CONTABILIDADE DE CUSTOS

Prévia do material em texto

CONTABILIDADE DE CUSTOS
Prof. Me. Marcelo de Jesus da Mata 
Reitor: 
Prof. Me. Ricardo Benedito de 
Oliveira
Pró-Reitoria Acadêmica
Maria Albertina Ferreira do 
Nascimento
Diretoria EAD:
Prof.a Dra. Gisele Caroline
Novakowski
PRODUÇÃO DE MATERIAIS
Diagramação:
Alan Michel Bariani
Thiago Bruno Peraro
Revisão Textual:
Fernando Sachetti Bomfim
Marta Yumi Ando
Produção Audiovisual:
Adriano Vieira Marques
Márcio Alexandre Júnior Lara
Osmar da Conceição Calisto
Gestão de Produção: 
Aliana de Araújo Camolez
© Direitos reservados à UNINGÁ - Reprodução Proibida. - Rodovia PR 317 (Av. Morangueira), n° 6114
 Prezado (a) Acadêmico (a), bem-vindo 
(a) à UNINGÁ – Centro Universitário Ingá.
 Primeiramente, deixo uma frase de 
Sócrates para reflexão: “a vida sem desafios 
não vale a pena ser vivida.”
 Cada um de nós tem uma grande re-
sponsabilidade sobre as escolhas que fazemos, 
e essas nos guiarão por toda a vida acadêmica 
e profissional, refletindo diretamente em nossa 
vida pessoal e em nossas relações com a socie-
dade. Hoje em dia, essa sociedade é exigente 
e busca por tecnologia, informação e conhec-
imento advindos de profissionais que possuam 
novas habilidades para liderança e sobrevivên-
cia no mercado de trabalho.
 De fato, a tecnologia e a comunicação 
têm nos aproximado cada vez mais de pessoas, 
diminuindo distâncias, rompendo fronteiras e 
nos proporcionando momentos inesquecíveis. 
Assim, a UNINGÁ se dispõe, através do Ensino 
a Distância, a proporcionar um ensino de quali-
dade, capaz de formar cidadãos integrantes de 
uma sociedade justa, preparados para o mer-
cado de trabalho, como planejadores e líderes 
atuantes.
 Que esta nova caminhada lhes traga 
muita experiência, conhecimento e sucesso. 
Prof. Me. Ricardo Benedito de Oliveira
REITOR
33www.UNINgA.Br
U N I D A D E
01
SUmárIO DA UNIDADE
INTrODUçãO ............................................................................................................................................................4
1. A CONTABILIDADE DE CUSTOS, A FINANCEIrA E A gErENCIAL ...................................................................5
1.1 FINANCEIrA .........................................................................................................................................................5
1.2 DE CUSTOS ..........................................................................................................................................................5
1.3 gErENCIAL .........................................................................................................................................................6
2. TErmINOLOgIA E PrINCÍPIOS .......................................................................................................................... 7
2.1 TErmINOLOgIA .................................................................................................................................................. 7
2.2 PrINCÍPIOS DO SISTEmA DE CUSTOS ...........................................................................................................11
2.2.1 PLANO DE CONTAS ..........................................................................................................................................11
2.2.2 ESqUEmA BáSICO DE CONTABILIDADE CUSTOS ..................................................................................... 12
CONSIDErAçÕES FINAIS ....................................................................................................................................... 16
DEFINIçÕES E TErmINOLOgIA
Prof. Me. Marcelo de Jesus da Mata 
Ensino a distância
DISCIPLINA:
contabilidade de custos
4www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 1
Educação a distância
INTrODUçãO
Este material tem o objetivo de capacitar o aluno a compreender o processo de estruturação 
de contabilidade de custos empresariais. No primeiro momento, far-se-á a apresentação dos 
fundamentos e conceitos iniciais da teoria do funcionamento e construção dos dados das 
informações. Nesta primeira unidade, serão discutidos os Princípios Contábeis, as classificações, 
as relações com o produto e as relações com o volume produzido pela empresa.
Inicialmente, se faz necessário o entendimento de que a Contabilidade de Custos 
está assentada sobre os fundamentos das Ciências Contábeis. Assim, o entendimento básico 
das divisões dessa ciência é de suma importância. A divisão básica utilizada neste material é: 
contabilidade financeira, contabilidade gerencial e contabilidade de custos. Na realidade prática 
dos negócios, todas estão interligadas num processo simbiótico. A contabilidade financeira é 
a de controle do patrimônio. A contabilidade gerencial é a que permite a tomada de decisões. 
Finalizando, a contabilidade de custos é a ferramenta para ambas as anteriores, pois dá condições 
de controle e tomada de decisões.
Outro assunto importante é a questão da terminologia; isto é, os termos e a nomenclatura 
aplicada à contabilidade de custos. Os termos são importantes para determinar, sem dúvidas, 
o significado de cada processo, cada palavra e cada evento relacionado à prática nas empresas. 
Será apresentada uma lista resumida dos termos, entretanto, apesar de resumida, contém termos 
muito importantes. E, concomitantemente à terminologia, tem-se os princípios do sistema de 
custos, em que são apresentados o plano de contas e o esquema básico de custeio.
5www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 1
Educação a distância
1. A CONTABILIDADE DE CUSTOS, A FINANCEIrA E A 
gErENCIAL
1.1 Financeira
Para Viceconti (2017), a contabilidade financeira pode ser definida como a parte da 
contabilidade cujo objetivo é controlar o patrimônio das empresas, apurar resultados e promover 
a escrituração Contábil, utilizando o método das partidas dobradas, relatórios tais como: balanço 
patrimonial, demonstração de resultados, demonstração das mudanças no patrimônio líquido e 
demonstração do fluxo de caixa. Dentro desse contexto, os estoques têm um papel fundamental 
no resultado da empresa comercial, influenciando diretamente o lucro bruto. Coeteris paribus, 
quanto maior o estoque inicial, maior o lucro bruto; e, quanto maior o estoque final, maior o 
lucro bruto. As expressões a seguir mostram isso mais claramente:
CMV=Ei+C+Ef; e
Lb=V-CMV.
Onde,
CMV = Custo da Mercadoria Vendida;
Ei = Estoque inicial;
C = Compras;
Ef = Estoque final;
V = Vendas; e
Lb = Lucro bruto.
Há empresas que utilizam inventários periódicos, nos quais o profissional de contabilidade 
apresenta uma primeira avaliação do Lucro Antes do Imposto de Renda (LAJIR), que depende 
apenas do estoque final para certificar o seu resultado definitivo seguindo a sequência a seguir:
Resultado Bruto (Lb)
(-) Despesas
Comerciais
Administrativas
Financeiras
(=) Resultado Líquido
1.2 De custos
O processo da revolução industrial fez aparecer as empresas industriais que tinham 
um processo interno mais complexo que as empresas comerciais anteriores. Antes as empresas 
comerciais aplicavam os custos internos sobre o preço das mercadorias compradas, um processo 
mais simples. As empresas industriais são mais complexas, pois tratam com fatores de produção: 
matérias-primas, salários, energia e demais gastos industriais etc. Todos esses fatores somados 
são chamados de custos de produção (RIBEIRO, 2011; VICECONTI, 2017).
6www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 1
Educação a distância
A parte da contabilidade, diz Viceconti (2017), que cuida dos custos de produção é 
chamada contabilidade de custos, objeto de estudo desta disciplina. Nos primórdios, era apenas 
avaliação dos estoques com procedimentos mais complexos e gastos com os fatores de produção 
ligados a eles. No final de cada período, o balanço indicava produtos não acabados e produtos 
acabados. As expressões mostradas no item anterior têm que ser alteradas para refletiros processos 
da contabilidade de custo, como é visto a seguir:
CPV=Ei+GP-Ef; e
Lb=V-CPV.
Onde,
GP = Gastos na produção; e
CPV = Custo dos Produtos Vendidos.
Um conceito importante, ainda segundo o mesmo autor, é o custo de produção do período, 
no qual todos os custos envolvidos são totalmente absorvidos, o que é chamado de custeamento 
por absorção. Esse custeamento por absorção tem os seguintes princípios: realização da receita; 
registro pelo valor original; competência; e prudência. Em complemento, há as convenções 
materialidade e consistência. Esses princípios e convenções serão mais bem detalhados na Seção 
3 (SCHIER, 2005; RIBEIRO, 2011; VICECONTI, 2017). 
1.3 gerencial
A contabilidade gerencial, de acordo com Ribeiro (2011) e Viceconti (2017), tem o 
objetivo de fornecer informações extraídas dos dados Contábeis aos gestores, o que auxilia na 
tomada de decisões. Além das decisões, o gerenciamento de desempenho é de suma importância 
para a sobrevivência da empresa. Entende-se por desempenho o estabelecimento de metas 
orçamentárias; é, portanto, um instrumento de controle interno da empresa.
Suas informações, segundo os mesmos autores, são em grande parte internas, o que 
dispensa grande parte da rigidez da escrituração Contábil. Uma característica importante é a 
utilização de outros campos do conhecimento para obter resultados, tais como: estatística, 
finanças, economia, produção e análise de demonstrações financeiras.
A contabilidade gerencial é relativamente recente em relação à financeira e à 
de custos. A financeira é muito mais difundida. Comparando as contabilidades 
gerencial e financeira com a de custos, é notável a diferença de objetivos. Essas 
diferenças são complementares. Inicialmente, como já visto, a contabilidade de 
custos era focada na avaliação dos estoques e na apuração dos resultados; porém, 
atualmente, tende a realizar a tomada de decisões da contabilidade gerencial 
(RIBEIRO, 2011; VICECONTI, 2017).
Pode-se dizer que é fundamental na função administrativa de controle e tomada 
de decisões. Com relação ao controle, estabelece padrões, orçamentos, previsões 
que facilitam o acompanhamento, o que gera o que chamamos de custeio padrão, 
que, por sua vez, tem o objetivo principal de detectar ineficiências e desperdícios. 
7www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 1
Educação a distância
2. TErmINOLOgIA E PrINCÍPIOS
2.1 Terminologia
A contabilidade de custos, de acordo com Schier (2005) e Ribeiro (2011), tem uma 
terminologia própria que, algumas vezes, gera equívocos tanto em iniciantes quanto em experientes 
na área. Esses equívocos vêm de noções equivocadas sobre as palavras e seus significados quanto 
aos assuntos tratados. Gastos, custos e despesa são sinônimos? Qual a relação entre desembolso e 
perda? E como é tratado o investimento? Como visto, palavras aplicadas ao assunto podem gerar 
confusão e embaraço, não importando o nível de conhecimento ou experiência. O Quadro 1, a 
seguir, busca definir claramente os termos utilizados e seus significados de modo simplificado e 
objetivo.
GASTO
Compra de um produto ou serviço qual-
quer, que gera sacrifício financeiro para a entidade, 
representado por entrega de ativos. Esse conceito 
tem aplicação ampla e relaciona-se a todos os bens 
e serviços adquiridos.
DESEMBOLSO
Pagamento resultante da aquisição de 
bens e serviços. São saídas em dinheiro ou cheque 
que ocorrem devido a pagamento de uma aquisição 
efetuado à vista ou de uma obrigação assumida an-
teriormente.
INVESTIMENTO Gasto ativado em função de sua vida útil ou de benefícios atribuíveis a futuros períodos.
CUSTO Gasto relativo a bem ou serviço utilizado na produção de outros bens e serviços.
DESPESA Bem ou serviço consumido direta ou indi-retamente para obtenção de receitas.
PERDA Bem ou serviço consumido de forma anormal e involuntária.
DESPERDÍCIOS
São gastos incorridos nos processos pro-
dutivos ou de geração de receitas e que possam ser 
eliminados sem prejuízo da qualidade ou quantida-
de dos bens, serviços ou receitas geradas.
CUSTO DE AQUISIÇÃO OU PRODU-
ÇÃO
É o valor de entrada pela aquisição ou 
produção de bens ou serviços.
CUSTO DE AQUISIÇÃO DE MATE-
RIAIS
Inclui o valor pago ao fornecedor, subtraí-
do dos impostos recuperáveis e acrescidos dos va-
lores de que a empresa dispõe para colocar esses 
materiais em condições de uso.
Por outro lado, na tomada de decisões, observa-se a utilização do que chamamos 
custeio variável. Gerador de informações mais adequadas positivo. Para completar, 
observam-se os custos fixos, que são independentes do processo produtivo, das 
vendas e dos estoques.
8www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 1
Educação a distância
CUSTO DE PRODUÇÃO
Inclui o custo de aquisição de materiais, 
acrescido dos demais gastos incorridos na produ-
ção.
INSUMOS
Bens adquiridos para o consumo no pro-
cesso de produção de novos bens ou prestação de 
serviços.
CENTRO DE CUSTO
É a menor unidade de acumulação de 
custos. Trata-se de um centro de responsabilidade 
no qual o gestor não tem controle sobre as receitas, 
mas é capaz de controlar os gastos.
ADVENTO Aparecimento, chegada de um fato rele-vante.
ALOCAÇÃO
Direcionamento de itens de receita ou de 
custos para o centro de resultados a que perten-
cem, para possibilitar uma análise real do resultado.
ANÁLISE VERTICAL DE CUSTOS
Consiste em determinar quanto cada cus-
to individual representa percentualmente sobre o 
total dos custos de um período pré-determinado.
ANÁLISE HORIZONTAL DE CUSTOS
Esse tipo de análise avalia a evolução 
temporal dos custos, com o objetivo de identificar 
tendências e anormalidades.
ÁREA DE RESPONSABILIDADE
Unidade administrativa, com atividades 
estabelecidas e controladas por um gestor que é 
responsável pelo cumprimento das metas e diretri-
zes estipuladas pelo modelo de gestão, com reflexo 
no resultado consolidado.
ATACADO
Comércio em grande escala realizado en-
tre produtores, empresas de Comércio e varejistas, 
para que o produto chegue ao consumidor final.
ATIVIDADE São as ações requeridas para a realização de metas e objetivos de determinada função.
CADEIA DE SUPRIMENTOS
É o conjunto das atividades executadas 
para projeção, produção, comercialização, entrega 
dos produtos, independentemente da agregação de 
valor, desde o produtor primário até o consumidor 
final.
CENTRO DE INVESTIMENTO
É o último estágio na centralização do 
processo de tomada de decisão, utiliza-se do ROI 
(retorno sobre o capital investido), para determinar 
seu desempenho financeiro.
CENTRO DE RECEITAS É o centro onde se delega exclusivamente a responsabilidade sobre a geração das vendas.
CENTRO DE LUCROS
É o centro responsável pelo controle de 
desempenho divisional, com vistas à melhora na 
lucratividade da corporação.
CENTRO DE RESULTADO Centro onde a medida de desempenho é resultado econômico.
CHECK-IN Inspeção de produtos na entrada das de-pendências da empresa.
CICLO ECONÔMICO
Período que uma entidade requer para 
concluir o processo de intervenção na função eco-
nômica designada.
9www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 1
Educação a distância
CONTRIBUIÇÃO-ALVO
Margem de contribuição objetivada para 
determinado produto, calculada no processo de 
apreçamento de markup para obtenção da margem 
desejada.
CUSTEIO POR ABSORÇÃO INTEGRAL
É o método de apuração de custos usado 
pela contabilidade de custos para apuração do 
resultado Contábil.
CUSTEIO DIRETO OU VARIÁVEL
Método de custo que considera somente 
os gastos variáveis (custos e despesas) como cus-
to dos produtos vendidos.
CUSTEIRO RKW
Reichkuratorium für Wirtschaftlichtkeit 
- Sistema de custos que surgiu na Alemanha, no 
início do século 20, e é uma avaliação do sistema 
de custeio por absorção integral, já que também as 
despesas são apropriadas no custo dos produtos.
CUSTEIO ABC
Activity Based Costing - Custo baseado na 
atividade: é umametodologia de apuração dos cus-
tos envolvidos, e caracteriza-se principalmente por 
uma alocação mais precisa dos custos indiretos de 
uma organização.
CUSTO FIXO
É o custo que permanece constante 
dentro de uma determinada capacidade instalada, 
não se alterando com as modificações na quanti-
dade produzida.
CUSTO PADRÃO OU STANDARD
É aquele determinado como sendo o custo 
normal de um produto. É elaborado considerando-
se um cenário de bom desempenho operacional, 
porém levando-se em conta eventuais deficiências 
existentes.
CUSTO VARIÁVEL É o custo que acompanha o crescimento do volume de produção na mesma proporção.
ECR
Efficient Consumer Response - Resposta 
eficiente ao consumidor: é a estratégia segundo a 
qual o varejista, o produtor e fornecedor trabalham 
próximos para a eliminação de custos excedentes 
na cadeia.
EFICÁCIA Grau em que são satisfeitas as expectati-vas de resultado.
EFICIÊNCIA Fazer bem feito alguma coisa.
ENTIDADE Qualquer entidade que tem a capacidade de acumular, por destino, custos e receitas.
EVENTO ECONÔMICO
Ocorrência que modifica a estrutura patri-
monial de uma empresa, levando em consideração 
o aspecto econômico.
FLUXO DE INFORMAÇÕES
Estruturação ordenada dos dados, dis-
postos de forma a facilitar o roteiro para a execu-
ção do processo decisório.
GERIR É fazer os processos acontecerem e conduzir a organização para seus objetivos.
GESTÃO Gerir, gerência, administração.
GESTÃO ECONÔMICA É o processo de tomada de decisões, con-siderando-se o aspecto econômico das atividades.
10www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 1
Educação a distância
GESTOR Pessoa responsável pelas diretrizes da gestão, seu modelo e seu cumprimento.
INFORMAÇÃO
Conjunto de dados estruturados que per-
mitem análise crítica de desempenho sem movi-
mentos pré-determinados e formam a base para 
tomada de decisões.
INTEGRALIZAÇÃO DE AÇÕES Realização do pagamento para constituir o capital da sociedade anônima.
INVESTIMENTO Gasto ativado em função de serviço, o que pode ser de curto, médio ou longo prazo.
MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
É a contribuição unitária do produto para 
pagar o montante da despesa fixa da empresa e o 
lucro da atividade.
MARKUP É o índice que se utiliza para o cálculo do preço de venda do produto.
MENSURAÇÃO Quantificação de eventos ou objetos, de acordo com determinadas normas.
MODELO DE GESTÃO
É um conjunto de princípios e definições 
que decorrem de crenças específicas e que 
traduzem o conjunto de ideias, valores da cúpula de 
gestores da empresa.
PLANEJAMENTO ESTRATÉGICO
É uma ferramenta de gestão utilizada 
para levantamento, determinação e comunicação 
dos objetivos estabelecidos na divulgação da 
Estratégia que se pretende usar para alcançar os 
objetivos definidos.
PLANEJAMENTO ORÇAMENTÁRIO
Ferramenta utilizada para direcionar os 
passos dos gestores para que os objetivos organi-
zacionais sejam atingidos.
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
É o planejamento efetuado com base em 
legislação vigente de impostos e contribuições, 
com vistas a uma melhor adequação quanto ao sis-
tema tributário utilizado pela empresa.
RACIONALISMO Método de observar as coisas baseado unicamente na razão.
RECEITA Valor monetário dos produtos e serviços gerados pelas atividades da empresa.
RESULTADO ECONÔMICO Expressão da variação do patrimônio da empresa em um determinado intervalo de tempo.
RETRABALHO
Desenvolvimento de atividades em seto-
res ou por pessoas diferentes, obtendo o mesmo 
resultado, não com a intenção de confirmação.
SISTEMA
Conjunto de elementos interdependentes 
que interagem na consecução de um objetivo co-
mum.
SISTEMA DE INFORMAÇÃO Sistema de compilação e tratamento de dados, para auxílio ao processo decisório.
Quadro 1 – Terminologias da contabilidade de custos. Fonte: Adaptado de Schier (2005, p. 15-22).
11www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 1
Educação a distância
2.2 Princípios do Sistema de Custos
2.2.1 Plano de contas
Uma das fases mais importantes na implementação de um sistema de custos é a fase 
do plano de contas; isto é, o registro de custos e despesas da empresa. Esses registros são 
subordinados a condições especiais: devem ser sistematizados e organizados, para que seu 
objetivo seja alcançado, com mensuração correta, controle efetivo da movimentação de estoques 
e o atendimento à legislação. A organização de um plano de contas é subordinada à Lei 6.404/76, 
que sofreu uma atualização com a Lei 11.638/07, para se adequar às normas internacionais da 
Accounting Standards Board (SCHIER, 2005; RIBEIRO, 2011).
Embora a contabilidade de custo seja utilizável em todos os tipos de empresa, os mesmos 
autores afirmam que é na industrial que ela se destaca. Desse modo, o plano de contas da 
contabilidade de custos industriais tem um diferencial em relação aos outros tipos de empresas, 
as contas específicas. É um instrumento contábil que preconiza a conduta a ser observada 
nos registros, é um conjunto de normas previamente estabelecido que, basicamente, deve ser 
concebido, considerando as seguintes características: princípios gerais contábeis; as contas 
devem ter: título, classificação, função e funcionamento; tem de haver relação entre grupos e 
contas individuais; seguir um regulamento específico para o registro; atenção com análise e os 
códigos das contas; observância dos critérios de avaliação; e, rigorosamente, seguir os modelos 
de demonstração. 
O plano de contas deve ser elaborado levando em conta os objetivos formais, legais e 
para fins gerenciais. Quando os objetivos são formais e legais, deve haver um rigor maior, o 
que não acontece quando é usado para fins gerenciais, que são eminentemente internos. Outro 
fator preponderante é a eficiência e eficácia, que têm as seguintes características: é adaptável às 
necessidades, tem clareza e acessibilidade, é flexível às condições específicas da empresa; e observa 
o princípio geral e os demais preceitos da boa Doutrina Contábil (SCHIER, 2005; RIBEIRO, 
2011).
Há a necessidade de uma terminologia própria em todos os ramos da ciência. 
O termo adequado para o item evita confusões e estabelece um padrão para 
posteriores pesquisas sobre um assunto. Há a Etimologia que estuda as palavras 
e seus significados.
12www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 1
Educação a distância
2.2.2 esquema básico de contabilidade custos
Observe a receita de doce de abóbora, a seguir:
Ingredientes
8 kg de abóbora
1,5 kg de açúcar
150 g de coco ralado
6 g de cravo-da-índia
3 xícaras de água
Modo de fazer
Em uma panela grande, coloque a abóbora descascada e picada em pequenos pedaços para 
cozinhar. Vá adicionando as três xícaras de água aos poucos e mexendo de vez em quando até secar. 
Depois, coloque o açúcar e o cravo-da-índia, mexa bem e apure por aproximadamente 50 minutos. En-
tão, acrescente coco ralado e deixe no fogo por mais 25 minutos, mexendo sempre.
Tempo de preparo
2:30, sendo 1:15 de cozimento e 1:15 de apuração.
Rendimento
Aproximadamente 5 kg de doce.
Quadro 2 - Receita de doce de abóbora. Fonte: Ribeiro (2011, p. 1).
A pergunta mais importante de todas: Qual é o custo desse doce? Pode-se notar que os 
insumos/ingredientes não têm valores monetários, o que pode ser resolvido da seguinte maneira:
Tabela 1 - Valores dos insumos/ingredientes. Fonte: Ribeiro (2011, p. 2).
O total observado é de R$ 16,41. Entretanto, esses são apenas parte dos custos envolvidos 
no processo produtivo. Para produzir o doce de abóbora, são usados outros insumos, tais como: 
cozinha, gás, energia elétrica, mesa, panela, colher, faca, água, cinco recipientes (um quilograma 
cada) e 4 horas de trabalho.
13www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 1
Educação a distância
Esses itens podem ser divididos em três elementos ou classes: materiais, mão de obra e 
gastos gerais de fabricação. E, mesmo nesses três elementos, uns concorrem diretamente eoutros 
indiretamente para o processo produtivo. Os que concorrem diretamente são os facilmente 
identificáveis. Por outro lado, os que concorrem diretamente são de difícil identificação e precisam 
de critérios para ser adicionados, estimativas e, até mesmo, valores arbitrários (definidos pelo 
profissional responsável pelo cálculo).
Utilizando o exemplo do doce de abóbora, os custos diretos são os ingredientes, os 
recipientes e a mão de obra. Já os custos indiretos são o aluguel, o gás, a energia elétrica e a 
depreciação de móveis e utensílios.
Importante frisar que o tempo, isto é, os períodos de produção devem ser considerados, 
bem como a quantidade de produtos que a empresa produz. Nem sempre a empresa produz 
somente um produto e o processo de fabricação também não é sincronizado com o início e o 
fim do mês. As empresas podem produzir produtos com características diferentes, seriam como 
“receitas diferentes”. Também é preciso considerar que os três elementos citados podem compor, 
de forma diferente, os custos diretos ou indiretos. Por exemplo, a mão de obra, na maioria das 
vezes, tem apropriação direta; por outro lado, os gastos gerais de fabricação, na maioria das vezes, 
são apropriados como custos indiretos. 
Retomando o exemplo e a questão inicial de qual é o custo, é necessário um complemento 
de dados: 
a) aluguel: R$ 600,00; 
b) gasto com energia elétrica: R$ 200,00; 
c) o preço do botijão de gás: R$ 80,00; e 
d) a depreciação de móveis e utensílios: R$ 300,00 ao ano. 
Pode-se notar que as unidades desses custos se diferem das unidades dos insumos 
anteriores; desse modo, é preciso deixá-los coerentes. A seguir, é exemplificado o processo.
Supondo que o processo ocorra numa casa e não numa empresa, apenas a cozinha da 
casa seja utilizada e num período parcial do dia. Como é mostrado nos dados prévios, a cozinha 
ocupa 10% do espaço da casa e o tempo gasto foi de 4 horas. Assim, com 10% do aluguel, acha-se 
o valor mensal. Mas é necessário o valor por hora. Para esse fim, divide-se 60 por 22 (número de 
dias úteis por mês); dividindo-se por 8 horas diárias, acha-se o valor por hora. Como o trabalho 
ocorreu em quatro horas, multiplica-se o valor da hora por quatro, obtendo-se o valor do aluguel 
a ser adicionado.
Com relação ao gás de cozinha utilizado, para a simplificação, arbitrariamente será 
definido que um botijão se esgota em média em 130 horas. Desse modo, o valor de uma hora é 
o valor do botijão dividido por 130. Como foi utilizado por 4 horas, multiplica-se para obter o 
valor a ser adicionado.
14www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 1
Educação a distância
Para a energia elétrica, como é compartilhada com o restante da casa, aplica-se o mesmo 
processo de cálculo do aluguel.
Depreciação é a perda do valor de um ativo ou por desgaste ou por obsolescência. Assim, os 
insumos utilizados têm que ter o valor de desgaste reposto no custo. Arbitrariamente, foi definida 
uma taxa mensal de 9,68. Esse valor, dividido por 22 dias úteis e depois por 8 horas diárias, resulta 
na depreciação por hora. O total de horas trabalhadas foi de 4 horas. Multiplicando-se o valor da 
depreciação por hora, obtém-se o valor da depreciação a ser adicionada. 
A mão de obra é mais simples, pois basta aferir o salário mensal e dividi-lo por 22 dias 
úteis e dividir por 8 horas diárias para obter o salário por hora. Foram 4 horas trabalhadas. Então, 
multiplica-se o salário por hora por 4 e obtém-se o valor a ser adicionado. 
Agora, com todos os valores disponíveis, é possível montar a planilha de custo da produção 
de 5 kg de doce de abóbora no Quadro 3.
Quadro 3 - Planilha de custos da fabricação do doce de abóbora. Fonte: Adaptado de Ribeiro (2011, p. 7), com alte-
ração de valores da planilha.
15www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 1
Educação a distância
O Quadro 3 mostra, de forma sucinta, a composição dos custos. Essa transparência nos 
valores permite a utilização na contabilidade gerencial, isto é, permite ao gestor inferir o preço 
de custo e de venda. Se a empresa é a única da região, poderá definir seu preço; caso contrário, se 
tiver muitos concorrentes para o produto, verificar se o preço determinado pelo mercado mostra 
ou não a viabilidade de produzir.
Para aprofundar os conhecimentos sobre o assunto, leia: 
BAZZI, Samir. Contabilidade gerencial: conceitos básicos 
e aplicação. Curitiba: Editora Intersaberes, 2015. 200 p. 
(Gestão Financeira). 
Disponível em: 
<https://bv4.digitalpages.com.br/?term=Contabilidade%25
20Gerencial&searchpage=1&filtro=todos&from=busca&pa
ge=-1§ion=0#/legacy/30474> 
Acesso em: 11 jun. 2019.
Neste vídeo, o estudante verá um pouco da evolução da 
contabilidade: História da contabilidade. Disponível em: 
<https://www.youtube.com/watch?v=yW-2SRWpnGg> 
Acesso em: 11 jun. 2019. 
16www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 1
Educação a distância
CONSIDErAçÕES FINAIS
Nesta unidade, discutiu-se introdutoriamente os objetivos iniciais, os princípios e uma 
primeira visão básica de como os custos são calculados e analisados. Portanto, as bases estão 
assentadas para prosseguir e, na próxima unidade, buscar-se-á aprofundar os Princípios e 
Convenções Contábeis que dão suporte a uma compreensão sólida sobre os Custos.
1717www.UNINgA.Br
U N I D A D E
02
SUmárIO DA UNIDADE
INTrODUçãO ........................................................................................................................................................... 19
1. PrINCÍPIOS CONTáBEIS APLICADOS A CUSTOS ............................................................................................20
1.1 PrINCÍPIOS ........................................................................................................................................................20
1.1.1 rEALIzAçãO DA rECEITA ................................................................................................................................20
1.1.2 VALOr OrIgINAL .............................................................................................................................................20
1.1.3 COmPETêNCIA ................................................................................................................................................20
1.1.4 PrUDêNCIA ......................................................................................................................................................20
1.2 CONVENçÕES ....................................................................................................................................................20
1.2.1 mATErIALIDADE..............................................................................................................................................20
1.2.2 CONSISTêNCIA ............................................................................................................................................... 21
2. CLASSIFICAçÕES DE CUSTOS ........................................................................................................................... 21
PrINCÍPIOS E CLASSIFICAçÕES
Prof. Me. Marcelo de Jesus da Mata 
Ensino a distância
DISCIPLINA:
contabilidade de custos
18www.uninga.br
2.1 Em rELAçãO AOS PrODUTOS ......................................................................................................................... 21
2.1.1 DIrETOS ............................................................................................................................................................ 21
2.1.2 INDIrETOS ...................................................................................................................................................... 21
2.2 Em rELAçãO AO VOLUmE DE PrODUçãO ....................................................................................................22
2.2.1 FIxOS ................................................................................................................................................................222.2.2 VArIáVEIS ......................................................................................................................................................22
2.2.3 SEmIFIxOS E SEmIVArIáVEIS .....................................................................................................................22
2.2.4 TOTAL ..............................................................................................................................................................22
3. mATErIAIS DIrETOS, INVENTárIOS E mãO DE OBrA DIrETA ....................................................................22
3.1 mATErIAIS DIrETOS .........................................................................................................................................22
3.2 INVENTárIOS ....................................................................................................................................................23
3.2.1 CrITérIOS DE AVALIAçãO ............................................................................................................................23
3.2.1.1 CUSTO ESPECÍFICO ......................................................................................................................................24
3.2.1.2 PEPS..............................................................................................................................................................24
3.2.1.3 UEPS .............................................................................................................................................................26
3.2.1.4 CUSTO méDIO PONDErADO: FIxO E móVEL ........................................................................................... 27
3.2.2 CONSIDErAçÕES SOBrE OS CrITérIOS DE AVALIAçãO ........................................................................30
3.3 mãO DE OBrA DIrETA .....................................................................................................................................30
CONSIDErAçÕES FINAIS ....................................................................................................................................... 31
19www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 2
Educação a distância
INTrODUçãO
Na Unidade I, foram vistos os fundamentos necessários para o início do estudo da 
contabilidade de custos. Esta unidade complementa o que foi anteriormente visto. O objetivo, 
agora, é apresentar os Princípios e as Convenções mais importantes de um modo mais detalhado, 
mesmo que ainda superficial e introdutório.
Além dos Princípios e Convenções, serão vistas, também, as principais Classificações 
e Subclassificações relacionadas, bem como as inter-relações entre Princípios, Convenções 
e Classificações. Em resumo, esta unidade é um complemento direto da primeira e ambas 
fundamentam os assuntos posteriores. Sem a necessária atenção e entendimento de ambas as 
unidades, a compreensão das posteriores não será plena e eficaz.
Inicialmente, serão vistos os princípios e a competência e depois as classificações básicas 
de custos, que compreendem os diretos e indiretos, tratando-se de produtos; e fixos, semifixos, 
variáveis e totais, quando relacionados ao volume de produção.
20www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 2
Educação a distância
1. PrINCÍPIOS CONTáBEIS APLICADOS A CUSTOS
Pode-se agora retomar e detalhar os princípios e as convenções da discussão iniciada 
na Seção 1 e Subseção 1.1 da Unidade I. Esses princípios e convenções são normas adequadas 
e adotadas de como demonstrar patrimônio dentro de um período específico. Considera, para 
esse fim, a contabilidade de custos integrada à contabilidade mercantil; dessa forma, segue os 
princípios contábeis e seu conhecimento acumulado e estruturado (SCHIER, 2005).
1.1 Princípios
1.1.1 realização da receita
Para Schier (2005), por esse princípio o resultado só é conhecido quando a receita 
é realizada, isto é, venda dos produtos. Assim, sob o ponto de vista econômico, o lucro surge 
durante a elaboração do produto quando está na fase de agregação de valor e inserção da margem 
desejada de lucro.
1.1.2 Valor original
Os estoques e o resultado, de acordo com Schier (2005), Ribeiro (2011) e Viceconti 
(2017), são avaliados pelo custo histórico; portanto, não corrigidos entre o período de aquisição 
e levantamento do balanço patrimonial.
1.1.3 competência
Todos os gastos produtivos, segundo os mesmos autores, sem correspondência às receitas 
no período, serão incorporados ao valor dos estoques (origem do nome custeio por absorção). 
1.1.4 Prudência
Relaciona-se ao conservadorismo em relação aos valores. Para os valores de “Ativo” 
estimados, buscam-se os menores e, para os de “Passivo”, buscam-se os maiores (SCHIER, 2005; 
RIBEIRO, 2011; VICECONTI, 2017).
1.2 Convenções
1.2.1 Materialidade
Refere-se a insumos produtivos que, mesmo diretos, devido a seu custo irrisório em 
relação ao todo, podem ser contabilizados como custos indiretos.
21www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 2
Educação a distância
1.2.2 consistência
Neste caso, uma vez escolhido um processo pela empresa, este deverá ser mantido para 
haver sequência nos vários períodos posteriores. Desse modo, permite-se uma melhor gestão.
2. CLASSIFICAçÕES DE CUSTOS
Como já visto, no item 2.2.2. da Unidade I, os custos de produção têm diferenças, 
dependendo das características. Nesta seção, procurar-se-á detalhar essas diferenças e 
características. Convém aqui, seguindo Schier (2005), definir que há uma separação conceitual 
entre custo e despesa. Custo está intimamente relacionado ao setor de produção propriamente, 
enquanto a despesa é relacionada às áreas de gestão da empresa. 
2.1 Em relação aos Produtos
2.1.1 diretos
Os custos, na produção, ou as despesas, na administração, são diretos, de acordo com 
Ribeiro (2011), Wernke (2017) e Santos (2018), quando integram o produto de modo mais visível, 
isto é, suas quantidades e valores podem ser identificáveis de modo muito fácil quando se analisa 
o produto fabricado. Suas características são próprias, objetivas e podem ser medidas facilmente. 
Seus cálculos e rateios são mais simples e sem quase nenhum ônus. São exemplos mais visíveis: 
uma matéria-prima, embalagens e tempo de mão de obra direta.
2.1.2 Indiretos
Segundo Ribeiro (2011), Wernke (2017) e Santos (2018), os custos, na produção, ou as 
despesas, na administração, são indiretos quando não integram o produto e sua identificação de 
quantidades e valores é muito difícil em relação ao produto fabricado. Podem ser considerados 
indiretos também os custos diretos com valores irrisórios em relação ao valor do produto, pois 
o controle e o cálculo envolvidos podem ser muito onerosos. Portanto, é muito mais prático 
encaixá-los nos indiretos. Outra característica é que, na maioria das vezes, compõem produtos 
diferentes. Como exemplos, pode-se citar: aluguel, energia elétrica, salários da administração.
Aqui cabe um questionamento sobre a realidade dos fatos. Deve-se ser rigoroso, 
apesar de qualquer obstáculo, aos eventos presenciados? O Contabilista deve ser 
neutro quanto aos eventos e valores que manipula? Essa é uma reflexão importante 
diante da atual conjuntura econômica e social, não somente no Brasil. 
22www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 2
Educação a distância
2.2 Em relação ao Volume de Produção
2.2.1 fixos
São os custos que permanecem constantes no curto prazo, mesmo havendo variação na 
produção; aliás, mesmo que não haja produção, o custo fixo continua existindo. O custo fixo está 
relacionado à capacidade instalada e à estrutura física da empresa; portanto, desvinculado do 
volume produzido (WERNKE, 2017).
2.2.2 Variáveis
Inversamente dos custos fixos, as variáveis estão relacionadas à quantidade produzida 
pela empresa, isto é, se a empresa aumentar aprodução, o custo variável aumentará e o contrário 
também acontece (WERNKE, 2017).
2.2.3 semifixos e semivariáveis
Os custos semifixos são os que são fixos até certo patamar de produção e, a partir de 
um ponto, tornam-se variáveis. Como exemplo, pode-se apresentar as taxas de água, de energia 
elétrica e outras que porventura tenham uma taxa mínima. Por sua vez, os custos semivariáveis 
não necessariamente acompanham a produção, eles são fixos em determinados estágios variando 
dentro de determinados limites. Como exemplo, pode-se citar o aluguel de máquinas cujo valor, 
em determinadas quantidades, não varia (SCHIER, 2005; WERNKE, 2017).
2.2.4 total
São a soma dos custos fixos, semifixos e semivariáveis quando existem e custos variáveis. 
O custo total é uma informação muito importante dentro da empresa, pois, através dele, é possível 
aferir se há lucro ou prejuízo e também aferir o custo unitário quando é dividido pela quantidade 
produzida. Mais adiante, será detalhado o processo (WERNKE, 2017).
3. mATErIAIS DIrETOS, INVENTárIOS E mãO DE OBrA 
DIrETA
3.1 materiais Diretos
São diretamente aplicados no processo de fabricação, isto é, integram diretamente o 
produto fabricado e pode-se incluir a embalagem quando aplicada ao produto dentro do ambiente 
de fabricação. Seus valores e quantidades podem ser facilmente identificados e atribuídos sem 
grandes problemas (RIBEIRO, 2011).
23www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 2
Educação a distância
Esses materiais necessitam de um local adequado chamado almoxarifado, onde são 
armazenados para aplicação no processo produtivo ou consumidos em outros setores da empresa. 
Os responsáveis pelo almoxarifado têm o objetivo de receber, estocar, conservar, controlar e 
distribuir os materiais. Portanto, é um setor de grande importância dentro da empresa, pois tem 
controle sobre os materiais e por isso possibilita que os custos sejam os mais reais possíveis. 
Esse controle é feito por meio de documentos, tais como: notas fiscais, guias de transferências e 
requisições. Além dos materiais diretos e indiretos, também são guardados produtos acabados, 
em elaboração, matérias-primas e outros (RIBEIRO, 2011).
Com relação à compra, venda e valores envolvidos, é preciso traçar considerações sobre a 
compra de materiais efetuada para uso, venda, consumo e aplicação nos processos de fabricação. 
A contabilização da compra deve considerar o sistema adotado pela empresa no controle de 
estoques e apuração de resultados. Por outro lado, em relação à venda, além do produto acabado, 
podem ser vendidos outros materiais (em frequência menor) e o processo de controle é o mesmo 
das compras. Leva em consideração o sistema de inventário adotado: permanente ou periódico; 
ou ainda, um mix de ambos. Usando-se o sistema de inventário permanente, há a baixa no 
estoque pelo custo e o crédito na conta de resultado pelo valor de venda. No periódico, somente 
no crédito em conta, o resultado é suficiente. Como dito em linhas anteriores, as empresas podem 
fazer o uso de um sistema misto: permanente para as operações normais e periódico para coisas 
de pequeno valor (RIBEIRO, 2011).
3.2 Inventários
Na moderna empresa industrial, ao final de cada período, se faz necessário conhecer 
os resultados para elaborar as demonstrações contábeis, inclusos os resultados das apurações 
nos estoques. Essas apurações são resultados de contagem física que devem ser transcritas 
no “Registro de Inventário”, que é exigido pelas legislações de Imposto de Renda, Imposto 
sobre Produtos Industrializados e Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços. Essas 
especificações recaem sobre mercadorias, manufaturados, matérias-primas e até mesmo sobre os 
bens de propriedade da empresa. Especificamente, as matérias-primas e os materiais aplicados no 
processo de fabricação, incluindo também produtos em elaboração, são importantes para apurar 
o custo de fabricação dos produtos da empresa.
3.2.1 critérios de avaliação
São necessários critérios para a apuração citada anteriormente. Os custos dos materiais 
são baseados em seu valor de aquisição na nota fiscal, adicionando despesas acessórias, tais 
como: seguros, fretes e outros. Também se adicionam os tributos considerados não recuperáveis 
(que não podem ser incorporados diretamente no preço dos produtos e repassados). Tendo em 
vista que se pode adquirir o mesmo produto em datas diferentes com preços diferentes, gera-se 
a necessidade de critérios para aferir e apropriar os custos adequadamente. Os critérios mais 
usados nas indústrias são: custo específico, PEPS, UEPS; e custo médio ponderado, que pode ser 
fixo ou móvel. A seguir, será detalhado cada um deles.
24www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 2
Educação a distância
3.2.1.1 custo específico
É a atribuição a cada unidade do estoque, o preço efetivamente pago por cada unidade. 
Geralmente é aplicado em bens de fácil identificação física, tais como: imóveis para revenda, 
mercadorias para revenda, veículos. Em empresas industriais, sua aplicação é mais adequada a 
produtos que permitem a aplicação direta, ou seja, produtos que não passam pelo almoxarifado.
3.2.1.2 PePs
Significa Primeiro que Entra, Primeiro que Sai. Uma tradução do inglês first in, first out ou 
FIFO. Atribuição de custo é sempre para os custos mais recentes. Seria mais fácil a visualização 
no exemplo a seguir:
Quadro 1- Eventos relatando mudanças no estoque. Fonte: O autor.
Primeiramente, deve-se levar em consideração se há saldo anterior de estoque:
EMPRESA XXX - Método PEPS
DATA HISTÓRICO
ENTRADAS SAÍDAS SALDO
Qtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($)
31-Dec Saldo em estoque 50 180,00 9.000,00 
25www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 2
Educação a distância
Agora pode-se começar a calcular os custos catalogados.
EMPRESA XXX - Método PEPS
DATA HISTÓRICO ENTRADAS SAÍDAS SALDOQtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($)
31/12 Saldo do período anterior 50 180,00 9.000,00 - 50 180,00 9.000,00 
05/01 Aquisição 10 198,00 1.980,00 - 10 198,00 1.980,00 
Aqui, no histórico, colocou-se a origem e aquisição, e a coluna “ENTRADAS” é preenchida 
com a quantidade e o custo unitário. O custo total é a quantidade vezes o custo unitário. Assim, 
tem-se 50 unidades por 180,00 cada e 10 unidades por 198,00 cada. Ao leitor é fortemente 
recomendado que preste atenção e memorize esse fato.
EMPRESA XXX - Método PEPS
DATA HISTÓRICO ENTRADAS SAÍDAS SALDOQtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($)
31/12 Saldo do período anterior 50 180,00 9.000,00 - 50 180,00 9.000,00 
05/01 Aquisição 10 198,00 1.980,00 - 10 198,00 1.980,00 
10/01 Venda-saldo período anterior - 40 180,00 7.200,00 10 180,00 1.800,00 
10/01 Aquisição 05/01 - - 10 198,00 1.980,00 
16/01 Aquisição 25 195,00 4.875,00 - 25 195,00 4.875,00 
No dia 10-Jan, foi feita uma venda de 40 unidades. Note aqui que, na lista inicial, o valor é 
450,00, mas esse é o valor de VENDA, e não de custo. Qual é o valor de custo, então? Lembre-se 
do método, PEPS, primeiro que entra e primeiro que sai. Qual o primeiro custo que vai sair? É o 
custo do saldo inicial em estoque, 180,00. Assim, 50-40=10 e 10×180,00=1800,00. Note que não 
foi ainda necessário deduzir das aquisições posteriores.
EMPRESA XXX - Método PEPS
DATA HISTÓRICO ENTRADAS SAÍDAS SALDOQtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($)
31/12 Saldo do período anterior 50 180,00 9.000,00 - 50 180,00 9.000,00 
05/01 Aquisição 10 198,00 1.980,00 - 10 198,00 1.980,00 
10/01 Venda-saldo período anterior - 40 180,00 7.200,00 10 180,00 1.800,00 
10/01 Aquisição 05/01 - - 10 198,00 1.980,00 
16/01 Aquisição 25 195,00 4.875,00 - 25 195,00 4.875,00 
23/01 Venda-saldo período anterior - 10 180,00 1.800,00 0 180,00 - 
23/01Venda-aquisição 05/01 - 10 198,00 1.980,00 0 198,00 - 
23/01 Venda-aquisição 16/01 - 1 195,00 195,00 24 195,00 4.680,00 
05/02 Aquisição 23 196,30 4.514,90 - 23 196,30 4.514,90 
11/02 Venda-aquisição 16/01 - 24 195,00 4.680,00 0 195,00 - 
11/02 Venda-aquisição 05/02 - 10 196,30 1.963,00 13 196,30 2.551,90 
15/02 Aquisição 27 194,00 5.238,00 - 27 194,00 5.238,00 
28/02 Venda-aquisição 05/02 - 13 196,30 2.551,90 0 196,30 - 
28/02 Venda-aquisição 15/02 - 16 194,00 3.104,00 11 194,00 2.134,00 
TOTAIS 25.607,90 23.473,90 
Há outra venda no dia 23-Jan. A quantidade é de 21 unidades e, como há saldos do período 
anterior, são 10 unidades da aquisição do dia 5-Jan, e do dia 16-Jan, 25 unidades. Proceder-se-á 
como descrito anteriormente, sairá 10 unidades por 180,00 cada; 10 unidades por 198,00 cada e 
uma unidade por 195,00 cada. Assim, permanecem em saldo somente 24 unidades da aquisição 
de 16-Jan.
Em suma, nesse método, sempre deverão ser levados em conta os itens mais antigos em 
estoque para o cálculo. 
26www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 2
Educação a distância
3.2.1.3 uePs
Significa Último que Entra, Primeiro que Sai, do inglês last in, first out ou LIFO. Nesse 
caso, atribuem-se os custos mais antigos, como será visto no exemplo a seguir.
Utilizando-se o exemplo do item 7.2.1.2:
EMPRESA XXX - Método UEPS
DATA HISTÓRICO ENTRADAS SAÍDAS SALDOQtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($)
31/12 Saldo período anterior 50 180,00 9.000,00 50 180,00 9.000,00 
Começa-se com o saldo do período anterior.
EMPRESA XXX - Método UEPS
DATA HISTÓRICO ENTRADAS SAÍDAS SALDOQtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($)
31/12 Saldo período anterior 50 180,00 9.000,00 50 180,00 9.000,00 
05/01 Aquisição 10 198,00 1.980,00 10 198,00 1.980,00 
10/02 Venda-aquisição 05/01 10 198,00 1.980,00 0 198,00 - 
10/02 Venda-saldo período anterior 30 180,00 5.400,00 20 180,00 3.600,00 
No dia 05/01, há uma aquisição de 10 unidades por 198,00 cada. Assim, tem-se 
(50+10=60). No dia 10/02, há a venda de 40 unidades; assim, como o método é UEPS, começa-se 
pelo último custo: 10 unidades da aquisição do dia 05/01, zerando o “lote”. E 30 unidades do saldo 
do período anterior, resultando no saldo de 20 unidades por 180,00 cada, totalizando 3.600,00.
EMPRESA XXX - Método UEPS
DATA HISTÓRICO ENTRADAS SAÍDAS SALDOQtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($)
31/12 Saldo período anterior 50 180,00 9.000,00 50 180,00 9.000,00 
05/01 Aquisição 10 198,00 1.980,00 10 198,00 1.980,00 
10/02 Venda-aquisição 05/01 10 198,00 1.980,00 0 198,00 - 
10/02 Venda-saldo período anterior 30 180,00 5.400,00 20 180,00 3.600,00 
16/01 Aquisição 25 195,00 4.875,00 25 195,00 4.875,00 
23/01 Venda-aquisição 16/01 21 195,00 4.095,00 4 195,00 780,00 
No dia 16/01, ocorre nova aquisição de 25 unidades por 195,00, resultando 4.875,00. No 
dia 23/01, há a venda de 21 unidades. O último “lote” adquirido foi no dia 16/01; então, o custo 
unitário utilizado foi 195,00, resultando um saldo de 4 unidades.
EMPRESA XXX - Método UEPS
DATA HISTÓRICO
ENTRADAS SAÍDAS SALDO
Qtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($)
31/12 Saldo período anterior 50 180,00 9.000,00 50 180,00 9.000,00 
05/01 Aquisição 10 198,00 1.980,00 10 198,00 1.980,00 
10/02 Venda-aquisição 05/01 10 198,00 1.980,00 0 198,00 - 
10/02 Venda-saldo período anterior 30 180,00 5.400,00 20 180,00 3.600,00 
16/01 Aquisição 25 195,00 4.875,00 25 195,00 4.875,00 
23/01 Venda-aquisição 16/01 21 195 4.095,00 4 195,00 780,00 
05/02 Aquisição 23 196,30 4.514,90 23 196,30 4.514,90 
11/02 Venda-aquisição 05/02 23 196,30 4.514,90 0 198,00 - 
11/02 Venda-aquisição 16/01 4 195,00 780,00 0 195,00 - 
11/02 Venda-saldo período anterior 7 180,00 1.260,00 13 180,00 2.340,00 
No dia 05/02, há uma nova aquisição de 23 unidades por 196,30 cada. No dia 11/02, 
há uma venda de 34 unidades; assim, tem-se o último custo no dia 05/02, 23 unidades foram 
vendidas, depois 4 unidades do “lote” do dia 16/01 e 7 unidades do “lote” do saldo do período 
anterior, “sobrando” 13 unidades.
27www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 2
Educação a distância
EMPRESA XXX - Método UEPS
DATA HISTÓRICO
ENTRADAS SAÍDAS SALDO
Qtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($)
31/12 Saldo período anterior 50 180,00 9.000,00 50 180,00 9.000,00 
05/01 Aquisição 10 198,00 1.980,00 10 198,00 1.980,00 
10/02 Venda-aquisição 05/01 10 198,00 1.980,00 0 198,00 - 
10/02 Venda-saldo período anterior 30 180,00 5.400,00 20 180,00 3.600,00 
16/01 Aquisição 25 195,00 4.875,00 25 195,00 4.875,00 
23/01 Venda-aquisição 16/01 21 195 4.095,00 4 195,00 780,00 
05/02 Aquisição 23 196,30 4.514,90 23 196,30 4.514,90 
11/02 Venda-aquisição 05/02 23 196,30 4.514,90 0 198,00 - 
11/02 Venda-aquisição 16/01 4 195,00 780,00 0 195,00 - 
11/02 Venda-saldo período anterior 7 180,00 1.260,00 13 180,00 2.340,00 
15/02 Aquisição 27 194,00 5.238,00 27 194,00 5.238,00 
28/02 Venda-aquisição 15/02 27 194,00 5.238,00 0 194,00 - 
28/02 Venda-saldo período anterior 2 180,00 360,00 11 180,00 1.980,00 
TOTAIS 25.607,90 23.627,90 
No dia 15/02, há uma nova aquisição de 27 unidades por 194,00 cada. No dia 28/02, há 
a venda de 29 unidades. Desse modo, 27 unidades sairão do “lote” adquirido no dia 15/02 e 2 
unidades sairão do “lote” do saldo do período anterior. Cabe aqui notar que ainda restaram 11 
unidades ainda do saldo vindo do período anterior.
3.2.1.4 custo médio ponderado: fixo e móvel
Os custos são avaliados pela média de preço de sua aquisição. Há a subdivisão entre móvel 
e fixo. 
O custo médio ponderado móvel é assim definido, pois na aquisição de produto avalia-se 
seu custo unitário e o custo unitário dos insumos já estocados; e, conforme ocorrem as aquisições, 
os custos médios vão mudando, como no exemplo a seguir.
Utilizando-se o exemplo do item 3.2.1.2:
EMPRESA XXX - Método CUSTO MÉDIO PONDERADO MÓVEL
DATA HISTÓRICO
ENTRADAS SAÍDAS SALDO
Qtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($)
31/12 Saldo do período anterior 50 180,00 9.000,00 - 50 180,00 9.000,00 
Começa-se com o saldo do período anterior.
EMPRESA XXX - Método CUSTO MÉDIO PONDERADO MÓVEL
DATA HISTÓRICO
ENTRADAS SAÍDAS SALDO
Qtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($)
31/12 Saldo do período anterior 50 180,00 9.000,00 - 50 180,00 9.000,00 
05/01 Aquisição 10 198,00 1.980,00 - 60 183,00 10.980,00 
10/01 Venda - 40 183,00 7.320,00 20 183,00 3.660,00 
Há a aquisição de 10 unidades por 198,00 cada. Como já há 50 unidades de 180,00 
cada, deve-se proceder ao cálculo: 50+10=60 unidades e 9.000,00+1.980,00=10.980,00; então, 
10.980,00÷60=183,00. Assim, 183,00 é o custo médio nesse dia específico enquanto não houver 
nova aquisição. Note que, na venda de 40 unidades, efetuada no dia 10/01, o valor de custo 
utilizado foi 183,00. O mesmo processo repetir-se-á nos lançamentos posteriores.
28www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 2
Educação a distância
EMPRESA XXX - Método CUSTO MÉDIO PONDERADO MÓVEL
DATA HISTÓRICO
ENTRADAS SAÍDAS SALDO
Qtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($)
31/12 Saldo do período anterior 50 180,00 9.000,00 - 50 180,00 9.000,00 
05/01 Aquisição 10 198,00 1.980,00 - 60 183,00 10.980,00 
10/01 Venda - 40 183,00 7.320,00 20 183,00 3.660,00 
16/01 Aquisição 25 195,00 4.875,00 - 45 189,67 8.535,00 
23/01 Venda - 21 189,67 3.983,00 24 189,67 4.552,00 
Com a venda de 40 unidades, o saldo caiu para 20 unidades. No dia 16/01, há aquisição 
de 25 unidades, elevando o saldo para 20+25=45 e o valor de estoque era 3.660,00;assim, 
3.660,00+4.875,00=8.535,00, então, 8.535,00÷45=189,67. Na venda do dia 23/01, o custo utilizado 
para a venda das 21 unidades foi 189,6, reduzindo o saldo para 24 unidades.
EMPRESA XXX - Método CUSTO MÉDIO PONDERADO MÓVEL
DATA HISTÓRICO ENTRADAS SAÍDAS SALDOQtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($)
31/12 Saldo do período anterior 50 180,00 9.000,00 - 50 180,00 9.000,00 
05/01 Aquisição 10 198,00 1.980,00 - 60 183,00 10.980,00 
10/01 Venda - 40 183,00 7.320,00 20 183,00 3.660,00 
16/01 Aquisição 25 195,00 4.875,00 - 45 189,67 8.535,00 
23/01 Venda - 21 189,67 3.983,00 24 189,67 4.552,00 
05/02 Aquisição 23 196,30 4.514,90 - 47 192,91 9.066,90 
11/02 Venda - 34 192,91 6.559,03 13 192,91 2.507,87 
No dia 05/02, há mais uma aquisição de 23 unidades elevando o saldo para 23+24=47 
unidades e valor do estoque anterior, 4.552,00+4.514,90=9.066,90. Do mesmo modo que 
anteriormente, 9.066,90÷47=192,91. A venda do dia 11/02, de 34 unidades, utiliza esse custo e o 
saldo é reduzido a 13 unidades.
EMPRESA XXX - Método CUSTO MÉDIO PONDERADO MÓVEL
DATA HISTÓRICO
ENTRADAS SAÍDAS SALDO
Qtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($) Qtd. C.unit.($) CT ($)
31/12 Saldo do período anterior 50 180,00 9.000,00 - 50 180,00 9.000,00 
05/01 Aquisição 10 198,00 1.980,00 - 60 183,00 10.980,00 
10/01 Venda - 40 183,00 7.320,00 20 183,00 3.660,00 
16/01 Aquisição 25 195,00 4.875,00 - 45 189,67 8.535,00 
23/01 Venda - 21 189,67 3.983,00 24 189,67 4.552,00 
05/02 Aquisição 23 196,30 4.514,90 - 47 192,91 9.066,90 
11/02 Venda - 34 192,91 6.559,03 13 192,91 2.507,87 
15/02 Aquisição 27 194,00 5.238,00 - 40 193,65 7.745,87 
28/02 Venda - 29 193,65 5.615,75 11 193,65 2.130,11 
TOTAIS 25.607,90 23.477,79 
Por fim, no dia 15/02, há aquisição de 27 unidades, elevando o saldo para 40 unidades. 
O custo dessa aquisição mais o custo do estoque anterior (saldo) é 2.507,87+5.238,00=7.745,87. 
E 7.745,87÷40=193,65. A última venda, de 29 unidades, do exemplo foi executada com o custo 
de 193,65 por unidade. O leitor pode verificar que o total das entradas menos o total de saídas 
resulta no valor final de estoque: 2.130,11.
Por outro lado, tratando-se de custo médio ponderado fixo, os valores de inscrição serão 
avaliados no final do período (geralmente no final do ano), isto é, apuração é somente uma vez 
após a última compra e a última venda. A obtenção é executada dividindo-se o custo total de 
materiais disponíveis pela quantidade total desses mesmos materiais. O custo total de materiais 
disponíveis resulta da soma dos custos de estoques iniciais aos custos de compras líquidas. O 
custo de compras líquidas resulta do custo total de compras menos alterações nos valores das 
compras. Utilizando o exemplo anterior:
29www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 2
Educação a distância
Cálculo do custo médio ponderado fixo:
 25.607,90 
 = 189,69 
135
Atribuição do custo ao estoque final:
Unidades de materiais existentes em estoque no final do período vezes o Custo Médio 
ponderado fixo.
11 x 189,69 = 2.086,57 
Cálculo dos insumos transferidos para a produção:
Custo total dos materiais disponíveis para uso menos Custo do estoque final.
 25.607,90 - 2.086,57 = 23.521,33 
Esse sistema só pode ser adotado por empresas que utilizam sistemas de inventário 
periódico, realmente no final do exercício. Os valores obtidos serão aplicados a todas as unidades 
que foram vendidas ou aplicados no processo de fabricação durante o período, independentemente 
da data.
Just in time é um sistema de administração da produção que determina que nada 
deve ser produzido, transportado ou comprado antes da hora certa. É um termo 
inglês, que significa literalmente “na hora certa” ou “momento certo”.
O sistema Just in Time (JIT) pode ser aplicado em qualquer organização e é muito 
importante para auxiliar a reduzir estoques e os custos decorrentes do processo.
É o principal pilar de diversas fábricas, em especial de carros, como, por exemplo, 
o sistema Toyota de produção.
Com esse sistema, o produto ou matéria-prima chega ao local de utilização 
somente no momento exato em que for necessário, ou seja, os produtos somente 
são fabricados ou entregues a tempo de serem vendidos ou montados, não existe 
estoque parado.
O próprio conceito do termo é relacionado à produção por demanda, onde 
primeiramente vende-se o produto para depois comprar a matéria-prima e só 
depois fabricá-lo ou montá-lo.
Nas fábricas onde está implantado o just in time, o estoque de matérias-primas é 
mínimo e suficiente para poucas horas de produção, e para que isso seja possível, 
os fornecedores devem ser treinados e capacitados para que possam fazer 
entregas de pequenos lotes na frequência desejada.
30www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 2
Educação a distância
3.2.2 considerações sobre os critérios de avaliação
A Conjuntura Econômica deve ser avaliada com cuidado para adoção do método de 
inventário de estoques. Quando há inflação, o método UEPS não é recomendado, pois gera 
distorções na avaliação, tornando o método custo médio ponderado e o método PEPS mais 
recomendados.
 Outra questão importante é a avaliação do fisco sobre os métodos. No Brasil, são aceitos 
os métodos PEPS e custo médio ponderado. O método UEPS não é aceito, dado que os seus 
resultados geram com o estoque maior, reduzindo a margem de lucro contábil e a margem de 
imposto a ser descontado.
3.3 mão de Obra Direta
De acordo com Schier (2005) e Stark (2007), mão de obra direta é aquela que é aplicada 
diretamente à produção, ou seja, por um operário que trabalha em um produto de cada vez ou 
em vários produtos por meio de uma máquina. A alocação dessa mão de obra é feita por meio 
das horas efetivamente trabalhadas; assim, o custo varia de acordo com a quantidade produzida, 
adicionados os encargos sociais. Tempos não trabalhados não fazem parte da mão de obra direta, 
são considerados custos indiretos.
Para a correta aferição da mão de obra direta, segundo os mesmos autores, há necessidade 
de controle sobre o trabalho efetuado, para verificar o tempo efetivamente trabalhado. Verifica-se 
aqui que não é somente o tempo registrado no cartão ponto. Esse processo gera necessidade de 
controles rígidos sobre o processo produtivo para facilitar a aplicação das horas trabalhadas ao 
custo.
A mão de obra direta (e a indireta também) sofre variações no processo produtivo devido 
às seguintes características: ineficiência e ineficácia; pessoal não adequado; falta de reposição 
de trabalhadores em períodos de descanso; gestão ineficiente de recursos humanos; e falta de 
descanso adequado da mão de obra, gerando redução de produtividade (STARK, 2007; SCHIER, 
2005). 
A redução do número de fornecedores para o mínimo possível é um dos fatores 
que mais contribui para alcançar os potenciais benefícios da política just in time. 
Fonte: SIGNIFICADO de Just in Time. Disponível em: 
<https://www.significados.com.br/just-in-time/> 
Acesso em: 12 jun. 2019.
31www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 2
Educação a distância
CONSIDErAçÕES FINAIS
Como visto, esta unidade é uma continuação lógica da primeira. Ambas buscam 
fundamentar teoricamente, de modo introdutório, o processo de aferição dos custos empresariais 
em geral e industrial especificamente. Isso posto, o estudante está preparado para dar continuidade 
ao processo de aprendizagem. Na Unidade III, o processo será de cunho mais prático, no qual o 
estudante terá oportunidade de executar, através de exemplos simples, o custeio básico.
3232www.UNINgA.Br
U N I D A D E
03
SUmárIO DA UNIDADE
INTrODUçãO ...........................................................................................................................................................33
1. ESqUEmA BáSICO, DEPArTAmENTALIzAçãO,CENTrO DE CUSTO E rATEIO DE CUSTOS ......................34
1.1 ESqUEmA BáSICO .............................................................................................................................................34
1.2 DEPArTAmENTALIzAçãO ................................................................................................................................36
1.3 CENTrO DE CUSTO ...........................................................................................................................................36
1.4 rATEIO DE CUSTOS ........................................................................................................................................... 37
2. CUSTOS INDIrETOS DE FABrICAçãO ..............................................................................................................38
CONSIDErAçÕES FINAIS .......................................................................................................................................44
CONTABILIDADE DE CUSTOS NA PráTICA
Prof. Me. Marcelo de Jesus da Mata 
Ensino a distância
DISCIPLINA:
contabilidade de custos
33www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 3
Educação a distância
INTrODUçãO
O fundamento desta unidade é a construção de um exemplo numérico. Durante a leitura, 
será observado como se processa o custeio por absorção, a departamentalização e o processo de 
rateio. Pede-se ao estudante que desenvolva uma atenção maior para a sequência de ações e as 
correlações entre os passos anteriores e os posteriores.
Depois do entendimento sobre os processos, o estudante estará pronto para entender 
as definições sobre os custos indiretos e como é executada a alocação desses custos do modo 
mais adequado. Como os custos indiretos têm uma dificuldade maior no processo de cálculo e 
alocação, será requerido do estudante maior atenção e senso de lógica.
Por último, a unidade é encerrada com o estudo sobre os materiais diretos. Dentro da 
empresa industrial, os materiais diretos podem ser considerados insumos fundamentais no 
processo produtivo. Desse modo, aprender como são controlados os materiais dentro da empresa 
é de grande importância; por consequência, é necessário entender como são feitos os inventários 
físicos. Sobre esse entendimento na utilização de métodos, serão vistos os principais. Em adição 
aos materiais diretos, também serão estudados os meios pelos quais a mão de obra direta é alocada 
dentro dos custos. Portanto, esta unidade dará condições ao estudante de construir uma matriz 
de custos completamente funcional e bem próxima da realidade.
34www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 3
Educação a distância
1. ESqUEmA BáSICO, DEPArTAmENTALIzAçãO, 
CENTrO DE CUSTO E rATEIO DE CUSTOS
1.1 Esquema Básico
É dividido, segundo Schier (2005), em três passos/etapas: separação entre custos e 
despesas; apropriação dos custos diretos; e apropriação dos custos indiretos. Os gastos são 
apresentados na Tabela 1.
Tabela 1- Gastos da empresa. Fonte: Schier (2005, p. 53).
1º PASSO: separação dos custos e despesas.
CUSTOS DE PRODUÇÃO VALOR $
Matéria-prima consumida 200.000,00 
Energia elétrica - fábrica 40.000,00 
Salários - fábrica 60.000,00 
Depreciação - fábrica 15.000,00 
Água - fábrica 25.000,00 
Manutenção - fábrica 35.000,00 
Seguros - fábrica 13.000,00 
TOTAL 388.000,00 
DESPESAS ADMINISTRATIVAS VALOR $
Telefone 2.000,00 
Correios e Telégrafos 3.000,00 
Salários da administração 30.000,00 
Material de expediente - escritório 2.000,00 
TOTAL 37.000,00 
DESPESAS COMERCIAIS VALOR $
Comissões de vendas 20.000,00 
Fretes para entrega 25.000,00 
TOTAL 45.000,00 
35www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 3
Educação a distância
DESPESAS FINANCEIRAS VALOR $
Despesas financeiras 20.000,00 
TOTAL 20.000,00 
Tabela 2 - Separação dos custos e despesas. Fonte: Adaptado de Schier (2005).
2º PASSO: apropriação dos custos diretos.
A empresa industrial produz 2 produtos: X e Y. Para efeito de exemplo, na distribuição 
dos custos diretos, 50% do valor da mão de obra é custo indireto e 60% da despesa com água é 
custo direto.
1) Para a matéria-prima, aloca-se diretamente o consumo aos produtos.
Matéria-prima VALOR $ %
X 150.000,00 75,00%
Y 50.000,00 25,00%
TOTAL 200.000,00 100,00%
Tabela 3 - Matéria-prima. Fonte: Adaptado de Schier (2005).
2) Distribuição do custo com mão de obra e do gasto com água.
MÃO DE OBRA
Produto
Direta
%
Indireta
%
50% 50%
X 22.500,00 75,00% 0,00%
Y 7.500,00 25,00% 0,00%
 30.000,00 100,00%
TOTAL 30.000,00 100,00% 30.000,00 100,00%
GASTOS COM ÁGUA
Produto
Direta
%
Indireta
%
60% 40%
X 11.250,00 75,00%
Y 3.750,00 25,00%
 10.000,00 100,00%
TOTAL 15.000,00 100,00% 10.000,00 100,00%
Tabela 4 - Custo com mão de obra e gasto com água. Fonte: Adaptado de Schier (2005).
3) Resumo da apropriação dos custos diretos.
Tipos de Custos diretos
Custos indiretos Total
Gastos X Y
Matéria-prima 150.000,00 50.000,00 200.000,00 
Energia elétrica 40.000,00 40.000,00 
Mão de obra 22.500,00 7.500,00 30.000,00 60.000,00 
Água 11.250,00 3.750,00 10.000,00 25.000,00 
Manutenção 35.000,00 35.000,00 
Seguro 13.000,00 13.000,00 
Depreciação 15.000,00 15.000,00 
TOTAL 183.750,00 61.250,00 143.000,00 388.000,00 
Tabela 5 - Apropriação dos custos diretos. Fonte: Adaptado de Schier (2005).
36www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 3
Educação a distância
3º PASSO: apropriação dos custos indiretos.
Apropriar os custos indiretos nos produtos X e Y. Para esse fim, será utilizado o resumo 
do item 3) do 2º PASSO, no total de 143.000,00.
Produto
Custos diretos Custos indiretos Total
$ % $ % $
X 183.750,00 75,00% 107.250,00 75,00% 291.000,00 
Y 61.250,00 25,00% 35.750,00 25,00% 97.000,00 
TOTAL 245.000,00 100,00% 143.000,00 100,00% 388.000,00 
Tabela 6 - Apropriação dos custos indiretos. Fonte: Adaptado de Schier (2005).
Se hipoteticamente a quantidade produzida de X fosse 10.000 unidades e de Y, 15.000 
unidades, os custos unitários de X=291.000÷10.000=29,10 e de Y=97.000÷15.000=6,47. 
1.2 Departamentalização
Departamento, segundo Schier (2005), é a unidade mínima administrativa que possui 
pessoas e máquinas em uma atividade homogênea sob a responsabilidade de um gestor indicando 
uma forma de controle. Não se restringe somente à área industrial, mas abrange empresas 
comerciais e de serviços.
INDUSTRIAL ↔ USINAGEM ↔ MONTAGEM ↔ MANUTENÇÃO
GESTÃO ↔ RH ↔ CONTABILIDADE ↔ TESOURARIA
COMERCIAL ↔ VENDAS ↔ MARKETING ↔ EXPEDIÇÃO
Segundo o mesmo autor, os departamentos podem ser divididos em produtivos e não 
produtivos, por exemplo, algum departamento de serviços auxiliares é chamado não produtivo 
ou auxiliar; enquanto o de produção é chamado de produtivo. No setor produtivo, custos são 
jogados diretamente nos produtos, pois os insumos são física e diretamente processados. No 
auxiliar, os custos não são apropriados e são transferidos para os departamentos produtivos 
beneficiados.
Departamento de serviços (auxiliar)
Manutenção ↔ Almoxarifado ↔
Controle de
↔ Suprimentos
Qualidade
Departamento de produção
Usinagem ↔ Pintura ↔ Montagem
1.3 Centro de Custo
Um departamento é geralmente um centro de custos indiretos que são acumulados para 
posterior alocação aos centros produtivos. Assim, pode-se definir centro de custos como a unidade 
mínima de acumulação de custos indiretos. Entretanto, o centro de custos não é necessariamente 
uma unidade administrativa (SCHIER, 2005).
37www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 3
Educação a distância
1.4 rateio de Custos
Os custos indiretos só podem ser apropriados de forma indireta aos produtos mediante 
estimativas, critérios e a previsão de comportamento. Essa apropriação tem uma forma subjetiva, 
pois não garante 100% de acerto, vide o exemplo a seguir. O princípios estudados recomendamque o critério escolhido seja o que melhor se ajuste à realidade de cada unidade produtiva; e a sua 
execução está sob a determinação do método mais adequado, menos injusto quanto à distribuição 
de custos entre os departamentos (SCHIER, 2005).
Exemplo de rateio retirado de Schier (2005, p. 103-105):
A) Suponhamos que o custo total da empresa com aluguel seja lançado no departamento 
administrativo da fábrica, para posterior locação desse custo ao centro de custos 
correspondentes. Efetuaremos, nesse caso, um rateio com base na área de ocupação de cada 
unidade. O valor total do aluguel é de $ 1000,00.
Aluguel: 1.000,00 
Departamento Área ocupada m² Percentual Valor
XX 100 20,00% 200,00 
YY 250 50,00% 500,00 
ZZ 150 30,00% 300,00 
TOTAL 500 100,00% 1.000,00 
Como resultado, temos os valores que correspondem a cada unidade de acordo com o 
critério estipulado, que foi julgado como mais justo na oportunidade.
B) O departamento comercial de uma indústria engloba a venda de todos os produtos 
realizadas pelos vendedores alocados no seu departamento, sendo a comissão desses 
calculada de forma sintética, de acordo com a aplicação de percentual sobre o valor total 
das vendas do mês. Para que possamos alocar da forma mais justa possível esse custo das 
comissões, utilizamos o critério de vendas por vendedor em termos monetários de cada 
produto e seu percentual de participação no total das vendas do vendedor correspondente.
Vendas
Vendedor:0100
Produto Valor da venda Percentual
A 100.000,00 25,00%
B 300.000,00 75,00%
TOTAL 400.000,00 100,00%
Comissão do vendedor
Vendedor:0100
Venda mensal Comissão2%
 400.000,00 8.000,00 
Rateio da comissão
Produto Percentual Comissãorateada
A 25% 2.000,00 
B 75% 6.000,00 
TOTAL 100% 8.000,00 
38www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 3
Educação a distância
2. CUSTOS INDIrETOS DE FABrICAçãO
Como visto em itens anteriores, os custos indiretos de fabricação não podem ser 
quantificados nos produtos, têm que ser apropriados por meio de rateio. Os custos indiretos 
de fabricação são compostos pelos materiais indiretos, mão de obra indireta e os outros custos 
indiretos. E, mesmo se rateados, existem dificuldades para a execução, como já visto. O rateio é 
subjetivo ou arbitrário, às vezes ambos. Entretanto, podem-se usar algumas bases mais comuns, 
tais como: para aluguéis, para depreciação em impostos relacionados pode-se usar a área em 
metros quadrados; custo da energia elétrica e potência instalada nos departamentos é um modo 
de rateio; nos departamentos auxiliares, como administração e serviços, o número de funcionários 
lotados pode ser usado; e, no almoxarifado, os números de requisição de material são úteis para 
esse fim (MEGLIORINE, 2011).
Ainda de acordo com o mesmo autor, a departamentalização é de suma importância e 
desse fato decorre que o custo com matéria-prima é identificado com o produto e não com o 
departamento. Por outro lado, a mão de obra indireta é facilmente identificada, pois está ligada 
aos departamentos e pode-se utilizar a folha de pagamento do departamento para efetuar o rateio. 
Necessariamente, o custo com mão de obra aqui leva em conta a soma do salário, encargos sociais 
em cargos trabalhistas. Frisa-se ainda que o custo indireto de fabricação dos departamentos 
auxiliares (gerência e serviços) é de difícil apropriação. Um exemplo prático a seguir mostrará, 
com mais clareza, o processo.
Uma indústria que produz os produtos: X,Y e Z.
MAPA DE CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAÇÃO
DEPT. AUXILIARES DEPT. PRODUTIVOS
Admin.
Almox.
Contr. de
Usinagem Montagem Pintura TOTAIS
Geral Qualidade
Base de rateio
1. Nº de funcionários
2.Área ocupada (m²)
3.Potência instalada (kW)
4.Qtd. aparelhos de telefone
5.Nº de requisições de materiais
6.Horas/homem
7.Horas/máquina
8.Horas de controle de qualidade
Custos próprios ou identificados
9.Mão de obra indireta ($)
10.Materiais diversos ($)
Aqui cabe pensar sobre o tipo de empresa, objeto do processo de custeio. Cada 
empresa é única e detém seu arcabouço de conhecimentos e experiências 
acumulados. Assim, o aproveitamento desses conhecimentos e experiências 
pode ser muito útil no processo. É de bom alvitre que o profissional responsável 
pelo cálculo ouça todos os funcionários e suas ideias e “dicas”.
39www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 3
Educação a distância
11.Depreciação ($)
12.SUBTOTAL
Custos comuns
Bases 
de
rateio
13.Energia elétrica ($)
14.Água ($)
15.Telefone ($)
16.Aluguel ($)
17.SUBTOTAL ($)
18.TOTAL DE CIF DOS DEPT. ($)
Rateio dos departamentos auxiliares
19. Administração geral ($) 1
20. Almoxarifado ($) 5
21. Controle de qualidade ($) 8
22.TOTAL DE CIF DOS DEPARTAMENTOS PRODUTIVOS ($)
23.Base de rateio dos custos dos departamentos produtivos
24.TAXAS DE RATEIO ($)
Quadro 1 - Mapa de custos indiretos de fabricação. Fonte: O autor.
1º PASSO: identificar as informações sobre os custos da empresa e, para isso, será usado 
o mapa de custos apresentado.
MAPA DE CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAÇÃO
DEPT. AUXILIARES DEPT. PRODUTIVOS
Admin. Almox. Contr. de Usinagem Montagem Pintura TOTAIS
Geral Qualidade
Base de rateio
1.Nº de funcionários 6 2 3 10 15 4 40
2.Área ocupada (m²) 5 80 30 400 340 100 955
3.Potência instalada (kW) 70 40 140 1300 1100 850 3500
4.Qtd. aparelhos de telefone 5 1 1 1 1 1 10
5.Nº de requisições de materiais 30 10 60 400 200 100 800
6.Horas/homem 1200 1000 2200
7.Horas/máquina 700 700
8.Horas de controle de qualidade 100 120 80 300
Custos próprios ou identificados
9.Mão de obra indireta ($) 72.000,00 8.000,00 25.000,00 120.000,00 130.000,00 50.000,00 405.000,00 
10.Materiais diversos ($) 2.500,00 500,00 700,00 30.000,00 70.000,00 40.000,00 143.700,00 
11.Depreciação ($) 1.500,00 300,00 2.500,00 23.000,00 12.000,00 7.000,00 46.300,00 
12.SUBTOTAL 76.000,00 8.800,00 28.200,00 173.000,00 212.000,00 97.000,00 595.000,00 
Custos comuns
Bases de
rateio
13.Energia elétrica ($) 3 35.000,00 
14.Água ($) 1 2.500,00 
15.Telefone ($) 4 10.000,00 
16.Aluguel ($) 2 100.000,00 
17.SUBTOTAL ($) - - - - - - 147.500,00 
Quadro 2 - Mapa de custos indiretos de fabricação. Fonte: O autor.
40www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 3
Educação a distância
2º PASSO: efetuar os rateios.
Pode-se notar que será necessário o rateio no quadro “Custos comuns”. Na coluna “Bases 
de rateio”, indica-se qual será. Quanto à energia elétrica, por exemplo, na base 3, pode ser feito da 
seguinte maneira:
70
×35000,00=700,00
3500
40
×35000,00=400,00
3500
140
×35000,00=1400,00
3500
1300
×35000,00=13.000,00
3500
1100
×35000,00=11.000,00
3500
850
×35000,00=8.500,00
3500
13.Energia elétrica ($) 3 700,00 400,00 1.400,00 13.000,00 11.000,00 8.500,00 35.000,00 
Fazendo para o restante:
Água Telefone Aluguel
6 ×2500=375,00 5 ×10000=5000,00 5 ×100000=523,5640 10 955
2 ×2500=125,00 1 ×10000=1000,00 80 ×100000=8376,9640 10 955
3 ×2500=187,50 1 ×10000=1000,00 30 ×100000=3141,3640 10 955
10 ×2500=625,00 1 ×10000=1000,00 400 ×100000=41884,8240 10 955
15 ×2500=937,50 1 ×10000=1000,00 340 ×100000=35602,09
40 10 955
4 ×2500=250,00 1 ×10000=1000,00 100 ×100000=10471,2040 10 955
41www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 3
Educação a distância
14.Água ($) 1 375,00 125,00 187,50 625,00 937,50 250,00 2.500,00 
15.Telefone ($) 4 5.000,00 1.000,00 1.000,00 1.000,00 1.000,00 1.000,00 10.000,00 
16.Aluguel ($) 2 523,56 8.376,96 3.141,36 41.884,82 35.602,09 10.471,20 100.000,00 
Os resultados ficam da seguinte maneira:
Custos comuns
Bases 
de
rateio
13.Energia elétrica ($) 3 700,00 400,00 1.400,00 13.000,00 11.000,00 8.500,00 35.000,00 
14.Água ($) 1 375,00 125,00 187,50 625,00 937,50 250,00 2.500,00 
15.Telefone ($) 4 5.000,00 1.000,00 1.000,00 1.000,00 1.000,00 1.000,00 10.000,00 
16.Aluguel ($) 2 523,56 8.376,96 3.141,36 41.884,8235.602,09 10.471,20 100.000,00 
17.SUBTOTAL ($) 6.598,56 9.901,96 5.728,86 56.509,82 48.539,59 20.221,20 147.500,00 
18.TOTAL DE CIF DOS DEPT. 
($) 82.598,56 18.701,96 33.928,86 229.509,82 260.539,59 117.221,20 742.500,00 
Quadro 3 – Bases de rateio. Fonte: O autor.
3º PASSO: finalização dos cálculos de rateio e a apropriação.
Agora são necessários o rateio e a apropriação dos custos da Administração Geral da 
Fábrica, do Almoxarifado e do Controle de Qualidade.
AGF
A fábrica toda tem 40 funcionários; então, descontam-se os 6 funcionários da AGF: 40-6. 
O rateio é pelo número de funcionários.
 87.075,00 = 2.561,0294 
 40-6 
 
Almoxarifado
A base do rateio serão as requisições de materiais. Aqui, além das requisições do 
almoxarifado, serão descontadas também as requisições da AGF: 30+10=40.
18.701,96 + 5.122,00 = 23.823,96 = 31,3473 
800 - (30+10) 760 
 
Controle de Qualidade
Aqui o rateio é pelo número de horas gastas com inspeções no setor produtivo.
 33.928,86 + 7.683,00 + 1.851,00 =
300
 43.462,86 =
 144,8762 
300
42www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 3
Educação a distância
Os dados para o cálculo estão no mapa.
Rateio dos departamentos auxiliares
19. Administração geral ($) 1 87.075,00 5.122,00 7.683,00 25.610,00 38.416,00 10.244,00 - 
20. Almoxarifado ($) 5 23.823,96 1.851,00 12.341,00 6.170,00 3.085,00 - 
21. Controle de qualidade ($) 8 43.462,86 14.440,00 17.328,00 11.553,00 - 
22.TOTAL DE CIF DOS DEPARTAMENTOS PRODUTIVOS ($) 281.900,82 322.453,59 142.103,20 742.500,00 
23.Base de rateio dos custos dos departamentos produtivos 700 1200 1000
24.TAXAS DE RATEIO ($) 402,71545 268,71133 142,10320 
Quadro 4 – Rateio dos departamentos auxiliares. Fonte: O autor.
Agora todos os custos estão concentrados nos departamentos produtivos. Desse modo, 
agora deve-se ratear aos produtos relacionados.
PRODUTOS QUANTIDADE
DEPARTAMENTOS
USINAGEM HM¹ MONTAGEM HH² PINTURA HH²
X 100 200 300 400
Y 80 150 200 200
Z 200 350 700 400
TOTAL 700 1200 1000
Quadro 5 – Produtos. Fonte: O autor.
¹ Horas/máquina.
² Horas/homem
Para:
Usinagem
 281.900,82 = 402,7155 /HM700
Montagem
 322.453,59 = 268,7113 /HH1200
Pintura
142103,2042 = 142,1032 /HH1000
Utilizando os valores de horas vezes o valor por hora, obtém-se:
CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAÇÃO RATEADOS AOS PRODUTOS
PRODUTOS
DEPARTAMENTOS
USINAGEM MONTAGEM PINTURA TOTAL
X 80.543,09 80.613,40 56.841,28 217.997,77 
Y 60.407,32 53.742,27 28.420,64 142.570,22 
Z 140.950,41 188.097,93 56.841,28 385.889,62 
TOTAL 281.900,82 322.453,59 142.103,20 746.457,62 
Quadro 6 – Custos indiretos de fabricação rateados aos produtos. Fonte: O autor.
43www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 3
Educação a distância
Para o aprofundamento do assunto, recomenda-se ao 
estudante a leitura do seguinte artigo:
SOUZA, M. A.; FONTANA, F. B.; BOFF, C. D. S. Planejamento 
e controle de custos: um estudo sobre as práticas adotadas 
por empresas industriais de Caxias do Sul - RS. Contabilidade 
Vista & Revista, [s. l.], v. 21, n. 2, p. 121-151, 28 jun. 2010. 
Disponível em: 
< h t t p s : // r e v i s t a s . f a c e . u f m g . b r / i n d e x . p h p /
contabilidadevistaerevista/article/view/888> 
Acesso em: 13 jun. 2019.
Para aprofundar os conceitos de custos indiretos, leia: 
CORTIANO, José Carlos. Processos básicos de contabilidade 
e custos: uma prática saudável para administradores. 
Curitiba: Editora Intersaberes, 2014. 200 p. (Série gestão 
financeira). Disponível em: 
<https://bit.ly/2y99dAV>
Acesso em: 12 jun. 2019.
Este vídeo dá uma visão mais prática dos custos indiretos: 
FAZINGA, Wanessa. Custos indiretos em obras: exemplos. 
2017. Disponível em: 
<https://www.youtube.com/watch?v=rpr4ZoWgZMI> 
Acesso em: 12 jun. 2019.
44www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 3
Educação a distância
CONSIDErAçÕES FINAIS
Nesta unidade, foi iniciado o processo numérico da Contabilidade de Custos. O estudante 
deve ser capaz de alocar adequadamente os custos indiretos, e os materiais e a mão de obra, que 
são diretos. Isto é, dominar o processo de prospecção dos eventos econômicos, quantidades e 
preços do insumos e montar uma planilha de custos de uma empresa que represente o máximo 
possível a realidade dela.
A posse desse domínio permite o avanço da prospecção, do cálculo e da tabulação dos 
custos para a análise e formação de preço de venda. Isso se dará na próxima unidade, na qual 
também serão apresentados, de modo sucinto, outros métodos de custeio.
4545www.UNINgA.Br
U N I D A D E
04
SUmárIO DA UNIDADE
INTrODUçãO ........................................................................................................................................................... 47
1. CUSTOS E TOmADA DE DECISÕES ....................................................................................................................48
1.1 DIFErENçAS ENTrE OS CUSTEIOS: VArIáVEL E ABSOrçãO ......................................................................48
1.2 CUSTO FIxO E VArIáVEL ..................................................................................................................................48
1.2.1 CUSTOS FIxOS .................................................................................................................................................48
1.2.2 CUSTOS VArIáVEIS (CUSTEIO VArIáVEL) .................................................................................................49
1.3 PONTO DE EqUILÍBrIO ...................................................................................................................................49
1.4 DECISãO SOBrE COmPrA OU PrODUçãO E FIxAçãO DO PrEçO DE VENDA ..........................................56
1.4.1 DECISãO DE COmPrAS E PrODUçãO ..........................................................................................................56
1.4.2 PrEçO DE VENDA ........................................................................................................................................... 57
1.4.2.1 mArkUP OU TAxA DE mArCAçãO ............................................................................................................59
DECISÕES E OUTrOS SISTEmAS
Prof. Me. Marcelo de Jesus da Mata 
Ensino a distância
DISCIPLINA:
contabilidade de custos
46www.uninga.br
2. OUTrOS SISTEmAS DE CUSTEIO ..................................................................................................................... 61
2.1 CUSTEIO-PADrãO ............................................................................................................................................. 61
2.1.1 VArIAçãO CUSTO rEAL/CUSTO-PADrãO ................................................................................................... 62
2.2 CUSTEIO POr ENCOmENDA ...........................................................................................................................65
2.3 CUSTEIO BASEADO Em ATIVIDADE OU ABC (ACTIVITy-BASED COSTINg) ...............................................66
2.3.1 ESTrUTUrA ..................................................................................................................................................... 67
2.3.2 ExEmPLO DE CUSTEIO .................................................................................................................................68
CONSIDErAçÕES FINAIS ....................................................................................................................................... 72
47www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distância
INTrODUçãO
Nesta última unidade, abordar-se-á a tomada de decisões baseadas em análise, focando 
os assuntos principais, seguidos de exemplos de outros tipos de custeio, tais como: padrão, 
por encomenda eABC. Na unidade anterior, vimos o custeio por absorção e nesta faremos a 
comparação com o custeio variável. Esse método de custeio não é aceito para fins de imposto 
de renda e escrituração contábil; no entanto, é muito útil para contabilidade gerencial. O custeio 
variável será visto com um pouco mais de profundidade, facilitando o estudo e o entendimento 
do conceito de ponto de equilíbrio. Esse conceito, se dominado, facilita o entendimento de como 
as decisões sobre compras e vendas e a formação de preço são feitas pela empresa.
Por último, passar-se-á ao estudo de três outros métodos de custeio já delineados 
no parágrafo anterior. O custeio padrão, muito útil para a construção de orçamentos, para a 
produção. Posteriormente, o custeio por encomenda, que se encaixa no conceito de empresas 
que produzem sob encomenda ou em casos em que a empresa tem que produzir produtos fora de 
linha usual. E, para fechar a unidade, o custeio ABC, que é um conceito mais moderno, no qual 
as atividades durante o processo produtivo tornam-se protagonistas do processo.
48www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distância
1. CUSTOS E TOmADA DE DECISÕES
1.1 Diferenças entre os Custeios: Variável e Absorção
Até o momento, utilizou-se o método de absorção na apropriação dos custos. De acordo 
com Silva e Garbrecht (2016), é o método aceito pelas autoridades fiscais do país e, além de 
ser um dos mais antigos, é um dos mais utilizados. Sua lógica baseia-se nos passos: 1) gastos 
separados em custos e despesas; 2) custos separados em diretos e indiretos; e 3) os custos diretos 
são apropriados diretamente ao produto e os custos indiretos são reunidos em centros ou 
departamentos e depois adiados e alocados aos produtos fabricados.
O método de absorção, ainda segundo os mesmos autores, para a gestão estratégica de 
custos, é de suma importância, pois, se um produto for eliminado, seu custo total de produção 
não será eliminado, os gastos diretos serão expurgados; entretanto, os indiretos continuarão 
e serão transferidos aos outros produtos. É preciso frisar que existe um ponto intermediário 
entre o custeio por absorção e o custeio variável, chamado custeio por absorção modificado, cujo 
procedimento também tem seus passos: 1) separa custos de despesas; 2) custos são classificados 
em variáveis e fixos; 3) as variáveis são aplicadas aos produtos; 4) os custos fixos são divididos 
em operacionais e estruturais; e 5) os custos operacionais são alocados por rateio e os custos 
estruturais são reconhecidos com o gasto do período.
Vale salientar que a diferença entre estruturais e operacionais é que os custos estruturais 
estão relacionados à manutenção estrutural da empresa, tais como: limpeza, aluguel, manutenção 
das instalações etc. As operacionais são as operações propriamente ditas.
O custeio variável, ou custo variável, é o custo que varia conforme muda o volume 
ou a quantidade de produção. Não pode ser usado dentro da contabilidade para fins fiscais e 
legais; entretanto, é de suma importância para a contabilidade gerencial dentro da empresa. 
Depreende-se que há o custo fixo e o custo variável. Com a junção de ambos, temos o custo total 
de produção, que permitirá calcular a margem de contribuição e o lucro contábil da empresa 
(SILVA; GARBRECHT, 2016).
1.2 Custo Fixo e Variável
1.2.1 custos fixos
Para Schier (2005), os custos fixos são aqueles independentes do volume produzido e 
são mais diluídos à medida que aumenta a quantidade produzida. Stark (2007) e Megliorine 
(2011) complementam que não têm origem na atividade produtiva em si, são alheios à produção 
e permanecem, mesmo não havendo atividade alguma. Eles sustentam a estrutura operacional da 
empresa. Para verificar se o custo é fixo, é necessário testar a sua reação às alterações da produção. 
A Figura 1 deixa mais clara a ideia.
49www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distância
Figura 1 - Custo fixo. Fonte: Adaptado de Megliorine (2011, p. 16).
1.2.2 custos variáveis (custeio variável)
De acordo com Schier (2005) e Megliorine (2011), são os custos que variam de acordo 
com o volume de produção, geralmente são os custos diretos; mas podem ser indiretos também 
se relacionados diretamente com a produção, vide a Figura 2. 
Figura 2 - Custo variável. Fonte: Adaptado de Megliorine (2011, p. 16).
Um fato importante é que o custeio variável não é permitido pela legislação brasileira 
nem atende aos princípios fundamentais da contabilidade; portanto, somente é recomendável 
para análises internas da contabilidade gerencial. Em complemento, Stark (2011) diz que esses 
custos também são conhecidos como custeio marginal ou custo por não absorção. Entram na 
composição dos custos dos componentes exclusivamente enquanto a empresa estiver produzindo, 
e resultam valores de custos de estoques mais baixos que os obtidos por absorção.
1.3 Ponto de Equilíbrio 
De acordo com Schier (2005) e Lorentz (2016), Ponto de Equilíbrio - PE, tradução do 
termo em inglês break-even point, é a situação na qual a empresa não está tendo prejuízo ou lucro. 
A receita total é exatamente igual à soma das despesas e custos totais. A empresa sai dessa situação 
só quando as vendas superam seus custos e despesas ou vice-versa. A seguir, o PE contábil: 
50www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distância
Caso haja lucro ou prejuízo:
Os quadros e figuras a seguir deixarão a ideia mais clara:
Quadro 1 - Custos e receitas. Fonte: O autor.
Pode-se plotar um gráfico, baseado nesses dados, da seguinte forma:
Figura 3 - Custos e receitas. Fonte: O autor.
51www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distância
O primeiro fato a ser notado nos dados acima: a quantidade produzida é exatamente igual 
à quantidade vendida. Assim, os custos, a despesa e as receitas têm a mesma origem. O ponto de 
equilíbrio é alcançado quando a produção/venda chega a 50 unidades.
Quadro 2 - Custos e receitas. Fonte: O autor.
Gera-se o seguinte gráfico:
Figura 4 - Custos e receitas. Fonte: O autor.
Diferentemente dos primeiros dados, a quantidade produzida é diferente da quantidade 
vendida. Desse modo, os custos foram calculados utilizando a quantidade produzida e as receitas 
foram calculadas pela quantidade vendida. Pode-se notar que, diferentemente do primeiro 
caso, o PE (ponto de equilíbrio) só foi atingido quando as vendas atingiram maior nível. O 
desenvolvimento a seguir leva a uma fórmula para achar a quantidade de equilíbrio:
52www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distância
Se for utilizado o primeiro exemplo:
Quadro 3 - Quantidade de equilíbrio. Fonte: O autor.
Nota-se que, quando a quantidade vendida é menor que a quantidade mínima (equilíbrio) 
para pagar os Custos e Despesas Totais (CDT ou CT), a empresa incorre em prejuízo; quando 
iguala, atinge o ponto de equilíbrio; e, quando supera, tem lucro. Esquematicamente, isso é 
apresentado na Figura 5.
53www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distância
Aqui foram necessárias aproximadamente 67 unidades vendidas para cobrir o CDT 
contra 50 unidades do primeiro exemplo.
Figura 5 - Custos e receitas. Fonte: Adaptado de Megliorine (2011, p. 16).
Para o segundo exemplo:
 
Quadro 4 - Quantidade de equilíbrio. Fonte: O autor.
*Valor arredondado.
A decisão de produção está ligada a uma demanda potencial (que pode existir). 
Será que gerar novos custos para a empresa para atender essa demanda é 
necessário? Não haveria um melhor custo/benefício se for feito um estudo de 
mercado? Mesmo que haja demanda, esta está disposta a pagar o preço do 
produto?
54www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distância
 Para Lorentz (2016), além do contábil, visto há pouco,há o econômico, financeiro e o 
mix de vendas. Há necessidade de uma outra maneira de calcular que permita achar o ponto 
de equilíbrio de modo a não ser necessária a construção de planilhas como as anteriores. O 
desenvolvimento é semelhante ao que já foi mostrado, mas com variações:
O denominador da fórmula também é chamado Margem de Contribuição. Utilizando 
os dados da primeira planilha e aplicando a fórmula desenvolvida:
A diferença entre o Ponto de Equilíbrio - PE contábil e o econômico é a adição do Custo 
de Oportunidade. Deste modo:
O custo de oportunidade é o valor no qual é levado em conta o retorno sobre o capital 
investido e as alternativas a esse retorno. Assim, esse custo de oportunidade tem que ser maior que 
as alternativas. Tem que cobrir os riscos e levar em conta a conjuntura econômica cujas variáveis, 
taxa de juros e inflação são fundamentais. Com relação ao Ponto de Equilíbrio - PE financeiro, 
devem ser levados em conta os encargos financeiros e a depreciação. Como demonstrado na 
expressão a seguir:
A depreciação é descontada e a amortização de empréstimos é adicionada aos custos. 
Para exemplificar, serão usados os exemplos (÷1000) tirados de Lorentz (2016, p. 176-178):
55www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distância
A empresa industrial KFS fabrica um produto com o preço de venda de $ 12,00. Os gastos variáveis unitários 
(custo e despesas) somam $ 9,00 e os custos e despesas fixos do período somam $ 6.000,00. 
O capital da empresa é de $18.000,00 e taxa líquida de retorno do mercado é de 10%.
Tem uma depreciação de 20% e uma parcela de empréstimo a pagar no valor de $3.600.
Com base nessas informações, vamos calcular:
PONTO DE EQUILÍBRIO CONTÁBIL
PECQ=
CF
 =
6000
=
 6.000,00 = 2.000 und.
 P-CVunitário (12-9) 3,00 
PECR= P×Q = 12×2.000 = 24.000,00
PONTO DE EQUILÍBRIO ECONÔMICO
PEEQ=
CF+CO
 =
6000+(18.000×10%)
 =
 7.800,00 
 =2.600 und. P-CVunitário (12-9) 3,00 
PEER= P×Q = 12×2.600 = 31.200,00 
PONTO DE EQUILÍBRIO FINANCEIRO
PEFQ=
CF+Depreciação+Amortização
 =
6000-(6000×20%)+3.300
 =
 8.100,00 2.700 
und. P-CVunitário (12-9) 3,00 
PEFR= P×Q = 12×2700 = 32.400,00 
Os métodos supracitados, de acordo com Lorentz (2016), são muito importantes e 
necessários; entretanto, são muito limitados quando se trata de empresas que produzem e 
vendem mais de um tipo de produto, diferentes, ou seja, tem uma produção heterogênea. Quando 
a produção é homogênea, o custo fixo é apropriado diretamente ao produto mais facilmente; 
por outro lado, em uma produção heterogênea, os produtos podem compartilhar custos, o que 
dificulta a apropriação e o cálculo devido aos rateios efetuados no processo. A solução mais usual 
é o cálculo do ponto de equilíbrio do mix de produto. 
56www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distância
O processo de cálculo do ponto de equilíbrio do mix de produto é relativamente simples. Basta 
tirar a média ponderada das margens de contribuição (Pvenda - CVunitário) dos produtos. Por 
exemplo, uma empresa com 2 produtos, A e B:
A combinação planejada (proporção) é:
Assim,
Margem de contribuição média é 2,80; então, 280.000,00÷2,80= 100.000 unidades. Outro 
modo de calcular:
Quadro 5 - Média ponderada. Fonte: O autor.
Desse modo, com a posse dos conhecimentos sobre Ponto de Equilíbrio, pode-se avançar 
para os métodos de fixação de preço e decisões derivadas.
1.4 Decisão sobre Compra ou Produção e Fixação do Preço 
de Venda
1.4.1 decisão de compras e produção
Para Isidoro (2016), é a expectativa de auxiliar nos processos decisórios com o objetivo 
de aumentar a vantagem competitiva. As compras efetuadas para execução produtiva estão 
submetidas aos fundamentos de redução de custos, aumento da produtividade e busca pela 
sinergia máxima entre desempenho operacional e administrativo com objetivo final de reduzir 
gastos.
Essa redução só pode ser executada, segundo o mesmo autor, caso haja conhecimento 
profundo da empresa, das questões fiscais, do processo operacional em detalhes. Além disso, é 
imprescindível levar em consideração os fatos intangíveis: erros, informações e as práticas. São 
considerações que levam a decisões sobre o controle dos custos; entretanto, há os que não são 
controláveis, que devem ser levados em máxima consideração. 
57www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distância
Para diferenciar os custos controláveis e não controláveis, a base de informações deve 
ser sólida. Deve levar em consideração as informações qualitativas e quantitativas. Enquanto as 
quantitativas podem ser facilmente aferidas no processo produtivo mediante metrologia aplicada, 
as quantitativas são mais complexas em sua aquisição e análise. São de difícil identificação, 
interpretação e, às vezes, resultam de fatores intangíveis e aleatórios (IZIDORO, 2016).
Outro fator relacionado é a precificação, pois compras subentendem preços, assim 
como as vendas. A precificação é fundamental na determinação da estratégia da empresa. Essa 
precificação leva a uma projeção de custos mais realista, por conseguinte, ao conhecimento real 
da capacidade operacional da empresa. A projeção dos custos está intimamente ligada à projeção 
de compras e vendas, fundamentadas em informações realistas (IZIDORO, 2016).
Em complemento, Silva e Garbrecht (2016) abordam a chamada teoria das restrições 
ou TOC (Theory of Constraints). Sendo os objetivos da empresa vendas ou compras, sempre 
busca-se alcançar esses objetivos. Entretanto, há fatores que impedem, os quais podem ser 
parciais, integrais e podem surgir de várias formas: internamente, externamente, ser físicas 
ou institucionais. Factualmente, a realidade é que geram gargalos de ineficiência no sistema e 
precisam ser “combatidos”, e os meios são: identificar, conhecer, convivência enquanto não for 
selecionável e, assim que possível, reduzir ou sanar o problema.
Ainda de acordo com os autores, um dos gargalos mais importantes é o chamado overhead 
ou superdimensionamento de compras. Esse superdimensionamento gera a necessidade de uso 
de recursos da empresa sem necessidade real, que, por sua vez, gera custos desnecessários que vão 
impactar o planejamento estratégico da empresa e o seu retorno para os acionistas.
1.4.2 Preço de venda
O sistema está, de acordo com Megliorini (2011), em constante mudança; portanto, a 
adaptação a ela é fundamental. As empresas precisam adaptar-se ao contexto. A determinação 
tradicional de preços baseados nos custos só é possível quando há pouquíssima ou nenhuma 
concorrência: oligopólios, cartéis ou monopólios. A maioria das empresas tem limitações na 
formação de seus preços originados nos sistemas de cálculo de custos e nos preços dos insumos. 
Se a empresa tem pouca concorrência, a fórmula tradicional P = C + L, é aplicável. Mas, quando 
não ocorre, o que se verifica normalmente é que a empresa segue o preço de mercado e busca 
adequar seus custos, se possível. Diante disso, na empresa moderna, há uma concorrência na 
determinação dos preços e os agentes dessa concorrência são: consumidores e proprietários. Na 
fórmula supracitada, os consumidores devem se atentar ao preço e os proprietários ao lucro. 
Resumindo, o custo terá que se adequar ao “acordo” entre esses agentes, C = P - L. Esse processo 
é um dos fundamentos da lei de oferta e demanda, como mostra a Figura 6.
O proprietários só aumentarão a produção (oferta) se obtiverem no mercado um preço 
que proporcione, no curto prazo, a melhor relação Lucro/Custo, isto é, quanto mais lucro devido 
a preços maiores, maior será a produção. As empresas existentes investirão mais e a entrada de 
novas empresas tornar-se-á atrativa, aumentando a oferta agregada do bem (soma das ofertas de 
todas as empresas do setor) (MÓCHON, 2006; SANTOS, 2018).
58www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distânciaFigura 6 - Oferta e demanda (procura). Fonte: O autor.
De outro lado, há os consumidores que buscarão preços menores para maximizar seu 
poder de compra. Quanto mais o preço baixar, sendo um produto normal, mais consumidores 
podem se interessar em adquiri-los. Nesse embate, haverá um equilíbrio de mercado. Se o ponto 
de equilíbrio de mercado estiver acima do ponto de equilíbrio da empresa, haverá lucro e a 
empresa manter-se-á no mercado (MOCHÓN, 2006). 
Se o ponto de equilíbrio de mercado estiver abaixo do ponto de equilíbrio da empresa, a 
empresa tenderá a sair desse mercado, dado que está incorrendo em prejuízo. A Figura 7 ilustra 
o processo. 
Figura 7 - Ponto de equilíbrio de mercado maior que o da empresa. Fonte: O autor.
Pode-se ver, na Figura 7, que o ponto de equilíbrio da empresa (Q’) é menor que o ponto 
de equilíbrio do mercado (P*×Q*). Note que a empresa produzirá até a oferta (RT) se igualar à 
demanda (P*×Q*) e o Custo Total-CT também continuará a crescer devido aos Custos Variáveis-
CV; assim, [L=(P*×Q*)-(P’×Q*)]>0. Para ficar mais claro, pode-se usar um exemplo numérico: 
P’=10, P*=15 e Q*=150.
59www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distância
O inverso também é verdadeiro: se o ponto de equilíbrio de mercado para a empresa for 
menor que seu ponto de equilíbrio interno e ela estiver no mercado, ou faz uma reestruturação 
de seus custos ou troca de produto, ou ainda, em último caso, sai do mercado. Mais adiante, serão 
analisadas as decisões de aquisição de insumos e o processo produtivo; antes, porém, será visto o 
conceito de markup.
1.4.2.1 Markup ou taxa de marcação
Markup é um indicador, segundo Ribeiro (2011) e Lorentz (2016), aplicado ao custo 
unitário, que resulta no preço de venda. Seu cálculo deve incluir tudo, incluindo impostos sobre 
a venda, exceto o custo de fabricação/mercadoria e há dois modos de efetuar: entender o custo 
de fabricação/mercadoria somente como custo variável ou como custo total unitário; mas, nesse 
caso, exclui-se o custo fixo. O cálculo efetuado por meio de percentagens também apresenta dois 
processos distintos: multiplicador e divisor. Um exemplo prático, retirado de Lorentz (2016, p. 
244-245), completará o conceito:
MULTIPLICADOR
Custo da mercadoria: 100,00
Markup multiplicador: 1,8399264 
Preço de venda da mercadoria: $100,00 × 1,8399264 = $183,99
60www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distância
DIVISOR
Markup divisor: 0,5435
Preço de venda da mercadoria: $100 ÷ 0,5435=$183,99
Esses exemplos mostrados são para vendas à vista. Tratando-se de vendas a prazo, de 
acordo com Lorentz (2016), estas visam facilitar, via financiamento, a aquisição por parte dos 
clientes e são mais usuais em empresas comerciais. Esse acréscimo tem dois processos: por dentro 
e por fora.
O acréscimo por fora usa a regra dos juros compostos e taxa equivalente da matemática 
financeira: 
VF=VP×(1+i)n.
Onde, 
VF=Valor futuro (preço a prazo);
VP=Valor presente (preço à vista);
i= Taxa de juros do período; e
n=Número de períodos.
Por exemplo, para o preço acima de $183,99 à vista, a empresa tem a política de cobrar 5% 
ao mês. Caso ela dê um prazo de 3 meses, 
VF=VP×(1+i)n
VF=183,99×(1+5%)³
VF=183,99×(1,05)³
VF=183,99×1,157625
VF=212,99
Por outro lado, o acréscimo por dentro passa a ser um fator.
Assim,
100%-61,41% = 1-0,6141 = 0,3859100%
100,00÷0,3859 = 259,13
Note que, para o acréscimo por dentro, o preço de custo é utilizado.
61www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distância
2. OUTrOS SISTEmAS DE CUSTEIO 
2.1 Custeio-Padrão
Para Stark (2007), a origem do custeio-padrão data das inovações introduzidas na evolução 
da administração científica durante o século XX. Ele permite medir a eficiência produtiva e 
baseia-se nos custos pré-determinados; entretanto, nem todos os custos pré-determinados são 
custos-padrão. Aqui por padrão entende-se: características físicas inerentes, estreita relação com 
a produção física na prática, isto é, determinada pelos padrões físicos e de engenharia.
O objetivo fundamental, ainda segundo o mesmo autor e complementado por Lorentz 
(2016) e Megliorine (2011), é ser um instrumento de controle. Esse controle deve ser possível na 
identificação dos custos dos departamentos, dos processos e permitir a comparação de situações 
em momentos diferentes. Pressupondo-se, antes de tudo, a utilização dos melhores materiais, 
ociosidade nula da mão de obra, uso de 100% da capacidade disponível e a manutenção real 
compatível com a programada.
Essas características tendem a parecer utópicas; por esse motivo, o conceito de custo-
padrão ideal caiu em desuso em detrimento do conceito de custo-padrão corrente. Esse desuso 
originou-se quando começou a se observar os impactos das variáveis exógenas (fora do controle 
da empresa) levando a busca do custo-padrão ideal no longo prazo. Custo-padrão corrente é 
mais realista no curto prazo; ainda que difícil, é possível nas condições encontradas, em geral, 
nas empresas. E ainda, mantém a utilidade nas análises e avaliações de curto prazo. Obviamente, 
há exigências, tais como: níveis sofisticados de eficiência que se tornam mais complexos do que 
simples estimativa do passado (STARK, 2007; MEGLIORINE, 2011; LORENTZ, 2016).
Os resultados evidenciados são de grande utilidade, pois propiciam o auxílio à eliminação 
de falhas, a melhora dos controles de consumo, desenvolvem instrumentos de avaliação de 
desempenho e geram uma confiabilidade maior dos dados na apuração do custo real. Esses 
resultados são determinados com base nas medidas técnicas: consumo, materiais, mão de obra 
e custos indiretos. Essas determinações são oriundas de várias áreas da empresa, em especial: 
contabilidade de custos, engenharia de produção e controladoria (STARK, 2007; MEGLIORINE, 
2011; LORENTZ, 2016).
O processo de cálculo não se baseia no valor histórico dos insumos; mas sim, nas 
condicionantes tecnológicas da produção, tempo e método, o que resulta da verificação de um 
conjunto de hipóteses na produção. A lógica é calcular primeiro os custos unitários depois dos 
custos dos centros e da produção total, o que permite um controle mais detalhado dos custos; 
portanto, é uma ferramenta importante para programação da atividade produtiva. É o método 
mais adequado para empresas muito diversificadas, quase que a única possibilidade prática 
(STARK, 2007; MEGLIORINE, 2011; LORENTZ, 2016).
62www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distância
Quadro 6 - Procedimentos para definição de elementos-padrão. Fonte: Stark (2007, p. 266).
2.1.1 Variação custo real/custo-padrão
Simplificando, tem-se o seguinte quadro: 
Quadro 7 - Comparação de custos. Fonte: Megliorine (2011, p. 210).
Tabela 1 - Comparação simplificada. Fonte: Megliorine (2011, p. 210)
63www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distância
A tabela anterior mostra um desempenho positivo em 3 itens descritos. Entretanto, são 
somente variações oriundas de análise vertical. Para uma avaliação mais pormenorizada, há 
necessidade de comparar os custos e as quantidades padrão com os mesmos elementos reais. 
Assim, em termos de análise gerencial, pode-se, em ordem de descrição, calcular do seguinte 
modo:
Análise da Quantidade
Análise do Custo
Análise Mista
Utilizando os exemplos de Megliorini (2011, p. 211-216) para matéria-prima, mão de 
obra direta, custo indireto variável e custo indireto fixo:
MATÉRIA-PRIMA
O uso da letra grega delta maiúscula, ∆, é uma convenção para indicar variação. 
É, inclusive, usada em calculadoras especializadas em negócios. O exemplo mais 
popular é a calculadora HP12C da empresa Hewlett-Packard. 
64www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distância
MÃO DE OBRA DIRETA
As considerações a fazer são que, se oconsumo real for maior que o consumo padrão, 
tem-se uma variação desfavorável; e, com relação ao custo, se o real for menor que o padrão, a 
variação é favorável. Com relação aos custos indiretos variáveis e fixos, o processo deve levar em 
conta, além do volume (quantidade) e o custo de aquisição dos insumos, a variação da eficiência 
(ineficiência). Primeiramente, os Custos Indiretos de Fabricação (Fixos+Variáveis).
Custo Indireto de Fabricação (VOLUME) - CIF Padrão/Esperado
Custo Indireto de Fabricação (VOLUME) - CIF Real
Quanto à variação nos custos, ∆Custos, analisam-se os fixos e variáveis.
Custo Variável
Custo Fixo
65www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distância
2.2 Custeio por Encomenda
Para Stark (2007), custeio por encomenda também é chamado por ordem de produção. 
Esse tipo de custeio tem o objetivo de permitir à administração saber os custos quando se trata 
de processos especiais, sejam eles a tarefa, o serviço ou a ordem de produção, separados dos 
demais custos da empresa. É de grande utilidade para empresas que possuem produtos bastante 
diferenciados e diversificados, com lotes grandes e pequenos, e operam sob especificações 
distintas, atividades sob projetos, tempo de fabricação muito longo, e o preço de venda depende 
do custo de produção.
Segundo o mesmo autor, esse método induz a apuração dos custos por encomenda ou lote 
de produção, propiciando uma identificação com mais precisão. O custo só será conhecido ao final 
do processo de fabricação do produto ou lote. O controle da atividade deve ser minucioso durante 
a fabricação, o que exige grande esforço para atribuir uma codificação aos recursos aplicados, 
além de exigir grande disciplina dos setores para o fornecimento de resultados suficientemente 
precisos. Esse processo gera a vantagem do conhecimento, melhor, dos resultados obtidos de cada 
produto ou lote que, em decorrência, gera uma base de dados para elaboração de orçamentos 
futuros, facilitando conhecer a margem de lucro das diferentes encomendas. A Figura 8 mostra 
o processo Contábil.
Figura 8 - Método de custeio por encomenda. Fonte: Stark (2007, p. 270).
A conta fabricação recebe custos diretos associados e as despesas gerais. À medida que as 
encomendas terminam, o custo correspondente ao creditado na conta fabricação é debitado na 
conta produtos acabados. O processo pode ser visto na Figura 9 com a seguinte sequência: 
1) recebimento de ordem de fabricação;
2) requisição de insumos de almoxarifado;
3) mão de obra direta por meio de folha de distribuição de trabalho: o cartão ponto; e
4) terminada a encomenda, é confeccionado um mapa resumo do processo.
66www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distância
Figura 9 - Ficha de encomenda. Fonte: Stark (2007, p. 271).
O documento de controle que recebe todos os dados é a folha/ficha de encomenda; e esta, 
por sua vez, apresenta três áreas diferentes, como apresentado na Figura 9.
Com relação à Figura 9, há divisão em três partes. Na primeira parte, informações sobre 
o tipo de produto, cliente e associação ao tipo de trabalho. Na segunda parte, registro de todos os 
custos de produção. E por fim, na terceira parte, síntese dos custos do produto.
2.3 Custeio Baseado em Atividade ou ABC 
(Activity-Based Costing)
A partir da década de 1980, de acordo com Megliorini (2011), a estrutura operacional 
das empresas começa a se modificar devido à mudança e ao acirramento da competição. Esse 
acirramento é oriundo do aparecimento de novas tecnologias de produção e filosofias de gestão, 
pois, até esse momento, a maioria das empresas se preocupava somente com a mão de obra direta 
e a matéria-prima, o que facilitava o trabalho dos gestores. Entretanto, a tecnologia avança. A 
diversificação das técnicas de produção que acompanham esse avanço gera a necessidade de novos 
métodos de custeio – vide Figura 10. Enquanto as empresas mantêm uma tecnologia estável, as 
técnicas tradicionais são mais eficientes. 
Figura 10 - Mudança na estrutura de custos. Fonte: Megliorini (2011, p. 189).
67www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distância
O avanço tecnológico fez os custos indiretos aumentarem em relação ao custo total; por 
outro lado, reduziu a mão de obra direta em relação aos custos totais. Assim, o custeio ABC é um 
desses métodos. Megliorini (2011, p. 189) diz que
[...] o custeio ABC (activity-based costing), cujo arcabouço conceitual permite a 
apuração do custo dos produtos, serviços, outros objetos de custeio partindo da 
seguinte ‘filosofia’: os recursos de uma empresa são consumidos pelas atividades 
executadas, e os produtos, serviços ou outros objetos de custeio resumo 
das atividades que requerem esses recursos. Assim, os custos indiretos são 
apropriados, inicialmente, as atividades e, em uma etapa seguinte, aos produtos, 
serviços ou outros objetos de custeio que demandaram para as atividades.
A proposta fundamental é apropriar os custos indiretos às atividades, pois estas geram 
os custos. O processo pode ser feito em etapas. No início, identificam-se as atividades de cada 
departamento, as mais relevantes, entrevistas com gestores, funcionários e observação direta. A 
ideia é atribuir os custos dos recursos às atividades, consequentemente, aos objetos de custeio. A 
ordem adequada é a seguinte: apropriação direta, rastreamento por direcionadores que melhor 
representam e o rateio tradicional. O primeiro item é possível com a identificação do recurso com 
uma área específica. O segundo item é executado mediante avaliação dos números de funcionários, 
área ocupada ou consumo de energia. Finalmente, quando os dois primeiros processos não são 
possíveis, fica o rateio tradicional.
2.3.1 estrutura
A estrutura pode ser em dois ou mais estágios, vai depender da complexidade da empresa. 
Para fim de exemplo, pode-se efetuar em dois estágios: 1) recursos apropriados às atividades por 
meio de direcionadores; e 2) apropriação dos custos das atividades aos produtos por meio de 
direcionadores. Esses direcionadores identificam como as atividades consomem recursos – vide 
o Quadro 8.
Quadro 8 - Estrutura simples de custeio ABC. Fonte: Megliorini (2011, p. 190).
68www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distância
Figura 11 - Custeio ABC em dois estágios para determinação do custo dos produtos. Fonte: Megliorini (2011, p. 
191).
No Quadro 8, vê-se que, de acordo com o departamento, identifica-se a atividade e busca 
direcionadores, isto é, os subprocessos que tornam possíveis as atividades. Para as compras, 
a atividade chave é emitir pedidos e essa emissão gera custo. É assim para outras atividades e 
departamentos. A Figura 11 deixa mais clara a proposição.
2.3.2 exemplo de custeio
Será apresentado o exemplo que consta em Megliorini (2011, p. 192-194). Uma empresa 
fabrica dois produtos e apresenta os seguintes custos:
Agora devem-se apurar os custos por departamento.
69www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distância
Apuram-se as atividades executadas nos respectivos departamentos.
Apura-se a proporção de cada atividade no custo do departamento.
Utilizando as proporções e os custos indiretos apurados, realizam-se os cálculos. Veja, 
como exemplo, a Depreciação e todos os outros seguem a mesma lógica.
70www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distância
Utilizando as proporções e os custos indiretos apurados, realizam-se os cálculos. Veja, 
como exemplo, a Depreciação e todos os outros seguem a mesma lógica.
Apuram-se os direcionadores.
71www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distância
Agora calcula-se pegando o valor do departamento e rateando proporcionalmente as 
atividades, como, por exemplo, o número de pedidos; a mesma lógica aplicar-se-áaos outros.
Que resulta:
O resultado final é:
Para mais informações sobre formação de preço, leia: 
HOGAN, John; NAGLE, Thomas. Estratégia e táticas de preço: 
um guia para crescer com lucratividade. 4. ed. São Paulo: 
Pearson Education, 2007. 400 p. (Série gestão financeira). 
Disponível em: <https://bit.ly/2QKB7JQ> 
Acesso em: 12 jun. 2019.
Este vídeo mostra mais informações sobre mercados: 
REZENDE, Marcelo Lacerda. Estruturas de mercado. 2013. 
Publicado no canal Aprender Economia. Disponível em: 
<https://www.youtube.com/watch?v=Wn9aopAYW9s> 
Acesso em: 12 jun. 2019.
72www.uninga.br
CO
NT
AB
IL
ID
AD
E 
DE
 C
US
TO
S 
| u
ni
Da
DE
 4
Educação a distância
CONSIDErAçÕES FINAIS
Esta última unidade fecha este material. Uma visão de como os preços são formados e 
da quantidade que se deve produzir para não incorrer em prejuízo deve ser o alicerce de todo 
profissional que pretenda calcular e analisar os custos empresariais. Além disso, o conhecimento 
de outros métodos é importante para casos em que o custeio tradicional não se mostre adequado. 
Com a evolução dos negócios, há uma variedade muito grande de processos que talvez o 
tradicional custeio por absorção não reflita adequadamente a realidade; assim, a utilização de 
outro método pode cobrir essa lacuna.
73www.uninga.br
Ensino a distância
rEFErÊnCiaS
IZIDORO, C. (org.). Contabilidade de custos. São Paulo: Pearson Prentice Hall, 2016. 
LORENTZ, F. Contabilidade e análise de custos: uma abordagem prática
e objetiva: 250 exercícios resolvidos. Rio de Janeiro: Freitas Bastos, 2016.
MEGLIORINI, E. Custos: análise e gestão. São Paulo: Pearson Prentice Hall, 2011.
MOCHÓN, F. Princípios de economia. São Paulo: Pearson Prentice Hall, 2006. 
RIBEIRO, O. M. Contabilidade de custos. 2. ed. São Paulo: Saraiva, 2011.
SANTOS, M. A. D. Contabilidade de custos. Salvador: UFBA, 2018. Disponível em: https://
repositorio.ufba.br/ri/bitstream/ri/28063/1/Contabilidade%20de%20Custos.pdf. Acesso em: 25 
mar. 2020.
SCHIER, C. U. C. Custos industriais. [S. l.]: Editora Ibpex, 2005. 
SILVA, E. J.; GARBRECHT, G. T. Custos empresariais: uma visão sistêmica do
processo de gestão em uma empresa. Curitiba: Editora Intersaberes, 2016. (Série gestão financeira). 
STARK, J. A. Contabilidade de custos. São Paulo: Pearson Prentice Hall, 2007. 
VICECONTI, P. Contabilidade de custos. [S. l.]: Editora Saraiva, 2017.
WERNKE, R. Análise de custos e preços de venda. [S. l.]: Editora Saraiva, 2017.