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ICMS 
Introdução
Conforme vimos, aos Estados e ao Distrito Federal compete instituir o Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS).
Assim, o Distrito Federal e cada um dos Estados brasileiros devem regulamentar a tributação desse imposto nas áreas de suas respectivas jurisdições. Contudo, a pró- pria CF/1988 restringe a ação dos Estados e do Distrito Federal para legislar sobre o ICMS. No inciso XII do § 2o do artigo 155, a CF/1988 arrola os assuntos sobre ICMS que devem ser disciplinados por meio de Lei Complementar, como: definir seus contribuintes; dispor sobre substituição tributária; disciplinar o regime de compensação do imposto; fixar, para efeito de sua cobrança e definição do estabelecimento respon- sável, o local das operações relativas à circulação de mercadorias e das prestações de serviços; prever casos de manutenção de crédito, relativamente à remessa para outro Estado e exportação para o exterior, de serviços e de mercadorias etc.
A letra “g” do dispositivo constitucional supracitado determina que cabe à Lei Complementar regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Dis- trito Federal, isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados.
Existem duas Leis Complementares à Constituição que tratam do ICMS em âm- bito nacional: Lei Complementar n. 24/1975 (LC n. 24/1975) e Lei Complementar n. 87/1996 (LC n. 87/1996).
LC n. 24, embora seja de 1975, antes mesmo da data em que foi promulgada a atual Constituição, ainda permanece em vigor, especialmente na parte que trata da celebração de convênios entre os Estados e o Distrito Federal para deliberar acerca de concessão e revogação de isenções, incentivos e benefícios fiscais.
A LC n. 87/1996, dispõe sobre o ICMS, exceto no que diz respeito à celebração de convênios que, conforme dissemos, prevalece o contido na LC n. 24/1975.
Dessa forma, as decisões sobre concessão e revogação de isenções, incentivos e benefícios fiscais somente poderão ser tomadas pelos Estados e pelo Distrito Federal, em conjunto, sendo essas decisões consubstanciadas nos convênios para posterior inclusão nos regulamentos do ICMS de cada unidade da Federação.
Outras informações importantes
· O ICMS é considerado imposto por dentro, pois seu valor está incluído no valor das mercadorias ou dos serviços constantes da Nota Fiscal. Para exem- plificar, suponhamos que determinada empresa comercial tenha adquirido mercadorias, à vista, de seu fornecedor, o qual emitiu uma Nota Fiscal no valor de R$ 100, com ICMS incidente no valor de R$ 18. Nesse caso, embo- ra a empresa comercial tenha pago ao fornecedor a importância de R$ 100, registrará como custo da mercadoria adquirida somente R$ 82, uma vez que R$ 18 representa o valor do ICMS embutido na operação. Adiante, voltare- mos a tratar esse assunto com mais detalhes.
· O ICMS é calculado mediante a aplicação de uma alíquota (percentagem) sobre o valor das mercadorias ou dos serviços. Essa percentagem pode variar de acordo com o tipo da mercadoria ou do serviço, sua origem e destinação. Para a maioria das mercadorias, nas operações realizadas dentro do Estado, a alíquota, atualmente, (no Estado de São Paulo), é de 18%, e na maior parte dos Estados da Federação é de 17%.
· Nem todas as mercadorias sofrem a tributação do ICMS, em virtude de imu- nidade, não incidência ou isenção.
· O ICMS é o imposto mais comum entre as operações realizadas pelas empre- sas comerciais. Assim, na maioria das compras e vendas de mercadorias, as empresas comerciais registram a ocorrência desse imposto.
· O ICMS é considerado imposto não cumulativo. Isso equivale a dizer que o valor do imposto pago em uma operação é compensado do valor do imposto a pagar na operação subsequente.
Fato Gerador
Fato gerador do imposto é o acontecimento que dá origem à incidência do res- pectivo imposto. A LC n. 87/1996, em seu artigo 12, apresenta as situações em que ocorrem o fato gerador do imposto. Vejamos algumas delas:
· na saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular;
· no fornecimento de alimentação, bebidas e outras mercadorias por qualquer estabelecimento;
· na transmissão a terceiro de mercadoria depositada em armazém geral ou em depósito fechado, no Estado do transmitente;
· na transmissão de propriedade de mercadoria, ou de título que a represente, quando a mercadoria não tiver transitado pelo estabelecimento transmitente;
· no início da prestação de serviços de transporte interestadual e intermunici- pal, de qualquer natureza.
Incidência
A LC n. 87/1996 estabelece, em seu artigo 2o, as operações em que há incidência do imposto. Veja:
· operações relativas à circulação de mercadorias, inclusive o fornecimento de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares;
· prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qual- quer via, de pessoas, bens, mercadorias ou valores;
· prestações onerosas de serviços de comunicação, por qualquer meio, inclusi- ve a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a repeti- ção e a ampliação de comunicação de qualquer natureza;
· fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios;
· fornecimento de mercadorias com prestação de serviços sujeitos ao imposto sobre serviços, de competência dos Municípios, quando a Lei Complementar aplicável expressamente o sujeitar à incidência do imposto estadual.
O § 1o do mencionado dispositivo legal apresenta outros casos de incidência do ICMS.
Não incidência
O artigo 3º da LC n. 87/1996, apresenta os casos de não incidência do ICMS. Veja alguns deles:
operações com livros, jornais, periódicos e o papel destinado à sua impressão; 
· operações e prestações que destinem ao exterior mercadorias, inclusive produtos primários e produtos industrializados semielaborados, ou serviços;
· operações interestaduais relativas a energia elétrica e petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, quando destina- dos à industrialização ou à comercialização;
· operações com ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial.
Isenção
A isenção é um benefício que o Fisco concede aos contribuintes do ICMS. Consiste em não tributar determinadas operações integrantes do campo de incidência do tributo.
Esse benefício pode alcançar um ou um grupo de contribuintes integrantes de determinada categoria econômica, situados em dadas regiões, que atuem em deter- minadas atividades etc.
A isenção, normalmente, tem caráter social (isenção sobre operações com remédios) ou para incentivar o desenvolvimento econômico da re- gião, do Estado ou mesmo do país.
As situações de isenção do ICMS são inúmeras e sua concessão ou revogação somente pode ser efetuada mediante a celebração de convênios entre a União, os Estados e o Distrito Federal. No RICMS do Estado de São Paulo, as situações de isenção estão contidas no Anexo I, com quase uma centena de artigos desdobrados em inúmeros parágrafos, incisos, itens e letras.
Contribuinte
Contribuinte é qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize, com habitualida- de ou em volume que caracterize intuito comercial, operações de circulação de mercadoria ou prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior. (Artigo 5o da LC n. 87/1996.)
Alíquota e Base de Cálculo
Alíquota do ICMS é um percentual definido pelo governo, para ser aplicado so- bre a base de cálculo visando obter o montante do imposto a ser recolhidoaos cofres públicos.
Base de cálculo é o valor da operação sobre o qual deve ser aplicada a alíquota. A legislação do ICMS prevê base de cálculo conforme a natureza da operação.
Nas operações internas, os próprios Estados e o Distrito Federal têm competên- cia para fixar alíquotas por meio de leis; entretanto, nas operações interestaduais e de exportação, quem fixa as alíquotas é o Senado Federal, por meio de resoluções.
Segundo estabelece a CF/1988 no inciso III do § 2o do artigo 155, as alíquotas do ICMS são seletivas, devendo ser menor para os produtos essenciais e maior para os produtos considerados supérfluos.
Mecanismo de incidência do ICMS
A contabilização do ICMS torna-se muito simples a partir do momento em que você passa a conhecer o mecanismo que envolve a sua incidência nas operações de compras e de vendas de mercadorias.
Você já sabe que a atividade principal de uma empresa comercial se concentra em duas operações: compra e venda. Quando a empresa compra mercadorias, paga ao fornecedor, junto com o custo dessas mercadorias, uma parcela correspondente ao ICMS; quando a empresa vende mercadorias, recebe do cliente, junto com o valor da venda, uma parcela correspondente ao ICMS, que terá de ser repassada ao governo do Estado.
Note, porém, que antes de repassar ao governo do Estado a parcela do ICMS re- cebida do cliente (constante da Nota Fiscal de Venda), a empresa poderá compensar, desse total, o valor do ICMS que pagou ao fornecedor (constante da Nota Fiscal de compra) por ocasião da compra da mercadoria que está sendo vendida.
Exemplo:
Vamos supor que sua empresa tenha adquirido determinado lote de mercado- rias de um fornecedor, pagando R$ 100, com ICMS incluso no valor de R$ 18. Seu fornecedor, ao receber os R$ 100, deverá repassar R$ 18 ao governo do Estado. Dessa forma, você pagou ao fornecedor R$ 100, sendo R$ 82 correspondentes ao custo das mercadorias adquiridas e R$ 18 referentes ao ICMS.
Suponhamos, agora, que você tenha vendido o mesmo lote de mercadorias a um cliente por R$ 150, com ICMS incluso no valor de R$ 27. Dos R$ 150 que você rece- beu (Receita Bruta de Vendas), R$ 123 correspondem à Receita Líquida de Vendas e R$ 27, ao ICMS que você deveria recolher ao governo do Estado. É isso mesmo, deveria recolher pois, sendo o ICMS um imposto não cumulativo, você poderá com- pensar (abater), desses R$ 27 devidos em função da venda do lote de mercadorias, os R$ 18 de ICMS que pagou pelo mesmo lote quando o comprou de seu fornecedor. Assim, você recolherá ao governo apenas R$ 9, ou seja, R$ 27 – R$ 18.
Diante do exposto, podemos concluir:
· O valor do ICMS que você paga ao fornecedor por ocasião da compra repre- senta Direito para sua empresa junto ao governo do Estado;
· O valor do ICMS que você recebe do seu cliente por ocasião da venda repre- senta Obrigação da sua empresa junto ao governo do Estado.
As operações com ICMS envolvendo Direitos e Obrigações junto ao governo do Estado podem ser apuradas mensalmente da seguinte maneira:
no final do mês, somam-se os valores do ICMS incidentes em todas as com- pras efetuadas durante o referido mês (Direitos da empresa);
· da mesma forma, somam-se os valores do ICMS incidentes em todas as vendas efetuadas no mesmo mês (Obrigações da empresa), ainda que essas mercadorias vendidas não correspondam àquelas compradas no mesmo mês;
· se o total do ICMS incidente nas compras for superior ao total do ICMS in- cidente nas vendas, a diferença representará Direito da empresa junto ao go- verno estadual em relação às operações realizadas naquele mês. Se, por outro lado, o valor do ICMS incidente nas vendas for superior ao valor do ICMS incidente nas compras, a diferença representará Obrigação da empresa, de- vendo ser recolhida ao Estado no mês seguinte.
Contabilização do ICMS
Agora que você conhece o mecanismo que envolve o funcionamento do ICMS nas operações de compras e de vendas, conheça duas das opções mais utilizadas para a contabilização desse imposto.
Fatos ocorridos em uma empresa comercial durante o mês de outubro:
1. Compras de mercadorias, à vista, do fornecedor Comercial São Carlos conf. NF n. 501, no valor de R$ 10.000, com ICMS incidente de R$ 1.800.
2. Vendas de mercadorias efetuadas durante o mês, à vista, conforme Nossas Notas Fiscais n. 20 a 80, no valor de R$ 30.000, com ICMS incidente, no valor de R$ 5.400.
Seja qual for o método ou o sistema utilizado pela empresa para registrar as operações com mercadorias, o mecanismo de contabilização do ICMS será sempre o mesmo. Apresentaremos nossas explicações considerando que a empresa adota a Conta Desdobrada com Inventário Periódico.
 
onsiderando que durante o mês de outubro ocorreram somente essas opera- ções envolvendo ICMS, precisamos apurar, no último dia do mês, o saldo da conta ICMS a Recuperar, para ver se nesse mesmo mês a movimentação de mercadorias gerou direito ou obrigação. Veja:
 Após este lançamento, a conta ICMS a Recuperar fica com saldo igual a zero e a conta ICMS a Recolher, que é do Passivo Circulante, indica a existência de obrigação da empresa junto ao governo do Estado, relativa ao ICMS.
No mês em que a conta ICMS a Recuperar apresentar saldo devedor indicará que, nesse mesmo mês, a movimentação com mercadorias resultou em Direito da empresa junto ao governo do Estado. Como a conta ICMS a Recuperar é do Ativo Circulante, não haverá necessidade de lançamento de ajuste, permanecendo o saldo na própria conta para ser compensado no movimento do mês seguinte.
 
ICMS nas Devoluções de Compras e nas Devoluções de Vendas
Considere os seguintes fatos ocorridos em uma empresa comercial no mês de fevereiro:
. Devolução de parte da compra efetuada junto ao fornecedor JB Ltda., con- forme nossa NF n. 130, no valor de R$ 1.000, com ICMS incluso de R$ 180.
2. Recebemos, em devolução, parte das mercadorias vendidas à vista por R$ 5.000 com ICMS incidente no valor de R$ 900, conforme nossa Nota Fis- cal de Entrada n. 150
 5.2.2.12 Outras Informações Importantes sobre ICMS e IPI
•	Em uma mesma compra de mercadorias, poderá haver a incidência do ICMS e do IPI. Esse fato ocorre com mais frequência quando a compra é efetuada de uma empresa industrial. Nesse caso, o tratamento a ser dispensado a esses impostos dependerá da operação subsequente: se na venda dessas mercado- rias houver a incidência de ambos os tributos, os dois deverão ser excluídos do custo de aquisição.
•	Na venda de produtos com incidência somente do ICMS, o valor total da Nota Fiscal corresponderá ao valor da Receita Bruta de Vendas. Exemplo
venda de 50 unidades de determinado produto de nossa fabricação, por R$ 10 a unidade, com incidência de ICMS pela alíquota de 18%. Nesse caso, o total da Nota Fiscal será igual a R$ 500, havendo destaque na referida NF do valor do ICMS que será igual a R$ 90. Assim, o valor da venda a ser contabilizado a crédito da conta Vendas de Mercadorias, que corresponde ao total da receita bruta, será igual a R$ 500.
•	Na venda de produtos de nossa fabricação, com incidência do ICMS e do IPI ao mesmo tempo, o valor do ICMS estará incluso no valor dos produtos, enquanto que o valor do IPI será adicionado a ele.
 
 
 
O fato gerador do ICMS é a circulação de mercadoria, a prestação de serviços de transporte intermunicipal e interestadual e a prestação de serviços de comunicação em caráter oneroso.
O ICMS incide sobre:
i. operações relativas à circulação de mercadorias, inclusive o fornecimento de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares;
ii. prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via, de pessoas, bens, mercadorias ou valores;
iii. prestações onerosas de serviços de comunicação, por qualquer meio, inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição e aampliação de comunicação de qualquer natureza;
iv. fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios
v. fornecimento de mercadorias com prestação de serviços sujeitos ao imposto sobre serviços, de competência dos Municípios, quando a lei complementar aplicável expressamente o sujeitar à incidência do imposto estadual;
vi. a entrada de mercadoria importada do exterior, por pessoa física ou jurídica, ainda quando se tratar de bem destinado a consumo ou ativo permanente do estabelecimento;
vii. o serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior;
viii. a entrada, no território do Estado destinatário, de petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e de energia elétrica, quando não destinados à comercialização ou à industrialização, decorrentes de operações interestaduais, cabendo o imposto ao Estado onde estiver localizado o adquirente.
Exemplo 20 – Incidência do ICMS
O ICMS incide sobre as vendas de refeições e bebidas de Di Lia Bar e Restaurante Ltda.
O ICMS incide sobre a prestação de serviços de fretes de Kaká Transportes Ltda., especializado em transporte interestadual de mercadorias de São Paulo para o Nordeste do Brasil.
O ICMS também incide sobre o serviço de telefonia móvel da Pingo Telecom Ltda.
TRANSFERÊNCIA DE MERCADORIAS ENTRE MATRIZ E FILIAIS E ENTRE FILIAIS
Regra geral, o ICMS incide sobre a transferência de mercadorias entre a matriz e as filiais da mesma empresa. Porém, é importante destacar que o STJ já formou entendimento de que não há incidência do ICMS sobre operações de transferências. Considera-se como transferência a operação em que os estabelecimentos de origem e de destino da mercadoria pertencem à mesma empresa, tais como:
a)envio de mercadorias da matriz para suas filiais;
b)envio de mercadorias de filiais para sua matriz; e/ou
c)envio de mercadorias de uma filial para outra filial da mesma empresa.
É muito comum esse tipo de transação em empresa comercial, atacadista ou varejista, que possui muitas filiais e opera com centro de distribuição (CD), centralizando suas compras. Também é comum nos casos das indústrias que enviam seus produtos para serem vendidos em lojas próprias. Tais transferências não caracterizam venda, pois não há transferência de propriedade. Assim, seria de esperar que tais operações não configurassem fato gerador do ICMS. Contudo, não é bem assim.
A legislação do ICMS é estadual e, portanto, deve-se consultar o regulamento do ICMS de cada Estado para conferir o tratamento nele estabelecido. Genericamente, é importante destacar que o art. 12 da LC 87/1996 determina:
Art. 12. Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:
I – da saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular.
Adicionalmente, o regulamento do ICMS do Estado de São Paulo, Decreto 45.490/2000, assim estabelece:
Art. 2º Ocorre o fato gerador do imposto (Lei 6.374/89, art. 2º, na redação da Lei 10.619/00, art. 1º, II, e Lei Complementar federal 87/96, art. 12, XII, na redação da Lei Complementar 102/00, art. 1º):
I – na saída de mercadoria, a qualquer título, de estabelecimento de contribuinte, e ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular.
O Estado de São Paulo também exige que as empresas que pretenderem praticar com habitualidade operações relativas à circulação de mercadoria ou prestações de serviço de transporte interestadual ou intermunicipal ou de comunicação, deverão inscrever-se no Cadastro de Contribuintes do ICMS antes do início de suas atividades. No caso de manter mais de um estabelecimento, seja filial, sucursal, agência, depósito, fábrica ou outro, inclusive escritório meramente administrativo, a empresa:
a)fará a inscrição em relação a cada um deles (art. 19, § 2º);
b)fará em cada um deles escrituração em livros fiscais distintos, vedada a sua centralização (Lei 6.374/1989, art. 67, § 1º, e Convênio SINIEF s/n, de 15 de dezembro de 1970, art. 66).
Portanto, recomenda-se atentar para os procedimentos estabelecidos no regulamento do ICMS de cada Estado para a transferência de mercadorias entre estabelecimentos da mesma empresa.
NÃO INCIDÊNCIA DO ICMS
O ICMS não incide sobre:
a)operações com livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão;
b)operações e prestações que destinem ao exterior mercadorias, inclusive produtos primários e produtos industrializados semielaborados, ou serviços;
O ICMS não incide sobre exportação.
c)operações interestaduais relativas a energia elétrica e petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, quando destinados à industrialização ou à comercialização;
d)operações com ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial;
e)operações relativas a mercadorias que tenham sido ou que se destinem a ser utilizadas na prestação, pelo próprio autor da saída, de serviço de qualquer natureza definido em lei complementar como sujeito ao imposto sobre serviços, de competência dos Municípios, ressalvadas as hipóteses previstas na mesma lei complementar;
O ICMS não incide sobre operações interestaduais relativas a energia elétrica e petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, desde que destinados à industrialização ou à operação comercial.
f)operações de qualquer natureza de que decorra a transferência de propriedade de estabelecimento industrial, comercial ou de outra espécie;
g)operações decorrentes de alienação fiduciária em garantia, inclusive a operação efetuada pelo credor em decorrência do inadimplemento do devedor;
h)operações de arrendamento mercantil, não compreendida a venda do bem arrendado ao arrendatário;
i)operações de qualquer natureza de que decorra a transferência de bens móveis salvados de sinistro para companhias seguradoras.
Equipara-se às operações de exportação a saída de mercadoria realizada com o fim específico de exportação para o exterior, destinada a empresa comercial exportadora, inclusive tradings ou outro estabelecimento da mesma empresa e a armazém alfandegado ou entreposto aduaneiro.
CONTRIBUINTE
É contribuinte do ICMS toda e qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize, com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operações de circulação de mercadoria ou prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.
Adicionalmente, também é contribuinte do ICMS a pessoa física ou jurídica que, mesmo sem habitualidade:
i.importe mercadorias do exterior, ainda que as destine a consumo/ativo permanente do estabelecimento;
ii.seja destinatária de serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior;
iii.adquira em licitação de mercadorias apreendidas ou abandonadas; e/ou
iv.adquira lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos derivados de petróleo e energia elétrica oriundos de outro Estado, quando não destinados à comercialização ou à industrialização.
BASE DE CÁLCULO DO ICMS
O ICMS é considerado um imposto “embutido”, pois, como regra geral, o valor do ICMS compõe a sua própria base de cálculo.
Exemplo 21 – Base de cálculo do ICMS
Sousa Comércio de Móveis Ltda. vendeu um sofá por R$ 3.000,00. A alíquota do ICMS é 18% e Sousa entregará o sofá na residência do adquirente sem cobrar nenhum valor adicional pela entrega. Neste caso, a base de cálculo do ICMS é R$ 3.000,00 e o valor do ICMS é R$ 540,00 (R$ 3.000,00 ÷ 18%).
De acordo com o art. 13 da LC 87/1996, a base de cálculo do ICMS é:
I – na saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular, o valor da operação;
II – na transmissão a terceiro de mercadoria depositada em armazém geral ou em depósito fechado no Estado do transmitente, o valor da operação;
III – na transmissão de propriedade de mercadoria, ou de título que a represente, quando a mercadoria nãotiver transitado pelo estabelecimento transmitente, o valor da operação;
IV – no fornecimento de alimentação, bebidas e outras mercadorias por qualquer estabelecimento, o valor da operação, compreendendo mercadoria e serviço;
V – na prestação de serviço de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, o preço do serviço;
VI – no fornecimento de mercadoria com prestação de serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios, o valor da operação;
VII – no fornecimento de mercadoria com prestação de serviços compreendidos na competência tributária dos Municípios e com indicação expressa de incidência do imposto de competência estadual, como definido na LC 106/2003, preço corrente da mercadoria fornecida ou empregada;
VIII – no desembaraço aduaneiro de mercadorias ou bens importados do exterior, a soma das seguintes parcelas:
a)o valor da mercadoria ou bem constante dos documentos de importação, observado que o preço de importação expresso em moeda estrangeira será convertido em moeda nacional pela mesma taxa de câmbio utilizada no cálculo do imposto de importação, sem qualquer acréscimo ou devolução posterior se houver variação da taxa de câmbio até o pagamento efetivo do preço. Destaque-se que o valor fixado pela autoridade aduaneira para base de cálculo do imposto de importação, nos termos da lei aplicável, substituirá o preço declarado;
b)imposto de importação (II);
c)imposto sobre produtos industrializados (IPI);
d)imposto sobre operações de câmbio;
e)quaisquer outros impostos, taxas, contribuições e despesas aduaneiras;
IX – no recebimento, pelo destinatário, de serviço prestado no exterior, o valor da prestação do serviço, acrescido, se for o caso, de todos os encargos relacionados com a sua utilização;
X – no caso de desembaraço aduaneiro de mercadorias ou bens importados do exterior, o valor da operação acrescido do valor dos impostos de importação (II) e sobre produtos industrializados (IPI) e de todas as despesas cobradas ou debitadas ao adquirente;
XI – na entrada no território do Estado de lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos derivados de petróleo e energia elétrica oriundos de outro Estado, quando não destinados à comercialização ou à industrialização, o valor da operação de que decorrer a entrada
XII – na utilização, por contribuinte, de serviço cuja prestação se tenha iniciado em outro Estado e não esteja vinculada a operação ou prestação subsequente, o valor da prestação no Estado de origem.
De acordo com o art. 13, § 1º, da LC 87/1996, integra a base de cálculo do imposto, inclusive no caso de desembaraço aduaneiro de mercadorias ou bens importados do exterior:
I.o montante do próprio imposto, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de controle;
II.o valor correspondente a:
a)seguros, juros e demais importâncias pagas, recebidas ou debitadas, bem como descontos concedidos sob condição;
b)frete, caso o transporte seja efetuado pelo próprio remetente ou por sua conta e ordem e seja cobrado em separado.
De acordo com o art. 13, § 2º, da LC 87/1996, não integra a base de cálculo do imposto o montante do IPI, quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configurar fato gerador de ambos os impostos.
ALÍQUOTAS DO ICMS
As alíquotas do ICMS variam conforme as regiões do País e, de acordo com a natureza do produto, os limites das alíquotas são fixados pelo Senado Federal.
Alíquotas internas
Cada Estado tem liberdade para definir as alíquotas internas do ICMS. Para evitar abusos por parte dos governantes estaduais, o Senado Federal poderá fixar limites máximos para alíquotas internas. Todavia, atualmente este limite máximo não está definido.
A definição das alíquotas interestaduais é de competência exclusiva do Senado Federal. A diretriz que norteia o estabelecimento das alíquotas interestaduais é estabelecer uma repartição da receita tributária entre o Estado de origem e o Estado onde o bem ou mercadoria será consumido. Nesse sentido, as alíquotas interestaduais servem como instrumento de política tributária.
Até a promulgação da Emenda Constitucional (EC) 87, de 18 de abril de 2015, as alíquotas interestaduais somente eram aplicadas nas operações com contribuintes do ICMS. Portanto, até a EC 87/2015, nas operações interestaduais com não contribuintes eram aplicadas as mesmas alíquotas de operações internas do Estado de origem do produto ou mercadoria.
A EC 87/2015 determina que, nas operações e prestações que destinem bens e serviços ao consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual.
De acordo com a EC 87/2015, a responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual será atribuída:
a)ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto; ou
b)ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto.
NÃO CUMULATIVIDADE
Conforme art. 155, § 2º, I, o ICMS será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal.
A não cumulatividade do ICMS é operacionalizada pelo sistema de crédito do imposto relativo a produtos entrados no estabelecimento do contribuinte para ser abatido do que for devido pelos produtos dele saídos, num mesmo período.
A Figura 4.1 apresenta o sistema de “conta-corrente” do ICMS, destinado a garantir a não cumulatividade desse imposto de valor agregado. DOCUMENTOS FISCAIS DO ICMS
O Contribuinte do ICMS deve emitir, conforme as operações ou prestações que realizar, os documentos fiscais mencionados no item 3.3.1.
CONTABILIZAÇÃO
O crédito de ICMS, decorrente de entradas de produtos ou mercadorias no estabelecimento do contribuinte, é escriturado em uma conta do ativo circulante, habitualmente denominada “ICMS a recuperar”. Por outro lado, o débito de ICMS decorrente de saídas de produtos ou mercadorias do estabelecimento do contribuinte é escriturado em uma conta do passivo circulante, comumente chamada de “ICMS a recolher”.
No final do mês, os saldos das contas são confrontados e a conta de menor saldo, ICMS a recolher ou ICMS a recuperar, é encerrada.
Caso o saldo da conta ICMS a recolher seja superior ao da conta ICMS a recuperar, a empresa deverá recolher esse valor aos cofres do Estado no mês subsequente ao da apuração. 
 
Caso o saldo da conta ICMS a recuperar seja superior ao da conta ICMS a recolher, a empresa acumula esse crédito e poderá utilizá-lo para abater o valor a ser recolhido no futuro.
 
LOCAL DA OPERAÇÃO OU DA PRESTAÇÃO
O local da operação ou da prestação corresponde à dimensão espacial do fator gerador do ICMS, sendo o ponto de partida para a identificação do sujeito passivo da obrigação tributária e do ente estatal para o qual o imposto é devido. Todavia, sendo o ICMS um tributo de competência dos Estados, sua legislação nem sempre é pacífica no que concerne à definição do local da operação ou prestação.
Operações com bem ou mercadorias
De acordo com o art. 11 da LC 87/1996, nas operações regulares com mercadoria ou bem, o local da operação é o do estabelecimento vendedor, desde que a mercadoria tenha por ele transitado. Essa regra se aplica a operações internas e interestaduais.
Exemplo 25 – Local de operação: venda de mercadoria para outro Estado
A Comercial Sousa Ltda., estabelecida em Minas Gerais, vendeu mercadorias para Chaves Comércio de artigos de decorações Ltda., estabelecida na Bahia. A operação foi acobertada por documentação idônea e se refere a mercadorias regularmente adquiridas pela Sousa, tendo saído de seu depósito, em Minas Gerais, para entrega para a Chaves, no Estado da Bahia. Neste caso, o local da operação é Minas Gerais.
Operaçõessem trânsito no estabelecimento do vendedor
Nos casos em que a mercadoria ou bem não transite pelo estabelecimento de que transfira sua propriedade, ou o título que a represente, o local de operação será o deste estabelecimento, desde que a mercadoria ou bem tenha sido por ele adquirida aqui no Brasil.
Nos casos de mercadoria ou bem em situação irregular, por falta de documentação ou quando acompanhada por documentação inidônea, o local da prestação é onde se encontre a mercadoria ou bem.
Para bem ou mercadoria importado do exterior, o local da operação é o do estabelecimento onde ocorrer a entrada física ou do domicílio do adquirente, quando não estabelecido. Prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal
No caso de prestação de serviço de transporte interestadual e intermunicipal, o ICMS é devido para o Estado em que teve início a prestação do serviço.
 Quando a prestação de serviço de transporte interestadual e intermunicipal ocorre com coleta de bens, mercadorias, valores ou pessoas em mais de um Estado, o ICMS é devido para cada Estado em que houve a coleta, relativamente ao transporte do bem, mercadoria, valor ou pessoa que nele se coletou e com base no preço do transporte desde aquele ponto, Estado, até cada destino específico.
ICMS IMPORTAÇÃO
A entrada de mercadoria importada do exterior, por pessoa física ou jurídica, ainda quando se tratar de bem destinado a consumo ou ativo permanente do estabelecimento, constitui fato gerador do ICMS. O fato gerador ocorre no momento do desembaraço aduaneiro das mercadorias ou dos bens importados do exterior.
No caso de importação, a base de cálculo do ICMS será o valor da mercadoria ou do bem constante dos documentos de importação, convertido em moeda nacional pela mesma taxa cambial utilizada no cálculo do Imposto de Importação (II), acrescido das seguintes parcelas:
a)Imposto de Importação (II);
b)Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI);
c)Imposto sobre Operações de Câmbio;
d)quaisquer outros impostos, taxas, contribuições e despesas aduaneiras.
Por despesas aduaneiras entendem-se os valores pagos ou devidos à repartição alfandegária até o momento do desembaraço da mercadoria, tais como taxas e os decorrentes de diferenças de peso, erro na classificação fiscal ou multa por infração.
Conforme Parecer Normativo ST 1/2013, devem ser incluídos na base de cálculo do ICMS importação
i.a taxa do Siscomex;
ii.o Adicional ao Frete para Renovação da Marinha Mercante (AFRMM);
iii.o ATA Aéreo; e
iv.as contribuições ao PIS/PASEP – Importação, COFINS-Importação, CIDE e direitos antidumping.
No Estado da Bahia, o art. 17 da Lei 7.014/1996 indica outros elementos que devem ser incluídos na base de cálculo, tais como quaisquer outros impostos, taxas, contribuições e despesas aduaneiras cobradas ou debitadas ao adquirente, relativas a armazenagem, capatazia, estiva, arqueação e multas por infração. Porém, isso tem sido questionado pelos contribuintes administrativa e judicialmente.
De acordo com o regulamento do ICMS de São Paulo, o contribuinte deve emitir nota fiscal de entrada no momento em que entrar no estabelecimento mercadoria ou bem importado diretamente do exterior.
APROVEITAMENTO DE CRÉDITO DO ICMS
Apesar de a CF de 1988 determinar que o contribuinte tem direito de creditar-se do ICMS relativo à mercadoria ou insumo que entrou no seu estabelecimento de forma real ou simbólica, inclusive os destinados a uso ou ativo permanente, algumas regras devem ser observadas para o correto aproveitamento do crédito do ICMS.
Para o aproveitamento do crédito do ICMS é indispensável que o documento fiscal idôneo, que acoberte a entrada de mercadoria ou o serviço recebido, registre o valor do imposto destacado e tenha sido emitido contribuinte em situação regular perante o ente tributário competente.
Adicionalmente, à luz da LC 87/1996, o estabelecimento somente poderá aproveitar o crédito do ICMS se as mercadorias que deram entrada no estabelecimento sejam destinadas à revenda tributada pelo ICMS ou se mercadorias ou serviços forem insumos utilizados na produção de bem ou na prestação de serviço tributado pelo ICMS. Essa disposição também é aplicável à entrada de bens para o ativo permanente.
VEDAÇÃO DE CRÉDITO
A LC 87/1996 (Lei Kandir) veda o aproveitamento quando a operação subsequente for isenta ou não tributada. Também é proibido o aproveitamento do crédito referente à entrada de mercadorias ou recebimento de serviços alheios à atividade do estabelecimento. Destaque-se que a decisão judicial no sentido de que saída subsequente com base de cálculo reduzida equipara-se a uma isenção parcial e o crédito deve ser proporcional.
A LC 87/1996 não permite o crédito de ICMS na entrada de mercadoria ou recebimento de serviço para integração ou consumo em processo de industrialização ou produção rural, quando a saída do produto resultante não for tributada ou estiver isenta do imposto, exceto se se tratar de saída para o exterior. Também não é permitido o crédito nas entradas de mercadoria ou recebimentos de serviço para comercialização ou prestação de serviço, quando a saída ou a prestação subsequente não forem tributadas ou estiverem isentas do imposto, exceto as destinadas ao exterior.
Não é permitido o crédito de ICMS na entrada de mercadoria ou recebimento de serviço que não esteja acobertada por documento idôneo, emitido em estrita obediência aos dispositivos legais e com devido destaque do ICMS.
ESTORNO DE CRÉDITO
O estabelecimento deve seguir as regras para estorno de crédito estabelecido por seu Estado. Contribuinte estabelecido no Estado de São Paulo deve proceder ao estorno do ICMS eventualmente creditado, quando a mercadoria entrada no estabelecimento para comercialização, industrialização, produção rural, ou prestação de serviço:
a)perecer ou deteriorar-se;
b)for roubada, furtada ou extraviada;
c)seja objeto de saída ou prestação de serviço não tributada ou isenta;
d)for integrada ou consumida em processo de industrialização ou produção rural, quando a saída do produto resultante não for tributada ou estiver isenta do imposto;
e)venha a ser utilizada em fim alheio à atividade do estabelecimento;
f)venha a ser utilizada ou consumida no próprio estabelecimento;
g)seja integrada ou consumida em processo de industrialização ou produção rural, ou objeto de saída ou prestação de serviço, com redução da base de cálculo. Nesse caso, o estorno deverá ser proporcional à parcela correspondente à redução; e
h)estiver acobertada por documento fiscal que, após decorridos os prazos legalmente estabelecidos, não tenha sido registrado ou apresente divergências entre os dados nele constantes e as informações contidas no respectivo Registro Eletrônico de Documento Fiscal (REDF).
PRESCRIÇÃO DE CRÉDITO
De acordo com a LC 87/1996, art. 23, o direito de utilizar o crédito do ICMS se extingue depois de decorridos cinco anos da data de emissão do documento fiscal.
CÓDIGO DE SITUAÇÃO TRIBUTÁRIA (CST)
O Código de Situação Tributária (CST) é composto de três dígitos com o formato ABB. O primeiro dígito é retirado da Tabela A e diz respeito à origem da mercadoria ou serviço. Os demais são retirados da Tabela B e se referem à tributação pelo ICMS. 
GUERRA DOS PORTOS
Para aumentar a arrecadação do ICMS e a utilização de suas estruturas portuárias, alguns Estados passaram a conceder incentivos para as operações de importação, de modo a atrair importadores a seus Estados. Essa prática é conhecida como “guerra dos portos”.
Para coibir essa prática, a Resolução do Senado Federal 13/2012 reduziu, e tornou únicas, as alíquotas interestaduais dos produtos importados, de modo a diminuir os créditos dos destinatários das operações em outros Estados, fazendo que o benefício concedido deixe de surtir efeitos econômicos. Adicionalmente, a redução das alíquotas interestaduais faz que o Estado de origem fique com parcela menor do ICMS e transfira uma parcela maior para o de destino.
Conforme Resolução do Senado Federal 13/2012, a alíquota do ICMS, nas operações interestaduaiscom bens e mercadorias importados do exterior, é de 4%.
 A tributação diferenciada com alíquota de 4% aplica-se não somente à operação realizada pelo importador ou pelo contribuinte que industrializou a mercadoria com conteúdo de importação superior a 40%, mas a todas as operações interestaduais com as mercadorias e bens que, após seu desembaraço aduaneiro:
a)não tenham sido submetidos a processo de industrialização; e
b)ainda que submetidos a qualquer processo de transformação, beneficiamento, montagem, acondicionamento, reacondicionamento, renovação ou recondicionamento, resultem em mercadorias ou bens com conteúdo de importação superior a 40%.
Conteúdo de importação
Conteúdo de importação é o quociente entre o valor da parcela importada do exterior e o valor total da operação de saída interestadual da mercadoria ou bem submetido a processo de industrialização. O cálculo considera valor o valor CIF ou o valor aduaneiro como o valor da parcela importada do exterior. A Figura 4.2 descreve o cálculo do conteúdo de importação.
Há três possibilidades distintas de definição do valor da parcela importada do exterior:
a)insumos importados diretamente pelo industrializador;
b)insumos adquiridos no mercado nacional, não submetidos à industrialização no território nacional: considera-se valor da parcela importada do exterior o valor do bem ou mercadoria informado na NF, excluídos os valores do ICMS e do IPI;
c)insumos adquiridos no mercado nacional, submetidos à industrialização no território nacional.
É importante verificar o dígito relativo à origem do Código de Situação Tributária:
1: Estrangeira – Importação direta, exceto a indicada no código 6. 2: Estrangeira – Adquirida no mercado interno, exceto a indicada no código 7. 6: Estrangeira – Importação direta, sem similar nacional, constante em lista de Resolução CAMEX e gás natural 7: Estrangeira – Adquirida no mercado interno, sem similar nacional, constante em lista de Resolução CAMEX e gás natural.
Base de cálculo, para fins de substituição tributária
A base de cálculo da substituição tributária do ICMS vem disciplinada no art. 8o da Lei Complementar no 87/96. Esse dispositivo legal determina que a base de cálculo será o valor correspondente ao preço de venda a consumidor acrescido do valor do frete, IPI e de- mais despesas debitadas ao estabelecimento destinatário, bem como a parcela resultante da aplicação (sobre esse total) do percentual de valor agregado (margem de lucro – Margem de Valor Agregado – MVA).
A MVA será determinada com base em preços usualmente praticados no mercado, obtidos por levantamento, ainda que por amostragem ou através de informações e outros elementos fornecidos por entidades representativas dos setores, adotando-se a média ponderada dos preços coletados. A mercadoria submetida ao regime de substituição tributária em operação interestadual de acordo com as peculiaridades de cada mercadoria terá a margem de valor agregado estabelecida em Convênio ou Protocolo.
A base de cálculo em relação às operações subsequentes é estabelecida considerando-se presumidamente o valor atribuído à operação que será realizada com o consumidor final. Tais valores poderão ser estabelecidos com base em fixação de preço único ou máximo de venda, de preço sugerido pelo fabricante ou importador, de preço final ao consumidor, ou ainda, de margem de valor agregado a ser calculada sobre o próprio valor da operação.
Assim, o valor da base de cálculo do ICMS devido por substituição, a ser calculado pelo contribuinte substituto, deverá corresponder ao Preço Final ao Consumidor, ou à soma das seguintes parcelas:
Na impossibilidade de inclusão dos valores referentes a frete, seguro ou outro encargo na base de cálculo da substituição tributária relativa às operações subsequentes, por serem esses valores desconhecidos do contribuinte substituto, o recolhimento do imposto sobre as referidas parcelas será efetuado pelo contribuinte substituído que realizar a operação final com a mercadoria, devendo tal condição ser indicada nos documentos fiscais relativos a todas as operações.
“Art. 8o A base de cálculo, para fins de substi- tuição tributária, será:
I – em relação às operações ou prestações ante- cedentes ou concomitantes, o valor da operação ou prestação praticado pelo contribuinte substituído;
II – em relação às operações ou prestações subsequentes, obtida pelo somatório das parcelas seguintes:
a) o valor da operação ou prestação própria realizada pelo substituto tributário ou pelo substi- tuído intermediário;
b) o montante dos valores de seguro, de frete e de outros encargos cobrados ou transferíveis aos adquirentes ou tomadores de serviço;
c) a margem de valor agregado, inclusive lucro, relativa às operações ou prestações subse- quentes.
§ 1o Na hipótese de responsabilidade tributá- ria em relação às operações ou prestações antece- dentes, o imposto devido pelas referidas operações ou prestações será pago pelo responsável, quando:
I – da entrada ou recebimento da mercadoria, do bem ou do serviço;
II – da saída subsequente por ele promovida, ainda que isenta ou não tributada;
III – ocorrer qualquer saída ou evento que impossibilite a ocorrência do fato determinante do pagamento do imposto.
§ 2o Tratando-se de mercadoria ou serviço cujo preço final a consumidor, único ou máximo, seja fixado por órgão público competente, a base de cálculo do imposto, para fins de substituição tributária, é o referido preço por ele estabelecido.
§ 3o Existindo preço final a consumidor su- gerido pelo fabricante ou importador, poderá a lei estabelecer como base de cálculo este preço;
§ 4o A margem a que se refere a alínea c do inciso II do caput será estabelecida com base em preços usualmente praticados no mercado consi- derado, obtidos por levantamento, ainda que por amostragem ou através de informações e outros elementos fornecidos por entidades representativas dos respectivos setores, adotando-se a média ponderada dos preços coletados, devendo os critérios para sua fixação ser previsto em lei.
§ 5o O imposto a ser pago por substituição tributária, na hipótese do inciso II do caput, cor- responderá à diferença entre o valor resultante da aplicação da alíquota prevista para as operações ou prestações internas do Estado de destine sobre a respectiva base de cálculo e o valor do impos- to devido pela operação ou prestação própria do substituto.
§ 6o Em substituição ao disposto no inciso II do caput, a base de cálculo em relação às opera- ções ou prestações subsequentes poderá ser o pre- ço a consumidor final usualmente praticado no mercado considerado, relativamente ao serviço, à mercadoria ou sua similar, em condições de livre concorrência, adotando-se para sua apuração as regras estabelecidas no § 4o deste artigo.”
O primeiro critério para a determinação da base de cálculo nas hipóteses de substituição tributária nas operações subsequentes é o somatório de todas as parcelas que vão compor o preço de venda para o consumidor final.
Exemplo: Vamos imaginar que no mês de junho a empresa promova uma venda estadual de tintas e vernizes pelo fabricante para uma revenda de artigos de material de construção a qual posteriormente ven-derá para o consumidor final, quem deve recolher o ICMS é o fabricante, que será o contribuinte substitu- to, mesmo que essa revenda para o contribuinte final só ocorra em julho. O recolhimento deve ser efetuado em junho, com base no somatório de todas as parce- las que vão compor o preço de venda para o consumi- dor final, como segue:
a) preço praticado pelo contribuinte substituto, no caso o fabricante de tintas: R$ 90,00;
b) seguro, frete e todos os demais encargos transferíveis ao consumidor final: R$ 10,00;
c) valor da operação: R$ 100,00;
d) margem de lucro ou valor agregado (previsto na legislação), que deve serestabelecido com base em preços usuais de mercado: R$ 57,26 ou 57,26%;
e) base de cálculo do ICMS: total incluindo que deve ser recolhido antecipadamente pelo fabricante em junho R$ 157,26, mesmo que a tinta seja revendida somente em julho.
Utilizando o mesmo, vamos considerar que esse produto seja vendido de São Paulo para a Bahia utilizando a seguinte fórmula:
Recuperação do ICMS nas compras de mercadorias para revendas e apuração do preço unitário nas empresas comerciais
As empresas que adquirirem mercadorias para revender ou para industrializar, ou ainda para integrar seu ativo imobilizado, podem escriturar o ICMS pago nessas aquisições, ou seja, o crédito do imposto por ocasião da entrada desses itens em seus esta- belecimentos. Quando essas empresas efetuarem as saídas de tais estoques em posteriores vendas tribu- tadas, o imposto será cobrado do novo adquirente e escriturado em livro próprio, o chamado débito do imposto. A empresa estará proibida de escriturar o crédito, ou dispensada de registrar o débito somente por meio de previsões expressas em lei.
De acordo com a legislação tributária, para se creditar do ICMS, é necessário preencher as seguintes condições:
· Que o ICMS esteja corretamente destacado em documento fiscal hábil, com o atendimento de todas as exigências da legislação pertinente;
· que o documento fiscal hábil seja emitido por contribuinte em situação regular perante o fisco, ou seja, esteja inscrito na repartição competente, encontre-se em atividade no local indicado e possibilite a comprovação dos demais dados cadastrais impressos no docu- mento fiscal;
· que o documento fiscal hábil seja escriturado no respectivo livro Registro de Entradas, mo- delo 1 ou 1-A.
O direito ao crédito extinguir-se-á no prazo de cinco anos a partir da data da emissão pelo fornecedor do documento fiscal hábil. Assim, conforme já exposto, nas empresas comerciais o ICMS pago nas compras das mercadorias para posterior revenda é recuperável e deve ser segregado do preço das mercadorias e lançado contabilmente no grupo do Ativo Circulante, na conta Impostos a Recuperar (ICMS).
O ICMS é calculado por dentro, fazendo com que o valor do imposto integre o preço do material, ou seja, se o preço unitário da mercadoria é $ 1.000, mais 10% de IPI, subentende-se que o valor do ICMS já esteja incluso no preço da mercadoria e calculado de tal forma que o valor de venda sem imposto mais o imposto represente o valor da mercadoria.
Exemplo:
Com base nos valores e informações anteriores, se a alíquota do ICMS corresponder a 18%, seria des- tacado o valor de $ 180 relativos ao ICMS, devendo a empresa comercial registrar seus estoques pelo valor unitário de $ 920, que é o valor da mercadoria líqui- do de ICMS, ao qual foi adicionado um IPI de $ 100 em cada unidade, considerando que o IPI não seja recuperável.
Com base nesse exemplo, supondo que em se- tembro tenham sido adquiridas 400 unidades da peça modelo XRT para posterior revenda, a apuração do preço unitário seria efetuada da seguinte maneira:
Sistemática para apuração dos saldos contábeis e fiscais
Como o ICMS nas compras é recuperável, deve ser segregado do preço das mercadorias e registrado em Conta do Ativo Circulante – Impostos a Recuperar – ICMS. Por outro lado, nas vendas o ICMS deve ser identificado, porém contabilizado em conta redutora da Receita Bruta de Vendas em contrapartida na Conta do Passivo Circulante – Impostos a Recolher – ICMS.
Para registrar contabilmente tais fatos, a empresa poderá utilizar contas como ICMS a Recuperar – Ativo Circulante – e ICMS a Recolher – Passivo Circulante.
Na conta ICMS a Recuperar – Ativo Circulante, deve ser registrado o ICMS pago nas aquisições, enquanto na conta ICMS a Recolher deve ser registrado o ICMS sobre as vendas.
Nesse caso, ao final de cada mês de apuração, a conta detentora do menor saldo será encerrada con- tra a outra, que passará a indicar o efetivo crédito da empresa ou débito a ser recolhido à Fazenda. Importante destacar que o saldo apurado pela contabilidade deve ser igual ao que consta do livro Registro de Apuração do ICMS. Outra maneira mais prática de efetuar esse controle contábil consiste em utilizar uma única conta, por exemplo, Conta Corrente ICMS.
Caso prático sobre a escrituração e apuração dos saldos do ICMS
Para facilitar o entendimento do leitor, passa-se a exemplificar a contabilização, em uma empresa comercial, de mercadorias para posterior revenda, utilizando a Conta Corrente ICMS, como segue:
A Empresa Comercial de Produtos Eletrônicos Liga-liga Ltda. tem como sua atividade a compra e venda de aparelhos eletrônicos. Durante o último quadrimestre, suas compras e vendas de mercadorias foram:
Escrituração fiscal do ICMS
Com base nesses números, a escrituração fiscal apontaria os seguintes saldos, supondo a inexistência de saldos anteriores de ICMS:
Comentários
No mês de setembro, o saldo do ICMS foi desfa- vorável para a empresa, e houve necessidade de ser recolhido aos cofres públicos o valor de $ 18.000. Em outubro, o crédito supera o débito, resultando no saldo credor acumulado de $ 108.000, que é transferido para o mês seguinte, e pode ser compensado com o ICMS devido nas saídas dos períodos subsequentes.
No mês de novembro, o saldo foi desfavorável em $ 18.000, ou seja, o total do ICMS das vendas no mês superou o total do ICMS nas compras do mês. No entanto, como havia um saldo favorável do mês anterior, de $ 108.000, a empresa não precisa reco- lher nenhum valor, visto que continua com saldo favorável em 30-11, agora no total de $ 90.000, que poderá ser aproveitado em dezembro ou em outros meses subsequentes.
Em dezembro, o total do ICMS nas vendas foi superior em $ 104.400 ao ICMS nas compras. No entanto, como havia um saldo favorável acumulado do mês anterior, de $ 90.000, a empresa precisa recolher apenas a diferença desfavorável de $ 14.400.
Contabilização das compras e vendas de mercadorias nas empresas comerciais
Usando os valores de setembro, supondo compras a prazo de mercadorias para revenda, a contabilização seria registrada da seguinte forma:
Contabilização das vendas quando o vendedor está obrigado ao regime de substituição tributária
Considere que a lei determina que o vendedor deve assumir a responsabilidade do imposto que de- verá incidir nas operações seguintes com a mercado- ria vendida. Utilize os mesmos dados do exemplo. Na hipótese de as vendas de setembro terem sido a prazo, o valor total deve ser acrescido do ICMS substituição. O cálculo seria o seguinte:
Para as empresas industriais, como se verá a seguir, os procedimentos apresentados até aqui são semelhantes; todavia, a complexidade está na inter- pretação da legislação quanto à tomada de crédito do ICMS na aquisição dos diversos insumos utilizados na produção de bens, principalmente quando forem pas- síveis de ser confundidos com bens de uso e consumo.
ICMS na aquisição do imobilizado
Com a publicação da Lei Complementar no 102/2000, vigente a partir de 1o de janeiro de 2001, os créditos decorrentes de ICMS na entrada de ativo imobilizado poderão ser apropriados pelo contribuinte pelo período de 48 meses.
A contabilização do referido crédito fiscal a apro- priar deve ser efetuada a débito de contas do ativo – impostos a recuperar – e a crédito do custo de aqui- sição do imobilizado, já que o ICMS recuperável é considerado como redutor do custo de aquisição.
Também pode ocorrer que, de acordo com o inci- so II, § 5o, do art. 20 da Lei Complementar no 102/96, em cada período de apuração do imposto, não se ad- mite o credenciamento de parcela, em relação à proporção das operações de saídas ou prestações isentas ou não tributadas sobre o total das operações de saídas ou prestações efetuadas no mesmo período.
Nessa hipótese, a parcela nãoaproveitada no mês deverá ser contabilizada como despesa.
Apuração do ICMS
A apuração do ICMS é feita mensalmente. Para apurar o saldo a pagar ou a compensar no período se- guinte deve-se somar o valor dos débitos (ICMS que incide sobre as saídas) e desse total deduzir o valor dos créditos (ICMS que incide sobre as entradas).
Se o total do ICMS que incide sobre as saídas (débitos) for maior que o total do ICMS creditado por ocasião das entradas (créditos), o saldo será devedor, devendo ser pago através do documento de arrecada- ção estadual Gare-ICMS.
Se, por outro lado, o ICMS das entradas (cré- ditos) for maior que o ICMS das saídas (débitos), o saldo será credor, devendo ser transportado para o período seguinte.
No caso de matriz e filiais, a escrituração dos li- vros deverá ser feita individualmente, porém o recolhimento poderá, opcionalmente, ser centralizado em relação aos estabelecimentos do mesmo titular localizados no Estado de São Paulo, conforme os arts. 96 a 102 do RICMS/SP.
Quanto a modalidade e prazos de recolhimento do ICMS, tem-se que, para cada CNAE (Classificação Nacional de Atividade Econômica), existe um CPR (Código de Prazo de Recolhimento), sendo que o pra- zo para pagamento do ICMS será definido conforme o CPR constante no anexo IV do RICMS/SP.
O documento a ser utilizado para o recolhimento do ICMS é a Guia de Arrecadação Estadual – GARE – ICMS, que deverá ser preenchida pelo contribuinte ou impressa por sistema eletrônico.
Nota fiscal eletrônica – NFe
De maneira simplificada, a empresa emissora de NF-e gerará um arquivo eletrônico contendo as infor- mações fiscais da operação comercial, o qual deve- rá ser assinado digitalmente, de maneira a garantir a integridade dos dados e a autoria do emissor. Este arquivo eletrônico, que corresponderá à Nota Fiscal Eletrônica (NF-e), será então transmitido pela Inter- net para a Secretaria da Fazenda de jurisdição do contribuinte, que fará uma pré-validação do arquivo e devolverá um protocolo de recebimento (Autorização de Uso), sem o qual não poderá haver o trânsito da mercadoria.
A NF-e também será transmitida para a Recei- ta Federal, que será repositório nacional de todas as NF-e emitidas (Ambiente Nacional) e, no caso de ope- ração interestadual, para a Secretaria de Fazenda de destino da operação e Suframa, no caso de mercado- rias destinadas às áreas incentivadas.
As Secretarias de Fazenda e a RFB (Ambiente Na- cional) disponibilizarão consulta, através da Internet, para o destinatário e outros legítimos interessados, que detenham a chave de acesso do documento eletrônico.
Para acompanhar o trânsito da mercadoria, será impressa uma representação gráfica simplificada da Nota Fiscal Eletrônica, intitulada Danfe (Documento Auxiliar da Nota Fiscal Eletrônica), em papel comum, em única via, que conterá impressa, em destaque, a chave de acesso para consulta da NF-e na Internet e um código de barras bidimensional que facilitará a captura e a confirmação de informações da NF-e pelas unidades fiscais. 
O Danfe não é uma nota fiscal, nem substitui uma nota fiscal, servindo apenas como instrumento auxiliar para consulta da NF-e, pois contém a chave de acesso da NF-e, que permite ao detentor desse do- cumento confirmar a efetiva existência da NF-e atra- vés do Ambiente Nacional (RFB) ou site da Sefaz na Internet.
O contribuinte destinatário, não emissor de NF-e, poderá escriturar os dados contidos no Danfe para a escrituração da NF-e, sendo que sua validade ficará vinculada à efetiva existência da NF-e nos arquivos das administrações tributárias envolvidas no proces- so, comprovada através da emissão da Autorização de Uso. O contribuinte emitente da NF-e realizará a escrituração a partir das NF-e emitidas e recebidas.
1.Pode-se afirmar sobre os créditos escriturais do imposto sobre circulação de mercadoria e ser- viços (ICMS) que:
a) não incide correção monetária apenas nos casos em que a escrituração ocorrer dentro do prazo;
b) incide correção monetária, conforme o prin- cípio constitucional da isonomia, se a escri- turação ocorrer fora do prazo da apuração mensal;
c) os contribuintes do ICMS têm direito a cor- rigi-los monetariamente, quando a escritura- ção for efetuada de acordo com os critérios fixados no RICMS;
d) para fins de apropriação do crédito do ICMS, a escrituração deve ser efetuada pelo valor nominal, o que significa dizer pelo valor des- tacado no documento fiscal, não sendo admi- tida a atualização do referido valor;
e) é permitida a correção monetária, nos casos em que o contribuinte apurar saldos credores por mais de três meses.
2. Assinale a afirmativa falsa, com relação às dis- posições do Código Tributário Nacional (CTN) com relação ao ICMS:
a) o ICMS incide também no fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios;
b) o ICMS é um imposto não cumulativo, o que significa que o contribuinte poderá se credi- tar do montante do ICMS pago no momento da aquisição das mercadorias que serão tri- butadas nas operações de vendas
c) não incide ICMS sobre o fornecimento de mercadorias com prestação de serviços su- jeitos ao imposto sobre serviços, de compe- tência dos Municípios, quando a lei comple- mentar aplicável expressamente o sujeitar à incidência do imposto estadual;
d) o ICMS incide também sobre a entrada de mercadoria ou bem importados do exterior, por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qual- quer que seja a sua finalidade;
e) compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir o imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre presta- ções de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.
3.Um lançamento contábil feito corretamente na conta ICMS a Recuperar pode registrar apro- priação de ICMS incidente sobre mercadorias:
a)vendidas a revendedores;
b)adquiridas para posterior revenda;
c)recebidas para industrialização;
d)adquiridas para consumo do escritório admi- nistrativo;
e)enviadas para demonstração. 
4.O ICMS é regulamentado, em suas normas ge- rais, pela Lei Complementar no 87/96 e pelos Convênios firmados entre os diversos Estados. Com relação à incidência deste imposto, assina- le a alternativa falsa:
a)fornecimento de mercadorias com prestação de serviços, mesmo que compreendidos na competência tributária dos Municípios;
b)prestações de serviços de transporte interes- tadual e intermunicipal, por qualquer via, de pessoas, bens, mercadorias ou valores;
c)prestações onerosas de serviços de comuni- cação, por qualquer meio, inclusive a gera- ção, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição e a ampliação de comunicação de qualquer natureza;
d) entrada de mercadoria ou bem importados do exterior, por pessoa física ou jurídica, ain- da que não seja contribuinte habitual do im- posto, qualquer que seja a sua finalidade;
e)entrada, no território do Estado destinatário, do petróleo, inclusive lubrificantes e combus- tíveis líquidos e gasosos dele derivados, e de energia elétrica, quando não destinados à co- mercialização ou à industrialização, decor- rentes de operações interestaduais, cabendo o imposto ao Estado onde estiver localizado o adquirente.
5.O ICMS não incide sobre determinadas ope- rações, de acordo com o CTN. Algumas dessas operações estão relacionadas a seguir, com ex- ceção de:
a) operações de arrendamento mercantil, não compreendida a venda de bem arrendado ao arrendatário;
b) operações compreendendo serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha inicia- do no exterior;
c)operações e prestações que destinem ao ex- terior mercadorias, inclusive produtosprimá- rios e produtos industrializados semielabora- dos, ou serviços;
d) operações interestaduais relativas a energia elétrica e petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele deriva- dos, quando destinados à industrialização ou à comercialização;
e)operações de qualquer natureza de que de- corra a transferência de propriedade de esta- belecimento industrial, comercial ou de outra espécie.
6.Assinale a alternativa falsa, com relação ao con- tribuinte do ICMS:
a)também é considerado contribuinte do ICMS a pessoa física ou jurídica que, mesmo sem habitualidade ou intuito comercial, importe mercadorias ou bens do exterior, qualquer que seja a sua finalidade;
b) contribuinte do imposto é qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize, com habitua- lidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operações de circulação de mer- cadoria ou prestações de serviços de trans- porte interestadual ou intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;
c)é também contribuinte a pessoa física ou ju- rídica que, mesmo sem habitualidade ou in- tuito comercial, seja destinatária de serviço prestado no exterior ou cuja prestação se te- nha iniciado no exterior;
d)a lei poderá atribuir a terceiros a responsabi- lidade pelo pagamento do imposto e acrésci- mos devidos pelo contribuinte ou responsável, quando os atos ou omissões daqueles concor- rerem para o não recolhimento do tributo;
e)não é considerado contribuinte a pessoa físi- ca ou jurídica que, mesmo sem habitualida- de ou intuito comercial, adquira em licitação mercadorias ou bens apreendidos ou aban- donados.
7. O ICMS incide sobre as seguintes operações, com exceção de:
a)prestações de serviços de transporte interes- tadual e intermunicipal, por qualquer via, de pessoas, bens, mercadorias ou valores;
b)fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não compreendidos na compe- tência tributária dos Municípios;
c)operações de qualquer natureza de que de- corra a transferência de propriedade de esta- belecimento industrial, comercial ou de outra espécie;
d)fornecimento de mercadorias com prestação de serviços sujeitos ao imposto sobre servi- ços, de competência dos Municípios, quando a lei complementar aplicável expressamente o sujeitar à incidência do imposto estadual.
e)sobre o serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior.
8.	Assinale a afirmativa falsa: O local da operação ou da prestação, para efeitos da cobrança do ICMS e definição do estabelecimento respon- sável, é, entre outros:
a)	tratando-se de mercadoria ou bem, o do esta- belecimento que transfira a propriedade, ou o título que a represente, de mercadoria por ele adquirida no País e que por ele não tenha transitado;
b) o do Estado onde estiver o fabricante ou prestador, nas operações interestaduais com energia elétrica e petróleo, lubrificantes e combustíveis dele derivados, quando não destinados à industrialização ou à comercia- lização;
c)	importado do exterior, o do estabelecimento onde ocorrer a entrada física;
d) aquele onde seja realizada a licitação, no caso de arrematação de mercadoria ou bem importados do exterior e apreendidos ou abandonados;
e)	tratando-se de prestação de serviço de trans- porte, onde se encontre o transportador, quando em situação irregular pela falta de documentação fiscal ou quando acompanha- da de documentação inidônea, como dispu- ser a legislação tributária.
9. Analise as afirmações a seguir:
1.	O sujeito passivo deverá efetuar o estorno do imposto de que tiver creditado sempre que o serviço tomado ou a mercadoria entrada no es- tabelecimento for objeto de saída ou prestação de serviço não tributada ou isenta, sendo esta circunstância imprevisível na data da entrada da mercadoria ou da utilização do serviço.
2.	Devem ser estornados os créditos referentes a mercadorias e serviços que venham a ser ob- jeto de operações ou prestações destinadas ao exterior ou de operações com o papel destina- do à impressão de livros, jornais e periódicos.
3.	O sujeito passivo deverá efetuar o estorno do imposto de que tiver creditado sempre que o serviço tomado ou a mercadoria entrada no estabelecimento for integrada ou consumida em processo de industrialização, quando a saída do produto resultante não for tributada ou estiver isenta do imposto.
4.	O direito de utilizar o crédito de ICMS pago nas entradas de mercadorias extingue-se de- pois de decorridos cinco anos contados da data de emissão do documento.
5.	O direito de crédito, para efeito de compen- sação com débito do imposto, reconhecido ao estabelecimento que tenha recebido as mercadorias ou para o qual tenham sido pres- tados os serviços, está condicionado à ido- neidade da documentação e, se for o caso, à escrituração nos prazos e condições estabele- cidos na legislação.
Assinale a alternativa que corresponde à afir- mação correta:
a)	estão corretas todas as afirmações, com exce- ção da no 2;
b)	estão todas corretas;
c)	estão corretas somente as afirmações 1 e 5; 
d)	estão corretas somente as afirmações 2, 3 e 4; 
e)	estão corretas somente as afirmações 4 e 5.
10. Um lançamento feito corretamente a débito da conta ICMS a Recuperar pode registrar apro- priação de ICMS incidente sobre mercadorias:
a)	vendidas a revendedor; b)	recebidas em consignação; c)	adquiridas para revenda; d)	adquiridas para consumo; e)	vendidas diretamente ao consumidor.
Resposta: alternativa ____.
11. Em 25 de março, a Firma Mento Ltda. pagou o total de $ 210,00 na aquisição de quatro me- sas, com a finalidade de revendê-las. Esse valor contém o preço das mesas com incidência de $ 34,00 de ICMS e de $ 10,00 de IPI.
Após contabilizar essa aquisição de mercadorias, a empresa deverá registrar nos controles de esto- ques de mesas para revendas o valor unitário de:
a)	$ 44,00; b)	$ 50,00; c)	$ 46,50; d)	$ 52,50; e)	$ 41,50.
Resposta: alternativa ____.
12.	São impostos seletivos e não cumulativos:
a)	o ICMS e o IPVA; b)	o IPTU e o IPTR; c)	o IRPJ e o IPI; d)	o IPI e o ICMS; e)	o ICMS e o ISS.
Resposta: alternativa ____.
13.	O saldo da conta ICMS a Recuperar representa:
a)	débito da empresa com o governo; b)	crédito da empresa com clientes;
c)	crédito da empresa com fornecedores; d)	crédito da empresa com o governo; e)	débito da empresa com fornecedores.
Resposta: alternativa ____.
14. Uma empresa contribuinte do ICMS, mas não contribuinte do IPI, deve registrar como cus- to das mercadorias adquiridas para revenda, quando cobrados esses dois impostos:
a)	incluindo o IPI e excluindo o ICMS; b)	incluindo o ICMS e excluindo o IPI; c)	incluindo o ICMS e o IPI; d)	excluindo o ICMS e o IPI;
e) excluindo o ICMS e o IPI, mas incluindo o ICMS relativo à revenda.
Resposta: alternativa ____.
Questão que constou no concurso para Procura- dor e Consultor Jurídico da Câmara Municipal de Campinas.
15.	O ICMS é imposto que incide, segundo a Cons- tituição Federal:
a)	exclusivamente nas operações de circulação de mercadorias e sobre prestações de servi- ços de transporte interestadual e intermunici- pal e de comunicação;
b)	realizadas por comerciantes, produtores e in- dustriais;
c)	realizadas exclusivamente por comerciante e independente;
d)	exclusivamente nas operações realizadas por produtores e industriais;
e)	nas saídas de mercadorias, desde que um dos participantes seja produto