Livro Legislação Tributária e Contabilização Uniasselvi Técnico Contabil

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LEGISLAÇÃO 
TRIBUTÁRIA E 
CONTABILIZAÇÃO
Autor
Alessandra Simão
Indaial – 2021
1a Edição
Indaial – 2021
LegisLação TribuTária 
e ConTabiLização
Prof. Alessandra Simão
1a Edição
Copyright © UNIASSELVI 2021
Elaboração:
Prof. Alessandra Simão
Revisão, Diagramação e Produção:
Centro Universitário Leonardo da Vinci – UNIASSELVI
Ficha catalográfica elaborada na fonte pela Biblioteca Dante Alighieri 
UNIASSELVI – Indaial.
Impresso por:
apresenTação
Olá, estudante!
Seja bem-vindo(a) à disciplina de Legislação Tributária e 
Contabilização! 
A contabilidade tributária é uma ferramenta de gestão empresarial 
muito importante, a qual fornece informações primordiais para o processo 
de tomada de decisão. Contudo, é pouco utilizada, principalmente nas 
micro e pequenas empresas. Ela objetiva o estudo das regras de apuração 
de tributos, bem como seu controle e planejamento. Para tanto, se baseia nas 
normas fiscais que estabelecem as práticas contábeis, os métodos de registros 
e demais formalidades exigidas pela legislação.
E quando falamos em normas, decretos e legislações, vale destacar 
que o Brasil possui um sistema tributário extremamente complexo de 
acordo com especialistas. Outro ponto de destaque em nosso sistema é a 
alta carga tributária, em especial quando comparamos o volume arrecadado 
e a qualidade de serviços públicos prestados, que são direitos garantidos à 
sociedade pela Constituição Federal.
Diante disso, ao longo desta disciplina, teremos uma visão geral do 
Sistema Tributário Nacional, assim como dos principais tributos que incidem 
nas atividades operacionais das entidades de diferentes regimes tributários. 
Bons estudos!
Você já me conhece das outras disciplinas? Não? É calouro? Enfim, tanto para 
você que está chegando agora à UNIASSELVI quanto para você que já é veterano, há 
novidades em nosso material.
Na Educação a Distância, o livro impresso, entregue a todos os alunos desde 2005, é o 
material base da disciplina. A partir de 2017, nossos livros estão de visual novo, com um 
formato mais prático, que cabe na bolsa e facilita a leitura. 
O conteúdo continua na íntegra, mas a estrutura interna foi aperfeiçoada com nova 
diagramação no texto, aproveitando ao máximo o espaço da página, o que também 
contribui para diminuir a extração de árvores para produção de folhas de papel, por exemplo.
Assim, a UNIASSELVI, preocupando-se com o impacto de nossas ações sobre o ambiente, 
apresenta também este livro no formato digital. Assim, você, Aluno, tem a possibilidade de 
estudá-lo com versatilidade nas telas do celular, tablet ou computador. 
 
Eu mesmo, UNI, ganhei um novo layout, você me verá frequentemente e surgirei para apresentar 
dicas de vídeos e outras fontes de conhecimento que complementam o assunto em questão. 
Todos esses ajustes foram pensados a partir de relatos que recebemos nas pesquisas 
institucionais sobre os materiais impressos, para que você, nossa maior prioridade, possa 
continuar seus estudos com um material de qualidade.
 
Bons estudos!
NOTA
Olá, Aluno! Iniciamos agora mais uma disciplina e com ela um 
novo conhecimento. 
Com o objetivo de enriquecer seu conhecimento, construímos, além do livro 
que está em suas mãos, uma rica trilha de aprendizagem, por meio dela você 
terá contato com o vídeo da disciplina, o objeto de aprendizagem, materiais complementares, 
entre outros, todos pensados e construídos na intenção de auxiliar seu crescimento.
Acesse o QR Code, que levará ao AVA, e veja as novidades que preparamos para seu estudo.
Conte conosco, estaremos juntos nesta caminhada!
LEMBRETE
sumário
UNIDADE 1
 Fundamentos da Base da Tributação ................................................................................................. 9
TÓPICO 1 ............................................................................................................................................... 11
Fundamentos da Legislação Tributária ............................................................................................ 11
TÓPICO 2 ............................................................................................................................................... 23
Conceitos e Fundamentos da Tributação ......................................................................................... 23
AUTOATIVIDADE .............................................................................................................................. 33
TÓPICO 3 .............................................................................................................................................. 35
Princípios do Planejamento Tributário: Elisão, Evasão e Infrações Tributárias ...................... 35
AUTOATIVIDADE .............................................................................................................................. 44
RESUMO ................................................................................................................................................ 46
UNIDADE 2 
Principais Tributos ............................................................................................................................... 47
TÓPICO 1 ............................................................................................................................................... 49
Tributos Municipais ............................................................................................................................. 49
TÓPICO 2 ............................................................................................................................................... 57
Tributos Estaduais ................................................................................................................................ 57
AUTOATIVIDADE .............................................................................................................................. 65
TÓPICO 3 .............................................................................................................................................. 67
Tributos Federais .................................................................................................................................. 67
AUTOATIVIDADE .............................................................................................................................. 89
RESUMO ................................................................................................................................................ 91
UNIDADE 3
Regimes tributários .............................................................................................................................. 92
TÓPICO 1 ............................................................................................................................................... 94
Simples Nacional .................................................................................................................................. 94
TÓPICO 2 ............................................................................................................................................. 109
Lucro Presumido ................................................................................................................................. 109
AUTOATIVIDADE ............................................................................................................................ 120
TÓPICO 3 ........................................................................................................................................... 122
Lucro Real ............................................................................................................................................. 122
AUTOATIVIDADE ............................................................................................................................ 134
RESUMO ..............................................................................................................................................137
REFERÊNCIAS .................................................................................................................................... 138
9
OBJETIVOS DE APRENDIZAGEM
PLANO DE ESTUDOS
Preparado para ampliar seus conhecimentos? Respire e vamos 
em frente! Procure um ambiente que facilite a concentração, assim absorverá 
melhor as informações.
CHAMADA
Fundamentos da Base 
da Tributação
UNIDADE 1 
Esta unidade está dividida em três tópicos. No final de cada um 
deles, você encontrará atividades visando à compreensão dos conteúdos 
apresentados.
TÓPICO 1 – Fundamentos da legislação tributária
TÓPICO 2 – Conceitos e Fundamentos da Tributação
TÓPICO 3 – Princípios do planejamento tributário: elisão, evasão e 
infração tributária
A partir do estudo desta unidade, você deverá ser capaz de:
• compreender os fundamentos e a importância do Sistema Tributário Na-
cional;
• reconhecer e diferenciar as espécies tributárias;
• aplicar a legislação tributária adequadamente frente às necessidades da 
gestão empresarial;
• classificar as espécies tributárias;
• conhecer os procedimentos fiscais de constituição e cobrança de crédito 
tributário.
10
INTRODUÇÃO DA UNIDADE
O sistema tributário brasileiro é um dos mais complexos, mas 
entendermos a legislação tributária é de extrema importância, pois, ao permitir 
que cada ente governamental exerça a cobrança de tributos sobre a sociedade, 
estabelece-se uma rede de controle. No entanto, é necessário ordenar todo esse 
mecanismo. Assim, podemos entender que a legislação tributária é um sistema de 
regras jurídicas que visa limitar o poder de tributar e proteger os interesses dos 
particulares.
Nesta primeira unidade, estudaremos o Sistema Tributário Nacional, 
seus princípios, as espécies tributárias e sua importância na gestão dos negócios. 
Com isso, conseguiremos entender quanto aos princípios do planejamento 
tributário, conheceremos pontos importantes para reconhecermos e classificarmos 
adequadamente as espécies tributárias, bem como para organizarmos um 
planejamento tributário.
Iremos verificar, ainda nesta unidade, o quanto é relevante termos 
conhecimento a respeito das normas e dos decretos que nos ajudam a melhorar 
o planejamento tributário e, dessa forma, gerir com mais economia os recursos.
11
UNIDADE 1
Fundamentos da Legislação 
Tributária
TÓPICO 1
1.1. Introdução do tópico
Conhecermos os princípios e fundamentos da legislação tributária 
é primordial para entendermos como cada tributo é cobrado pelos entes 
governamentais, possibilitando um planejamento empresarial que objetive a 
melhor gestão dos recursos. Contudo, não é possível realizarmos um planejamento 
tributário sem o conhecimento das normas que regem a arrecadação das espécies 
tributárias. Quanto mais sabemos a respeito da legislação tributária, maior é a 
possibilidade de economia de tributos.
O sistema de legislação tributária do Brasil se apresenta recheado de 
decretos, seguindo, primeiramente, a Constituição Federal de 1988. É ela que 
define prioritariamente os tributos, a competência de cada ente governamental 
em tributar, assim como as limitações e destinações que devem ser atribuídas à 
arrecadação de cada tributo. Vamos entender melhor sobre esse assunto?
1.2. Aspectos gerais da legislação
Fabretti (2017) nos explica que o direito diz respeito ao conjunto de 
princípios e normas que regulam coercitivamente a vida social e qualificam 
situações para discipliná-las normativamente. Já o direito tributário é o ramo 
jurídico, adotado desde a Emenda Constitucional n. 18/1965, que organizou 
o Sistema Tributário Nacional (STN), juntamente com a Lei n. 5.172/1966 e as 
constituições subsequentes. A Constituição Federal de 1988, inclusive, nos art. 
145 a 162, trata do STN.
O Sistema Tributário Nacional (STN) nada mais é que um agrupamento 
de leis que objetivam regulamentar a instituição, cobrança, arrecadação e 
distribuição da tributação em todo o território nacional. Com essa definição, temos 
que a lei, conforme Roveri (2011), é fruto do processo legislativo. Este, por sua 
vez, está relacionado a ações realizadas pelos órgãos do Poder Legislativo para 
proceder com a elaboração das leis, independentemente de serem constitucionais, 
complementares e ordinárias, assim como as resoluções e os decretos.
UNIDADE 1 Fundamentos da Base da Tributação
12
Figura 1. Poder Legislativo
Fonte: Freepik (2021)..
O Código Tributário Nacional (CTN) é a lei brasileira que norteia 
a aplicabilidade dos tributos, assim como a extensão, o alcance, os limites, os 
direitos e os deveres do contribuinte, além da forma de atuação dos agentes 
fiscalizadores. É, portanto, a lei que reúne e sistematiza a legislação tributária 
no país. Conforme seu art. 96, temos que “A expressão ‘legislação tributária’ 
compreende as leis, os tratados e as convenções internacionais, os decretos e 
as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e 
relações jurídicas a eles pertinentes” (BRASIL, [2007], on-line). 
Dessa maneira, podemos entender que as leis, os tratados, as convenções 
e os decretos são as fontes primárias do direito tributário, enquanto as normas 
complementares são consideradas as fontes secundárias.
O art. 97 da mesma lei estabelece a distinção relativa:
Art. 97. Somente a lei pode estabelecer: 
I – a instituição de tributos, ou a sua extinção; 
II – a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto nos 
artigos 21, 26, 39, 57 e 65; 
III – a definição do fato gerador da obrigação tributária principal, 
ressalvado o disposto no inciso I do § 3º do artigo 52, e do seu sujeito 
passivo; 
IV – a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo, ressalvado 
o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;
V – a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a 
seus dispositivos, ou para outras infrações nela definidas; 
VI – as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos 
tributários, ou de dispensa ou redução de penalidades. 
§ 1º Equipara-se à majoração do tributo a modificação da sua base de 
cálculo, que importe em torná-lo mais oneroso. 
Fundamentos da Legislação Tributária
13
§ 2º Não constitui majoração de tributo, para os fins do disposto no 
inciso II deste artigo, a atualização do valor monetário da respectiva 
base de cálculo. (BRASIL, [2007], on-line)
Segundo especialistas, a legislação tributária brasileira é a mais complexa 
do mundo, com mais de 90 espécies de tributos e atualizações constantes das 
normas tributárias, visto que as três esferas governamentais são responsáveis 
pela tributação brasileira, cada uma dentro de sua competência. 
Entretanto, apesar da extrema complexidade de sua estrutura, o 
funcionamento do STN é pautado no reconhecimento de tributo, objetivando o 
financiamento das atividades do estado brasileiro, garantidas na Constituição 
Federal: melhorias nos serviços prestados à população, como saúde e educação, 
investimentos em infraestrutura e manutenção da máquina pública.
A Constituição Federal apresenta as matérias do sistema tributário e das 
finanças públicas. Saiba mais a respeito da temática com a leitura do Título VI, composto 
dos art. 145 a 169. Nos art. 145 a 162, estão as disposições sobre o Sistema Tributário 
Nacional, enquanto os art. 163 a 169 apresentam as finanças públicas.
DICAS
Como podemos verificar com a leitura dos artigos 145 a 162 da 
Constituição Federal, os entes públicos União, Estados e municípios possuem o 
poder de tributar, sendo que não somente o governo federal pode desempenhar 
esse papel. Ainda podemos destacar, conforme Crepaldi (2019), que as normas 
envolvem:
•  os princípios constitucionais tributários e as limitações ao poder de 
tributar;
•  o discernimento de competências no delineamento dos impostos e na 
distribuição das receitas tributárias.
Ainda podemos destacar que, no Brasil, além da legislação tributária, as 
atividades empresariais devem definir a forma como serão tributadas,baseando-
se em três regimes tributários: Simples Nacional, lucro presumido e lucro real.
O Simples Nacional é o regime mais simples e menos oneroso para 
pequenas e médias empresas com faturamento de até R$ 4.800.000 ao ano e que 
se enquadram nas atividades previstas por ele. É baseado no regime simplificado 
e unificado de recolhimento de tributos, autorizado pelo art. 146 da Constituição 
Federal.
O lucro presumido, por sua vez, serve para empresas que possuem 
faturamento de até R$ 78 milhões ao ano e não se enquadram nas atividades 
previstas no Simples Nacional, nem nas atividades obrigadas ao lucro real. 
UNIDADE 1 Fundamentos da Base da Tributação
14
Já o lucro real é voltado às empresas com atividades específicas e 
faturamento acima de R$ 78 milhões ao ano.
Figura 2. Tributação
Fonte: Freepik (2021).
Outro aspecto importante que devemos considerar é a vigência das leis. 
De acordo com Roveri (2011), para que uma lei possa vigorar, deve respeitar 
algumas regras, a exemplo das leis em geral, inclusive as tidas como tributárias. 
Essas regras gerais estão previstas na Lei de Introdução às Normas do Direito 
Brasileiro (Decreto Lei n. 4.657/1942) e na Lei Complementar n. 95/1998. 
Para Wolff (2019), a vigência da lei significa que ela está em vigor, ou 
seja, é válida para ser aplicada, sendo um termo que expressa a existência da 
lei tributária. Ela se verifica com a publicação da lei no Diário Oficial da União. 
Assim que promulgadas e publicadas, as leis tributárias passam a existir no 
ordenamento jurídico. Entretanto, embora já aprovadas, não possuem eficácia 
devido à não decorrência do prazo previsto para entrarem em vigor ou porque 
sua eficácia se encontra paralisada pela incidência do princípio constitucional da 
anterioridade.
Relevante destacar que as leis tributárias precisam respeitar o princípio 
da anterioridade e da noventena. Assim, é preciso que tenhamos consciência 
quanto aos princípios constitucionais que orientam a legislação tributária. Esses 
princípios são espécies de limitações ao poder de tributar, estando previstos nos 
art. 150 e 151 da Constituição Federal. Resumidamente, temos o seguinte:
• 	 princípio da legalidade: a exigência e o aumento de tributos 
somente serão possível por meio de uma lei que estabeleça essas 
particularidades. Trata-se de uma referência direta ao art. 5º da 
Constituição Federal (CF), em que ninguém é obrigado a fazer ou 
deixar de fazer alguma coisa senão em virtude da lei;
• 	 princípio da anterioridade: não é permitido aumentar o tributo no 
mesmo exercício financeiro em que foi publicada a lei que o instituiu 
ou elevou;
Fundamentos da Legislação Tributária
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• 	 princípio da isonomia: não é permitido instituir tratamento desigual 
entre os contribuintes. O princípio também remete ao art. 5º da 
Constituição Federal, em que todos somos iguais perante a lei;
• 	 princípio da irretroatividade: é vedada a cobrança de tributos em 
relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei;
• 	 princípio	de	vedação	ao	confisco: é vedada a utilização de tributo com 
efeito de confisco, ou seja, não pode implicar em comprometimento 
do patrimônio ou dos rendimentos do contribuinte;
• 	 princípio da liberdade de tráfego: não é permitido haver limitações 
ao tráfego de pessoas ou bens, considerando tributos interestaduais 
ou intermunicipais, com exceção da cobrança de pedágio em vias 
conservadas pelo Poder Público; 
• 	 princípio	 da	 uniformidade	 geográfica: a União não pode aplicar 
tributo que não seja uniforme em território nacional. Isto é, o tributo 
federal deve ter a mesma alíquota em todo o território.
Um ponto importante que precisamos destacar sobre os princípios é que 
eles prevalecem sobre todas as normas jurídicas, sendo que estas somente são 
válidas se editadas em rigorosa consonância com eles. 
No Quadro 1, de maneira resumida, podemos melhor compreender 
quanto à aplicação das regras em relação aos principais impostos cobrados pelo 
Sistema Tributário Nacional. Analise atentamente!
Quadro 1. Regras para a validade de normativos propondo aumentos em tributos
Anualidade e noventena Taxas, contribuições de melhoria, ITBI e ITDI, ICMS e ISS, IPTU e IPVA, ITR e IGF, contribuições, exceto Seguro Social.
Apenas anualidade Imposto de Renda, base de cálculo do IPTU e IPVA.
Apenas noventena IPI, CSLL, COFINS, CPMF, INSS e PIS/PASEP.
Em vigor imediatamente Imposto de Importação e Exportação, IOF, empréstimo e compulsório.
Fonte: Pêgas (2017, p. 49).
Entretanto, os princípios constitucionais não são os únicos dispositivos 
de limitação ao poder de tributação. As imunidades ou exonerações tributárias 
também fazem esse papel. Previstas exclusivamente na CF, elas podem ser 
entendidas delimitações negativas do poder de tributar.
UNIDADE 1 Fundamentos da Base da Tributação
16
Além disso, é válido mencionar que o sistema tributário nem sempre foi 
da forma que se apresenta atualmente. O sistema brasileiro, antes da Constituição 
de 1934, era basicamente a estrutura tributária do período imperial, em que a 
fonte principal de receitas públicas se baseava em atividades do comércio exterior 
e no imposto de importação. A Constituição de 1934 apresentou a importância 
dos tributos internos sobre a venda e as consignações por parte dos Estados, ao 
passo que a União permaneceu com o imposto de importação e sobre o consumo 
(PÊGAS, 2017).
Em 1966, ocorreu uma reforma que simplificou o sistema. Inicialmente, 
foram criados os impostos ICM (Imposto sobre Circulação de Mercadorias), 
de competência estadual; e IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados), de 
competência federal. Estes substituíram, respectivamente, o Imposto sobre 
Vendas e Consignações (estadual) e o Imposto Sobre o Consumo (federal). Para 
os municípios, ainda foram alocados o ISS (Imposto Sobre Serviços) e o IPTU 
(Imposto Predial e Territorial Urbano) (PÊGAS, 2017).
Figura 3. Criação de impostos
Fonte: Freepik (2021).
Com isso, a reforma tributária de 1934 dividiu os tributos em quatro 
classificações: patrimônio e renda, produção e comercialização, comércio exterior 
e impostos únicos. A seguir, temos mais detalhes de cada um deles.
• 	 Patrimônio e renda: Imposto Predial e Territorial Urbano (IPTU), 
Imposto de Transferência de Bens Imóveis (ITBI), Imposto Territorial 
Rural (ITR) e Imposto de Renda (IR).
• 	 Produção e comercialização: Imposto sobre Produtos Industrializados 
(IPI), Imposto sobre Circulação de Mercadorias (ICM), Imposto Sobre 
Serviços (ISS), Imposto sobre Operações Financeiras (IOF) e Imposto 
Sobre Serviço de Transporte e Comunicações (ISTC).
• 	 Comércio exterior: Impostos de Importação (II) e Exportação (IE).
• 	 Impostos únicos: Cobrados sobre Energia Elétrica (IUEE), 
Combustíveis e Lubrificantes (IUCL) e Minerais (IUM) (todos de 
competência federal).
Fundamentos da Legislação Tributária
17
Contudo, a reforma de 1934 não foi a única no contexto histórico. Em 
1988, com a Constituição Federal, tivemos uma modificação, principalmente 
quanto à distribuição dos tributos arrecadados pela União e pelos Estados para 
os municípios, mediante a transferência constitucional. Isto é, parte dos tributos 
federais e estaduais foram repassados aos municípios brasileiros. O quadro a 
seguir apresenta os tributos e percentuais de transferência de receitas tributárias 
entre os entes governamentais.
Quadro 2. Percentuais de transferência de receitas tributárias entre entes governamentais
Tributo Destinação
IPI (União)
- 21,5% para o FPE (Fundo de Participação dos Estados).
- 3% para os estados do norte, nordeste e centro-oeste.
- 24,5% para o FPM (Fundo de Participação dos 
Municípios). 
- 10% para o FPEx (Fundo de Participação de Exportação, 
pertencente aos Estados). Os Estados deverão repassar 25% 
desse fundo aos municípios.
IR (União)
- 21,5% para o FPE (Fundo de Participação dos Estados).
- 3% para os estados do norte, nordeste e centro-oeste, 
direcionados para programas definanciamento do setor 
produtivo. O repasse se faz por meio das instituições 
financeiras regionais, seguindo o planejamento regional. 
- 24,5% p/ o FPM (Fundo de Participação dos Municípios).
- Os valores retidos de IR dos funcionários e servidores 
públicos estaduais e municipais não entram, ficando 
em sua totalidade para estados e municípios em que os 
funcionários e servidores estão lotados. O imposto será 
descontado do valor distribuído conforme os três itens 
acima. Por exemplo, um servidor residente em SP desconta 
R$ 25,00 de IR e o dinheiro será retido pelo estado, mas não 
repassado à União. Admitindo que a arrecadação do IR 
no ano fosse R$ 10.000,00, o FPE total seria de R$ 2.100,00. 
Considerando que o estado de SP tenha direito a R$ 
380,00, a União irá repassar o valor de R$ 355,00 (380 – 25), 
descontando o IRRF que não foi desembolsado pelo estado.
CIDE (União)
- Dos valores arrecadados com a CIDE-Combustíveis, 29% 
são destinados aos estados, que repassarão 25% dos 29% 
(7,25%) aos municípios.
ICMS (estadual)
- 25% aos municípios, sendo 75% (18,75%) para o município 
onde a operação foi realizada e 25% (6,25%) conforme lei 
estadual específica.
IPVA (estadual) - 50% para os municípios onde o veículo automotor foi licenciado.
Fonte: Pêgas (2017, p. 33).
UNIDADE 1 Fundamentos da Base da Tributação
18
Assim, resumidamente, podemos entender que os princípios dizem 
respeito ao meio que o sistema legislativo dispõe para propor limitações ao poder 
de tributar, sendo cada ente governamental responsável por determinados tipos 
de tributos como forma de garantir a arrecadação e proporcionar o oferecimento 
de serviços públicos de sua responsabilidade. Mesmo com a competência de cada 
ente federativo de estabelecer e cobrar tributos, ocorre a distribuição dos tributos 
arrecadados pela União e pelos Estados para os municípios, como verificamos no 
quadro anterior.
1.3. Fundamentos da tributação
Conforme nos explica Fabretti (2017), a lei é norma jurídica emanada do 
poder competente. E sendo jurídica, é a regra de comportamento obrigatório, sob 
pena de sanção. O sistema legislativo é constituído de forma piramidal, ou seja, 
de forma hierárquica, sendo a Constituição Federal a lei máxima que as demais 
devem respeitar. Por tal motivo, qualquer lei inferior que estabeleça algo que vá 
contra a Constituição, entende-se que se trata de uma lei inconstitucional.
De acordo com o art. 59 da Constituição Federal, o sistema legislativo 
brasileiro é composto por emendas constitucionais, leis complementares, leis 
ordinárias, medidas provisórias, leis delegadas, decretos legislativos, resoluções 
do Senado Federal, assim como decretos e normas complementares (BRASIL, 
[2020]).
As emendas constitucionais são alterações do texto da Constituição 
Federal. Depois de incorporadas, tornam-se tão importantes quanto a própria CF.
As leis complementares, por sua vez, recebem esse nome porque têm a 
função de complementar o texto constitucional. Elas somente são utilizadas ou 
aplicadas quando houver expressa previsão na Constituição, pois seu quorum 
para aprovação é qualificado (metade mais um dos membros do parlamento). 
Sua utilização em matéria tributária está prevista no art. 146 da CF.
Já as leis ordinárias tratam de matérias em geral. O quorum para sua 
aprovação, reduzido, é de metade mais um dos votantes. 
Temos, ainda, as medidas provisórias, em que o Chefe do Executivo as 
utiliza quando há relevância e urgência. Podem tratar sobre qualquer matéria, 
exceto aquelas reservadas para lei complementar. Depois de aprovadas, têm 
força de lei ordinária.
Fundamentos da Legislação Tributária
19
Figura 4. Sistema legislativo
Fonte: tiko33, Freepik (2021).
O Congresso Nacional delega poder ao presidente para que ele 
promulgue uma lei sobre determinada matéria. Nesse caso, trata-se de uma lei 
delegada. Seu uso é restrito, sendo que, em matéria tributária, ela não é utilizada.
Já os decretos legislativos são utilizados pelo Congresso Nacional para 
ratificação de acordos internacionais firmados pelo Poder Executivo.
A respeito das resoluções do Senado Federal, estas são transformadas 
em direitos positivos. Uma vez promulgadas, têm o mesmo nível de uma lei 
ordinária.
Finalmente, temos os decretos, atos típicos do Poder Executivo, os quais 
têm a função de regular um dispositivo legal, como o regulamento dos tributos. 
Enquanto isso, as normas complementares são portarias, instruções e circulares 
expedidos por servidores públicos com a finalidade única de complementar a lei, 
nunca inovar.
1.4. créditos tributários
O crédito tributário, conforme Fabretti (2017), ocorre do direito do Estado 
(União, Estados, municípios e Distrito Federal) em exigir do sujeito passivo direto 
ou indireto, após a realização do fato gerador, o pagamento do tributo devido. 
Para que ocorra a cobrança do crédito tributário, é necessária a 
comprovação da existência do direito, sendo o lançamento o ato que constitui o 
crédito tributário. De acordo com o Código Tributário Nacional (Lei n. 5.172/1966), 
em seu art. 142, estabelece-se o conceito legal de lançamento tributário: 
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa 
constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o 
procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato 
gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, 
calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, 
sendo o caso, propor a aplicação da penalidade cabível. 
[…]
UNIDADE 1 Fundamentos da Base da Tributação
20
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada 
e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. (BRASIL, 
[2007], on-line)
É importante destacar a respeito das formas de extinção do crédito 
tributário, que geralmente acarreta a extinção da obrigação. De acordo com o art. 
156 do Código Tributário Nacional, temos o seguinte:
I - o pagamento; 
II - a compensação; 
III - a transação; 
IV - remissão; 
V - a prescrição e a decadência; 
VI - a conversão de depósito em renda; 
VII - o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos 
termos do disposto no artigo 150 e seus §§ 1º e 4º; 
VIII - a consignação em pagamento, nos termos do disposto no § 2º do 
artigo 164; 
IX - a decisão administrativa irreformável, assim entendida a 
definitiva na órbita administrativa, que não mais possa ser objeto de 
ação anulatória; 
X - a decisão judicial passada em julgado; 
XI - a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e condições 
estabelecidas em lei. (BRASIL, [2007], on-line)
A grosso modo, podemos mencionar que, de acordo com o art. 
142 do Código Tributário Nacional, o crédito tributário é um procedimento 
administrativo que consiste em verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação 
correspondente; determinar a matéria tributável; calcular o montante do tributo 
devido, ou seja, o débito a pagar; identificar o sujeito passivo; e propor a aplicação 
da penalidade cabível, quando for o caso.
21
AUTOATIVIDADE
1. Como bem sabemos, o sistema legislativo brasileiro é composto por diversos 
dispositivos, estruturado de forma piramidal, ou seja, construído de forma 
hierárquica, seguindo cada tipo de lei em momentos determinados.
Assim, com base em nossos estudos a respeito do sistema legislativo brasileiro, 
analise as alternativas a seguir e marque a que está correta.
a. ( ) O sistema legislativo é hierarquicamente ordenado por 
medidas provisórias, emendas constitucionais, leis constitucionais, 
leis ordinárias, resoluções do Senado, leis delegadas, decretos 
legislativos, decretos e normas complementares.
b. ( ) O Chefe do Legislativo utiliza a medida provisória para 
ocorrências de relevância e urgência, podendo se tratar de qualquer 
matéria, exceto aquelas reservadas para a lei complementar. Após 
aprovada, tem força de lei ordinária.
c. ( ) As emendas constitucionais são alterações do texto 
constitucional que, apósa incorporação, equivalem-se à 
Constituição Federal.
d. ( ) A lei ordinária se refere às leis que complementam o texto 
constitucional, sendo utilizada apenas quando houver expressa 
previsão na Constituição Federal.
2. Nos art. 150 e 151 da Constituição Federal, são estabelecidos os princípios 
constitucionais, os quais funcionam como espécies de limitações ao poder de 
tributar, orientando a legislação tributária. As leis tributárias têm como base 
o respeito aos princípios da anterioridade e noventena. 
Nesse sentido, com base em nossos estudos sobre os princípios constitucionais, 
analise as afirmativas a seguir.
I. Com o princípio da isonomia, não é permitido instituir tratamento desigual 
entre os contribuintes.
II. O princípio da legalidade estabelece que tanto a exigência quanto o aumento 
de tributos somente será possível por meio de uma lei que estabeleça essas 
particularidades.
III. O princípio da anterioridade estabelece que não é permitido aumentar 
o tributo no mesmo exercício financeiro em que foi publicada a lei que o 
instituiu ou elevou.
22
AUTOATIVIDADE
Está correto o que se afirma em:
a. ( ) I e II.
b. ( ) I, II e III.
c. ( ) I e III.
d. ( ) II e III.
3. A obrigação tributária é o dever de fazer de um contribuinte, responsável ou 
terceiro, em função da legislação. De acordo com o art. 113, o crédito decorre 
da obrigação principal, sendo que está se extingue juntamente com o crédito 
tributário.
De acordo com a legislação tributária, com base em nossos estudos a respeito do 
crédito tributário, podemos afirmar que ele decorre da obrigação principal e se 
extingue:
a. ( ) pela moratória.
b. ( ) pelo pagamento.
c. ( ) pela anistia.
d. ( ) pelo parcelamento. 
4. Considerando nossos estudos até o momento, assim que são promulgadas e 
publicadas, as leis tributárias passam a existir no ordenamento jurídico. Contudo, 
mesmo que já aprovadas, elas não possuem eficácia. 
Nesse sentido, explique o motivo da não eficácia da lei recém-aprovada e 
promulgada, levantando os princípios que devem ser respeitados.
5. Conforme pudemos estudar até aqui, o crédito tributário corresponde ao direito 
de o Estado exigir o tributo do sujeito passivo. Ele nasce com a ocorrência do fato 
gerador, juntamente com a obrigação tributária.
Diante de nossos estudos, explique como é constituído o crédito tributário e 
apresente o papel dos agentes envolvidos.
23
TÓPICO 2
UNIDADE 1
Conceitos e Fundamentos da 
Tributação
2.1. Introdução do tópico
Precisamos entender a respeito dos tributos para a aplicação adequada 
da competência tributária, dos limites para a instituição e da cobrança de tributos, 
bem como a relação entre os agentes envolvidos no processo: contribuinte e ente 
governamental. Assim, neste tópico, estudaremos os fundamentos e elementos do 
tributo, identificando as modalidades tributárias contempladas na Constituição 
Federal. É na CF de 1988 que estão definidos os tributos, a competência de cada 
ente governamental para tributar, as limitações e a destinação que deve ser dada 
para a arrecadação. 
Além disso, devemos entender as diferenças e semelhanças entre 
os tributos existentes: impostos, taxas e contribuições de melhoria, sociais e 
econômicas. Ainda buscaremos esclarecimentos sobre os elementos fundamentais 
do tributo, o fato gerador, o contribuinte, a base de cálculo e a alíquota.
2.2. Princípios gerais da tributação
Primeiramente, é necessário entendermos os principais conceitos 
relacionados aos tributos. Como estudamos anteriormente, o Sistema Tributário 
Nacional tem sua estrutura básica definida no Código Tributário Nacional (Lei n. 
5.172/1966), em que se define a competência tributária de cada ente governamental 
(art. 145 a 149 e 153 a 156), as limitações constitucionais ao poder de tributar (art. 
150 a 152), a repartição das receitas (art. 157 a 162) e as demais normas (art. 195).
Os elementos fundamentais de tributo, conforme Pêgas (2017) são o 
contribuinte, o fato gerador, a base cálculo e a alíquota.
O contribuinte é a pessoa natural ou jurídica que tem uma relação 
pessoal e direta com que constitua o fato gerador. A definição de contribuinte e 
responsável é apresentado no art. 121 do CTN: 
Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa que obrigada ao 
pagamento do tributo ou penalidade pecuniária. 
Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se: 
I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação 
que constitua o respectivo fato gerador; 
II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua 
obrigação decorra de disposição expressa de lei. (BRASIL, [2007], on-
line)
24
UNIDADE 1 Fundamentos da Base da Tributação
A natureza jurídica do tributo é determinada pelo fato gerador da 
atividade. Nesse sentido, conforme os art. 114 e 115 da mesma lei, temos que:
Art. 114. Fato gerador da obrigação principal é a situação definida em 
lei como necessária e suficiente à sua ocorrência.
Art. 115. Fato gerador da obrigação acessória é qualquer situação que, 
na forma da legislação aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato 
que não configure obrigação principal. (BRASIL, [2007], on-line)
Para termos uma melhor compreensão a respeito da temática, 
apresentamos alguns exemplos de fatos geradores no quadro a seguir. Confira!
Quadro 3. Exemplo de fato gerador x tributo
Fato gerador Tributo
Prestação de serviços de consultoria, cuidados 
pessoais, limpeza e manutenção ISS
Contratação de financiamento IOF
Transferência onerosa de um imóvel ITBI
Fonte: elaborada pela autora (2021).
Resumidamente, o fato gerador é o acontecimento de algo determinado 
em lei que dá a obrigação de pagar o tributo ao contribuinte. Dessa forma, da 
ocorrência do fato gerador pode nascer uma obrigação principal, de pagar o 
tributo (pecuniária); ou uma obrigação acessória, o ato administrativo (PÊGAS, 
2017). 
Diante disso, temos os dois elementos que nos fornecem o valor do 
tributo: a base de cálculo e a alíquota. A base de cálculo é o valor na qual será 
aplicada a alíquota e realizado o cálculo para a apuração do tributo. Já a alíquota 
é o percentual definido na lei que será aplicado sobre a base de cálculo para 
determinar o valor do tributo.
2.3. Espécies tributárias
O tributo pode ser conceituado, conforme o art. 3 do CTN, como “[…] 
toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa 
exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada 
mediante atividade plenamente vinculada” (BRASIL, [2007], on-line). No entanto, 
você consegue entender o que significa todos esses termos?
Conceitos e Fundamentos da Tributação
25
Crepaldi (2019) e Pêgas (2017) conseguem nos ajudar nesse sentido. Eles 
esclarecem o que significa cada termo, conforme observamos a seguir:
• 	 prestação pecuniária compulsória: significa que o pagamento de 
tributo é obrigatório ao Estado, não sendo opcional ao contribuinte;
• 	 moeda ou cujo valor nela se possa exprimir: significa que o 
pagamento só poderá ser efetuado em dinheiro, sendo admitido por 
lei que ele seja realizado a partir de algo de valor equivalente à moeda 
ou que possa se converter;
• 	 não constitua sanção de ato ilícito: significa que o tributo não é uma 
punição, ou seja, penalidade por infração. A sanção de ato ilícito é 
definida por multa, cobrada devido a algum tipo de infração;
• 	 instituído em lei: significa que o tributo só existirá se estiver previsto 
em lei, remetendo ao princípio da legalidade;
• 	 cobrado mediante atividade administrativa plenamente vinculada: 
significa que a cobrança do tributo deve ser realizada de acordo a 
lei, não sendo pertinente o administrador público analisar a situação 
verificando a conveniência, justa ou não a tributação.
Crepaldi (2019, p. 15) ainda conceitua o tributo como a
[…] receita derivada, compulsoriamente lançada e arrecadada pelo 
Estado, na forma da lei, em moeda corrente ou em valor que por ela 
se possa exprimir, semcontraprestação diretamente equivalente, cujo 
montante é aplicado na execução das finalidades que lhe são próprias. 
Caracteriza-se pela compulsoriedade, pelo pagamento em dinheiro ou 
valor equivalente, pelo seu caráter não punitivo, pela previsão legal e 
por sua cobrança vinculada, sem margem de discricionariedade.
Para Fabretti (2017), por sua vez, o tributo é sempre um pagamento 
compulsório em moeda, que é a forma normal de extinção da obrigação tributária. 
A respeito dessa, por outro lado, temos que se trata de um “[…] vínculo abstrato, 
de conteúdo patrimonial, pelo qual uma pessoa (sujeito passivo) se vê compelida 
a dar, a fazer, a não fazer ou a suportar algo em favor de outra (sujeito ativo)” 
(CREPALDI, 2019, p.16), podendo ser uma prestação tributária positiva ou 
negativa, sendo o contribuinte o sujeito passivo, possuindo relação direta com o 
fato gerador.
A obrigação tributária pode ser dividida em principal e acessória. A 
principal é a obrigação de pagamento em moeda corrente nacional, enquanto 
a acessória consiste na obrigatoriedade ou isenção de algum ato que seja 
caracterizado como administrativo.
26
UNIDADE 1 Fundamentos da Base da Tributação
Quanto à finalidade a que se destina o tributo, Crepaldi (2019) destaca 
algumas funções e ainda adverte que uma função não exclui a outra, podendo 
o tributo possuir uma função principal e uma secundária. Assim, ele pode ser 
classificado em: 
• 	 fiscal: tem como objetivo a arrecadação de recursos financeiros para 
o ente tributante;
• 	 extrafiscal: tem como objetivo interferir no domínio econômico, 
equilibrando as relações socioeconômicas; 
• 	 parafiscal: tem como objetivo custear entidades que atuam em áreas 
específicas não alcançadas pela atividade estatal, como a fiscalização 
do exercício profissional, a seguridade social, entre outras.
Vale mencionar que, no Brasil, muitos acabam confundindo tributo com 
imposto, mas é necessário esclarecer as espécies tributárias existentes no país para não 
termos esse tipo de confusão, visto que se tratam de conceitos distintos. 
ATENCAO
O termo tributo abrange as espécies tributárias. Existem divergências 
quanto à sua divisão. Enquanto a Constituição Federal, em seu art. 145, incisos 
I a III, classifica o tributo em três espécies (impostos, taxas e contribuições de 
melhoria), o Supremo Tribunal Federal entende que são cinco as espécies a serem 
consideradas (impostos, taxas, contribuições de melhoria, contribuições sociais e 
empréstimos compulsórios).
Em nosso curso, para facilitar a classificação e o entendimento, iremos 
adotar aquela estabelecida pelo Supremo Tribunal Federal, ou seja, impostos, 
taxas, contribuições de melhoria, empréstimo compulsório e contribuições 
parafiscais.
2.4. Impostos
Os impostos estão regulamentados pelo art. 16 e seguintes do Código 
Tributário Nacional (CTN), bem como pelo art. 145 da Constituição Federal, em 
que se estabelece que os impostos terão, sempre que possível, caráter pessoal, 
sendo graduados conforme a capacidade econômica do contribuinte. 
Além disso, de acordo com os art. 16, 17 e 18 do CTN, temos que:
Art. 16. Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador 
uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, 
relativa ao contribuinte.
Conceitos e Fundamentos da Tributação
27
Art. 17. Os impostos componentes do sistema tributário nacional são 
exclusivamente os que constam deste Título, com as competências e 
limitações nele previstas.
Art. 18. Compete:
I - à União, instituir, nos Territórios Federais, os impostos atribuídos 
aos Estados e, se aqueles não forem divididos em Municípios, 
cumulativamente, os atribuídos a estes;
II - ao Distrito Federal e aos Estados não divididos em Municípios, 
instituir, cumulativamente, os impostos atribuídos aos Estados e aos 
Municípios.
De acordo com Sabbag (2016), os impostos podem ser classificados em 
reais e pessoais; progressivos, proporcionais e seletivos; fiscais e parafiscais; diretos 
e indiretos. Dentro dessa classificação, é importante destacar as características dos 
impostos fiscais e parafiscais Os fiscais têm finalidade meramente arrecadatória, 
ou seja, têm como objetivo trazer recursos aos cofres públicos. Já os impostos 
parafiscais, além da função arrecadatória, têm finalidade reguladora de mercado 
e da economia. Podemos citar como exemplo o Imposto sobre Importação.
No caso dos tributos diretos, o contribuinte de fato e o de direito se 
confundem, sendo apenas um. Como exemplo, podemos citar o Imposto de 
Renda e o IPVA. Nesse caso, o imposto incide sobre o contribuinte de direito 
e este, teoricamente, não tem a possibilidade de repassar para outro o ônus 
tributário. Já quanto aos tributos indiretos, temos que o contribuinte de direito é 
um, enquanto o contribuinte de fato é outro, como ocorre com o ISS. Isto é, a carga 
tributária recai sobre o contribuinte de direito, que o transfere a outro, nesse caso, 
o consumidor é o “contribuinte de fato” (SILVA, 2013).
Outro ponto de destaque é a respeito das alíquotas que sofrem com a 
progressividade, ou seja, aumentam de forma progressiva, tal como ocorre com o 
Imposto de Renda da Pessoa Física. Quanto maior a renda do contribuinte, maior 
será a alíquota a ser aplicada e, consequentemente, maior será o montante pago 
pelo contribuinte.
Figura 5. Alíquotas progressivas
Fonte: Pixabay (2021).
28
UNIDADE 1 Fundamentos da Base da Tributação
Como exemplos de impostos, podemos citar o Imposto sobre Operações 
Financeiras (IOF), o Imposto de Renda Pessoa Física (IRPF), o Imposto de 
Importação (II) e o Imposto sobre Serviços (ISS).
Quanto às taxas, estas são vinculadas à atuação estatal. Elas têm como 
fato gerador o exercício regular do poder de polícia e a utilização de serviços 
públicos (SILVA, 2013). Estão regulamentadas pelo art. 77 e seguintes do CTN, 
bem como pelo art. 145 da Constituição Federal. Desse modo, temos que:
Art. 77. As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito 
Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, 
têm como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou 
a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e 
divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição.
Parágrafo único. A taxa não pode ter base de cálculo ou fato gerador 
idênticos aos que correspondam a imposto nem ser calculada em 
função do capital das empresas. (Vide Ato Complementar nº 34, de 
1967)
O art. 78 do Código Tributário Nacional determina o poder de polícia 
como sendo a atividade da administração pública para assegurar o bem-estar 
geral, em razão de interesse público no que concerne à segurança, à higiene, à 
ordem e aos costumes, impedindo por meio de ordens o exercício antissocial dos 
direitos individuais, o uso abusivo da propriedade ou a prática de atividades 
prejudiciais à coletividade.
Quanto aos serviços públicos, o art. 79 do Código Tributário Nacional 
considera como aqueles utilizados pelo contribuinte. São específicos quando 
podem ser destacados em unidades autônomas de intervenção, utilidade ou 
necessidade pública; e divisíveis quando suscetíveis de utilização
Assim, como estabelece a Constituição Federal em seu art. 145, as taxas 
não poderão ter base de cálculo própria de impostos, podendo ser instituídas por 
todos os entes governamentais, desde que atenda à legislação (SILVA, 2013). 
Como exemplos de taxas, podemos mencionar duas bastante conhecidas: 
a taxa para emissão de documentos e a taxa de registro do comércio (junta 
comercial).
A contribuição de melhoria, de acordo com o artigo 145 da Constituição 
Federal, estabelece que ela é decorrente de obras públicas. Conforme o art. 81 do 
Código Tributário Nacional, ela pode ser cobrada por todos os entes federativos 
e ser instituída para fazer custo de obras públicas de que decorram valorização 
imobiliária.
Art. 82. A lei relativa à contribuição de melhoria observará os seguintes 
requisitos mínimos:
I - publicaçãoprévia dos seguintes elementos:
a) memorial descritivo do projeto;
b) orçamento do custo da obra;
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Conceitos e Fundamentos da Tributação
29
c) determinação da parcela do custo da obra a ser financiada pela 
contribuição;
d) delimitação da zona beneficiada;
e) determinação do fator de absorção do benefício da valorização para 
toda a zona ou para cada uma das áreas diferenciadas, nela contidas;
II - fixação de prazo não inferior a 30 (trinta) dias, para impugnação 
pelos interessados, de qualquer dos elementos referidos no inciso 
anterior;
III - regulamentação do processo administrativo de instrução e 
julgamento da impugnação a que se refere o inciso anterior, sem 
prejuízo da sua apreciação judicial.
Assim, podemos entender a contribuição de melhoria como o tributo 
que é cobrado ao contribuinte para financiar os custos de obra pública. O fator 
de decisão para a sua cobrança consiste na valorização patrimonial que o imóvel 
do contribuinte obtém com a conclusão da obra. Contudo, a grande dificuldade 
é verificar o percentual de valorização, pois todos os imóveis devem sofrer a 
tributação, inclusive os que se valorizaram indiretamente (SILVA, 2013).
Os empréstimos compulsórios possuem fundamento constitucional no 
art. 148 da Constituição Federal. Desse modo, podemos dizer o seguinte:
Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir 
empréstimos compulsórios: 
I - para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade 
pública, de guerra externa ou sua iminência; 
II - no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante 
interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, “b”. 
Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo 
compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua 
instituição. (BRASIL, [2020], on-line)
De acordo com a legislação, a competência dos empréstimos compulsórios 
é de exclusividade da União e apenas em situações específicas, principalmente 
em guerra extrema, eminência de calamidade pública e investimento público.
Já as contribuições	 parafiscais estão regulamentadas pelos art. 149, 
149-A e 195 da Constituição Federal. Elas possuem fins econômicos, sociais e 
culturais, como a Contribuição para o Seguro de Acidente de Trabalho (SAT), 
uma contribuição estabelecida pela União que tem como beneficiário o INSS. 
Ainda, o art. 195 da Constituição Federal estabelece a respeito das contribuições 
sociais destinadas ao financiamento da seguridade social. 
30
UNIDADE 1 Fundamentos da Base da Tributação
Como exemplos de contribuições sociais, podemos citar a Contribuição 
Social sobre o Lucro Líquido (CSLL). Resumidamente, temos três categorias 
previstas:
• 	 contribuições sociais: estão vinculadas à seguridade social, saúde, 
previdência e assistência social;
• 	 contribuições de intervenção do domínio público: são utilizadas 
para fomentar as atividades econômicas;
• 	 contribuições	de	interesse	de	categorias	profissionais: são destinadas 
aos órgãos de classe de cada categoria, como OAB e CRC.
Impostos, taxas e contribuições de melhoria são de competência comum a 
União, Estados e municípios. Por outro lado, as contribuições sociais e os empréstimos 
compulsórios são de competência exclusiva da União (PÊGAS, 2017).
IMPORTANT
E
Ainda, os tributos podem ser divididos em duas espécies: vinculados e 
não vinculados. Pêgas (2017) menciona que os impostos vinculados são os tributos 
relacionados entre a arrecadação e o serviço prestado ou a prestar pelo Estado, 
como as taxas e contribuições especiais: a COFINS possui vínculo. Já os impostos 
não vinculados são relacionados aos tributos que não possuem vínculo entre a 
arrecadação e a destinação, devidos independentemente de qualquer atividade.
Outro aspecto importante é a incidência. Pêgas (2017) nos traz que os 
tributos devem ser divididos em renda, patrimônio, consumo e encargos sociais.
• 	 Renda: tributos cobrados sobre o produto do capital, do trabalho e 
da combinação de ambos. Inclui a Contribuição Social sobre o Lucro 
Líquido (CSLL) e o Imposto de Renda (IR).
• 	 Patrimônio: tributos cobrados sobre o patrimônio de pessoas físicas e 
jurídicas. Os principais são IPTU, IPVA e ITBI.
• 	 Consumo: tributos que incidem sobre a cadeia produtiva, como IPI, 
ICMS, ISS, II, IE, PIS, COFINS, CIDE e IOF.
• 	 Encargos sociais: contribuições cobradas sobre a folha de pagamento, 
como INSS, SESC, SENAC, Salário-Educação, FGTS, SEBRAE, entre 
outras.
Entendido a respeito do assunto, podemos seguir com nossos estudos. 
No próximo item, conheceremos a competência dos tributos.
Conceitos e Fundamentos da Tributação
31
2.5. Competência dos tributos
Os impostos estão previstos na Constituição Federal, em seus art. 153, 
154 (impostos de competência da União), 155 (impostos de competência dos 
Estados e do Distrito Federal) e 156 (impostos de competência dos municípios e 
do Distrito Federal).
Quadro 4. Impostos previstos
Competência Tributos
União
Imposto sobre Importação (II)
Imposto sobre Exportação (IE)
Imposto de Renda (IR)
Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI)
Imposto sofre Operações Financeiras (IOF)
Programa de Integridade Social (PIS/PASEP)
Contribuição de Financiamento da Seguridade Social 
(COFINS)
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL)
Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (ITR)
Estados e Distrito Federal
Imposto Sobre Circulação de Mercadorias e Serviços 
(ICMS)
Imposto Sobre a Propriedade de Veículos 
Automotores (IPVA) 
Imposto de Transmissão Causa Mortis e Doação 
(ITCMD)
Municípios e Distrito Federal
Imposto Sobre Serviços (ISS)
Imposto sobre Propriedade Territorial Urbana (IPTU)
Imposto de Transmissão de Bens Imóveis (ITBI)
Fonte: Elaborado pela autora, baseado em Brasil 
([2020]).
Como podemos verificar, os tributos são divididos entre os entes 
federados, sendo que cada um possui a competência de tributar determinadas 
operações da economia, conforme estabelece a Constituição Federal. Entretanto, 
32
UNIDADE 1 Fundamentos da Base da Tributação
alguns tributos são de competência de todos os entes federados, como as taxas e 
contribuições de melhoria.
No caso das taxas, conforme nos traz o Código Tributário Nacional 
(CTN):
Art. 77. As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito 
Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, 
têm como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a 
utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, 
prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição. (BRASIL, [2007], 
on-line)
Vale ressaltar que algumas regras devem ser observadas pelos tributantes 
para que a taxa possua validade, a exemplo da existência de lei que institua a taxa 
e esta não ter como base de cálculo a mesma utilizada pelos impostos.
O Código Tributário Nacional (CTN) também nos traz sobre a 
contribuição de melhoria em seu art. 81, conforme segue:
Art. 81. A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos 
Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas 
respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao custo de obras 
públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como limite 
total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor 
que da obra resultar para cada imóvel beneficiado. (BRASIL, [2007], 
on-line)
A contribuição de melhoria é de competência da União, dos estados e 
municípios, podendo ser cobrada mediante lei que regulamente a sua cobrança. 
Além da lei, faz-se necessária a publicação em edital com o objetivo de comunicar 
a população a respeito dessa cobrança. O art. 12 do Decreto Lei n. 195/1967, 
inclusive, estabelece que o valor cobrado anualmente da população beneficiada 
pela obra pública não pode superar os 3% do valor fiscal do imóvel.
33
AUTOATIVIDADE
1. Devemos entender a diferença entre as espécies tributárias, bem como 
os elementos fundamentais de tributo. Estes estãoinstituídos no Código 
Tributário Nacional e podemos classificá-los em fato gerador, base cálculo e 
alíquota. Para as questões de tributação, alguns elementos são fundamentais, 
conforme o Código Tributário Nacional. 
A respeito dos elementos fundamentais de tributo, considerando nossos 
estudos a respeito da temática, assinale a alternativa correta.
a. ( ) O contribuinte é determinado por lei que dá a obrigação de 
pagar tributo.
b. ( ) O sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada 
a realizar o pagamento do tributo ou levar penalidade pecuniária.
c. ( ) O fato gerador fornece o valor a ser cobrado do tributo, 
fazendo com que nasça uma obrigação principal.
d. ( ) O fato gerador de uma obrigação acessória é qualquer 
situação definida em lei necessária e suficiente à sua obrigação.
2. O estado de calamidade pública consiste em uma situação anormal, podendo 
ser devido a um desastre que provoque danos e prejuízos, comprometendo 
a capacidade de resposta do Poder Público do ente atingido. Diante disso, 
analise a seguinte afirmação: o governo brasileiro, frente a uma situação de 
calamidade pública, pode instituir uma espécie tributária. 
Nesse caso, com base em nossos estudos, a espécie tributária em questão é:
a. ( ) a taxa.
b. ( ) a contribuição de melhoria.
c. ( ) a contribuição social.
d. ( ) o empréstimo compulsório. 
34
AUTOATIVIDADE
3. Conforme nossos estudos, tributos e impostos não têm o mesmo significado, 
apesar de grande parte da população utilizar os termos como sinônimos. No caso, 
temos que os tributos são classificados em espécies tributárias. 
A respeito das espécies tributárias, assinale a alternativa correta.
a. ( ) Os impostos são vinculados à atuação estatal.
b. ( ) A contribuição de melhoria é cobrada pela União, decorrente de 
obras públicas.
c. ( ) As taxas são vinculadas à seguridade social, saúde, previdência 
e assistência social.
d. ( ) Os empréstimos compulsórios são cobradas do contribuinte com 
o objetivo de financiar os custos de obra pública.
4. Conforme o art. 3 do CTN, o tributo é toda prestação pecuniária, compulsória, 
em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção por ato 
ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente 
vinculada. Cada espécie tributária possui uma finalidade específica. 
Quanto à finalidade a que se destina o tributo, quais são suas classificações? 
Disserte a respeito da temática indicando cada classificação.
5. Os tributos, segundo a interpretação do Supremo Tribunal Federal, são divididos 
em cinco grupos: imposto, taxas, contribuição por melhoria, empréstimos 
compulsórios e contribuições especiais. Contudo, apesar de serem classificados 
em espécies diferentes, carregam consigo algumas similaridades. 
Dessa forma, com base em nossos estudos até o momento, apresente as principais 
características das espécies tributárias.
35
TÓPICO 3 
UNIDADE 1
Princípios do Planejamento 
Tributário: Elisão, Evasão e 
Infrações Tributárias
3.1. Introdução do tópico
As práticas de planejamento tributário são essenciais para uma boa 
gestão empresarial. Esse planejamento, além de garantido na Constituição 
Federal, é um dever legal determinado pela Lei n. 6.404/1976, conforme seu art. 
153, em que temos o seguinte: “O administrador da companhia deve empregar, 
no exercício de suas funções, o cuidado e diligência que todo homem ativo e 
probo costuma empregar na administração dos seus próprios negócios” (BRASIL, 
[2019], on-line).
Ainda podemos verificar que os entes governamentais, em todas as 
esferas, preocupados com possíveis diminuições das receitas, procuram meios 
para descaracterizar um planejamento tributário, classificando-o como ilícito. 
Assim, o parágrafo único do art. 116 foi introduzido ao Código Tributário 
Nacional pela Lei Complementar n. 104/2001. O trecho em questão determina 
que: 
Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar 
atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular 
a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos 
constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos 
em lei ordinária. (BRASIL, [2007], on-line)
Ainda a respeito do planejamento tributário, Fabretti (2017) esclarece 
que se trata de um estudo realizado preventivamente, pesquisando-se os efeitos 
jurídicos e econômicos, assim como as alternativas legais menos onerosas no 
que se refere aos tributos. Trata-se da escolha entre opções lícitas, a qual possa 
resultar em melhores resultados para a empresa. Diante disso, para entendermos 
e gerirmos adequadamente uma organização, faz-se necessário reconhecer e 
diferenciar as práticas de elisão e evasão fiscal, além das consequências relativas 
às práticas de sonegação e fraude.
36
UNIDADE 1 Fundamentos da Base da Tributação
Figura 6. Planejamento
Fonte: StartupStockPhotos, Pixabay (2021).
O planejamento tributário é uma ferramenta de gestão muito importante 
devido à complexidade do sistema, competitividade e economia globalizada. 
Ele objetiva economizar nos pagamentos dos tributos devidos pelas empresas, 
respeitando a legislação vigente. Neste tópico, portanto, buscaremos estudar e 
entender a elisão fiscal, diferenciando-a da prática ilícita da evasão fiscal.
3.2. Elisão fiscal
No Brasil, temos uma alta carga tributária. Este é um dos pontos mais 
críticos na gestão das empresas brasileiras. Conforme Crepaldi (2019), 33% do 
faturamento das organizações no país é destinado à liquidação dos tributos. 
Aliás, o Imposto de Renda (IR) e a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido 
(CSLL) podem alcançar a margem de 51% do lucro líquido das empresas.
Podemos verificar, assim, uma cumulatividade de tributos, a qual 
impede a recuperação dos créditos ao longo da cadeia produtiva, acarretando o 
aumento dos custos de produção. Com isso, é importante para a competitividade 
e sobrevivência das organizações que sejam adotadas as práticas da elisão fiscal.
De acordo com Silva (2013, p. 195), o “[…] planejamento lícito é aquele 
realizado sem infringir as leis, enquanto o planejamento ilícito é aquele levado a 
cabo com infração à lei”. Desse modo, Crepaldi (2019) complementa que a forma 
lícita econômica na carga tributária das empresas é chamada de elisão	fiscal e 
conhecida como planejamento tributário. A segunda forma de economizar é a 
sonegação ou fraude, chamada de evasão	fiscal. É uma forma ilegal que acarreta 
sanção para o empresário.
O autor ainda conceitua a elisão fiscal como “[…] um proceder legalmente 
autorizado, que auxilia a legislação cumprir seu objetivo extrafiscal” (CREPALDI, 
2019, p. 95), sendo adotado um conjunto de atos pelo contribuinte, autorizado 
ou não pela legislação, objetivando uma carga fiscal reduzida. Assim sendo, 
podemos entender a elisão fiscal como um conjunto de práticas lícitas baseadas 
na legislação, com a finalidade de reduzir ou postergar o pagamento de tributos. 
Princípios do Planejamento Tributário: Elisão, Evasão e Infrações Tributárias
37
A ideia é buscar impedir a incidência do fato gerador, reduzir a alíquota, a base 
de cálculo e o valor dos tributos sem que ocorram penalidades ao contribuinte.
Antes que você se pergunte sobre a legalidade da elisão fiscal, cabe 
destacar que a prática é um direito constitucional, garantido pelo art. 1 da 
Constituição Federal.
Dentro da temática de elisão fiscal, deve-se realizar o planejamento 
prévio das transações antes que ocorra o fato gerador. Crepaldi (2019) nos explica 
que há duas espécies de elisões fiscais: decorrente da própria lei e resultante das 
lacunas e brechas existentes na lei. Vamos conhecê-las melhor?
A elisão	fiscal	decorrente	da	própria	lei diz respeito ao fato de que a 
lei permite ou, até mesmo, leva a economia de tributos. Ocorre a vontade clara 
e consciente do legislador em conceder ao contribuinte determinados benefícios 
fiscais. Temos como exemplos a Lei n. 11.196/2005, de incentivos à inovaçãotecnológica; e os incentivos fiscais, quando uma cidade oferece esses benefícios 
fiscais a determinadas indústrias ao se instalarem no município (CREPALDI, 
2019).
Já a elisão	fiscal	resultante	de	lacunas	e	brechas	existentes	na	lei está 
relacionada ao fato de que o contribuinte configura suas operações de modo que 
se harmonize com gastos com tributos mais reduzidos. Utiliza-se de elementos 
que a lei não proíbe ou contidos nela que possibilitem evitar o fato gerador de 
tal tributo. Podemos exemplificar quando uma empresa muda de endereço para 
pagar ISS com alíquota menor ou escolhe distribuir seus produtos de um Estado 
que tenha uma alíquota menor.
No entanto, frente a essas considerações, como realizar a elisão fiscal? 
Quais procedimentos devem ser adotados?
A priori, devemos lembrar que a contabilidade é uma ferramenta de 
gestão que gera informações importantes para o processo de tomada de decisão. 
Por conta disso, é imprescindível realizar e manter os registros das atividades 
operacionais, das apurações de tributos, das provisões, dos créditos tributários e 
das despesas incorridas no período para se ter informações fidedignas e confiáveis.
Em primeiro lugar, o planejamento tributário deve ser realizado com a 
utilização das seguintes ferramentas:
•  legislação tributária (Constituição Federal, CTN e demais leis 
complementares); 
•  documentação contábil da empresa; 
•  livros contábeis e fiscais;
•  guias de recolhimentos, declarações de rendimentos e outras 
declarações que são obrigações próprias de cada contribuinte.
O profissional responsável pelo planejamento precisa de um conjunto 
de conhecimentos, como noções básicas contábeis e jurídicas. Trata-se de aliar 
o conhecimento do processo operacional e os fatos geradores de tributos com o 
38
UNIDADE 1 Fundamentos da Base da Tributação
conhecimento de identificar na legislação tributária as oportunidades de redução 
da carga tributária envolvida (CHAVES, 2017).
De posse das ferramentas e do conhecimento necessário, o responsável 
pelo planejamento deve iniciar o processo com uma revisão fiscal, conforme 
determina Chaves (2017, p. 3), seguindo alguns procedimentos:
1. fazer um levantamento histórico da empresa, identificando a origem 
de todas as transações efetuadas, e escolher a ação menos onerosa para 
os fatos futuros; 
2. verificar a ocorrência de todos os fatos geradores dos tributos pagos 
e analisar se houve cobrança indevida ou recolhimento a maior; 
3. verificar se houve ação fiscal sobre fatos geradores decaídos, pois os 
créditos constituídos após cinco anos são indevidos; 
4. analisar, anualmente, qual a melhor forma de tributação do Imposto 
de Renda e da contribuição sobre o lucro, calculando de que forma 
(real ou presumida) a empresa pagará menos tributos;
5. levantar o montante dos tributos pagos nos últimos cinco anos, para 
identificar se existem créditos fiscais não aproveitados pela empresa.
Realizadas as etapas e análises mencionadas, deve-se demonstrar quais 
procedimentos serão adotados para reduzir a carga tributária. 
Figura 7. Análise de carga tributária
Fonte: Freepik (2021).
Dentro de elisão fiscal, Crepaldi (2019) comenta a respeito da forma 
abusiva, sobre a qual devemos ter atenção. O autor destaca que, em alguns casos, 
pode ocorrer uma prática voltada à economia de tributos baseada em maneiras 
atípicas ou anormais nas operações da organização, o que ocasionaria um abuso 
na utilização dos institutos de direito privado ou na realização dos negócios 
jurídicos.
Princípios do Planejamento Tributário: Elisão, Evasão e Infrações Tributárias
39
Para um entendimento mais claro e coerente, temos o seguinte:
• 	 evasão	fiscal	ilícita: práticas atípicas que denotam abuso da legislação 
tributária;
• 	 elisão	fiscal	lícita: práticas legalmente aceitas.
Para Torres (2012), a elisão abusiva (ilícita), também chamada de 
planejamento inconsistente, torna-se ilícito com o abuso de direito.
A elisão ilícita, por seguinte, se restringe ao abuso da possibilidade 
expressiva da letra da lei e dos conceitos jurídicos abertos ou 
indeterminados; inicia-se com a manipulação de formas jurídicas para 
culminar na ilicitude atípica ínsista ao abuso de direito (art.187 do 
Código Civil de 2002). (TORRES, 2012, p. 9)
A fim de verificar a elisão fiscal abusiva, podemos aplicar dois testes: 
o de propósito negocial e o da proporcionalidade. O teste de propósito 
negocial sinaliza que não devem produzir efeitos contra o fisco os negócios 
jurídicos que tenham como objetivo único a obtenção da economia. Já o teste da 
proporcionalidade ocorre quando é escolhida uma forma jurídica inadequada 
que resulta em uma vantagem não prevista em lei, sem que o contribuinte 
comprove o fundamento não tributário da escolha, significativo de acordo com o 
quadro geral das circunstâncias (TORRES, 2012).
Uma maneira de evitar os abusos da elisão fiscal é recorrer à norma 
antielisiva, como estabelece o parágrafo único do Código Tributário Nacional 
(CTN), inserido pela Lei Complementar n. 104/2001:
Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar 
atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular 
a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos 
constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a 
serem estabelecidos em lei ordinária. (BRASIL, [2007], on-line)
O principal objetivo da lei complementar em questão é inserir uma 
cláusula não elisiva, regulamentando a possibilidade de desconsideração do 
planejamento fiscal para fins tributários. Muitos especialistas mencionam que é 
uma forma de reduzir o planejamento tributário, obrigando os contribuintes a 
desembolsarem toda a carga tributária da atividade empresarial. Torres (2012) 
complementa que a norma antielisiva objetiva desconsiderar ou requalificar o 
fato gerador concreto — ou seja, do ato praticado com a simulação — e do fato 
gerador abstrato.
Em outras palavras, a elisão fiscal, enquanto forma de planejamento 
tributário, possibilita a redução da carga tributária, gerenciar adequadamente 
o crédito tributário, melhorar o enquadramento da alíquota do tributo e, 
consequentemente, melhorar o gerenciamento de caixa da empresa (SILVA, 2013).
40
UNIDADE 1 Fundamentos da Base da Tributação
Suponhamos que a empresa ABC, ao apurar o lucro líquido após o Imposto 
de Renda, respeitando as regras da Lei n. 6.404/1976, observa a determinação quanto à 
obrigação de remunerar sócios com a distribuição dos lucros, podendo ser por meio de 
dividendos ou juros sobre o capital próprio. Nesse contexto, a empresa precisa determinar 
qual é a forma de distribuição e terá de fazer um planejamento tributário, optando pela 
alternativa que for mais vantajosa tanto para o sócio quanto para a organização. 
Os juros sobre o capital próprio pode ser deduzido da base de cálculo do Imposto 
de Renda. De certa forma, o sócio acabará podendo receber uma quantia menor de 
distribuição de lucros, mas, por outro lado, pode maximizar o lucro da empresa.
UNI
Ainda com base no assunto, algumas terminologias merecem certo 
destaque para que não haja dúvidas ou confusões:
• 	 pró-labore: é a expressão que significa “pelo trabalho”. Diz respeito 
à remuneração definida como salário para o sócio administrador 
da empresa. É uma remuneração fixa, mensal e pré-determinada 
destinada somente ao sócio com alguma atividade na organização;
• 	 distribuição dos lucros: deve ser proporcional ao capital integralizado 
pelos sócios. Quando não há lucros, não há distribuição. Além disso, 
a distribuição dos lucros é isenta de tributação;
• 	 juros sobre o capital próprio: praticado por empresas optantes pelo 
regime de lucro real. Os juros sobre o capital próprio são dedutíveis 
para o Imposto de Renda, sendo calculados sobre as cotas de 
patrimônio líquido com o limite determinado pela variação da taxa 
de juros de longo prazo.
Mas e quanto à evasão fiscal? Você saberia explicar do que se trata? 
Estudaremosa respeito dela com o próximo item. Confira o conteúdo!
3.3. Evasão fiscal
A evasão fiscal é a economia de pagamento de tributos, baseando-se em 
uma prática inadequada, alcançada ao se evitar a prática do ato, o surgimento 
do fato jurídico ou de situação de direito suficiente à ocorrência do fato gerador 
(FABRETTI, 2017). Ela é o oposto da elisão fiscal, pois tem por finalidade burlar 
a legislação para obter vantagens por meio de práticas ilegais, como tributar de 
maneira diferente de como deveria ser.
Crepaldi (2019) nos alerta que essa prática se caracteriza como ilicitude do 
negócio jurídico tributário, podendo ser considerada crime de ordem tributária, 
arcando com multa por uso de má-fé contra o erário. Fabretti (2017) complementa 
que a evasão fiscal é uma prática contrária à legislação, ocorrida geralmente após 
Princípios do Planejamento Tributário: Elisão, Evasão e Infrações Tributárias
41
o fato gerador da obrigação tributária, com a finalidade de redução ou ocultação. 
Inclusive, ela está prevista na Lei n. 8.137/1990 (Lei dos Crimes Contra a Ordem 
Tributária, Econômica e Contra as Relações de Consumo).
De acordo com os art. 1 e 2 da lei em questão, é crime contra a ordem 
tributária extinguir ou diminuir tributo mediante as seguintes condutas:
I - omitir informações ou prestar declaração falsa às autoridades 
fazendárias;
II - fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos, ou 
omitindo operações de qualquer natureza, em documento ou livro 
exigido pela lei fiscal;
III - falsificar ou alterar nota fiscal, fatura, duplicata, nota de venda ou 
qualquer outro documento relativo à operação tributável;
IV - elaborar, distribuir, fornecer, emitir ou utilizar documento que 
saiba ou deva saber falso ou inexato;
[…]
I - fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas, bens ou 
fatos, ou empregar outra fraude, para eximir-se, total ou parcialmente 
do pagamento do tributo;
[…]
V - utilizar ou divulgar programa de processamento ao sujeito passivo 
da obrigação tributária possuir informação contábil diversa daquela 
que é, por lei, fornecida à fazenda pública. (BRASIL, [1999], on-line)
Dentro das práticas de evasão, algumas espécies são mais comuns, como 
alterações, falsificações de documentos e omissão de informações na declaração 
de Imposto de Renda. Entre essas práticas, destacam-se:
•  o lançamento de mercadorias e serviços com valores alterados para 
não ultrapassar os limites de faturamento do regime tributário;
•  a omissão de valores que compõem a base de cálculo de algum tributo, 
a exemplo do Imposto de Renda; 
•  utilizar pessoas alheias à atividade empresarial como “laranjas”; 
•  realizar a contratação informal de funcionários sem os devidos 
registros para redução dos encargos trabalhistas;
•  a venda de mercadorias e prestação de serviços sem a emissão de 
nota fiscal.
42
UNIDADE 1 Fundamentos da Base da Tributação
Figura 8. Alterações tributárias
Fonte: Freepik (2021).
A Lei n. 8.137/1990 ainda nos traz que a pena para esse tipo de prática é 
reclusão de dois a cinco anos, bem como uma multa. Além disso, temos que:
Parágrafo único. A falta de atendimento da exigência da autoridade, 
no prazo de 10 (dez) dias, que poderá ser convertido em horas em 
razão da maior ou menor complexidade da matéria ou da dificuldade 
quanto ao atendimento da exigência, caracteriza a infração prevista no 
inciso V. (BRASIL, [1999], on-line)
Nesse contexto, conforme destacam os especialistas tributários, o crime 
de sonegação exige dolo, ou seja, a intenção. Não existe a modalidade culposa.
Considerando esse cenário, muitas ferramentas foram incorporadas 
ao fisco, sendo que, com o avanço tecnológico, novos recursos passaram a 
auxiliar quanto à arrecadação, à fiscalização e ao recolhimento, como a Nota 
Fiscal Eletrônica (NF-e), o Sistema Integrado de Comércio Exterior (Siscomex), a 
declaração de Imposto de Renda e o Sped. Tais ferramentas buscam melhorar a 
arrecadação e o controle, permitindo a redução de burocracia e, principalmente, 
evitando a sonegação.
O empresariado, assim como as pessoas físicas em geral, precisam 
se atentar para não cometerem evasão fiscal (sonegação) e infringirem a lei 
cometendo o crime previsto no Código Tributário Nacional (CTN).
3.4. Infrações Tributárias
Já que estamos falando a respeito de infrações, vamos entender a 
diferença entre infração e sanção? Você sabe o que diferencia uma da outra? 
A sanção é o elemento que garante o cumprimento da legislação tributária, 
assim como a consequência do descumprimento da obrigação tributária. Já a 
infração consiste na violação do dever legal, ou seja, do dever tributário. Nesse 
caso, como ocorre o ato ilícito, o autor é penalizado com as ações previstas em lei.
Princípios do Planejamento Tributário: Elisão, Evasão e Infrações Tributárias
43
É importante destacar, de acordo com o direito tributário, que a sanção 
decorre do descumprimento da obrigação tributária. Nesse contexto, considera-se 
obrigação tributária o dever de destinar dinheiro aos cofres públicos.
ATENCAO
De acordo com artigo 113 do Código Tributário Nacional, temos que:
Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.
§ 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, 
tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e 
extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente.
§ 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por 
objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse 
da arrecadação ou da fiscalização dos tributos. (BRASIL, [2007], on-
line)
Com essa divisão no Código Tributário Nacional, podemos classificar as 
infrações em dois grandes grupos: infração substancial e infração formal.
A infração substancial consiste em o contribuinte não atender à obrigação 
principal, geralmente por falta ou insuficiência do pagamento de tributos. Por sua 
vez, a infração formal ocorre quando o contribuinte age contra os procedimentos 
e as formalidades, ou seja, descumpre as obrigações acessórias.
Podemos verificar a natureza punitiva da penalidade confirmada no 
artigo 157 do Código Tributário Nacional, o qual previne que a imposição da 
penalidade não contesta o pagamento integral do crédito tributário (BRASIL, 
[2007]).
A infração fiscal significa uma prática contrária à lei, ou seja, é uma 
transgressão. Conforme a legislação, a infração fiscal pode ser classificada em 
três espécies: exclusivamente tributária, simultaneamente tributária e penal e 
exclusivamente penal.
A infração exclusivamente tributária está descrita apenas na lei fiscal. 
Como exemplo, podemos citar a aplicação da alíquota errada no cálculo do 
Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços (ICMS). Nessa 
situação, é aplicada uma sanção administrativo-fiscal, a qual é calculada sobre a 
diferença não recolhida.
Já a infração simultaneamente tributária e penal está descrita tanto na 
lei fiscal quanto na lei penal. Ocorre quando uma nota fiscal é falsificada, exigindo 
o pagamento do tributo, da penalidade correspondente e da sanção prevista em 
lei pelo motivo de falsificação também ser um ato ilícito penal. 
Para finalizarmos, a infração exclusivamente penal é uma prática ilícita 
descrita somente na lei penal, não sendo enquadrada na legislação fiscal.
44
AUTOATIVIDADE
1. O planejamento tributário tem por finalidade impedir a ocorrência do fato 
gerador do tributo ou reduzir o valor do pagamento da obrigação tributária 
pelo contribuinte. O planejamento tributário é um direito garantido pela 
Constituição Federal.
O conjunto de práticas que objetiva proporcionar à entidade uma redução da 
carga tributária, respeitando a legislação brasileira, é denominada:
a. ( ) evasão fiscal.
b. ( ) elisão fiscal.
c. ( ) emissão fiscal.
d. ( ) elusão fiscal.
2. Conforme nossos estudos, sabemos que o planejamento tributário é uma 
análise realizada preventivamente, pesquisando-se os efeitos jurídicos e 
econômicos,