do que estabelecem os arts.147 e 
154,II ambos da Constituição Federal. De fato, é 
esta pessoa política que poderá fazer nascer, “in 
abstracto” (no plano legislativo), o ICMS, seja nos 
Territórios (se voltarem a ser criados, já que, no 
momento, inexistem), seja em todo o território 
nacional, “na iminência ou no caso de guerra 
externa”. São duas hipóteses excepcionalíssimas. 
Considera-se mercadoria (Art.1º do RICMS): 
 Qualquer bem móvel, novo ou usado, in-
clusive semovente; 
 A energia elétrica; 
 O bem importado, destinado a consumo ou 
ativo fixo; 
a) Fato Gerador do ICMS: 
 A saída de mercadoria de estabelecimento 
do contribuinte; 
 O desembaraço aduaneiro de mercadorias 
importadas; 
 O início da execução do serviço de trans-
porte intermunicipal e interestadual; 
 A entrada no estabelecimento de mercado-
rias ou serviços, oriundos de outras UF que não 
estejam vinculadas à operação subseqüen-
te.(Para cálculo do diferencial de alíquota). 
b) Sujeito Ativo: Estados e Distrito Federal 
c) Sujeito Passivo: Qualquer pessoa, física ou 
jurídica que realize operações de circulação de 
mercadorias ou prestação de serviços. 
2.2 – ITCM – Imposto sobre Transmissão “Causa 
Mortis” e Doação 
Este imposto surgiu de desmembramento do ex-
tinto ITBI — Imposto sobre Transmissão de Bens 
Imóveis — previsto na Constituição de 1969 e 
atribuído à competência tributária dos Estados. 
O extinto ITBI incidia sobre a transmissão de 
bens imóveis, a qualquer título, ou seja, por ato 
oneroso ou gratuito. As transmissões causa mor-
tis de bens ou valores mobiliários não estavam, 
no regime da Constituição de 1969, sujeitas ao 
alcance do ITBI e desta circunstância decorria 
vazio incidental que comprometia seriamente o 
princípio da capacidade contributiva. 
A atual Constituição reformulou inteiramente esta 
espécie impositiva, bipartindo-a, para atribuir aos 
Estados o imposto sobre transmissão causa mor-
tis e doação de quaisquer bens ou direitos (ou 
seja, as transmissões a título gratuito), e aos Mu-
nicípios, o imposto sobre transmissão inter vivos 
de bens imóveis por ato oneroso (art. 155 c/c art. 
156). 
Tratando-se da transmissão causa mortis ou doa-
ção de bens imóveis aplica-se à espécie o princí-
pio da territorialidade que outorga esta receita 
tributária ao Estado da situação do bem. Nas 
transmissões a título gratuito de bens ou valore 
mobiliários, o imposto pertence ao Estado onde 
se processar o inventário ou arrolamento ou, ain-
da, onde tiver domicílio o doador (CF. art. 155) 
 
 15 
 
Por último, nos termos do inc. IV do art. 155, as 
alíquotas máximas do ITCM serão fixadas pelo 
Senado Federal, naturalmente mediante Resolu-
ção daquela Casa do Congresso. 
a) Fato Gerado do ITCM: 
O fato gerador é a transmissão “causa mortis” e 
doação, ressaltando que a transmissão “inter-
vivos” está incluída na competência dos municí-
pios. 
b) Sujeito Ativo: Estados e Distrito Federal 
c) Sujeito Passivo: São os beneficiários dos bens 
ou direitos recebidos e os doadores. 
2.3 – IPVA – Imposto sobre a Propriedade de 
Veículos Automotores 
O imposto sobre a propriedade de veículos auto-
motores substitui, em nosso sistema tributário, a 
extinta Taxa Rodoviária Única TRU. cujo fato 
gerador era um ato expressivo do poder de polí-
cia de alçada federal: o registro e licenciamento 
de veículos em todo território nacional (cf. DL n0 
999, de 21.10.1966). 
Essa taxa de polícia foi extinta pelo art. 2” da 
Emenda Constitucional n0 27, de 28 de novembro 
de 1985. que outorgou aos Estados competência 
para instituir imposto) sobre a propriedade de 
veículos automotores, vedada a cobrança de 
impostos ou taxas incidentes sobre a utilização de 
veículos’’. 
Destarte o que fora simples taxa federal — decor-
rência de ato expressivo do poder de polícia — 
desaparece do cenário impositivo para ceder 
lugar a um tributo sui generis: o IPVA. incidente 
sobre a titularidade de qualquer veículo automo-
tor. 
A atual Constituição manteve o novo modelo im-
positivo sem alterar o respectivo critério de com-
petência tributária. 
Compete aos Estados e ao Distrito Federal institui 
impostos sobre a propriedade de veículos auto-
motores. (CF, art 155 inc. III) 
a) Fato Gerador: 
Incide sobre a propriedade de veículos automoto-
res, estendido como qualquer veículo com pro-
pulsão por meio de motor, com a fabricação e 
circulação autorizada e destinada ao transporte 
de mercadorias, pessoas ou bens. 
b) Sujeito Ativo: Estados e Distrito Federal 
c) Sujeito Passivo: Os proprietários de veículos 
automotores sujeitos a licenciamento em órgão 
federal, estadual ou municipal. 
3 – IMPOSTOS MUNICIPAIS 
3.1 – IPTU – Imposto Sobre a Propriedade Predi-
al e Territorial Urbana 
a) Fato Gerador: 
O IPTU, de competência dos municípios, incide 
sobre a propriedade predial e territorial urbana e 
tem como fato gerador a propriedade, o domínio 
útil ou a posse de bem imóvel por natureza ou por 
acessão física, localizado na zona urbana do 
município. 
A lei municipal pode considerar urbanas as áreas 
urbanizáveis ou de expansão urbana, constantes 
de loteamentos aprovados pelos órgãos compe-
tentes, destinados à habitação, à indústria ou ao 
comércio, mesmo que localizados fora da zona 
considerada urbana. 
O IPTU poderá, segundo a lei estadual, ser pro-
gressivo, de forma a assegurar a função social da 
propriedade. 
Conforme a Constituição Federal, compete aos 
Municípios instituir impostos sobre propriedade 
predial e territorial urbana.(CF, art. 156 inc.I) 
b) Sujeito Ativo: Os municípios 
c) Sujeito Passivo: Contribuinte 
d) Contribuinte: Contribuinte do IPTU é o proprie-
tário do imóvel, o titular do seu domínio útil ou o 
seu possuidor a qualquer título. 
3.2 – ITBI – Imposto Sobre a Transmissão “inter 
vivos” de Bens Imóveis e de Direitos Reais Sobre 
Imóveis 
a) Fato Gerador: 
Conforme a Constituição Federal, compete aos 
Municípios instituir impostos sobre, transmissão 
inter vivos, a qualquer título, por ato oneroso, de 
bens imóveis por natureza ou acessão física, e de 
direitos reais sobre imóveis, exceto os de garan-
tia, bem como cessão de direitos a sua aquisi-
ção.(CF, art. 156 inc.II) 
O ITBI, que aproveita a sigla do antigo imposto 
estadual, não incide sobre a incorporação de 
bens imóveis ao patrimônio de pessoa jurídica em 
realização de capital, nem sobre as transmissões 
de bens ou direitos decorrentes de fusão, cisão, 
incorporação ou extinção de pessoa jurídica. 
 
 16 
 
Haverá incidência, porém, se a atividade prepon-
derante do adquirente for a compra e venda de 
bens imóveis ou de direitos a eles relativos, loca-
ção ou arrendamento mercantil. 
b) Sujeito Ativo: Os municípios 
c) Sujeito Passivo: Contribuinte 
d) Contribuinte: Contribuintedo imposto é qual-
quer das partes envolvidas na operação, confor-
me dispuser a lei estadual. No Brasil, as leis dos 
Estados têm nomeado o comprador como contri-
buinte do ITBI. 
3.3 – ISS – Imposto Sobre Serviços de Qualquer 
Natureza 
Conforme a Constituição Federal, compete aos 
Municípios instituir impostos sobre serviços de 
qualquer natureza, não compreendidos no art. 
155 II, definidos em lei complementar.(CF, art. 
156 inc.III) 
São imunes os serviços prestados pela União, 
pelos Estados, pelos Municípios, pelo Distrito 
Federal, por templos de qualquer culto, por parti-
dos políticos e pelas instituições de educação ou 
de assistência social, desde que cumpram o es-
tabelecido no art. 14 do CTN. 
A isenção em relação ao ISS é concedida através 
de lei ordinária emanada da Câmara dos Verea-
dores. 
Gozam de isenção os profissionais ambulantes e 
jornaleiros, bem como os profissionais localizados 
em feiras livres, os sindicatos que prestam servi-
ço aos empregados de determinadas empresas, 
quando prestados gratuitamente, as promoções 
de concertos, recitais, exposições e outros even-
tos similares, cujas receitas sejam destinadas a 
fins assistenciais, os serviços típicos das empre-
sas, da indústria cinematográfica, dos laboratórios 
e dos estúdios, inclusive, dos distribuidores ex-
clusivos a filmes brasileiros, naturais ou de enre-
do, com vigência até 31.12.2000, assim como os 
serviços de exibição de filmes cinematográficos 
em salas ocupadas por entidades brasileiras sem 
fins lucrativos. 
O local da prestação do serviço é do estabeleci-
mento ou domicílio do prestador ou, no caso de 
construção civil, o lugar onde se efetuar a presta-
ção. 
a) Fato Gerador: 
O imposto tem como fato gerador a prestação por 
empresas ou profissional autônomo, com ou sem 
estabelecimento fixo, de serviços incluídos na 
lista estabelecida na Lei Complementar n.º 53/87. 
Os serviços enumerados na referida lista ficam 
sujeitos apenas ao ISS, ainda que a prestação 
envolva fornecimento de mercadorias. Tal forne-
cimento, com prestação de serviços não especifi-
cados na lista, fica sujeito ao ICMS. 
b) Sujeito Ativo: Os municípios 
c) Sujeito Passivo: Contribuinte 
d) Contribuinte: Contribuinte do ISS é o prestador 
do serviço, não se compreendendo como tal 
aquele que presta serviços em relação de empre-
go, o trabalhador avulso, os diretores e membros 
do conselho consultivo ou fiscal de sociedade. 
São contribuintes do ISS os autônomos, assim 
como a empresa entendida como toda e qualquer 
pessoa jurídica, inclusive a sociedade civil ou de 
fato, que exercer atividade prestadora de servi-
ços, a pessoa física que admitir, para o exercício 
da sua atividade profissional, mais do que dois 
empregados ou um ou mais profissionais na 
mesma habilitação do empregador, o empreen-
dimento instituído para prestar serviços com inte-
resse econômico, bem como o condomínio que 
prestar serviços a terceiros. 
Repartição Constitucional das Receitas Tribu-
tárias 
A forma de Estado adotada pela Constituição 
Federal é a Federação, e está só estará legitima-
da se cada ente da Federação gozar de autono-
mia administrativa e fiscal. Em consonância com 
este entendimento a Constituição institui a com-
petência tributária de cada um dos Entes da Fe-
deração, porém há uma concentração mais ele-
vada de tributos na esfera federal. Atento a esta 
discrepância, o legislador constituinte originário 
determinou que algumas das receitas tributárias 
deveriam ser repartidas com outros Entes da 
Federação. 
 Diante da necessidade de uma melhor distribui-
ção da parcela dos tributos arrecadados, nota-se 
que a repartição sempre ocorrerá do maior Ente 
da federação para o menor, ou seja, a União re-
partirá algumas de suas receitas com os Estados, 
DF e Municípios, e os Estados distribuirão parte 
de suas receitas tributárias com os Municípios. 
 Esta distribuição ocorrerá de forma direta ou 
indireta. Na forma direta, o Ente beneficiado re-
ceberá diretamente os recursos, enquanto que na 
forma indireta a parcela distribuída integrará um 
fundo, que posteriormente será repartido. 
 Além disso, é importante frisar que os tributos 
vinculados a uma atuação estatal não estão sujei-
tos a repartição de suas receitas, isto ocorre co-
mo uma decorrência lógica do próprio sistema 
 
 17 
 
tributário. Se a receita proveniente destes tributos 
deve custear a atividade do Estado, não faz sen-
tido que a mesma seja repartida. Neste mesmo 
sentido, as receitas provenientes dos emprésti-
mos compulsórios também não podem ser objeto 
de repartição, visto que a mesma deverá ser apli-
cada, integralmente, no motivo que embasou a 
sua instituição e cobrança. 
 Seguindo o mesmo raciocínio, as contribuições 
também estariam fora do rol dos tributos que po-
dem ter suas receitas repartidas, porém há uma 
exceção que foi instituída pela EC 44/2004, qual 
seja a CIDE-COMBUSTÍVEIS que será estudada 
em momento oportuno. 
 Assim, nos restam os impostos. Estes sim po-
dem ter suas receitas repartidas com outros En-
tes da Federação, visto que a sua cobrança inde-
pende de qualquer atividade estatal relativa ao 
contribuinte (não-vinculados) e suas receitas, em 
regra, não podem estar vinculadas a qualquer 
órgão, fundo ou despesa (art. 167, IV, CRFB/88). 
 Vamos, então, analisar cada uma das hipóteses 
constitucionais para a repartição de receitas tribu-
tárias. 
Art. 157. Pertencem aos Estados e ao Distrito 
Federal: 
I – o produto da arrecadação do imposto da União 
sobre renda e proventos de qualquer natureza, 
incidente na fonte, sobre rendimentos pagos, a 
qualquer título, por eles, suas autarquias e pelas 
fundações que instituírem e mantiverem; 
 Segundo este dispositivo, a União deve “repas-
sar” aos Estados e Distrito Federal a totalidade da 
receita de Imposto sobre Rendas e Proventos de 
Qualquer Natureza, incidente na fonte, sobre 
rendimentos pagos, pelos Estados e Distrito Fe-
deral, suas autarquias e fundações. 
 Neste caso, como a lei atribui a responsabilidade 
tributária para a fonte pagadora de reter o Impos-
to de Renda na fonte, não haverá necessidade da 
União repassar a referida receita tributária. Na 
prática o Estado e o Distrito Federal, bem como 
suas autarquias e fundações, efetuarão a reten-
ção do referido imposto no momento do paga-
mento de seus funcionários, e não repassarão à 
União, visto que estas receitas lhe pertencem. 
 A segunda hipótese de repartição de receitas 
tributárias está prevista no artigo 157, II, nos se-
guintes termos: 
Art. 157. Pertencem aos Estados e ao Distrito 
Federal: 
II – vinte por cento do produto da arrecadação do 
imposto que a União instituir no exercício da 
competência que lhe é atribuída pelo art. 154, I. 
 Nesta hipótese, caso a União exerça a compe-
tência residual, e institua novos impostos terá que 
repassar 20% da arrecadação para os Estados e 
Distrito Federal. 
 A terceira hipótese está prevista no artigo 158, I 
da CRFB/88, nos seguintes termos: 
Art. 158. Pertencem aos Municípios: 
I – o produto da arrecadação do imposto da União 
sobre renda e proventos de qualquer natureza, 
incidente na fonte, sobre rendimentos pagos, a 
qualquer título, por eles, suas autarquias e pelas 
fundações que instituírem e mantiverem; 
 Este caso é similar ao previsto no inciso I do 
artigo 157, só que diz respeito aos Municípios, 
suas autarquias e fundações públicas. Assim, 
estas pessoas jurídicas ao efetuarem a retenção 
na fonte do imposto sobre renda e proventos pa-
gos aos seus funcionários, não precisarão repas-
sar o produto da arrecadação à União. 
 Prosseguindo, temos o inciso II do artigo 158. 
Art. 158. Pertencem aos Municípios: 
II – cinqüenta por cento do produto da arrecada-
ção do imposto da União sobre a propriedade 
territorialrural, relativamente aos imóveis neles 
situados, cabendo a totalidade na hipótese da 
opção a que se refere o art. 153, § 4º, 
III; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 
42, de 19.12.2003) 
 Segundo este dispositivo, a União terá que re-
passar 50% da arrecadação a título do imposto 
sobre a propriedade territorial rural para o municí-
pio onde estiver situado o referido imóvel rural. 
 O dispositivo traz ainda a ressalva de que caso o 
Município opte por fiscalizar e cobrar o referido 
tributo terá direito à totalidade da arrecadação do 
mesmo, conforme art. 153, §4°, III da CRFB/88, 
regulamentado pela Lei n° 11.250/2005 e Instru-
ção Normativa SRF n° 643/2006. 
 A seguir, a Constituição Federal traz nova hipó-
tese no inciso III do artigo 158. 
Art. 158. Pertencem aos Municípios: 
III – cinqüenta por cento do produto da arrecada-
ção do imposto do Estado sobre a propriedade de 
veículos automotores licenciados em seus territó-
rios; 
 
 18 
 
 Nesta hipótese, os Estados deverão repassar 
50% do produto da arrecadação do IPVA para os 
Municípios onde estiverem matriculados os veícu-
los. 
 Finalizando as repartições tributárias diretas para 
os Municípios temos o inciso IV e parágrafo-único 
do artigo 158. 
Art. 158. Pertencem aos Municípios: 
IV – vinte e cinco por cento do produto da arreca-
dação do imposto do Estado sobre operações 
relativas à circulação de mercadorias e sobre 
prestações de serviços de transporte interestadu-
al e intermunicipal e de comunicação. 
Parágrafo único. As parcelas de receita perten-
centes aos Municípios, mencionadas no inciso IV, 
serão creditadas conforme os seguintes critérios: 
I – três quartos, no mínimo, na proporção do valor 
adicionado nas operações relativas à circulação 
de mercadorias e nas prestações de serviços, 
realizadas em seus territórios; 
II – até um quarto, de acordo com o que dispuser 
lei estadual ou, no caso dos Territórios, lei fede-
ral. 
 Este dispositivo determina que 25% do total arre-
cadado a título de ICMS deverão ser repassados 
para os municípios localizados naquele estado. 
 O parágrafo-único do referido dispositivo deter-
mina como será feita a divisão do valor repassado 
pelos municípios. 
 A primeira observação a se fazer é que no míni-
mo três quartos serão distribuídos na proporção 
do valor adicionado nas operações relativas à 
circulação de mercadorias e nas prestações de 
serviços e até um quarto de acordo com lei esta-
dual, ou seja, o critério do valor adicionado pode 
até abarcar a totalidade dos valores a serem re-
passados. 
 A segunda observação diz respeito ao que seria 
considerado como valor adicionado? Este concei-
to foi definido no artigo 3° da Lei Complementar 
n° 63/1990, nos seguintes termos: 
Art. 3º 25% (vinte e cinco por cento) do produto 
da arrecadação do Imposto sobre Operações 
relativas à Circulação de Mercadorias e sobre 
Prestação de Serviços de Transporte Interesta-
dual e Intermunicipal e de Comunicação serão 
creditados, pelos Estados, aos respectivos Muni-
cípios, conforme os seguintes critérios: 
 I – 3/4 (três quartos), no mínimo, na proporção 
do valor adicionado nas operações relativas à 
circulação de mercadorias e nas prestações de 
serviços, realizadas em seus territórios; 
 II – até 1/4 (um quarto), de acordo com o que 
dispuser lei estadual ou, no caso dos territórios, 
lei federal. 
 § 1o O valor adicionado corresponderá, para 
cada Município: (Redação dada pela Lei Com-
plementar nº 123, de 2006) 
 I – ao valor das mercadorias saídas, acrescido 
do valor das prestações de serviços, no seu terri-
tório, deduzido o valor das mercadorias entradas, 
em cada ano civil; (Incluído pela Lei Complemen-
tar nº 123, de 2006) 
 II – nas hipóteses de tributação simplificada a 
que se refere o parágrafo único do art. 146 da 
Constituição Federal, e, em outras situações, em 
que se dispensem os controles de entrada, consi-
derar-se-á como valor adicionado o percentual de 
32% (trinta e dois por cento) da receita bru-
ta. (Incluído pela Lei Complementar nº 123, de 
2006) 
 O inciso I do parágrafo 1° do artigo 3° da LC 
63/1990 será aplicado para as empresas tributa-
das pelo regime geral, e o inciso II será aplicado 
para as empresas participantes do regime simpli-
ficado de tributação (SIMPLES). 
 Assim, aplicando-se a regra constitucional, a 
participação de cada município na parcela repas-
sada pelo Estado a título de ICMS guarda propor-
cionalidade na sua contribuição efetiva para a 
incidência do tributo em questão. 
 Continuando o estudo das repartições das recei-
tas tributárias, vamos analisar os casos de repar-
tição indireta, a partir do artigo 159, I da 
CRFB/88. 
Art. 159. A União entregará: 
I – do produto da arrecadação dos impostos so-
bre renda e proventos de qualquer natureza e 
sobre produtos industrializados quarenta e oito 
por cento na seguinte forma: (Redação dada pela 
Emenda Constitucional nº 55, de 2007) 
a) vinte e um inteiros e cinco décimos por cento 
ao Fundo de Participação dos Estados e do Distri-
to Federal; 
b) vinte e dois inteiros e cinco décimos por cento 
ao Fundo de Participação dos Municípios; 
c) três por cento, para aplicação em programas 
de financiamento ao setor produtivo das Regiões 
Norte, Nordeste e Centro-Oeste, através de suas 
instituições financeiras de caráter regional, de 
 
 19 
 
acordo com os planos regionais de desenvolvi-
mento, ficando assegurada ao semi-árido do Nor-
deste a metade dos recursos destinados à Regi-
ão, na forma que a lei estabelecer; 
d) um por cento ao Fundo de Participação dos 
Municípios, que será entregue no primeiro decên-
dio do mês de dezembro de cada ano; (Incluído 
pela Emenda Constitucional nº 55, de 2007) 
 Este dispositivo determina a repartição de 48% 
da soma da receita tributária do imposto sobre a 
renda e proventos de qualquer natureza e do 
imposto sobre produtos industrializados. 
 Primeiramente, é oportuno destacar que deve ser 
descontado da arrecadação do imposto sobre 
renda e proventos de qualquer natureza as parce-
las já repassadas aos Estados, DF e Municípios, 
previstas nos artigos 157, I e 158, I, ambos da 
CRFB/88. (conforme art. 159, §1°, CRFB/88). 
 Segundo, é oportuno destacar que a EC n° 
55/2007 acrescentou a alínea d ao dispositivo em 
análise, prevendo a repartição de mais um por 
cento em favor do Fundo de Participação dos 
Municípios. 
 E, terceiro, os percentuais que cabem a cada 
Estado ou Município, provenientes dos fundos de 
participação respectivos, foram definidos pela Lei 
Complementar n° 62/1989, o cálculo dos valores 
a serem repassados cabe ao Tribunal de Contas 
da União, conforme o parágrafo-único do artigo 
161 da CRFB/88. 
 Uma outra hipótese de repartição de receitas 
tributárias prevista no artigo 159 é a destinação 
pela União de 10% do arrecadado a título do im-
posto sobre produtos industrializados para os 
Estados e Distrito Federal. 
Art. 159. A União entregará: 
II – do produto da arrecadação do imposto sobre 
produtos industrializados, dez por cento aos Es-
tados e ao Distrito Federal, proporcionalmente ao 
valor das respectivas exportações de produtos 
industrializados. 
 Este dispositivo tem por finalidade ressarcir os 
Estados e DF da perda que tiveram com a deso-
neração do ICMS incidente sobre a exportação. A 
EC n° 42/2003, deu nova redação ao artigo 155, 
§2°, X, a da CRFB/88, estabelecendo que o ICMS 
não poderá incidir sobre operações que destinem 
mercadorias para o exterior, nem sobre serviços 
prestados a destinatários no exterior, assegurada 
a manutenção e o aproveitamento do montante 
do imposto cobrado nas operações e prestações 
anteriores. Desta forma, o repasse de 10% do IPI 
passa a ter a finalidade de ressarcimento por esta 
perda.