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CONTABILIDADE APLICADA AO 
AGRONEGÓCIO 
Luís Carlos Gruenfeld 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
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SUMÁRIO 
 
1 FUNDAMENTOS DA ATIVIDADE RURAL ................................................... 3 
2 ESQUEMA BÁSICO DOS REGISTROS CONTÁBEIS NA ATIVIDADE RURAL . 17 
3 FUNDAMENTOS DA ATIVIDADE RURAL (CPC 29) ................................... 27 
4 CONTABILIDADE DE ATIVOS BIOLÓGICOS .............................................. 37 
5 DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO ......................................... 48 
6 CONTABILIDADE DO AGRONEGÓCIO – DIVULGAÇÕES E TRIBUTAÇÃO .. 64 
 
 
 
 
 
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1 FUNDAMENTOS DA ATIVIDADE RURAL 
Apresentação 
Neste bloco, veremos os princípios básicos da atividade rural e espécies de atividades 
incluídas nesse contexto, os tipos de empresas rurais e discutiremos de forma 
preliminar algumas das questões contábeis envolvidas no processo. 
1.1 Tipos de empresas 
Para que se considere que uma empresa explora a atividade rural, a principal 
característica a ser observada é a exploração do solo. A exploração do solo pode 
ocorrer por meio das seguintes atividades básicas: 
✓ Cultivo da terra; 
✓ Criação de animais; 
✓ Transformação de produtos agrícolas. 
Essas atividades caracterizam a produção vegetal (atividade agrícola), produção animal 
(atividade zootécnica) e a industrialização de produtos de origem rural (atividade 
agroindustrial). 
As atividades agrícolas podem ser subdivididas para abranger as culturas agrícolas e 
forrageiras e a arboricultura (Marion, 2020): 
 
“Culturas hortícola e forrageira: 
✓ cereais (feijão, soja, arroz, milho, trigo, aveia...); 
✓ hortaliças (verduras, tomate, pimentão...); 
✓ tubérculos (batata, mandioca, cenoura...); 
✓ plantas oleaginosas (mamona, amendoim, menta...); 
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✓ especiarias (cravo, canela...); 
✓ fibras (algodão, pinho); 
✓ floricultura, forragens, plantas industriais... 
✓ Arboricultura: 
✓ florestamento (eucalipto, pinho...); 
✓ pomares (manga, laranja, maçã...); 
✓ vinhedos, olivais, seringais etc.” 
 (Marion, 2020, p.1) 
Com relação à atividade zootécnica (Marion, 2020) apresenta os seguintes exemplos: 
✓ “apicultura (criação de abelhas); 
✓ avicultura (criação de aves); 
✓ cunicultura (criação de coelhos); 
✓ pecuária (criação de gado); 
✓ piscicultura (criação de peixes); 
✓ ranicultura (criação de rãs); 
✓ sericicultura (criação do bicho-da-seda); 
✓ outros pequenos animais. “ 
 (Marion, 2020, p.1) 
A criação de gado abrange os animais utilizados para serviço na lavoura, consumo 
doméstico ou produzidos para fins industriais e comerciais. Essa criação engloba, entre 
outros, os bovinos, suínos, caprinos, equinos, ovinos e muares. 
A atividade agroindustrial abrange: 
✓ “beneficiamento do produto agrícola (arroz, café, milho); 
✓ transformação de produtos zootécnicos (mel, laticínios, casulos de 
seda); 
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✓ transformação de produtos agrícolas (cana-de-açúcar em álcool etanol, 
açúcar e aguardente; soja em óleo e farelo; uvas em vinho e vinagre; 
moagem de trigo e milho).” (Marion, 2020, p.1) 
 
Há uma discussão sobre o encerramento do exercício social na atividade rural. Vale 
lembrar que a teoria da contabilidade admite que o exercício social corresponda 
àquele que melhor represente o ciclo operacional da entidade, que, muitas vezes, não 
corresponde ao ano-calendário (01 de janeiro a 31 de dezembro de cada ano). No 
setor rural essa afirmação tende a ser ainda mais verdadeira tendo em vista o aspecto 
sazonal de várias atividades e as influências climáticas, biológicas etc. envolvidas nesse 
tipo de atividade. 
Em geral, na atividade agrícola, as receitas concentram-se no próprio período de 
colheita ou logo após seu término. A comercialização dessa colheita tende a ser célere 
e concentrada em poucos dias, após os quais pode-se considerar que houve o 
encerramento do período agrícola. Esse período entre plantar, colher e comercializar a 
safra seria, então, considerado como ano agrícola. 
Nos casos em que a safra é estocada para comercialização posterior, quando o 
produto permite e existe a perspectiva de obtenção de melhores preços, no futuro, a 
própria colheita marcaria o término do ano agrícola. 
Em termos ideais, portanto, o encerramento do exercício social seria feito logo após a 
colheita e comercialização, evitando-se a existência de culturas em formação quando 
da apuração do resultado, pois é sempre difícil fazer uma avaliação precisa de plantas 
em crescimento. A apuração correta do resultado é essencial, inclusive, como subsídio 
aos administradores, no que tange aos resultados obtidos, para que possam tomar 
decisões com relação à safra seguinte. 
Outro caso especial é o de empresas que diversificam suas culturas. Nesses casos, 
teremos colheitas em diferentes períodos do ano e a definição de ano agrícola poderia 
acontecer tomando por base a colheita mais relevante do ponto de vista econômico. 
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Na atividade pecuária o período mais propício ao encerramento do exercício social é 
aquele que se dá logo após o nascimento dos bezerros (ou desmame), geralmente 
concentrados em determinada época do ano, em especial, quando há um 
planejamento para esse fim, como forma de contornar problemas como seca ou 
inverno. Nos casos em que não há esse planejamento, ainda assim é comum observar-
se alguma concentração dos nascimentos de bezerros que sirva como parâmetro. 
Outra forma utilizada para essa definição é a fixação de exercícios sociais após o 
período que concentra a venda para os frigoríficos, quando há tal condição. 
Vale lembrar que, sempre há uma dificuldade adicional na definição do ano agrícola, 
pelo fato da legislação fiscal brasileira exigir que o exercício social coincida com o ano 
civil e com exigências substanciais de obrigações acessórias. Assim, será necessário 
fazer a compatibilização entre a escrituração contábil e a legislação tributária quando 
os períodos forem distintos. 
Para que possamos ter uma ideia do “mundo real”, vamos examinar as demonstrações 
contábeis publicadas por empresas ligadas ao agronegócio. Abaixo, pode-se observar 
parte da Nota Explicativa sobre contexto operacional da SLC Agrícola S.A.: 
 
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Fonte: SLC Agrícola – Demonstrações Financeiras (2021, p. 82) 
 
1.2 Empresa e empresário rural 
As atividades rurais podem ser desenvolvidas como pessoa física ou jurídica. 
A atuação como pessoa física tende a ser menos onerosa, porém mais comuns em 
propriedades rurais de pequeno porte. Crepaldi (2019, p. 6) salienta que nesse caso a 
legislação do Imposto sobre a Renda não exige a escrituração contábil completa 
(embora possa ser feita espontaneamente) e o produtor rural autônomo (pessoa 
física) não tem inscrição na Junta Comercial, embora seja necessária a escrituração do 
Livro-Caixa. Por outro lado, o empresário rural pode ser inscrito na Junta Comercial 
como pessoa jurídica e está sujeita aos seguintes tributos: 
 
✓ Imposto de renda da pessoa jurídica; 
✓ Contribuição social sobre o lucro líquido; 
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✓ Contribuição para o programa de integração social; 
✓ Contribuição para o programa de formação do patrimônio do servidor público; 
✓ Contribuição para financiamento da seguridade social; 
✓ Imposto sobre a propriedade territorial rural; 
✓ Imposto sobre operações à circulação de mercadorias e sobre as prestações de 
serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicações. 
A atividade rural pode ser desenvolvida como pessoa física ou jurídica, conforme já 
mencionado, admitindo diferentes formatos para sua atuação, conforme as 
características resumidas abaixo (Crepaldi, 2019, p. 6 – 12): 
1.2.1 Empresa Rural 
A empresa rural tem as seguintes características: 
✓ Pode ser pessoal física ou jurídica; 
✓ Pode ser pública ou privada; 
✓ Explora imóvel rural de forma econômicae racional, inclusive pastagens, matas 
e áreas ocupadas com benfeitorias; 
✓ Obtém renda por meio de atividades como culturas agrícolas, criação de gado, 
culturas florestais. 
1.2.2 Empresário Rural 
O empresário rural é aquele que: 
✓ Exerce profissionalmente a atividade econômica de produtor rural, uma das 
formas de produção de bens e serviços; 
✓ Utiliza os fatores de produção tradicionais: terra, capital e trabalho. 
O empresário rural pode atuar individualmente ou como sociedade. 
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A Sociedade Empresária é definida no Código Civil e deve ser inscrita na Junta 
Comercial do Estado. Trata-se da reunião de dois ou mais empresários para exercer 
profissionalmente atividade econômica organizada para a produção de bens ou de 
serviços 
As sociedades simples são formadas por pessoas que exercem profissão intelectual, 
mediante reunião de ao menos duas pessoas, mas não exercem atividade própria de 
empresário. São exemplos: dois veterinários ou agrônomos que constituam um 
escritório para atuar em sua área de conhecimento, restringindo-se à prestação de 
serviços (não pode haver atividades que constituam o “elemento empresa”. Marion 
(2020) afirma que o Código Civil não considera empresário quem exerce profissão 
intelectual de natureza científica, literária ou artística e assevera que a sociedade na 
área rural não pode ser na forma de Sociedade Simples. 
Essas sociedades, simples ou empresária, podem ser do seguinte tipo: 
✓ Sociedade Limitada; 
✓ Sociedade em Nome Coletivo; 
✓ Sociedade em Conta de Participação; 
✓ Sociedade em Comandita Simples (e por Ações); 
✓ Sociedade Anônima, exceto no caso de Sociedades Simples, que nunca podem 
ter o formato de sociedade anônima. 
Marion (2020) resume bem essas possibilidades para o empresário que tem a 
atividade rural como profissão: 
✓ Autônomo, sem registro na Junta Comercial. 
✓ Empresário Individual, quando inscrito na Junta Comercial (é optativo 
conforme art. 971 do Código Civil). 
✓ Sociedade Empresária, inscrita na Junta Comercial (na forma de sociedade 
limitada, ou sociedade anônima etc.) 
(Marion, 2020, p. 7) 
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1.3 Aspectos econômicos da atividade agropecuária 
 
1.3.1 Exploração agropecuária 
A exploração agropecuária se faz por meio de investimentos em capital fundiário ou 
capital de exercício. 
Marion (2020) explica que o capital fundiário corresponde aos recursos vinculados à 
terra e dela não retiráveis, tais como terra, edificações rurais, benfeitorias e 
melhoramentos na terra, cultura permanente e pastos. O capital de exercício ou 
capital de trabalho é aquele necessário para a operação, como o gado para 
reprodução, animais de trabalho, equipamentos, trator etc., além do capital de giro 
(curto prazo) necessário ao funcionamento do negócio. 
Genericamente, pode-se afirmar que o proprietário da terra entra no negócio com o 
capital fundiário, enquanto o empresário contribui com o capital de exercício, 
portanto, não é necessário. Nesse sentido, Marion (2020) resume as diferentes 
combinações entre capital fundiário e capital de trabalho: 
“1.4.3.1 Investidor agropecuário com a propriedade da terra 
Neste caso, somam-se os capitais fundiário e de exercício, isto é, o 
proprietário da terra também a utiliza, na condução do negócio 
agropecuário. O proprietário investe em capital de exercício e administra 
seus negócios. 
1.4.3.2 Parceria 
Ocorre parceria quando o proprietário da terra contribui no negócio com o 
capital fundiário e associa-se a terceiros em forma de parceria, que 
contribuem com o capital de exercício. A parceria está estabelecida no 
Estatuto da Terra que determina que os parceiros compartilhem os riscos e 
benefícios da atividade rural. Assim, somente há divisão dos lucros se a 
atividade tiver sucesso. A definição do percentual de cada parceiro é 
negociada, mas limitada por lei entre 20% e 75%, a depender da forma de 
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parceria. Esse tipo de associação assemelha-se a uma sociedade de capital e 
indústria, em que há duas espécies de sócios: 
✓ Parceiro outorgante (proprietário): entra com a propriedade; 
✓ Parceiro outorgado: entra com investimento, execução do trabalho e 
gerência do negócio. 
1.4.3.3 Arrendamento 
Quando o proprietário da terra aluga seu capital fundiário (dificilmente 
aluga o capital de exercício) por determinado período a um empresário, 
tem-se o que se chama Sistema de Arrendamento. O arrendador recebe do 
arrendatário uma retribuição certa, que é o aluguel. O recebimento do 
arrendador independe da produção, mas pela disponibilização do capital 
fundiário (propriedade). 
1.4.3.4 Comodato 
Empréstimo gratuito, em virtude do qual uma das partes cede por 
empréstimo para que se use pelo tempo e nas condições preestabelecidas. 
Nesse caso, o proprietário cede seu capital sem nada receber do 
comodatário. 
1.4.3.5 Condomínio 
É a propriedade em comum, ou a copropriedade, em que os condôminos 
proprietários compartilham dos riscos e dos resultados, da mesma forma 
que a parceria, na proporção da parte que lhes cabe no condomínio, 
normalmente estabelecida na produção de cada safra.” 
(MARION, 2020, p. 8) 
 
1.3.2 Modelo contábil para a atividade agrícola 
A atividade agropecuária possui diversas peculiaridades como já visto anteriormente. 
Faz sentido, portanto, que a contabilidade se dedique a buscar formas de atender a 
todas as especificidades desse ramo de atividade. Gelbcke et al. (2021) exemplificam 
bem essa questão com o exemplo de uma empresa que atua no negócio florestal, com 
plantação de eucalipto e colheita futura da madeira para comercialização. Na hipótese 
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dos autores, se o corte da madeira ocorresse sete anos após o plantio inicial teríamos 
as seguintes questões: 
“(...) em que momento essa empresa obtém seu “ganho”? Deve-se 
reconhecer o lucro ou prejuízo à medida que as árvores crescem, no 
momento do corte ou apenas no momento em que ela emite a nota fiscal 
de venda? Qual o modelo contábil que melhor representa a realidade 
econômica dessa empresa?” 
(Gelbcke et al. 2021, p.285) 
Questões como essas apontaram que limitar a contabilidade à aplicação do método do 
custo histórico reduzia sua capacidade informativa, tendo em vista que, no exemplo 
dado, durante os sete anos que precederam a colheita nenhum ganho seria 
reconhecido. A atividade agropecuária necessitava de um novo modelo, com base no 
valor justo, que captura de modo mais apropriado as mutações patrimoniais das 
atividades agropecuárias. 
Com a evolução das discussões no International Accounting Standards Board – IASB, 
Comitê responsável pela emissão das normas internacionais de contabilidade e, 
posteriormente, a convergência do Brasil à essas normas (International Financial 
Reporting Standards – IFRS), foi emitido o Pronunciamento Contábil CPC – 29 – Ativo 
Biológico e Produto Agrícola que resultou na emissão da NBC TG 29 (R2) que 
estudaremos mais adiante nesta disciplina. 
Trata-se de uma medida muito importante no Brasil em face da força do nosso 
Agronegócio, que é um dos principais setores de nossa economia. Vejamos, a esse 
respeito, a divulgação da SLC Agrícola no que diz respeito às normas obedecidas por 
aquela entidade: 
 
 
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Fonte: SLC Agrícola – Demonstrações Financeiras (2021, p. 83) 
1.3.3 Importância da Contabilidade Rural 
Conforme já mencionado, são muitas as peculiaridades da contabilidade rural ou 
contabilidade aplicada ao agronegócio, como por exemplo para responder à questões 
como: diferença entre culturas temporárias e permanentes; classificaçãode custos, 
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despesas diretas e indiretas; registro contábil do plantio até a colheita, contabilização 
do beneficiamento da colheita; pertinência do registro da cultura como estoque ou 
ativo imobilizado; forma de depreciação; tratamento dispensado para perdas com 
secas, geadas etc. 
Crepaldi (2019) considera que a contabilidade rural tem por finalidade: 
✓ Orientar as operações agrícolas e pecuárias; 
✓ Medir o desempenho econômico-financeiro da empresa e de cada atividade 
produtiva individualmente; 
✓ Controlar as transações financeiras; 
✓ Apoiar as tomadas de decisões no planejamento da produção, das vendas e 
dos investimentos; 
✓ Auxiliar as projeções de fluxos de caixa e necessidades de crédito; 
✓ Permitir a comparação da performance da empresa no tempo e desta com 
outras empresas; 
✓ Conduzir as despesas pessoais do proprietário e de sua família; 
✓ Justificar a liquidez e a capacidade de pagamento da empresa junto aos 
agentes financeiros e outros credores; 
✓ Servir de base para seguros, arrendamentos e outros contratos; 
✓ Gerar informações para a declaração do Imposto de Renda 
(CREPALDI, 2019, p. 85) 
As informações contábeis devem auxiliar o administrador rural em suas decisões e 
atribuições, dentre as quais podemos mencionar, com base em Santos, Marion e 
Segatti (2009, p.8): 
✓ Planejar, controlar, decidir e avaliar resultados; 
✓ Buscar a maximização dos lucros; 
✓ Motivar e cuidar do bem-estar de seus empregados; 
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✓ Mantes clientes e comunidade satisfeitos; 
✓ Decidir o que, quando e como produzir; 
✓ Observar fatores externos e internos que possam impactar os negócios, como 
por exemplo fatores climáticos. Vale lembrar que fatores internos geralmente 
são controláveis e estão sujeitos a ações mais diretas, enquanto os fatores 
externos não são controláveis, somente é possível conhecê-los e ajustar-se a 
eles. 
As decisões a serem tomadas dependerão de vários fatores, inclusive o tamanho da 
empresa, renda obtida com as diferentes culturas e criação de animais, escolha e 
combinação de diversas atividades produtivas, principalmente na busca por maior 
aproveitamento dos fatores de produção, buscando custos fixos menores por unidade 
produzida com consequente aumento dos lucros. 
 
 
 
 
 
Conclusão 
Neste bloco tratamos dos diferentes tipos de empresas que exploram a atividade rural, 
das definições de empresa e empresário rural, dos diversos aspectos econômicos da 
atividade agropecuária, dos modelos contábeis para a atividade agrícola e da 
importância da contabilidade rural. 
 
 
 
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REFERÊNCIAS 
ARRUDA, Leila Lúcia; SANTOS, Celso José. Contabilidade Rural. Curitiba: Intersaberes, 
2017. 
COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS (CPC). PRONUNCIAMENTO TÉCNICO CPC 
29 - ATIVO BIOLÓGICO E PRODUTO AGRÍCOLA. Disponível em: < 
https://bit.ly/2TqVwrW >. Acesso em: 18 mai. 2021. 
CREPALDI, Silvio Aparecido. Contabilidade rural: uma abordagem decisorial – 9. ed. – 
São Paulo: Atlas, 2019. 
GELBCKE, Ernesto Rubens ... [et al.]. Manual de contabilidade societária: aplicável a 
todas as sociedades: de acordo com as normas internacionais e do CPC – 3. ed. – [2. 
Reimpr.]. – São Paulo: Atlas, 2021. 
MARION, José Carlos. Contabilidade rural: agrícola, pecuária e imposto de renda ‒ 15. 
ed. ‒ São Paulo: Atlas, 2020. 
RODRIGUES, Aldemir Ortiz [et al.] Contabilidade rural – 5ª. ed. Rio de Janeiro, RJ: 
Freitas Bastos, 2021. 
SANTOS, Gilberto José dos; MARION, José Carlos; SEGATTI, Sônia. Administração de 
custos na agropecuária – 4. ed. – São Paulo: Atlas, 2009. 
 
 
 
 
 
 
 
http://static.cpc.aatb.com.br/Documentos/324_CPC_29_rev%2014.pdf%3e.
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2 ESQUEMA BÁSICO DOS REGISTROS CONTÁBEIS NA ATIVIDADE RURAL 
Apresentação 
Neste bloco, veremos os fluxos contábeis da contabilidade agrícola, nas hipóteses de 
culturas temporárias e de culturas permanentes, analisaremos os tratos culturais na 
cultura permanente e seus fluxos desde a colheita até a sua venda. 
2.1 Fundamentos da Contabilidade Agrícola 
A sequência necessária para produção e colheita no agronegócio se reflete no 
esquema básico de registro contábil, conforme o fluxo das atividades se desenvolve. 
Na contabilidade agrícola esses fluxos dependem do tipo de cultura existente. 
As culturas podem ser temporárias –anuais– ou permanentes. 
Marion define as culturas temporárias como aquelas “sujeitas ao replantio após uma 
única colheita. Normalmente, o período de vida é curto (menor que 12 meses). Após a 
colheita, são arrancadas do solo para que seja realizado novo plantio, ou então é 
realizado o plantio direto na palha.” (MARION, 2020, p. 17) 
 Os exemplos desse tipo de colheita incluem soja, milho, arroz, feijão, batata e 
legumes. 
As culturas permanentes são definidas por Marion como “aquelas que permanecem 
vinculadas ao solo e proporcionam mais de uma colheita ou produção.” (MARION, 
2020, p. 19) 
Em geral, os exemplos de culturas permanentes incluem a cana-de-açúcar, citricultura, 
cafeicultura, oliveiras e plantações de árvores e frutas. 
Nota-se, portanto, que diferente das culturas temporárias que costumam ser anuais, 
as culturas permanentes duram mais de um ano, consequentemente propiciando mais 
de uma colheita. 
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18 
 
Essa divisão entre culturas temporárias e permanentes não é explicitada na norma 
internacional que prefere sempre a denominação de ativos biológicos, como veremos 
mais adiante, porém ajuda muito na compreensão do funcionamento e da dinâmica da 
atividade agrícola e dos correspondentes registros contábeis. 
2.2 Culturas temporárias e culturas permanentes 
 
2.2.1 Culturas temporárias 
As culturas temporárias são registradas como Ativos Biológicos – produtos agrícolas 
em formação, no Ativo Circulante. A ideia é que, na medida em que os custos de 
formação da cultura ocorram, os valores sejam acumulados em subconta própria 
(arroz, trigo, alho, cebola etc.). Esses custos de formação compreendem, entre outros: 
 
✓ sementes, mudas, fertilizantes e inseticidas; 
✓ mão de obra e encargos sociais; 
✓ energia elétrica e combustível; 
✓ seguro e serviços profissionais; 
✓ depreciação do ativo imobilizado. 
 
No caso de uma cultura única, os custos são diretamente alocados a ela, mas 
geralmente existem várias culturas em formação, de forma concomitante, exigindo o 
rateio dos custos indiretos. 
 
De acordo com as novas normas sobre ativos biológicos, na data do balanço, esse 
custo da cultura em formação deve ser avaliado pelo valor justo. Dessa forma, 
compara-se o valor justo ao valor acumulado pelo custo histórico e a diferença é 
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lançada em subconta própria, tendo como contrapartida ganho ou perda no resultado 
operacional. 
Os custos da cultura incluem os gastos direta ou indiretamente identificáveis com a 
cultura, mas não podem ser confundidos com despesas do período, tais como 
despesas de vendas, administrativas e financeiras. 
Essa cultura em formação resultará em uma futura colheita e, nesse momento, os 
valores acumulados – incluindo a subconta de ajuste ao valor justo – devem ser 
transferidos para a conta Produtos Agrícolas. Na conta Produtos Agrícolas, por sua vez, 
são agregados todos os custos de manutenção e armazenagem, tais como 
beneficiamentos, acondicionamentos, silagem e congelamento. 
Quando o estoque é vendido, esse custo é baixado para o resultado para contrapor-se 
ao valor da venda, permitindo a apuração do lucro (ou prejuízo) nessas transações. 
A figura abaixo demonstra o fluxo na fase da cultura temporária: 
 
 
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Figura 2.2.1 – O fluxo na fase da cultura temporária 
Fonte: Marion (2020, p. 19) 
 
2.2.2 Culturas permanentes 
Conforme antes mencionado, as culturas permanentes proporcionam mais de uma 
colheita. Isso marca a primeira diferença, no aspecto contábil,com relação às culturas 
temporárias, pois diferentemente daquelas, sua classificação deverá ser no Ativo não 
Circulante – Imobilizado. 
O tipo de custos envolvidos e a segregação entre eles e as despesas não diferem 
substancialmente do que se vê em relação às culturas temporárias. Após a formação 
da cultura e antes da primeira produção ou florada, os “custos permanentes em 
formação” devem ser transferidos para “cultura permanente formada” – esse processo 
pode demorar alguns anos –. Esse imobilizado, agora formado, começa a ser 
, 
 
 
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depreciado, na medida em que as colheitas são realizadas e a depreciação faz parte do 
custo dos estoques de produtos agrícolas. 
A figura abaixo retrata esse fluxo: 
Figura 2.2.2 – Planta portadora 
Fonte: Marion (2020, p. 21) 
2.2.3 Cultura Permanente da colheita até a venda 
Durante a formação de uma determinada cultura (planta portadora) os custos são 
acumulados como “cultura em formação” ou denominação similar, incluindo a 
depreciação dos bens do ativo imobilizado necessários para a formação da cultura. Os 
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custos indiretos devem ser rateados proporcionalmente pelas diferentes culturas e 
apropriados à “cultura permanente em formação” ou “planta portadora”. 
A distribuição via rateio dos custos indiretos nunca é fácil, pois exige a tomada de 
decisão sobre os critérios mais apropriados nas circunstâncias, por exemplo 
considerando-se o número de horas trabalhadas por um ou mais tratores naquela 
determinada cultura, entre outros critérios. 
Evidentemente, não haverá depreciação (ou exaustão) enquanto a cultura estiver em 
formação, devendo esta ser iniciada por ocasião da primeira colheita ou produção. 
Perdas extraordinárias são comuns na atividade agrícola, sujeita a intempéries 
climáticas e outras condições, tais como incêndios, geadas, inundação, granizo, 
tempestades e secas. Nesses casos os ativos devem ser baixados para resultado, 
diretamente como despesa operacional (e não como custo). Essa medida não se aplica 
aos casos de frustração ou retardamento da safra. A regra básica é que perdas 
normais, previsíveis e inerentes ao processo de plantação, sejam consideradas custo 
dos produtos agrícolas, enquanto os eventos extraordinários sejam tratados como 
despesas operacionais (perda extraordinária). 
Se a cultura está formada e são efetuados novos gastos que beneficiarão períodos 
futuros, estes devem ser adicionados ao valor da cultura formada. Esses gastos serão 
depreciados de acordo com a vida útil da cultura formada ou período esperado de 
obtenção de benefícios futuros. 
Empréstimos para capital de giro –ou financiamentos para custeio, como 
habitualmente tratados no setor agrícola – geram despesas financeiras que devem ser 
apropriadas mensalmente ao resultado pelo regime de competência. 
Durante o período de formação, os encargos financeiros de financiamentos devem ser 
reconhecidos como custo da planta portadora até que esta atinja a maturidade, sendo 
uma escolha contábil no caso de ativos biológicos de longa maturação. 
 
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23 
 
A seguir o fluxo contábil para a cultura permanente, da colheita até a venda: 
 
 
Figura 2.2.3 – Cultura permanente – colheita até venda. 
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24 
 
Fonte: Marion (2020, p. 22) 
2.3 Tratos culturais na cultura permanente 
Tratos culturais são gastos incorridos após a maturidade da planta portadora. Esses 
gastos devem ser tratados como custos dos ativos biológicos, que são os produtos (ou 
frutos) agrícolas em formação, fisicamente ligados à planta portadora. Os ativos 
biológicos com essa característica devem ser classificados no Ativo Circulante até o 
momento da colheita. 
Os tratos culturais são realizados anualmente após a colheita, por serem necessários à 
formação da próxima safra. O ciclo desses ativos biológicos pode ser assim 
demonstrado: 
 
 
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25 
 
Figura 2.3 – Ativos Biológicos 
Fonte: Marion (2020, p. 22) 
Na data do balanço os ativos biológicos devem ser mensurados ao valor justo. No 
momento da colheita deve ser apurada a diferença ente o custo e o valor justo, para 
lançamento em subconta específica de ajuste ao valor justo, tendo como contrapartida 
ganho ou perda no resultado operacional. 
O custo dos ativos biológicos abrange os valores relativos a tratos culturais de poda, 
capina, herbicidas, custo com irrigação, combate a pragas e insetos, seguro da safra, 
serviços de terceiros e outros, que são necessários da floração até a maturação do 
produto. 
Caso sejam gastos recursos para melhorar a produtividade da cultura permanente ao 
longo dos anos é preciso tomar o cuidado de não considerar esses gastos como custo 
da safra atual, registrando-os no ativo imobilizado – e, por consequência, serão 
diluídos à diferentes safras por meio de depreciação ou exaustão –. 
 
 
 
 
 
Conclusão 
Neste bloco estudamos os fluxos contábeis da contabilidade agrícola, nas hipóteses de 
culturas temporárias e de culturas permanentes, analisamos os tratos culturais na 
cultura permanente, e fluxo da cultura permanente desde a colheita até a venda. 
 
 
, 
 
 
26 
 
REFERÊNCIAS 
ARRUDA, Leila Lúcia; SANTOS, Celso José. Contabilidade Rural. Curitiba: Intersaberes, 
2017. 
COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS (CPC). PRONUNCIAMENTO TÉCNICO CPC 
29 - ATIVO BIOLÓGICO E PRODUTO AGRÍCOLA. Disponível em: 
<https://bit.ly/2TqVwrW> Acesso em: 18 mai. 2021. 
CREPALDI, Silvio Aparecido. Contabilidade rural: uma abordagem decisorial – 9. ed. – 
São Paulo: Atlas, 2019. 
GELBCKE, Ernesto Rubens ... [et al.]. Manual de contabilidade societária: aplicável a 
todas as sociedades: de acordo com as normas internacionais e do CPC – 3. ed. – [2. 
Reimpr.]. – São Paulo: Atlas, 2021. 
MARION, José Carlos. Contabilidade rural: agrícola, pecuária e imposto de renda ‒ 15. 
ed. ‒ São Paulo: Atlas, 2020. 
RODRIGUES, Aldemir Ortiz [et al.] Contabilidade rural – 5ª. ed. Rio de Janeiro, RJ: 
Freitas Bastos, 2021. 
SANTOS, Gilberto José dos; MARION, José Carlos; SEGATTI, Sônia. Administração de 
custos na agropecuária – 4. ed. – São Paulo: Atlas, 2009. 
 
 
 
 
 
 
 
, 
 
 
27 
 
 
3 FUNDAMENTOS DA ATIVIDADE RURAL (CPC 29) 
Apresentação 
Neste bloco, analisaremos em detalhes o Pronunciamento Contábil CPC 29 (R2) – Ativo 
Biológico e Produto Agrícola. 
3.1 Objetivo e Alcance 
O CPC 29 buscou estabelecer o tratamento contábil mais adequado com relação aos 
ativos biológicos e produtos agrícolas. 
O CPC 29 é aplicável a: 
✓ (a) ativos biológicos, exceto plantas portadoras; 
✓ (b) produção agrícola no ponto de colheita; 
✓ (c) alguns tipos de subvenções governamentais. 
O CPC 29 é aplicável à produção agrícola. Produção agrícola é aquela obtida no 
momento e no ponto de colheita dos produtos advindos dos ativos biológicos da 
entidade. Após esse momento deve-se utilizar outro pronunciamento mais adequado. 
Embora muitas discussões conceituais existam a respeito do assunto, o CPC 29 não 
considera em seu escopo o processamento de produtos agrícolas após a colheita, 
como no exemplo do processamento de uvas para a transformação delas em vinho por 
uma vinícola, mesmo que ela tenha cultivado e colhido a uva. Há quem discuta essa 
determinação, argumentando ser essa uma “extensão lógica e natural da atividade 
agrícola”, mas o CPC 29 refuta de forma específica essa possibilidade. 
Resumidamente, o CPC aplica-se às seguintes situações quando relativas à atividade 
agrícola: 
, 
 
 
28 
 
 
Fonte: KPMG (2018, p. 2) 
A divisão entre Ativos Biológicos, Produto Agrícola e Produtos resultantes do 
processamento após a colheita é explicitamente demonstrado no Pronunciamento: 
 
 
Fonte: CPC 29, p.3 
O CPC 29 não se aplica a: 
✓ (a) terras relacionadas com atividades agrícolas, que devem seguir o CPC 27 – 
Ativo Imobilizado; e o CPC 28 – Propriedade para Investimento; 
, 
 
 
29 
 
✓ (b) plantas portadoras relacionadas com a atividadeagrícola, que seguem o 
CPC 27. Por outro lado, o pronunciamento é aplicável ao produto dessas 
plantas portadoras; 
✓ (c) subvenção e assistência governamentais relacionadas às plantas portadoras 
que estão no escopo do CPC 07; 
✓ (d) ativos intangíveis relacionados com atividades agrícolas, que devem seguir o 
CPC 04 – Ativo Intangível; 
✓ (e) ativos de direito de uso decorrentes de arrendamento de terrenos 
relacionados à atividade agrícola, que devem seguir o CPC 06 – Arrendamento. 
3.2 Definições, Reconhecimento e Mensuração 
3.2.1 Definições 
As seguintes definições fornecidas são relevantes para compreensão do assunto, 
conforme o CPC 29: 
“Atividade agrícola é o gerenciamento da transformação biológica e 
da colheita de ativos biológicos para venda ou para conversão em produtos 
agrícolas ou em ativos biológicos adicionais, pela entidade. 
Planta portadora é uma planta viva que: 
 (a) é utilizada na produção ou no fornecimento de produtos 
agrícolas; 
 (b) é cultivada para produzir frutos por mais de um período; e 
 (c) tem uma probabilidade remota de ser vendida como produto 
agrícola, exceto para eventual venda como sucata. 
Produção agrícola é o produto colhido de ativo biológico da 
entidade. 
Ativo biológico é um animal e/ou uma planta, vivos. 
, 
 
 
30 
 
Transformação biológica compreende o processo de crescimento, 
degeneração, produção e procriação que causam mudanças qualitativa e 
quantitativa no ativo biológico. 
Despesa de venda são despesas incrementais diretamente atribuíveis 
à venda de ativo, exceto despesas financeiras e tributos sobre o lucro. 
Grupo de ativos biológicos é um conjunto de animais ou plantas 
vivos semelhantes. 
Colheita é a extração do produto de ativo biológico ou a cessação da 
vida desse ativo biológico.” 
(CPC 29, Item 5, p.3) 
Com as alterações ocorridas no CPC 27 (Ativo Imobilizado) e CPC 29 (Ativo Biológico e 
Produto Agrícola), as plantas portadoras deixaram de ser mensuradas a valor justo, 
pois são vistas como um ativo imobilizado, sujeitando-se ao CPC 27 e, por conseguinte, 
as plantas portadoras podem ser mensuradas ao valor de custo. 
No entanto, como já ressaltado, o produto agrícola que nasce de uma planta portadora 
é visto como um ativo biológico consumível e continua a ser mensurado ao valor justo 
menos custos para venda. 
De forma resumida essas situações podem ser visualizadas da seguinte maneira: 
 
 
, 
 
 
31 
 
 
Fonte: KPMG (2018, p. 3) 
3.2.2 Reconhecimento e mensuração 
Para compreensão adequada sobre o reconhecimento e mensuração de ativos 
biológicos, antes é necessário conhecer a definição do CPC para parte das expressões e 
terminologias adotadas, conforme explicitado no Item 8 do CPC 29 (grifos nossos): 
Valor contábil é o montante pelo qual um ativo é reconhecido no balanço. 
Valor justo é o preço que seria recebido pela venda de um ativo ou que seria pago pela 
transferência de um passivo em uma transação não forçada entre participantes do 
mercado na data de mensuração. 
(CPC 29, Item 8, p.4) 
O item 10 do CPC 29, por sua vez, é muito importante por indicar que uma entidade 
somente deve reconhecer um ativo biológico ou produto agrícola quando: “(a) 
controla o ativo como resultado de eventos passados; (b) for provável que benefícios 
, 
 
 
32 
 
econômicos futuros associados com o ativo fluirão para a entidade; e (c) o valor justo 
ou o custo do ativo puder ser mensurado confiavelmente.” (CPC 29, Item 10, p.5) 
Controlar um ativo é o aspecto chave da definição. O exemplo do CPC é o da 
propriedade legal do gado e sua marcação no momento da aquisição, nascimento ou 
época de desmame. 
Com algumas exceções, o ativo biológico deve ser “mensurado ao valor justo menos a 
despesa de venda no momento do reconhecimento inicial e no final de cada período 
de competência.” (CPC 29, Item 12, p.5) 
“O produto agrícola colhido de ativos biológicos da entidade deve ser mensurado ao 
valor justo, menos a despesa de venda, no momento da colheita” (CPC 29, Item 13, 
p.5), representando o custo que será utilizado na aplicação do CPC 16 – Estoques ou 
outro Pronunciamento aplicável. 
A comparação do valor justo menos a despesa de venda de ativo biológico existente no 
momento inicial e final de cada período resulta em ganho ou perda. Esse ganho ou 
perda deve ser reconhecido no resultado do exercício (receita ou despesa). É possível 
que a perda ocorra já no momento do reconhecimento inicial do ativo biológico devido 
à dedução das despesas de venda. Por outro lado, um ganho no reconhecimento inicial 
do ativo poderia decorrer de nascimento de bezerro. Em qualquer caso permanece a 
contrapartida no resultado do período. O CPC 29 também destaca a possiblidade de 
ocorrência de ganho ou perda no reconhecimento inicial como resultado da colheita. 
3.2.3 Mensuração confiável do valor justo 
De forma geral, trabalha-se com a premissa de que o valor justo dos ativos biológicos 
poderá ser mensurado confiavelmente. Todavia, isso nem sempre acontece, em alguns 
casos o ativo biológico deveria ser cotado pelo mercado, mas essa informação não está 
disponível e não há alternativas confiáveis. Se esse for o caso, o ativo biológico deverá 
ser mensurado ao custo, deduzido da depreciação acumulada e eventuais perdas por 
impairment (desvalorização ou “irrecuperabilidade”) do ativo. 
, 
 
 
33 
 
Se posteriormente o valor justo se tornar mensurável de forma confiável, a entidade 
passará a mensurá-lo pelo valor justo menos as despesas de venda. 
Em qualquer hipótese, o produto agrícola no momento da colheita deve sempre ser 
mensurado ao valor justo menos despesas de venda, pois o CPC 29 presume que este 
sempre possa ser mensurado de forma confiável. 
Abaixo exemplo da KPMG (2018) a respeito da mensuração do ativo biológico: 
Exemplo: Cultivo de grãos 
 
Figura 3.2.3 – Exemplo de estágios de cultivo de grãos 
Fonte: KPMG (2018, p. 20) 
A KPMG (2018) também pesquisou o caso em que o preço de mercado não está 
disponível e não há alternativas confiáveis para mensurá-lo, lembrando que nesse 
caso, há previsão para que o ativo biológico seja avaliado ao custo. Outra possibilidade 
prevista no pronunciamento diz respeito a algumas circunstâncias em que o valor justo 
se aproxima do custo. Para esses dois casos a pesquisa da KPMG verificou junto a 
balanços publicados o uso de ativos avaliados ao custo, mas destaca a necessidade de 
justificativa e adequada documentação e divulgação a respeito. O quadro abaixo 
aponta algumas dessas justificativas: 
 
, 
 
 
34 
 
 
Fonte: KPMG (2018, p. 25) 
3.3 Subvenção governamental 
No caso de subvenção governamental, o CPC 29 prevê que se essa foi conferida em 
caráter incondicional, e se relaciona a um ativo biológico mensurado ao valor justo 
menos a despesa de venda, o reconhecimento deve ser feito no resultado do período, 
no momento em que efetivamente se tornar recebível. 
Em alguns casos, porém, essa subvenção governamental está condicionada ao 
cumprimento de algum requisito ou exigência. Nesses casos o valor da subvenção só 
poderá ser reconhecido no resultado, quando essa condição for atendida. 
, 
 
 
35 
 
No Brasil, não tem sido tão comum esse tipo de subvenção, mas há a possibilidade de 
imposição de termos e condições bastante específicas, como a exigência de cultivo em 
determinada área por um período de cinco anos. Nessas condições, em geral, não é 
possível o reconhecimento no resultado até o esgotamento do prazo. Se o contrato 
tiver alguma previsão de retenção de valores proporcionalmente ao tempo decorrido, 
então o registro contábil também poderia ser proporcional, com reconhecimentoparcial no resultado em cada período transcorrido. 
Conforme mencionado anteriormente, há casos específicos em que a mensuração do 
ativo biológico pode ser feita pelo valor de custo, reduzido da depreciação e perdas 
irrecuperáveis acumuladas. Quando esse for o caso, as subvenções governamentais 
relacionadas aos ativos biológicos devem seguir o Pronunciamento Técnico CPC 07 – 
Subvenção e Assistência Governamentais. 
Resumidamente, o CPC 29 tem diferenças em relação ao CPC 07 em dois casos 
específicos: 
✓ No caso de ativo biológico mensurado ao valor justo menos despesas de 
venda; 
✓ Quando uma subvenção governamental exigir que a entidade execute atividade 
agrícola específica. 
 
 
 
 
 
 
 
 
, 
 
 
36 
 
Conclusão 
Neste bloco analisamos detalhes do Pronunciamento Contábil CPC 29 (R2) – Ativo 
Biológico e Produto Agrícola. 
REFERÊNCIAS 
ARRUDA, Leila Lúcia; SANTOS, Celso José. Contabilidade Rural. Curitiba: Intersaberes, 
2017. 
COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS (CPC). PRONUNCIAMENTO TÉCNICO CPC 
29 - ATIVO BIOLÓGICO E PRODUTO AGRÍCOLA. Disponível em: 
<https://bit.ly/2TqVwrW> Acesso em: 18 mai. 2021. 
CREPALDI, Silvio Aparecido. Contabilidade rural: uma abordagem decisorial – 9. ed. – 
São Paulo: Atlas, 2019. 
GELBCKE, Ernesto Rubens ... [et al.]. Manual de contabilidade societária: aplicável a 
todas as sociedades: de acordo com as normas internacionais e do CPC – 3. ed. – [2. 
Reimpr.]. – São Paulo: Atlas, 2021. 
KPMG. Ativo Biológico e Produto Agrícola / CPC 29. Elaborado em 2018. Disponível 
em: <https://bit.ly/36SCr51> Acesso em: 19 mai. 2021. 
MARION, José Carlos. Contabilidade rural: agrícola, pecuária e imposto de renda ‒ 15. 
ed. ‒ São Paulo: Atlas, 2020. 
RODRIGUES, Aldemir Ortiz [et al.] Contabilidade rural – 5ª. ed. Rio de Janeiro, RJ: 
Freitas Bastos, 2021. 
SANTOS, Gilberto José dos; MARION, José Carlos; SEGATTI, Sônia. Administração de 
custos na agropecuária – 4. ed. – São Paulo: Atlas, 2009. 
 
 
 
, 
 
 
37 
 
 
4 CONTABILIDADE DE ATIVOS BIOLÓGICOS 
Apresentação 
Neste bloco, apresentaremos aspectos relevantes da contabilidade de ativos 
biológicos, destacando: 
✓ Avaliação dos ativos biológicos; 
✓ Valor justo na cultura temporária; 
✓ Valor justo de ativos biológicos quando há mercado ativo e quando não há; 
✓ Culturas permanentes e os Ativos de longo prazo de duração. 
4.1 Avaliação dos Ativos Biológicos 
Os ativos biológicos, antes avaliados ao custo, passaram a ser avaliados ao valor justo, 
que muitas vezes coincidem com o valor de mercado. Dessa forma é possível 
acompanhar os eventos naturais de nascimento, crescimento e morte de forma mais 
apropriada. 
O ganho econômico produzido pelas alterações nos Ativos Biológicos, deve ser 
reconhecido no resultado do exercício, como receita, mesmo antes da venda dos 
produtos. Lembrando que a contabilidade deve sempre respeitar o regime de 
competência, como ilustra a figura a seguir: 
 
, 
 
 
38 
 
Figura 4.1 – Balanço patrimonial e demonstração de resultado 
Fonte: Marion (2020, p. 37) 
A mensuração do valor justo pode utilizar diferentes métodos. Os princípios do valor 
justo e as abordagens de avaliação podem ser assim resumidas: 
 
Fonte: KPMG (2018, p. 8) 
O CPC 46 detalha essas diferentes opções e os procedimentos relativos à avaliação do 
valor justo. 
As abordagens para mensuração ao Valor Justo podem ser visualizadas da seguinte 
forma: 
, 
 
 
39 
 
 
Figura 4.1.2 – Abordagens para mensuração do Valor Justo 
Fonte: KPMG (2018, p. 11) 
4.2 Valor justo na cultura temporária 
O registro contábil do valor justo na cultura temporária pode seguir o esquema abaixo 
(adaptado de Marion, 2020): 
 
1. Lançamento do valor de custo do ativo biológico 
D – Ativo biológico: Custa da cultura X 1.000 
C – Caixa ou Bancos / Fornecedores 1.000 
 
2. Lançamento do valor justo da cultura 
Dados: 
Valor Justo = Valor de Mercado 
, 
 
 
40 
 
Valor Justo estimado em $1.500 
Despesas de venda estimadas em $75 
 
✓ Para reconhecimento do valor justo 
D – Ativo biológico: valor justo 500 
C – Ajuste ao valor justo 500 
 
✓ Para deduzir do valor justo as despesas de venda 
D – Ajuste ao valor justo 75 
C – Ativo biológico: valor justo 75 
 
3. Lançamento do Custo da colheita no valor de $100 
 
✓ Para registrar os custos incorridos 
D – Ativo biológico: custo da cultura X 100 
C – Caixa ou Bancos / Fornecedores 100 
 
✓ Para ajustar o valor justo 
D – Ajuste ao valor justo 100 
C – Ativo biológico: valor justo 100 
 
, 
 
 
41 
 
4. Lançamento para mensuração do produto agrícola colhido ao valor de venda justo 
menos despesas de venda, no momento da colheita. 
D – Estoque do produto agrícola X 1.100 
D – Estoque do produto agrícola X 325 
C – Ativo biológico: custo da cultura X 1.100 
C – Ativo biológico: valor justo 325 
 
5. Lançamento da venda por $1.500 
 
✓ Lançamento da venda 
D – Caixa / Bancos 1.500 
C – Vendas 1.500 
 
✓ Lançamento da despesa de vendas 
D – Despesa com vendas 75 
C – Caixa / bancas 75 
 
✓ Reconhecimento do CPV (custo do produto vendido) e baixa do estoque 
D – CPV 1.425 
C – Estoques 1.425 
Dessa forma a Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) seria apresentada dessa 
forma: 
, 
 
 
42 
 
 
Figura 4.2 – Demonstração do Resultado do Exercício 
Fonte: Marion (2020, p. 40) 
Caso, o valor justo, no momento da colheita, fosse outro, esse ajuste deveria ser 
também considerado. O exemplo apresentado não considera alteração do valor justo. 
 
4.2.1 Valor justo dos ativos biológicos de uma cultura temporária quando há 
mercado ativo 
O CPC 29 exige que os ativos biológicos sejam mensurados ao valor justo, deduzidos 
dos custos estimados de venda, quando há crescimento biológico significativo. Isso 
porque, antes de haver um crescimento significativo do ativo biológico, seu valor é 
muito próximo ao valor de mercado. 
No exemplo de uma entidade que produz e comercializa soja, enquanto não há 
crescimento significativo da lavoura, os gastos são acumulados durante a constituição 
dos ativos biológicos. Contabilmente, temos: 
D – Ativos biológicos (soja) 
C – Caixa ou Bancos 
Após o período que foi determinado como aquele em que não há crescimento 
significativo e até o momento da colheita, os ativos biológicos devem ser mensurados 
ao valor justo. 
, 
 
 
43 
 
Havendo mercado ativo para a cultura, como é o caso da soja depois de colhida e 
beneficiada, a entidade deverá mensurar o valor justo da soja até a colheita utilizando 
para isso os preços no mercado futuro, ocasião em que a colheita será realizada. A 
estimativa para determinação do valor justo também deve levar em conta fatores 
como as condições de venda, custo do arrendamento ou de capital, taxa desconto e 
volume de produtividade. 
 Veja o exemplo: 
 
 
Fonte: Marion (2020, p. 43) 
O registro contábil do valor justo apurado seria lançado da seguinte forma: 
D – Ativos biológicos (ajuste ao valor justo); 
C – Variação no valor justo dos ativos biológicos (margem bruta). 
Na colheita dos ativos biológicos, em 31 de janeiro, considerando que houve alteração 
do valor justo com relação ao anterior de 31 de dezembro: 
D – Estoques; 
C – Variação no valor justo dos ativos biológicos; 
C – Ativos biológicos; 
C – Custos incorridos. 
O valor justo menos a despesa de venda até o momento da colheita pode ser calculado 
com determinadas premissas, como abaixo: 
, 
 
 
44 
 
 
 
Fonte: Marion (2020, p. 44) 
Teríamos, então, a DRE em 31 de dezembro e 31 de janeiro, como segue: 
 
Fonte: Marion (2020, p. 44) 
Em 31 de dezembro a margem já foi reconhecida na receita líquida. Assim, em 31 de 
janeiro, essa margem já é parte do custo. Dessa forma a soja recolhida em 31 de 
janeiro será registrada (pelo valor da receita líquida de $61) como segue: 
D –CPV 
C – Estoques 
 
 
 
 
 
, 
 
 
45 
 
4.3 Culturas permanentes – Ativos de longo prazo de duração 
Os ativos biológicos que não serão colhidos totalmente são considerados de longo 
prazo de duração, pois produzirão durante vários anos, como nos pomares de frutas, 
palma, coco e cana-de-açúcar. 
O CPC 29 trata como “planta portadora” aquela planta viva, que é utilizada na 
produção sendo cultivada para produzir frutos por mais de um período, gerando 
sucessivas safras. 
As plantas portadoras dificilmente são vendidas, pois não é esta sua finalidade. Isso faz 
com que, em geral, o valor de venda desse tipo de planta seja muito inferior ao valor 
obtido por meio da geração de fluxos de caixa durante a vida útil e econômica da 
planta portadora, em suas diversas colheitas. 
Há, também, culturas permanentes e outros ativos de longo prazo de maturação 
aproveitados em uma única colheita. Trata-se de ativos biológicos com longo prazo de 
maturação, independentemente de terem ou não colheitas intermediárias, como no 
exemplo de florestas replantadas. 
Os ativos biológicos dessa natureza devem ser mensurados ao valor justo e, nesse 
caso, sua classificação deverá ser no ativo não circulante, pois sua colheita se dará em 
período superior a 12 meses da data do balanço. 
 
4.3.1 Ativos biológicos em formação quando não há mercado ativo 
Os ativos biológicos em formação têm característica de longo prazo. Em algumas 
circunstâncias, não existem preços para o produto durante o período de formação. Se 
esse for o caso, é requerida a mensuração de acordo com Fluxo de Caixa Descontado, 
dado que não existe mercado para esses ativos, apenas para seus frutos no momento 
da colheita. 
A avaliação de acordo com o fluxo de caixa descontado tem por base o cálculo do valor 
presente dos fluxos de caixa livres que o ativo gerará no futuro, trazidos a valor 
, 
 
 
46 
 
presente. Para tanto, será necessário utilizar uma taxa de desconto adequada para 
esse propósito. A taxa deve levar em conta o grau de risco inerente aos fluxos de caixa 
estimados. 
A complexidade do processo reside, principalmente, nessas duas questões: estimar os 
fluxos de caixa futuros e determinar a taxa de desconto a ser utilizada. Uma taxa muito 
utilizada é o CMPC (Custo Médio Ponderado de Capital) que trabalha com uma média 
ponderada entre o capital próprio e o capital de terceiros. 
 
Conclusão 
Neste bloco, foram apresentados aspectos relevantes da contabilidade de ativos 
biológicos, destacando: 
✓ Avaliação dos ativos biológicos; 
✓ Valor justo na cultura temporária; 
✓ Valor justo de ativos biológicos quando há mercado ativo e quando não há; 
✓ Culturas permanentes e os Ativos de longo prazo de duração. 
 
 
REFERÊNCIAS 
ARRUDA, Leila Lúcia; SANTOS, Celso José. Contabilidade Rural. Curitiba: Intersaberes, 
2017. 
COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS (CPC). PRONUNCIAMENTO TÉCNICO CPC 
29 - ATIVO BIOLÓGICO E PRODUTO AGRÍCOLA. Disponível em: 
<https://bit.ly/2TqVwrW> Acesso em: 18 mai. 2021. 
CREPALDI, Silvio Aparecido. Contabilidade rural: uma abordagem decisorial – 9. ed. – 
São Paulo: Atlas, 2019. 
, 
 
 
47 
 
GELBCKE, Ernesto Rubens ... [et al.]. Manual de contabilidade societária: aplicável a 
todas as sociedades: de acordo com as normas internacionais e do CPC – 3. ed. – [2. 
Reimpr.]. – São Paulo: Atlas, 2021. 
KPMG. Ativo Biológico e Produto Agrícola / CPC 29. Elaborado em 2018. Disponível 
em: <https://bit.ly/36SCr51> Acesso em: 19 mai. 2021. 
MARION, José Carlos. Contabilidade rural: agrícola, pecuária e imposto de renda ‒ 15. 
ed. ‒ São Paulo: Atlas, 2020. 
RODRIGUES, Aldemir Ortiz [et al.] Contabilidade rural – 5ª. ed. Rio de Janeiro, RJ: 
Freitas Bastos, 2021. 
SANTOS, Gilberto José dos; MARION, José Carlos; SEGATTI, Sônia. Administração de 
custos na agropecuária – 4. ed. – São Paulo: Atlas, 2009. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
, 
 
 
48 
 
 
5 DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO 
Apresentação 
Neste bloco, apresentaremos os cálculos de depreciação, amortização e exaustão na 
agropecuária. 
 
5.1 Conceitos preliminares 
O registro contábil dos ativos biológicos, resumidamente, pode ser descrito da 
seguinte forma: 
✓ Atividade pecuária 
O gado de corte a ser comercializado deve ser registrado como Estoque, no Ativo 
Circulante. 
O rebanho reprodutor e os animais de trabalho devem ser registrados no Ativo 
Imobilizado, no Ativo não Circulante. 
✓ Atividade Agrícola 
No imobilizado, serão registradas as culturas permanentes (que produzem frutos por 
diversos anos), como por exemplo café, laranja e cana-de-açúcar. Essas culturas 
produzem frutos por diversos anos. 
 
5.1.1 Depreciação, exaustão e amortização 
A depreciação reconhece o desgaste dos bens do ativo imobilizado. Seu registro é 
importante do ponto de vista econômico e de correta apuração do resultado, embora 
sem impacto financeiro, uma vez que não há qualquer desembolso financeiro no 
processo. 
, 
 
 
49 
 
Desprezando algumas discussões conceituais, pode-se afirmar que calculamos 
depreciação, exaustão e amortização da seguinte forma: 
Depreciação – aplicada sobre bens próprios da empresa; 
Exaustão – aplicada sobre recursos que são exauridos, tais como florestas e plantas 
que são ceifadas do solo (em vez de somente serem colhidos os frutos); 
Amortização – aplicada a direitos de exploração e outros. 
Vejamos os exemplos abaixo: 
O cafeeiro produz grãos de café e a árvore permanece intacta, por isso falamos em 
depreciação. 
O canavial tem sua parte externa cortada, portanto está sujeito à exaustão. 
A área rural, portanto, possui algumas especificidades com relação aos conceitos de 
depreciação, exaustão e amortização. 
No que tange à depreciação de uma cultura permanente (quando apenas os frutos são 
extraídos), é importante destacar que está restrita a empreendimentos próprios da 
empresa e que há depreciação nos anos de produção de frutos. Essa orientação está 
no Parecer Normativo CST nº 18, de 9/4/79, citado por Crepaldi (2019), aplicável às 
culturas permanentes, florestas, árvores e vegetais de menor porte. O autor 
exemplifica com os casos do café (20 anos), laranja (15 anos), uva (20 anos) e eucalipto 
(7 anos). 
Crepaldi (2019) também faz referência específica aos casos de floresta própria ou 
vegetação em geral. Nesses casos trata-se de exaustão e não depreciação, pois os 
recursos são exauridos. O custo de aquisição ou formação (exceto o solo), sujeita-se à 
exaustão à medida que os recursos se esgotam, sendo os principais exemplos o 
reflorestamento, cana-de-açúcar e pastagens. O autor cita, novamente, o PN CST nº 
18, de 1979. Segundo o qual, o custo de formação de plantações de espécies vegetais 
que não se extinguem com o primeiro corte, mas que permitem cortes adicionais, deve 
ser objeto de quotas de exaustão. 
, 
 
 
50 
 
Já os direitos sobre empreendimentos de propriedade de terceiros podem dar origem 
à amortização, pela apropriação dos custos desses direitos de acordo com o período 
contratado para sua exploração. 
 
5.2 Depreciação 
A depreciação é aplicável a todos os ativos biológicos que produzam frutos. 
Rodrigues et al (2021) apresentam os seguintes exemplos: 
“Na cultura do chá, o que se colhe é a folha e não a árvore que dá o 
produto da colheita. 
Na cultura bananal, após a retirada da banana o seu tronco é cortado 
e volta a dar novo fruto. 
Nas culturas mais tradicionais em que somente é extraído o fruto e 
não se procede a nenhum corte de troncos ou caule, não temos problema 
em identificar como depreciação, por exemplo: laranjeira, limoeiro, 
mexeriqueira, abacateiro etc.” 
(Rodrigues et al, 2021, p. 85) 
 
A legislação tributária possui tabela própria para depreciação do ponto de vista fiscal, 
mas contabilmente a depreciação depende da vida útil ou anos de produção de uma 
árvore. A determinaçãoda taxa de depreciação é tarefa a ser efetuada por 
especialistas em agronomia capacitados para tal. Essa determinação também pode 
partir dos próprios agricultores considerando que eles possuem conhecimento acerca 
da vida útil e tempo de produção de determinada árvore, considerando sua qualidade 
e as diversas variáveis envolvidas, como solo, clima, manutenção exigida, entre outros 
aspectos. 
A depreciação só incide sobre a cultura formada, desde a primeira colheita. Cultura em 
formação não sofre depreciação. 
, 
 
 
51 
 
Assim, vale considerar o exemplo de Marion (2020) sobre uma videira tipo Niágara 
rosada na região de Valinhos-SP: se uma videira vai produzir uva durante 15 anos, 
então temos: 100/15 = 6,67% ao ano como taxa de depreciação. 
Um cálculo alternativo é sobre a produção estimada de uma cultura permanente. 
Exemplo: uma videira produzirá 1.000.000 de caixas, sendo 70.000 no primeiro ano. A 
depreciação será de 7% no primeiro ano e nos demais vai variar de acordo com a 
produção. 
Abaixo, caso prático apresentado por Rodrigues et al (2021): 
“Admita-se exploração de laranjas em que ao longo dos seus estimados 15 
anos produziram-se dois milhões de caixa e no seu primeiro ano de colheita 
extraíram-se 150 mil caixas têm a seguinte taxa de depreciação: 
2.000.000/150.000 = 13,33% 
Taxa de depreciação anual de 13,33% superior à taxa admitida por pesquisa 
de 6,67% por ano. 
Registro contábil da depreciação 
D – Custo/Despesa Operacional (Conta de Resultado); 
C – Depreciação Acumulada (Conta Redutora do Ativo Imobilizado).” 
(Rodrigues et al, 2021, p. 85) 
Nota-se que no caso descrito há uma diferença entre a depreciação contábil (13,33%) 
e aquela admitida pela legislação fiscal (6,67% ao ano), que teria que ser controlada e 
ajustada para fins de apuração do imposto de renda e da contribuição social. 
 
5.2.1 Depreciação de máquinas e implementos agrícolas 
O custo de uma lavoura ou safra deve incluir o custo dos equipamentos agrícolas 
utilizados. 
, 
 
 
52 
 
Tratores, colhedeiras e outros aparelhos agrícolas muitas vezes ainda são depreciados 
com base na taxa fiscal, o que produz distorções nos resultados das empresas. O ideal 
é calcular a produção por cultura, medindo melhor o resultado de cada cultura e, 
também, por hora, a partir da estimativa de um número de horas trabalhadas por 
equipamento. 
Sabemos que o cálculo da depreciação tem por base o custo deduzido do valor 
residual, ou seja, valor pelo qual se pretende obter na venda do item após o período 
de uso. Empresas agrícolas que utilizam seus equipamentos até o final de sua vida útil 
não tem essa preocupação, pois o valor residual será muito baixo. Há empresas que 
tem uma política de determinar um certo período de uso, digamos, quatro anos, para 
depois vender o bem. Nesse caso será importante estimar o valor residual e considerar 
no cálculo. Outra possibilidade é calcular o número de horas de trabalho nas quais o 
equipamento será utilizado, por exemplo, 4.000 horas. 
Abaixo exemplo do cálculo para um trator, considerando o número de horas de 
trabalho: 
 
Fonte: Marion (2020, p. 77) 
A seguir exemplo do cálculo para um trator, considerando o custo por hora de uso do 
trator: 
, 
 
 
53 
 
 
Fonte: Marion (2020, p. 65) 
Vale ressaltar que a taxa de depreciação (fiscal) para máquinas e aparelhos agrícolas é 
de 10%, enquanto para tratores a taxa é de 25%, ao menos para a maior parte dos 
itens dentro de cada uma dessas categorias. Todavia, a vida útil desses bens pode ser 
diferente, motivo pelo qual a depreciação com base nas horas utilizadas oferece 
informação contábil de maior qualidade. 
Em linha com o exposto acima, Rodrigues et al (2021) também contribuem com um 
exemplo para cálculo de horas: 
“Fórmula para cálculo de horas: 
Valor do trator ou das máquinas e implementos agrícolas / Número de horas 
estimado de trabalho = Depreciação por hora. 
Admita-se que o trator utilizado na fazenda tenha sido adquirido por 
R$100.000,00 e o número de horas de trabalho do trator seja de 6.000 horas 
ao longo de sua vida útil. 
 
 
, 
 
 
54 
 
R$100.000,00 = R$ 16,67 por hora 
6.000horas” 
(Rodrigues et al, 2021, p. 90) 
Dessa forma, é possível conhecer o custo por hectare (ou alqueire), desde que se 
conheça também qual o número de horas necessário de uso do trator por hectare. 
Para tanto multiplica-se o número de horas pelo custo de uma hora. Esse cálculo deve 
considerar, também, horas improdutivas do trator, principalmente no trajeto entre a 
oficina e o campo, em especial quando a sede fica afastada do local de cultivo. Em 
geral estima-se esse tempo em torno de 15%, conforme demonstra Marion (2020, p. 
65): 
 
Assim como no caso dos tratores, pode haver horas improdutivas de mão-de-obra em 
face de condições climáticas adversas e outras razões. Se essas horas forem relevantes 
não devem somar-se ao custo da lavoura, sendo controladas separadamente em conta 
específica de “tempo improdutivo”, como “custos indiretos”, de forma que possam ser 
rateadas entre as demais culturas. Caso haja algo muito excepcional, deve-se verificar 
a possibilidade de lançar os valores diretamente como perda do período, de forma que 
as culturas em andamento não sejam afetadas. 
Em resumo, as culturas permanentes que depois de formadas produzirem frutos, 
deverão ser depreciadas conforme sua vida útil – ou volume de produção, por 
exemplo, se isso for praticável–. São os casos de laranjeiras, videiras, castanheiras, 
pessegueiros, abacateiros, macieiras, pereiras, jaqueiras, cafeeiros, por exemplo. 
Abaixo exemplo adaptado de Crepaldi (2019, p. 160): 
Cultura: Laranja 
Vida útil: 15 anos 
Taxa de depreciação: 100% / 15 = 6,67% a.a. 
Depreciação calculada: $4.857,60 
, 
 
 
55 
 
Lançamento contábil: 
D – Colheita em Formação – Laranja $4.857,60 
C – Depreciação acumulada – Laranjal $4.857,60 
Abaixo, exemplo real da nota explicativa da SLC Agrícola (Item 3-e), com divulgações 
sobre o imobilizado e a depreciação: 
 
 
 
, 
 
 
56 
 
 
 
 
Fonte: SLC Agrícola – Demonstrações Financeiras (p. 85-86) 
, 
 
 
57 
 
5.2.2 Um animal pode ser depreciado? 
Talvez você esteja se perguntando se chegaremos aos animais e se estes podem ser 
depreciados. A resposta é sim! Esses animais, com o tempo, perdem sua capacidade de 
trabalho, como nos casos de gados reprodutores (touros e vacas), animais de trabalho 
e outros. 
Não há depreciação no período de crescimento do gado reprodutor. O início da 
depreciação se dará a partir do estado adulto, quando há condições de reprodução. 
Há uma dificuldade muito grande para se detectar o ciclo de vida útil do gado de 
reprodução, por isso, é comum a utilização do método da linha reta a partir dos 
seguintes prazos de vida útil (caso os veterinários não possam estimar de forma mais 
acurada a vida útil do gado reprodutor): 
 
Fonte: Marion (2020, p. 66) 
O ideal seria considerar, também, no cálculo da depreciação, o valor residual desse 
ativo, que pode ser calculado de acordo com o peso do animal, multiplicado pelo preço 
por arroba na venda a um frigorífico (o que acontece nesses casos após o animal ser 
castrado e engordado para abate). 
O touro pode não servir para monta, mas ainda pode produzir sêmen para 
inseminação artificial, nesse caso a vida útil deve considerar esse fato. 
Exemplo (adaptado de Marion, 2020): 
Touro – avaliado em $55.000 
Vida útil – estimada em 8 anos para monta e dois para coleta de sêmen. Portanto, 10 
anos = 10% de taxa de depreciação. 
Peso – 800 kg, mantido até o final de sua vida útil 
, 
 
 
58 
 
Valor de venda - $2.000 
Valor a ser depreciado - $53.000 ($55.000 - $2.000) 
A depreciação do primeiro ano seria: 
 
Fonte: Marion, 2020 (p. 67)Em resumo, animais reprodutores e animais de trabalho estão sujeitos à depreciação 
após o período de crescimento, pois perdem sua capacidade de trabalho no decorrer 
do tempo. 
Abaixo exemplo adaptado de Crepaldi (2019, p. 161): 
Animal: cavalo de sela utilizado na administração da fazenda 
Vida útil estimada: 8 anos 
Taxa de depreciação: 12,5% a.a. 
Depreciação calculada: 569,25 
Lançamento contábil: 
D – Despesa Administrativa Depreciação 569,25 
C – Depreciação Acumulada Equinos 569,26 
 
 
5.3 Exaustão e Amortização 
, 
 
 
59 
 
No caso de florestas, a exaustão deve ser calculada apurando-se o percentual de 
árvores extraídas em relação ao total de árvores da floresta no início do ano-base. Esse 
percentual deverá ser aplicado sobre o valor da floresta registrado no ativo, que será, 
portanto, o custo dos recursos florestais extraídos. Pode ser necessário fazer cálculos 
mais detalhados em circunstâncias de florestas que voltam a produzir troncos e ramos 
que permitem novas extrações, sempre confrontando o volume extraído em cada 
período com a produção total esperada, considerando os diversos cortes. 
Exemplo (adaptado de Marion, 2020) 
Reflorestamento de 10.000 eucaliptos 
Custo da cultura formada - $ 100.000 
São previstos 4 cortes (exaustão = 100/4 = 25% por corte) 
Primeira colheita = 4.800 árvores 
 
Fonte: Marion (2020, p. 68) 
Portanto, a exaustão é: 
48% de extraídas x 25% de exaustão x $100.000 = $12.000 (custo total dos eucaliptos 
extraídos). 
No caso da plantação de cana-de-açúcar, conforme já vimos anteriormente, os custos 
de formação são acumulados na conta “cultura permanente em formação – cana-de-
açúcar” dentro do Ativo não Circulante – Imobilizado. O canavial pode gerar cinco, seis 
ou mais cortes. Considerando que sejam cinco cortes, teríamos: 
Quota de exaustão anual: 100% / 5 = 20% a.a. 
, 
 
 
60 
 
Esse é o percentual a ser aplicado sobre o custo de formação da cana-de-açúcar para 
se obter o custo da cultura formada, ao qual serão adicionados os outros custos da 
colheita e custos de manutenção da cultura. 
Se o exercício social terminar antes do ano agrícola, a colheita não estará terminada no 
encerramento do exercício social. Nesse caso é necessário calcular o percentual 
relativo à quantidade efetivamente extraída em relação à cultura total. Isso pode ser 
feito por meio da medição da área, conforme o exemplo adaptado de Marion (2020, p. 
69): 
Hectares extraídos: 1.200 
Total de hectares: 2.800 
Percentual para fins de cálculo: 1.200 / 2.800 = 42,86%, a ser aplicado sobre os 20% da 
quota de exaustão anual. 
Esse percentual também poderia ser medido em função das toneladas extraídas com 
relação ao total esperado ou outro critério que a administração julgue apropriado. 
Outra alternativa apresentada por Marion (2020, p. 69) baseia-se em laudo da 
PLANALSUCAR para quotas de exaustão decrescentes (percentuais/ano): 
1º corte – 35,4% 
2º corte – 25,1% 
3º corte – 21,4% 
4º corte – 18,1% 
Outra questão relevante na atividade rural diz respeito às pastagens, que podem ser 
naturais (pasto nativo) ou artificiais (pastos cultivados). A pastagem é considerada uma 
cultura permanente a ser registrada no Ativo não Circulante – Imobilizado e sujeita a 
exaustão à medida que perde sua potencialidade –embora algumas empresas 
discordem e entendam que não cabe fazer a exaustão de pastagens–. A vida útil das 
, 
 
 
61 
 
pastagens para fins de exaustão deve ser calculada com base em estudos agrícolas 
feitos por agrônomos. 
Um exemplo do tratamento dado aos ativos biológicos e, em particular, da exaustão 
de ativos, pode ser encontrado na Nota Explicativa 3 (letra h) da ArcelorMittal Brasil, 
demonstrações financeiras do exercício findo em 31 de dezembro de 2020: 
 
Fonte: ArcelorMittal Brasil – Demonstrações Financeiras do exercício findo em 31 
de dezembro de 2020 (p. 32) 
A amortização, por sua vez, está vinculada aos casos de aquisição de direitos sobre 
empreendimentos de propriedades de terceiros (extração de madeira de floresta 
pertencente a terceiros, exploração de pomar alheio e similares). Nesses casos, é 
necessário que o contrato estipule prazo determinado, preço único e prefixado, que 
servirão como base para a amortização. Se o prazo de exploração for indeterminado, o 
tratamento seria como exaustão e não como amortização. 
Exemplo (Marion, 2020): 
Empresa: exportadora de suco de laranja 
Direito adquirido: colheita de um pomar durante 3 anos 
Registro do custo de aquisição: o custo de aquisição do direito será registrado pela 
empresa adquirente no Ativo Imobilizado 
Amortização: a amortização será de 1/3 por colheita, dessa forma o custo será 
distribuído pelos 3 anos em que há o direito de exploração. 
, 
 
 
62 
 
 
Conclusão 
Neste bloco, foram apresentados os principais conceitos e cálculos relacionados à 
depreciação, exaustão e amortização. 
 
REFERÊNCIAS 
ARCELORMITTAL BRASIL S.A. Demonstrações Financeiras Individuais e 
Consolidadas Referentes ao Exercício Findo em 31 de dezembro de 2020 e Relatório do 
Auditor Independente. Disponível em: <https://bit.ly/36W54hI> Acesso em: 12 jul. 
2021. 
ARRUDA, Leila Lúcia; SANTOS, Celso José. Contabilidade Rural. Curitiba: Intersaberes, 
2017. 
COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS (CPC). PRONUNCIAMENTO TÉCNICO CPC 
29 - ATIVO BIOLÓGICO E PRODUTO AGRÍCOLA. Disponível em: 
<https://bit.ly/2TqVwrW> Acesso em: 18 mai. 2021. 
CREPALDI, Silvio Aparecido. Contabilidade rural: uma abordagem decisorial – 9. ed. – 
São Paulo: Atlas, 2019. 
GELBCKE, Ernesto Rubens ... [et al.]. Manual de contabilidade societária: aplicável a 
todas as sociedades: de acordo com as normas internacionais e do CPC – 3. ed. – [2. 
Reimpr.]. – São Paulo: Atlas, 2021. 
KPMG. Ativo Biológico e Produto Agrícola / CPC 29. Elaborado em 2018. Disponível 
em: <https://bit.ly/36SCr51> Acesso em: 19 mai. 2021. 
MARION, José Carlos. Contabilidade rural: agrícola, pecuária e imposto de renda ‒ 15. 
ed. ‒ São Paulo: Atlas, 2020. 
RODRIGUES, Aldemir Ortiz [et al.] Contabilidade rural – 5ª. ed. Rio de Janeiro, RJ: 
Freitas Bastos, 2021. 
https://bit.ly/2TqVwrW
, 
 
 
63 
 
SANTOS, Gilberto José dos; MARION, José Carlos; SEGATTI, Sônia. Administração de 
custos na agropecuária – 4. ed. – São Paulo: Atlas, 2009. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
, 
 
 
64 
 
 
6 CONTABILIDADE DO AGRONEGÓCIO – DIVULGAÇÕES E TRIBUTAÇÃO 
Apresentação 
Neste bloco, veremos alguns modelos e publicações de demonstrações contábeis, 
inclusive divulgações em notas explicativas. Trataremos, também, de temas 
relacionados com a tributação na atividade rural. 
 
6.1 Contabilidade da pecuária – plano de contas 
A pecuária de corte passa pelas fases de cria (produção de bezerros), recria (produção 
e venda do novilho magro para engorda) e engorda (produção e venda do novilho 
gordo). 
O gado que será comercializado deve ser classificado como estoque, no ativo 
circulante. 
O gado destinado à procriação ou trabalho na fazenda que, portanto, não é destinado 
à venda, deve ser registrado no ativo imobilizado (ativos biológicos), no ativo não 
circulante. Geralmente trata-se o touro como “reprodutor” e a vaca como “matriz”. 
A classificação entre ativo circulante e não circulante pode privilegiar o ciclo 
operacional, portanto superando o período de um ano, pois o “estoque em formação” 
pode ter duração superior a três anos. Dessa forma o curto prazo, na pecuária, seria 
igual ao ciclo operacional, desprezando-se o período tradicional de 12 meses. 
Abaixo possível plano de contas da atividade pecuária (Marion, 2020, p. 100-101): 
✓ Balanço patrimonial 
, 
 
 
65 
 
 
 
, 
 
 
66 
 
 
 
, 
 
 
67 
 
 
Fonte: Marion, 2020, p. 100-101 
✓ Demonstração de resultado do exercício 
 
Fonte: Marion, 2020, p. 102 
 
, 
 
 
68 
 
As variações patrimoniais reconhecem os ganhos advindosdo crescimento natural do 
gado e o nascimento de bezerros. Por outro lado, há também as perdas, como na 
morte de um animal. 
 
6.2 Contabilidade da pecuária - mensuração 
O rebanho pode ser inventariado pelo método de custo ou a valor de mercado. A 
utilização do método de custo não é recomendável, restringindo-se às situações em 
que não é possível obter com segurança o valor justo (geralmente coincidente com o 
valor de mercado). 
No método de custos os gastos se acumulam na conta de estoque e este será baixado 
no momento da venda: 
 
Fonte: Marion, 2020, p. 107 
No caso do valor de mercado (valor justo) o preço do plantel geralmente é superior ao 
valor de custo, pois o ganho econômico decorrente do crescimento do gado é 
registrado anualmente. A conta de estoques (ativo biológico) passa a ser reconhecido 
pelo valor de mercado e a contrapartida desse ajuste ocorre no resultado do exercício. 
 
, 
 
 
69 
 
 
Fonte: Marion, 2020, p. 108 
Vale ressaltar que o termo Receita Econômica refere-se ao fato de que nenhuma 
venda ocorreu de fato, portanto não houve impacto financeiro, apenas econômico. 
Nos anos seguintes o processo se repete com uma nova atualização do valor de 
mercado, que também deverá ser reconhecida: 
 
Fonte: Marion, 2020, p. 108 
Quando houver a efetiva venda do plantel será feito o seguinte lançamento: 
D – Caixa ou bancos (ou duplicatas a receber) 
C – Estoque (ativos biológicos) 
, 
 
 
70 
 
 
6.2.1 Exemplo ilustrativo do CPC 29 
Embora não faça parte efetiva do pronunciamento, o CPC 29 (p. 12-16) apresenta um 
modelo ilustrativo da contabilidade de ativos biológicos, considerando uma fazenda de 
gado leiteiro. 
 
, 
 
 
71 
 
 
 
 
, 
 
 
72 
 
 
 
, 
 
 
73 
 
 
 
Fonte: CPC 29, p. 12 – 16 
 
6.2.2 Exemplo prático – SLC Agronegócio 
A SLC Agronegócio apresenta ativos biológicos em suas demonstrações contábeis, bem 
como nas notas explicativas. Apresentamos parte dessas demonstrações contábeis e 
, 
 
 
74 
 
trechos mais relevantes de divulgações, que podem demonstrar os diferentes 
conceitos apresentados até este momento na disciplina. 
 Ainda assim, fica a recomendação de análise do relatório apresentado pela SLC 
Agrícola na íntegra, pois se constitui em um conjunto bastante completo de 
informações sobre o agronegócio e interessantes aspectos sociais, ambientais e 
econômico-financeiros. 
✓ Balanço patrimonial 
 
Fonte: SLC Agrícola, p. 77 
 
, 
 
 
75 
 
 
Fonte: SLC Agrícola, p. 77 
 
Fonte: SLC Agrícola, p. 77 
, 
 
 
76 
 
 
Fonte: SLC Agrícola, p. 77 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
, 
 
 
77 
 
✓ Demonstração de resultado do exercício 
 
 
Fonte: SLC Agrícola, p. 77 
 
 
 
 
, 
 
 
78 
 
✓ Demonstração do resultado abrangente 
 
 
Fonte: SLC Agrícola, p. 77 
✓ Notas explicativas 
 
 
Fonte: SLC Agrícola, p. 83 
, 
 
 
79 
 
 
 
 
Fonte: SLC Agrícola, p. 84 
 
 
 
 
, 
 
 
80 
 
 
Fonte: SLC Agrícola, p. 85 
 
 
 
 
, 
 
 
81 
 
 
Fonte: SLC Agrícola, p. 85 
 
 
Fonte: SLC Agrícola, p. 95 
 
 
 
, 
 
 
82 
 
 
 
Fonte: SLC Agrícola, p. 96 
 
 
, 
 
 
83 
 
 
 
, 
 
 
84 
 
 
Fonte: SLC Agrícola, p. 97 
 
 
, 
 
 
85 
 
 
 
Fonte: SLC Agrícola, p. 107 
 
 
, 
 
 
86 
 
Fonte: SLC Agrícola, p. 107 
 
 
 
Fonte: SLC Agrícola, p. 139 
6.3 Aspectos tributários 
Em face da complexidade da legislação tributária, o resultado contábil em um período 
pode ser diferente do resultado tributário. Há também possibilidades de escolha da 
forma de tributação, inclusive na condição de pessoa física. 
A atuação no agronegócio pode ocorrer na condição de pessoa física como produtor 
rural ou pessoa jurídica: 
 
, 
 
 
87 
 
 
Figura 6.3 – Atores do agronegócio 
Fonte: Rezende (2017, p. 262) 
De forma genérica a tributação na área rural pode ser visualizada da seguinte forma: 
 
, 
 
 
88 
 
 
Figura 6.3.1 – Regimes tributários para quem explora atividade rural 
Fonte: Rezende (2017, p. 272) 
Para fins de Imposto de Renda a atividade rural diz respeito à exploração de atividades 
agrícolas, pecuárias, extração e exploração vegetal e animal, cultivo de florestas para 
corte, entre outros previstos na legislação. 
Atividades de beneficiamento, industrialização de pescado in natura, industrialização 
de produtos e, em geral, as atividades que alterem a composição e característica do 
produto, não são consideradas atividades rurais. 
O planejamento é essencial para que se possa cumprir fielmente a legislação e, ao 
mesmo tempo, escolher formas menos onerosas de pagamento dos impostos. Isso 
implica em conhecer e avaliar: 
 
✓ Os períodos de safra e colheita; 
✓ O momento em que o dinheiro estará efetivamente em caixa; 
, 
 
 
89 
 
✓ As formas de tributação. 
 
A tributação pelo lucro real é semelhante às demais empresas, todavia, a atividade 
rural é beneficiada por diversos incentivos fiscais. Por esse motivo é necessário 
segregar essas atividades (receitas, custos e despesas) das demais. 
 
Os incentivos fiscais para a atividade rural quando no lucro real, compreendem: 
✓ Depreciação integral, no próprio ano de aquisição, dos bens do ativo 
imobilizado; 
✓ Compensação de prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas da CSLL sem a 
limitação de 30% aplicável às demais atividades. 
 
As diferenças entre a depreciação na contabilidade e a depreciação incentivada são 
controladas nos livros fiscais: Parte B do e-Lalur e Parte B do e-Lacs. 
A aquisição de um trator por $100.000, com depreciação de 20% a.a. teria os seguintes 
registros e controles: 
 
 
Fonte: Marion (2020, p. 193) 
, 
 
 
90 
 
 
Há também o diferimento da receita de avaliação do estoque, ou seja, as 
contrapartidas dos aumentos do estoque (nascimentos, ajuste pelo valor de mercado), 
serão tributados somente na venda dos respectivos estoques. Para tanto, a receita é 
excluída do lucro líquido e controlada na Parte B do e-lalur. No exercício em que 
ocorrer a venda ela será adicionada. 
Caso a empresa opte pelo lucro presumido, valem as mesmas regras aplicáveis às 
outras pessoas jurídicas. 0 
Em circunstâncias mais radicais, assim como é com outras pessoas jurídicas, a 
incompatibilidade dos livros e registros com a legislação pode levar ao arbitramento 
do lucro. 
Na condição de microempresas (ME) ou empresas de pequeno porte (EPP), não 
havendo qualquer restrição legal, é possível a tributação pelo Simples Nacional. 
No caso de pessoas físicas, deve ser feito o cálculo do resultado na exploração rural 
mediante escrituração do livro-caixa, exceto se não alcançados os limites de receitas 
definidos em lei. Deve ser registrado, também, o livro-caixa digital do produtor rural 
(LCDPR) por quem obter receita bruta superior a R$3,6 milhões (IN RFB 1.848/2018). O 
lucro ou prejuízo da atividade rural, nesse caso, é apurado pelo regime de caixa, 
receitas recebidas menos despesas pagas. Investimentos, com exceção de terra nua, 
podem ser considerados como despesas para fins de escrituração do livro-caixa. 
 
O produtor rural tem como opção uma tributação simplificada. Nesse caso, deve 
aplicar o percentual de 20% sobre a Receita Bruta no ano-calendário, mas isso implica 
em perder a possibilidade de compensação de prejuízos anteriores. Geralmente essa 
opção não é vantajosa para o contribuinte. 
Na existência de arrendatários, condôminos e parceiros, estes devem pagar o imposto 
separadamente, de forma proporcional aos rendimentos obtidos. 
, 
 
 
91 
 
 
Conclusão 
Neste bloco, vimos alguns modelos e publicações de demonstrações contábeis, 
inclusive divulgações em notas explicativas. Estudamos, também, temas relacionados 
com a tributação na atividade rural. 
 
REFERÊNCIAS 
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