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introdução
Introdução
Você já imaginou o porquê das empresas realizarem adiantamentos? Já imaginou por que os
clientes também realizam adiantamentos às empresas? Você sabe quais são os tipos de
adiantamentos realizados no ambiente empresarial? Você já ouviu falar dos grupos dos ativos
intangíveis e como contabilizá-los? Qual a relação dos adiantamentos e do intangível com o
Pronunciamento Técnico CPC 12 do Comitê de Pronunciamentos Contábeis? Estas são questões
pertinentes ao estudo deste capítulo.
CONTABILIDADE CONTABILIDADE INTERMEDIÁRIA IIIINTERMEDIÁRIA III
Ciro Gustavo Bragança
INICIAR
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No ambiente empresarial ocorrem adiantamentos de diversos tipos, como os concedidos aos
funcionários e fornecedores, por exemplo, e os recebidos pelos clientes. Os intangíveis são
classi�cados dentro do Grupo do Ativo Não Circulante e têm relação com itens do ativo que não
possuem características físicas.
Nesse sentido, neste capítulo você terá a oportunidade de compreender como devem ser
mensurados, registrados e divulgados os itens de adiamentos e os intangíveis nas informações
contábeis. As situações envolvendo adiantamentos e intangíveis precisam de maior compreensão
por parte dos contabilistas e gestores das empresas. Estas transações envolvem questões de
embolsos e desembolsos de recursos, gerando a intensa necessidade de gerenciamento desses
ativos.
Desse modo, este capítulo ajudará você a compreender essas e outras questões relacionadas às
necessidades de antecipação de pagamentos, bem como recebimentos antecipados de clientes,
além de aplicações de recursos em ativos intangíveis. Cabe ressaltar que, a depender da situação, o
Pronunciamento Contábil CPC 12 (CPC, 2008), que trata do Ajuste a Valor Presente de elementos do
ativo, que poderá ser aplicado em relação aos valores de adiantamentos e de intangíveis. Vamos
lá? Nós teremos muito trabalho a partir desse momento. Bons estudos!
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É muito importante que os gestores das empresas, bem como os seus contabilistas, compreendam
as operações que envolvam desembolsos de importâncias em dinheiro com vistas a adiantamentos
a terceiros e a recebimentos de adiantamentos por parte de clientes. Muitas vezes, esses
desembolsos adiantados ocorrem em situações que se necessitam de certo de tipo de garantia,
tanto para o fornecimento de bens, quanto para a prestação de um serviço. Uma empresa pode
adiantar um valor a seu fornecedor, por exemplo, a �m de garantir a entrega de um bem em data
posterior. O cliente, por sua vez, pode fazer o adiantamento para garantir o recebimento de um
bem ou de um serviço futuramente. Funcionam, portanto, como uma entrada de recursos para
garantir a entrega futura de um bem ou a realização de um serviço.
Em situações especí�cas, o adiantamento ocorrerá para que o valor recebido – seja pela empresa
(pago por um cliente) ou pelo fornecedor (pago pela empresa) – sirva como forma de �nanciamento
para o início da produção ou realização de um serviço. Podem ocorrer, ainda, situações envolvendo
adiantamentos a funcionários por meio de pagamento antecipado de um percentual do salário,
quando previamente estabelecidos em acordos com os sindicatos da categoria de trabalhadores
em questão. Ainda neste âmbito dos funcionários, podem ocorrer adiantamentos para viagens, em
que o valor adiantado será utilizado para �ns de cumprimento de uma tarefa a serviço da empresa,
como reunião com clientes, reunião com outros funcionários ou participação em eventos externos.
Nesse sentido, os adiantamentos devem ser considerados como tal quando houver a entrada ou
saída de recursos sem a entrega de um bem ou a realização de um serviço, o que ocorrerá em
datas futuras. Assim, devem ser discutidos alguns pontos em relação aos valores adiantados, seja
pelas empresas a terceiros, seja pelos clientes às empresas, como segue:
distinguir adiantamentos que geram passivos de adiantamentos que geram ativos;
identi�car as contas contábeis referentes aos fatos contábeis que envolvem
adiantamentos (passivos e ativos);
efetuar lançamentos contábeis de adiantamentos;
esquematizar as contas contábeis que envolvem adiantamentos, objetivando a
evidenciação na DRE e no BP.
Cabe destacar o conceito de patrimônio e os seus elementos, quais sejam: os ativos, que
compreendem os recursos controlados por uma entidade e dos quais se esperam benefícios
econômicos futuros e que sejam resultantes de eventos passados; os passivos, que compreendem
as exigibilidades e obrigações; e o patrimônio líquido, que representa a diferença entre o ativo e
passivo, ou seja, o valor líquido da empresa (MARTINS et al ., 2013).
AdiantamentosAdiantamentos
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A Lei 6.404/1976, que dispõe sobre as Sociedades por
Ações, em seus artigos 183 e 184, destaca critérios de
avaliação do ativo e do passivo (BRASIL, 1976). Esses
critérios são fundamentais para os registros contábeis e
precisam ser observados com vistas à apresentação correta
das informações econômico-�nanceiras das empresas.
A C ESSA R
Desse modo, a título de exemplo, devem ser considerados como ativos os bens e direitos indicados
abaixo: Em relação aos passivos, que são representados pelas obrigações da empresa junto a
terceiros, tem-se como exemplos:
valores disponíveis em caixa e bancos pertencentes à empresa;
valores aplicados em fundos de investimentos ou outros tipos de aplicações �nanceiras;
valores a receber de clientes;
produtos em estoque disponíveis para venda ou consumo;
créditos a receber junto a terceiros;
valores de móveis e utensílios, bem como de máquinas e equipamentos;
valores de veículo de propriedade e uso constante da empresa;
valores provenientes de imóveis de uso operacional e/ou administrativo da empresa, ou
para �ns de investimento;
valores de participações em outras empresas;
outros valores de bens ou direitos da empresa.
Em relação aos passivos, que são representados pelas obrigações da empresa junto a terceiros,
tem-se como exemplos:
saldos a pagar para fornecedores;
valores a pagar para funcionários;
valores de tributos a recolher aos cofres públicos perante as prefeituras, estados e união;
�nanciamentos por empréstimos bancários;
parcelamentos diversos junto a credores;
outras obrigações junto a terceiros.
https://goo.gl/k9L1R
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Os ativos e os passivos são classi�cados segundo o grau de
liquidez e exigibilidade, respectivamente. São agrupados,
conforme a Lei 6.404/1976 (BRASIL, 1976), em circulantes
(curto prazo) e não circulantes (longo prazo). Leia do artigo
178 ao 180 desta lei e saiba mais sobre este assunto.
A C ESSA R
A �m de distinguir os adiantamentos que geram ativos dos que geram passivos é preciso,
primeiramente, entender a origem dos fatos contábeis que geraram os adiantamentos. Nesse caso,
quando a origem partir do cliente, o adiantamento será um passivo, pois a empresa receberá um
valor deste cliente e terá a obrigação de entregar um bem ou serviço no futuro. Já no caso em que a
empresa paga um valor adiantado para um fornecedor ou funcionário, será ela, ou seja, a empresa,
que terá o direito de receber um bem ou serviço no futuro, tendo, portanto, um direito, ou um
ativo.
Assim, para se identi�car as contas referentes aos fatoscontábeis que envolvem adiantamentos,
seja no passivo ou no ativo, analise o exemplo que apresentamos a seguir.
Exemplo 1
Suponha que a empresa RAIO Ltda. tenha recebido de um cliente o valor de R$ 12.000,00 a título de
adiantamento para compra de um produto que será entregue futuramente. Além disso, a empresa
efetuou o pagamento adiantado de R$ 38.000,00 ao fornecedor COMPMAX Ltda. para a compra de
matéria-prima que será entregue em data futura. Considere ainda que a mesma empresa tenha
pago 40% do salário de seus empregados adiantado, somando o valor de R$ 200.000,00.
De acordo com o exemplo acima, o valor de R$ 12.000,00 recebido antecipadamente pela empresa
gera uma obrigação para a RAIO Ltda., pois ela terá que entregar um bem ou serviço ao cliente,
assumindo uma dívida no ato do recebimento do valor pago pelo cliente. Essa obrigação junto ao
cliente é tratada, então, como um passivo. Já os valores pagos pela RAIO Ltda., quais sejam, R$
38.000,00 para o fornecedor e R$ 200.000,00 aos empregados, são considerados como direitos da
empresa, pois são valores que serão aproveitados no futuro para o abatimento de dívidas, tanto
com o fornecedor, quanto com os empregados. Esses direitos ou créditos junto ao fornecedor e
aos empregados são tratados como ativos.
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O registro de uma transação contábil deve obedecer ao
método das partidas dobradas. Esse procedimento “obriga
o registro de uma transação em pelo menos duas contas,
de tal forma que seja mantido o equilíbrio patrimonial (em
valor) da equação contábil Ativo = Passivo” (PADOVEZE,
2017, p. 65). Pesquise mais sobre o assunto.
Desta forma, como serão realizados os registros contábeis das operações apresentadas no
“Exemplo 1”? Para efetuar os lançamentos contábeis de adiantamentos, considera-se, portanto, a
origem dos fatos contábeis para classi�car como um ativo ou um passivo e, em seguida, aplica-se
o Método das Partidas Dobradas. Considerando o “Exemplo 1”, aplicando o Método das Partidas
Dobradas , os lançamentos  deverão  ser  realizados  da  forma como seguem.
Pelo adiantamento recebido do cliente
Débito: Caixa ou Bancos (Grupo do Ativo Circulante);
Crédito: Adiantamento de clientes (Grupo do Passivo Circulante); Valor: R$ 12.000,00;
Histórico: Adiantamento de cliente recebido nesta data.
Pelo pagamento adiantado efetuado ao fornecedor
Débito: Adiantamento a fornecedores (Grupo do Ativo Circulante); Crédito: Caixa ou Bancos (Grupo
do Ativo Circulante);
Valor: R$ 38.000,00;
Histórico: Adiantamento realizado nesta data ao fornecedor COMPMAX Ltda.
Pelo pagamento adiantado efetuado aos funcionários
Débito: Adiantamento a funcionários (Grupo do Ativo Circulante); Crédito: Caixa ou Bancos (Grupo
do Ativo Circulante);
Valor: R$ 200.000,00;
Histórico: Adiantamento realizado nesta data aos funcionários.
Para o correto entendimento dos lançamentos apresentados, você deve levar em conta o
mecanismo adotado pelo sistema de registros contábeis, conforme segue:
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Quadro 1 - Aplicação do mecanismo de registros contábeis para contas dos grupos do ativo e do
passivo.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
Ainda sobre o Exemplo 1 , podemos dizer que é possível esquematizar as contas contábeis que
envolvem adiantamentos, objetivando a evidenciação na Demonstração do Resultado do Exercício
(DRE) e no Balanço Patrimonial (BP)? Sim, é possível. Entretanto, as contas de adiantamentos
envolvem apenas contas patrimoniais, ou seja, as do BP. Desse modo, a representação das contas
de adiantamento no BP �caria da seguinte forma, considerando os dados do Exemplo 1 e outros
saldos contábeis como mera demonstração:
No esquema das contas contábeis acima note que os adiantamentos a fornecedores e a
funcionários foram apresentados do lado do Ativo, como direitos ou créditos, já o adiantamento do
cliente foi apresentado do lado do Passivo, como dívida ou obrigação junto ao cliente.
Quadro 2 - Esquema de contas contábeis que envolvem adiantamentos, objetivando a evidenciação
no Balanço Patrimonial (BP).
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
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No ano de 2007, o ambiente contábil brasileiro teve um impacto importante com a edição da Lei nº
11.638/2007 (BRASIL, 2007), que alterou substancialmente a Lei das Sociedades por Ações, ou seja,
a Lei nº 6.404/1976 (BRASIL, 1976). Em 2009, outra Lei, a de nº 11.941/2009 (BRASIL, 2009), também
provocou alterações impactantes na contabilidade brasileira. Além disso, houve ainda, pela
Resolução CFC nº 1.055/2005, a criação do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) que tem
como objetivo:
o estudo, o preparo e a emissão de Pronunciamentos Técnicos sobre procedimentos de
Contabilidade e a divulgação de informações dessa natureza, para permitir a emissão
de normas pela entidade reguladora brasileira, visando à centralização e uniformização
do seu processo de produção, levando sempre em conta a convergência da
Contabilidade Brasileira aos padrões internacionais. (CPC [2018?]b)
Acrescentando-se a isso, a criação do CPC se deveu pelas necessidades apresentadas na �gura:
Figura 1 - As necessidades que provocaram a criação do Comitê de Pronunciamentos Contábeis.
Fonte: Elaborado pelo autor, baseado em CPC ([2018]b).
A �gura acima apresenta os motivos básicos levados em consideração para a criação do CPC.
Desse modo, com base nestas necessidades para a criação do Comitê, e tendo em vista ainda um
dos objetivos deste órgão, qual seja, a emissão de Pronunciamentos Técnicos sobre procedimentos
de Contabilidade, tem-se em destaque aqui o CPC 12, que trata dos ajustes a valor presente. Nos
termos do CPC 12, o conceito de Ajuste a Valor Presente (AVP) pode ser compreendido da seguinte
forma: “AVP é o ajuste para demonstrar o valor presente de um �uxo de caixa futuro, sendo que, o
Ajuste a Valor Presente (CPC 12)Ajuste a Valor Presente (CPC 12)
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Valor Presente (ou present value ) é a estimativa do valor corrente de um �uxo de caixa futuro, no
curso normal das operações da entidade” (CPC, 2008).
De acordo com Martins et al. (2013, p. 113), “com o advento da Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de
2007, foi introduzido expressamente na lei o desconto a valor presente para contas a receber e a
pagar de longo prazo e, dependendo da materialidade, para as contas de curto prazo”. Isso indica
que, o reconhecimento dos fatos contábeis que envolvem o AVP pode ser realizado em ativos e/ou
passivos de curto e longo prazos, entretanto, com maior aplicabilidade aos elementos de longo
prazo.
O item 4 Pronunciamento CPC 12 (CPC, 2008) trata essencialmente de questões de mensuração, o
que não deixa de lado situações de reconhecimento (“quando registrar”), apenas enfatiza o que se
pode expressar como “por quanto registrar”. Nesse sentido, há de se ressaltar como proceder com
situações em que se precisa calcular o AVP.
Assim, de acordo com o CPC 12, alguns pontos devem ser esclarecidos acerca da aplicação da
mensuração a valor presente:
deve ser aplicada no reconhecimento inicial de ativos e passivos (item 5 do CPC 12);
em situações excepcionais, como negociações de dívidas, deve-se aplicar o AVP como
uma nova medição dos ativos e passivos (item 5 do CPC 12).
O exemplo a seguir demonstra a forma de cálculo e aplicabilidade do AVP em ocasiões que se
obriga tal situação, além de identi�car as contas referentes aos fatos contábeis e efetuar os
lançamentos relativos ao AVP.
Exemplo2 (extraído do ANEXO ÚNICO do CPC 12, item 12) :
No caso de venda, por exemplo, de imóvel a prazo, por valor nominal, sem especi�cação
de juros, após os procedimentos de determinação do ajuste a valor presente deve esse
ajuste reti�car o ativo realizável e a receita de venda, podendo o ajuste ao ativo
realizável ser feito em conta reti�cadora. Conta essa que deverá ser apropriada como
receita �nanceira até o vencimento.
No comprador o ajuste reti�ca o custo do ativo imobilizado que deve ser registrado pelo
seu valor presente e a reti�cação do passivo pode também contar com conta redutora a
gerar despesa �nanceira até o vencimento.
Por exemplo, suponha-se uma venda de imóvel por R$ 10.000.000,00, pago com
entrada de R$ 4.000.000,00 em dinheiro e 3 (três) notas promissórias anuais de R$
2.000.000,00 cada uma, sem juros, efetuada num momento em que a taxa de juros,
para o tipo de vendedor e comprador, seja, para ambos, de 18% ao ano (essas taxas
podem ser diferentes para eles). (CPC, 2008)
A �m de se resolver a questão do exemplo, a tabela abaixo demonstra os cálculos que subsidiarão
o registro contábil do caso:
Quadro 3 - Demonstração dos cálculos realizados para ajuste a valor presente em transação de
compra e venda de imóvel com pagamento a prazo.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
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O valor pago à vista não precisa ser atualizado, pois já consta na data zero, ou seja, representa um
valor presente. Para atualização dos valores das parcelas das três Notas Promissórias, utiliza-se a
fórmula para o cálculo do Valor Presente, como vemos abaixo:
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Utilizando a calculadora �nanceira HP 12C podemos
calcular o Valor Presente da seguinte forma: considere um
valor de venda de R$ 12.000,00 com pagamento em 24
meses (ou 2  anos), com uma taxa de juros de 12% ao ano.
O Valor Futuro de R$ 12.000,00, atualizado a taxa de 12% ao
ano, seria de R$ 9.566,33 no Valor Presente. Para encontrar
este valor adotamos o seguinte procedimento na
calculadora HP 12C: 12.000 CHS FV; 2 n; 12 i; PV.
Com os cálculos realizados, passamos então para a contabilização dos valores respeitando o
método das partidas dobradas, como segue.
Reconhecimento inicial da transação pelo vendedor
Débito: Caixa ou Bancos (Grupo do Ativo Circulante);
Valor: R$ 4.000.000,00;
Débito: Notas Promissórias a Receber (Grupo do Ativo Circulante e não Circulante);
Valor: R$ 6.000.000,00;
Crédito: Juros a Apropriar (Grupo do Ativo Circulante e não Circulante);
Valor: R$ 1.651.454,00;
Crédito: Receita de Vendas de Imóveis (Grupo de Receitas);
Valor: R$ 8.348.546,00;
Histórico: Venda a prazo realizado nesta data.
Reconhecimento inicial da transação pelo comprador
Débito: Imóveis (Grupo do Ativo não Circulante);
Valor:  R$ 8.348.546,00;
Débito: Juros a Apropriar (Grupo do Passivo Circulante e não Circulante);
Valor: R$ 1.651.454,00;
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Crédito: Caixa ou Bancos (Grupo do Ativo Circulante);
Valor: R$ 4.000.000,00;
Crédito: Notas Promissórias a Pagar (Grupo do Passivo Circulante e não Circulante);
Valor: R$ 6.000.000,00;
Histórico: Compra de imóvel a prazo realizado nesta data.
Agora, devemos estruturar as contas contábeis que envolvem o AVP, objetivando a evidenciação
nas demonstrações contábeis. As tabelas a seguir apresentam, por meio da estrutura do Balanço
Patrimonial, a con�guração das contas contábeis que envolvem o AVP, tanto pelo lado do
vendedor, quanto do comprador.
Esta é a tabela que representa o lado do vendedor:
Quadro 4 - Balanço Patrimonial: estrutura das contas contábeis que envolvem o Ajuste a Valor
Presente no vendedor.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
E esta é a tabela que representa o lado do comprador:
Quadro 5 - Balanço Patrimonial: estrutura das contas contábeis que envolvem o Ajuste a Valor
Presente no comprador.
Fonte: Elaborado pelo autor, 2018.
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Conforme representado no BP do vendedor, perceba que a conta “Juros a Apropriar” �cará
representada abaixo da conta “Notas Promissórias”, dentro do grupo de conta de “Clientes”, como
reti�cadora desta conta (no BP do vendedor). Por um lado, à medida que o tempo passa, os
registros contábeis do vendedor apropriarão os juros pelo regime de competência, ou seja, os juros
de cada período serão contabilizados como receita �nanceira, reduzindo o valor das contas de
“Juros a Apropriar” no Ativo. Por outro lado, no BP do comprador, a conta “Juros a Apropriar” �cará
representada abaixo da conta “Notas Promissórias” dentro dos Grupos do Passivo Circulante e não
Circulante. Neste caso, os juros de cada período serão contabilizados como despesa �nanceira no
comprador, reduzindo o valor das contas de “Juros a Apropriar” no Passivo.
Considerando o Exemplo 2 , considere que ocorreu o recebimento da primeira Nota Promissória. A
contabilização desta transação deverá ser realizada da forma como vemos a seguir.
Recebimento pelo vendedor da primeira Nota Promissória e apropriação dos juros
Débito: Caixa ou Bancos (Grupo do Ativo Circulante);
Valor:  R$ 2.000.000,00;
Crédito: Notas Promissórias a Receber (Grupo do Ativo Circulante);
Valor: R$ 2.000.000,00;
Débito: Juros a Apropriar (Grupo do Ativo Circulante);
Valor: R$ 305.085,00;
Crédito: Receitas Financeiras (Grupo de Receitas);
Valor: R$ 305.085,00;
Histórico: Recebimento de Nota Promissória 01 nesta data.
Pagamento pelo comprador da primeira Nota Promissória e apropriação dos juros
Débito: Notas Promissórias a Pagar (Grupo do Passivo Circulante);
Valor: R$ 2.000.000,00;
Crédito: Caixa ou Bancos (Grupo do Ativo Circulante);
Valor: R$ 2.000.000,00;
Débito: Juros a Apropriar (Grupo do Passivo Circulante);
Valor: R$ 305.085,00;
Crédito: Despesas Financeiras (Grupo de Despesas);
Valor: R$ 305.085,00;
Histórico: Pagamento de Nota Promissória 01 nesta data.
Ressalta-se o destaque dado pelo CPC 12 no qual “o tratamento contábil mais comum é a utilização,
no ajuste a valor presente, de contas reti�cadoras do realizável ou do exigível a que se refere”,
como pode ser observado nas tabelas acima sobre o BP do vendedor e do comprador.
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No Exemplo 2 foi utilizada a taxa de juros de 18%. Cabe destacar que a taxa de desconto a ser
utilizada corresponde à:
taxa efetiva da data da transação, ou seja, independe da taxa de juros de mercado em
períodos subsequentes. Nos casos em que a taxa de juros da transação é explícita (está
indicada em contrato ou é conhecida), deve-se apenas veri�car sua razoabilidade com a
taxa de mercado aplicável. Caso a taxa de juros seja implícita, isto é, não claramente
indicada ou conhecida, seu valor deverá ser estimado a partir da taxa de juros de
mercado que seja praticada para transações com natureza, prazo e riscos semelhantes,
na data inicial da transação. Nessa segunda situação, a taxa de juros utilizada pela
Tesouraria de uma entidade para determinação de condições e preços praticados é
geralmente uma boa estimativa. (MARTINS et al., 2013, p. 114).
saiba mais
Você o conhece?
O contador Olívio Koliver, Doutor de Ciências Contábeis, é
uma das grandes personalidades da contabilidade
brasileira. Dominava diversos idiomas, e isso representava
uma facilidade para lecionar em países estrangeiros. Sua
principal marca era o respeito aos seus princípios, dentre
os quais a ética, que estava sempre em primeiro plano (ELY,
2010).
Além disso, outro ponto importante acerca do Valor Presente é que, em situações de di�culdade
para determinar a data de vencimentoou liquidação de um título, seja a receber ou a pagar, não se
aplica a determinação do CPC 12 (CPC, 2008).
saiba mais
Saiba mais
No vídeo Ajuste a valor presente / Descomplicando #6
(MEDRADO,  2017),  você  poderá  conferir mais explicações
práticas sobre o AVP.
A SS I ST I R
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Com a promulgação da Lei nº 11.638/2007 (BRASIL, 2007), que alterou diversas situações no âmbito
da contabilidade no Brasil, os grupos de Ativo e Passivo tiveram suas nomenclaturas alteradas.
Tanto o Ativo quanto o Passivo foram divididos em Circulante e Não Circulante. Especi�camente
para o Ativo não Circulante, uma das modi�cações introduzidas foi a inclusão do grupo do
Intangível. Desse modo, o Ativo não Circulante passou a ser composto da seguinte forma:
realizável a longo prazo;
investimentos;
imobilizado;
intangível.
Com isso, importa destacar aqui o conceito e os aspectos acerca do reconhecimento e
contabilização dos Ativos Intangíveis. O CPC editou o Pronunciamento Técnico CPC 04, que trata
sobre o Ativo Intangível. O objetivo deste pronunciamento é “de�nir o tratamento contábil dos
ativos intangíveis que não são abrangidos especi�camente em outro Pronunciamento” (CPC, 2010a).
Primeiramente, Ativo Intangível “é um ativo não monetário identi�cável sem substância física” (CPC,
2010a). Padoveze (2017, p. 377) ressalta que “a palavra intangível decorre de que esse tipo de bem
ou direito não tem corpo físico, mas representa algo de valor para a empresa, sendo classi�cado
no ativo porque traz benefícios futuros para a entidade”.
Para o reconhecimento de um ativo intangível devemos atentar para o atendimento de
determinados critérios. Além do atendimento aos requisitos estabelecidos pelo CPC 04, o
pronunciamento determina critérios de apuração do valor contábil dos intangíveis, bem como a
divulgação desses ativos. Compreender os critérios de reconhecimento se faz necessário para �ns
de correta informação contábil para os usuários das Demonstrações Financeiras. Para o correto
reconhecimento de um ativo intangível são necessárias a observação e a con�rmação dos
seguintes critérios de identi�cação apresentados na �gura a seguir:
Conceituando o Ativo IntangívelConceituando o Ativo Intangível
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Figura 2 - Critérios de identi�cação a serem adotados para o correto reconhecimento de um ativo
intangível.
Fonte: Elaborado pelo autor, baseado em CPC, 2010a.
De acordo com a �gura acima, observamos que a identi�cação de um ativo se faz necessária antes
de seu reconhecimento, além de se tratar de um elemento patrimonial sem substância física.
Por sua vez, o item 18 do CPC 04 (R1) (2010a) estabelece que um ativo intangível seja reconhecido
se “o reconhecimento de um item como ativo intangível exige que a entidade demonstre que ele
atende: (a) a de�nição de ativo intangível (ver itens 8 a 17); e (b) os critérios de reconhecimento (ver
itens 21 a 23)”.
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Prazeres et al. (2016) desenvolveram o trabalho “Relações
entre nível de divulgação dos ativos intangíveis e
imobilizados e as características empresariais das
companhias do setor de construção e transporte” com o
objetivo de analisar quais características empresariais são
possíveis determinantes do nível de divulgação de
informações sobre ativos intangíveis e imobilizados, de
acordo com o exigido pelos Pronunciamentos Técnicos 04
(CPC, 2010a) e 27 (CPC, 2009).
A C ESSA R
O Pronunciamento Técnico CPC 04 (2010a) determina que, após atender à de�nição de ativo
intangível, deve-se demonstrar o atendimento aos seguintes critérios de reconhecimento:
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De acordo com o item 10 do CPC 04 (2010a), podemos enquadrar algo como ativo intangível se
assegurado o atendimento aos três seguintes aspectos: a) identi�cação; b) controle; c) benefícios
econômicos futuros.
Assim sendo, a �gura acima destaca os critérios que devem ser obedecidos posteriormente à
de�nição de ativo intangível, acrescentando-se ainda, conforme item 24 do CPC 04 (R1) (2010a), que
um ativo intangível deve ser reconhecido inicialmente ao custo.
Acerca do controle, Martins et al. (2013, p. 317) destacam que “uma entidade controla um ativo
quando detém o poder de obter benefícios econômicos futuros gerados pelo recurso subjacente e
de restringir o acesso de terceiros a esses benefícios”. A avaliação das contas do Ativo Intangível
deve obedecer ao conceito em relação ao mesmo. Por sua vez, a contabilização se baseará nos
critérios de reconhecimento de tais ativos em questão.
Como visto, e de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 04 (2010a), exige-se que no momento
do reconhecimento de um ativo intangível a entidade avalie: a de�nição de ativo intangível e os
critérios de reconhecimento.
Um ativo intangível “deve ser mensurado pelo custo no momento do reconhecimento inicial”
(MARTINS et al., 2013, P. 317). Para reconhecer as contas envolvidas nas operações do Ativo
Intangível, Padoveze (2017, p. 380) destaca alguns itens e que, segundo ele, referem-se aos gastos
que poderão dar origem aos ativos intangíveis:
gastos com propaganda e criação de marcas e títulos comerciais ou de publicações;
gastos com desenvolvimento de produtos, licenças e patentes;
goodwill adquirido em aquisições de empresas;
lista de clientes adquirida;
patente adquirida;
direitos autorais adquiridos;
direitos autorais gerados internamente;
licença de transmissão adquirida;
marca comercial adquirida;
gastos internos com desenvolvimento de softwares comercializáveis;
gastos internos com desenvolvimento de websites comercializáveis;
direitos sobre �lmes;
licenças de pescas;
gastos com geração ou aquisição de franquias;
gastos com direitos de comercialização etc.
Figura 3 - Critérios para o reconhecimento de um ativo intangível segundo o Pronunciamento
Técnico CPC 04.
Fonte: Elaborado pelo autor, baseado em CPC, 2010a.
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Silveira et al. (2017) desenvolveram estudo sobre a
avaliação de ativos intangíveis. O trabalho “Abordagens de
avaliação de ativos intangíveis: uma revisão da literatura”
buscou analisar as abordagens de avaliação de ativos
intangíveis apresentadas na literatura nacional e
internacional.
A C ESSA R
Cabe destacar que o CPC 04 (2010a) não permite o reconhecimento de ativo intangível que resulte
de pesquisa, sendo, portanto, necessária a contabilização como despesa adotando o regime de
competência. Veja que o item 54 do CPC 04 (2010a) diz que “nenhum ativo intangível resultante de
pesquisa (ou da fase de pesquisa de projeto interno) deve ser reconhecido. Os gastos com pesquisa
(ou da fase de pesquisa de projeto interno) devem ser reconhecidos como despesa quando
incorridos” (CPC, 2010a).
Outro ponto de destaque é referente aos gastos com softwares desenvolvidos internamente. Eles
não devem ser caracterizados como intangíveis porque não há condições objetivas de identi�car
possíveis ganhos com esse tipo de operação (PADOVEZE, 2017, p. 380). O item 63 do CPC 04 (CPC,
2010a) ressalta ativos como marcas, títulos de publicações, listas de clientes e itens semelhantes,
quando gerados internamente, não devem ser reconhecidos como ativos intangíveis.
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Você poderá conferir ainda mais detalhes sobre o intangível
por meio do vídeo de título Ativo Intangível (BACCI, 2017).
Assista ao vídeo e bons estudos!
A SS I ST I R
Sobre gastos com desenvolvimento, o intangível proveniente deles somentepoderá ser
reconhecido, segundo o CPC 04 (2010a), se atendidos alguns aspectos como:
https://goo.gl/pUknAH
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Há outros aspectos acerca do Ativo Intangível que precisam ser destacados. Nesse contexto, é
importante reconhecer as operações que envolvam o Ativo Intangível e compreender o método de
mensuração destes ativos. Com base nisso, é preciso compreender também sobre o Teste de
Impairment , sobre a vida útil de�nida e sobre os aspectos relacionados com Goodwill .
O Teste de Impairment remete à necessidade da entidade aplicar uma análise de recuperabilidade
para assegurar que seus ativos estejam registrados contabilmente por valor que não exceda seus
valores de recuperação (CPC, 2010b). Em caso de ativo que esteja contabilizado por valor superior
ao valor que este possa ser recuperado por uso ou venda é preciso reconhecer as perdas por
desvalorização.
Padoveze (2017, p. 379) ressalta que “o teste do impairment é sempre para reduzir o valor do ativo,
sendo proibido contabilizar o aumento do valor do ativo, caso o valor justo seja superior ao valor
líquido contábil”.
Algumas de�nições podem ser destacadas com base nos Pronunciamentos CPC 01 (2010b) e CPC 04
(CPC, 2010a):
Amortização é a alocação sistemática do valor amortizável de ativo intangível ao longo
da sua vida útil.
Valor residual de um ativo intangível é o valor estimado que uma entidade obteria com
a venda do ativo, após deduzir as despesas estimadas de venda, caso o ativo já tivesse a
idade e a condição esperadas para o �m de sua vida útil.
Vida útil é: (a) o período de tempo no qual a entidade espera utilizar um ativo; ou (b) o
número de unidades de produção ou de unidades semelhantes que a entidade espera
obter pela utilização do ativo.
Perda por desvalorização é o montante pelo qual o valor contábil de um ativo ou de
unidade geradora de caixa excede seu valor recuperável.
Valor recuperável de um ativo ou de unidade geradora de caixa é o maior montante
entre o seu valor justo líquido de despesa de venda e o seu valor em uso.
Ressalta-se que os ativos intangíveis com vida útil de�nida sofrem amortização em função de sua
vida útil. A amortização trata da perda do valor do capital aplicado no ativo e deve ser aplicada
sobre os ativos intangíveis que tenham vida útil de�nida, ao longo dos anos, de acordo com o
padrão de consumo da entidade.
Reconhecendo o Ativo IntangívelReconhecendo o Ativo Intangível
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De acordo com o CPC 04 (R1) (2010a), o valor residual de um ativo intangível com vida útil de�nida
deve ser considerado 0 (zero), exceto em casos excepcionais, conforme determina o item 100 do
CPC 04 (R1):
(a) haja compromisso de terceiros para comprar o ativo ao �nal da sua vida útil; ou
(b) exista mercado ativo (como de�nido no CPC 46) para ele e (Alterada pela Revisão CPC
03): (i) o valor residual possa ser determinado em relação a esse mercado; e (ii) seja
provável que esse mercado continuará a existir ao �nal da vida útil do ativo.
É importante ressaltar ainda que o valor residual dos ativos intangíveis deve ser revisado pelo
menos ao �nal de cada exercício, conforme o item 102 do CPC 04 (R1).
Há ativos intangíveis com vida útil de�nida e com vida útil inde�nida, sendo essa última
determinada quando não existir um limite previsível de geração de �uxos de caixa positivos.
Importante ressaltar que vida útil inde�nida não é sinônimo de vida útil in�nita.
Os ativos intangíveis com vida útil de�nida sofrem amortização, enquanto os ativos intangíveis com
vida útil inde�nida podem ser submetidos ao Teste de Impairment (teste de recuperabilidade).
Contudo, as regras para as Pequenas e Médias Empresas (PME) são diferenciadas e especí�cas: elas
devem considerar todos os ativos intangíveis como tendo vida útil de�nida e, portanto, devem
submetê-los à amortização.
Em relação ao Goodwill , que é o ágio por expectativa de rentabilidade futura, é preciso diferenciá-lo
do Ativo Intangível. Enquanto o intangível pode e deve ser identi�cável para que seja reconhecido, o
Goodwill é um intangível não identi�cável. Para Martins et al. (2013, p. 318) trata-se de um “conjunto
de intangíveis não identi�cáveis no processo de aquisição”. Ademais, o Goodwill gerado
internamente não poderá ser contabilizado, pois o reconhecimento é vedado, conforme item 48 do
CPC 04 (R1) (2010a).
Os gastos que fazem parte do custo de um ativo intangível adquirido separadamente incluem, de
acordo com o item 27 do CPC 04 (R1): a) seu preço de compra, acrescido de impostos de
importação e impostos não recuperáveis sobre a compra, depois de deduzidos os descontos
comerciais e abatimentos; e conforme item 28,
b) qualquer custo diretamente atribuível à preparação do ativo para a �nalidade proposta, como os
honorários pro�ssionais diretamente relacionados para que o ativo �que em condições
operacionais (CPC, 2010a).
Desse modo, o quadro abaixo visa apresentar os custos que são diretamente atribuíveis e os gastos
que não fazem parte do custo de um ativo intangível adquirido separadamente:
Quadro 6 - Custos diretamente atribuíveis e os gastos não atribuíveis ao custo de um ativo
intangível.
Fonte: Elaborado pelo autor, baseado em CPC, 2010a.
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O trabalho “Relevância dos ativos intangíveis em empresas
de alta e baixa tecnologia”, de Dal Magro et al. (2017), teve
como objetivo analisar a relevância dos ativos intangíveis
em empresas de alta e baixa tecnologia.
A C ESSA R
Para a realização dos lançamentos referentes aos fatos contábeis provenientes das operações
envolvendo o Ativo Intangível, devemos levar em conta todos os aspectos relacionados com o
conceito de intangível, os critérios de identi�cação, reconhecimento e mensuração destes ativos.
Para melhor compreensão dos lançamentos contábeis decorrentes de transações envolvendo
custos incorridos para aquisição de intangíveis, vemos a seguir um caso como exemplo de análise
prática dos conceitos estudados.
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Não existirá valor residual de um ativo intangível que não
possa ser vendido futuramente, ou quando do término de
sua vida útil. Isto faz sentido, pois a de�nição de Valor
Residual é o valor estimado que uma entidade obteria com
a venda do ativo (CPC, 2010a).
Bons estudos!
A C ESSA R
https://goo.gl/vosboE
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Solução do caso
Primeiramente, cabe esclarecer que, independentemente da forma de pagamento, à vista ou a
prazo, trata-se de um possível ativo intangível. Para ser tratado como tal, o Gerente de
Controladoria deverá informar aos presentes na reunião que a observação de dois
Pronunciamentos Técnicos é necessária: o CPC 01 (2010b) e o CPC 04 (2010a). CPC 01 aborda os
critérios de análise da recuperabilidade dos ativos e o CPC 04 estabelece os critérios para o
reconhecimento de um ativo intangível. Considerando que os critérios de reconhecimento de um
ativo intangível foram atingidos, a Cia. poderá efetuar os seguintes lançamentos, conforme
seguem.
Na aquisição das licenças de softwares
Débito: Ativo Intangível (Grupo do Ativo não Circulante);
Crédito: Caixa, bancos ou passivo (Grupo do Ativo Circulante ou Passivo Circulante e Não
Circulante);
Valor: R$ 4.500.000,00;
Histórico: Aquisição de licenças de software conforme contrato nesta data.
Na amortização do ativo intangível com vida útil de�nida
Débito: Despesas com amortizações (Grupo de Despesas);
Crédito: Amortização acumulada (Grupo do Ativo Circulante);
Valor:R$ 900.000,00;
Histórico: Amortização sobre aquisição de licenças de software nesta data.
Convém ainda demonstrar, no BP, como �gurariam as contas envolvidas:
ref l ita
Re�ita
A Cia. SOLUTION Ltda. realizou reunião nesta data para deliberações das
estratégias para a área de sistemas da empresa. O principal diretor da área, Sr.
Navas, é responsável pela  diretoria de TI – Tecnologia de Informação. O Sr.
Navas apresentou um projeto de estruturação de rede e de aquisição de novos
softwares .
A primeira etapa do projeto é justamente a aquisição das licenças de softwares
pela  companhia. O valor de gasto a ser incorrido nesta situação de compra das
licenças é de R$ 4,5 milhões. Além disso, a vida útil a ser considerada é de 5
anos, ou seja, 20% de amortização anualmente.
O Presidente da Cia. se assustou com o valor e questionou sobre os impactos
contábeis provocados pela aquisição das licenças. O Gerente de Controladoria
foi acionado para explicar os efeitos desta transação. Quais serão os impactos
desta transação e que suporte normativo deve ser dado nesta questão pelo
Gerente de Controladoria da SOLUTION Ltda.?
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ATIVO
Ativo circulante Ativo não circulante
Realizável a Longo Prazo Investimentos
Imobilizado
Intangível 3.600.000,00
Licenças de Software 4.500.000,00
(-) Amortização acumulada de licenças de software (900.000,00)
Sem dúvidas, as novas tratativas contábeis introduzidas pela Lei 11.638/2007 (BRASIL, 2007),
sobretudo, acerca dos intangíveis, promove qualidade às Demonstrações Financeiras das
entidades. Entretanto, essa qualidade requer dos pro�ssionais envolvidos aptidão para a correta
aplicação dos conceitos aqui estudados.
10/05/2023 19:24 Ead.br
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conclus ão
Conclusão
Neste momento você acabou de concluir os estudos sobre os critérios de identi�cação e
reconhecimento de adiantamentos e de ativos intangíveis. Além disso, foram discutidos,
principalmente, dois Pronunciamentos Técnicos emitidos pelo Comitê de Pronunciamentos
Contábeis, a saber, os CPCs 04 e 12, referentes a Ativos Intangíveis e Ajuste a Valor Presente,
respectivamente.
Esperamos que você tenha compreendido a importância da adoção dos pronunciamentos acerca
do registro e divulgação de informações contábeis, em especí�co, sobre os adiantamentos e ativos
intangíveis. A contabilidade brasileira vem passando por mudanças importantes desde a edição da
Lei nº 11.638/2007 (BRASIL, 2007) e, portanto, é necessário que o pro�ssional contábil esteja atento
às mudanças para a entrega de um serviço contábil de qualidade para as empresas nas quais
atuarão.
Neste capítulo, você teve a oportunidade de:
compreender as formas de registros de adiantamentos e de registros de ativos
intangíveis;
assimilar o conteúdo disponibilizado por meio dos CPCs 01, 04 e 12;
compreender a aplicação do Teste de Impairment sobre os valores de ativos.
re f erências
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