Espécies e Incidência de Contribuições

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Módulo Controle da Incidência Tributária 
ALUNO: LEANDRO TAKEO ALVES WATANABE 
TURMA: 2022.02-CIT-BSB 
 
Seminário VI – CONTRIBUIÇÕES 
 
Questões 
1. Definir o conceito de “contribuição”. Quais as espécies de contribuição existentes na 
CF/88? A destinação do produto da arrecadação tributária é relevante para a 
classificação jurídica das contribuições? Se os valores arrecadados a título de 
contribuição não forem aplicados na destinação prescrita na lei, pode o contribuinte 
requerer restituição do tributo pago? Sob qual fundamento? Justificar. 
Trata-se a contribuição de uma espécie tributária, a qual, em que pese seu 
critério material não esteja constantemente vinculado a uma atividade estatal, a 
finalidade dos recursos arrecadados será direcionada para custear uma atividade 
estatal de beneficiamento de certo grupo. 
Bem ensina o professor Paulo de Barros Carvalho1 que “as contribuições são 
entidades tributárias, subordinando-se, em tudo e por tudo, às linhas definitórias do 
regime constitucional peculiar aos tributos.” Assim, entende-se que contribuição pode 
ser definida como tributo destinado ao financiamento de custos específicos, advindo 
na conjuntura de intervenção do Estado na seara social e econômica, de modo a 
cumprir os ditames da política do governo. 
A CF/88 dispõe no caput de seu art. 149 sobre três espécies de contribuições, 
as quais a instituição é de competência exclusiva da União, quais sejam, as 
contribuições sociais; as contribuições de domínio econômico e; as contribuições de 
interesse das categorias profissionais ou econômicas. Todavia, o § 1º do mesmo 
dispositivo prevê que a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios 
instituirão, por meio de lei, contribuições para custeio de regime próprio de 
previdência social, enquanto o art. 149-A da Carta Magna prevê que os Municípios e 
o Distrito Federal poderão instituir contribuição para o custeio do serviço de 
iluminação pública. 
Em estudo aos arts. 148,149 e 195 da CF/88, entende-se que a destinação da 
 
1 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 31ª edição. São Paulo: Noeses, 
2021, p. 82/83. 
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arrecadação é de suma importância para a caracterização e qualificação das 
contribuições. Entretanto, o art. 4º do CTN dispõe o inverso, Vejamos: 
Art. 4º A natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato 
gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la: 
I - a denominação e demais características formais adotadas pela lei; 
II - a destinação legal do produto da sua arrecadação. 
 
Analisando o dispositivo acima percebe-se que o CTN adotou a teoria da 
tripartição, na qual apenas o fato gerador seria suficiente para definir a natureza 
jurídica do tributo. Nesse sentido, a desinteligência entre taxas, impostos e 
contribuições de melhoria não seriam definidos pelas denominações, formalidades 
ou o destino legal do produto de sua arrecadação. 
Porém, adicionando empréstimos compulsórios e contribuições sociais, no 
Carta Maior passou a acolher a teoria da pentapartição, em que se pode 
compreender que determinadas espécies tributárias passam a comportar 
diferenciação diante das formalidades, denominação e destino da arrecadação, de 
modo que se torna inaplicável o dispositivo do CTN acima citado. Nesse sentido, haja 
visto a instituição das contribuições pelas CF/88, tal conceito foi flexibilizado, ao ponto 
que o objeto das contribuições deve estar veiculado as suas finalidades, assim, 
entende-se que a destinação é relevante para a classificação jurídica do tributo. 
No que tange a restituição em casos que os recursos não forem aplicados nos 
termos da lei, a própria CF/88 em seu art. 150, § 7º, dispõe que a poderá ser atribuído 
a sujeito passivo de obrigação tributária “a condição de responsável pelo pagamento 
de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, 
assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize 
o fato gerador presumido”, isto é, a CF/88 além de definir as condições para a 
existências das contribuições, também estipula quando poderá haver restituição. 
 
2. Sobre a hipótese de incidência das contribuições, pergunta-se: 
 a) A União pode, na criação de contribuição com fundamento no art. 149 da CF, 
utilizar uma das materialidades que lhe foram atribuídas constitucionalmente para a 
instituição de impostos? 
A União poderá instituir contribuições com materialidades a ela atribuídas para 
instituição de impostos, por quanto a finalidade acate ao previsto no art. 149 da 
CF/88. Todavia, ainda se encontra corrente que entenda de forma diversa, com o 
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fundamento de que a instituição de contribuição com o uso de matéria atribuída 
constitucionalmente a impostos afronta a competência designada aos Estados, 
Municípios e o Distrito Federal, bem como iria de encontro prejudicial aos princípios 
constitucionais de uma forma geral, especialmente aqueles referentes ao direito 
tributário. 
 
 b) A hipótese de incidência destas contribuições pode abranger fatos que, por 
ocasião da repartição constitucional de competências para a instituição de impostos, 
foram atribuídos como materialidades próprias dos Estados, Distrito Federal e 
Municípios? 
Quanto a hipótese de incidência destas contribuições, não pode tal hipótese 
abarcar fatos que, por ocasião da repartição constitucional de competências para a 
instituição de impostos, foram atribuídos como materialidades próprias dos Estados, 
Municípios de do Distrito Federal. 
Embora não se depare com vedação expressa na lei, entende-se que não se 
deve extrapolar os limites de competência em que a União crie contribuições que 
detenham as materialidades próprias de tributos dos Estados e Municípios. 
Nessa linha ensina Paulo de Barros: 
Não haveria sentido admitir que o constituinte tenha repartido 
pormenorizadamente, o poder de instituir tributos da União, Estados, 
Distrito Federal e Municípios para, logo após, desfigurar a divisão antes 
efetuada, concedendo à União a prerrogativa de tributar, de maneira 
indiscriminada, fatos contidos na faixa competencial das demais 
pessoas jurídicas.2 
 
Assim, as competências estão fixadas na Constituição Federal, constituindo 
ilógico o entendimento de que em dado momento está fixada a competência e em outro 
momento tal competência seria infringida. Importante destacar que em relação as 
contribuições, a regra-matriz de incidência (conduta) deve indicar, de forma expressa, a 
finalidade e a destinação do produto de sua arrecadação, não apenas a materialidade, 
isso em atendimento a ordem constitucional de competência tributária. 
 
3. Por força do que prescreve o art. 195, I, “a”, da Constituição da República, a 
legislação exige que o empregador recolha contribuição sobre a folha de salários e 
 
2 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 31ª edição. São Paulo: Noeses, 
2021. 
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demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa 
física que lhe preste serviço. Neste contexto, pergunta-se: 
 a) O que é “salário”? E “rendimentos do trabalho”? 
Inicialmente, importante destacar o art. 214, I, do Decreto 3.048/99: 
Art. 214. Entende-se por salário-de-contribuição: 
I - para o empregado e o trabalhador avulso: a remuneração auferida 
em uma ou mais empresas, assim entendida a totalidade dos 
rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer título, durante o 
mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, 
inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e 
os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços 
efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador 
ou tomador de serviços, nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de 
convenção ou acordo coletivode trabalho ou sentença normativa; 
 
Nesse sentido, pode-se dizer que a totalidade dos valores recebidos pelos 
trabalhadores em contraprestação ao trabalho exercido habitualmente denomina-se 
salário. Tara-se de valor contratualmente previsto referente à contraprestação da 
atividade laboral realizada pelo empregado. Ainda, vale dizer que abarca a 
remuneração da classe de trabalhadores formada pelos empregados, advindo, dessa 
forma, de relação empregatícia, na qual a prestação de serviço é exercida de maneira 
não eventual, em relação à subordinação. 
Já em relação ao termo “rendimentos de trabalho”, entende-se como as 
remunerações devidas em face da prestação de serviço por pessoa física, ou seja, 
valores pagos ou creditados, a quaisquer títulos, à pessoa física que preste serviço, 
sendo tal remuneração sem vínculo empregatício. 
 
 b) Levando em consideração a resposta, quais das parcelas abaixo estão ou não 
sujeitas à incidência deste tributo, justifique: (i) os serviços extraordinários (horas 
extras); (ii) terço constitucional; (iii) férias indenizadas; (iv) aviso-prévio indenizado; 
(v) adicional de insalubridade; (vi) adicional de periculosidade; (vii) adicional noturno; 
(viii) auxílio-educação; (ix) auxílio-creche; (x) auxílio-doença; (xi) salário-
maternidade; (xii) prêmio assiduidade; (xiii) vale-transporte e (xiv) descanso 
remunerado. (Vide anexo I). 
Em relação as parcelas acima expostas, quanto a classificação de cada uma 
há divergência na doutrina, jurisprudência e legislação. Atualmente, quanto a 
incidência do tributo em estudo em tais parcelas, utiliza-se a finalidade delas. Caso 
forem pagas de forma indenizatória ao trabalhador, não será base para a incidência 
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de contribuição, de modo que serão excluídas do que a legislação denomina de 
“salário contribuição”. 
Vejamos: (i) serviços extraordinários (horas extras): Na Tabela de Incidência 
de Contribuição é disposto pela RFB que incide a contribuição. Todavia, por meio do 
RE 593.068, o Supremo fixou a seguinte tese “não incide contribuição previdenciária 
sobre verba não incorporável aos proventos de aposentadoria do servidor público, 
tais como terço de férias, serviços extraordinários, adicional noturno e adicional de 
insalubridade.” Aqui discordo do posicionamento do STF, tendo em vista tratar-se de 
parcela de caráter remuneratório, devendo haver incidência; (ii) terço constitucional: 
de acordo com a Tabela da RFB acima citada não há incidência nem quando o 
adicional é pago referente às férias indenizadas, na rescisão do contrato de trabalho 
(art. 28, § 9º, “d”, Lei 8.212/91), nem quando é pago com a remuneração de férias 
gozadas, na vigência do contrato laboral, tenda em vista seu caráter 
indenizatório/compensatório, de modo que não constitui ganho habitual do 
trabalhador; (iii) férias indenizadas: não há incidência, conforme disposto no art. 28, 
§ 9º, “d”, da Lei 8.212/91; (iv) aviso-prévio indenizado: não há incidência em virtude 
do caráter indenizatório da parcela; (v) adicional de insalubridade: nos termos da 
Tabela de Incidência de Contribuição da RFB há incidência, pois possui natureza 
remuneratória da parcela; (vi) adicional de periculosidade: conforme a Tabela de 
Incidência de Contribuição da RFB, há incidência, no mesmo entendimento apontado 
ao adicional de insalubridade; (vii) adicional noturno: nos termos da Tabela de 
Incidência de Contribuição da RFB, há incidência, na mesma compreensão lançada 
ao adicional de insalubridade; (viii) auxílio-educação: não há incidência, haja visto a 
verba destinada à qualificação do empregado constituir investimento que é revertido 
em favor do empregador no exercício do trabalho, razão pela qual, não pode ser 
considerada remuneração; (ix) auxílio-creche: não há incidência, conforme previsão 
disposta na Lei 8.212/91; (x) auxílio-doença: não há incidência, em virtude da 
ausência do caráter de contraprestação da parcela; (xi) salário-maternidade: há 
incidência da contribuição, tendo em vista previsão legal de que se trata de salário 
de contribuição (art. 28, § 2°, Lei 8.212/91), em que pese não possua a prestação 
de trabalho pela segurada durante o percebimento; (xii) prêmio assiduidade: não há 
incidência, pois se trata de ganho eventual e não se integra ao salário (art. 28, § 9º, 
“e”, “7”, Lei 8.212/91); (xiii) vale-transporte: conforme entendimento do STF, o vale-
transporte tem natureza estritamente indenizatória, razão pela qual não há a 
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incidência da contribuição; (xiv) descanso remunerado: importante destacar aqui o 
julgamento do REsp 1.444.203/SC, no qual o STJ entendeu que é “insuscetível 
classificar como indenizatório o descanso semanal remunerado, pois sua natureza 
estrutural remete ao inafastável caráter remuneratório, integrando parcela salarial, 
sendo irrelevante que inexiste a efetiva prestação laboral no período, porquanto 
mantido o vínculo de trabalho, o que atrai a incidência tributária sobre a indigitada 
verba.” , pacificando o entendimento referente ao tema naquele órgão. Dessa forma, 
é fundada a incidência da contribuição previdenciária sobre essa parcela. 
 
4. Com relação ao creditamento do PIS-COFINS, pergunta-se: 
 a) Estabeleça diferença entre o regime monofásico e não cumulativo. 
Antes de diferenciar os regimes do enunciado da questão, cumpre esclarecer 
que há dois tipos de tributos que podem ser atribuídos ao contribuinte, quais sejam, 
os cumulativos, que são aqueles em que não há possibilidade de crédito para a 
empresa, tornando-se impostos em cascata e; os não cumulativos, que são aqueles 
que permitem gerar créditos para a empresa. 
Dito isso, o regime monofásico, também conhecido como cumulativo, é posto 
às receitas decorrentes de mercadorias discriminadas em legislação específica e 
concede ao contribuinte a responsabilidade pelo recolhimento das contribuições ao 
PIS e COFINS por toda a cadeia. 
Já quanto ao regime da não cumulatividade recai em relação ao total das 
receitas por alíquotas diversas do regime monofásico, todavia, há a possibilidade de 
dedução de créditos verificados sobre o montante das operações de entrada. 
 
 b) Qual o alcance da não cumulatividade do PIS-COFINS prevista no art. 195, § 12, 
da CF/88? 
A não cumulatividade do PIS e da COFINS refere-se em subtrair, levando em 
conta os débitos apurados de cada contribuição, os respectivos créditos permitidos 
por lei. Assim, estamos diante da conhecida sistemática chamada de regime de não 
cumulatividade do PIS e COFINS. 
Adiante, a versão do conceito de não cumulatividade oferecido pela CF/88 ao 
ICMS ao IPI para as contribuições do PIS e da COFINS como meio de completar a 
norma disposta no art. 195, § 12º, a conjunção constitucional, advém da aplicação 
da analogia, nos termos do art. 108, I, do CTN: “Art. 108. Na ausência de disposição 
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expressa, a autoridade competente para aplicar a legislação tributária utilizará 
sucessivamente, na ordem indicada: I - a analogia;”. 
Dessa forma, inviável se desfazer dos conceitos usados pela CF/88, de modo 
que não foi por coincidência que o texto constitucional inseriu ao art. 195 da Carta 
Magna o termo “serão não cumulativas”. 
 
 c) O que caracteriza “insumo” para fins da não cumulatividade do PIS e da COFINS? 
Valores gastos com contratação de mão de obra terceirizada geram créditos de 
PIS/COFINS? (Vide anexos II a VII). 
Tratando-se do conceito de insumo para fins da não cumulatividade do PIS e 
da COFINS, tal se revela com mesmo entendimento na esfera judicial e 
administrativa. Para ambas, para cálculo de crédito referente a essas contribuições, 
insumo não está meramente restrito à matéria-prima, produtos intermediários e 
material de embalagem, por exemplo como acontece em outros tributos, isto é, para 
a circunstância tributária insumoestá relacionado a todos os elementos essenciais, 
os quais, caso na falta deles, a fabricação ou produção do bem designado à venda 
ou prestação de serviço seria inviável. 
Destacas o seguinte julgado sobre o tema: 
TRIBUTÁRIO. TEMA 779 DO STJ. CONCEITO DE INSUMO. 
COMBUSTÍVEL PARA PADARIAS E EMPILHADEIRAS. 1. O conceito 
de insumo, para fins de creditamento no regime não cumulativo das 
contribuições PIS e COFINS, consoante entendimento firmado pelo 
STJ, no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR, sob a sistemática dos 
recursos repetitivos, "deve ser aferido à luz dos critérios de 
essencialidade ou relevância, considerando-se a 
imprescindibilidade ou a importância de determinado item, bem 
ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica 
desempenhada pelo contribuinte". 2. Hipótese em que, levando em 
conta o objeto social da em presa se enquadram como insumos as 
despesas relativas à gás consumido pelas empilhadeiras e as padarias 
dos estabelecimentos a impetrante. 3. Reconhecida a ocorrência de 
indébito tributário, faz jus a parte autora à restituição e/ou 
compensação dos tributos recolhidos a maior, sendo admitida apenas 
após o trânsito em julgado (art. 170-A do CTN) e com quaisquer 
tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (art. 
74 da Lei n.º 9.430/96), exceto em se tratando de contribuições 
previdenciárias - e contribuições substitutivas a estas - e contribuições 
devidas a terceiros, caso em que a compensação é admitida, porém 
apenas com tributos de mesma espécie e destinação constitucional 
(art. 89 da Lei nº 8.212/91, com a redação da Lei nº 11.941/2009, c/c 
art. 26 da Lei n.º 11.457/2007). (TRF4 5064981-14.2018.4.04.7100, 
PRIMEIRA TURMA, Relator ROGER RAUPP RIOS, juntado aos autos 
em 09/07/2020) (Grifou-se) 
 
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Veja que, conforme análise do julgado acima, o STJ assinalou que o critério da 
essencialidade estipula dependência intrínseca e necessária do produto ou serviço, 
compondo meio estrutural e dependente do processo produtivo ou da prestação do 
serviço. 
O STJ por meio do julgamento do AgRg no REsp 1.238.358/RS, assentou que 
a mão de obra de pessoa física não gera direito ao creditamento, tendo em vista a 
expressa proibição disposta no art. 3º, § 2º, I, das Leis 10.637/02 e 10.833/03. Em 
regra, contribuintes optantes pelo lucro real não podem obter crédito de PIS e 
COFINS sobre as despesas de mão de obra despendidas à pessoa física. 
Entretanto, a RFB destacou seu entendimento, por meio da Solução de 
Divergência COSIT nº 29/2017, quanto à possibilidade de creditamento de PIS e 
COFINS referente as despesas da empresa com a contratação de mão de obra 
temporária, acatando os fundamentos da Solução de Consulta COSIT nº 105/2017 
para consentir o creditamento em relação a PIS e COFINS sobre mão de obra 
temporária. 
 
 d) A previsão do artigo 17 da Lei nº 11.033/04 é aplicada para todos contribuintes 
sujeitos à tributação monofásica? Fundamente. (Vide anexo VIII) 
O art. 17 da Lei 11.033/04 dispõe que “as vendas efetuadas com suspensão, 
isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da 
COFINS não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a 
essas operações.” 
Nesse sentido, entende-se que tal dispositivo se estende às pessoas jurídicas 
relacionadas ou não ao REPORTO - Regime Tributário para Incentivo à 
Modernização e à Ampliação da Estrutura Portuária. Ainda que por um tempo se 
alegasse que o art. 17 da lei em comento teria aplicação somente aos contribuintes 
beneficiários do REPORTO, tal entendimento aos poucos foi superado pelo STJ que, 
ao julgar o tema, por meio do REsp 1.051.634/CE e REsp 1.740.752/BA, dentre 
outros, assegurou o entendimento de que o dispositivo em discussão se aplica para 
além do REPORTO, de maneira que essa previsão legal revogou as disposições 
legais anteriores em sentido contrário, nos termos do art. 2º, § 1º, da Lei de 
Introdução às Normas do Direito Brasileiro. 
O fisco havia assentado que a hipótese do art. 17 da Lei 11.033/04 não se 
aplicaria para a finalidade pretendida pelos contribuintes referente a sistemática de 
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regime monofásico. Entretanto, assim restou o entendimento jurisprudencial: (i) não 
há incidência da COFINS e a contribuição para o PIS/Pasep, vez que se aplica 
alíquota 0 (zero) nas vendas de produtos adquiridos pela sistemática monofásica, 
portanto, não há direito de crédito nessas operações; (ii) o mencionado artigo 17 
somente se aplica para as empresas inseridas no regime de tributação do não 
cumulativo; (ii) o aproveitamento de créditos pela entrada é incompatível com a 
incidência monofásica da COFINS e da contribuição para o PIS/Pasep, vez que não 
há, nesse caso, cumulatividade a ser evitada; e (iv) que as Leis 10.637/2002 e 
10.833/2003, com as alterações promovidas pela Lei nº 10.685/04 são especiais em 
relação à Lei nº 11.033/2004 e, que, portanto, prevalecem em relação a esta última. 
 
5. A Lei Federal n. 10.865/04 instituiu a Contribuição para os Programas de Integração 
Social e de Formação do Patrimônio do Servidor Público incidente na importação de 
produtos estrangeiros ou serviços (PIS/PASEP-Importação) e a Contribuição Social 
para o Financiamento da Seguridade Social devida pelo importador de bens 
estrangeiros ou serviços do exterior (COFINS-Importação). Analisando criticamente 
o art. 7º da referida lei, e os enunciados constitucionais que atribuem competência 
para a União instituir contribuições, bem como o conceito de valor aduaneiro, 
pergunta-se: 
 a) É possível identificar um conceito constitucional de valor aduaneiro? (Vide anexo 
IX). 
Dispõe o art. 149, § 2º, III, “a”, da CF/88, que em relação as contribuições 
sociais e de intervenção no domínio econômico, no que tange as importações, o 
critério para cálculo do tributo será o valor aduaneiro. Contudo, não traz o conceito 
de valor aduaneiro. Ainda, a Fazenda Pública entende que o termo em estudo não 
possui definição constitucional. 
O conceito de valor aduaneiro foi levantado pela Lei nº 10.865/04, a qual alterou 
a concepção de valor aduaneiro da legislação civil, inclusive, divergindo o disposto 
no art. 110 do CTN. Ademais prevê o art. 98 do CTN, que “Os tratados e as 
convenções internacionais revogam ou modificam a legislação tributária interna, e 
serão observados pela que lhes sobrevenha.” 
Nesse sentido, para conceito legal do termo valor aduaneiro, considera-se o 
entendimento adotado no Acordo Internacional GATT, tendo em mente estipular as 
regras do comércio internacional brasileiro no que diz respeito à tributação. 
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Nesse diapasão, adota-se como definição legal e constitucional de valor 
aduaneiro, aquele que retara ao valor da transação, isto é, o valor pago efetivamente 
pelos produtos em uma operação internacional. Ressalta ainda, que em relação a 
esse valor, o art. 8º do GATT possibilita o acréscimo do valor do frete até o local do 
destinatário, o seguro, o valor de corretagem e comissões, salvo as de compra, custo 
de embalagens e recipientes, despesas de carregamento, descarregamento e 
manuseio até o ponto de importação ou custos de licença ou royalties, quando 
houver. 
 
 b) O que compreende o valor aduaneiro para fins de quantificação do PIS-Importação 
e da COFINS-Importação? 
Entende-se que para fins de quantificação do PIS-Importação e da COFINS-
Importação, o valor aduaneiro abrange o valor que prestar para caracterizar a 
transação, ou seja, o valor da operação, com eventuais custos despendidos à 
transação comercial, abrangendo a valor da mercadoria, custos com frete, seguro, 
carga, descarga e manuseio. 
O art. 7º, I, da Lei nº 10.865/04, dispõe que o valor aduaneiro é formado pelo 
preço da importação, acrescido do valor do ICMS incidente no desembaraço 
aduaneiro, bem como do valordas próprias contribuições. 
Todavia, cumpre esclarecer que o STF, por meio do RE 559.937 julgado em 
sede de repercussão geral, declarou a inconstitucionalidade do inciso I, do art. 7º, da 
lei supracitada, o qual assegurava admitia a inserção do ICMS na base de cálculo do 
PIS-Importação e da COFINS-Importação. Tal dispositivo foi revogado e, assim, 
houve a exclusão do ICMS da base de cálculo da mencionas contribuições. 
 
 c) É possível sustentar a inconstitucionalidade da base de cálculo do PIS-Importação 
e da COFINS-Importação constante da Lei Federal n. 10.865/04, ou a sua ilegalidade, 
tendo em vista o que dispõe o art. 110 do CTN? (Vide anexos X e XI). 
Entende-se pela possibilidade da inconstitucionalidade da base de cálculo 
suscitada no enunciado da questão. Indo além, é plausível considerar ilegal a lei 
acima citada, tendo em vista que o art. 110 do CTN dispõe que a lei tributária não 
pode alterar a definição, o conteúdo, e o alcance de institutos, conceitos e formas de 
direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, 
pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos 
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Municípios, para definir ou limitar competências tributárias. 
Vejamos o seguinte julgado do Supremo: 
Decisão: Prosseguindo no julgamento, o Tribunal negou provimento ao 
recurso extraordinário para reconhecer a inconstitucionalidade da 
expressão “acrescido do valor do Imposto sobre Operações 
Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de 
Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de 
Comunicação – ICMS incidente no desembaraço aduaneiro e do 
valor das próprias contribuições”, contida no inciso I do art. 7º da 
Lei nº 10.865/04, e, tendo em conta o reconhecimento da repercussão 
geral da questão constitucional no RE 559.607, determinou a aplicação 
do regime previsto no § 3º do art. 543-B do CPC, tudo nos termos do 
voto da Ministra Ellen Gracie (Relatora). Redigirá o acórdão o Ministro 
Dias Toffoli. Em seguida, o Tribunal rejeitou questão de ordem da 
Procuradoria da Fazenda Nacional que suscitava fossem modulados 
os efeitos da decisão. Votou o Presidente, Ministro Joaquim Barbosa. 
Plenário, 20.03.2013. (Recurso extraordinário 559.937 - Proced.: Rio 
Grande do Sul. Relatora: min. Ellen Gracie). (grifou-se) 
 
Veja, conforme o julgamento acima, o STF declarou a inconstitucionalidade da 
inclusão do ICMS, assim como o valor das próprias contribuições, na base de cálculo 
dessas próprias contribuições incidentes sobre as operações de importação de bens 
e serviço. 
Nesta feita e conforme, tratado nas questões anteriores, é possível alegar pela 
inconstitucionalidade, bem como pela ilegalidade da base de cálculo disposta na Lei 
10.865/04. 
 
6. Sobre as contribuições de intervenção no domínio econômico, pergunta-se: 
 a) Que se entende por intervenção no domínio econômico? As causas de intervenção 
estão restritas aos arts. 170 a 181 da Constituição Federal? 
Trata-se de intervenção da União em integrantes de certos setores da 
economia, a qual se dá através da CIDE – Contribuição de Intervenção no Domínio 
Econômico prevista no art. 149 da CF/88, utilizada como instrumento regulatório da 
economia. Além disso, depreende do art. 174 da CF/88 que desempenha ao Estado 
a função de regular, incentivar e planejar a economia. 
Vale dizer que há uma intervenção direta na economia no condão de Estado 
Empresário. O Estado, porquanto executor, opera atividades estritamente 
econômicas ou presta serviços públicos, pactuando-se plenamente com a atividade 
produtiva. 
Dito isso, não se revela de cunho arrecadatório a contribuição interventiva. 
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Registra-se, entretanto, que tal intuito interventivo do poder público não pode 
provocar afronta ao princípio da livre iniciativa, a qual presume primazia da 
propriedade privada em que se assenta a liberdade de empresa, a liberdade de 
contratação e a liberdade de lucro, sem prejuízo da finalidade social da propriedade, 
base estrutural da própria propriedade, nos termos do art. 170, II e III, da CF/88. 
A intervenção no domínio econômico está restrita aos artigos 170 a 181 da 
CF/88, mesmo porque tal intervenção tem caráter de exceção e, por isso, justificando 
suas causas estarem restritas a tais artigos constitucionais. As CIDEs permanecem 
submetidas aos princípios da ordem econômica elencados na CF/88, bem como aos 
preceitos do sistema constitucional tributário, com regras específicas estipuladas 
pela Carta Maior. 
 
 b) O produto da arrecadação da CIDE deve ser legalmente destinado à intervenção 
no setor econômico de que trata a contribuição (intervenção positiva), ou pode ser 
instituída com finalidade de desestimular determinada atividade, ou seja, com caráter 
extrafiscal (intervenção negativa)? 
Inicialmente, importante esclarecer que a CIDE, estabelecida pela Lei 
10.168/00 e modificada pelo Lei 10.332/01, envolve-se de duas destinações que lhe 
compreendem: a conhecida como negativa, quando na medida a qual desestimula a 
contratação com o exterior, tendo em vista o custo maior, motivando, no revés, a 
recorrência de às tecnologias pátrias; a outra conhecida como positiva, angariando 
verbas para destinação nos centros de pesquisa e desenvolvimento brasileiros. 
Em relação a CIDE, o produto de arrecadação deve ser direcionado pela 
intervenção positiva, ou seja, deve ser legalmente destinado à intervenção no setor 
econômico de que trata a contribuição. Todavia, levando em consideração o caráter 
extrafiscal, podem ter amplitude com outras finalidades, como ser instituída com o 
objetivo de desestimular determinada atividade, por exemplo, sendo este, caso de 
intervenção negativa. 
A CIDE é tributo abarcado como contribuição especial de competência 
exclusiva da União disposta no art. 149, da CF/88, caracterizando-se de natureza 
extrafiscal e de arrecadação vinculada. Dito isso, conclui-se que tal contribuição deve 
ter o produto de sua arrecadação predeterminado, independente do seu tipo de 
intervenção, mesmo que seja positiva ou negativa, ainda que possuindo caráter de 
extrafiscalidade. 
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 c) A sua materialidade e o sujeito passivo devem estar relacionados com a 
destinação escolhida pelo legislador como forma de intervenção no domínio 
econômico? (Vide anexo XII). 
Em relação a presente questão, a reposta é afirmativa. Pode-se citar como 
exemplo ao tema em debate o que ocorre com a CIDE royalties, a qual é devida pela 
empresa detentora de licença de uso ou adquirente de conhecimentos tecnológicos, 
tal qual aquela signatária de contratos que impliquem transferência de tecnologia, 
fixados com residente ou domiciliados no exterior. 
Tal aquisição de conhecimento quanto a qualquer ramo científico ou 
tecnológico, poderá ser relativa. Contudo, a destinação da exação em comento, se 
lança ao FNDCT – Fundo Nacional de Desenvolvimento Científico e Tecnológico, 
instituído pelo DL nº 719/69, restabelecido pela Lei nº 8.172/91. 
 
 d) a remuneração por direitos autorais em operações com o exterior se classificam 
como royalties para fins da incidência da Cide? (Vide Anexo XIII) 
Instituída pela Lei 10.168/00, a CIDE royalties tem por objeto a intervenção no 
domínio econômico para “estimular o desenvolvimento tecnológico brasileiro, 
mediante programas de pesquisa científica e tecnológica cooperativa entre 
universidades, centros de pesquisa e o setor produtivo.” 
Referenciando a CIDE royalties, esta abarcava somente as remessas ao 
exterior direcionadas ao pagamento de contratos de prestação de serviços e royalties 
concernentes à transferência de tecnologia. A incidência sobre remessas a qualquer 
título, advindas de contratos não alusivos com transferência ou desenvolvimento de 
tecnologia, excede os limites de sua própria instituição,afronta o princípio da estrita 
legalidade, bem como as regras que tratam de edição de leis inseridas na LC 95/98 
e normas gerais de interpretação contidas na LINDB. 
Nesse sentido, a remuneração por direitos autorais em operações com o 
exterior, conforme entendimento do CARF, se classificam como royalties para fins da 
incidência da CIDE. Transcreve-se a Súmula nº 127 CARF: 
“A incidência da Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico 
(CIDE) na contratação de serviços técnicos prestados por residentes 
ou domiciliados no exterior prescinde da ocorrência de transferência 
de tecnologia.” 
 
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Em que pese o entendimento do CARF, a jurisprudência no Judiciário ainda 
não detém de um entendimento uniforme. O STJ, por meio de julgamento do REsp 
nº 1.642.249/SP, já se manifestou na direção de que a remuneração por direitos 
autorais em operações com exterior se classifica como royalties para fins de 
incidência da CIDE, porém, há isenção para fatos geradores posteriores a 
31/12/2005, nos termos do art. 20 da Lei nº 11.452/07. 
 
7. Considerando que a LC 110 que instituiu a antiga contribuição social geral de 10% 
sobre os saldos do FGTS em caso de demissão sem justa causa previa apenas a 
destinação dos recursos ao Fundo, sem discriminação da respectiva finalidade, e que 
tal registro encontra-se na exposição de motivos e nos debates legislativos, 
responda: i) qual o papel normativo da exposição de motivos e dos debates 
legislativos sobre o texto legislado? ii) qual a invalidade da destinação neste caso? 
De fato, em várias ocasiões o Supremo assentou entendimento que as 
contribuições sociais são espécies tributárias, as quais o argumento de validade deve 
estar vinculado à finalidade prevista na Constituição Federal, ou ainda, em normas 
legais que as estabeleçam. 
A contribuição social em discussão, nos moldes da exposição de motivos que 
originou a LC 110, se destinava à recomposição dos expurgos inflacionários das 
contas vinculadas do FGTS no período de 01/12/1988 a 28/04/1989, bem como no 
mês de abril de 1990. Resumindo, quando na demissão, os empregadores 
contribuíam sobre os depósitos efetuados nas contas vinculadas do FTGS dos 
empregados com uma alíquota de 50% no total, de maneira que 40% desse total 
eram direcionados às indenizações aos trabalhadores e os outros 10% para solver o 
citado déficit do fundo com os expurgos inflacionários. 
Ademias, como sabido, a LC 110 foi alvo de análise pela Suprema Corte, onde 
foi assentada pela sua constitucionalidade ao passo que acenou a sociedade para 
contribuir com a saúde financeira FGTS. Entretanto, nos dias atuais ainda restam 
grandes debates jurídicos no que se refere a violação por tal contribuição, ao contexto 
constitucional, destacando-se (i) qual a real finalidade da contribuição e; (ii) sobre o 
desvio de finalidade da contribuição. 
Em relação ao primeiro item, estabelece que a recomposição dos expurgos 
inflacionários das contas vinculadas do Fundo foi alcançada em dezembro de 2006, 
assim adquirindo o Fundo, a partir de então, capacidade econômico-financeira, para 
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sustentar, com seu próprio capital, a totalidade dos custos atuais e passados com os 
complementos de correção monetária. Dessa forma, desde aquele ano não pode 
impor uma contribuição social na qual a finalidade originalmente vinculada à sua 
criação encontra-se exaurida. 
Já no que tange ao segundo item, o debate permeia a partir do período em que 
o Governo abdicou de repassar toda o recolhimento do tributo às contas do Fundo, 
conservando os valores para si, com o intuito de ampliar seu superávit. Assim, 
efetuando o desvio do produto de tal arrecadação em face de finalidade divergente 
daquela constitucional ou prevista legalmente, restará afetada a própria obrigação 
tributária. 
 Adiante, considerando afronta a Constituição Federal, importante ressaltar a 
modificação do art. 149, § 2º, III, alínea “a”, inserida à nossa Carta Maior por meio da 
EC 33/01, em que limitou a materialidade das contribuições de intervenção no 
domínio econômico, nos casos de alíquotas ad valorem: (i) ao faturamento; (ii) ao 
valor da operação; (iii) à receita bruta ou; (iv) ao valor aduaneiro. 
Desse modo, percebe-se que em nenhum dessas definições se enquadra a 
“totalidade dos depósitos devidos, referentes ao FGTS, durante a vigência do 
contrato de trabalho, acrescidos das remunerações aplicáveis às contas vinculadas”, 
conforme disposto no art. 1º, da LC 110/01. Nessa esteira, já que a EC 33/01 é 
posterior à mencionada LC, revele-se aqui, nítida inconstitucionalidade 
material superveniente. 
Conclui-se, pelos argumentos expostos, que o adicional de 10% sobre o 
saldo das contas do FGTS despendidos pelos empregadores nas hipóteses 
de demissões sem justa causa necessita ser encarada como inconstitucional.